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6Provincia de Buenos Aires
TRIBUNALFISCAL DE APELACIÓN9n* 687 /689- La Plata
LA PLATA, 1 desoctubre de 20IToois
AUTOS Y VISTOS: El expediente 2360-240414/10 caratulado “ISCAR TOOLS
ARGENTINA S.A.”-——tii_—_——-——umm
Y RESULTANDO: Quearriban las actuaciones a esta Alzada con motivo del
recurso de apelación, obrante a fs. 1585/1659, interpuesto por el Sr. Carlos
Daniel Beletzky, en carácter de apoderado de “ISCAR TOOLS ARGENTINA
S.A.” y por el Cr. Juan Manuel Duran, quien lo hace como apoderado de los
Sres. Oscar E. Damianich, Carlos D. Beletzky y la Sra. Beatriz Gumbert de
Salomon, y como gestor de negocios del Sr. Eran M. Marcus, contra la
Disposición Delegada N* 3277/13, dictada por el Departamento de Relatoría,
Área Metropolitana Il, ARBA.
------Mediante dicho Acto (fs. 1571/1578) se determinan las obligaciones de la
firma, como contribuyente del Impuesto sobre los Ingresos Brutos,
correspondientes a los períodos fiscales 2008 y 2009 (enero a junio) porel
ejercicio de la actividad “Fabricación de máquinas herramienta” (Código NAIIB
292201), estableciéndose enel artículo 3? diferencias a favor del Fisco por una
suma total de pesos trescientos diez mil ciento setenta y cinco con veinte
centavos ($ 310.175,20), con más los accesorios del art. 96 del Código Fiscal
(TO 2011). Enel artículo 5”, se aplica una multa por omisión equivalente al 10%
del impuesto omitido, conforme lo previsto porel art. 61 del citado Código. A su
vez, en el artículo 4” se establecen los saldos a favor de “ISCAR TOOLS
[ARGENTINA S.A.”, los cuales ascienden a un total de pesos treinta mil
setecientos cincuenta y ocho con cincuenta centavos ($ 30.758,50). Asimismo,
en el artículo 8” se establece la calidad de responsables solidarios e ilimitados
conel contribuyente, por el pago de los conceptos señalados, a los Sres. Eran
M. Marcus, Beatriz Gumbert de Salomon, Oscar E. Damianich y Carlos Beletzky
atento lo normadoporlos arts. 21, 24 y 63 del mismo Cuerpo.—————--------
-—---Agjudicada la causa para su instrucción a la Vocalía de 5ta Nominación(fs.
5060), a cargo del Dr. Carlos Ariel Lapine, se hace saber que conocerá en la
misma la Sala Il de este Tribunal integrada conjuntamente con la Vocal de 4ta
Nominación, Dra. Laura Cristina Ceniceros, y la Vocal de 3ra Nominación, Cra.
Estefanía Blasco, en carácter de Vocal subrogante.--
------A fs. 5081, mediante sentencia registrada bajo el número 1866, se declaró
la nulidad de lo actuado por el Cr. Juan Manuel Duran como gestor de negocios
del Sr. Eran M. Marcus, en razón de no haberacreditado tal carácter.------—--———-
oA fs. 5082, se ordena el traslado del recurso de apelación a la
Representación Fiscal, quien contesta los agravios en su escrito de fs.
OBIIOBT————_í__ÓÓAÓAAX
em,A fs. 5093 se comunica la integración definitiva de la Sala con el Vocal de
Gta. Nominación, Cr. Rodolfo Dámaso Crespi, cesando en consecuencia la
subrogancia de la Cra. Estefanía Blasco. En el mismo acto se tiene por
agregada la prueba documental acompañada y se rechaza tanto la prueba
documental en poder de terceros como la pericial contable ofrecida conforme
artículo 116 del Código Fiscal. Asimismo se dispone como Medida para Mejor
Proveer la designación de la Contadora María Belén Saenz, para que, en su
carácter de perito adscripta del Tribunal, se expida sobre el lugar donde ha sido
realizado el gasto que da cuenta la documentación individualizada a fojas!
2292/2541.- --
------A fs. 5094, la experta contable aceptó el Cargo, presentando seguidamente
el Informe Pericial pertinente (fs. 5095/5098).-——iii--ot-
------A fs. 5101 se dispone el llamado de autos para sentencia, providencia que
se encuentra CONSONÍIA.romania
Y CONSIDERANDO:l. En su escrito recursivo, la parte accionante, unificando
personería en cabeza del representante de ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.,
inicia su relato mencionando los antecedentes del caso. Luego de ello,
comienza con la exposición de agravios.iman
o-,Así es como, dentro del punto denominado “LA ILEGITIMIDAD DE LA
DISPOSICIÓN 3277”, destaca que el “cómputo de ingresos realizado por
¡SCAR para la determinación de la base imponible” ha sido objetado por el
fisco. En ese sentido, señala que, de conformidad al Código Fiscal, no forman
parte de la base imponible del impuesto sobre los Ingresos Brutos “los ingresos
provenientes de la venta de bienes de uso”, y señala que adjunta “Jos
comprobantes respaldatorios de las operaciones de venta de bienes de uso”.---- -----En el acápite siguiente, se queja de “la incorrecta determinación del
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o . Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
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coeficiente unificado para los períodos 2008 y 2009” efectuada por ARBA]
producto de que dicho Organismo “no aplica correctamente los criterios fijados
por las normas del Convenio Multilateral.” Agrega que la firma “ha cumplido
acabadamente con la asignación RAZONABLE delos coeficientes de ingresos
y gastos para la determinación del impuesto a pagar. "--—————="="============-
eEspecíficamente, en lo que tiene que ver conla “Asignación de gastos”, se
agravia del hecho que la Administración, tomando “como válido” el criterio
seguido por ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A., “impugna y ajusta” el mismo
“basándose solamente en la aplicación de los porcentajes de venta (en función
al coeficiente de ingresos), obviando en todos los casos, la imputación del
gasto en forma directa en función al lugar donde el mismo se soporta, tal y
como se informó en la nota agregada a fs. 475.”-.
------Paso seguido, afirma queelcriterio fiscal, de atribuir los gastos en función
de los ingresos, “desvirtúa la literalidad del texto normativo y carece de toda
lógica legislativa e interpretativa, si se considera queel legislador estableció un
coeficiente unificado que se determina en función: (i) a los ingresos (en un
50%) y, (ii) a los gastos (el 50% restante)”. —————_————_———_—
------Agrega que la circunstancia de que la Ley establezca la posibilidad de
utilizar la asignación de los gastos en función de los ingresos para aquellos
casos en que no exista otra posibilidad, entiende que ello “no implica que los
gastos pasibles de ser asignados en forma directa, sigan este criterio”. Cita
resolución de la Comisión Arbitral (Eduardo Goyanarte S.A. c/ Dirección
Provincial de Rentas de la Provincia de Buenos Aires”) que sostiene que el
criterio de asignar parte de los gastos a la jurisdicción donde se genera el
ingreso “no corresponde a lo establecido en la norma del Convenio Multilateral.”
------A continuación, describe minuciosamente “a adecuada asignación de los
gastos incurridos porla firma...”, en orden a los siguientes rubros: “Erogaciones
de Producción: Sub-rubro Produccion:... según consta a fojas 1492 (vuelta)... la
planta productiva de ISCAR se encuentra ubicada en la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires, en la calle Monteagudo 222.” Por lo tanto considera que “los
gastos vinculados con la producción de los bienes que la firma comercializa, deben ser asignados en forma directa a la jurisdicción de la Ciudad Autónoma
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de BuenosAires.”; “Erogaciones Administración: Sub-rubro Administración: Los
gastos de administración han de ser asignados entre las jurisdicciones donde la
firma cuenta con personal administrativo”. Afirma que tanto la administración!
central, el directorio de la empresa, como la sede social y el domicilio fiscal se
encuentran ubicados en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, agregando que
la pretensión fiscal no puede prosperar atento que la empresa “no cuenta con
establecimiento alguno en la Provincia de Buenos Aires."mm
------Luego de ello, hace un detalle de gastos a distribuir correspondientes a los
Estados Contables al 31/12/2007 y 31/12/2008, para su aplicación en el 2008 y
2009, conforme artículo 5” del Convenio Multilateral respecto de: A) Honorarios:
1. Gastos de Producción: destaca que “se asignan al 100% a la Ciudad
¡Autónoma de Buenos Aires, ciudad en la que se encuentra ubicada la planta
productiva de ISCAR”. 2. Gastos de Administración: esgrime que “han de ser
asignados entre las jurisdicciones donde la firma cuenta con personal
administrativo”, señalando que la pretensión fiscal es improcedente en atención!
a que la sociedad “no cuenta con establecimiento alguno en la Provincia de
BuenosAires.” 3. Gastos de Comercialización: Indica que este rubro debe ser|
distribuido entre las jurisdicciones “de acuerdo a los vendedores que
efectivamente prestan servicios en cada jurisdicción.” Remite al punto siguiente
(Sueldos, jornales y comisiones). Acompaña prueba documental,aemmmmmmmmmnnnnaaaas
oB) Sueldos, jornales y comisiones: 1. Gastos de Producción: citando
doctrina manifiesta que “deben ser asignados en forma directa a la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires.” 2. Gastos de Administración: expone que los
mismos “han de ser asignados entre las jurisdicciones donde la firma cuenta
con personal administrativo” por lo que al no contar la firma "con
establecimiento alguno en la Provincia de Buenos Aires”, la pretensión fiscal es|
improcedente 3. Gastos de Comercialización: expresa que dicho rubro
comprendelos “vendedores quevisitan las plantas de los clientes” debiendo ser
distribuidos “en función al lugar donde cada uno de los vendedores se
desempeña”. Alega que son 9 (período 2008) y 10 (período 2009) los
vendedores que se desempeñaron en la provincia de BuenosAires, “visitando las plantas de Siderca SAIC, Carraro Argentina S.A, Peugeot Citroen Argentina
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o 6 o Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINAS.A.”
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S.A. o Prestolite Electric Indie! S.A.”. Aduna listado de empleados y cuadro con
detalle de personal, remuneraciones, comisiones, cargas sociales, costo total y
jurisdicción en la que prestan el servicio.————mmmÑ—————_a_m.uo—ua>
-——-C) Cargas sociales: menciona que ellos “se calculan en función a
[porcentajes sobre los salarios por lo que es dable aplicarel criterio vertido en el
punto anterior (“Sueldos, jornales y COMISIONES”)=="
--——-—D) Publicidad y Propaganda y E) Impuestos, tasas y contribuciones:
declara que ambos se encuentran enmarcados dentro de los incisos c) y d)
artículo 3” respectivamente, por lo que son “no computables a los fines de
determinarel coeficiente unificado.”---
aF) Depreciación de bienes de uso: remarca que, de acuerdo a las normas
del Convenio Multilateral, “se considera el gasto donde efectivamente se ubica
el bien bajo análisis.” Afirma que las “Maquinarias y equipos” están localizadas
en la fábrica de la sociedad, la cual se encuentra ubicada en la Ciudad
Autónoma de Buenos Aires, “por lo que el gasto vinculado a las mismas se
asigna a la mencionada jurisdicción”, en cuanto que los rubros “Muebles y
Útiles” y Equipos de Computación “se encuentran distribuidos en la
administración central y sucursales de la firma” y siendo que la empresa no
posee sucursales en la Provincia de BuenosAires, “asigna este gasto a las
jurisdicciones donde los bienes se ubican”. Finalmente en relación a los
“Rodados”, expone que “se distribuyen de acuerdo a la jurisdicción en las que
los mismos son utilizados porlo que se atribuye a la Provincia de Buenos Aires,
la depreciación vinculada a los vehículos que utilizan los vendedores que
trabajan en la jurisdicción.” Adjunta cuadro de bienes de uso y detalle de
rodadosutilizados en Buenos Aires.--————————_—_—————————""—"—
ERG) Previsión para deudores incobrables: destaca que son considerados “no
COMPutables”-—————_—uunmn—aunm———_—uemmuu.
eH) Mantenimiento de bienes de uso: declara que se deben distribuir “de
acuerdo al criterio de atribución que se utiliza en el rubro “Depreciación de
Bienes de uso.” Aduna comprobante de gastos.
eenl) Gastos de librería, imprenta y oficina: 1. Gastos de Administración: esgrime que “la pretensión fiscal es improcedente por cuanto la firma no cuenta
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con establecimiento alguno en la Provincia de Buenos Aires.” Acompaña
comprobantes de erogaciones vinculadas al proceso productivo de los
principales proveedores. 2. Gastos de Comercialización: remite al punto|
“Sueldos,jornales y COMISIONES”ooo
--—--J) Asistencia técnica y mecanizados: indica que este rubro comprendelas
erogaciones vinculadas a producción, “aunque en el balance se ha expuesto el
rubro de gastos comerciales”, debiendo ser asignados “en forma directa a la
Ciudad Autónoma de Buenos Ares.Perm--
--—-—-——-K) Seguros: manifiesta que comprenden los “seguros de vida y
automotores”, debiendo computarse el gasto conforme “la distribución que se
ha realizado para los sueldos dela firma.” Adjunta pólizas.--------——————-—-
oL) Alquileres y expensas: sostiene que incluyen los alquileres de inmuebles|
donde se realiza la producción. Al respecto, la sociedad “comparte el criterio
fiscal por el cual se asigna la totalidad del gasto al resto de las jurisdicciones
¡por no seratribuible importe alguno a la Provincia de BuenosAires.”-
-M) Gastos de viajes y viáticos: alega que dichos rubros deben “ser|
distribuidos entre jurisdicciones de acuerdo a los vendedores que
efectivamente presentan servicio en cada jurisdicción.” Remite al punto
“Sueldos,jornales y COMISIONES."rama————m—aoauaonn—aa—u
-—--N) Comisiones y gastos bancarios: sobre el punto la empresa “comparte el
criterio fiscal por el cual se asigna la totalidad del gasto al resto de las
jurisdicciones por no ser atribuible importe alguno a la Provincia de Buenos
A
oÑ) Fletes y acarreos: informa que son aquellas erogaciones vinculadas a
“la entrega de los materiales que se comercializan.” Destaca que comparte!
“parcialmente”el criterio seguido por el fisco dado que ha omitido “considerar”
lo dispuesto por el art 4” del Convenio Multilateral, debiendo “contemplar el
50% de la erogación en la jurisdicción de origen del viaje y el 50% restante en
la jurisdicción de destino del mismo.” Adiciona que “en todos los casos”la
jurisdicción de origen es la Ciudad Autónoma de BuenosAires, “en cuanto al
50% correspondiente a la jurisdicción de destino, es dable aplicarel criterio que establece elfisco.mm
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coccion E o Correspondeal Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINAS.A.”
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eO) Lenta rotación de bienes de cambio: expresa que son considerados “no
COMputables.—_amX£?—*$.|f£em
eP) Gastos diversos: P.1. Gastos de Producción. Remite al razonamiento
efectuado en los puntos anteriores en “relación a la jurisdicción donde se ubica
la fábrica y por ende, donde se soportan los gastos.” P.2. Gastos de
Administración. Manifiesta que “han de ser asignados entre las jurisdicciones
donde la firma cuenta con personal administrativo.” P.3. Gastos de
Comercialización. Señala que la distribución debe realizarse conforme lo
expuesto en “Sueldos, jornales y COMISIONES"maana==>
------De cuanto expone, concluye -según su cálculo- que para la Provincia de
BuenosAires corresponde, período 2008, un coeficiente de ingresos de 0,4631
y un coeficiente de gastos de 0,1009 resultando un coeficiente unificado del
0,2820 (mientras que el Fisco lo fijó en 0,4092); en tanto que, respecto al
período 2009, un coeficiente de ingresos de 0,4252 y de gastos de 0,0902
siendo el coeficiente unificado de 0,2577 (para la ARBA, 0.3479)oommmmmmma=n=======-
------Paso seguido, hace reserva “del derecho de todo contribuyente a requerir
la aplicación del Protocolo Adicional que establece la normativa del Convenio
Multilateral.?-—_maooo.
eEn otro acápite, denominado "Ventas a consumidores finales”,
concordando con el criterio seguido por el fisco, consistente en que dichas
operaciones sean “alcanzadas a unaalícuota mayor que la establecida para la
actividad habitual de la empresa”, indica que no resulta apropiado el ajuste
propuesto “sobre las ventas a clientes como Ente Administrador del Astillero
Río Santiago, Jorge Adolfo Malamua, Instituto Nacional de Tecnología Industrial
LN.T.1" o escuelas técnicas,” en razón de que “utilizan los productos de la firma
en su proceso productivo, de investigación y desarrollo y/o educativo”, por lol
que “los clientes no revisten la calidad de consumidoresfinales” no debiendo
sufrir otro tratamiento que el informado porla firma en su DDJJ aoaaoaanon=====--
aAsimismo, se encarga de remarcar que “las ventas realizadas al Sr.
Eduardo Martín Tonolli, la Sra. Roxana Spadaveccia y Sr. Rodolfo Antonio
Policamo, constituyen enajenaciones de bienes de uso (Rodados) porlo que no forman parte de la base imponible del impuesto.” Acompaña prueba
-71/32-
documental, consistentes en Facturas B en copias.-----------————u—mu
------En otro punto, titulado “Pago a cuenta de retenciones”, pone de manifiesto
que, de conformidad con lo que surge de la base de datos de ARBA(fs. 1431 y
1432), “los agentes de recaudación han informado pagos a cuenta superiores a
los que este contribuyente ha computado.” Sin embargo, afirma que “se ha
detectado una diferencia en exceso, en el período agosto de 2013”(sic), porlo
que adjunta “anexo 4.1 (percepciones aduaneras 2008 y 2009) y 4.2
(retenciones 2008 y 2009)” y liquidaciones mensuales de los períodos bajo
fiscalización (Anexo 5.1 y 5.2). __—_—_—_————-
-----—Por otra parte, se agravia de la imposición de intereses argumentando que
los mismos son improcedentes por motivo de que: (Il) “ISCAR ha liquidado y
abonado el !IBB correspondiente a los períodos fiscales 2008 y 2009 conforme
a derecho.”(11) “no existió mora o de existir no le es imputable a ISCAR.” Cita
sentencia de la Sala Ill de este Tribunal (Telinver S.A. - Meller Comunicaciones
S.A. (UTE) s/ recurso de apelación) y de la CSJIN.ooooooonannnnnnaononcocoa
----——En otro orden, se agravia de la sanción impuesta al no encontrarse
configurados “los elementos subjetivos y objetivos deltipo infraccional."mmm
eEn cuanto a la ausencia del elemento subjetivo, indica quea la firma “no le
era exigible una conducta fiscal diversa a la desarrollada, y por lo tanto, el
injusto no puede serle atribuido subjetivamente.” Cita doctrina y jurisprudencia
de la CSJNparasolicitar “la aplicación del principio de personalidad de la pena;
y asimismo, el examen obligatorio del aspecto SUbjetivo."mrimermmmnnncniaccam-
--—---Mientras que en relación al aspecto objetivo de la multa expone que “no se
ha configurado la omisión impositiva atribuida por la dependencia fiscal” a la
EMPTESA.-——MMAÚaOO
---—--Seguidamente alega error excusable atento que la sociedad “obró
conforme a derecho al actuar y tributar el impuesto en base a sureal actividad
de modo que no corresponde determinación de impuesto alguno y mucho
menos sanción de multa.” Destaca que las cuestiones de discusión “son de
carácter netamente interpretativo, sin que exista ninguna norma que haya
brindado una respuesta clara” a los planteos realizados. Cita jurisprudencia de la Sala Il de este Tribunal. ------—=o=-- a
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o o Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de BuenosAires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
TRIBUNAL FISCALDE APELACIÓN9 n*687/689- LaPlata
aPor último, se agravia de la imputación efectuada a los directores como
responsables solidarios.—>
oLuego de transcribir los artículos 21 y 24 del Código Fiscal (T.O 2011),
señala que la responsabilidad solidaria en materia tributaria tiene “dos
características esenciales y propias que la diferencian del deudor principal: 1)
La responsabilidad del responsable solidario no es de naturaleza objetiva, sino
que por el contrario la atribución...debe necesariamente fundamentarse en el
principio de la culpa...2) Dicha responsabilidad es una responsabilidad por
deuda ajena y porlo tanto la misma asume carácter accesorio o subsidiario de
la obligación del contribuyente>
e-A continuación expone que para ser aplicable la responsabilidad solidaria
“se requiere la existencia de culpa o dolo del responsable”, no siendo suficiente
“la mera verificación objetiva de un hecho si ésta no puede ser atribuida
subjetivamente al responsable.” En apoyo de su postura trae a colación
jurisprudencia de la Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal
(“Salvatierra” del 27/3/82), la CSJN (“Monasterio Da Silva” del 2/10/70) y
Tribunal Fiscal de Apelación (“Empresa”del 8/7/03). Adiciona quela carga dela.
prueba “en cuanto la atribución de culpa o dolo a los Directores recae en el
Fisco, dadoel carácter represivo de la NOMA.Maa
ESA su vez, se encarga de manifestar que para que haya codeudores
solidarios “todos los obligados al pago tienen que haber participado como
partes en el hecho imponible, pues en el derechocivil, al que debe atenerse el
derecho tributario a falta de disposición contraria específica, la obligación
solidaria supone no sólo unidad de prestación sino también unidad de título.”
Declara que en el presente caso “no existe unidad de título ya que el único
sujeto pasivo obligado al pago de los gravámenesresulta ser la sociedad en su
carácter de contribuyente.Mro
------Finalmente, enuncia la “imposibilidad de extenderla solidaridad al ámbito
infraccional”, dado que implica “desconocer los más elementales principios de
punición del derecho penal.” Adiciona que pretendiendo imponer una multa “en
base a elementosobjetivos (sin considerar elementos subjetivos), ARBA viola el principio de “no hay responsabilidad sin culpa” y el derecho de defensa en
- 91/32 -
juicio, reconocidos por nuestra Constitución Nacional”. Solicita la desestimación
de la responsabilidad solidaria atribuida a los directores de ISCAR TOOLS
----—--Acompaña prueba documental, ofrece prueba documental en poder de
terceros y pericial contable. Formula reserva de caso federal y constitucional. ---
Il. A su turno, la Representación Fiscal se opone al progreso del recurso
incoado contestando los puntos introducidos porla parte agraviada.--------————---
-----Da comienzo a su alegato destacando que “habiéndose notificado al
contribuyente el inicio del procedimiento determinativo y sumarial, mediante la
Disposición Delegada SEFSC N* 1629/13, notificada a fs. 1545/1549, se
presentó el administrado a tomar vista de las actuaciones, sin presentar el
descargo que establece el artículo 113 del Código Fiscal (t.o. 2011 y cc. ants.)
dentro del plazo establecido por las normas legales.mmmmmmaaniinnnanannnnnannaacieaoo
-Porlo tanto, en relación “al vasto ofrecimiento probatorio” introducido porel
apelante, transcribe el artículo 116 del Código mencionado.-- -
-En lo que tiene que ver con los agravios vinculados al fondo del asunto,
esgrime que “todos los rubros de gastos han sido ajustados porla fiscalización
por haber sido declarados en defecto, debiendo ajustar... gran parte de los
mismos por no haber sido tomados por el contribuyente para el armado del
coeficiente, conforme se desprende de los formularios R 055 de fojas 1435 a
1442.” Especificamente indica que “el contribuyente los ha considerado como
“no computables”, cuando claramente resultan “computables” en función de lo
establecido porel art. 3 del Convenio Multilateral,riou
---—-Agrega quela fiscalización ha respetado “elcriterio de atribución que tenía
el contribuyente, conforme sus propias manifestaciones de fojas 475... en
aquellos que tenían atribución directa se utilizó el mismo porcentaje de
asignación de dichos gastos, siguiendo elcriterio del lugar de utilización del
gasto, y con respecto a los gastos que el contribuyente no consideró para el
calculo del coeficiente, se utilizó el peso porcentual de los ingresos de la
provincia de Buenos Aires, sobre los rubros del cuadro de gastos que
correspondan su atribución a la jurisdicción provincial, de acuerdo a lo que se desprende de fojas 1427 y 1428, y según expone el juez administrativo a fs.
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MAAAA
--——-Remarca que a fs. 408 la ARBA“solicitó al contribuyente... que se indiquen
gastos computables y no computables y que se vincule la información requerida
por el art. 64 inc. b de la Ley 19550 con los papeles de trabajo aportados,
información que nunca fue presentada.”-amm
------Por otro lado, en torno al planteo de la “improcedencia de los intereses
aplicados”, pone de manifiesto que “los intereses previstos por el art. 96 del
Código Fiscal (t.o. 2011 y cc. ants) son de tipo resarcitorio, constituyendo una
reparación pecuniaria por la privación de los fondos que se vio imposibilitado de
disponerel Fisco, porla falta de ingreso en término del impuesto.” Por dicho
motivo expresa que "su aplicación no requiere prueba de culpabilidad en el
accionar del contribuyente.” Cita jurisprudencia de este Tribunal.--- —
eEn cuanto a la multa impuesta alega que, de acuerdoalart. 61 del CF, “la
misma se ajusta a derecho, en virtud de haberse verificado un incumplimiento a
las obligaciones fiscales”, adicionando que “el hecho objetivo de no haberse
abonado el tributo, acredita una intencionalidad que no puede ser enervada,
porla simple manifestación de que no se tuvo intención de incumplir.” Menciona
fallo “DISCO S.A.” del 21/02/03 de la Sala Il de este Tribunal y “Bavera Carlos
L. C/ Poder Ejecutivo Demanda Contencioso Administrativa” del 25/03/80 de la
SOL.—_u—u—————————— —(ro
-——-—Continua expresando que la infracción “es de naturaleza puramente
objetiva y que en tal sentido no es necesario el análisis de la existencia de
intención alguna por parte del infractor, toda vez que conforme la clara letra
de la ley, la infracción se configura por el solo transcurso del tiempo, sin
interesar el dolo o la culpa en la conducta del contribuyente.” Cita fallo de la
SCBA (Causa B 49181 S 28-11-1986, “Cosecha Cooperativa de Seguros
Limitada C/Pcia de Bs. As. S/Demanda Contencioso Administrativa”).---------————-
------En razón de ello, concluye que “aunque el contribuyente haya liquidado e
ingresado el impuesto de acuerdo a la interpretación subjetiva de las normas
aplicables, no por ello podría excursarse para la aplicación de las sanciones
estipuladas cuando existen incumplimientos comprobados."--—————————_=====- aFinalmente, respecto de la atribución de responsabilidad solidaria,
- 11/32 -
transcribe sentencia de este Tribunal Fiscal ('CATER COOK S.R.L.” del
7/09/04), para seguidamente remarcar que “según constancias obrantes a fojas
141...y Actas de Asamblea y Directorio...la administración y representación de
la empresa, durante los períodos fiscales de marras, ha estado en cabeza de
los Señores Eran M. Marcus, Gumbert de Salomón Beatriz, Damianich Oscar y
Beletzley Carlos, quienes por su parte no alegan ni intentan actividad probatoria
alguna en Contrario.” —_—_—_——------ —_uu————
------Indica que “los responsables solidarios, bajo la legislación bonaerense, no
son deudores subsidiarios, sino ilimitados,” caracterizándose por la posibilidad
quetiene el Fisco “de demandarla totalidad de la deuda tributaria no ingresada
a cualquiera de los deudores o a todos conjuntamente.” Agrega que “el
legislador genera dos vínculos obligacionales independientes, cuyo punto de
contacto está dado, a su nacimiento, por la administración que los directores
ejercen, y con posterioridad, por la satisfacción de la deuda fiscal de parte de
uno deellos, acto que extinguirá automáticamente y en la medida de lo pagado,
la obligación de los otros sujetos inNVOJUCTAdOS.”ammm
emPor lo tanto, expresa que “los declarados responsables solidarios también
responden por la multa aplicada sin necesidad de probar intención dolosa o
culposa en la comisión dela infracción, tal como lo establece el artículo 63 del
Código Fiscal (t.o. 2011 y cc. ants). Transcribe jurisprudencia del Tribunal Fiscal
de Apelación (“Estilos Gastronómicos” del 16/08/07) para rechazarla aplicación
del principio de la personalidad de la pena invocado.--------—maomoooonid.
aDe cuanto expone,solicita que se confirme la Disposición apelada.-----------
lIl.- Voto del Dr. Carlos Ariel Lapine: Conforme ha quedado planteada la
controversia, corresponde decidir si la Disposición Delegada N* 3277/13 dictada
por la ARBA,resulta ajustada a derecho.orommmcinnnnnnnnnnne
------En esa dirección, corresponde el tratamiento y análisis de los temas que
hacen al fondo del asunto, teniendo en cuenta el tenor de los agravios
introducidos, los cuales -en definitiva- delimitan el ámbito de actuación que se
ha requerido a este Tribunal.----—__—_—___————__———————u——————-----
-——Al respecto, y con la finalidad de una mejor comprensión de lo sucedido y| lo que se cuestiona, considero necesario señalar que las causas del ajuste - 12/32 -
o . Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
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obedecen, según expone la Agencia a fojas1574 vta, a: 1) Declaración de
ingresos en defecto al momento de la determinación de la base imponible
respecto de la actividad “Fabricación de Máquinas Herramienta” (Cod. NAIIB
292201-1; 2) Omisión de declarar ingresos correspondientes a ventas a
consumidorfinal en la actividad “Fabricación de Maquinas Herramienta” (Cod.
NAIIB 292201-3); 3) Errónea determinación del coeficiente unificado previsto en
el art. 2 del Convenio Multilateral por incorrecta determinación del coeficiente de
gastos; 4) Cómputo de retenciones y percepciones en exceso; conforme
planillas de liquidación agregadas a fs. 1435, 1441 (Formularios R-055), fs.
1447, 1453 (Formularios R-113) y fs. 1459/1461 (Formularios R-222).-- --
aEn este contexto, es posible vislumbrar que la controversia a decidir en
esta instancia resulta circunscripta, a la luz -reitero- de los agravios formulados
y lo argumentado por el acto atacado en torno a los motivos del ajuste, a las
siguientes cuestiones: A.- Determinación del coeficiente unificado para los
períodos 2008 (enero a diciembre) y 2009 (enero a junio) producto de la
actividad “Fabricación de Máquinas Herramienta” en el marco del Convenio
Multilateral; B.- Ventas de bienes de uso. C.- Ventas realizadas a consumidor
final. En otro orden, las quejas se dirigen a cuestionar: D.- Retenciones y
percepciones en exceso E.- Multa por omisión; F.- Intereses resarcitorios; G.-
Extensión de responsabilidad solidaria a los miembros del directorio de la
sociedad. Así puntualizados procederé a su tratamiento, no sin antes adelantar
una postura contraria a la insinuada por la Representación Fiscal, cuando
refiere a la falta de presentación de descargo contra la Disposición de Inicio y
luego advierte acerca de la limitación prevista en el art. 116 del CF en materia
probatoria ante esta instancia, en tanto considero que la misma no alcanzaa la
abundante documental acompañada, según explicaré en lo que sigue.-------------
eA.- En lo que tiene que ver con la distribución de la base imponible del
Impuesto sobre los Ingresos Brutos, entre las distintas jurisdicciones donde
ISCAR TOOLS ARGENTINAS.A ejerce actividad, mediante la elaboración del
coeficiente unificado que surge por aplicación del Convenio Multilateral, se
advierte que la ARBA, prestando conformidad respecto del coeficiente del ingresos declarado por dicha firma para los períodos 2008 y 2009, practica el
-13/32-
ajuste únicamente sobre el coeficiente de gastos informado por la sociedad en
su DDJJ para dichos periodos.----------—u——————— ——m———————————
----—La Administración justifica tal postura, a fs. 1573 vta/1574, mencionando)
que de la confrontación de “los papeles de trabajo del contribuyente y los
declarados en formularios CMO5 de los años 2007 y 2008 y Estados Contables
al 31/12/2007 y 31/12/2008” surge, en cuanto al rubro gastos, que “no son
coincidentes los importes tomados porel contribuyente respecto a los Estados
Contables, por lo cual, y de acuerdo a lo informado en nota a fs. 475, respecto
a los gastos que efectuó atribución directa”, el Fisco mantuvo “el mismo
¡porcentaje de asignación de dichos gastos que utilizó el contribuyente”,
mientras que en relación a los gastos “sin asignación específica” procedió a
distribuirlos utilizando “el peso porcentual de los ingresos de Buenos Aires,
sobre los rubros del cuadro de gastos que correspondan su atribución a la
jurisdicción provincial, conforme tareas de auditoría expuestas en papeles de
trabajo de fs 1427 y 1428."oamammm
-----—En contrapartida, la parte accionante se agravia de dicha conducta fiscal
expresando quesi bien "ARBA admite como válido” el criterio de distribución de
los gastos realizado por la empresa, “impugna y ajusta” el mismo “basándose
solamente en la aplicación de los porcentajes de venta (en función al
coeficiente de ingresos), obviando en todos los casos, la imputación del gasto
en forma directa en función al lugar donde el mismo se soporta, tal... como se
informó en la nota agregada € f3. 475Mr
|Asimismo, asevera que carece de toda lógica legislativa e interpretativa el
criterio estatal, en cuanto distribuye los gastos “...en función al lugar donde las
ventas vinculadas con ellos se efectúan”, dado que el hecho de quela Ley lo!
permita para aquellos casos en los cuales “no exista otra posibilidad, no implica
que los gastos pasibles de ser asignados en forma directa, sigan este criterio.”--
------A su turno la Representación Fiscal, a fs. 5085 vta, explica que lo que "ha
hecho la fiscalización... es respetar el criterio de atribución que tenía el
contribuyente” (conforme fs 475), es decir, “en aquellos que tenían atribución
directa se utilizó el mismo porcentaje de asignación de dichos gastos, siguiendo el criterio del lugar de utilización del gasto, y respecto a los gastos que el
- 14/32 -
os . Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de BuenosAires “ISCAR TOOLS ARGENTINAS.A.”
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contribuyente no consideró para el cálculo del coeficiente, se utilizó el peso
¡porcentual de los ingresos de la provincia de Buenos Aires, sobre los rubros del
cuadro de gastos que correspondan su atribución a la jurisdicción provincial, de
acuerdo a lo que se desprende de fojas 1427 y 1428, y según expone el juez
administrativo a fs. 1573 vta/1574Mamiounene
------Ahora bien, de lo expuesto por las partes, se logra comprender -no sin
mayor esfuerzo- que el agravio manifestado por la parte apelante se encuentra
direccionado a cuestionarel criterio de distribución de gastos adoptado porel
Organismo Fiscal, consistente en asignar los gastos conforme el peso
porcentual delos ingresos, exclusivamente sobre aquellas sumas que no fueron
consideradas por ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A. para el armado del
coeficiente de gastos (siendo ajustados por la fiscalización), las cuales surgen
como diferencias entre los Estados Contables cerrados al 31/12/2007 y al
31/12/2008 (fs 477/507 y 105/132) y los papeles de trabajo empleados por el
contribuyente para el armado de los coeficientes (fs. 148, 306, 451/453,
457/460) y Formularios de declaración jurada anual -CMO5- (fs. 449/450 y 148),
montos ellos que, cabe advertir, no han sido cuestionados por la firma
recurrente como integrantes de la base imponible -sí por la manera de
distribuirse-, salvo en lo relativo a aquellos que considera provenientes de la
venta de bienes de uso y queserá tratado en el punto siguiente-amaammaanmamo=====--
------Descripto el contexto de la controversia, la cuestión traída a esta instancia
se encuentra circunscripta -entonces- a decidir si ha sido acertadoelcriterio de
distribución de gastos empleado por el Fisco sobre las diferencias
recientemente señaladas originadas por el desarrollo de la actividad
“Fabricación de Maquinas Herramienta” (Cód. NAIIB 292201) llevada a cabo
porel contribuyente frente al Impuesto sobre los Ingresos Brutos.======----------
--—---Al respecto, es posible anticipar que resulta razonable -y válido- el criterio!
dedistribución de gastos aplicado por el Fisco durante el procedimiento llevado
a cabo bajo su órbita, en tanto se puede apreciar de las actuaciones que la
Administración, a la hora del dictado del acto en crisis, no ha podido tener a su
disposición la documentación necesaria para determinar con certeza la
jurisdicción donde efectivamente fuera soportado el gasto.---
--—--—Ello así, producto de la negativa del contribuyente de colaborar con laj
fiscalización, específicamente con los puntos 7 y 8 del Acta de Requerimiento
de fs. 408, donde la sociedad no expuso ni acompañó posteriormente “los
gastos computables y no computables para la determinación del coeficiente
unificado utilizados para la determinación del coeficiente unificado aplicado al
período 2008 y 2009” ni vinculó “la información requerida por el artículo 64
inciso B de la ley 19550 correspondiente al ejercicio cerrado al 31/12/2007 y
31/12/2008 con papeles de trabajo para la determinación de los coeficientes
unificados aportados a esta fiscalización.—_oo
e,Asimismo, cabe remarcar que la parte apelante, si bien ha tomadovista de
las actuaciones (fs. 1550/1559), vencido el plazo legal establecido por el art.
113 del Código Fiscal (T.O. 2011) no presentó descargo alguno contra el Acto!
de Inicio.-.
------En consecuencia, ante la falta de suministro de información/documentación
solicitada, considero que el Organismo Fiscal ha obrado conforme a derecho,
distribuyendo los gastos no considerados por la firma en sus DDJJ de una
manera razonable y fundada (tal como dispone el 2” párrafo del artículo 4* de la
Ley de Convenio Multilateral), esto es, en función al lugar/jurisdicción de donde:
provienen los ¡ngresos..------——n———————m———
mmSin embargo, cabe advertir que ello no finiquita la cuestión, a partir de
observar que a la hora de recurrir ante esta instancia, el contribuyente viene a
revertir la carencia de información '-previamente incurrida-, exponiendo la
requerida por el fisco en su momento y aportando gran cantidad del
documentación,la cual se encuentra agregada las actuaciones(fs. 1746 a fs.
OO)rroqOo———
--—--Así es como la sociedad, recién ahora, viene a cumplir con la exigencia del
art. 64 inc b) de la Ley 19.550, declarando los gastos que figuran en los
Estados Contables e indicando, rubro por rubro, el criterio por el cual los
mismos debenserdistribuidos entre las distintas jurisdicciones.---——occ
oEn efecto, emite opinión sobre los siguientes gastos: A) “Honorarios”, B)
“Sueldos, jornales y comisiones”, C) "Cargas sociales”, D) “Publicidad y propaganda”, E) “Impuestos, tasas y contribuciones”, F) "Depreciaciones de
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o 5 . Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
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bienes de uso”, G) “Previsión para deudores incobrables”, H) “Mantenimiento de
bienes de uso”, |) “Gastos delibrería, imprenta y oficina”, J) “Asistencia técnica
y mecanizados”, K) “Seguros”, L) “Alquileres y expensas” M) "Gastos de viajes y
viáticos”, N) “Comisiones y gastos bancarios”, Ñ) “Fletes y acarreos”, O) "Lenta
rotación de bienes de cambio”, P) "Gastos diVerSOS”.—-cmmmmaiiinnnanaancaanecooaonoo
oSobre los puntos D), E), y O), en coincidencia con la ARBA, manifiesta que
de acuerdoa los incisos c), d), y a) del artículo 3? del Convenio Multilateral son
“no cumputables”, mientras que respecto a los puntos G), L) y N) comparte el
criterio fiscal utilizado.---—————-----==---------------—————————————===--=--
--—-—-En cuanto a los restantes rubros de gastos, esto es los identificados bajo
los puntos A), B), C), F), H), 1), J), K), M), Ñ) y P), la parte apelante se agravia
del criterio empleado por el Fisco para distribuirlos (en función de donde
provienen los ingresos) manifestando, palabras más palabras menos, que los
mismos deben ser asignados conforme la jurisdicción donde han sido
soportados. Con el objetivo de acreditar ello, acompaña abundante cantidad de
prueba documental.--———— —_—_ _—_—“o
|Previo a examinar los elementos arrimados, corresponde dar respuestaal
planteo inicial realizado por la Representación Fiscal en su alegato acerca de
su admisibilidad, cuando alude al “vasto ofrecimiento probatorio” introducido en
esta instancia por la parte apelante insinuando que al no haberse presentado
descargo alguno (art. 113 del Código Fiscal T.O. 2011) contra la Disposición de
inicio, resulta aplicable el artículo 116 del Código Fiscal.---———uua-
ATal mención, cabe inferir, está direccionada a poner en evidencia el
incumplimiento procesal de las pautas de dicho artículo, el. cual,
específicamente, establece: “Con el recurso de apelación deberá
acompañarse la prueba documental y ofrecerse todas las demás que el
recurrente intentare valerse. No podrán ofrecerse otros medios que los
ofrecidos durante el procedimiento de determinación de oficio, salvo que se
refieran a hechos nuevos o estén vinculados con la legalidad del procedimiento
determinativo de la resolución recurrida.” (el resaltado me pertenece).ommmmmmm===--
enoTranscripta la norma, comprendo que no le asiste razón a la Representación Fiscal en lo que respecta a la prueba documental, toda vez que
-17132-
la limitación probatoria establecida sólo alcanza a la prueba “no ofrecida” en la
etapa previa, más no a la “acompañada”.---——---—_u——ou
-----Ahora bien, distinto se presenta el caso respecto de los restantes medios
arrimados (ofrecidos), en la medida que para ser declarados admisibles
deberían haber sido propuestos durante la tramitación de la determinación de
oficio, cosa que no sucedió, por lo que no cabe sino que tenerlas por
rechazados de conformidad a lo establecido por el artículo 116 del Código
Fiscal (TO. 2011 )2—————————_—uau—————ue
eResuelto lo anterior, es pertinente reparar en la prueba documental
adunada, donde se advierte que aquella particularmente indicada en el capítulo
“X. Prueba. A. Documental: 5 (fs. 2292/2541)” del recurso de apelación,
adquiere vital importancia para el caso de autos por motivo de resultar idónea
para acreditar las jurisdicciones donde han sido soportados -efectivamente- los
gastos referidos a librería, imprenta, oficina, viajes, viáticos, honorarios, póliza
de seguros, etc, de los cuales se agravia del acto apelado.--
aCon el objetivo de dilucidar el lugar específico donde fueron ocasionados
dichos gastos, se ordenó, como Medida para Mejor Proveer, la designación de
la Perito adscripta del Tribunal Fiscal, Cra María Belén Saenz, a efectos de que
se expida sobre la documentación mencionada recientemente.--————————------
------Consecuentemente, producido el Informe pericial y agregado a las
actuaciones (fs. 5095/5098), corresponde que la Agencia, de conformidad con
allí determinado por la experta contable, proceda a rectificar el coeficiente de
gastos (y por derivación, el coeficiente unificado), lo que así declaro.---------------
—Por último, en lo que tiene que ver con el resto de la documental
acompañada (individualizada en el Capítulo en el Punto X. A. Prueba
Documental: 13, 14) vinculada a los gastos por sueldos y jornales, advierto la
existencia de una circunstancia, que va a inclinar la decisión en favor de la
convalidación fiscal. -----—------=---—um—ma
------La misma radica en que el material probatorio adunado en las actuaciones
(nómina de empleadoresfs. 1812 y 1813) no resulta apto para acreditar el lugar
donde se produjo esa prestación de servicio de los empleados de la firma que alega, a partir de ser simples denuncias (período 2007 y 2008), volcadas en -18/32-
o 6 o Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de BuenosAires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
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planillas, acerca de los datos de personas/empleados, las funciones que
ocupan y el salario que perciben, que no se encuentran respaldadas por
documentación pertinente, lo que transforma dicha información suministrada
porel apelante en meras afirmaciones.---——--- _—--
eB.- En relación al punto, la parte recurrente afirma que el producido de las
ventas de bienes de uso no debeintegrar la base imponible del impuesto sobre
los Ingresos Brutos. Manifiesta que las operaciones de venta que
-particularmente- deben ser desafectadas de la base imponible, en razón de
resultar comprendidas dentro del concepto “bienes de uso”(inciso f del art. 188
del CF), son aquellas vinculadas “al Sr. Eduardo Martín Tonolli, la Sra. Roxana
Spadaveccia y Sr. Rodolfo Antonio Policamo.”- -
-——El contribuyente, con la clara intención de acreditar sus afirmaciones, lo
cual daría lugar a su posición, por un lado, acompaña “X. Prueba. A.
Documental. Punto 6 y 7...Detalle de Rodados utilizados en Provincia de
BuenosAires” correspondiente a los períodos bajo análisis y “Punto 10. Copia
de facturas correspondientes a la Venta de Bienes de Uso (Rodados) por el
período 2008” y por otro ofrece “C. Pericial Contable. Punto 21. Informe de las
facturas realizadas a Sr. Eduardo Martín Tonolli FC B 0001-00001518, por $
25.000, a la Sra. Roxana Spadaveccia FC B 0001-00001536 por $ 18.000,01 y
al Sr. Rodolfo Antonio Policamo FC B 0001-00001623 por $ 18.000,01, el
concepto de dicha venta” y " Punto 22. En función al punto anterior, determine
cuál es el tratamiento aplicable respecto de dicho concepto de acuerdo al
Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (Ley 10.397) en el impuesto
sobre los Ingresos Brutos."ramaquonoo
------En primer lugar, en lo que refiere a su demostración mediante la prueba
pericial contable ofrecida, vale recordar que su producción ha sido desestimada
en orden al impedimento procesal del art. 116 del CF, tal como fuera expuesto
por los motivos que fueran brindados en el punto A del presente.-------==-===--------
------En segundo orden, en lo que tiene que ver con la prueba documental, se
observa que se encuentran agregados al expediente un listado de los rodados
(fs. 1808 y 1809), el cual detalla la marca del vehículo, el dominio y la persona
-dependiente de ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.- que lo utilizaba en_la
- 19/32 -
provincia de Buenos Aires, un escrito (denominado Anexo 1.I fs. 1828 y Anexo
1.2 fs. 1829) redactado por la propia parte donde denuncia las sumas que han
sido consideradas por ella como venta de bienes de uso, copias de las facturas
“B” de venta realizadas al Sr. Eduardo Martín Tonolli (fs. 2586) la Sra. Roxana
Spadaveccia (fs. 2585) y Sr. Rodolfo Antonio Policamo (fs. 2542).---————----—--————
------Al respecto, cabe advertir que los elementos descriptos resultan
insuficientes a los fines que se pretende, pues -a lo sumo- solo logran
demostrar la venta de los automóviles “Toyota 1.7. Pat. EDZ 353”, “Toyota
2006. Patente GDE 972”, “P. Peugeot. Patente DVJ 266” a los compradores
Sres. Policamo, Spadaveccia y Tonolli respectivamente, careciendo de total
aptitud para acreditar el extremo invocado en su recurso por el cual considera
quetales enajenaciones, y por endeinfresos, corresponden a bienes de uso.----
oPor dicho motivo, comprendo que los montos en cuestión por las
operaciones mencionadas no pueden ser detraídos de la base imponible -tal
comoalega el apelante-, por lo que corresponde rechazarel agravio.------------—-
eC.- Sentado lo anterior, es momento de abordar el asunto ligado a las
operaciones concluidas entre ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A. y los
adquirentes “Ente Administrador del Astillero Río Santiago, Jorge Adolfo
Malamud, Instituto Nacional de Tecnología Industrial I.N.T.1 o escuelas
técnicas”, con relación al Impuesto sobre los Ingresos Brutos, en tanto la
Resolución Determinativa las ha encuadrado dentro del concepto de “venta a
consumidor final” (“Fabricación de Máquinas Herramienta Cod. NAIIB 292201-
3), en el marco delo dispuesto porelartículo 217 del Código Fiscal (T.O. 2011),
aplicando la alícuota del 3% por el período 2008 (enero a julio), Ley impositiva
13.787, y al 4,5%, período 2008 (agosto a diciembre) y período 2009 (enero a
junio), Leyes impositivas 13.850 y 13.930 respectivamente.romania
-—---La parte apelante se agravia de ello argumentando que los adquirentes
señalados “utilizan los productos de la firma en su proceso productivo, de
investigación y desarrollo y/o educativo”, por lo que, a su entender, no pueden
ser considerados consumidores finales y por ende no deben tributar a la
alícuota del 3% ni del 4,5%, sino al 1,5% y al 3%.ommmmmmannnannnnnnnnnnnnonnaanao==-
-——Fijadas las posiciones, corresponde entonces resolver si el contribuyente! -20/32-
0% 6 o Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
TRIBUNALFISCAL DE APELACIÓN9 n*687/689 — LaPlata
de autos ha efectuado -o no- ventas a consumidoresfinales.----—------—-----------
oPara ello resulta necesario destacar que no se encuentra controvertida en
autos el ejercicio de la actividad industrial desarrollada por ISCAR TOOLS
---——-De allí que resulta pertinente citar la norma querige la tributación cuando
se trata de las ventas de bienes de una industria a “consumidorfinal”, art. 179
del Código Fiscal (T.O. 1999), actual art. 217 del Código Fiscal (T.O. 2011), el
cual reza: “Las industrias cuando ejerzan actividades minoristas, en razón de
vender sus productos a consumidorfinal, tributarán el impuesto que para estas
actividades establece la Ley Impositiva, sobre la base que representen los
ingresos respectivos, independientemente del que les correspondiere por su
actividad específica.”———Ñze——uu —— -
------Asimismo, cabe recordar que dicha regulación ha sido complementada por|
el Decreto reglamentario 4002/00, el cual, en su artículo 1”, parte pertinente,
establece: “A los fines de lo dispuesto en el artículo 179 del Código Fiscal(t.o.
1999 y sus modificatorias)... se entiende que las industrias realizan ventas a
consumidorfinal cuando los bienes sean adquiridos para uso o consumo, no
incorporándolosal desarrollo de una actividad económica privada posterior” (el
resaltado me pertenece).---———_—uanoommmm-o
aTranscripta la normativa vigente para los períodos en discusión, es dable
aclarar que, en relación a los compradores “Astillero Río Santiago”, "Instituto
Nacional de Tecnología Industrial” (1.N.T.1.) y las “escuelas técnicas”, la cuestión
se resolverá bajo la línea interpretativa sostenida por el Informe N* 23/07,
emitido porla Dirección Técnica Tributaria de ARBA -que comparto-.---————=--===-="
oEn efecto, en dicha oportunidad el Organismo expresó que, según lo
establecido por el Decreto 4002/00,“...la calificación de privada otorgada a la
actividad económica posterior, está indicando el propósito del legislador de
referirse a aquella realizada por sujetos particulares, en clara
contraposición a la actividad pública del Estado” (el resaltado me
Pertenece).------—_—mu——————————————u—e>>
------Refuerza la postura citando el Informe N” 198/00, el cual indica que *...Las funciones del Estado de proveer salud, seguridad, asistencia social, etc.” (aquí
-21/32-
cabe incluir las tareas de investigación, educativas que desarrollan el Astillero
Río Santiago, el 1.N.T.I, y las escuelas técnicas), 'no generan en sí mismas
actividades económicas posteriores. Los bienes que son vendidos al Estado
¡para el cumplimiento de sus funciones,los utiliza para este cometido y no
para incorporarlos a una etapa económica posterior. Dichos bienes son
consumidos en el cumplimiento de su función y en consecuencia las ventas
efectuadas al Estado, deben tratarse a efectos del impuesto...como ventas
finales...” (el resaltado €S PTOPiO)orion
------En consecuencia, al resultar el Astillero Río Santiago una empresaestatal,
el .N.T.I un ente autárquico estatal y las escuelas técnicas del mismo carácter
público que las dos anteriores, toda venta concretada a cualquiera de ellas
deben ser consideradas como operacionesrealizadas a consumidorfinal.---waw.-
--—-Por otro lado,distinta situación se presenta frente a las ventas referidas al
Sr. Jorge Adolfo Malamud, donde siendo éste un sujeto de carácter privado y
encontrándose registrado como Responsable Inscripto frente al Impuesto al
Valor Agregado, según se desprende la constancia de AFIP (actividad
“Fabricación de Hilados Textiles de Algodón y sus mezclas” NAIIB 131132),
resulta razonablemente presumir que destinará el bien para “el desarrollo de
una actividad económica posterior” y no para “uso o consumo”, motivo por el no
puede avalarse la pretensión fiscal, debiendo ajustarse aquellas durante el
período 2008 eneroa julio al 1,5% y periodo 2008 agosto a diciembre y periodo
2009 enero a junio al 3%2qQAOO
--—--——D.- Sobre el asunto, es preciso puntualizar que la fiscalización impugna
retenciones y percepciones tomadas por ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A. a
partir de tener verificado que el mismo “computó el mismo comprobante de
retención y/o percepción en más de una oportunidad.” Lo propio realizó el Fisco
con “los pagos a cuenta correspondientes a otrasjurisdicciones”.ooo
>Concretamente, para llevar a cabo el ajuste, la Administración procedió a
computar “los pagos a cuenta declarados por el contribuyente en las
Declaraciones Juradas” (constancias obrantes a fs. 65/104), “detrayendo las
irregularidades” recientemente señaladas.oran -—---Contra ello, en la defensa ensayada, la apelante manifiesta que “los
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o O o Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINAS.A.”
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agentes de recaudación han informado pagos a cuenta superiores a los que
este contribuyente ha computado”, agregando que “se ha detectado una
diferencia en exceso, en el período agosto de 2013”(sic) para lo cual solicitan
se practique “la correcta liquidación del impuesto sobre los ingresos brutos por,
el período enero 2008ajunio de 2009."====--—_—m————————meme
oAl respecto, se aprecia que dichas expresiones vertidas por el recurrente
no logran constituir una razonadacrítica del ajuste, por motivo de omitir señalar,
en forma concreta y puntual, los fundamentos de su disconformidad, ni bien se
repara que tan solo realiza un relato sobre los hechos sucedidos que lejos está
de desvirtuar los puntos en los cuales está centrado el ajuste (mismo
comprobante utilizado más de una vez y pagos a cuenta correspondientes a
otra jurisdicción).--
EEA su vez, de manera confusa, menciona “diferencia en exceso” en el
período agosto de 2013, cuando la fiscalización ha tenido lugar sobre los
periodos 2008 y 2009, extremo quedificulta su comprensión.---=-————===========----
------En razón de dichas falencias que ostenta la pieza recursiva, corresponde
tener por confirmado el Acto en lo querefiere a retenciones y percepciones, lo
que así declaro.--------------——u—————-----IgádIádá[
---—--E.- En lo atinente a la sanción aplicada (art. 5), consistente en una multa
equivalente al diez por ciento (10%) del impuesto dejado de ingresar (art. 3),
anticipo que la misma deberá ser revocada, bajo el argumento que expongo a
CONtINLACIÓN.---—-===ooo
aDe conformidad con lo dispuesto en el articulo 61 del Código Fiscal (T.O.
2011 y concordantes anteriores), esta Sala ha sostenido que la conducta
punible radica en no pagar o pagar en menos el tributo, concretándose la
materialidad de la infracción en la omisión del tributo. emmm=========="
oEn lo querefiere al aspecto subjetivo, cabe recordar lo sostenido por este:
Tribunal en reiterados precedentes, en el sentido de que Ya aplicación de multa
no requiere la existencia de intención dolosa o de ocultación de bienes o
actividades, bastando el hecho de una conducta inexcusable que ha tenido por
efecto un pago inferior al que corresponde según las disposiciones legales”
(conf. TFABA, Sala lll, “J. PENNISI_S.R.L.”, 27/03/2003, entre otros). En la
-23/32 -
misma línea, se ha precisado que "en materia de subjetividad, se exige un
mínimo, posibilitándose la demostración de un error de hecho o de derecho”
aunque “recayendo en el contribuyente la prueba de ausencia del elemento
subjetivo” (conf. TFABA, Sala lll, “ANANÁ MAX S.R.L.”, 17/03/2007, entre
ANOSUU
------En consecuencia, el examen de la conducta típica debe -obligatoriamente-
complementarse,a fin de analizar la procedencia de la punición, con el párrafo
tercero del artículo mencionado,el cual establece “...no incurrirá en la infracción
reprimida, quien demuestre haber dejado de cumplir total o parcialmente de su
obligación tributaria por error excusable de hecho o de derecho....”. En esa
dirección, se puede advertir que la defensa empleada por ISCAR TOOLS
[ARGENTINA S.A., procurando exonerarse de la sanción, invoca dicho error
alegando haber obrado “conforme a derecho al actuar” para seguidamente
destacar que las cuestiones de discusión “son de carácter netamente
interpretativo, sin que exista ninguna norma que haya brindado una respuesta
clara.”- >
-Sobre dicho punto, es criterio reiterado de la SCBA que “El error, para ser]
excusable requiere un comportamiento normal, razonable, prudente y
adecuadoa la situación, hallándose exento de pena quien demuestre que pese
a su diligencia y en razón de graves y atendibles circunstancias, que
acompañaran o precedieran a la infracción, pudo y debió creer razonablemente
que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del erario.”
(Cooperativa Rural Ltda. Alfa c/Poder Ejecutivo s/Demanda contencioso
administrativa, 14/12/1984), y que “El error se reputa excusable cuando
concurren razones o motivos suficientes para justificar el modo de obrar. Pero
la conducta errónea no puede inhibir las consecuencias adversas para su autor,
que surgen del ordenamiento aplicable, cuando el desacierto es producto de su
propia negligencia” (“Fisco de la Provincia de Buenos Aires c/ Pet £ Ko S.R.L.
s/Apremio” del 11/07/2012, entre muchasotras).------—--——-----—_———=-
-—-——En ese sentido, vislumbro que la eximente prevista legalmente debe
tenerse por configurada. Ello así, dado que, en atención a la complejidad y las circunstancias del caso concreto, nos encontramos ante un supuesto ubicado
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enellímite de interpretación y consecuente aplicación dela ley fiscal, tal como
sucede, por un lado, con el asunto vinculado a las ventas a consumidorfinal
(cuyo razonamiento está explicitado en el punto II1.C), como, por otro lado, con
la cuestión atinente a los criterios de distribución de la base imponible entre las
distintas jurisdicciones mediante los coeficientes, la cual ha sido una arista del
Convenio Multilateral que ha sufrido vaivenes a lo largo del tiempo. Dichas
circunstancias son las que inducen a razonar que el contribuyente bien pudo
haber entendido como acertado el tratamiento impositivo que estaba
dispensando. Por lo tanto, siendo ello asi, bajo esta mirada, corresponde
admitir la concurrencia de la causal exculpatoria, dejando sin efecto la multa
aplicada porel artículo 5% del Acto Determinativo y Sancionatorio.
------F.- En lo que tiene que ver con la alegada improcedencia de la aplicación
de intereses, estimo dable adelantar una solución contraria a la petición del
apelante. Así, corresponde recordar que dichos adicionales al crédito fiscal
llamado “tributo” constituyen una indemnización debida al Estado en concepto
de resarcimiento por la mora incurrida en la cancelación de la obligación
impositiva. En razón de ello, la sola lesión que se produce en el patrimonio
estatal, por el meroretardo en el cumplimiento del pago,justifica su aplicación.-
DEEAhora bien, lo expuesto no significa, en modo alguno, una exclusión
estricta de la “mora culpable” del ex artículo 509 del Código Civil (actualmente
arts. 886 y 888 del Código Civil y Comercial, aprobado por Ley 26.994). Es que
en el caso, entre otras circunstancias, solo podría admitirse la discrepancia en
lo concerniente a la interpretación de las normas involucradas, particularidad
ésta que si bien se constituye, a mi modo de razonar, en causal suficiente de
error excusable para desbaratar un reproche de índole sancionatorio (aplicado
en el punto D), no ocurre lo mismofrente a los accesorios en cuestión, es decir
de tributos, los cuales requieren a los fines de su exoneración, entiendo, la
presencia de algún elemento extraño a la voluntad del obligado (caso fortuito,
fuerza mayor, etc.) que no han sido siquiera invocados -ni mucho menos
demostrados- en autos, motivo por el cual propugno confirmar que corresponde
la liquidación de intereses.—__m———————— ------Por otra parte, debe recordarse que la Corte Suprema de Justicia de la
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Nación al sentenciar la causa “Citibank N.A. c/ D.G.I” (01/06/2000), en
referencia al régimen nacional en la materia, análogo al establecido en el
Código Fiscal de la Provincia, dijo: “A! respecto cabe poner de relieve que si
bien en el precedente Fallos 304:203 el Tribunal estableció que resulta
aplicable la última parte del Artículo 509 del Código Civil —que exime al deudor
de las responsabilidades derivadas de la mora cuando ésta no le es imputable-,
las particularidades del derecho tributario en cuyo campo ha sido consagrada
la primacía de los textos que le son propios, de su espíritu y de los principios de
la legislación especial, y con carácter supletorio o secundario los que
¡pertenecen al derecho privado (Artículo 1? de la ley 11.683 to. en 1998 y fallos
307:412, entre otros)- que indudablemente se reflejan en distintos aspectos de
la regulación de los mencionados intereses (Fallos 308:283; 316:42 y
321:2093), llevan a concluir que la exención de tales accesorios con sustento
en las normas del Código Civil queda circunscripta a casos en los cuales
circunstancias excepcionales, ajenas al deudor —que deben serrestrictivamente
apreciados- han impedido a éste el oportuno cumplimiento de su obligación
tributaria. Es evidente entonces que la conducta del contribuyente que ha
dejado de pagar el impuesto —o que lo ha hecho por un monto inferior al
debido- en razón de sostener un criterio de interpretación de la ley tributaria
sustantiva distinto del fijado por el órgano competente para decidir la cuestión,
no puede otorgar sustento a la pretendida exención de los accesorios, con
prescindencia de la sencillez o complejidad que pudiese revestir la materia
objeto de controversia. Ello es así, máxime si se tiene en cuenta que, como lo
prescribe la ley en su actual redacción y lo puntualizó la Corte, en otros
precedentes, en el ya citado de Fallos 304:203, se trata de la aplicación de
intereses resarcitorios, cuya naturaleza es ajena a la de las normasrepresivas”.
----—G.- Finalmente, concierne ahora adoptar una decisión sobrela viabilidad de
hacerefectiva la pretensión fiscal en relación a las personas humanas Beatriz
Gumbert de Salomon, Oscar E. Damianich y Carlos D. Beletzky a que serefiere
el art. 8 de la Disposición en crisiS.—————-———-———_—ummm----
-——Al respecto, se observa que los recurrentes se agravian de manera unificada, por un lado, remarcando que “la responsabilidad del responsable
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solidario no es de naturaleza objetiva, sino que por el contrario la atribución de
dicha responsabilidad debe necesariamente fundamentarse en elprincipio de la
culpa.”, agregando que “no basta la mera verificación objetiva de un hecho si
ésta no puede ser atribuida subjetivamente al responsable.” Mientras que por
otra parte, se quejan del procedimiento determinativo que les adjudicó la
responsabilidad solidaria e ilimitada junto con la deudora principal, cuando la
misma tiene un “carácter accesorio y subsidiario de la obligación del
contribuyente.”=----_uuu————————_——_——--- —mo
------En base a ello, comienzo por recordar lo que prescribe la legislación fiscal
en la materia, respecto de terceros ajenos al hecho imponible.Así, el artículo 21
del Código Fiscal (T.O. 2011) dispone que: “Se encuentran obligados al pago de
los gravámenes, recargos e intereses, como responsables del cumplimiento de
las obligaciones fiscales de los contribuyentes —en la misma forma y
oportunidad que rija para éstos— las siguientes personas:....2 Los integrantes
de los órganos de administración, o quienes sean representantes legales, de
[personas jurídicas, civiles o comerciales; asociaciones, entidades y empresas,
con o sin personería jurídica...”. A su turno, el artículo 24, agrega —en lo que
aquí interesa- que tales personas “responden en forma solidaria e ilimitada con
el contribuyente por el pago de los gravámenes. Se eximirán de esta
responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos de
los gravámeneslos fondos necesarios para el pago y que éstos los colocaron
en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y tempestiva”,
disponiendo en su parte final que “El proceso para hacer efectiva la solidaridad,
deberá promoverse contra todos los responsables a quienes, en principio, se
pretende obligar, debiendo extenderse la iniciación de los procedimientos
administrativos a todos los involucrados conforme este artículo.” ruiin--
------Expuesta la normativa que rige la materia, cabe destacar, en primer lugar,
que este Cuerpo, a través de innumerables pronunciamientos, expresó que a
quienes administran o disponen de los fondos de los entes sociales alcanza la
responsabilidad por los hechos u omisiones en que éstos incurriesen, derivando
de su conducta la solidaridad con los deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop. Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. Del 18-3-97; entre
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muchas otras) y que al Fisco le basta con probar la existencia de la
representación legal o convencional, pues probado el hecho, se presume enlos
representantes facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las
obligaciones se generen en hechoso situaciones involucradas con el objeto de
la representación y, por ende, en ocasión de su defensa los representantes que
pretenden excluir su responsabilidad personal y solidaria deberán aportar
elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del
16-11-98; CSJN, “Monasterio Da Silva, Ernesto”, D.F., t. XX, pág. 409).------------
eDe esta manera, las personas sindicadas en tal carácter deberán
demostrar que su representada los ha colocado en la imposibilidad de cumplir
correcta y oportunamente con sus deberesfiscales, o probar la concurrencia de
alguna causal exculpatoria.ocn
------Es del caso puntualizar que esta tesitura no prescinde de evaluar,
subjetivamente la conducta, sino que -precisamente- acreditada la condición de
administradores de los bienes del contribuyente, resulta una carga de dichos
sujetos desvirtuar la presunción legal que pesa sobre ellos, en cuanto su
condición de Vicepresidente (Beatriz Gumbert de Salomon) y Directores
Titulares (Oscar E. Damianich y Carlos Beletzley) de la firma y las
responsabilidades vinculadas a tales fUNCiONes.nin
oEn este contexto, observo que los apelantes no han demostrado
justificación posible que se constituya en causal de exoneración de la
responsabilidad atribuida, ni han acreditado la circunstancia de haber exigido
los fondos necesarios para el pago del gravamen, como tampoco que fueron
colocados en la imposibilidad de cumplir con las obligaciones fiscales, de
conformidad con lo establecido porel art. 24 del Código Fiscal -T.O. 2011 --==-----
------En un segundo orden, relacionadoal restante agravio, de los articulos del
Código Fiscal transcriptos se puede preludiar que el legislador bonaerense
además de consagrar la responsabilidad solidaria e ¡limitada de quienes
administren o integren los órganos de administración de las personasjurídicas
que sean contribuyentes, ha dicho que los responsables solidarios no son
deudores “subsidiarios” del incumplimiento de aquel, sino que el Fisco puede demandarla deudatributaria, en su totalidad, a cualquiera de ellos o a todos de
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UN 6 o Corresponde al Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
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manera conjunta. El responsable tributario tiene una relacióndirecta y a título
propio con el sujeto activo, de modo que actúa paralelamente o al lado del
deudor, pero no en defecto de éste (Cfr. Giuliani Fonrouge “Código Fiscal de la
Pcia. de BuenosAires”, pág 37. Ed. Depalma. BuenosAires, 1980).----------------—=
a A mayor abundamiento, enrelación a la “subsidiariedad” alegada, resulta
preciso traer a colación lo previsto por el segundo párrafo del art. 113 del
Código Fiscal, que —en mi opinión- encierra definitivamente la respuesta a la
problemática planteada. Dicha norma establece que “A fin de dar cumplimiento
a lo dispuesto en los artículos 21 y 24 de ese cuerpo legal, también se dará
intervención en el procedimiento determinativo y, en su caso sumarial, a
quienes administren o integren los órganos de administración de los
contribuyentes, y demás responsables, a efectos de que puedan aportar su
descargo y ofrecer las pruebas respectivas”.-—_—mmmm——roo
--— De lo allí estipulado se infiere que la responsabilidad en análisis se somete,
a la par, a la atribución de responsabilidad del contribuyente, pues no puede
exigirse una deuda fiscal a un responsable solidario, si la misma no ha sido
determinada con relación a la deudora principal. Sin perjuicio de ello, y aquí se
centra el meollo de la cuestión, el procedimiento que se desarrolle contra
ambos debe efectuarse conjuntamente, esto es, en un mismo y único trámite
("Comercializadora Del Sur S.R.L., sent. del 18/10/2010).--——"|
------Por lo expuesto, corresponde desestimar los agravios, confirmando la
responsabilidad solidaria determinada en el Acto administrativo, lo que así
ARCÍATOLonnnqqAA
POR ELLO, VOTO: 1) Hacer lugar parcialmente al recurso de apelación
interpuesto por interpuesto por el Sr. Carlos Daniel Beletzky, en carácter de
apoderado de "ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.” y por el Cr. Juan Manuel
Duran, quien lo hace como apoderado de los Sres. Oscar E. Damianich, Carlos
D. Beletzky y la Sra. Beatriz Gumbert de Salomon, contra la Disposición
Delegada N* 3277/13. 2") Ordenara la Autoridad de Aplicación a que practique
nueva liquidación conforme lo dispuesto en el Considerandolll, puntos A y C.
3”) Dejar sin efecto la multa establecida en el artículo 5” de la citada Disposición. Regístrese, notifíquese a las partes y al Señor Fiscal de Estado.
- 29/32 -
Cumplido ello, devuélvase.---—rre
Dr. Carlos Ariel LapineVocal
TribunalFiscal de Apelación o diSala Il Tribunal Fiscal de Apelación
- Mar Adriana Magnettosecretaria le Sala tl
Voto del Cr. Rodolfo Dámaso Crespi: Adhiero al voto del Dr. Carlos Ariel
Lae
Cr. Rodolfo Dámasp CrespiVocal Dra, Mária Adriaha Magnetto
Tribunal Fiscal de/Apelación ecretaria de Sala IlTribunal Fiscal de Apelación
Voto de la Dra. Laura Cristina Ceniceros: Adhiero al voto del Dr. Carlos Ariel
LO
1
Dra. Laura. (aaaoca 7)Tribunal Fiscal de Apelación
Sala II POR _ELLO, SE RESUELVE: 1%) Hacer lugar parcialmente al recurso de
apelación interpuesto por interpuesto por el Sr. Carlos Daniel Beletzky, en
carácter de apoderado de “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.” y por el Cr. Juan
Manuel Duran, quien lo hace como apoderado de los Sres. Oscar E. Damianich,
Carlos D. Beletzky y la Sra. Beatriz Gumbert de Salomon, contra la Disposición
Delegada N* 3277/13. 2%) Ordenara la Autoridad de Aplicación a que practique
nueva liquidación conforme lo dispuesto en el Considerandolll, puntos A y C.
3”) Dejar sin efecto la multa establecida en el artículo 5% de la citada Disposición. Regístrese, notifíquese a las partes y al Señor Fiscal de Estado.
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o a . Correspondeal Expte. N* 2360-240414/10Provincia de Buenos Aires “ISCAR TOOLS ARGENTINA S.A.”
TRIBUNALFISCAL DE APELACIÓN
91687 /689- La Plata
umplido ello, devuélvase.-——————-—_—_memaue
Dr. Carlos Ariel LapineVocal
Tribunal Fiscal de ApelaciónSala Il
Cr. Rodolfo Dámasfg Crespi
VocalTribunal Fiscal de Apelación
Sala
WSecretaria Sala 1Dra, Marí: mn Magnetto
Tribunal Fiscal de Apelación
REGISTRADA BAJO ELNO.L228SALA ll
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