2984774 Apostila Contabilidade Intermediaria 2005 PARA TREINO

CURSOS ON-LINE – CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIÁRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA

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AULA 0: FOLHA DE SALÁRIOS

Esta aula demonstrativa é apenas uma pequena amostra do que serão as nossas aulas. Por isso, estamos abordando somente um assunto. As 13 aulas programadas são mais abrangentes, geralmente com 40 a 50 páginas cada envolvendo diversos itens.

O tema escolhido para esta aula demonstrativa é folha de salários, assunto que tem sido cobrado recentemente nos mais diversos concursos. Isto, por si só, já é motivo suficiente para que esta aula seja considerada um belo presente a todos que visitam este espaço!

FOLHA DE SALÁRIOS

A designação Folha de Salários abarca os diversos fatos que envolvem o pagamento ao pessoal que trabalha em determinada entidade. A folha de salários é afetada pelas legislações trabalhista, previdenciária, fiscal e social. Na inexistência dessas legislações, os aspectos contábeis relativos ao pagamento dos salários aos empregados de uma empresa seria bastante simples. Daí se percebe que, em termos de registros contábeis, o complicador reside naquelas legislações.

1 – Folha de Salários sem governo

1.1 – Pagamento no final do mês de trabalho

Começaremos apresentando os lançamentos contábeis, admitindo a inexistência do governo, isto é, sem considerar a legislação pertinente.

Supondo que determinado empregado da empresa BONSALÁRIOS LTDA aceitou o salário de R$ 6.940,00 e que o empregador pague aos seus empregados o valor devido no momento da ocorrência do fato gerador, isto é, no último dia útil de cada mês, então a empresa terá de efetuar o seguinte lançamento contábil:

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Despesas com salários a Caixa R$ 6.940,00

Teremos, assim, uma despesa (despesa com salários, salários, ordenados, ou ainda, despesas com folha ou pessoal), que é a conta a ser debitada, e uma conta creditada, como, no caso, a conta caixa, que poderia ser também a conta Bancos conta Movimento.

Percebam que utilizamos um lançamento de 1a fórmula para registrar o fato, e que este é um fato contábil modificativo diminutivo. Esse é o momento em que é alterado o patrimônio líquido (PL), pois há o reconhecimento da despesa, isto é, há a ocorrência do fato gerador da despesa.

É oportuno frisarmos que horas extras, adicional noturno, insalubridade, periculosidade etc. integram o salário do empregado para todos os fins.

1.2 – Pagamento no mês seguinte

Muitos devem estar pensando que o Velter e o Missagia estão delirando, que ninguém paga os salários no final do mês!

Sabemos que, na prática, poucos são os empregadores que pagam os salários aos seus empregados no último dia do mês, valendo-se, para isto, de uma prerrogativa da legislação trabalhista que permite o pagamento até o 5º dia útil do mês seguinte ao da ocorrência do fato gerador.

Assim, ainda com a premissa da inexistência do governo, a empresa deve, ao final de cada mês ou pela ocorrência do fato gerador da despesa, reconhecer a despesa com salários, adequando-se aos ditames do princípio contábil da competência, além de providenciar o registro do seguinte lançamento:

Despesas de salários a Salários a pagar R$ 6.940,00

Mais uma vez estamos diante de um lançamento de 1a fórmula e de um fato contábil modificativo diminutivo.

Observem que no lançamento acima não fizemos nenhum crédito em conta do ativo (caixa ou bancos), porém surgiu uma obrigação (salários a pagar), que é conta do passivo circulante.

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Lembremos do princípio da competência que em certo momento nos assevera que se considera incorrida uma despesa pelo surgimento de um passivo sem o correspondente ativo. É exatamente o que acontece neste caso, pois, pela ocorrência do fato gerador dos salários, surgiu para a empresa a obrigação de efetuar o pagamento, isto é, ela passou a ter uma dívida sem que o ativo tivesse sido movimentado!

Já no mês do efetivo pagamento estaremos diante de um fato contábil permutativo, pois faremos a quitação de uma obrigação, fato que gera alteração qualitativa do patrimônio com diminuição do ativo circulante e do passivo circulante de igual valor, isto é, não há alteração no PL. Percebam que a despesa foi reconhecida quando da ocorrência do fato gerador e que neste momento houve a alteração do PL.

É interessante frisarmos que neste caso ocorre um fato contábil permutativo e uma alteração do patrimônio de forma qualitativa, isto é, há diminuição simultânea do ativo e passivo em igual valor!

No mês do pagamento e admitindo que ele seja efetuado em dinheiro, o lançamento contábil deve ser o seguinte:

Salários a pagar a Caixa R$ 6.940,00

Desta forma, por enquanto, e sem considerar a presença do governo (legislação), os seguintes pontos devem ser fixados:

Resumo

1) via de regra, os salários são devidos mensalmente, ao final de cada mês;

2) no momento da ocorrência do fato gerador da despesa de salários, esta despesa deve ser reconhecida contabilmente mediante o registro do seu valor a débito de uma conta de resultado (despesa de salários, ordenados ou salários) e a crédito de uma conta patrimonial (caixa, bancos ou salários a pagar), independentemente do efetivo pagamento;

3) o regime de competência deve ser seguido em toda escrituração das pessoas jurídicas, assim o lançamento

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contábil da folha de salários não pode ficar à margem desta forma de escrituração, devendo-se reconhecer a despesa no momento da ocorrência do fato gerador;

4) a alteração no PL ocorre com o reconhecimento da despesa de salários, isto é, o reconhecimento da despesa constitui fato modificativo no mês da ocorrência do fato gerador;

5) o efetivo pagamento no mês seguinte ao do reconhecimento da obrigação de salários a pagar constitui fato permutativo e alteração qualitativa do patrimônio.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 1. (ESAF/TTN–1994/vespertino) – O pagamento de salários do mês

de dezembro de 1992, feito em cheque, em 05/01/1993, foi registrado, mediante o seguinte lançamento (exercício social: 01/01 a 31/12):

a) Despesas de salários

a Salários a pagar;

b) Salários a pagar

a Despesas de salários;

c) Salários a pagar

a Bancos;

d) Despesas de salários

a Bancos;

e) Bancos

a Salários a pagar.

2 – Com a presença do governo (legislação)

Depois de termos visto os aspectos mais simples envolvendo a folha de salários, veremos outros aspectos contábeis que envolvem a folha de pagamento, mais especificamente os concernentes à legislação a que está afeta esta rubrica contábil.

É conveniente salientarmos que, em face da dinâmica da legislação envolvida, as alíquotas apresentadas podem não condizer com as efetivamente apregoadas pela legislação de regência, o que as torna meramente exemplificativas. Desta forma, caso alguém queira fazer um estudo detalhado sobre o

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assunto, recomendamos que procure se informar acerca da legislação em vigor, no momento do edital do concurso, no que concerne às alíquotas. Vale lembrar ainda que os examinadores costumam fornecer as alíquotas no enunciado das questões.

2.1 – Adiantamento de salários

Ainda, dentro da sistemática apresentada anteriormente, qual seja: a ausência do governo, pode ocorrer que, por solicitação do empregado ou por um ato de liberalidade do empregador, haja adiantamentos de salários ou adiantamentos a empregados.

Devemos entender o adiantamento de salários como se fosse um empréstimo do empregador ao empregado, e que este o devolverá ou o pagará por ocasião do recebimento do salário, visto que o fato gerador do salário ainda não ocorreu.

Este “empréstimo” pode ser amortizado com o salário do final do mês, isto é, em cota única, ou, em outras circunstâncias, a devolução se dará em mais de uma parcela, quando será descontado do salário relativo ao mês de vencimento de cada parcela.

Continuemos com o exemplo adotado desde o início de nossa aula, ou seja, o valor de R$ 6.940,00. A título ilustrativo, consideremos que determinado empregado solicite adiantamento salarial, cujos motivos podem ser diversos, no valor de R$ 1.200,00. O empregado acerta com seu empregador que devolverá o adiantamento em 03 (três) parcelas mensais e iguais. Desta forma, por ocasião deste adiantamento (empréstimo), o empregador fará registrar em sua contabilidade o seguinte lançamento (resumido):

Adiantamento de salários a Caixa 400,00

Percebam que no caso apresentado essa conta deve ser classificada no ativo circulante. Entretanto, em outras circunstâncias, se o prazo concedido para devolução for para após o final do exercício social subseqüente, então a conta adiantamento de salários deverá observar esse prazo e se terá, pelo menos uma parcela, registrada no ARLP.

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Outra situação que merece a nossa atenção é a que diz respeito à classificação dos direitos com pessoas que têm participação nos resultados da empresa, ou seja, os empréstimos a diretores, coligadas e controladas. Esses direitos da empresa, por força de lei, e se não decorrerem de operações normais da empresa, devem ser classificados no ARLP. Aí reside uma peculiaridade em relação a adiantamento de salários, pois estes somente serão classificados no ARLP se assim o prazo for convencionado. Desta forma, não devemos confundir adiantamentos de salários com Empréstimos a diretores. Esses últimos são sempre classificados no ARLP!!!

No que concerne aos aspectos contábeis, por ocasião do pagamento do salário do mês de vencimento da primeira parcela do empréstimo, a empresa fará elaborar o seguinte lançamento:

Despesas com salários a Adiantamento de salários 400,00 a Caixa/bancos 6.540,00 6.940,00

Com este lançamento, em que foi debitada a conta Despesas com Salários, percebe-se que a despesa com salários, no referido mês, foi de R$ 6.940,00, embora tenha havido desencaixe (saída de dinheiro de Caixa ou Bancos) de apenas R$ 6.540,00. A diferença, R$ 400,00, já foi recebida pelo empregado, quando lhe foi concedido o empréstimo ou adiantamento que ora está amortizando com o salário do mês. Na prática é como se o empregado recebesse, efetivamente, neste momento, os R$ 6.940,00, e pagasse, também neste momento, os R$ 400,00 devidos ao empregador, saldando sua dívida!!!

2.2 – A incidência do INSS e outros encargos do trabalhador

Diversos são os encargos incidentes sobre o salário do trabalhador. Com base na legislação de regência, o recolhimento da maioria deles, se não todos, é da responsabilidade do empregador.

Os encargos que devem ser suportados pelo trabalhador são deduzidos do seu salário pelo empregador. Assim, o trabalhador não recebe essa quantia, que é então repassada

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(recolhida) aos cofres públicos ou a quem tem o direito de recebê-los.

Um dos principais descontos ou dedução que se faz dos salários, cuja incidência geralmente independe do valor a receber pelo empregado, é a previdência social do empregado. A empresa retém a quantia devida ao INSS pelo empregado e assume a responsabilidade de efetuar o recolhimento dessa contribuição aos cofres do Instituto. Percebam que o INSS a Recolher não decorre de obrigação própria da empresa. Decorre por responsabilidade. Logo, o não recolhimento das quantias assim retidas caracteriza apropriação indébita, o que é crime sujeito à “cadeia”.

A título ilustrativo, apresentamos as alíquotas da contribuição previdenciária a cargo do empregado ou segurado do INSS, vigentes à época da elaboração desta aula. É prudente de nossa parte alertar, mais uma vez, que a legislação é bastante dinâmica. Assim, antes de utilizar as alíquotas constantes na tabela a seguir é conveniente que seja consultado o site do Ministério da Previdência e Assistência Social para verificar se a mesma ainda vigora (www.mpas.gov.br).

SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO (R$) ALÍQUOTA PARA FINS DE RECOLHIMENTO AO INSS (%)

até R$ 752,62 7,65

de R$ 752,63 a R$ 780,00 8,65

de R$ 780,01 a R$ 1.254,36 9,00

de R$ 1.254,37 até R$ 2.508,72 11,00

Analisando a tabela acima, percebe-se que o maior salário de contribuição é de R$ 2.508,72, cuja alíquota é de 11%. Acima deste valor o empregado regido pela CLT não está obrigado a contribuir com o INSS, podendo, por opção, contribuir com a previdência complementar, assunto que deixaremos de analisar em face da sua inexigibilidade em concursos.

Assim, o limite ou teto de contribuição do empregado à previdência oficial é de R$ 275,95 (11% de R$ 2.508,72). Aplicando a tabela ao nosso exemplo, empregado com salário de

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R$ 6.940,00, o seu salário de contribuição será o valor máximo da tabela, ou seja, R$ 2.508,72, o que resulta numa contribuição de R$ 275,95.

A contabilização da folha de salário do nosso empregado, com salário de R$ 6.940,00 e adiantamento salarial de R$ 400,00 a ser descontado em três parcelas mensais e considerando, ainda, a contribuição previdenciária de R$ 275,95, passa a ter o seguinte lançamento contábil:

Despesas com salários a INSS a recolher 275,95 a Adiantamento de salários 400,00 a Caixa/bancos 6.264,05 6.940,00

Notem que a escrituração da folha de salários, relativamente à contribuição previdenciária a cargo do empregado, trouxe uma obrigação à empresa, pois, pela legislação vigente, ela está obrigada a reter do empregado a quantia devida ao INSS e recolher esse valor até o dia 02 do mês seguinte ao da ocorrência do fato gerador.

2.3 – A incidência do IRRF na fonte

O desconto decorrente da legislação fiscal, mais especificamente o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza incidente na fonte (IRRF) é mais uma obrigação do empregado, cuja retenção e recolhimento são de responsabilidade do empregador.

A tabela de incidência do Imposto de Renda apresentada a seguir pode ser atualizada com acesso ao site da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br:

Rendimento (R$) Base de Cálculo

Alíquota (%)

Parcela a deduzir (R$)

Até 1.164,00 Isento - De 1.164,00 a 2.326,00 15 174,60 Acima de 2.326,00 27,5 465,35

Na apuração da base de cálculo do IRRF excluímos do

salário bruto do empregado o valor relativo à contribuição previdenciária e o valor da pensão judicial, entre outros.

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Cabe à fonte pagadora (empregador) efetuar a retenção do valor do imposto, descontando-o do salário devido ao empregado, e recolhê-lo aos cofres públicos em momento posterior.

No caso do nosso empregado, cujo salário é de R$ 6.940,00, a base de cálculo do Imposto de Renda Retido na Fonte é: R$ 6.940,00 – R$ 275,95 (INSS) = R$ 6.664,05.

Consultando a tabela, percebemos que a alíquota a ser aplicada é de 27,5%.

Quadro de cálculo do imposto devido:

Salário bruto 6.940,00 (-) INSS (275,95) = Base de cálculo do IR 6.664,05 X 27,5% (valor do imposto calculado) 1.832,61 (-) Parcela a deduzir do imposto (465,35) = Imposto devido 1.367,26

A escrituração contábil da folha de pagamento, considerando também o IRRF, passará a ser a seguinte:

Despesas com salários a Adiantamento de salários 400,00 a INSS a recolher 275,95 a IRRF a recolher 1.367,26 a Caixa/bancos 4.896,79 6.940,00

Observem que o lançamento utilizado é de 2a fórmula (uma conta debitada e duas ou mais contas creditadas). Poder-se-ia efetuar a escrituração desse fato, mediante a utilização de diversos lançamentos de 1a fórmula, nos quais seria debitada, sempre, a conta despesas com salários e creditada a respectiva conta de onde provém o recurso para suportar a despesa.

2.4 – Outras deduções salariais suportadas pelo empregado

Existem, ainda, outros encargos suportados pelos empregados que são da mais variada natureza e sobre os quais

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não convém discorrermos neste momento, pois perderíamos a objetividade e seu estudo em nada contribuiria na sua preparação para concursos. Cabe, apenas, informar que, com relação a eles, procede-se da mesma forma como o fizemos para os encargos já analisados, isto é, debitamos a conta despesas com salários e creditamos a conta correspondente “... a recolher ou... a repassar”.

Os principais encargos suportados pelo empregado são decorrentes de liberalidade ou por decisão judicial com a pensão alimentícia.

3 – Encargos adicionais da empresa

O empregador, além do salário, possui encargos que devem ser por ele suportados. Dentre esses ônus, os principais são a Contribuição para a Previdência Social, o FGTS e as provisões para o 13º salário e a provisão para férias.

3.1 – Seguridade Social

A Constituição Federal de 1988, no art. 195, assevera que a Seguridade Social deve ser financiada por toda a sociedade. Os empregadores não poderiam ficar à margem dessa contribuição. Eles estão obrigados ao pagamento de um percentual ao INSS (geralmente 20%) sobre a folha de salários. Entretanto, suas obrigações não param por aí. Além desse valor, que é para a própria Previdência Social, o empregador está obrigado ao pagamento de um percentual (de 1% a 3%) para o seguro acidente do trabalho (SAT) e mais outros para terceiros como (salário-educação, INCRA, SENAI / SENAC / SENAT, SESI /SESC / SEST, SEBRAE) com valores que podem chegar a 5,8%. Todos esses valores serão pagos de uma só vez para o INSS, que repassará aos terceiros a quantia a eles devida (mediante remuneração pelo serviço de arrecadação).

Supondo que a nossa empresa está sujeita a risco de acidente do trabalho médio (SAT = 2%) e que a contribuição devida aos terceiros seja de 5,8%, ela terá o encargo adicional para a Previdência Social de 27,8%.

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Assim, o valor a pagar à Previdência Social, a cargo do empregador, é de R$ 1.929,32 (R$ 6.940,00 x 27,8%), cujo lançamento contábil é o seguinte:

Despesas com INSS a INSS a recolher 1.929,32

3.2 – Depósitos do FGTS

É mais uma obrigação constitucional imposta aos empregadores. A alíquota vigente é de 8%. Portanto, as despesas com FGTS serão de R$ 555,20 (R$ 6.940,00 x 8%), cujo lançamento pertinente é o seguinte:

Despesas com FGTS a FGTS a recolher 555,20

3.3 – Provisão para o 13º salário e para Férias

O assunto provisões será estudado em aula específica, sendo conveniente mencionarmos, neste momento, apenas que 1/12 do salário de cada mês deve ser provisionado a título de 13º e o mesmo valor acrescido de 1/3 a título de provisão para férias.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 2. (ESAF/TFC–1996) Uma empresa apropriou, em 31 de dezembro de

1995 (data de encerramento do exercício social), as despesas com pessoal do mês de dezembro/95, cuja folha seria paga em 5 de janeiro de 1996.

Constavam da folha os seguintes valores:

– valor bruto da folha: 20.000,00;

– encargos sociais de responsabilidade da empresa: 20% do valor da folha;

– fundo de garantia por tempo de serviço: 8% do valor da folha;

– previdência social de responsabilidade dos empregados: 9% do valor da folha;

– imposto de renda na fonte, de responsabilidade dos empre-gados: 1.500,00.

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Feitos os lançamentos devidos, a empresa verificou que as suas obrigações a curto prazo sofreram um aumento de:

a) 28.900,00;

b) 16.700,00;

c) 20.000,00;

d) 24.000,00;

e) 25.600,00.

3. (INSS/CESPE–97) A folha de pagamento de uma empresa resume

os valores financeiros de todos os empregados, especificando as parcelas de salários, descontos relativos a encargos sociais, imposto de renda, adiantamentos e outros. A contabilização da folha de pagamento segue as mesmas normas básicas aplicáveis aos fatos contábeis em geral. Relativamente a esse assunto, julgue os itens a seguir.

1) As despesas/custos de salários de uma empresa são representados pelos valores líquidos desembolsados, ou seja, depois de deduzidos os encargos sociais, impostos e demais descontos incidentes sobre os proventos dos empregados.

2) As contribuições previdenciárias a recolher compreendem as parcelas da empresa e dos empregados.

3) Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS) do pessoal que desenvolve tarefas na área de administração geral deve ser contabilizado como despesa operacional.

4) As contribuições previdenciárias a recolher e o FGTS a recolher são parcelas que, devidas e não-pagas, devem ser demonstradas no passivo circulante com saldo devedor.

5) Desembolso a débito da conta de adiantamentos a empregado e a crédito de uma das contas das disponibilidades. 4. (AFC–STN/2000–ESAF) A microempresa Global ME elaborou sua

folha de pagamento, com salários totais de R$ 2.000,00 e alíquotas de previdência de 21%, a parte patronal, e de 11%, a parte dos empregados.

A contabilização das contribuições previdenciárias sobre essa folha de pagamento vai provocar:

a) débito de 640,00, em despesa de previdência, e crédito de 640,00, em contribuições a recolher;

b) débito de 640,00, em despesa de previdência, crédito de 420,00, em contribuições a recolher e crédito de 220,00 em salários a pagar;

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c) débito de 640,00, em despesa de salários, e crédito de 640,00, em contribuições a recolher;

d) débito de 220,00, em despesa de salários, débito de 420,00, em despesa de previdência, e crédito de 640,00, em contribuições a recolher;

e) débito de 220,00, em despesa de salários, débito de 420,00, em despesa de previdência, crédito de 420,00, em contribuições a recolher, e crédito de 220,00, em salários a pagar.

5. (AFC/SFC–2000–ESAF) A empresa Saturno Ltda. preparou sua folha de pagamento de dezembro, com os seguintes dados:

1 – salários e ordenados dos empregados: R$ 3.000,00;

2 – horas extras trabalhadas no mês: R$ 200,00;

3 – previdência social dos empregados, à alíquota de 11%;

4 – fundo de garantia dos empregados, à alíquota de 8%; e

5 – previdência social patronal, à alíquota de 21%.

A contabilização dessa folha de pagamento foi efetuada, de forma correta, em um único lançamento. Assinale a opção que o contém.

a) Despesas de salários e ordenados

a Salários e ordenados a pagar

valor da folha de salários que ora se contabiliza 4.480,00.

b) Despesas de salários e ordenados

a Diversos

valor da folha de salários que ora se contabiliza, como segue:

a Salários e ordenados a pagar 4.128,00

a Contribuições sociais a recolher 352,00 4.480,00.

c) Diversos

a Diversos


Despesas de salários e ordenados 3.200,00

Encargos sociais e trabalhistas 1.280,00 4.480,00

a Salários e ordenados pagar 2.848,00

a Contribuições sociais a recolher 1.632,00 4.480,00.

d) Diversos

a Diversos



Encargos sociais e trabalhistas 928,00 4.128,00

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e) Diversos

a Diversos



Encargos sociais e trabalhistas 1.280,00 4.128,00



6. (SERPRO/2001–ESAF) – José de Anchieta, nosso empregado

matrícula no 1520, pediu para conferir os cálculos de seu contracheque, tendo encontrado os seguintes valores:

Salários e ordenados R$ 550,00

Insalubridade: 40% do salário-mínimo

18 horas extras com acréscimo de 50%

INSS do segurado à alíquota de 11%

INSS patronal à alíquota de 26%

FGTS à alíquota de 8%

Observações:

– o salário-mínimo vigente tem o valor de R$ 151,00;

– o mês comercial é composto por 220 horas.

Pelos cálculos de José de Anchieta, podemos concluir que sua remuneração mensal vai provocar, para a empresa, um débito em despesas, no valor de:

a) R$ 833,81;

b) R$ 858,15;

c) R$ 875,13;

d) R$ 908,38;

e) R$ 982,95.

7. (ATE/MS/2001–ESAF) – Em novembro passado, a folha de pagamento da empresa Rubi Vermelho Ltda. discriminava:

Salários e ordenados: R$ 120.000,00

Horas extras trabalhadas: R$ 8.000,00

INSS patronal a 22%

INSS do segurado a 11%

FGTS do segurado a 8%

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No mês de dezembro, não foi computado nenhum reajuste salarial e a jornada de trabalho foi absolutamente igual à do mês anterior. Esta folha está dividida de tal modo, que não há imposto de renda recolhido na fonte.

Exclusivamente a partir desses dados, considerando que a empresa acima encerra o exercício em 31 de dezembro, podemos afirmar que esta folha de pagamento ocasionou, para a empresa em questão, uma despesa total de:

a) R$ 180.480,00;

b) R$ 166.400,00;

c) R$ 156.160,00;

d) R$ 152.320,00;

e) R$ 149.920,00.

8. (AFPS–INSS–ESAF/2002) A empresa Arbóresse Ltda. mandou elaborar a folha de pagamento do mês de outubro, com os seguintes dados:

• salários e ordenados: R$ 21.000,00;

• horas extras trabalhadas: R$ 2.000,00;

• imposto de renda retido na fonte: R$ 2.500,00;

• contribuição para o INSS, parte dos empregados: 11%;

• contribuição para o INSS, parte patronal: 20%;

• depósito para o FGTS: 8%.

Com base nos dados e informações acima fornecidos, pode-se dizer que a empresa, em decorrência dessa folha de pagamento, terá despesas totais no valor de:

a) R$ 29.440,00;

b) R$ 31.970,00;

c) R$ 34.470,00;

d) R$ 26.910,00;

e) R$ 24.410,00.

9. (Esaf - AFRF/2003) Na microempresa do meu Tio, no mês de outubro, os salários somados às horas-extras montaram a R$ 20.000,00. Os encargos de Previdência Social foram calculados em 11%, a parte do segurado, e em 22%, a parcela patronal.

Ao contabilizar a folha de pagamento, o Contador deverá fazer o seguinte registro:

a) Salários e Ordenados

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a Salários a Pagar 20.000,00

Previdência Social

a Previdência Social a Recolher 6.600,00

b) Salários e Ordenados


Previdência Social


c) Salários e Ordenados


Previdência Social


d) Salários e Ordenados


Salários a Pagar


Previdência Social


e) Salários e Ordenados


Salários a Pagar


Previdência Social


Obs. Acreditamos que com as explicações apresentadas não seja necessária a apresentação do gabarito neste momento. No entanto, para que não restem dúvidas, no transcorrer das aulas ele será apresentado.

Certa feita lemos em algum lugar, cujo autor

desconhecemos, que “ninguém é sábio o suficiente que não tenha nada a aprender e tampouco há alguém ignorante de tal forma que nada possa ensinar”.

Desta forma, esperamos contar com a presença de todos

vocês em nossas aulas e temos a certeza de que sempre teremos algo a aprender.

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Um forte abraço dos professores Velter e Missagia.

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Caros alunos!

Estamos começando nosso curso de Contabilidade Intermediária, no qual trataremos aspectos mais avançados em relação ao curso de Contabilidade Introdutória.

Aqueles que nos acompanharam no curso de Contabilidade Introdutória já conhecem a nossa metodologia e sabem que as perguntas (no fórum) serão praticamente todas respondidas. Sabem também que às vezes podemos demorar um pouco. Não é descaso com vocês. A demora, quando ocorrer, se deve ao fato das nossas tarefas na Receita Federal (alguém precisa trabalhar por lá!!!), por isso aproveitamos os finais de semana para responder às dúvidas de vocês.

No curso de Contabilidade Introdutória vimos os aspectos mais básicos como as contas, os lançamentos, os princípios de contabilidade e fechamos o curso com um assunto extremamente importante para quem deseja fazer concurso na área fiscal, ou seja, operações com mercadorias com todas as particularidades.

Agora começaremos a ver os aspectos concernentes aos ajustes e operações de encerramento para adentrarmos na preparação das demonstrações, mostrando a destinação do resultado, onde pretendemos detalhar todos os aspectos relativos as legislações societária, fiscal e comercial.

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AULA 1: AJUSTES E OPERAÇÕES DE ENCERRAMENTO

Muitos fatos contábeis, por sua natureza, não comportam

registros sistemáticos e são registrados apenas por ocasião do encerramento do exercício social como é o caso do reconhecimento da depreciação, amortização, exaustão, as provisões em geral e a conciliação bancária.

Outros fatos, por ocasião da contratação, recebem registros equivocados em face dos princípios de contabilidade e necessitam dos devidos ajustes para se adequarem as normas vigentes.

Os ajustes na escrituração são, portanto, necessários para que as demonstrações financeiras ou contábeis representam, fielmente, a situação patrimonial da empresa, consoante os princípios de contabilidade e a legislação (fiscal e comercial) pertinente.

1. AJUSTES AO RESULTADO DO EXERCÍCIO 1.1. REGIMES DE ESCRITURAÇÃO

As entidades podem utilizar ou utilizam três tipos de regimes de escrituração, embora as empresas comerciais estejam obrigadas a utilizar o regime de competência por força do disposto nos princípios de contabilidade, na Lei nº 6.404/76 e no novo código civil. Os regimes de escrituração são:

a) regime de caixa;

b) regime de competência;

c) regime misto (utilizado em Contabilidade Pública).

a) Regime de Caixa

A escrituração pelo regime de caixa se constitui numa forma simplificada de Contabilidade. Como o próprio nome sugere, por este método de escrituração as receitas e despesas são reconhecidas apenas quando houver recebimentos ou pagamentos. Desta forma, não aparecerão no Passivo Circulante contas como salários a pagar, impostos a pagar etc.

Existem algumas regras que caracterizam este regime, entre as quais podemos destacar as seguintes:

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– o reconhecimento das receitas, mediante contabilização, ocorre somente no momento do efetivo recebimento, isto é, quando entrar dinheiro em caixa ou no banco;

– a contabilização ou reconhecimento das despesa ocorre somente no momento do efetivo pagamento, ou seja, quando há saída de dinheiro do caixa ou do desembolso.

No Brasil, a Contabilidade das pessoas jurídicas, não-públicas, deve, por disposição do art. 177 da Lei no 6.404/761, adotar o regime de competência.

Porém, a Contabilidade Pública utiliza um regime misto, ou seja, o regime de competência para a despesa e o de caixa para as receitas.

Perante a legislação fiscal, mais especificamente a do Imposto de Renda, as empresas optantes pelo Simples e pelo lucro presumido podem adotar o regime de caixa na escrituração de suas variações patrimoniais, conforme consta no inciso II, do § 3º, do art. 770 do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999.

Art. 770. ... § 3º No caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido ou arbitrado: II - os rendimentos auferidos em aplicações financeiras serão adicionados ao lucro presumido ou arbitrado somente por ocasião da alienação, resgate ou cessão do título ou aplicação (regime de caixa);

Restringe-se, portanto, o uso do regime de caixa às pessoas físicas e a determinadas circunstâncias fiscais, para as pessoas jurídicas.

Entretanto, não podemos perder de vista o nosso objetivo de estudo, que é especificamente para concursos, no qual devemos nos ater aos princípios de contabilidade, ou seja, devemos observar, sempre, o regime de competência.

1 Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.

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Resumindo, temos regime de caixa quando, na apuração do resultado do exercício (rédito), levam-se em consideração apenas os valores efetivamente recebidos ou pagos no período. É o regime utilizado pelas pessoas físicas, em que as receitas confundem-se com os recebimentos e as despesas, com pagamentos.

Exemplo: Determinada empresa apresentou no mês de abril o seguinte fluxo de receitas e despesas: - R$ 1.500,00 de despesas vencidas e quitadas em abril; - R$ 1.800,00 de despesas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.200,00 de despesas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 900,00 de receitas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 2.100,00 de receitas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.700,00 de receitas vencidas e quitadas em abril.

Apurando o resultado segundo o regime contábil de caixa, vamos encontrar o valor de:

RESOLUÇÃO:

Pelo regime contábil de caixa, na apuração do resultado do exercício, consideramos apenas as receitas efetivamente recebidas e as despesas desembolsadas no período. Assim, compõem o resultado os seguintes valores: - R$ 1.500,00 de despesas vencidas e quitadas em abril; - R$ 1.200,00 de despesas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 900,00 de receitas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 1.700,00 de receitas vencidas e quitadas em abril.

Apurando o resultado do período, obteremos:

Apuração do resultado do período Despesas Receitas 1.500,00 1.200,00

900.00 1.700,00

2.700,00 2.600,00 100,00

Percebam que as despesas superaram as receitas em R$ 100,00, logo, na apuração do resultado consoante o regime de caixa houve um prejuízo de R$ 100,00.

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b) Regime de Competência

O regime de competência decorre do princípio da competência, representando a sua aplicação prática a fatos concretos. Conforme vimos em nossa aula sobre os princípios de contabilidade (no curso de contabilidade introdutória), pelo regime de competência as receitas e despesas são reconhecidas quando da ocorrência dos seus respectivos fatos geradores, independentemente do pagamento ou do recebimento. Diz-se, ainda, que as receitas devem ser reconhecidas quando realizadas (ou auferidas ou ganhas) e as despesas, quando incorridas (ou consumidas). Por disposição legal, as entidades com fins lucrativos, principalmente as sociedades anônimas, são obrigadas a adotar este regime de reconhecimento de suas receitas e despesas na apuração de seus resultados e escrituração mercantil.

As obrigações do passivo circulante e, em alguns casos, do passivo exigível a longo prazo, como salários a pagar, aluguéis a pagar etc. e os direitos do ativo circulante ou ativo realizável a longo prazo, como juros a vencer, seguros a vencer, aluguéis a vencer etc., quando integrantes no balanço patrimonial, são decorrentes da correta aplicação do princípio da competência.

Percebam que pelo regime de competência fazemos o lançamento a seguir para registrar a ocorrência de uma despesa incorrida e não paga:

Despesas com salários a Salários a pagar

De outra forma, a prestação de serviço a prazo (uma receita ganha e ainda não quitada) mereceria o seguinte lançamento:

Clientes a Receitas de Serviços

Caso estivéssemos adotando o regime de caixa não faríamos nenhum lançamento, pois o fato mereceria nosso registro apenas por ocasião do efetivo pagamento.

Já no caso de as receitas e despesas serem quitadas no mesmo período ou exercício social da ocorrência do fato gerador, os lançamentos concernentes aos dois regimes de escrituração serão idênticos.

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Assim, as contas com as designações “a pagar” ou “a vencer” e muitos direitos representam o reconhecimento da aplicação do regime de competência, pois são decorrentes da aplicação deste regime de escrituração.

Sabemos que a função econômica da Contabilidade é apurar o resultado (rédito). Na escrituração dos fatos contábeis devemos utilizar o método das partidas dobradas que é universalmente aceito, além de observar o regime de competência. No Brasil, a Lei Comercial (Lei no 6.404/76) e a Lei Fiscal (Decreto-Lei no 1.598/77) obrigam as pessoas jurídicas a adotá-lo. O Conselho Federal de Contabilidade consagrou-o como Princípio Fundamental de Contabilidade. Esse princípio consiste em que as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente, quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.

Dessa forma, realiza-se ou ganha-se uma receita por meio de uma venda a prazo e, por outro lado, reconhece-se ou incorre-se numa despesa pela assunção de uma obrigação (salários a pagar, por exemplo). Vale dizer, mais uma vez, que a Contabilidade deve reconhecer as receitas e as despesas, por ocasião da ocorrência dos respectivos fatos geradores, sendo, para esse fim, irrelevantes o recebimento e o pagamento.

Para facilitar a percepção da diferença existente entre os regimes de caixa e de competência, adotemos o mesmo exemplo apresentado para o regime de caixa, porém agora apurando o resultado consoante o regime de competência.

Exemplo: Determinada empresa apresentou no mês de abril o seguinte fluxo de receitas e despesas: - R$ 1.500,00 de despesas vencidas e quitadas em abril; - R$ 1.800,00 de despesas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.200,00 de despesas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 900,00 de receitas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 2.100,00 de receitas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.700,00 de receitas vencidas e quitadas em abril.

Apurando o resultado segundo o regime contábil da competência, encontraremos o valor de:

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RESOLUÇÃO:

Na apuração do resultado pelo regime de competência consideramos as receitas e despesas cujos fatos geradores tenham ocorrido no período considerado.

Assim, as despesas de R$ 1.200,00 vencidas em maio e quitadas em abril e as receitas de R$ 900,00 vencidas em maio e quitadas em abril não devem compor a apuração do resultado de abril.

Por oportuno, salientamos que as despesas vencidas em maio e quitadas em abril se constituem em despesas antecipadas e são escrituradas do seguinte modo:

Despesas antecipadas

a Caixa R$ 1.200,00

Já as receitas recebidas em abril e que se vencem em maio são classificadas no passivo circulante, em conta de receitas antecipadas, conforme o seguinte lançamento:

Caixa

a Receitas Antecipadas R$ 900,00

Voltando a apuração do resultado do período, consoante o regime de competência, teremos o seguinte resultado:

Apuração do resultado do período Despesas Receitas 1.500,00 1.800,00

2.100.00 1.700,00

3.300,00 3.800,00 500,00

Percebemos que, se adotado o regime de competência, as receitas superam as despesas em R$ 500,00. Logo apuramos um resultado positivo (lucro) de R$ 500,00.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 1. (ANALISTA JUDICIÁRIO/TRF/4a/2001) É registro que caracteriza

regime de competência, o relativo ao: a) de uma despesa a pagar;

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b) da compra de mercadorias à vista; c) do pagamento de duplicata pela compra de veículo a prazo; d) da venda de mercadoria à vista; e) do pagamento de uma despesa.

2. (MEMÓRIA/1999–SP) No término do exercício social, uma empresa

prestadora de serviços observou que havia alguns serviços prestados a clientes que não estavam ainda faturados. Em obediência ao princípio da competência, registrou contabilmente o fato mediante o seguinte lançamento: a) clientes diversos a serviços a faturar; b) serviços a faturar a receita antecipada de serviços; c) serviços a faturar a receita de serviços; d) clientes diversos a receita antecipada de serviços; e) n.d.a.

3. De acordo com o regime de competência: a) as receitas e despesas são computadas no resultado de cada exercício,

na proporção dos recebimentos e pagamentos; b) as receitas e despesas somente podem ser computadas no resultado do

exercício, depois de seus recebimentos e pagamentos; c) a receita é reconhecida quando bens ou serviços são fornecidos a

terceiros em troca de dinheiro ou de outro valor do ativo; d) as receitas e despesas são atribuídas aos períodos de ocorrência de seus

respectivos fatos geradores; e) as alternativas c e d estão corretas.

4. O § 1o do art. 187 da Lei no 6.404/76 estabelece que:

§ 1o – Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, indepen-

dentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incor-

ridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. Esse dispositivo legal consagra o princípio fundamental de

Contabilidade, aprovado pelo Conselho Federal de Contabilidade, denominado: a) competência; d) continuidade; b) periodicidade; e) uniformidade. c) oportunidade;

5. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Reconhece existência de pagamento antecipado de juros: a) juros ativos

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a juros a vencer; b) juros a vencer a juros ativos; c) juros passivos a juros ativos; d) juros a vencer a juros passivos; e) receitas de juros a juros a vencer.

1.2. AJUSTES AO REGIME DE COMPETÊNCIA

Vimos no curso de contabilidade introdutória que o exercício social terá duração de 1 (um) ano e a data do término será fixada no estatuto e que na constituição da companhia e nos casos de alteração estatutária o exercício social poderá ter duração diversa.

A importância do acima mencionado ecoa com o disposto no caput do art. 176 da Lei nº 6.404/76 que assevera: “Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: ...”

Assim, pelo menos uma vez por ano (ao final de cada exercício social) a empresa deverá elaborar demonstrações financeiras que deverão contemplar todos os aspectos relativos as variações patrimoniais ocorridas no período de apuração.

É com essa finalidade e com esse grau de detalhamento que as empresas devem apurar o resultado do exercício, fazendo os devidos ajustes em sua escrituração, em face da legislação comercial e dos princípios de contabilidade.

Um dos princípios que requer a realização de ajustes é o da competência, pelo qual devemos considerar que:

a) as receitas de um exercício são aquelas auferidas (ganhas) naquele período contábil, tendo sido recebidas ou não;

b) as despesas de um exercício são aquelas efetivamente ocorridas, estando pagas ou não.

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Diante de tudo o que já falamos sobre o aludido princípio, podemos acrescentar, em linhas gerais, que regime de competência é aquele em que as receitas ou despesas são computadas contabilmente (escrituradas) no momento em que nasce o direito ao recebimento de um rendimento ou a obrigação de pagar uma despesa. Assim, por força deste princípio, as receitas e despesas são escrituradas apenas quando houver a ocorrência do fato gerador. Como alguns fatos, embora não sendo despesas do período, são contabilizados como tal. Em outros casos, receitas recebidas antecipadamente são contabilizadas, inicialmente, como receitas do período. Ainda há os casos de despesas incorridas em um período, mas que somente serão pagas no período seguinte. Além dos fatos já mencionados, há receitas ganhas num período, mas que serão recebidas em período futuro e, se não forem adequadamente registrados, necessitam de ajustes. Desta forma, antes da elaboração das demonstrações financeiras, algumas contas são ajustadas para registrar contabilmente a ocorrência de:

a) despesas pagas antecipadamente (pagas e não-incorridas) ou sobre as quais já se assumiu o compromisso de efetuar o pagamento.

As despesas pagas antecipadamente devem ser apropriadas ao período em que ocorrerem seus fatos geradores, pois os benefícios delas decorrentes somente se efetivam em exercícios seguintes. Desta Forma, as despesas antecipadas são classificadas no ativo circulante quando seus fatos geradores ocorrerem durante o exercício seguinte e no ativo realizável a longo prazo quando os fatos geradores ocorrerem após o término do exercício social subseqüente. Podem ocorrer situações em que parte das despesas seja classificada no ativo circulante e parte no ativo realizável a longo prazo, conforme seus fatos geradores ocorram até o final do exercício seguinte ou após, pela aplicação do princípio da competência.

Desta forma, as despesas antecipadas, componentes do ativo que são, representam uma espécie de direito. Não um direito realizável ou exigível, mas um direito de usufruir os benefícios para os quais os dispêndios foram realizados. Esses dispêndios com despesas antecipadas deverão ser apropriados à conta de

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despesa ou custo, à medida que os benefícios forem sendo auferidos, isto é, à proporção que ocorram os fatos geradores.

Para esclarecer o assunto, tomemos alguns exemplos:

1 – Determinada empresa contratou prêmio de seguro em 1º de dezembro de 2004, cuja cobertura refere-se ao período de 1º de janeiro de 2005 até 31 de dezembro do mesmo ano. O seguro no valor de R$ 20.000,00 foi pago com cheque do Banco da Praça com valor de R$ 18.000,00 para ser sacado de imediato para que a emitente pudesse usufruir do desconto de R$ 2.000,00.

SOLUÇÃO:

Caros aluno(a)s, observem que o prêmio de seguros representa uma despesa. Porém, neste caso, uma despesa do exercício seguinte (2005) e que foi paga no exercício de 2004. O contador da empresa poderia ter efetuado o lançamento de duas formas, a saber:

a) Despesas com seguro

a Bancos conta movimento R$ 18.000,00

ou

b) Seguros a vencer

a Bancos conta movimento R$ 18.000,00

Tecnicamente, o lançamento que está correto é o “b”. Porém, na prática, o registro de despesas antecipadas ocorre também com a utilização do lançamento “a”. Assim, antes da apuração do resultado do exercício de 2004, esse lançamento necessita de ajuste (estorno), pois a despesa não se refere ao exercício de 2004.

Assim, caso a empresa tenha feito o lançamento “a” para registrar o fato e para que as demonstrações reflitam as mutações ocorridas no exercício social, no final do exercício de 2004, consoante os princípios de contabilidade, a empresa deve efetuar o seguinte lançamento:

Seguros a vencer a Despesas com seguros R$ 18.000,00

Com a realização deste lançamento, não temos despesa de seguros a apropriar ao exercício de 2004 e o patrimônio estará refletindo a realidade da empresa.

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2 – A nossa empresa contratou o aluguel do prédio onde funciona a fábrica de sonhos pelo período de 36 meses. O contrato foi assinado em 25 de junho de 2004 com vigência a partir de 1º de julho do mesmo ano e o pagamento foi efetuado no ato com cheque do Banco Topa Tudo S.A. O valor do aluguel ajustado é de R$ 3.000,00 e pelo pagamento antecipado a nossa empresa obteve um desconto de R$ 18.000,00.

SOLUÇÃO:

Percebam que o período pelo qual a empresa pode usufruir a despesa do aluguel pago antecipadamente é de 1º de julho de 2004 até 30 de junho de 2007. Além disso, o valor a ser registrado é o efetivamente desembolsado, isto é, R$ 90.000,00.

Tecnicamente, no momento da transação, o fato deve ser registrado do seguinte modo:

Diversos a Bancos c/ movimento Aluguéis a vencer AC R$ 45.000,00 Aluguéis a vencer ARLP R$ 45.000,00 R$ 90.000,00

No final de cada mês, a partir de julho de 2004, deve ser realizado o lançamento de apropriação da despesa de aluguéis relativo ao mês transcorrido, cujo lançamento será o seguinte:

Despesas de aluguel a Aluguéis a vencer R$ 2.500,00

Admitindo que os lançamentos de apropriação da despesa de aluguel não seja realizada todos os meses, a nossa empresa deverá fazer o seguinte lançamento no final do exercício de 2004:

Despesas de Aluguel a Aluguéis a vencer R$ 15.000,00

Procedendo dessa forma, chegaremos no final do exercício de 2004 com os seguintes valores em relação ao aluguel pago antecipadamente e a despesa de aluguel:

Despesas de aluguel R$ 15.000,00 Aluguéis a vencer (AC) R$ 30.000,00 Aluguéis a vencer (ARLP) R$ 45.000,00

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Durante o exercício de 2005 a nossa empresa seguirá apropriando as despesas de aluguel. Em um lançamento único, no final do exercício, a apropriação da despesa fica assim registrada:

Despesas de aluguel a Aluguéis a vencer (AC) R$ 30.000,00

Nota-se que com este lançamento apropriamos todo saldo de aluguéis a vencer do AC e temos aluguéis a vencer durante o exercício de 2006. Assim, no final do exercício de 2005 é necessário fazer outro lançamento para adequar a situação patrimonial aos prazos de realização (vencimento):

Aluguéis a vencer (AC) a Aluguéis a vencer (ARLP) R$ 30.000,00

Destarte, após os ajustes, no balancete final do exercício social de 2005 teremos as seguintes contas envolvendo aluguéis:

Despesas de aluguel R$ 30.000,00 Aluguéis a vencer (AC) R$ 30.000,00 Aluguéis a vencer (ARLP) R$ 15.000,00

No exercício social de 2006, novamente devem ser feitos ajustes e lançamentos de apropriação de despesas, de forma a restar no final do exercício a despesa de aluguéis no valor de R$ 30.000,00 e Aluguéis a vencer (AC) no valor de R$ 15.000,00:

Despesas de aluguel a Aluguéis a vencer (AC) R$ 30.000,00

E pela baixa do ARLP;

Aluguéis a vencer (AC) a Aluguéis a vencer (ARLP) R$ 15.000,00

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 6. (AFTN/ESAF/98) A empresa Jasmim S/A, cujo exercício social

coincide com o ano-calendário, pagou, em 30/04/97, o prêmio correspondente a uma apólice de seguro, contra incêndio de suas instalações, para viger no período de 01/05/97 a 30/04/98. O valor pago de R$ 30.000,00 foi contabilizado como despesa operacional do exercício de 1997. Observando o princípio contábil

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da competência, o lançamento de ajuste, feito em 31/12/1997, provocou, no resultado do exercício de 1998, uma: a) majoração de R$ 10.000,00; b) redução de R$ 30.000,00; c) redução de R$ 20.000,00; d) majoração de R$ 20.000,00; e) redução de R$ 10.000,00.

7. (Fiscal-Natal–RN/ESAF/2001) A firma Previdente S/A, em

01/08/01, contratou um seguro anual para cobertura de incêndio avaliada em R$ 300.000,00, com vigência a partir da assinatura do contrato. O exercício social da Previdente é coincidente com o ano calendário. O prêmio cobrado pela seguradora é equivalente a 10% do valor da cobertura e foi pago em 31 de agosto de 2001. Em consonância com o princípio contábil da competência de exercícios, no balanço patrimonial de 31/12/01, a conta seguros a vencer constará com saldo atualizado de a) R$ 175.000,00; b) R$ 30.000,00; c) R$ 20.000,00; d) R$ 17.500,00; e) R$ 12.500,00.

8. Quando se adota o regime de competência, ao encerrar-se o

exercício, os saldos: a) de todas as contas são transferidos automaticamente para o resultado

do exercício; b) não são transferidos para o resultado do exercício; c) das contas de resultado são automaticamente transferidos para o

resultado do exercício; d) das contas de resultado, somente depois de expurgadas as parcelas que

se referem a exercícios futuros, é que se transferem para o resultado do exercício;

e) n.d.a. 9. Casa das Baterias Ltda., cujo balanço é levantado a 31 de agosto

de cada ano, apresentou, no balancete de verificação de 31/08/82 (elaborado com a finalidade de permitir a realização de ajustes ao resultado do exercício), na conta ALUGUÉIS A VENCER, um saldo devedor de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel, no montante de R$ 135.000,00, do depósito geral, abrangendo o período de 01/10/80 a 31/03/83.

A fim de atender ao regime de competência dos exercícios, o contador da empresa fez uma partida de diário, debitando a conta ALUGUÉIS e creditando a conta ALUGUÉIS a VENCER, no valor de: a) R$ 27.600,00; b) R$ 1.200,00; c) R$ 4.500,00; d) R$ 31.500,00; e) R$ 13.500,00.

10. (ESAF/AFTN–1994/março) A Cia. Comercial Linda, cujo período-

base coincide com o ano calendário, contratou, em 01/09/X3, um empréstimo bancário com vencimento para 31/08/X4, pagando,

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antecipadamente, naquela data, $ 720,00 de juros e correção monetária pré-fixada ($ 60,00 por mês). O balanço patrimonial de 31/12/X3, em decorrência dessa operação financeira, apresentou: a) um acréscimo disponível de $ 240,00; b) um valor realizável a curto prazo de $ 240,00; c) uma realização a longo prazo de $ 720,00; d) uma despesa do exercício seguinte de $ 480,00; e) um passivo circulante de $ 480,00.

11. (ATE/MS/2001–ESAF) – A Nossa Empresa fecha o exercício social

e faz balanços a cada 31 de agosto. Em 31 de agosto de 2000, o balancete, elaborado com vistas à realização de ajustes ao resultado do exercício, apresentou a conta aluguéis passivos a vencer com saldo remanescente de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel do Depósito Geral, celebrado no montante de R$ 135.000,00, para o período de 01/10/98 a 31/03/01.

A fim de atender ao princípio contábil da competência dos exercícios, o contador da empresa deverá fazer a seguinte partida de diário: a) Aluguéis passivos a Aluguéis passivos a vencer R$ 4.500,00; b) Aluguéis passivos a vencer a Aluguéis passivos R$ 4.500,00; c) Aluguéis passivos a Aluguéis passivos a vencer R$ 22.500,00; d) Aluguéis passivos a vencer a Aluguéis passivos R$ 22.500,00; e) Aluguéis passivos a Aluguéis passivos a vencer R$ 31.500,00.

12. Pagamento de salários em 05 de outubro, relativo ao mês de setembro é: 1) um fato permutativo, em observância ao princípio da competência; 2) um fato modificativo, quando usado o regime de caixa; 3) um fato misto, pois envolve o regime de competência e o regime de

caixa; 4) um fato que está em desacordo com os princípios contábeis; 5) um fato diminutivo do PL, pela correta aplicação do princípio da

prudência.

13. Assinale a alternativa que contém apenas contas de resultado. a) Despesas de juros – juros a vencer – receitas de juros. b) Custo das mercadorias vendidas – vendas de mercadorias – compras de

mercadorias. c) Encargos de depreciação – depreciação acumulada – encargos de

exaustão. d) Despesas de pessoal – despesas de salários – salários a pagar. e) ICMS a recolher – ICMS a recuperar – despesas de ICMS.

14. (TÉC–CONTAB/CONTROLADORIA–99) São contas patrimoniais de natureza credora: a) ICMS a recolher / duplicatas a pagar / prejuízos acumulados / fundo de

garantia a recolher;

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b) provisão para férias / provisão para crédito de liquidação duvidosa / depreciação acumulada / salários a pagar;

c) duplicatas descontadas / reservas de lucro / capital a integralizar / contas a receber;

d) fornecedores / amortização acumulada / títulos a pagar / adiantamento de férias;

e) salários a pagar / credores por financiamento / reservas de lucro / amortização.

Atenção!!!

Em face da similaridade dos nomes, chamamos a atenção para que não confundam as despesas antecipadas, classificadas no ativo circulante ou realizável a longo prazo, com os gastos pré-operacionais classificáveis no ativo permanente diferido que também merecerão um ajuste para apropriar a amortização ocorrida no período, visto que há diferenças significativas entre esses dois grupos de contas, conforme a seguir exposto:

Tecnicamente, despesa é o dispêndio necessário à obtenção de uma receita ou para salvaguardar um ativo. Já o ativo permanente diferido compreende os gastos feitos em reorganização da entidade, em despesas pré-operacionais, que serão amortizados em exercícios futuros, isto é, são imobilizações técnicas imateriais.

Entretanto, a nosso ver, a diferença fundamental reside na ocorrência do fato gerador. Nas despesas antecipadas, conforme vimos, o fato gerador ou a despesa em si, pelo princípio da competência, ainda não ocorreu, enquanto que, no ativo diferido, a despesa já ocorreu, o fato gerador já ocorreu, porém os seus benefícios são postergados para outro momento tendo em vista a confrontação das receitas com as despesas.

b) despesas do período contábil atual, que só serão pagas no próximo período (incorridas e não-pagas)

São muitas as situações em que a empresa incorre em despesas num período e que serão pagas somente no exercício seguinte. Algumas decorrentes da própria legislação (fiscal, trabalhista, societária etc.) e outras por circunstâncias administrativas da empresa como falta de liquidez entre outras.

Exemplo: A empresa COSTA S.A. incorreu em despesas de salários no mês de dezembro de 2004 no valor de R$ 45.000,00. Este valor somente será pago em janeiro de 2005, amparada pela legislação trabalhista que permite tal postergação

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de pagamento. Desta forma, em 31/12/2004 a empresa deve registrar o fato por meio do seguinte lançamento:

Despesa de salários a Salários a pagar R$ 45.000,00

O lançamento apresentado para reconhecer a despesa de salários no mês de dezembro é um fato contábil modificativo, pois altera o PL. A escrituração deste lançamento é obrigatória, em decorrência da correta aplicação do princípio da competência e recebe a designação de lançamento de apropriação da despesa ou de reconhecimento da despesa.

Reparem que por meio do lançamento de reconhecimento ou apropriação da despesa de salários estamos reconhecendo uma despesa (despesa de salários) e uma obrigação (salários a pagar) ao mesmo tempo. Estão lembrados dos princípios de contabilidade, especialmente o da competência2?

No mês de janeiro de 2005, por ocasião do efetivo pagamento, a empresa deve providenciar ao seguinte lançamento, que caracteriza fato contábil meramente permutativo:

Salários a pagar a Caixa/bancos R$ 45.000,00

c) receitas recebidas antecipadamente no período anterior e ganhas no atual

Algumas empresas, dadas as características de seu objeto social, podem receber parcelas antecipadamente à produção dos bens ou da execução de serviços contratados.

Esses recursos recebidos antecipadamente devem ser registrados na conta adiantamento de clientes ou receita recebida antecipadamente. É de ressaltar que os adiantamentos assim recebidos representam obrigações da empresas para com os clientes e deve ser classificado no passivo, que pode ser o circulante ou longo prazo, dependendo do prazo previsto para a entrega dos bens ou a prestação do serviço.

2 Resolução CFC nº 750/93, art. 9º § 4o Consideram-se incorridas as despesas: ... III – pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.

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No final do período, a parte da receita realizada, isto é, o valor dos bens entregues ou dos serviços prestados naquela fase, deverá ser transferida, mediante lançamento de ajuste na conta patrimonial, para a conta de receita do exercício (conta de resultado).

Contabilização:

1 - na data do recebimento

Caixa a Receita recebida antecipadamente R$ 1.000,00

É interessante observar mais uma vez que o lançamento é feito em conta de passivo circulante ou longo prazo, pois a empresa assumiu a obrigação de fornecer bens ou serviços e, caso não os fornece, deverá devolver as quantias recebidas. Agora, se sobre as quantias recebidas antecipadamente não recair nenhuma obrigação, estas deverão ser classificadas no grupo resultados de exercícios futuros, e somente neste caso, conforme veremos na aula relativa ao Balanço Patrimonial.

2 - na apropriação ao resultado do exercício, pela parcela da receita realizada no período:

Receita recebida antecipadamente a Receita operacionais R$ 200,00

d) receitas ganhas (ocorreu o fato gerador) e ainda não-recebidas

Já sabemos que as receitas e despesas devem ser reconhecidas no período em que ocorrerem seus respectivos fatos geradores, independentemente do recebimento ou do pagamento. Assim, uma receita é considerada ganha (realizada), quando ocorrido o seu fato gerador e é este o momento que devemos reconhecê-la na Contabilidade, independentemente de ter sido recebida.

Estão nesse grupo as receitas decorrentes da venda a prazo de mercadorias, da prestação de serviços a prazo etc.

Exemplo: Um escritório de advocacia mantém, com cliente, contrato de prestação de serviço mensal de $1.000,00. Caso deixe, por algum motivo, de faturar uma mensalidade (outubro de 20X4, por exemplo), mesmo assim deverá fazer o

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lançamento abaixo para registrar o vencimento de um mês de prestação de serviços (receita já ganha ou realizada, porém não-recebida), pois o serviço foi prestado (houve a ocorrência do fato gerador da receita):

Serviços a faturar a Receitas de serviços 1.000,00

A conta serviços a faturar é uma conta de ativo e representa o direito que o prestador de serviço terá de enviar a fatura ao cliente, para cobrança. Seu saldo deve ser transferido para a conta caixa ou duplicatas a receber à medida que as mensalidades forem sendo pagas ou faturadas, da seguinte forma:

Caixa / Duplicatas a receber a Serviços a faturar 1.000,00

EXERCÍCIO RESOLVIDO 1:

(AFCE-TCU/99) Registrada em 25 de fevereiro de 1998, a Firma Mento Ltda. funcionou normalmente até o fim do ano, contabilizando seus resultados sob a ótica do regime contábil de caixa. Ao chegar dezembro, foi informada de que, para elaborar seus balanços, teria de observar o regime contábil da competência de exercícios, em obediência aos princípios contábeis e as determinações legais.

O lucro do exercício de 1998 já estava contabilizado sob regime de caixa e computava os seguintes elementos.

1) Salários correspondentes aos meses de fevereiro a dezembro: R$ 3.960,00, faltando pagar apenas o mês de dezembro, no valor de R$ 360,00.

2) Seguros correspondentes aos meses de fevereiro de 1998 a janeiro de 1999, totalmente pagos, a razão de R$ 80,00 por mês.

3) Serviços prestados durante todo o período, a razão de R$ 450,00 ao mês, inclusive fevereiro de 1998, faltando receber apenas o mês de dezembro/98.

4) Juros vencidos a favor da Firma Mento, no valor de R$ 600,00, totalmente recebidos.

5) Impostos e taxas municipais, no valor de R$ 400,00, já vencidos, mas ainda não-pagos.

6) Comissões recebidas em 1998, mas relacionadas ao exercício de 1999, no valor de R$ 100,00.

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Ao fazer as correções de lançamento, para ajustar o lucro ao regime de competência, a empresa, naturalmente, provocou alterações no valor contábil do resultado antes contabilizado. Essas alterações significaram:

a) redução do lucro em R$ 330,00;

b) redução do lucro em R$ 640,00;

c) aumento do lucro em R$ 310,00;

d) aumento do lucro em R$ 370,00;

e) aumento do lucro em R$ 1.030,00.

SOLUÇÃO:

A empresa efetuou suas operações pelo regime de caixa, inclusive apurando o resultado. Agora devemos fazer os ajustes, para enquadrar a escrituração e conseqüentemente o resultado ao REGIME DE COMPETÊNCIA:

1) falta contabilizar a despesa do salário de dezembro (360,00 – débito), pois já ocorreu o fato gerador;

2) devemos expurgar a parcela de despesa de seguros de janeiro/99 (80,00 - crédito), visto que o fato gerador ainda não ocorreu;

3) falta contabilizar a receita de serviços de dez/98 (450,00 – crédito), cujo fato gerador já ocorreu, porém não foi recebido o seu valor;

4) juros vencidos, a favor da empresa Firma Mento Ltda., e já recebidos (sem ajuste);

5) impostos e taxas vencidos, mas não-pagos. Devem ser reconhecidas as despesas pela ocorrência do fato gerador (400,00 – débito);

6) comissões recebidas em 1998, referentes ao exercício de 1999, no valor de $ 100,00. Devemos expurgar o valor do resultado (100,00 – débito).

Contabilizando os ajustes em conta do tipo “T”, obteremos o seguinte efeito no resultado:

Ajustes 360 450 400 80 100

860 530

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330 Percebam que os ajustes resultaram em saldo devedor de

330, isto significa que o resultado apurado de acordo com o regime de caixa sofrerá uma redução de 330 se aplicado o regime de competência.Resposta: Letra A

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:

15. (AGERS/RS/98) Para uma empresa com exercício social igual ao ano civil e ciclo operacional de até 12 meses, uma compra feita no dia 10.12.X0, com vencimento para 15.12.X1 (prazo superior a um ano), sendo paga somente em 10.01.X2, será classificada nos balanços de 31.12.X0 e 31.12.X1, respectivamente, como: a) PELP e PC; b) PC e PELP; c) PC e PC; d) PELP e PELP; e) resultados de exercícios futuros e PELP.

16. (ESAF/TTN–97) Uma empresa, que adota o regime da competência em sua escrituração, encerrou exercício social em 31/12/1996. Nos primeiros dias de 1997, escriturou os seguintes eventos:

1. pagamento de salários dos empregados, relativos ao mês de dezembro de 1996;

2. recebimento da diferença de imposto recolhido a maior em dezembro de 1996 e já reclamada naquele mês à autoridade competente;

3. venda de um bem do ativo permanente pelo preço de custo. A escrituração refere-se, respectivamente, a fatos contábeis:

a) permutativo – permutativo – permutativo; b) modificativo diminutivo – modificativo aumentativo – permutativo; c) permutativo – modificativo aumentativo – modificativo diminutivo; d) modificativo diminutivo – misto aumentativo – permutativo; e) misto diminutivo – misto aumentativo – misto diminutivo.

17. (TRF/2002–A/ESAF) – Em primeiro de outubro de 2001, a Imobiliária Casa & Terra S/A recebeu, antecipadamente, 06 (seis) meses de aluguel, com valor mensal de R$ 300,00, e pagou o aluguel dos próximos 12 (doze) meses, no valor anual de R$ 2.400,00.

Nesse caso, as regras do regime contábil da competência levam-nos afirmar que, no balanço de encerramento do exercício, elaborado em 31/12/2001, em decorrência desses fatos haverá: a) despesas do exercício seguinte no valor de R$ 600,00;

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b) receitas do exercício seguinte no valor de R$ 900,00; c) despesas do exercício seguinte no valor de R$ 1.200,00; d) receitas do exercício seguinte no valor de R$ 1.800,00; e) despesas do exercício seguinte no valor de R$ 2.400,00.

2. PROVISÕES

2.1. CONCEITO

Consoante os enunciados do princípio da prudência3, na avaliação dos componentes patrimoniais devemos adotar, para os componentes do ativo, o menor valor dentre duas situações igualmente válidas, de forma que resulte o menor valor do PL. Ainda com base no mesmo princípio, os ajustes que serão realizados envolvem incertezas de grau variável. Com isto, podemos afirmar que as provisões se encaixam aos enunciados do referido princípio de contabilidade, pois na constituição dos mesmos sempre estaremos diante de incertezas e adotaremos valores obtidos por processos estatísticos na sua mensuração.

As provisões, das quais falaremos nos tópicos seguintes, podem do ativo, onde constituirão contas retificadoras, ou de passivo, onde serão constitutivas de obrigações. Porém, em ambos os casos, suas contas representativas serão sempre de natureza credora, tendo como contrapartida, sempre, conta de despesa ou de custos.

Ainda com base nos princípios de contabilidade, as despesas relativas a um período devem ser reconhecidas no período a que se referem. É o caso das despesas decorrentes da constituição de provisões ativas e passivas, mesmo que não tenha havido desembolso.

3 Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o Patrimônio Líquido.

§ 1o O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da hipótese de que resulte menor patrimônio Líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de Contabilidade.

§ 2o Observado o disposto no art. 7o, o Princípio da Prudência somente se aplica às mutações posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta aplicação do Princípio da Competência.

§ 3o A aplicação do Princípio da Prudência ganha ênfase quando, para definição dos valores relativos às variações patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau variável.

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Outro princípio que está envolvido no reconhecimento de mutações patrimoniais é o da oportunidade e, consoante este princípio, as mutações devem ser reconhecidas de imediato, desde que tecnicamente estimáveis, mesmo que exista somente razoável certeza de sua ocorrência.

Desta forma, podemos justificar a constituição das provisões relembrando o tratamento a ser dado às despesas, em obediência aos princípios contábeis:

Competência As despesas devem ser registradas quando incorridas, mesmo que não-pagas.

Oportunidade As mutações patrimoniais devem ser registradas, mesmo na hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência.

Prudência Deve-se optar, entre duas situações igualmente válidas, por aquela da qual resulte menor patrimônio líquido.

Percebam que as despesas e custos possuem valores precisos e documentados. Dentro dessa categoria de contas podemos citar os aluguéis, tributos, salários etc., o que faz com que seus registros sejam feitos à medida de seu acontecimento e conhecimento documental.

Quanto às despesas incorridas, que ensejam a constituição de provisões, por corresponderem a valores estimados e de difícil precisão do momento, do tempo em que se consideram gerados, seus registros realizam-se, geralmente, por ocasião da elaboração das demonstrações financeiras, sob a forma de ajustes de balanço.

2.2. PROVISÃO X RESERVA – UMA DISTINÇÃO NECESSÁRIA

A provisão possui como contrapartida uma conta de despesa, que interfere no resultado do exercício, diminuindo-o. A reserva (de lucros) representa a destinação do resultado, não interferindo no mesmo.

A provisão deve ser constituída, mesmo quando o resultado do exercício for negativo, enquanto que a reserva só pode ser constituída quando o resultado do exercício for positivo,

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visto que é a destinação do resultado e é feita a partir do lucro líquido do exercício.

A reserva é constituída para dar maior garantia ao capital, integrando o patrimônio líquido da sociedade. A provisão representa redução de valores do ativo (quando são contas retificadoras) ou aumento do passivo (quando são obrigações), portanto reduz o PL e, embora tenha ocorrido o fato gerador contábil, ela não pode ser medida com exatidão.

A reserva objetiva a retenção de recursos na entidade, pautada no princípio da continuidade, a fim de não efetuar a distribuição de lucros (dividendos) sobre recursos de que a entidade precisará como capital de giro de seus negócios em futuro próximo.

A provisão, com base nos princípios da prudência, competência e oportunidade, visa a eliminar a possibilidade de haver distorções no resultado de determinado exercício, as quais poderiam trazer prejuízos à entidade em exercícios futuros, bem como a terceiros de boa fé, como investidores, acionistas etc.

Contabilização:

Como as provisões são, geralmente, decorrentes de estimativas calculadas com base em métodos estatísticos, elas são constituídas apenas por ocasião do encerramento do exercício social. A contabilização consiste no registro a débito de conta de resultado (despesa) e a crédito de conta patrimonial (provisão).

Conta de despesa a Conta da provisão

2.3. PROVISÕES RETIFICADORAS DE ATIVO

(PROVISÕES ATIVAS)

Um dos principais objetivos das sociedades comerciais é a obtenção de lucros. Para que isto se concretize, as empresas aplicam recursos de seus sócios, acionistas ou titular (patrimônio líquido), bem como de terceiros (passivo circulante ou exigível de longo prazo), em ativos dos mais diversos. Evidentemente que esses lucros, para serem obtidos, necessitam da realização dos ativos, em geral por alienação ou resgate.

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Entretanto, sempre que os ativos estiverem registrados por valor superior ao de sua realização (de mercado), eles precisam ser ajustados para que as demonstrações financeiras reflitam a verdadeira situação patrimonial da entidade.

A esta altura de nossas explanações alguns de vocês devem estar indagando a respeito de como podemos proceder ajustes a elementos do ativo se o princípio do registro pelo valor original impede que se modifique o valor de entrada do ativo, que deverá ser mantido, enquanto este permanecer no patrimônio? Àqueles que assim pensaram, respondemos que a indagação faz sentido. Por isso, na constituição das provisões criamos contas retificadoras, mantendo-se, assim, as contas geradas pelos registro original.

Assim, para que se obedeça aos princípios de Contabilidade, de forma integrada e harmônica, a diferença entre o valor do ativo e o de sua realização deverá ser registrada em conta retificadora deste mesmo ativo, tendo como contrapartida um registro em conta de despesa, com influência direta no resultado do exercício.

Além dos princípios de contabilidade que estão envolvidos na constituição das provisões, que já foram analisados, a Lei nº 6.404/76, por meio do art. 183, nos traz os critérios de avaliação dos componentes do ativo e está perfeitamente sintonizada com aqueles princípios. Pela sua relevância ao nosso estudo é prudente darmos uma lida com muita atenção a este dispositivo legal e no transcorrer desta aula e na próxima faremos os comentários pertinentes no que couber.

Critérios de Avaliação do Ativo

Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios:

I – os direitos e títulos de crédito, e quaisquer valores mobiliários não classificados como investimentos, pelo custo de aquisição ou pelo valor do mercado, se este for menor; serão excluídos os já prescritos e feitas as provisões adequadas para ajustá-lo ao valor provável de realização, e será admitido o aumento do custo de aquisição, até o limite do valor do mercado, para registro de correção monetária, variação cambial ou juros acrescidos;

II – os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisição ou

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produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior;

III – os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas;

IV – os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às perdas prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisição ao valor de mercado, quando este for inferior;

V – os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão;

VI – o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortização.

§ 1o. Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado:

a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado;

b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço Líquido de realização mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro;

c) dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros.

§ 2o. A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de:

a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência;

b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado;

c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.

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§ 3o. Os recursos aplicados no ativo diferido serão amortizados periodicamente, em prazo não superior a 10 (dez) anos, a partir do início da operação normal ou do exercício em que passem a ser usufruídos os benefícios deles decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades não poderão produzir resultados suficientes para amortizá-los.

§ 4o. Os estoques de mercadorias fungíveis destinadas à venda poderão ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela técnica contábil.

Pela leitura do dispositivo da Lei Comercial, verifica-se que esta determina a constituição de provisão, para todos os bens e direitos integrantes do ativo, para ajustá-los ao valor de realização ou, em se tratando de matérias-primas e bens em almoxarifado, em razão de não estarem, ainda, postos para venda, ao valor de reposição, ambos apuráveis no momento do levantamento do balanço. Estes mandamentos geram as seguintes provisões:

2.3.1. PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA

Esta provisão é decorrente do inciso I, do art. 183:

I – os direitos e títulos de crédito, ..., pelo custo de aquisição ou pelo valor do mercado, se este for menor; serão excluídos os já prescritos e feitas as provisões adequadas para ajustá-lo ao valor provável de realização, ...;

As empresas, quando fazem vendas a prazo, correm o risco de não receber todo valor dessas vendas (isto porque entre os compradores há “elementos” como o Velter e o Missagia que não têm o hábito de pagar suas contas!!!). Os vendedores, sabendo dessa inadimplência contumaz, constituem a provisão para créditos de liquidação duvidosa ou provisão para devedores duvidosos (PDD), que decorre da expectativa de perda na realização dos créditos, oriundos da venda de bens ou da prestação de serviços a prazo.

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Em face da correta aplicação do princípio da competência, as perdas devem ser reconhecidas no mesmo período em que se originaram as receitas.

Em que pese a PDD ser obrigatória em face da legislação societária e dos princípios de contabilidade, a partir da vigência da Lei no 9.430/96, o valor da provisão para devedores duvidosos passou a não ser mais dedutível da base de cálculo do IR, assim como outras provisões retificadoras de ativo.

Conforme já afirmamos anteriormente, na constituição de provisões há incertezas de grau variável. Essas incertezas se referem ao fato em si, pois não sabemos se eles efetivamente ocorrerão e também quanto ao valor. Quanto a estes aspectos não há outro jeito para a empresa a não tomar como referencia as perdas históricas com clientes.

Uma boa forma de calcular o valor da provisão é a adoção da média aritmética ponderada das perdas no recebimento de créditos do último triênio, calculado conforme o exemplo a seguir:

Data Direitos (em R$) Ano Perdas (em R$) 31/12/01 20.000,00 2002 600,00 31/12/02 10.000,00 2003 150,00 31/12/03 6.000,00 2004 150,00 Totais 36.000,00 900,00 Percentual médio = (900,00/36.000,00) X 100 = 4 %

Assim, pelo exemplo apresentado, para o cálculo da provisão a ser constituída em 31/12/2004, observar-se-á o percentual de 4% dos créditos a receber.

Contabilização:

A contabilização da provisão deve ser feita no final do período, lançada a débito de uma conta de resultado e a crédito da conta provisão para crédito de liquidação duvidosa, sendo esta última retificadora do montante de créditos a receber (conta clientes ou duplicatas a receber).

Admitindo que determinada empresa apresente um saldo de Duplicatas a Receber no valor de R$ 80.000,00 e que a

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expectativa de perda é de 3%, com base nas perdas do último triênio, então teremos o seguinte lançamento contábil:

Despesa com créditos de liquidação duvidosa a Provisão para créditos de liquidação duvidosa R$ 2.400,00

No balanço patrimonial esta situação será representada da seguinte forma:

Ativo Circulante

...

Duplicatas a Receber 80.000,00

(-) PDD (2.400,00)

Assim, a conta Duplicatas a Receber estará sendo avaliada ao valor de mercado ou de realização de R$ 77.600,00, o que corresponde ao valor contábil de Duplicatas a Receber. Percebam que o registro pelo valor original foi mantido.

No período subseqüente, por ocasião do vencimento dos títulos, certamente algumas Duplicatas não serão recebidas pela empresa. Após adotar todos os meios de cobrança possíveis, os créditos não recebidos devem ser baixados como perdas. Esse fato será contabilizado a débito da conta de provisão, constituída no período anterior, e a crédito de valores a receber. É o que se chama de baixa de títulos incobráveis. Observamos que somente nesse momento a conta Duplicatas a Receber (ou Clientes) é creditada.

Admitindo que uma duplicata no valor de R$ 1.000,00 não tenha sido recebido, então teremos o seguinte lançamento:

Provisão para créditos de liquidação duvidosa a Duplicatas a receber R$ 1.000,00

Sugerimos que os alunos façam os lançamentos de razão, pelos razonetes. Percebam que o saldo da conta de PDD agora é de R$ 1.400,00.

Procederemos da mesma forma para todos os créditos que não forem possíveis receber. Porém, pode ocorrer de a PDD não ser suficiente para absorver todas as perdas com clientes.

Assim, ocorrendo perdas em valor superior ao provisionado no período anterior, dar-se-á baixa na provisão até o valor existente e debitar-se-á uma conta que represente despesas

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com clientes incobráveis ou perdas pela diferença entre o valor que deixou de ser recebido e o da provisão, baixando-se duplicatas a receber da seguinte forma:

D – PDD 1.400,00 D – Perdas c/ Clientes 800,00 C - Duplicatas a receber 2.200,00

Nos lançamentos acima apresentamos as hipóteses de utilização parcial da PDD e de utilização total, inclusive com perdas superiores ao provisionado. Entretanto, pode ocorrer de a provisão constituída com base na expectativa de perda ser superior a efetiva perda (o que é desejável pela empresa). Neste caso, apresentam-se duas alternativas com relação a essa provisão remanescente, a saber:

a) reversão do saldo para outras receitas operacionais; e

b) complemento do saldo até o valor da nova provisão a ser determinada para o exercício seguinte.

Vejamos os lançamentos contábeis referentes às duas alternativas, na hipótese em que o saldo final da PDD de um exercício seja $ 10.000,00 (valor do ano anterior) e o cálculo da nova provisão seja $ 14.000,00.

a) Reversão do saldo existente e constituição da nova provisão:

a.1) Reversão:

Provisão para créditos de liquidação duvidosa a Outras receitas operacionais – reversão da PDD$ 10.000,00

a.2) Constituição da PDD para o exercício seguinte:

Despesa com créditos de liquidação duvidosa a Provisão para créditos de liquidação duvidosa $ 14.000,00

Outra forma de efetuar-se a provisão do período seria não reverter o saldo anterior da provisão e fazer a complementação até o saldo da perda provável, por meio do seguinte lançamento:

b) Complemento de provisão

Despesa com créditos de liquidação duvidosa a Provisão para créditos de liquidação duvidosa $ 4.000,00

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Exemplo 1: A empresa GAMA possuía na conta clientes os seguintes saldos:

Saldo de Clientes 31/12/20X0 R$ 1.400.000,00 31/12/20X1 R$ 2.000.000,00

Sabendo-se que, ao longo do exercício de 20X1, a empresa teve R$ 50.000,00 em títulos incobráveis e baixados, e que o percentual que a mesma utiliza para PDD é de 5% da conta clientes, indique o lançamento de ajuste a ser efetuado em 31/12/20X1:

Resolução (sugere-se que o aluno faça os razonetes): Valor da PDD para 20X1: R$ 1.400.000,00 X 5% = R$ 70.000,00

Contabilização: Despesa com PDD a PDD R$ 70.000,00

Representação no balanço patrimonial de 31/12/20X1:

Ativo Circulante Créditos Clientes R$ 1.400.000,00 (-)PDD (R$ 70.000,00) R$1.330.000,00

Utilização da PDD em 20X1: PDD a Clientes R$ 50.000,00

Saldo remanescente da PDD em 31/12/20X1: R$ 70.000,00 – R$ 50.000,00 = R$ 20.000,00 Valor da PDD para 20X2 = R$ 2.000.000,00 X 5% = R$ 100.000,00 Valor a complementar para PDD de 20X2: R$ 100.000,00 – R$ 20.000,00 = R$ 80.000,00

Lançamento de complementação da PDD: Despesa com PDD

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a PDD $ 80.000,00

Exemplo 2: Suponha que o saldo da conta provisão para créditos de liquidação duvidosa da empresa ALFA seja de $ 40.000,00, no início do exercício, e o saldo de duplicatas a receber seja de $ 800.000,00.

Durante o exercício, ocorreram os seguintes fatos:

a) falência do cliente X, que devia $ 20.000,00. Não houve condições de receber qualquer parcela da dívida;

b) o cliente Y, que devia $ 30.000,00, encerrou suas atividades, pagando $ 27.000,00. O restante da dívida é considerado incobrável;

c) um cliente, que havia sido considerado incobrável no exercício anterior, pagou sua dívida total de $ 10.000,00;

d) diversas dívidas de clientes foram consideradas incobráveis, no montante de $ 30.000,00.

Lançamentos contábeis:

a) baixa contra a provisão do cliente falido, sem condições de habilitação a qualquer crédito:

PDD a Duplicatas a receber $ 20.000,00

b) registro do recebimento parcial do cliente Y, acompanhado pela baixa contra provisão do restante incobrável do saldo:

Diversos a Duplicatas a receber PDD $ 3.000,00 Bancos c/ movimento $ 27.000,00$ 30.000,00

c) recuperação de valor baixado contra provisão no exercício anterior:

Bancos c/ movimento a Recuperação de créditos (Outras receitas operacionais) $ 10.000,00

d) baixa contra provisão de diversas contas consideradas incobráveis no exercício. Após a utilização de todo o saldo, as

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perdas existentes devem ser registradas diretamente na conta de despesa:

Diversos a Duplicatas a receber PDD $ 17.000,00 Despesas c/ créditos incobráveis $ 13.000,00$ 30.000,00

Lançamentos no Razão

Duplicatas a Receber PDD (s)800.000,00 20.000,00 (a) (a)20.000,00 40.000,00(s)

30.000,00 (b) (b) 3.000,00 30.000,00 (d) 23.000,00 40.000,00

800.000,00 80.000,00 (d)17.000,00 17.000,00 720.000,00

Bancos c/ Movimento Recuperação de Créditos (b)27.000,00 10.000,00(c) (c)10.000,00

37.000,00

Despesas com Créditos Incobráveis

(c)13.000,00

Onde (s) = saldo de abertura

2.3.2. PROVISÃO PARA AJUSTE DE BENS E DIREITOS DO ATIVO AO VALOR DE MERCADO

Nos termos do art. 183 da Lei das Sociedades Anônimas (Lei no 6.404/76), os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, bem assim matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, para fins do levantamento do balanço patrimonial, deverão ser avaliados pelo custo de aquisição ou produção, deduzidos de provisão para

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ajustá-los ao valor de mercado, quando este for inferior. No mesmo artigo, a referida lei dispõe, ainda, que os direitos e títulos de crédito e quaisquer valores mobiliários, não-classificados como investimento, deverão ser avaliados pelo custo de aquisição ou pelo valor de mercado, se este for menor.

Considera-se valor de mercado:


b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização, mediante venda no mercado, deduzidos os impostos, demais despesas necessárias para a venda e a margem de lucro.

A constituição da provisão para ajuste de bens e direitos ao valor de mercado é obrigatória perante a legislação comercial, embora não seja dedutível para a legislação do imposto de renda.

A provisão será contabilizada a débito de custo ou despesa, na conta despesa com ajuste de ativos, e a crédito, da na conta provisão para ajuste ao valor de mercado, redutora do ativo correspondente, na forma que se segue:

Despesa com ajuste de ativos (conta de resultado)

a Provisão para ajuste ao valor de mercado.

No período seguinte, caso a perda não se concretize, a provisão deverá ser revertida a crédito de outras receitas operacionais.

Exemplos:

A – Matérias-primas ou bens em almoxarifado

Estoque em 31/12/X4 Valores em R$ Valor de custo 850.000,00 (estoque final ) (-) Valor de mercado 800.000,00 (=) valor da provisão 50.000,00

Contabilização: Despesa com ajuste de estoque

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a Provisão para ajuste de estoque R$ 50.000,00

Representação no balanço em 31/12/X4:

Ativo circulante Estoque de matéria-prima R$ 850.000,00 (-) Provisão para ajuste de estoque (R$ 50.000,00)

Reversão da provisão no período subseqüente – 19X5:

Provisão para ajuste de estoque a Reversão de provisões* R$ 50.000,00

*Como no momento da constituição da provisão a contrapartida dessa foi uma despesa operacional, a sua reversão deverá ser, obrigatoriamente, classificada em outras receitas operacionais. A reversão ocorrerá, também, quando da realização (alienação, venda ou cessão) do ativo correspondente.

Quando o valor de mercado for superior ao custo de aquisição, não será constituída qualquer provisão, prevalecendo, nessa hipótese, os mandamentos expressos dos princípios da prudência e do registro pelo valor original. Também não será constituída a provisão no caso de bens imobilizados, estes sujeitos à depreciação, amortização ou exaustão.

B – Mercadorias para revenda Dados:

Valor de Aquisição 100.000,00 Valor de venda no mercado 240.000,00 (-) Margem de lucro 10 % (24.000,00)(-) Impostos 20 % (48.000,00)(-) Demais despesas 3 % (7.200,00)(=) Valor de mercado 160.800,00

A provisão não será constituída, tendo em vista que o

valor de mercado ($ 160.800,00) é superior ao custo de aquisição ($100.000,00).


(TFC/2000) A Varejista S/A possui, no fim do exercício, 300 unidades, assim discriminadas: – 100 unidades do item “A”, ao custo unitário de R$ 2,50;

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– 100 unidades do item “B”, ao custo unitário de R$ 2,70; – 100 unidades do item “C”, ao custo unitário de R$ 2,80. Os itens tipo “C” estão todos contabilizados como bens de uso; os outros dois tipos são destinados à venda. No dia de encerramento do exercício social, os três tipos de itens “A”, “B” e “C” estavam cotados ao preço de mercado de R$ 2,60, por unidade. Com essas informações, podemos afirmar que, no balancete de verificação do final do período, preparatório para o balanço patrimonial, as contas que registravam esses itens apresentavam saldos, cujo soma total era de: a) R$ 770,00; b) R$ 780,00; c) R$ 790,00; d) R$ 800,00; e) R$ 810,00.

Resolução:

A provisão para ajuste de estoques ao valor de mercado deverá ser constituída somente para o item tipo “B” (bem de venda), pois o seu valor de mercado ($ 2,60) é inferior ao valor contábil ($ 2,70). Porém, está sendo perguntado o valor das contas que representam estes itens. Estas não sofrerão alterações.

Ativo Circulante Estoques “A” 250 Estoques “B” 270 (-) Provisão p/ajustes de estoques ao valor de mercado (10) Ativo Permanente Item “C” 280

Total das contas representativas dos itens: T = 250 + 270 + 280 = 800

Resposta: Letra D

C – Direitos ou títulos de crédito e outros valores mobiliários não-classificados no ativo permanente – investimentos

Em 19X4, a empresa CAVALEIRA adquiriu, sem intenção de permanência, 100 mil ações da Cia. SAPOX, na bolsa de valores, pagando o preço unitário, à vista, de R$ 1,80 por ação.

Por ocasião do levantamento de seu balanço patrimonial, foi verificado que a cotação das ações adquiridas era de R$ 1,70. Deste modo, o valor de mercado desse ativo estava inferior ao seu

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custo de aquisição, justificando a constituição de provisão para ajustá-lo à realidade deste mercado.

A propósito, os valores mobiliários podem ser ajustados ao valor de mercado tomando por base a cotação da bolsa de valores de maior movimentação, no último dia útil do exercício.

Cálculo: Custo de aquisição (100.000 ações x R$ 1,80) R$ 180.000,00 (-) Valor de mercado (100.000 ações x R$ 1,70) (R$ 170.000,00) (=) Valor a ser provisionado R$ 10.000,00

Contabilização: Despesa com ajuste ao valor de mercado a Provisão p/ ajuste ao valor de mercado R$ 10.000,00

Representação no balanço em 31/12/X4:

Ativo circulante Investimentos temporários Ações Cia. SAPOX R$ 180.000,00 (-) Prov. para ajuste ao valor mercado (R$ 10.000,00)

2.3.3. PROVISÃO PARA PERDAS PROVÁVEIS NA ALIENAÇÃO DE INVESTIMENTOS

Esta provisão normalmente é constituída para os investimentos avaliados pelo método de custo, quando o custo corrigido não acompanha a evolução do patrimônio líquido da investida, porque esta pode estar operando com prejuízo, ou por outros motivos que determinem e caracterizem como permanente a perda. São avaliados pelo método de custo todos os investimentos na forma de ações ou quotas, que não sejam em coligadas ou em controladas, ou até mesmo os efetuados nestas empresas, porém não-significativos, ou seja, não-relevantes, individualmente ou em seu conjunto.

O custo de aquisição é o valor efetivamente despendido na transação, seja por subscrição relativa a aumento de capital, caso em que é o produto da quantidade de ações ou quotas pelo seu preço de emissão, seja pelo valor nominal ou valor superior ao nominal e ainda pela compra de ações de terceiros, quando a base do custo é o preço total pago.

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No entanto, ressalte-se que, mesmo para os investimentos avaliados pela equivalência patrimonial, em circunstâncias que determinem a existência de perdas comprovadas como permanentes, constitui-se uma provisão. É o caso na existência de problemas anormais de perda da capacidade de competir, por dificuldades tecnológicas, mercadológicas, de administração etc.

A provisão será contabilizada a débito de despesa, classificada como despesa não-operacional, e a crédito da conta provisão para perdas na alienação de investimentos, redutora do ativo correspondente, a saber: Despesa não-operacional a Provisão p/ perdas na alienação de investimento

Exemplo:

Determinada pessoa jurídica possui investimento em ações, de natureza permanente, da Cia. CELTA, no valor de R$ 2.000.000,00. Parte significativa da capacidade produtiva da investida destina-se à produção autorizada pelo detentor da marca ou patente.

Estando próximo o término do prazo de concessão e não havendo previsão de renovação do direito de uso da marca, a investida deverá desativar 25% de sua linha produtiva, o que implicará perda definitiva na mesma proporção pela investidora.

Cálculo da perda: 25% de R$ 2.000.000,00 = R$ 500.000,00

Contabilização: Despesa com perda em investimento (despesa não-operacional) a Provisão para perdas em investimentoR$ 500.000,00

Representação no balanço patrimonial:

Ativo Permanente Investimento Participação societária – Cia. CELTA R$ 2.000.000,00 (-) Provisão para perdas em investimento (R$ 500.000,00)

O valor da provisão será baixado por ocasião da alienação da participação societária.

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Se, no período seguinte, o investimento vier a ser alienado à vista, pelo valor de R$ 1.400.000,00, a contabilização da respectiva operação será:

a) Pela venda à vista: Bancos c/ movimento a Receita não-operacional R$ 1.400.000,00

b) Pela baixa do investimento: Custo do investimento (não-operacional) a Participação societária – Cia. CELTA R$ 2.000.000,00

c) Pela baixa da provisão: Provisão para perdas em investimento a Custo do investimento R$ 500.000,00

d) Pela apuração do resultado não-operacional:

d.1) pela transferência da receita: Receita não-operacional a Resultado não-operacional R$ 1.400.000,00

d.2) pela transferência do custo: Resultado não-operacional a Custo do investimento R$ 1.500.000,00

e) Pela transferência para o resultado do exercício: Resultado do exercício a Resultado não-operacional R$ 100.000,00

Razonetes: Participação Societária Cia. CELTA Custo do Investimento

(s) 2.000.000,00 2.000.000,00 (b) (b)2.000.000,00 500.000,00 (c) 1.500,000,00 1.500.000,00 (d.2)

Resultado Não-operacional Bancos c/ Movimento

(d.2) 1.500.000,00 1.400.000,00 (d. l) (a) 1.400.000,00 100.000,00 100.000,00 (e)

Prov. para Perdas em Investimento Resultado do Exercício (c) 500.000,00 500.000,00 (s) (e) 100.000,00

Receita Não-operacional

(d.1) 1.400.000,00 1.400.000,00 (a)

Onde: (s) = saldo de abertura

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2.4. PROVISÕES CONSTITUTIVAS DE OBRIGAÇÕES (PROVISÕES PASSIVAS)

Pelo disposto no art. 184, da Lei nº 6.404/76, as obrigações conhecidas ou calculáveis devem ser registradas no passivo:

Critérios de Avaliação do Passivo

Art. 184. No balanço, os elementos do passivo serão avaliados de acordo com os seguintes critérios:

I – as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive Imposto de Renda a pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor atualizado até a data do balanço;

II – as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão convertidas em moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;

III – as obrigações sujeitas à correção monetária serão atualizadas até a data do balanço.

São exemplos de provisões que devem ser constituídas com base nesse dispositivo: Provisão para Férias, Provisão para 13º Salário ou Gratificação Natalina, Provisão para Gratificação a Empregados e Provisão para Imposto de Renda, as quais veremos a seguir.

2.4.1. PROVISÃO PARA FÉRIAS

Um empregado goza férias porque ele trabalhou durante um ano inteirinho. Durante o mês de féria ele não estará trabalhando, porém receberá salário, acrescido de pelo menos 1/3. Mas, ele recebe salário porque ele trabalhou no ano anterior. Desta forma, para adequar esta despesa ao princípio de competência, é justo que a empresa provisione 1/12 do salário mensal do empregado, acrescido de 1/3, tendo como contrapartida uma conta de resultado. Assim, as férias são despesas a ser computadas no período em que são ganhas pelo empregado, e não no momento do pagamento.

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O montante da provisão é calculado com base na remuneração mensal do empregado, no mês do encerramento do período e no número de dias de férias a que já tiver direito na data do balanço.

Para contabilizar a provisão debitamos uma conta de resultado (custo ou despesa) e creditamos provisão para férias. A provisão contempla a inclusão dos gastos incorridos com a remuneração de férias proporcionais e dos encargos sociais, cujos ônus cabem à empresa, bem como deve computar o terço constitucional. Veja o quadro a seguir:

Folha de Pagamento de Salários

Provisão Mensal p/ Férias

(1/12 + 1/3 constitucional)

Encargos Sociais

INSS (27,8 %) FGTS (8 %) 2.880,00 320,00 88,96 25,60

Lançamento da provisão: Diversos a Provisão para férias Férias 320,00 INSS 88,96 FGTS 25,60 434,56

Por ocasião das férias do empregado, a empresa debitará a conta de provisão para férias, o valor pago aos empregados, inclusive pagamento relativos aos encargos sociais decorrentes.

Provisão para férias a Banco c/ movimento

Como se trata de um lançamento de provisão, onde a empresa apóia-se em valores estimados, pode, no decorrer dos meses, principalmente no momento do pagamento das férias e dos encargos, o valor provisionado no passivo não representar o valor exato a ser pago. Por isso, havendo variação salarial durante o

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período, a empresa deverá efetuar a complementação da provisão, para satisfazer plenamente o princípio da competência e prudência.


(TCE–ES–Controlador/2001) – Ao encerrar o exercício social, a empresa Personal Ltda. constituiu a provisão para férias, segundo os critérios da legislação pertinente, com base na remuneração mensal dos empregados e no número de dias de férias a que já tinham direito na época do balanço, incluindo os encargos à base de 30%, sendo 10% dos segurados e 20% patronal. Apenas o acréscimo de um terço do valor das férias não foi incluído na provisão.

A situação descrita na época do balanço era a seguinte: 10 empregados com 12 meses de trabalho e salário mensal de R$ 1.500,00; 10 empregados com 6 meses de trabalho e salário mensal de R$ 1.200,00; 10 empregados com 3 meses de trabalho e salário mensal de R$ 1.000,00. Todos os empregados tinham mais de um ano de casa e não faltaram ao serviço durante o período aquisitivo das férias.

Com estas informações o contador da empresa promoveu o lançamento para contabilizar a provisão para férias no valor de:

a) R$ 21.150,00; d) R$ 28.200,00; b) R$ 23.500,00; e) R$ 30.550,00. c) R$ 25.850,00;

Resolução:

Devemos calcular a provisão com base no período aquisitivo e na remuneração de cada grupo de funcionários, sendo:

QTD FUNCIO-NÁRIOS

(1)

PERÍODO AQUISITIVO

(2)

SALÁRIO INDIVIDUAL

(3)

SUBTOTAL (1*2*3/12)

ENCARGO PATRONAL

(20%)

PROVISÃO PARA

FÉRIAS

10 12 1.500,00 15.000,00 3.000,00 18.000,00

10 6 1.200,00 6.000,00 1.200,00 7.200,00

10 3 1.000,00 2.500,00 500,00 3.000,00

TOTAL 23.500,00 4.700,00 28.200,00

Lançamento: Diversos a provisão para férias

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Férias 23.500,00 Encargos s/férias 4.700,00 28.200,00

Resposta: Letra D

2.4.2. PROVISÃO PARA 13o SALÁRIO

Pelo mesmo motivo que a empresa faz a constituição da provisão para férias, ela deve constituir uma provisão para o 13o salário, por constituir um encargo complementar de salário. O valor da provisão deverá ser reajustado sempre que ocorrerem alterações salariais, uma vez que a provisão efetiva é devida com base no salário de dezembro, ou no caso de pagamentos, em virtude de demissão.

Se a empresa tiver como política o compromisso de pagar salários adicionais ao 13o obrigatório (14o ou 15o salário), deve efetuar idêntico provisionamento. Ressalte-se que a dedutibilidade para fins de imposto de renda desta provisão refere-se, apenas, ao 13o salário.

Contabilização: 1a) Na constituição da provisão: Despesas com 13o salário (custo ou despesa) a Provisão para o 13o salário (passivo circulante) 2a) Pelo pagamento nos casos de demissões: Diversos a Bancos c/ movimento Provisão para o 13o salário Despesas com 13o salário (*)

(*) No caso de haver acréscimo salarial no período ou pagamento de valores ainda não-provisionados.

3a) Acréscimos salariais Dados: – remuneração mensal – janeiro/X4 R$ 1.200,00 – remuneração mensal – fevereiro/X4 R$ 1.500,00

a) valor da provisão de janeiro/X4 1/12 de R$ 1.200,00 R$ 100,00

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b) valor da provisão de fevereiro/X4 1/12 de R$ 1.500,00 R$ 125,00

c) complementação da provisão de jan/X4 (R$ 125,00 – R$ 100,00) R$ 25,00

d) total da provisão em fev/X4 R$ 150,00

e) total provisionado nos 02 (dois) meses (2/12) 2/12 de R$ 1.500,00 R$ 250,00

Após a constituição da provisão, quaisquer pagamentos a título de 13o salário, inclusive adiantamentos ou pagamento em rescisões contratuais e encargos sociais correspondentes, serão contabilizados a débito da conta de provisão e a crédito de conta Caixa ou Bancos.

2.4.3. PROVISÃO PARA GRATIFICAÇÕES A EMPREGADOS

A gratificação a empregados, decorrente de acordo coletivo ou individual representa uma despesa operacional para a empresa e, geralmente, é será devida no final do exercício. Desta forma, a empresa deverá provisionar a quantia correspondente no exercício em que a despesa se tornou exigível, mesmo que será paga somente no exercício seguinte.

A contabilização desta provisão é feita mediante débito em conta de custo ou despes e crédito à conta de provisão para gratificação a empregados, no passivo circulante, na forma que se segue:

Gratificação a empregados a Provisão para gratificação a empregados

Ressaltamos que esta provisão não está entre as que podem ser deduzidas da base de cálculo do imposto de renda.

Chamamos atenção ao fato de que esta gratificação difere da participação de empregados prevista em estatuto e que esta última é dedutível para fins de imposto de renda.

2.4.4. PROVISÃO PARA O IMPOSTO SOBRE A RENDA

O valor do imposto de renda incidente sobre o resultado do período deve ser reconhecido e contabilizado no próprio período de apuração do lucro a que se refere.

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A Lei no 6.404/76 estabelece, no art. 189, que “do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o imposto sobre a renda”. Deduzimos deste dispositivo que o Imposto de Renda se constitui numa despesa, pois interfere no resultado, diminuindo-o, visto que as participações são demonstradas na DRE.

O valor do imposto é obtido a partir do lucro fiscal (lucro real), que é apurado segundo as normas da legislação fiscal4.

O lançamento relativo a constituição da Provisão para o Imposto de Renda será o seguinte, após termos conhecimento do seu valor:

Resultado do exercício a Provisão para o imposto de renda

Muitas empresas, embora obrigadas ao lucro real, podem antecipar, por estimativa, o recolhimento do imposto de renda mensalmente, contabilizando-o em conta de ativo (imposto de renda a recuperar), cujo o saldo, no final do período, deverá ser transferido a débito da conta provisão para o imposto de renda. Caso o valor antecipado por estimativa seja superior ao valor provisionado, o saldo remanescente permanecerá em conta de ativo para compensação com o imposto de renda devido no futuro ou poderá ser restituído, se reclamado.


18. (AFTN/ESAF/96) A contrapartida das contas de provisões são contas do (de):

a) ativo;

b) receita; c) passivo;

d) reservas;

e) resultado.

4 Sobre a apuração do Lucro Real será inserido um tópico nas aulas em que trataremos da demonstração do resultado do exercício – DRE.

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19. (ESAF/TRF–2000) Em 31/12/1999, a firma Dubitatia Ltda. fez a estimativa de que, provavelmente, perderia no ano seguinte R$ 670,00, no recebimento das duplicatas de sua emissão. Nessa mesma data, havia saldo anterior de R$ 320,00, na conta provisão para devedores duvidosos.

Considerando válida a expectativa de perda e corretos os cálculos efetuados, essa empresa deverá, para adequar seu balanço aos princípios contábeis fundamentais, mandar fazer o seguinte lançamento:

a) devedores duvidosos a provisão para devedores duvidosos 350,00;

b) provisão para devedores duvidosos a duplicatas a receber 320,00;

c) devedores duvidosos a provisão para devedores duvidosos 670,00;

d) devedores duvidosos a duplicatas a receber 670,00;

e) devedores duvidosos a provisão para devedores duvidosos 990,00.

20. (ESAF/TFC-1996) O valor de uma duplicata julgada incobrável foi debitado na conta provisão para créditos de liquidação duvidosa em contrapartida com duplicatas a receber.

O lançamento realizado:

a) reduziu o valor do ativo circulante;

b) reduziu o lucro líquido do exercício, apesar de serem patrimoniais as contas debitada e creditada;

c) reduziu o lucro líquido do exercício, porque a conta debitada é conta de resultado;

d) não interferiu no resultado do exercício, porque são patrimoniais as contas debitada e creditada;

e) não interferiu no resultado do exercício, apesar de a conta debitada ser conta de resultado.

21. (FISCAL/ICMS–MS/2000) Assinale a alternativa correta, quando

for registrada a baixa de um cliente incobrável, no montante de R$300,00 (valores em R$). a) Débito = clientes 300 / crédito = devedores incobráveis 300. b) Débito = clientes 300 / crédito = provisão para devedores duvidosos

300. c) Débito = provisão para devedores duvidosos 300 / crédito = clientes

300.

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d) Débito = clientes duvidosos 300 / crédito = devedores incobráveis 300.

22. (ESAF/AFTN–1991) O registro contábil da provisão para créditos de liquidação duvidosa tem como contrapartida devedora a conta de resultado: a) despesas com a constituição de provisões; b) provisão para devedores duvidosos; c) duplicatas a receber; d) lucros acumulados; e) despesas do exercício seguinte.

23. (MIC/ESAF/98) A Minha Empresa mantém em estoque 800 unidades de mercadorias avaliadas em R$ 10.000,00, sendo R$ 4.000,00 relativos à mercadoria tipo “A”, que tem custo unitário de R$ 10,00, e R$ 6.000,00 correspondentes à mercadoria tipo “B”, cujo custo unitário é de R$ 15,00. No último dia do exercício social, o custo de mercado dessas mercadorias estava cotado a R$ 12,00, tanto para o tipo “A” como para o tipo “B”.O contador, cumprindo

as determinações da Lei no 6.404/76, e em obediência ao princípio contábil da prudência, deve apresentar no balanço patrimonial:

a) mercadorias R$10.000,00 (-) provisão para ajuste de estoque (R$ 400,00);

b) mercadorias R$10.000,00 (-) provisão para ajuste de estoque (R$1.200,00);

c) mercadorias R$10.000,00 (-) provisão para ajuste de estoque (R$ 2.400,00);

d) mercadorias R$ 9.600,00;

e) mercadorias R$ 8.800,00;

24. A avaliação do ativo tem o seguinte tratamento:

a) os estoques são avaliados pelo preço de mercado, exceto os de mercadorias fungíveis, destinadas à venda;

b) os direitos e títulos de crédito, pelo valor de mercado ou de aquisição, se este for maior;

c) os direitos referentes a mercadorias, pelo valor de mercado ou de aquisição, se este for menor;

d) os direitos que tiverem por objeto as mercadorias e matérias-primas, pelo custo de aquisição, ajustado ao valor de mercado, quando este for inferior;

e) as matérias-primas serão avaliadas pelo preço de mercado.

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25. (AFTN/ESAF/96) Em 31.12.X1, a Cia. PRA apresentava os seguintes dados, relativos aos estoques finais de matéria-prima:

MATÉRIA-

PRIMA QUANTIDADE CUSTO

TOTAL (EM $)

VALOR DE MERCADO

(EM $) A 1.000 2.000, 1.800,00 B 1.500 6.000, 7.500,00 C 2.000 8.000, 7.000,00

Com base nestes dados, o valor total do estoque de matéria-prima, que deve ser evidenciado no balanço patrimonial, é:

a) $ 14.800,00; d) $ 15.000,00;

b) $ 16.000,00; e) $ 15.800,00.

c) $ 16.500,00;

26. (ESAF/TTN-97) Na data de encerramento do exercício social, o estoque de mercadorias para revenda de uma empresa era de R$ 5.000,00, registrado pelo valor de aquisição. O seu valor de mercado era, entretanto, de R$ 4.500,00. No balanço patrimonial, essas mercadorias devem ser registradas pelo valor de:

a) R$ 5.000,00;

b) R$ 4.750,00;

c) R$ 4.500,00;

d) R$ 4.500,00 ou R$ 5.000,00, facultativamente;

e) R$ 5.000,00, deduzido de provisão de R$ 500,00.

27. (AFTN/ESAF/98) A empresa Cravos e Rosas S/A, ao encerrar o exercício social em 31.12.19x7, tinha estoques de bens de vendas de 100 mil unidades, ao custo unitário de R$ 1,00 (um real) e duplicatas emitidas em vendas a prazo, no valor total de R$ 200.000,00 (duzentos mil reais). Outros dados:

– a empresa tem experiência válida e comprovada, nos últimos três exercícios, de que 2% de seus créditos costumam se tornar iliquidáveis;

– o preço de mercado de suas mercadorias foi cotado a R$ 1,10 (um real e dez centavos) a unidade, no dia do balanço;

– as duplicatas a receber ainda não estão vencidas.

Ao aplicar integralmente o princípio contábil da prudência, a referida empresa apresentará, em balanço, esse ativo circulante (estoques e créditos) pelo valor contábil de:

a) R$ 294.900,00;

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b) R$ 298.900,00;

c) R$ 296.000,00;

d) R$ 297.100,00;

e) R$ 300.000,00.

28. (AGERS/RS/98) Dentre os lançamentos, para que um crédito prescrito seja retirado do patrimônio, somente é válido:

a) credores a insubsistências ativas;

b) credores a prescrição de dívidas;

c) devedores a superveniências ativas;

d) insubsistências passivas a devedores;

e) créditos prescritos a receitas eventuais.

29. (ESAF–CVM/2001) Depois que todos os fatos ocorridos em

dezembro foram contabilizados, o contador da firma Leisa elaborou um balancete com as seguintes contas e saldos:

Caixa 100,00 Mercadorias 300,00 Material de consumo 20,00 Duplicatas a receber 400,00 Notas promissórias a receber 280,00 Duplicatas a pagar 700,00 Notas promissórias a pagar 330,00 Impostos a recolher 120,00 Salários a pagar 150,00 Capital social 1.100,00 Lucros acumulados 140,00 Imóveis 300,00 Ações de coligadas 200,00 Móveis e utensílios 300,00 Receita de vendas 1.000,00 Receitas diversas 200,00 Custo das vendas 600,00 Despesas operacionais 420,00 Despesas não-operacionais 120,00 Ao elaborar o balanço patrimonial, entretanto, o contador deparou-

se com a necessidade de reclassificar algumas contas, tendo em vista os seguintes motivos:

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– ainda não fora contabilizado um aumento de capital de R$ 100,00, havido no exercício, com a utilização de lucros anteriores;

– no resultado havia R$ 100,00 de despesas pagas antecipa-damente e R$ 70,00 de receitas recebidas antecipadamente;

– nos títulos, foi verificado que R$ 250,00 das duplicatas e R$ 150,00 das notas promissórias emitidas pela Leisa têm vencimento a longo prazo, em relação à data deste balanço;

– o Imposto de Renda do exercício ainda não fora provisionado. Realizadas corretamente essas modificações, podemos dizer que o

balanço patrimonial deverá apresentar um novo ativo circulante, no valor de: a) R$ 950,00; d) R$ 800,00; b) R$ 880,00; e) R$ 670,00. c) R$ 850,00;

30. (TRF/2002–ESAF) – Observe o seguinte lançamento, constante do

Diário da Firma Violetas – ME, do qual foi, cuidadosa e didaticamente, suprimido o histórico, para fins de concurso.

Duplicatas descontadas a Diversos Valor que se registra em decorrência, a saber: a Bancos c/ movimentoR$ 1.300,00 a Duplicatas a receber R$ 2.700,00 R$ 4.000,00 O histórico suprimido, no lançamento supradescrito, deverá

descrever a: a) quitação de desconto bancário, com devolução de duplicatas não-

recebidas; b) quitação de desconto bancário, com liquidação de duplicatas recebidas; c) contratação de desconto bancário, com entrega de duplicatas,

recebendo parte do dinheiro em conta corrente; d) quitação de desconto bancário, com devolução de duplicatas não-

recebidas e liquidação de duplicatas recebidas; e) quitação de desconto bancário, com liquidação de duplicatas recebidas e

devolução de duplicatas não-recebidas.

31. (AFC–2002–ESAF) – A empresa Comércio e Indústria LSM promoveu o estudo comparativo de três de seus produtos no mercado específico, compilando os seguintes dados: • item alfa: saldo contábil, R$ 300.000,00; quantidade, 12.000;

preço de mercado, R$ 24,00; • item beta: saldo contábil, R$ 25.000,00; quantidade, 1.000;

preço de mercado, R$ 26,00;

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• item celta: saldo contábil, R$ 153.000,00; quantidade, 5.100; preço de mercado, R$ 31,00.

Diante da conclusão desse estudo e para atender aos princípios fundamentais de Contabilidade, a empresa deverá, para fins de balanço: a) fazer provisão de R$ 12.000,00, com base na variação negativa entre

custo e mercado; b) fazer provisão de R$ 10.860,00, com base na diferença média de

variação entre custo e mercado; c) fazer provisão de R$ 6.100,00, com base na variação positiva entre

custo e mercado; d) fazer provisão de R$ 5.900,00, com base na diferença de variação entre

custo e mercado; e) deixar de fazer provisão, pois o preço médio de mercado é maior que o

de custo.

32. Indique o item que contém o lançamento contábil de um dos fatos contábeis descritos:

1 – compra de material de consumo, a prazo;

2 – apropriação de consumo de energia elétrica;

3 – pagamento de duplicata, com juros de mora;

4 – pagamento de salários do período anterior.

a) Despesas de salários

a Caixa;

b) Despesas de energia elétrica

a Contas a pagar;

c) Caixa

a Receitas de juros;

d) Duplicatas a pagar

a Caixa;

e) Caixa

a Salários a pagar.

Por hoje é isto. Na próxima aulaa daremos continuidade a esse tema, quando abordaremos os assuntos relativos a depreciação, folha de salários, variações monetárias, ganhos e perdas de capital, conciliação bancária e operações de desconto.

Por enquanto, façam bom proveito dessa aula e quaisquer dúvidas devem ser dirimidas no fórum.

GABARITO DA AULA 01

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1 – A 8 – D 15 – C 21 – C 27 – C 2 – C 9 – C 16 – A 22 – A 28 – D 3 – E 10 – D 17 – B 23 – B 29 – A 4 – A 11 – A 18 – E 24 – D 30 – D 5 – D 12 – C,C,E,E,E 19 – A 25 – A 31 – A 6 – E 13 – B 20 – D 26 – E 32 – B 7 – D 14 – B

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AULA 2: VARIAÇÕES MONETÁRIAS

Dando continuidade ao nosso curso, veremos nesta aula mais alguns aspectos relativos às operações de encerramento, os chamados ajustes.

1. VARIAÇÕES MONETÁRIAS

Na aula 1 falamos que o art. 183 da Lei era extremamente importante, pois ele trazia no seu bojo as normas de avaliação do ativo. Decorrem daquele dispositivo, entre outros interesses, as variações monetárias e variações cambiais.

Vejamos novamente o inciso I:



No entanto, não é somente com base no art. 183 que poderemos ter a presença de variações monetárias e cambiais, pois no art. 184 da mesma Lei encontramos outras possibilidades de variações monetárias e cambiais:

Critérios de Avaliação do Passivo




As variações monetárias e cambiais passivas encontram guarida nos incisos I e II.

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Dos dispositivos apresentados podemos inferir que as variações monetárias são os ajustes (atualizações) dos direitos de créditos ou das obrigações, em função de índices ou coeficientes, aplicáveis por disposição legal ou contratual, ao passo que as variações cambiais representam a diferença, em reais, da taxa de câmbio verificada entre a data da realização do negócio e da data de avaliação do ativo ou do passivo (encerramento do exercício).

As variações monetárias e cambiais são receitas ou despesas operacionais, conforme sejam, respectivamente, ativas ou passivas.

As variações que produzem acréscimo patrimonial, são denominadas variações monetárias ou cambiais ativas. A guisa de exemplo pode-se citar o resultado positivo com a correção monetária pós-fixada e os ganhos cambiais. O ganho na variação monetária poderá ser decorrente de liquidação ou atualização dos créditos em moeda estrangeira quando houver cláusula de paridade cambial.

Quando as variações produzem decréscimos patrimoniais elas são chamadas de passivas. São exemplos deste tipo de variações as atualizações dos tributos pela taxa SELIC e as atualizações em moeda estrangeira.

É de anotar, ainda, que as variações monetárias ativas decorrem de acréscimos a direitos do ativo e as variações monetárias passivas por acréscimos a obrigações. Já quanto as variações cambiais, podem ocorrer variações ativas pelo aumento de direitos ou pela diminuição de obrigações e as passivas pela diminuição de direitos ou pelo aumento de obrigações decorrentes de mudança no valor do Real em face a outra moeda.

A contabilização das variações monetárias e cambiais deve seguir a seguinte forma:

a) Para registrar um acréscimo patrimonial, com débito na conta patrimonial e crédito na conta de receita operacional (variação monetária ou variação cambial):

Conta patrimonial a Variação monetária/cambial ativa

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b) Para registrar uma redução patrimonial, debita-se a conta de despesa operacional (variação monetária ou variação cambial) e credita-se a conta patrimonial respectiva:

Variação monetária/cambial passiva a Conta patrimonial

Exemplo 1:

A empresa MUST Ltda. tomou emprestado do Banco LUMP S/A a importância de R$ 280.000,00, em 01/12/2004. No contrato de empréstimo consta que o pagamento ocorrerá em 180 dias e que o juro pré-fixado é de 2% ao mês, cujo valor será pago juntamente com a amortização do empréstimo.

Lançamento pelo empréstimo, em 01/12/2004:

Banco c/ movimento a Empréstimos bancários (PC) $ 280.000,00

Lançamento pelo reconhecimento da despesa de juros, em 31/12/2004, por observância do princípio da competência:

Variação monetária passiva a Empréstimos bancários $ 5.6000,00

Exemplo 2:

A empresa exportadora Mundo Total S.A. fez uma exportação com clausula de paridade cambial no valor de US$ 1,000,000.00, com prazo de pagamento superior a 180 dias. A transação foi realizada no dia 12/08/2004, quando um dólar valia R$ 2,94. Em 31/12/2004 o dólar estava cotado a R$ 2,74.

O lançamento relativo a venda em 12/08/2004 deve ser o seguinte:

Clientes estrangeiros a Variações cambiais ativas R$ 2.940.000,00

Em 31/12/2004, a empresa deve avaliar a conta Clientes Estrangeiros pelo valor de R$ 2.740.000,00. Portanto, houve uma redução do valor a receber em Reais de R$ 200.000,00. A essa

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redução chamamos de variação cambial passiva, cujo lançamento é o seguinte:

Variações cambiais passivas a Clientes Estrangeiros R$ 200.000,00

1.1. APLICAÇÕES FINANCEIRAS

Os excessos de disponibilidades, mesmo que temporário, pode ser alocado em aplicações financeiras para resguardar o patrimônio das perdas naturais decorrentes da inflação e para gerar alguma renda. Além dos juros contratados, pode ser garantido ao investidor o pagamento de variação monetária pré ou pós-fixada. As receitas financeiras devem ser reconhecidas de acordo com o princípio da competência, conforme visto no item anterior.

Porém, esta aplicação financeira pode ser em fundo de ações ou outros valores mobiliários que podem possuir, no final do exercício, valor inferior ao de aquisição. Neste caso, devemos constituir provisão para ajuste ao valor de mercado.

Exemplo

A empresa REI de ESPADAS S/A aplicou a quantia de R$ 120.000,00, em 01/12/2004. A aplicação foi pelo prazo de 60 dias a no final desse prazo a investidora resgatará o montante de R$ 130.000,00. Por ocasião do resgate haverá incidência de Imposto de Renda a alíquota de 25% sobre o ganho.

Lançamentos

1 – pela aplicação:

Aplicações financeiras a Banco conta movimento R$ 120.000,00

2 – pelo reconhecimento da receita de juros realizada até 31/12/2004:

Aplicações financeiras a Receitas financeiras R$ 5.000,00

Em 31/01/2005, a empresa reconheceu o restante dos juros e registrou o resgate do montante aplicado, porém descontado do Imposto de Renda Retido pelo Banco. Os lançamentos inerentes ao fato são os seguintes:

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Aplicações financeiras a Receitas financeiras $ 5.000,00

Diversos a Aplicações financeiras Despesa com IR a compensar $ 2.500,00 Bancos conta movimento $ 127.500,00 130.000,00

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 1. (AGERS/RS/98) Efetuando, no mesmo lançamento, a venda por

valor abaixo do residual e a baixa de um bem do imobilizado, o resultado da operação e o lançamento, quanto à fórmula, serão, respectivamente:

a) prejuízo e 3a fórmula;

b) prejuízo e 4a fórmula;

c) lucro e 2a fórmula;

d) prejuízo e 2a fórmula;

e) lucro e 4a fórmula.

2. (TÉC–CONTAB/CONTROLADORIA–99) A alienação de um veículo por R$ 10.000,00, cujo valor contábil é de R$ 18.000,00 e a depreciação acumulada de R$ 7.200,00, constituirá contabilmente um fato: a) modificativo diminutivo; b) permutativo; c) misto aumentativo; d) modificativo aumentativo; e) misto diminutivo.

3. (ESAF/FISCAL–FORTALEZA/98) Observe a seqüência dos fatos contábeis ocorridos numa empresa:

• aquisição de um veículo de uso, a prazo, por 10.000,00; • correção monetária do veículo (índice 1,1000); • depreciação do veículo em 20% do valor corrigido; • venda do veículo, a prazo, por 8.000,00. A seqüência mostra a ocorrência de fatos contábeis:

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a) permutativo – modificativo diminutivo – modificativo diminutivo – misto diminutivo;

b) permutativo – modificativo aumentativo – modificativo diminutivo – misto diminutivo;

c) modificativo aumentativo – modificativo aumentativo – modificativo diminutivo – permutativo;

d) misto aumentativo – permutativo – misto diminutivo – modificativo diminutivo;

e) permutativo – permutativo – permutativo – permutativo.

2. DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO

Estão sujeitos aos procedimentos de depreciação, amortização e exaustão os bens e direitos do ativo permanente. Constituem exceção aos procedimentos os terrenos e de alguns outros bens, como obras de arte (que aumentam de valor com o tempo), ou prédios não-alugados nem utilizados pela empresa e os elementos do ativo permanente investimento.

Os bens e direitos do imobilizado possuem um período de vida útil econômica limitado, isto é, se desgastam com o tempo ou diminuem de valor pela utilização. Essa perda de valor deve ser reconhecida em cada exercício social por meio dos processos de depreciação, amortização e exaustão.

Para contabilizar as perdas por depreciação, amortização ou exaustão debitamos uma despesa ou custo em contrapartida creditamos uma conta retificadora do ativo permanente.

Despesas com Depreciação, Amortização ou Exaustão a Depreciação, Amortização ou Exaustão Acumulada

A legislação do imposto de renda admite que elementos patrimoniais de vida útil ou prazo de exercício inferior a 1(um) ano ou cujo valor unitário não supere o limite fixado na legislação tributária, mesmo que o prazo de vida útil seja superior a 1(um) ano, sejam debitados diretamente como despesa operacional ou custo, no resultado do exercício, pelo seu valor de aquisição. Portanto, sob a ótica dessa legislação, os procedimentos de depreciação, amortização e exaustão são obrigatórios aos demais bens de uso.

2.1. DEPRECIAÇÃO

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2.1.1. CONCEITO

A Lei nº 6.404/76 conceitua a depreciação como sendo “a perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência” (grifamos).

É de ressaltar que pela Lei somente os bens do ativo permanente imobilizado são passíveis de depreciação, ao passo que pela legislação fiscal os imóveis alugados também são passíveis de depreciação.

Conforme definido pela Lei, somente os bens corpóreos do imobilizado são passiveis de depreciação.

2.1.2. CONTABILIZAÇÃO

Corriqueiramente se faz o seguinte lançamento para registrar os encargos de depreciação:

Despesa (ou custo) de depreciação a Depreciação acumulada

Percebam que debitamos despesa de depreciação. Esta conta representa o encargo econômico suportado pela entidade, chamada também de encargo de depreciação, que é uma conta de resultado, classificada dentro do grupo outras despesas operacionais.

Creditamos a conta depreciação acumulada, que é uma conta retificadora do ativo.

No balanço patrimonial a conta retificadora do ativo (depreciação acumulada) será apresentada logo abaixo da conta retificada, entre parênteses (que significa a condição de retificação ou subtração). Se subtrairmos o valor da depreciação acumulada da conta retificada, então chegaremos ao valor contábil1.

Conforme o conceito apresentado para a depreciação, está representa a perda de valor do bem em decorrência do uso, da obsolescência e da ação da natureza. O uso é, sem dúvida, o elemento que mais contribui para essa perda. A despeito dessa 1 Valor Contábil: É a diferença entre o valor pelo qual o bem está registrado no balanço e a sua depreciação acumulada.

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dedução lógica, a legislação do imposto de renda aceita a dedução dos encargos de depreciação apenas a partir do mês em que o bem é posto em funcionamento.

Assim sendo, a título de exemplo, um bem que está sujeito a depreciação de 12% ao ano, colocado em funcionamento no dia 28 de um determinado mês, será depreciado à base de 1% naquele mês, mesmo que só tenha ficado um dia em funcionamento, como é o caso do mês de fevereiro.

Mesmo que o valor contábil do bem seja nulo, ele continuará a ser registrado no Balanço Patrimonial pelo custo original e o valor da depreciação acumulada de igual valor, enquanto o bem fizer parte do patrimônio da empresa ou enquanto não for dada a baixa por perecimento.

Exemplo:

Determinada empresa adquiriu um veículo novo, em 26/01/2004, no valor de R$ 40.000,00, e adota a depreciação linear à taxa de 20% a.a., sem valor residual.

O veículo depreciará em 5 anos a começar pelo mês de sua instalação, isto é, depreciará R$ 8.000,00 por ano.

Teremos os seguintes registros no Razão:

Despesa de Depreciação Depreciação Acumulada (1) 8.000,00 8.000,00 (2) 8.000,00 (1)

Veículos Resultado do Exercício

40.000,00 (2) 8.000,00

No balanço patrimonial, por seu turno, no final de 2004 apresentao:

Ativo permanente

Imobilizado Veículos 40.000,00 (-) Depreciação acumulada – veículos (8.000,00)

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2.1.3. BENS SUJEITOS À DEPRECIAÇÃO

Estão sujeitos ao processo de depreciação todos os bens corpóreos ou tangíveis ou físicos do ativo imobilizado, submetidos ao desgaste pelo uso, por causas naturais ou por obsolescência tecnológica. Incluem-se neste rol os projetos florestais (não-renováveis, como, por exemplo, frutíferas e cafezais) destinados à exploração dos respectivos frutos, quando a entidade for a proprietária, pois se houver o direito de exploração por determinado tempo, então estaremos diante da amortização.

2.1.4. BENS NÃO-SUJEITOS À DEPRECIAÇÃO

A depreciação é aplicada sobre os bens de uso em decorrência ao desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência. Desta forma, não se admite a depreciação de bens que não possuem estas características como, por exemplo, os terrenos, as antiguidades, as obras de arte e prédios não-alugados e nem utilizados na produção de bens e serviços.

2.1.5. TAXAS USUAIS DE DEPRECIAÇÃO

A taxa de depreciação é determinada em função do período de vida útil do bem ou da intensidade de uso. Assim, um bem que possua vida útil de 5 anos deverá ser depreciado em 20% ao ano, se adotado o método linear. Porém, se o bem não esteve à disposição desde o mês de janeiro, devemos adotar o percentual obtido pela proporção dos meses em que o bem esteve em operação.

Exemplo:

A empresa CARAVELHA LTDA adquiriu, em 25/02/2004, máquinas industriais pelo valor de R$ 120.000,00, que somente foram instaladas e postas em funcionamento em 18/04/2004. A taxa de depreciação adotada pela empresa para este tipo de máquinas é de 10% ao ano.

Como a taxa anual é de 10%, o bem depreciará em 10 anos, que são 120 meses. Desta forma, o bem depreciará a razão de R$ 1.000,00 por mês. Logo, no balanço de 31/12/2004 aparecerá depreciação acumulada de R$ 9.000,00 (de abril até

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dezembro), pois o bem foi posto em funcionamento no mês de abril.

2.1.6. TAXAS ESPECIAIS DE DEPRECIAÇÃO

Do ponto de vista contábil, as empresas podem depreciar os bens em percentuais mais elevados do que os aceitos pela legislação do imposto de renda. Para tanto elas devem possuir uma estatística de durabilidade dos bens.

Para a legislação do imposto de renda, as empresas precisam apresentar laudos técnicos expedidos por órgão oficial competente.

A depreciação por percentuais diferenciados se justifica no caso de máquinas que operem com materiais corrosivos e os veículos utilizados em pedreiras ou mineradoras, cujo desgaste é bem superior ao uso normal nas demais atividades.

2.1.7. DEPRECIAÇÃO ACELERADA

A depreciação acelerada decorre do uso intensivo dos bens ou em decorrência de incentivos fiscais. Assim, existem dois tipos de depreciação acelerada:

a – uso intenso - normal;

b – incentivada pelo imposto de renda.

Quando um bem for utilizado em dois turnos de 8 horas (uso intenso), a taxa é multiplicado por 1,5 e se funcionar por 3 turnos de 8 horas, a taxa é multiplicada por 2. Essa forma de depreciação é aplicada exclusivamente aos bens móveis.

A depreciação acelerada incentivada pela legislação do imposto de renda consiste em incentivo fiscal para que as empresas invistam na renovação de sua unidade fabril, de modo que possam competir no mercado internacional ou fomentar a indústria fornecedora nacional.

2.1.8. DEPRECIAÇÃO DE BENS ADQUIRIDOS USADOS

Para fins societários, devemos aplicar o disposto no art. 8º da Lei nº 6.404/76, ou seja, os bens usados devem ser

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avaliados por três peritos ou empresa especializada que emitirá laudo contendo o valor e a vida útil do bem. Com base nessa vida útil constante no laudo dos especialistas é que se fará a depreciação de bens adquiridos usados. T

Entretanto, sob a ótica da legislação fiscal, os bens adquiridos usados serão depreciados segundo os dizeres da IN/SRF no 103, de 17/10/1984, ou seja, a empresa deve optar pelo método que resultar no maior prazo de vida útil, dentre as opções abaixo:

a – metade da vida útil de bem similar adquirido novo;

b – o restante da vida útil, em relação à primeira instalação.

Nada obsta que a empresa adote o prazo para depreciação com base no laudo nos termos do art. 8º da Lei 6.404/76, se este determinar maior prazo do que o apurado nos termos da IN/SRF nº 103/84.

2.1.9. MÉTODOS DE DEPRECIAÇÃO

Vários são os métodos de depreciação que podem ser utilizados. Entretanto, a maioria das empresas adota o método da depreciação linear.

As empresas podem depreciar os bens do ativo permanente (imobilizado) considerando que ao final do período de depreciação os bens ainda possuam algum valor ou considerando-o completamente consumido. Quando consideram que os bens possuam algum valor após o período considerado para depreciação, diz que a depreciação será com valor residual.

Assim, valor residual é a parcela do valor do bem que não será depreciado. Geralmente as depreciações adotadas pelas empresas são totais, isto é, sem valor residual.

Caso a empresa adote o procedimento de depreciação com valor residual, o valor depreciável será o custo de aquisição do bem menos o valor residual.

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Desta forma, o valor depreciável será o custo de aquisição se não houver valor residual e, em caso de valor residual, o custo de aquisição menos o valor residual.

A quota de depreciação mensal ou anual é obtida pela divisão do valor depreciável pelo número de meses ou anos de depreciação do bem.

Genericamente podemos afirmar, então, que a base de cálculo da depreciação (valor depreciável) é o valor de aquisição do bem menos o valor residual, mesmo que este seja zero.

Exemplo

A empresa SÓ NÓS LTDA adquiriu uma máquina, em 20/04/2003, para ser incorporada ao seu imobilizado. O custo de aquisição da máquina foi de R$ 70.000,00. A empresa adota o método de depreciação linear estimando uma vida útil do bem em 10 anos. Além disso, a empresa considera que o bem possuirá, após a vida útil, um valor residual de R$ 10.000,00.

Valor do bem = R$ 70.000,00 ( - ) Valor residual = (R$ 10.000,00) = Valor depreciável (base de cálculo) = R$ 60.000,00 O registro pela aquisição do bem será: Maquinas e equipamentos a Caixa/Bancos R$ 70.000,00 Valor do encargo de depreciação anual = 10% X R$

60.000,00 = R$ 6.000,00 Caso a empresa queira adotar depreciações mensais, a

quota será obtida pela divisão da base de cálculo por 120 meses (= 10 anos), cujo valor será de R$ 500,00 por mês.

Assim, no final do ano de 2003, a empresa terá em seu

ativo a seguinte situação em relação ao bem: Ativo ... Permanente Imobilizado

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Máquinas e equipamentos R$ 70.000,00 (-) Depreciação acumulada (R$ 4.500,00) Logo, o valor contábil do bem no final de 2003 será de R$

65.500,00. Ao final da depreciação (31/03/2013) a máquina estará

com valor contábil de R$10.000,00, que equivale ao valor residual e não mais será efetuada a depreciação.

Ativo ... Permanente Imobilizado Máquinas e equipamentos R$ 70.000,00 (-) Depreciação acumulada (R$ 60.000,00) Antes de adentrarmos nos métodos de depreciação, nunca

é demais repetir que somente os bens do ativo permanente – imobilizado estão sujeitos a depreciação. Assim, veículos para revenda do ativo circulante (estoque), mesmo que sejam usados e que permaneçam mais de um ano no estoque, não devem ser depreciados.

2.1.9.1. MÉTODO DE DEPRECIAÇÃO LINEAR OU DAS QUOTAS

CONSTANTES OU DA LINHA RETA

Conforme já dissemos antes, a maiorias das empresas adota este método de depreciação (com ou sem valor residual). O método é bastante simples e consiste em aplicar-se a taxa de depreciação mensal ou anual sempre sobre o mesmo valor (valor depreciável ou base de calculo).

Procedendo desta forma, o encargo de depreciação será igual em todos os períodos. Por isso, podemos também dividir o valor depreciável pelo número de períodos e obteremos o valor do encargo de depreciação por período. É o método que utilizamos nos exemplos anteriores.

Exemplo 1: A empresa DEPRECIABEM LTDA possui um veículo no

valor de R$ 30.000,00. A vida útil do veículo foi estimada em 5 anos, sem valor residual.

Encargo de depreciação anual:

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20% ao ano = 20% x R$ 30.000,00 = R$ 6.000,00. Ou R$ 30.000,00 / 5 anos = R$ 6.000,00 / ano.

Ano Encargo de Depreciação Valor Contábil do bem 1o ano R$ 6.000,00 R$ 24.000,00 2o ano R$ 6.000,00 R$ 18.000,00 3o ano R$ 6.000,00 R$ 12.000,00 4o ano R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 5o ano R$ 6.000,00 ZERO

Contabilização:

1º ano:

Encargos de depreciação

a Depreciação Acumulada R$ 6.000,00

O encargo de depreciação é uma despesa operacional e será levada a conta de resultado.

A Depreciação Acumulada é conta retificadora ou redutora de ativo, retificando a conta veículos, em nosso exemplo.

Teremos, então, no balanço a seguinte situação:

Ativo ... Permanente Imobilizado Veículos R$ 30.000,00 (-) Depreciação acumulada (R$ 6.000,00)

2º ano:




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3º ano:




4º ano:




5º ano:




Veículos Deprec. Acum. Veículos 30.000,00

1º ano 6.000,00

2º ano 6.000,00 12.000,00 3º ano 6.000,00

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18.000,00 4º ano 6.000,00 24.000,00 5º ano 6.000,00 30.000,00

A partir do 5º ano, como o valor contábil é zero e o bem já se encontra totalmente depreciado, não se faz mais depreciação e no balanço aparecerá exatamente da forma acima apresentada, até que se dê baixa do bem por alienação ou perecimento.

Se desejarmos a depreciação mensal, então basta dividir R$ 35.000,00 por 60 e teremos o valor de R$ 500,00 / mês.

2.1.9.2. MÉTODO DA SOMA DOS DÍGITOS (COLE)

O método de depreciação da soma dos dígitos é uma forma de depreciação acelerada ou desacelerada, conforme seja crescente ou decrescente. O que leva uma empresa adotar este método de depreciação é o fato de os bens, quanto mais novos, terão menor desgaste pelo uso ou maior desvalorização pela obsolescência. Se adotado o critério do desgaste pelo uso, então a depreciação a ser utilizada será a decrescente, pois o bem quando novo não sofre reparos e poderá ser utilizado intensamente. Se adotado o critério da desvalorização pela obsolescência, então o critério adotado será o depreciação crescente, pois é mais próximo do final da vida útil do bem que ele começa a entrar na fase da obsolescência.

O método consiste em somar algebricamente os dígitos da vida útil do bem. O valor encontrado será o numerador ou denominador, conforme se está trabalhando com quotas crescentes ou decrescentes. É um método em que a taxa é variável, mas a base de cálculo (valor depreciável) é constante.

Por outro lado, o outro elemento (numerador ou denominador) será o dígito do ano a que nos estamos referindo.

Por exemplo, para um bem que será depreciado em 6 anos, sem valor residual, utilizando o método crescente, sendo o valor do mesmo de R$ 42.000,00, teremos o seguinte esquema:

Ano 1

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Ano 2 Ano 3 Ano 4 Ano 5 Ano 6 Soma = 21

Como a depreciação é crescente, será ela então de:

1o ano: (1 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 2.000,00 2o ano: (2 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 4.000,00 3o ano: (3 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 6.000,00 4o ano: (4 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 8.000,00 5o ano: (5 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 10.000,00

6º ano: (6 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 12.000,00

Dessa forma, o valor contábil desse bem, ao fim do terceiro ano, será de R$ 30.000,00 (R$ 42.000,00 – R$ 2.000,00 – R$ 4.000,00 – R$ 6.000,00).

Caso a depreciação fosse decrescente, os valores por ano seriam invertidos, isto é, teríamos R$ 12.000,00 no 1º ano, R$ 10.000,00 de depreciação no 2o ano, R$ 8.000,00 no 3o, R$ 6.000,00 no 4o, R$ 4.000,00 no 5o e R$ 2.000,00 no 6o ano.

2.1.9.3. MÉTODO DA UNIDADE DE TEMPO TRABALHADA OU DAS

QUANTIDADES PRODUZIDAS

No método da unidade de tempo trabalhada, a taxa de depreciação é calculada em função do número de horas de uso do bem no período. Neste caso, basta dividir o valor do bem pelo número de horas de vida útil e obteremos a depreciação por hora. Assim:

Valor do bem Valor por hora de depreciação = quantidade de horas totais de vida útil

Para obtermos a depreciação basta multiplicarmos o valor da depreciação por hora pelo número de horas trabalhadas no período de apuração.

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Pelo método das unidades produzidas obtemos o valor da depreciação do bem dividindo o valor do mesmo pela quantidade total que ele poderá produzir:

Valor do bem Depreciação por unidade = capacidade total de produção da máquina

A depreciação do período será obtida pela multiplicação do valor da depreciação de cada unidade pelo número de unidades produzidas no período.

Exemplo:

Determinada máquina, com custo de aquisição de R$ 240.000,00, tem limite de funcionamento de 8.000 horas. Sabendo-se que no ano de 2004 esta máquina operou por 1.300 horas, determine a depreciação desta máquina em 2004.

Depreciação por hora = R$ 240.000,00 / 8.000,00 h = R$ 30,00 / h.

Como a máquina funcionou por 1.300 horas, a depreciação da máquina em 2004 foi de R$ 39.000,00.

2.1.10. DEPRECIAÇÃO EM ATIVIDADE RURAL

Consoante o disposto no art. 6o da MP no 2.159-70/01, os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurídica que explore atividade rural, para uso nesta atividade, poderão ser depreciados integralmente no próprio ano de aquisição.

2.1.11. DEPRECIAÇÃO EM ARRENDAMENTO MERCANTIL

Os bens arrendados devem ser escriturados em conta especial do ativo permanente imobilizado pela empresa arrendadora.

Conforme determinação da legislação fiscal, a arrendadora poderá registrar como despesa ou custo de depreciação, na apuração do lucro real, as quotas de depreciação dos bens arrendados, calculados de acordo com a vida útil do bem.

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Caso haja a aquisição do bem, pela arrendatária, no final do contrato de arrendamento, esta fará a depreciação pelo mesmo critério adotado para os bens adquiridos usados, ou seja, adotará o valor da vida útil do bem pelo restante ou pela metade, dos dois o maior.

EXERCÍCIO RESOLVIDO 1: (AFRF/98) – Contabilizado em seu ativo imobilizado, a empresa Reboq Ltda. possuía um guindaste, sobre o qual não foi contratado nenhum seguro e que, talvez por isso mesmo, sofreu um incêndio com perda total. Nada foi recuperado. No referido dia, o contador verificou que:

– o guindaste fora comprado por R$ 50.000,00; – dessa aquisição, só foram pagos R$ 45.000,00, restando ainda uma dívida

de R$ 5.000,00; – já fora contabilizada uma correção monetária de R$ 8.000,00; – também já fora contabilizada uma depreciação de R$ 3.000,00.

Feitos estes cálculos e os ajustes contábeis necessários, verificou-se que o incêndio do guindaste provocou a contabilização de uma despesa líquida não-operacional, decorrente da perda total, no valor de:

a) R$ 47.000,00; d) R$ 50.000,00; b) R$ 55.000,00; e) R$ 58.000,00. c) R$ 53.000,00;

Resolução:

Custo de aquisição do bem R$ 50.000,00

(+) Correção monetária R$ 8.000,00

= Custo corrigido R$ 58.000,00

(-) Depreciação Acumulada R$ 3.000,00

= Valor contábil do Bem R$ 55.000,00

Portanto, a despesa na baixa do bem, a título de custo, será o valor contábil.

Resposta: Letra B

2.2. AMORTIZAÇÃO

Ao passo que a depreciação é aplicada aos bens tangíveis do ativo permanente imobilizado, a amortização é aplicada aos

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bens intangíveis, e representa a diminuição do valor desses bens. A Lei no 6.404/76 define amortização como sendo:

“a perda de valor de capital aplicado na aquisição de direitos de propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros, com existência ou exercício de duração limitada ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado”.

Observa-se que a amortização tem lugar quando o limitante da vida útil for o tempo (prazo contratual ou duração limitada, independentemente do uso), diferentemente da depreciação, que é pelo uso, tempo e obsolescência.

2.2.1. BENS INTANGÍVEIS SUJEITOS À AMORTIZAÇÃO

Os bens e direitos sujeitos a amortização são muitos. Podemos destacar os seguintes:

• ponto comercial; • custo de projetos técnicos; • pesquisa e desenvolvimento de produtos; • marcas e patentes; • franquias; • fórmulas ou processos de fabricação; • direitos autorais; • autorizações ou concessões; • benfeitorias em prédios de terceiros, quando vinculados

a um contrato de duração limitada; • despesas pré-operacionais, pré-industriais, de

organização, reorganização, reestruturação ou remodelação de empresas, classificadas no ativo diferido.

Analisando a lista acima, percebe-se que estão sujeitos a amortização os bens intangíveis do imobilizado e o ativo diferido.


Despesa de amortização (custo ou despesa operacional) a Amortização acumulada

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Exemplo

A empresa MISSTORVA S/A gastou o montante de R$ 500.000,00 com reorganização e reestruturação interna. Os engenheiros que promoveram as obras asseguraram que a empresa usufruirá deste gasto por um período de 20 (vinte) anos.

Percebam que o prazo de 20 anos é incompatível com o preceituado na lei. Portanto, a taxa a ser utilizada é de 10% ao ano, ou seja, 10 anos. Logo, a depreciação anual será de R$ 50.000,00.

Lançamento: Encargo de amortização a Amortização acumulada 50.000,00

No balanço patrimonial:

Ativo diferido Gastos com reorganização 500.000,00 (-) Amortização acumulada (50.000,00)

2.3. EXAUSTÃO

Exaurir significa esgotar. Em contabilidade significar utilizar o bem até o fim. Assim, exaustão corresponde à perda de valor, decorrente da exploração, de recursos minerais ou florestais ou de bens aplicados nessa exploração. É o reconhecimento do custo dos recursos naturais, durante o período em que tais recursos são exauridos ou extraídos.

O método de cálculo da exaustão a ser utilizado, para fins contábeis, é o método de unidades produzidas (extraídas). O valor da cota anual de exaustão é em função do volume de produção do ano e sua relação com a reserva mineral conhecida da jazida, ou em alguns casos, em função do prazo de concessão pela autoridade governamental.


Despesa de exaustão a Exaustão acumulada

2.3.2. TAXAS ANUAIS

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Serão determinadas em função do:

a) volume de produção no período e sua relação com a possança (reserva potencial de exploração) conhecida. É o método das unidades produzidas;

b) prazo de concessão dado pela autoridade governamental, quando for o caso (exploração de recursos minerais).

Exemplo

A empresa ESMERALDA S.A. obteve o direito de exploração de uma jazida, pelo qual efetuou o pagamento de R$ 1.500.000,00. A estimativa da empresa é que possa extrair 50.000 toneladas de minério dessa jazida.

A exaustão por tonelada de minério extraída é:

R$ 1.500.000,00 / 50.000 t = R$ 30,00 / t.

Se a extração no 1º ano alcançou 8.000 t, então a exaustão do período foi de R$ 240.000,00.

Lançamento: Despesas com exaustão a Exaustão acumulada 240.000,00

No balanço patrimonial:

Ativo permanente Imobilizado Direitos sobre jazidas 1.500.000,00 (-) Exaustão acumulada (240.000,00)

2.4. RESUMO

Depreciação desgaste pelo uso, ação da natureza e obsolescência (bens tangíveis).

Amortização em função do tempo ou período de utilização (bens intangíveis).

Exaustão em função do volume da possança (reservas minerais, florestas e outros recursos esgotáveis).

Cuidado!

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A depreciação, amortização e exaustão acumuladas não poderão ultrapassar o custo de aquisição do bem ou direito. Atingido esse limite, diz-se que o bem está totalmente depreciado, amortizado ou exaurido conseqüentemente o valor contábil do bem será zero. Mesmo assim, ele continuará a fazer parte do patrimônio da empresa, enquanto não for baixado por perecimento ou alienado!


4. (FISCAL–FORTALEZA–ESAF/98) Os registros contábeis relativos a

um veículo de uso da empresa consignam os seguintes valores: – valor de aquisição, corrigido monetariamente: 8.000,00; – depreciação acumulada: 3.000,00.

A empresa deve escriturar, agora, uma depreciação de 10%. Fará isso, mediante o seguinte lançamento: a) Encargos de depreciação a Depreciação acumulada 800,00; b) Encargos de depreciação a Veículos 800,00; c) Encargos de depreciação a Veículos 500,00; d) Encargos de depreciação a Depreciação acumulada 500,00; e) Depreciação acumulada a Veículos 800,00.

5. (ESAF/TCE–RN/2001) A firma SONÓS LTDA. tem exercício social

coincidente com o ano-calendário. No seu balanço patrimonial de 1998, constam, entre outras, as contas VEÍCULOS, com saldo de R$ 9.000,00, e DEPRECIAÇÃO ACUMULADA – VEÍCULOS, com saldo de R$ 4.900,00.

Informações internas indicam a existência, nessa conta de 03 (três) automóveis, cujas placas são: AAX, AAY e AAZ. • O carro AAX foi incorporado em 01/01/1996, por R$ 3.000,00; • O carro AAY foi incorporado em 01/04/1996, por R$ 2.000,00,

e foi vendido, à vista, por R$ 1.300,00, em 30/12/1999; • O carro AAZ foi incorporado em 01/07/1996, por R$ 4.000,00; • O método de depreciação utilizado pela firma é o da linha reta.

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Inicialmente, a vida útil dos veículos foi estimada em 05 (cinco) anos, mas, pelas condições de uso, a vida útil passou a ser estimada em 02 (dois) anos, após dezembro de 1998.

Com fulcro nas informações acima, após contabilizar a depreciação dos veículos, no exercício de 1999, podemos dizer que: a) a taxa total ajustada de depreciação, aplicada ao veículo vendido,

alcançou 77,5%; b) a alienação do veículo AAY gerou um lucro contábil de R$ 800,00; c) o encargo de depreciação de veículos, no ano de 1999, foi de R$

1.800,00; d) a conta depreciação acumulada, no balanço de 1999, após a baixa do

veículo vendido, terá saldo de R$ 2.050,00; e) os dois veículos não-vendidos terão, no balanço de 1999, o valor

contábil de R$ 7.000,00.

6. (ESAF/AFTN–1994/março) Balancete Final de 31/12/X2, da empresa VECTOR S/A. – Valor corrigido da conta veículos $ 10.000,00 Valor corrigido da conta depreciação Acumulada de veículos $ 8.000,00 Balancete final de 31/12/X3, da empresa VECTOR S/A – Valor corrigido da conta veículos $ 60.000,00 Valor corrigido da conta depreciação Acumulada de veículos $?

Outros dados: – taxa de depreciação anual utilizada: 20% (vinte por cento); – não houve aquisições ou baixas de veículos no ano-base de X3; – na correção monetária, foi utilizado o índice oficial de

desvalorização da moeda nacional. O valor corrigido da conta depreciação acumulada de veículos, no

balancete final de 31/12/X3, após os registros contábeis do encargo de depreciação e da correção monetária do balanço concernentes, importou em: a) $ 50.000,00; d) $ 40.000,00; b) $ 45.000,00; e) $ 10.000,00. c) $ 42.000,00;

7. (ESAF/AFTN–1994/março) Lançamentos simplificados (contas e valores)

1) Provisão para devedores duvidosos a Duplicatas a receber $ 36.000,00 2) Devedores duvidosos a Provisão para devedores duvidosos$ 210.000,00 3) Encargos de depreciação

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a Depreciação acumulada de veículos $ 70.000,00 4) Contas a pagar a Caixa $ 26.000,00 5) Prêmios de seguros a vencer a Contas a pagar $ 44.000,00 6) Caixa a Receitas financeiras $ 2.000,00 Nos lançamentos acima, os valores debitados em contas de

resultado totalizam: a) $ 306.000,00; d) $ 150.000,00; b) $ 280.000,00; e) $ 114.000,00. c) $ 254.000,00;

8. (ESAF/AFTN–1989) O balancete final, em 31/12/88, da Indústria de Tecidos Estrela do Sul S/A, apresentou, entre outros, os seguintes saldos:

CONTAS SALDOS (R$) – Tear Howa 87.000.000,00 (D) – Depreciação acumulada do tear Howa 50.025.000,00 (C)

Considerando que, desde o mês de sua entrada em funcionamento, o referido tear só foi utilizado em 01 (um) turno diário de 8 (oito) horas e que, na Contabilidade, os encargos de depreciação pertinentes sempre foram registrados pela taxa anual de 10% (dez por cento), o período restante de depreciação, se mantidas a mesma taxa e a continuidade na contabilização dos encargos, era, naquela data, de: a) 4 anos e 9 meses; d) 5 anos e 3 meses; b) 4 anos e 3 meses; e) 575 dias. c) 4 anos e 1 mês;

9. (TÉC–CONTAB/CONTROLADORIA–99) Com base nos demonstrativos contábeis: a) a conta depreciação acumulada é uma conta de resultado; b) os bens e direitos não representam investimentos; c) quando os bens e direitos forem iguais às obrigações, o patrimônio

líquido é positivo; d) o lucro bruto é a diferença entre a receita bruta menos as deduções; e) quando as aplicações de recursos (ativo) são menores que as origens de

recursos (capital de terceiros), temos um passivo a descoberto.

10. (AFRF/2002–A–ESAF) – A Cia. Poços & Minas possui uma máquina própria de sua atividade operacional, adquirida por R$ 30.000,00,

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com vida útil estimada em 05 (cinco) anos e depreciação baseada na soma dos dígitos dos anos em quotas crescentes.

A mesma empresa possui também uma mina, custeada em R$ 60.000,00, com capacidade estimada de 200 mil kg, exaurida com base no ritmo de exploração anual de 25 mil kg de minério.

O usufruto dos dois itens citados teve início na mesma data. As contas jamais sofreram correção monetária.

Analisando tais informações, podemos concluir que, ao fim do terceiro ano, essa empresa terá no balanço patrimonial, em relação aos bens referidos, o valor contábil de: a) R$ 34.500,00; b) R$ 40.500,00; c) R$ 49.500,00; d) R$ 55.500,00; e) R$ 57.500,00.

11. (TRF/2002–A/ESAF) – A empresa Andaraqui S/A possui, no ativo imobilizado, um imóvel adquirido por R$ 65.000,00 e móveis e utensílios, adquiridos por R$ 20.000,00. O desgaste desses bens é contabilizado anualmente, calculado pelo método da linha reta.

No encerramento do exercício, em 31/12/2001, o imóvel completou exatos 08 (oito) anos de uso e os móveis apenas 04 (quatro) anos. A vida útil do imóvel (edificação) foi estimada em 25 (vinte e cinco) anos e a dos móveis e utensílios, em 10 (dez) anos. Os saldos não sofreram baixas, reavaliação nem correção monetária.

O custo do terreno equivale a 60% do imóvel. Com as informações supra-alinhadas, feitos os cálculos corretos,

podemos dizer que, no balanço de 31/12/2001, a depreciação acumulada de imóveis e de móveis e utensílios estará com saldo credor de: a) R$ 4.600,00; b) R$ 14.720,00; c) R$ 16.320,00; d) R$ 18.400,00; e) R$ 28.800,00.

12. (ATE/MS/2001–ESAF) – A empresa Alfa encerra seu balanço em 31 de dezembro de cada ano. No dia 10 de janeiro de 2001, adquiriu da empresa Beta uma máquina industrial usada, cuja vida útil remanescente foi estimada em 05 (cinco) anos.

Sabe-se que a empresa Beta adquiriu este equipamento para instalação, em seu parque industrial, em 01 de janeiro de 1998. O

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valor pelo qual a empresa Alfa adquiriu a máquina foi de R$ 750,00. Seu valor residual é de R$ 50,00.

Com estas considerações, podemos afirmar que o valor da depreciação anual a ser contabilizada, em 31 de dezembro de 2001, pelo método da linha reta será de: a) R$ 140,00; b) R$ 150,00; c) R$ 280,00; d) R$ 300,00; e) R$ 700,00.

13. (BACEN/2001–ESAF) – A empresa industrial Aços & Móveis adquiriu uma máquina por R$12.000,00, instalando-a para funcionar a partir de 01/08/1998. Tal máquina tem vida útil prevista para produzir 240.000 peças. A capacidade produtiva da empresa Aços & Móveis é de 30.000 peças anuais.

Tendo funcionado estritamente dentro do planejado, nos anos de 1998, 1999 e 2000, e contabilizado o coeficiente 1,2 de depreciação acelerada no ano 1999, podemos dizer que: a) a depreciação acumulada, até o final de 1999, foi de R$ 2.425,00; b) a depreciação acumulada, no balanço de 2000, foi de R$ 3.300,00; c) o encargo de depreciação, em 1999, foi de R$1.500,00; d) para vender essa máquina, em 30 de junho de 2001, ganhando

R$1.000,00, o preço deveria ser de R$6.100,00; e) o valor depreciável da máquina, em 31/12/2001, será de R$6.900,00.

14. (SEFA/PA–2002–ESAF) – O ativo imobilizado de determinada empresa estava assim constituído: – Caminhão, adquirido em 01/07/1999: R$ 500,00 – Móveis e utensílios, adquiridos em 01/01/1999: R$ 100,00 – Máquinas e equipamentos, adquiridos em 01/03/1999: R$

200,00 – Automóvel, adquirido em 01/01/2000: R$ 400,00

Considerando que os bens entraram em uso na data de sua aquisição e que as quotas de depreciação foram calculadas, à base de 20% ao ano, para os veículos, e 10% ao ano para os demais bens, durante todo o período, podemos afirmar que, no balanço levantado em 31/12/2001, o valor: a) contábil da conta veículos era de R$ 410,00; b) da conta depreciação acumulada de móveis e utensílios era de R$

55,00; c) contábil da conta máquinas e equipamentos era de R$ 200,00; d) da conta depreciação acumulada de veículos era de R$ 410,00;

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e) da conta depreciação acumulada de máquinas e equipamentos era de R$ 30,00.

3. GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL

Ganhos ou perdas de capital representam o resultado não-operacional. Somente teremos resultado não-operacional se transacionarmos com bens do ativo permanente ou fatos dele decorrentes, como a realização da reserva de reavaliação. Desta forma, consideram-se ganhos ou perdas de capital os ganhos ou perdas obtidos na alienação e liquidação de bens do ativo permanente, inclusive por desapropriação, baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão e a realização de reserva de reavaliação, mesmo que seja de coligada ou controlada quando o investimento for avaliado pelo método da equivalência patrimonial.

Na contabilização de ganhos ou perdas de capital as receitas e despesas serão contabilizados, respectivamente, como receita não-operacional e despesa não-operacional.

Teremos ganho de capital quando o valor da alienação do bem ou direito for superior a seu valor contábil, na data da baixa. Já a perda ocorrerá se a diferença entre o valor de alienação do bem ou direito for inferior a seu valor contábil.

A propósito, valor contábil dos bens e direitos do ativo permanente é o valor do registro original ou o proveniente de reavaliação, corrigido pelas contas retificadoras, tais como depreciação, amortização, exaustão e provisão. Assim:

Valor de aquisição do bem

(+) Ajuste para reavaliação

(-) Provisões

(-) Depreciação, amortização ou exaustão acumuladas.

(=) Valor contábil do bem

Obs.: Por disposição da legislação fiscal, os bens adquiridos até 31/12/95 deviam ser corrigidos monetariamente até aquela data, o que alterava a forma de apuração do valor contábil,

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pois a correção abrangia todos os elementos (valor original, provisões e depreciação).

Exemplo:

Suponha que determinada empresa alienou um imóvel por R$ 220.000,00. O referido imóvel foi adquirido por R$ 280.000,00 e apresenta depreciação acumulada de R$ 70.000,00.

Valores corrigidos até a data da alienação:

Imóvel 280.000,00 (-) Depreciação acumulada (70.000,00) (=) Custo ou valor contábil do bem 210.000,00

Valor da alienação: 220.000,00 (-) Custo ou valor contábil do bem(210.000,00) (=) Ganho de capital 10.000,00

Contabilização:

a) Pela venda do bem à vista: Caixa a Ganhos ou perdas de capital 220.000,00

b) Pela baixa do bem corrigido: Ganhos ou perdas de capital a Edificações – imóveis 280.000,00

c) Pela baixa da depreciação acumulada: Depreciação acumulada a Ganhos ou perda de capital 70.000,00

d) Transferência para o resultado do exercício: Ganhos ou perdas de capital (*) a Resultado do exercício 10.000,00 (*) Lucro ou resultado não-operacional

Imóveis Bancos c/Movimento

(s) 280.000,00 (a) 220.000,00 280.000,00 (b)

Depreciação Acumulada Ganhos ou Perdas de Capital 70.000,00 (s) (b) 280.000,00 220.000,00 (a) (c) 70.000,00 70.000,00 (c) 280.000,00 290.000,00 (d) 10.000,00 10.000,00

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Resultado do Exercício 10.000,00 (d)

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 15. (AFRF/2002–A–ESAF) – A empresa Zola estava desmontando seu

parque operacional e, para isto, efetuou as seguintes operações: a – vendeu, à vista, por R$ 3.000,00, uma máquina adquirida por

R$ 4.000,00 e que já fora depreciada em 70%; b – baixou, do acervo patrimonial, um guindaste comprado por R$

5.000,00, já depreciado em 80%; e c – alienou, por R$ 2.000,00, um cofre, ainda bom, com valor

contábil de R$ 3.000,00, embora já depreciado em 25%. No período, não houve incidência de correção monetária e as

operações não sofreram tributação. Considerando apenas as transações citadas, podemos dizer que a

empresa Zola incorreu em: a) custos de R$ 13.000,00; b) custos de R$ 4.450,00; c) lucros de R$ 550,00; d) perdas de R$ 2.600,00; e) perdas de R$ 200,00.

4. OPERAÇÕES DE DESCONTO

A principal finalidade das empresas comerciais é a comercialização de mercadorias e a prestação de serviços remunerados. Muitas vezes, para atingir tais finalidades, elas necessitam de capital de giro (recursos disponíveis) externo. Para tanto, contratam empréstimos ou emitem títulos de crédito.

Noutras circunstancias, em casos de excesso de disponibilidades, aplicam o seu excedente em instituições financeiras ou na aquisição de valores mobiliários (mercado de ações).

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Porém, muitas empresas, mesmo não possuindo excesso de disponibilidades, são obrigadas a financiar suas vendas aos clientes (vendas a prazo) e ao mesmo tempo necessitam buscar capital de giro para aquisição de mercadorias e matérias primas.

Dos fatos acima arrolados surgem receitas e despesas que, segundo disposição da lei das SA, mereceram destaque especial na demonstração do resultado do exercício, pois devemos segregar as despesas e as receitas financeiras na DRE.

Nunca é demais repetir que os fatos contábeis devem ser registrados segundo o método das partidas dobradas, e que o reconhecimento de receitas e despesas deve obedecer ao princípio da competência. Desta forma, os encargos financeiros transcorridos, mas somente exigíveis após o balanço, devem ser levados a resultado do exercício encerrado em contrapartida de passivo exigível. De forma análoga, as receitas financeiras já ganhas até o término do exercício, mas a receber em períodos seguintes, devem ser reconhecidas e levadas a resultado do exercício em contrapartida de um direito realizável do ativo.

As principais operações de desconto efetuadas pelas empresas comerciais são com duplicatas de sua emissão e o desconto de promissórias.

4.1. DUPLICATAS EM COBRANÇA

As duplicatas são títulos de crédito emitidos pela empresa contra seus clientes em operações comerciais de venda a prazo de mercadorias ou de serviços.

A empresa pode ela mesma cobrar essas duplicatas, quando a operação leva a denominação de cobrança em carteira ou remeter essas duplicatas a uma instituição financeira ou outra entidade que possua um departamento ou seção especializada em cobrança de títulos.

A remessa das duplicatas a uma entidade para que ela faça a cobrança dos títulos recebe a denominação de cobrança simples. Percebam que a propriedade do título não é transferida ao cobrador que, por sua vez, não efetua qualquer adiantamento de valor à empresa. A empresa encarregada da cobrança dos títulos recebe uma remuneração pelo serviço de cobrança prestado. Dessa forma, a simples remessa de títulos a terceiros

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para cobrança não representa nenhum fato contábil, não havendo nenhum registro contábil a ser feito. No entanto, para fins de controle, a empresa proprietária das duplicatas deve manter registros extracontábeis dos títulos entregues a terceiros para cobrança.

Exemplo: A empresa da ESQUINA LTDA faz a remessa de 17 duplicatas ao Banco da Praça S.A., no valor total de R$ 150.000,00, para que este proceda a cobrança. O Banco não trabalha de graça e cobrará pelo serviço o equivalente a 1% do valor de face das duplicatas.

Como não ocorre alteração patrimonial pelo envio das duplicatas ao Banco, não há registro contábil a fazer. Entretanto, a empresa necessita controlar o envio dessas duplicatas. Um modo de controle poderia ser o seguinte e o banco assinaria o recebimento desses títulos:

Duplicata nº 001,contra João da Silva, R$ 12.000,00

...

Duplica nº 017, contra Pedro Pedreira, R$ 7.000,00

Total R$ 150.000,00

Lançamento relativo ao pagamento do serviço ao

banco: Despesas bancárias a Banco conta movimento 300,00

Supondo que o banco receba uma duplicata com valor de face de R$ 12.000,00, na data do seu vencimento. Teremos o seguinte lançamento a fazer:

Pelo pagamento de uma duplicata de $ 12.000,00 no banco:

Banco conta movimento a Duplicatas a receber ou clientes 12.000,00

Devolução de títulos não-recebidos: quando o Banco devolve títulos não recebidos não há registro contábil. Somente os controles paralelos (extracontábeis) devem ser ajustados.

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Pagamento de título com atraso: é bastante comum os clientes pagarem títulos com atraso. A empresa deve autorizar o banco a receber as duplicatas após o vencimento, podendo estabelecer a incidência de juros que, neste caso, são da empresa. Caso um cliente pague um título de $1.000,00 com 10% de juros, no banco, o lançamento seria:

Bancos conta movimento a Diversos a Juros ativos 100,00 a Duplicatas a receber 1.000,00 1.100,00

Convém salientar que se a empresa efetuar a cobrança em carteira, a conta a ser movimentada pelo recebimento de duplicatas é a conta Caixa.

Caixa a Clientes 1.000,00

4.2. DUPLICATAS DESCONTADAS

Em casos de escassez de recursos ou falta de capital de giro, as empresas encontram uma linha de crédito junto às instituições financeiras para suprir seu caixa dos recursos necessários, mediante a operação de desconto de duplicatas. O desconto de duplicatas é uma operação financeira pela qual a empresa entrega ao banco duplicatas a receber e o banco disponibiliza recursos às empresas, descontando, desde já, as despesas bancárias e os juros.

Assim, se a empresa entregar duplicatas no banco com valor total de R$ 50.000,00 e o banco cobrar juros de R$ 6.000,00, o banco creditará à empresa o valor de R$ 44.000,00.

No entanto, a operação não se resume a transferência de crédito ou cessão de crédito, visto que o empresário passa a ser o responsável pelo pagamento do valor que lhe foi disponibilizado, caso haja a inadimplência do devedor das duplicatas junto ao banco. Neste caso, o banco lhe devolverá as duplicatas para que ele, empresário, execute o crédito e o banco debita o valor na conta da empresa, ressarcindo-se do valor dependido. Assim, trata-se de um caso de responsabilidade subsidiária da empresa perante o banco.

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Desta forma, o fato de haver o desconto de duplicatas não autoriza o empresário a dar baixa das duplicatas a receber, haja vista que pagamento não houve. O valor das duplicatas a receber, em decorrência da operação de desconto, fica inalterado, porém deduzido do valor das duplicatas descontadas, que se constitui numa conta retificadora de ativo circulante.

À medida que as duplicatas forem recebidas no banco, este deverá informar a empresa que dará baixa do seu valor e também do respectivo valor de duplicatas descontadas.

Na hipótese de alguma duplicata não ser paga no banco, este fará a devolução. A empresa deve registrar este fato mediante débito na conta duplicatas descontadas e crédito na conta bancos conta movimento.

Muitas pessoas confundem duplicatas descontadas com passivo. Chamamos atenção ao fato, pois duplicatas descontadas não representam obrigação. A empresa passará a essa condição apenas se não houver o pagamento no banco, por parte do seu cliente, no prazo estipulado. Neste caso, não será a conta duplicatas descontadas que deverá figurar no passivo, mas, sim, empréstimos bancários.

Para facilitar o entendimento de vocês é válido fazermos a seguinte observação (somente a título ilustrativo): A obrigação da empresa existe porque ela endossa as duplicatas. É como se ela fosse a fiadora ou avalista do cliente nessa operação e, nestes casos, não se registram as obrigações no passivo.

Assim, definitivamente, a conta duplicatas descontadas é apenas uma conta retificadora ou redutora de duplicatas a receber, pois precisamos de uma contrapartida para justificar o aumento da conta bancos pela entrada de recursos decorrentes do desconto de duplicatas.

Exemplo: A empresa Vento Norte Ltda descontou uma duplicata com valor de face de R$ 20.000,00, com vencimento em 90 dias. A taxa de desconto cobrada pelo banco é de 3% ao mês. Além da taxa de desconto, o banco cobra uma taxa de abertura de crédito de R$ 150,00. Os lançamentos pertinentes à operação de desconto dessa duplicata são os seguintes:

1) Pelo desconto: Diversos

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a Duplicatas descontadas 20.000,00 Bancos 18.050,00 Despesas bancárias 150,00 Juros passivos 1800,00 20.000,00

2) Pelo recebimento do título pelo banco: Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber ou clientes 20.000,00

Se a duplicata fosse devolvida pelo banco, sem

recebimento:

3) Pela devolução de duplicatas pelo banco, por não ter havido o pagamento em tempo hábil:

Duplicatas descontadas a Bancos 20.000,00

Algumas considerações sobre os lançamentos, envolvendo a operação de desconto de duplicatas:

– as despesas bancárias (taxa de abertura de crédito, taxa bancária, etc.) devem ser consideradas como despesas do exercício em que a operação for realizada;

– os juros passivos devem ser registrados como despesas pagas antecipadamente, despesas do exercício seguinte ou juros a transcorrer ou a vencer;

– na liquidação das duplicatas, ocorre somente fato contábil permutativo, pois as contas envolvidas são patrimoniais;

– caso o pagamento seja efetuado pelo devedor da duplicata, porém com juros, estes serão do banco e em nada afetarão o patrimônio da entidade.

EXERCÍCIO RESOLVIDO 2: (ESAF/TTN–98) Quando a Empresa Comercial Ltda. realizou uma operação

de desconto bancário, enviando ao Banco S/A a duplicata no 3.112, que tinha a receber de Sebastião Silva-ME, o seu contador realizou corretamente o seguinte lançamento:

a) Duplicatas descontadas Despesas bancárias a Duplicatas a receber;

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b) Duplicatas descontada a Bancos conta movimento a Despesas bancárias;

c) Bancos conta movimento Despesas bancárias a Duplicatas descontadas;

d) Bancos conta movimento Despesas bancárias a Duplicatas a receber;

e) Bancos conta movimento Despesas bancárias a Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber.

Resolução:

O valor recebido pelo proprietário do título é sempre o líquido, isto é, descontadas as despesas bancárias e o juro cobrado pelo banco. Além disso, o título não é quitado por essa operação, logo ele deve permanecer no patrimônio do seu proprietário (duplicatas a receber) no ativo da empresa, até que o cliente efetue o pagamento. A baixa do título se dará apenas quando o banco comunicar à empresa que determinada duplicata foi por ele recebida.

Lançamento: D – Banco c/ movimento D – Despesas bancárias C – Duplicatas descontadas

Resposta: Letra C

EXERCÍCIO RESOLVIDO 3: (AFRF/2000) A empresa Sol S.A. apresentou valores correntes ou circulantes, com os seguintes saldos:

Caixa 40,00 Bancos c/movimento 100,00 Valores mobiliários 200,00 Mercadorias 600,00 Materiais de consumo 120,00 Duplicatas a pagar 800,00 Duplicatas descontadas 300,00 Duplicatas a receber 500,00

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No encerramento do exercício, para promover os ajustes necessários ao balanço, o contador apurou que: 1) o extrato bancário indicava um cheque de R$ 20,00 emitido, mas ainda não

sacado pelo portador; 2) os valores mobiliários são mil ações da CSN, avaliadas a R$ 0,25 (vinte e

cinco centavos de real), no dia do balanço; 3) ainda faltam contabilizar R$ 40,00, da receita antecipada, e R$ 150,00, de

despesas antecipadas.

Feitas as atualizações contabilmente necessárias, o balanço patrimonial apresentará um ativo circulante no valor de:

a) R$ 1.150,00; b) R$ 1.300,00; c) R$ 1.320,00; d) R$ 1.410,00; e) R$ 1.370,00.

Resolução:

Ajustes necessários:

1) Se o cheque já foi contabilizado, mas não sacado, não há necessidade de ajuste, lembrando que um cheque deve ser contabilizado pelo emitente sempre que emitido, mesmo que ainda não sacado.

2) Os valores mobiliários estão com valor de mercado maior (R$ 0,25 x 1.000 = R$ 250,00) que o valor contábil, portanto não há que se falar em provisão para ajuste.

3) Contabilização das receitas e despesas antecipadas:

3.1) Caixa (+AC) a Receitas antecipadas (+PC) 40,00 3.2) Despesas antecipadas (+AC) a Caixa (-AC) 150,00

Ativo Circulante

Caixa 40 300 Duplicatas descontadas Bcos c/ mov. 100 150 (3.2) Valores mobil. 200 Mercadorias 600 Mat. consumo 120 Dupl. receber 500 (3.1) 40 (3.2) 150 1.300

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Resposta: Letra B

4.3. DESCONTO DE PROMISSÓRIAS

O desconto de promissórias se constitui numa operação financeira, onde o emitente da promissória toma um empréstimo com valor futuro, incluindo os juros. Portanto, quem desconta uma promissória assume uma obrigação.

Percebam que esta operação difere do desconto de duplicatas, pois nestas o registro é efetuado em conta retificadora de ativo.

Esta operação geralmente é realizada com uma instituição financeira, em que o devedor assina nota promissória pelo valor de vencimento, isto é, com juros pré-estipulados e embutidos no valor do empréstimo. Assim, percebe-se que os juros e encargos financeiros são considerados pagos antecipadamente ou despesas a transcorrer.

Por caracterizar uma obrigação, as notas promissórias descontadas devem ser registrado no passivo circulante ou exigível a longo prazo, conforme o prazo de vencimento contratual.

Exemplo:

Em 01/11/2004, a empresa OUROVERDE LTDA tomou um empréstimo de R$ 15.000,00 junto ao Banco da Praça S.A., assinando uma nota promissória pelo mesmo valor com vencimento em 120 dias, porém a conta Bancos c/ movimento da empresa foi debitada pelo valor de R$ 12.000,00 em decorrência da operação, pois pagou antecipadamente juros de 20%.

Lançamento: Diversos a Notas promissórias descontadas 15.000,00 Bancos c/ Movimento 12.000,00 Encargos financeiros a transcorrer 3.000.00 15.000,00

Se a empresa elaborasse um Balanço Patrimonial imediatamente após a contratação do empréstimo, apresentaria no passivo a seguinte situação:

Promissórias Descontadas R$ 15.000,00

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( - ) Encargos financeiros a Transcorrer (R$ 3.000,00)

Percebam que em operação dessa natureza os encargos financeiros são pagos antecipadamente, porém o seu fato gerador ainda não ocorreu. A empresa recebeu somente o valor líquido do empréstimo e assumiu uma dívida de R$ 15.000,00. Os juros antecipados, neste caso, devem funcionar como conta redutora do passivo (encargos financeiros a transcorrer), pois o fato gerador da despesa de juros ainda não ocorreu e, portanto, o seu valor, a rigor, não é devido no momento da contratação do empréstimo (desconto de promissória), isto é, ainda não existe a obrigação pelo pagamento. Se a empresa fosse pagar a promissória no dia seguinte ao da contratação, ela não pagaria R$ 15.000,00.

À medida que forem ocorrendo os fatos geradores da despesa, serão efetuados lançamentos com débito em despesas de juros passivos e a crédito desta conta redutora. Assim, em 31/12/2004, teremos o seguinte lançamento a efetuar, pois a metade do juro já incorreu:

Despesas de juros a encargos financeiros a transcorrer R$ 1.500,00

Desta forma, no Balanço a ser publicado em 31/12/2004, o valor do empréstimo (notas promissórias descontadas) deve aparecer com a conta retificadora de R$ 1.500,00 ou pelo seu valor líquido de R$ 13.500,00. É interessante que se apresente no Balanço Patrimonial o valor total a pagar com a devida conta retificadora, pois isto dará uma evidenciação mais precisa da situação patrimonial da empresa.

Teríamos, então, para o nosso exemplo, a seguinte situação:

PASSIVO EXIGÍVEL Notas promissórias descontadas 15.000,00 (-) Encargos financeiros a transcorrer (1.500,00)

Ou, simplesmente, pelo valor líquido

PASSIVO EXIGÍVEL Notas promissórias descontadas 13.500,00 OBS.: Há autores que recomendam o registro de juros

pagos antecipadamente, no desconto de notas promissórias, no ativo circulante, em despesas antecipadas. Porém, em face da

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evidenciação e para facilitar a leitura dos fatos, recomenda-se que sejam classificados no PC como encargos financeiros a transcorrer. Essa é também a posição da Esaf.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova

da seguinte forma:

16. O lançamento DUPLICATAS DESCONTADAS a DUPLICATAS A RECEBER é feito para registrar, contabilmente:

a) a emissão de duplicata contra cliente da empresa; b) o aceite de duplicata por parte do sacado; c) o desconto de duplicata junto a um banco; d) a baixa de duplicata descontada junto ao banco que a descontou, por

não haver sido paga pelo sacado; e) o pagamento, pelo sacado, de duplicata descontada.

17. (AGERS/RS/98) O saldo da conta clientes, em 30.08.X1, antes das operações abaixo, era de R$ 7.234,00.

Compras = R$ 150,00 Vendas à vista = R$ 290,00 Desconto da duplicata com as seguintes características: Valor = R$ 230,00 Emissão = 25.08.X1 Vencimento = 30.09.X1 Reembolso de duplicata em cobrança = R$ 230,00 Qual o novo saldo, em R$, da conta clientes, após a operação?

a) R$ 7.004,00. b) R$ 6.774,00. c) R$ 7.104,00. d) R$ 6.824,00. e) R$ 6.594,00.

18. A compra de equipamento para uso da própria empresa, pagando-se uma entrada em dinheiro e aceitando-se duplicatas pelo valor restante, será contabilizada, através de um único lançamento de: a) segunda fórmula; d) terceira fórmula; b) primeira fórmula; e) quarta fórmula.

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c) fórmula simples;

19. A quitação, por parte do sacado, de uma duplicata descontada no banco deve ser assim contabilizada pela empresa emitente: a) Bancos c/movimento a Duplicatas descontadas; b) Duplicatas descontadas a Banco c/movimento; c) Duplicatas a receber a Duplicatas descontadas; d) Bancos c/movimento a Duplicatas a receber; e) Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber.

20. (ESAF/AFRF-2001) A firma Duplititus opera com vendas a prazo, alternando a cobrança em carteira e em bancos, mediante desconto de duplicatas. Em primeiro de abril, mantinha as duplicatas de sua

emissão nos 03, 05 e 08, em carteira de cobrança, e as de nos 04, 06 e 07, descontadas no banco. Cada uma dessas letras tinha valor

de face de R$ 60,00, exceto a no 07, cujo valor era R$ 70,00. Durante o mês de abril, ocorreram os seguintes fatos:

– vendas a prazo, com emissão das duplicatas nos 09, 10 e 11 (3x50): R$ 150,00

– vendas à vista, mediante notas fiscais: R$ 200,00

– desconto bancário das duplicatas nos 09 e 10;R$ 100,00

– recebimento, em carteira, das duplicatas nos 03 e 05; R$ 120,00

– devolução, pelo banco, da duplicata no 04, sem cobrar; R$ 60,00

– recebimento, pelo banco, da duplicata no 07.R$ 70,00 Com essas informações, podemos concluir que, após a

contabilização, o saldo final das contas duplicatas a receber e duplicatas descontadas será, respectivamente, de: a) R$ 160,00 e R$ 330,00; d) R$ 200,00 e R$ 220,00; b) R$ 330,00 e R$ 160,00; e) R$ 330,00 e R$ 220,00. c) R$ 140,00 e R$ 160,00;

21. (ESAF/TFC–1996) R$ Duplicatas descontadas 20.000,00 Descontos passivos 2.000,00 a Duplicatas a receber 20.000,00 a Banco c/movimento 2.000,00

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O lançamento acima corresponde a um aviso bancário vazado nos seguintes termos: a) “Comunicamos o recebimento de duplicata de seu endosso, com o

abatimento de R$ 2.000,00 autorizado por V. Sa. e debitado em sua conta”;

b) “Comunicamos o desconto de duplicata de seu endosso, com débito em sua conta de R$ 2.000,00, referente a comissões e juros deste banco”;

c) “Comunicamos o desconto de duplicata de seu endosso, cujo valor líquido creditamos em sua conta”;

d) “Comunicamos a devolução, por incobrável, de duplicata de seu

endosso. Debitamos a V. Sa. R$ 2.000,00 de despesas bancárias”; e) “Comunicamos o recebimento de duplicata de seu endosso, cujo valor

líquido creditamos em sua conta.”

22. (ESAF/AFC/SFC–1996) Os saldos das contas duplicatas a receber e duplicatas descontadas, em 31/12/1995, eram, respectivamente, de R$ 1.000,00 e R$ 600,00.

No mês de janeiro de 1996, registraram-se os seguintes fatos, em R$:

– desconto de duplicatas em bancos: 2.500,00; – duplicatas descontadas devolvidas pelo banco, sem cobrança:

300,00; – recebimento de duplicatas em carteira: 800,00; – recebimento de duplicatas descontadas em bancos: 1.500,00; – vendas a prazo: 4.000,00; – vendas à vista: 2.000,00. O saldo da conta duplicatas a receber, em 31 de janeiro de 1996, é

de: a) R$ 1.400,00; d) R$ 2.900,00; b) R$ 2.400,00; e) R$ 4.200,00. c) R$ 2.700,00;

23. (TÉC–CONTAB/CONTROLADORIA–99) Foi creditado, na conta bancária da empresa, o valor de R$ 220,00, proveniente do recebimento de uma duplicata, no valor de R$ 200,00, acrescidos de R$ 20,00 de juros. Como deverá ser contabilizado esse valor? a) Duplicatas a receber a diversos a bancos c/ movimento 200,00 a juros passivos 20,00 220,00. b) Caixa a diversos a duplicatas a receber 200,00 a juros passivos 20,00 220,00.

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c) Bancos c/ movimento a diversos a duplicatas a receber 200,00 a juros ativos 20,00 220,00. d) Duplicatas a receber a diversos a caixa 200,00 a juros ativos 20,00 220,00. e) Caixa a diversos a duplicatas a receber 200,00 a juros ativos 20,00 220,00.

24. (ESAF/AFTN–1994/setembro) O saldo, em 01/06/1993, da conta duplicatas a receber era de R$ 45,00.

No mês de junho, ocorreram os seguintes fatos: – vendas a prazo: R$ 190,00; – vendas à vista: R$ 240,00; – recebimento de duplicatas: R$ 30,00; – desconto de duplicatas, no Banco Segurança:R$ 110,00; – recebimento duplicatas, pelo Banco Segurança:R$ 90,00.

Considerando que o Banco devolveu, sem cobrar, duplicatas descontadas no valor de R$ 20,00, podemos afirmar que o saldo da conta duplicatas a receber, em 30/06/1993, era de: a) R$ 355,00; b) R$ 95,00; c) R$ 235,00; d) R$ 135,00; e) R$ 115,00.

25. (ESAF/TCE–RN/2001) Tendo certa empresa recebido aviso do banco, comunicando o recebimento, e respectiva quitação, de uma duplicata descontada com ele, a Contabilidade dessa empresa deverá fazer o seguinte lançamento: a) Bancos c/ movimento a Duplicatas a receber; b) Duplicatas a receber a Bancos c/ movimento; c) Títulos descontados a Duplicatas a receber; d) Títulos descontados a Bancos c/ movimento;

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e) Duplicatas a receber a Títulos descontados.

26. (ESAF/AFTN–1989) A empresa Cia. Das Flores tinha duplicatas a receber, descontadas no Banco do Brasil. Em 30/09, recebeu o aviso de que o Banco recebera uma delas, no valor de R$ 1.000,00.

Para contabilizar o evento, o contador deverá fazer o seguinte lançamento: a) Banco c/ movimento a Duplicatas descontadas R$ 1.000,00; b) Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber R$ 1.000,00; c) Bancos c/ movimento a Duplicatas a receber R$ 1.000,00; d) Duplicatas descontadas a Banco c/ movimento R$ 1.000,00; e) Duplicatas a receber a Duplicatas descontadas R$ 1.000,00;

27. (ESAF/TRF–2000) Se uma empresa mantém todas as duplicatas de sua emissão em determinado banco, em operação de desconto, os seus clientes serão creditados quando a(o): a) duplicata for descontada no banco; b) duplicata for enviada ao banco para desconto; c) banco acusar o recebimento da duplicata; d) banco emitir o aviso de crédito; e) cliente pagar a duplicata no banco.

28. (FISCAL/ICMS–MS/2000) A empresa Nossa S.A. descontou duplicatas no Banco Insegurança S.A., no total de R$10.000,00, em 16 de dezembro de 1999. No dia 3 de janeiro de 2000, recebeu um aviso do banco, comunicando o recebimento de uma duplicata anteriormente descontada, no montante de R$200,00. Assinale a alternativa abaixo que melhor registra esse fato (valores em R$). a) Débito = duplicatas a receber 200,00 Crédito = títulos descontados 200,00. b) Débito = bancos conta movimento 200,00 Crédito = duplicatas a receber 200,00. c) Débito = títulos descontados 200,00 Crédito = duplicatas a receber 200,00. d) Débito = duplicatas a receber 200,00 Crédito = bancos conta movimento 200,00.

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29. (AFTN/ESAF/96) Em 01.10.19X1, a CIA. ALVORECER desconta uma nota promissória de $ 100.000,00, com vencimento previsto para 31.01.19X2 e juros de $ 8.000,00.

Com base nesta afirmativa, assinale a opção correta nas questões 08 e 09.

Na data da operação, o registro contábil efetuado foi: a) débito de $ 92.000,00 na conta notas promissórias a pagar e crédito de

igual valor na conta bancos conta movimento; b) débitos de $ 8.000,00 em despesas financeiras de juros e

$ 92.000,00 em bancos c/ movimento e crédito de $ 100.000,00 em notas promissórias a pagar;

c) débito de $ 8.000,00 em encargos financeiros a transcorrer, $ 92.000,00 em bancos c/ movimento e crédito de $ 100.000,00 em notas promissórias a pagar;

d) débitos de $ 8.000,00 em resultados de exercícios futuros – juros ativos, $ 92.000,00 em bancos c/ movimento e crédito de $ 100.000,00 em notas promissórias a pagar;

e) débitos de $ 92.000,00 na conta bancos c/ movimento e crédito de igual valor na conta nota promissória a pagar.

30. (AFTN/ESAF/96) Em 31.12.19X1, quando a empresa apresentar

seu balanço patrimonial, o efeito gerado pela operação retrocitada na apuração do resultado da empresa é: a) nulo, por se tratar de resultado de exercícios futuros; b) de apropriação de despesa financeira, em $ 4.000,00; c) de apropriação de despesa financeira, em $ 8.000,00; d) de apropriação de despesa financeira, em $ 2.000,00; e) de apropriação de despesa financeira, em $ 6.000,00.

31. (ATE/MS/2001–ESAF) – A empresa Carente S/A recebeu aviso do Banco da Casa, comunicando o recebimento de uma duplicata com ele descontada anteriormente.

O contador, acertadamente, promoveu o seguinte lançamento: a) Bancos c/movimento a Duplicatas a receber; b) Duplicatas a receber a Bancos c/movimento; c) Títulos descontados a Duplicatas a receber; d) Duplicatas a receber a Títulos descontados; e) Títulos descontados

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a Bancos c/movimento.

5. FOLHA DE SALÁRIOS

Este assunto foi objeto da aula demonstrativa. Porém, para que vocês tenham o assunto por completo e de forma seqüencial, resolvemos inseri-la aqui.

A designação Folha de Salários abarca os diversos fatos que envolvem o pagamento ao pessoal que trabalha em determinada entidade. A folha de salários é afetada pelas legislações trabalhista, previdenciária, fiscal e social. Na inexistência dessas legislações, os aspectos contábeis relativos ao pagamento dos salários aos empregados de uma empresa seria bastante simples. Daí se percebe que, em termos de registros contábeis, o complicador reside naquelas legislações.

5.1 – Folha de Salários sem governo

5.1.1 – Pagamento no final do mês de trabalho

Começaremos apresentando os lançamentos contábeis, admitindo a inexistência do governo, isto é, sem considerar a legislação pertinente.

Supondo que determinado empregado da empresa BONSALÁRIOS LTDA aceitou o salário de R$ 6.940,00 e que o empregador pague aos seus empregados o valor devido no momento da ocorrência do fato gerador, isto é, no último dia útil de cada mês, então a empresa terá de efetuar o seguinte lançamento contábil:

Despesas com salários a Caixa R$ 6.940,00

Teremos, assim, uma despesa (despesa com salários, salários, ordenados, ou ainda, despesas com folha ou pessoal), que é a conta a ser debitada, e uma conta creditada, como, no caso, a conta caixa, que poderia ser também a conta Bancos conta Movimento.

Percebam que utilizamos um lançamento de 1a fórmula para registrar o fato, e que este é um fato contábil modificativo diminutivo. Esse é o momento em que é alterado o patrimônio líquido (PL), pois há o reconhecimento da despesa, isto é, há a ocorrência do fato gerador da despesa.

É oportuno frisarmos que horas extras, adicional noturno, insalubridade, periculosidade etc. integram o salário do empregado para todos os fins.

5.1.2 – Pagamento no mês seguinte

Muitos devem estar pensando que o Velter e o Missagia estão delirando, que ninguém paga os salários no final do mês!

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Sabemos que, na prática, poucos são os empregadores que pagam os salários aos seus empregados no último dia do mês, valendo-se, para isto, de uma prerrogativa da legislação trabalhista que permite o pagamento até o 5º dia útil do mês seguinte ao da ocorrência do fato gerador.

Assim, ainda com a premissa da inexistência do governo, a empresa deve, ao final de cada mês ou pela ocorrência do fato gerador da despesa, reconhecer a despesa com salários, adequando-se aos ditames do princípio contábil da competência, além de providenciar o registro do seguinte lançamento:

Despesas de salários a Salários a pagar R$ 6.940,00

Mais uma vez estamos diante de um lançamento de 1a fórmula e de um fato contábil modificativo diminutivo.

Observem que no lançamento acima não fizemos nenhum crédito em conta do ativo (caixa ou bancos), porém surgiu uma obrigação (salários a pagar), que é conta do passivo circulante. Lembremos do princípio da competência que em certo momento nos assevera que se considera incorrida uma despesa pelo surgimento de um passivo sem o correspondente ativo. É exatamente o que acontece neste caso, pois, pela ocorrência do fato gerador dos salários, surgiu para a empresa a obrigação de efetuar o pagamento, isto é, ela passou a ter uma dívida sem que o ativo tivesse sido movimentado!

Já no mês do efetivo pagamento estaremos diante de um fato contábil permutativo, pois faremos a quitação de uma obrigação, fato que gera alteração qualitativa do patrimônio com diminuição do ativo circulante e do passivo circulante de igual valor, isto é, não há alteração no PL. Percebam que a despesa foi reconhecida quando da ocorrência do fato gerador e que neste momento houve a alteração do PL.

É interessante frisarmos que neste caso ocorre um fato contábil permutativo e uma alteração do patrimônio de forma qualitativa, isto é, há diminuição simultânea do ativo e passivo em igual valor!

No mês do pagamento e admitindo que ele seja efetuado em dinheiro, o lançamento contábil deve ser o seguinte:

Salários a pagar a Caixa R$ 6.940,00

Desta forma, por enquanto, e sem considerar a presença do governo (legislação), os seguintes pontos devem ser fixados:

Resumo

1) via de regra, os salários são devidos mensalmente, ao final de cada mês;

2) no momento da ocorrência do fato gerador da despesa de salários, esta despesa deve ser reconhecida contabilmente mediante o registro do seu valor a débito de uma conta de resultado (despesa de salários, ordenados

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ou salários) e a crédito de uma conta patrimonial (caixa, bancos ou salários a pagar), independentemente do efetivo pagamento;

3) o regime de competência deve ser seguido em toda escrituração das pessoas jurídicas, assim o lançamento contábil da folha de salários não pode ficar à margem desta forma de escrituração, devendo-se reconhecer a despesa no momento da ocorrência do fato gerador;

4) a alteração no PL ocorre com o reconhecimento da despesa de salários, isto é, o reconhecimento da despesa constitui fato modificativo no mês da ocorrência do fato gerador;

5) o efetivo pagamento no mês seguinte ao do reconhecimento da obrigação de salários a pagar constitui fato permutativo e alteração qualitativa do patrimônio.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 32. (ESAF/TTN–1994/vespertino) – O pagamento de salários do mês

de dezembro de 1992, feito em cheque, em 05/01/1993, foi registrado, mediante o seguinte lançamento (exercício social: 01/01 a 31/12): a) Despesas de salários a Salários a pagar; b) Salários a pagar a Despesas de salários; c) Salários a pagar a Bancos; d) Despesas de salários a Bancos; e) Bancos a Salários a pagar.

5.2 – Com a presença do governo (legislação)

Depois de termos visto os aspectos mais simples envolvendo a folha de salários, veremos outros aspectos contábeis que envolvem a folha de pagamento, mais especificamente os concernentes à legislação a que está afeta esta rubrica contábil.

É conveniente salientarmos que, em face da dinâmica da legislação envolvida, as alíquotas apresentadas podem não condizer com as efetivamente apregoadas pela legislação de regência, o que as torna meramente exemplificativas. Desta forma, caso alguém queira fazer um estudo detalhado sobre o assunto, recomendamos que procure se informar acerca da legislação em vigor, no momento do edital do concurso, no que concerne às alíquotas.

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Vale lembrar ainda que os examinadores costumam fornecer as alíquotas no enunciado das questões.

5.2.1 – Adiantamento de salários

Ainda, dentro da sistemática apresentada anteriormente, qual seja: a ausência do governo, pode ocorrer que, por solicitação do empregado ou por um ato de liberalidade do empregador, haja adiantamentos de salários ou adiantamentos a empregados.

Devemos entender o adiantamento de salários como se fosse um empréstimo do empregador ao empregado, e que este o devolverá ou o pagará por ocasião do recebimento do salário, visto que o fato gerador do salário ainda não ocorreu.

Este “empréstimo” pode ser amortizado com o salário do final do mês, isto é, em cota única, ou, em outras circunstâncias, a devolução se dará em mais de uma parcela, quando será descontado do salário relativo ao mês de vencimento de cada parcela.

Continuemos com o exemplo adotado desde o início de nossa aula, ou seja, o valor de R$ 6.940,00. A título ilustrativo, consideremos que determinado empregado solicite adiantamento salarial, cujos motivos podem ser diversos, no valor de R$ 1.200,00. O empregado acerta com seu empregador que devolverá o adiantamento em 03 (três) parcelas mensais e iguais. Desta forma, por ocasião deste adiantamento (empréstimo), o empregador fará registrar em sua contabilidade o seguinte lançamento (resumido):

Adiantamento de salários a Caixa 400,00

Percebam que no caso apresentado essa conta deve ser classificada no ativo circulante. Entretanto, em outras circunstâncias, se o prazo concedido para devolução for para após o final do exercício social subseqüente, então a conta adiantamento de salários deverá observar esse prazo e se terá, pelo menos uma parcela, registrada no ARLP.

Outra situação que merece a nossa atenção é a que diz respeito à classificação dos direitos com pessoas que têm participação nos resultados da empresa, ou seja, os empréstimos a diretores, coligadas e controladas. Esses direitos da empresa, por força de lei, e se não decorrerem de operações normais da empresa, devem ser classificados no ARLP. Aí reside uma peculiaridade em relação a adiantamento de salários, pois estes somente serão classificados no ARLP se assim o prazo for convencionado. Desta forma, não devemos confundir adiantamentos de salários com Empréstimos a diretores. Esses últimos são sempre classificados no ARLP!!!

No que concerne aos aspectos contábeis, por ocasião do pagamento do salário do mês de vencimento da primeira parcela do empréstimo, a empresa fará elaborar o seguinte lançamento:

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Despesas com salários a Adiantamento de salários 400,00 a Caixa/bancos 6.540,00 6.940,00

Com este lançamento, em que foi debitada a conta Despesas com Salários, percebe-se que a despesa com salários, no referido mês, foi de R$ 6.940,00, embora tenha havido desencaixe (saída de dinheiro de Caixa ou Bancos) de apenas R$ 6.540,00. A diferença, R$ 400,00, já foi recebida pelo empregado, quando lhe foi concedido o empréstimo ou adiantamento que ora está amortizando com o salário do mês. Na prática é como se o empregado recebesse, efetivamente, neste momento, os R$ 6.940,00, e pagasse, também neste momento, os R$ 400,00 devidos ao empregador, saldando sua dívida!!!

5.2.2 – A incidência do INSS e outros encargos do trabalhador

Diversos são os encargos incidentes sobre o salário do trabalhador. Com base na legislação de regência, o recolhimento da maioria deles, se não todos, é da responsabilidade do empregador.

Os encargos que devem ser suportados pelo trabalhador são deduzidos do seu salário pelo empregador. Assim, o trabalhador não recebe essa quantia, que é então repassada (recolhida) aos cofres públicos ou a quem tem o direito de recebê-los.

Um dos principais descontos ou dedução que se faz dos salários, cuja incidência geralmente independe do valor a receber pelo empregado, é a previdência social do empregado. A empresa retém a quantia devida ao INSS pelo empregado e assume a responsabilidade de efetuar o recolhimento dessa contribuição aos cofres do Instituto. Percebam que o INSS a Recolher não decorre de obrigação própria da empresa. Decorre por responsabilidade. Logo, o não recolhimento das quantias assim retidas caracteriza apropriação indébita, o que é crime sujeito à “cadeia”.

A título ilustrativo, apresentamos as alíquotas da contribuição previdenciária a cargo do empregado ou segurado do INSS, vigentes à época da elaboração desta aula. É prudente de nossa parte alertar, mais uma vez, que a legislação é bastante dinâmica. Assim, antes de utilizar as alíquotas constantes na tabela a seguir é conveniente que seja consultado o site do Ministério da Previdência e Assistência Social para verificar se a mesma ainda vigora (www.mpas.gov.br).

SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO (R$) ALÍQUOTA PARA FINS DE

RECOLHIMENTO AO INSS (%)

até R$ 752,62 7,65

de R$ 752,63 a R$ 780,00 8,65

de R$ 780,01 a R$ 1.254,36 9,00

de R$ 1.254,37 até R$ 2.508,72 11,00

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Analisando a tabela acima, percebe-se que o maior salário de contribuição é de R$ 2.508,72, cuja alíquota é de 11%. Acima deste valor o empregado regido pela CLT não está obrigado a contribuir com o INSS, podendo, por opção, contribuir com a previdência complementar, assunto que deixaremos de analisar em face da sua inexigibilidade em concursos.

Assim, o limite ou teto de contribuição do empregado à previdência oficial é de R$ 275,95 (11% de R$ 2.508,72). Aplicando a tabela ao nosso exemplo, empregado com salário de R$ 6.940,00, o seu salário de contribuição será o valor máximo da tabela, ou seja, R$ 2.508,72, o que resulta numa contribuição de R$ 275,95.

A contabilização da folha de salário do nosso empregado, com salário de R$ 6.940,00 e adiantamento salarial de R$ 400,00 a ser descontado em três parcelas mensais e considerando, ainda, a contribuição previdenciária de R$ 275,95, passa a ter o seguinte lançamento contábil:

Despesas com salários a INSS a recolher 275,95 a Adiantamento de salários 400,00 a Caixa/bancos 6.264,05 6.940,00

Notem que a escrituração da folha de salários, relativamente à contribuição previdenciária a cargo do empregado, trouxe uma obrigação à empresa, pois, pela legislação vigente, ela está obrigada a reter do empregado a quantia devida ao INSS e recolher esse valor até o dia 02 do mês seguinte ao da ocorrência do fato gerador.

5.2.3 – A incidência do IRRF na fonte

O desconto decorrente da legislação fiscal, mais especificamente o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza incidente na fonte (IRRF) é mais uma obrigação do empregado, cuja retenção e recolhimento são de responsabilidade do empregador.

A tabela de incidência do Imposto de Renda apresentada a seguir pode ser atualizada com acesso ao site da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br:

Rendimento (R$) Base de Cálculo

Alíquota (%)

Parcela a deduzir (R$)

Até 1.164,00 Isento - De 1.164,00 a 2.326,00 15 174,60 Acima de 2.326,00 27,5 465,35

Na apuração da base de cálculo do IRRF excluímos do salário bruto

do empregado o valor relativo à contribuição previdenciária e o valor da pensão judicial, entre outros.

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Cabe à fonte pagadora (empregador) efetuar a retenção do valor do imposto, descontando-o do salário devido ao empregado, e recolhê-lo aos cofres públicos em momento posterior.

No caso do nosso empregado, cujo salário é de R$ 6.940,00, a base de cálculo do Imposto de Renda Retido na Fonte é: R$ 6.940,00 – R$ 275,95 (INSS) = R$ 6.664,05.

Consultando a tabela, percebemos que a alíquota a ser aplicada é de 27,5%.

Quadro de cálculo do imposto devido:

Salário bruto 6.940,00 (-) INSS (275,95) = Base de cálculo do IR 6.664,05 X 27,5% (valor do imposto calculado)1.832,61 (-) Parcela a deduzir do imposto (465,35) = Imposto devido 1.367,26

A escrituração contábil da folha de pagamento, considerando também o IRRF, passará a ser a seguinte:

Despesas com salários a Adiantamento de salários 400,00 a INSS a recolher 275,95 a IRRF a recolher 1.367,26 a Caixa/bancos 4.896,79 6.940,00

Observem que o lançamento utilizado é de 2a fórmula (uma conta debitada e duas ou mais contas creditadas). Poder-se-ia efetuar a escrituração

desse fato, mediante a utilização de diversos lançamentos de 1a fórmula, nos quais seria debitada, sempre, a conta despesas com salários e creditada a respectiva conta de onde provém o recurso para suportar a despesa.

5.2.4 – Outras deduções salariais suportadas pelo empregado

Existem, ainda, outros encargos suportados pelos empregados que são da mais variada natureza e sobre os quais não convém discorrermos neste momento, pois perderíamos a objetividade e seu estudo em nada contribuiria na sua preparação para concursos. Cabe, apenas, informar que, com relação a eles, procede-se da mesma forma como o fizemos para os encargos já analisados, isto é, debitamos a conta despesas com salários e creditamos a conta correspondente “... a recolher ou... a repassar”.

Os principais encargos suportados pelo empregado são decorrentes de liberalidade ou por decisão judicial com a pensão alimentícia.

5.3 – Encargos adicionais da empresa

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O empregador, além do salário, possui encargos que devem ser por ele suportados. Dentre esses ônus, os principais são a Contribuição para a Previdência Social, o FGTS e as provisões para o 13º salário e a provisão para férias.

5.3.1 – Seguridade Social

A Constituição Federal de 1988, no art. 195, assevera que a Seguridade Social deve ser financiada por toda a sociedade. Os empregadores não poderiam ficar à margem dessa contribuição. Eles estão obrigados ao pagamento de um percentual ao INSS (geralmente 20%) sobre a folha de salários. Entretanto, suas obrigações não param por aí. Além desse valor, que é para a própria Previdência Social, o empregador está obrigado ao pagamento de um percentual (de 1% a 3%) para o seguro acidente do trabalho (SAT) e mais outros para terceiros como (salário-educação, INCRA, SENAI / SENAC / SENAT, SESI /SESC / SEST, SEBRAE) com valores que podem chegar a 5,8%. Todos esses valores serão pagos de uma só vez para o INSS, que repassará aos terceiros a quantia a eles devida (mediante remuneração pelo serviço de arrecadação).

Supondo que a nossa empresa está sujeita a risco de acidente do trabalho médio (SAT = 2%) e que a contribuição devida aos terceiros seja de 5,8%, ela terá o encargo adicional para a Previdência Social de 27,8%.

Assim, o valor a pagar à Previdência Social, a cargo do empregador, é de R$ 1.929,32 (R$ 6.940,00 x 27,8%), cujo lançamento contábil é o seguinte:

Despesas com INSS a INSS a recolher 1.929,32

5.3.2 – Depósitos do FGTS

É mais uma obrigação constitucional imposta aos empregadores. A alíquota vigente é de 8%. Portanto, as despesas com FGTS serão de R$ 555,20 (R$ 6.940,00 x 8%), cujo lançamento pertinente é o seguinte:

Despesas com FGTS a FGTS a recolher 555,20

5.3.3 – Provisão para o 13º salário e para Férias

O assunto provisões será estudado em aula específica, sendo conveniente mencionarmos, neste momento, apenas que 1/12 do salário de cada mês deve ser provisionado a título de 13º e o mesmo valor acrescido de 1/3 a título de provisão para férias.

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O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 33. (ESAF/TFC–1996) Uma empresa apropriou, em 31 de dezembro de

1995 (data de encerramento do exercício social), as despesas com pessoal do mês de dezembro/95, cuja folha seria paga em 5 de janeiro de 1996.

Constavam da folha os seguintes valores: – valor bruto da folha: 20.000,00; – encargos sociais de responsabilidade da empresa: 20% do

valor da folha; – fundo de garantia por tempo de serviço: 8% do valor da folha; – previdência social de responsabilidade dos empregados: 9% do

valor da folha; – imposto de renda na fonte, de responsabilidade dos empre-

gados: 1.500,00. Feitos os lançamentos devidos, a empresa verificou que as suas

obrigações a curto prazo sofreram um aumento de: a) 28.900,00; b) 16.700,00; c) 20.000,00; d) 24.000,00; e) 25.600,00.

34. (INSS/CESPE–97) A folha de pagamento de uma empresa resume

os valores financeiros de todos os empregados, especificando as parcelas de salários, descontos relativos a encargos sociais, imposto de renda, adiantamentos e outros. A contabilização da folha de pagamento segue as mesmas normas básicas aplicáveis aos fatos contábeis em geral. Relativamente a esse assunto, julgue os itens a seguir.

1) As despesas/custos de salários de uma empresa são representados pelos valores líquidos desembolsados, ou seja, depois de deduzidos os encargos sociais, impostos e demais descontos incidentes sobre os proventos dos empregados.

2) As contribuições previdenciárias a recolher compreendem as parcelas da empresa e dos empregados.

3) Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS) do pessoal que desenvolve tarefas na área de administração geral deve ser contabilizado como despesa operacional.

4) As contribuições previdenciárias a recolher e o FGTS a recolher são parcelas que, devidas e não-pagas, devem ser demonstradas no passivo circulante com saldo devedor.

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5) Desembolso a débito da conta de adiantamentos a empregado e a crédito de uma das contas das disponibilidades. 35. (AFC–STN/2000–ESAF) A microempresa Global ME elaborou sua

folha de pagamento, com salários totais de R$ 2.000,00 e alíquotas de previdência de 21%, a parte patronal, e de 11%, a parte dos empregados.

A contabilização das contribuições previdenciárias sobre essa folha de pagamento vai provocar: a) débito de 640,00, em despesa de previdência, e crédito de 640,00, em

contribuições a recolher; b) débito de 640,00, em despesa de previdência, crédito de 420,00, em

contribuições a recolher e crédito de 220,00 em salários a pagar; c) débito de 640,00, em despesa de salários, e crédito de 640,00, em

contribuições a recolher; d) débito de 220,00, em despesa de salários, débito de 420,00, em

despesa de previdência, e crédito de 640,00, em contribuições a recolher;

e) débito de 220,00, em despesa de salários, débito de 420,00, em despesa de previdência, crédito de 420,00, em contribuições a recolher, e crédito de 220,00, em salários a pagar.

36. (AFC/SFC–2000–ESAF) A empresa Saturno Ltda. preparou sua

folha de pagamento de dezembro, com os seguintes dados: 1 – salários e ordenados dos empregados: R$ 3.000,00; 2 – horas extras trabalhadas no mês: R$ 200,00; 3 – previdência social dos empregados, à alíquota de 11%; 4 – fundo de garantia dos empregados, à alíquota de 8%; e 5 – previdência social patronal, à alíquota de 21%. A contabilização dessa folha de pagamento foi efetuada, de forma

correta, em um único lançamento. Assinale a opção que o contém. a) Despesas de salários e ordenados a Salários e ordenados a pagar valor da folha de salários que ora se contabiliza 4.480,00. b) Despesas de salários e ordenados a Diversos valor da folha de salários que ora se contabiliza, como segue: a Salários e ordenados a pagar 4.128,00 a Contribuições sociais a recolher 352,00 4.480,00. c) Diversos a Diversos valor da folha de salários que ora se contabiliza, como segue:

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Despesas de salários e ordenados 3.200,00 Encargos sociais e trabalhistas 1.280,00 4.480,00 a Salários e ordenados pagar 2.848,00 a Contribuições sociais a recolher 1.632,00 4.480,00. d) Diversos a Diversos valor da folha de salários que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salários e ordenados 3.200,00 Encargos sociais e trabalhistas 928,00 4.128,00 a Salários e ordenados a pagar 2.848,00 a Contribuições sociais a recolher 1.280,00 4.128,00. e) Diversos a Diversos valor da folha de salários que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salários e ordenados 2.848,00 Encargos sociais e trabalhistas 1.280,00 4.128,00 a Salários e ordenados a pagar 2.848,00 a Contribuições sociais a recolher 1.280,00 4.128,00.

37. (SERPRO/2001–ESAF) – José de Anchieta, nosso empregado


Salários e ordenados R$ 550,00 Insalubridade: 40% do salário-mínimo 18 horas extras com acréscimo de 50% INSS do segurado à alíquota de 11% INSS patronal à alíquota de 26% FGTS à alíquota de 8% Observações:

– o salário-mínimo vigente tem o valor de R$ 151,00; – o mês comercial é composto por 220 horas.

Pelos cálculos de José de Anchieta, podemos concluir que sua remuneração mensal vai provocar, para a empresa, um débito em despesas, no valor de: a) R$ 833,81; b) R$ 858,15; c) R$ 875,13; d) R$ 908,38; e) R$ 982,95.

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38. (ATE/MS/2001–ESAF) – Em novembro passado, a folha de pagamento da empresa Rubi Vermelho Ltda. discriminava:

Salários e ordenados: R$ 120.000,00 Horas extras trabalhadas: R$ 8.000,00 INSS patronal a 22% INSS do segurado a 11% FGTS do segurado a 8% No mês de dezembro, não foi computado nenhum reajuste salarial

e a jornada de trabalho foi absolutamente igual à do mês anterior. Esta folha está dividida de tal modo, que não há imposto de renda recolhido na fonte.

Exclusivamente a partir desses dados, considerando que a empresa acima encerra o exercício em 31 de dezembro, podemos afirmar que esta folha de pagamento ocasionou, para a empresa em questão, uma despesa total de: a) R$ 180.480,00; b) R$ 166.400,00; c) R$ 156.160,00; d) R$ 152.320,00; e) R$ 149.920,00.

39. (AFPS–INSS–ESAF/2002) A empresa Arbóresse Ltda. mandou

elaborar a folha de pagamento do mês de outubro, com os seguintes dados: • salários e ordenados: R$ 21.000,00; • horas extras trabalhadas: R$ 2.000,00; • imposto de renda retido na fonte: R$ 2.500,00; • contribuição para o INSS, parte dos empregados: 11%; • contribuição para o INSS, parte patronal: 20%; • depósito para o FGTS: 8%.

Com base nos dados e informações acima fornecidos, pode-se dizer que a empresa, em decorrência dessa folha de pagamento, terá despesas totais no valor de: a) R$ 29.440,00; b) R$ 31.970,00; c) R$ 34.470,00; d) R$ 26.910,00; e) R$ 24.410,00.

40. (Esaf - AFRF/2003) Na microempresa do meu Tio, no mês de

outubro, os salários somados às horas-extras montaram a R$

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20.000,00. Os encargos de Previdência Social foram calculados em 11%, a parte do segurado, e em 22%, a parcela patronal. Ao contabilizar a folha de pagamento, o Contador deverá fazer o seguinte registro:

a) Salários e Ordenados a Salários a Pagar 20.000,00 Previdência Social a Previdência Social a Recolher 6.600,00 b) Salários e Ordenados a Salários a Pagar 17.800,00 Previdência Social a Previdência Social a Recolher 6.600,00 c) Salários e Ordenados a Salários a Pagar 17.800,00 Previdência Social a Previdência Social a Recolher 4.400,00 d) Salários e Ordenados a Salários a Pagar 17.800,00 Salários a Pagar a Previdência Social a Recolher 2.200,00 Previdência Social a Previdência Social a Recolher 4.400,00 e) Salários e Ordenados a Salários a Pagar 20.000,00 Salários a Pagar a Previdência Social a Recolher 2.200,00 Previdência Social a Previdência Social a Recolher 4.400,00

5. CONCILIAÇÃO BANCÁRIA

Não é raro aparecer em concursos questões sobre conciliação bancária. São poucos os livros de contabilidade e escolas de contabilidade que tratam o assunto de maneira adequada. Outras sequer o tratam.

Considerando que a maioria das empresas brasileiras são de pequeno porte (EPP) ou Microempresas (ME), a conciliação bancária para elas costuma não ser expressiva. Entretanto, em empresas de médio e grande porte a conciliação bancária adequada pode ser de extrema importância.

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A conciliação bancária é um forte instrumento de controle, permitindo-nos certificar a solidez dos demonstrativos financeiros das empresas.

A falta de conciliação bancária pode prejudicar a análise das disponibilidades, pois pode apresentar no extrato bancário um valor e outro na conta Bancos, restando a dúvida sobre qual é o valor correto a ser adotado.

À guisa de exemplo podemos apresentar a seguinte situação hipotética:

A empresa POZIP S/A, de grande porte, resolveu modernizar seus equipamentos de informática. Fez a aquisição de material com essa finalidade, em 27 de dezembro de 2004, pagando com cheque a quantia de R$ 340.000,00.

Por conta desta aquisição a compradora fez o seguinte lançamento:

Máquinas e Equipamentos

a Bancos conta Movimento R$ 340.000,00

Percebam que referido lançamento diminuiu o saldo contábil da conta Bancos. Entretanto, até 31/12/2004, o cheque não havia sido apresentado ao banco para saque.

Isso gerou a seguinte divergência, em 31/12/2004: A empresa compradora, por meio do lançamento acima indicado, afirma que não mais dispões do valor de R$ 340.000,00, ao passo que o Banco, por meio do extrato final para Balanço afirma o contrário.

Para solucionar essa divergência a empresa necessita fazer a conciliação bancária e, para que o público externo tenha conhecimento, fazer constar o efeito em notas explicativas, visto que nas demonstrações não há espaço para a conciliação.

A seguir, apresentamos algumas hipóteses que merecem ser conciliados, tanto em relação a posição do Banco (Extrato Bancário) quanto a posição da Contabilidade (Conta Bancos). Para isto, usaremos o seguinte exemplo prático:

O saldo da conta Bancos da empresa FORTES S/A, em 31/12/2004, era de R$ 240.00,00. O Extrato do Banco mostrava saldo de R$ 310.000,00. Além disso havia a indicação de uma cobrança bancária a ser liberada no valor de R$ 20.000,00. Constavam no extrato bancário a cobrança de despesas com cobrança de R$ 1.000,00 e de outros débitos não contabilizados no valor de R$ 9.000,00. O contador da empresa FORTES S/A pôde observar que havia cheques emitidos no valor de R$ 80.000,00 e que não estavam contabilizados. Assim, a conciliação bancária passa a ser a seguinte:

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1 – POSIÇÂO DO BANCO:

Saldo conforme Extrato Bancário R$ 310.000,00

+ Cobrança bancária a liberar R$ 20.000,00

(-) Cheques não compensados R$ 80.000,00

= Saldo Conciliado R$ 250.000,00

2 – POSIÇÃO DA CONTABILIDADE:

Saldo conforme conta Bancos R$ 240 000,00

+ Cobrança bancária não contabilizada R$ 20.000,00

(-) Despesas com cobrança R$ 1.000,00

(- ) Débitos não contabilizados R$ 9.000,00

= Saldo conciliado R$ 250.000,00 Em face da aplicação do princípio da competência, o valor de R$

250.000,00 é que deverá constar no Balanço Patrimonial, na conta Bancos conta Movimento.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma: 41 - (UnB / CESPE – CHESF / 2002) A respeito de análise e conciliações

contábeis, assinale a opção correta. 1. Na conciliação bancária, se um cheque emitido pela empresa não for

contabilizado pelo banco, o saldo do extrato bancário será menor que o saldo contábil.

2. Um balanço de final de exercício só poderá ser encerrado, se os saldos em contas-correntes bancárias, indicados nos extratos, forem iguais aos saldos contábeis de cada conta de banco.

3. Uma despesa bancária debitada pelo banco e ainda não contabilizada no período levará a um saldo contábil da conta bancos menor que o do extrato, referente à mesma conta.

4. A conciliação bancária é o ato de manter um bom relacionamento com o gerente do banco, visando obter vantagens creditícias.

42 - (BNDS – 2001) A razão da conta Bancos conta Movimento (Banco

Casa S/A) da Companhia Sulética, em 31.12.X0 (antes da conciliação bancária), apresentava um saldo devedor de R$ 111.103,15. O extrato bancário emitido pelo referido banco apresentava, na mesma data, um saldo credor de R$ 120.103,15. As seguintes operações foram objeto da conciliação bancária efetuada

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pelo contador da companhia: cheques contabilizados a serem apresentados ao banco no valor total de R$ 22.000,00; depósitos contabilizados pela companhia a serem creditados em conta corrente bancária de R$ 10.000,00; despesas bancárias a serem contabilizadas pela companhia no valor de R$ 600,00; Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira (CPMF) a ser contabilizada pela companhia de R$ 2.400,00. O valor correto do saldo da referida conta corrente no balanço patrimonial de 31-12-X0 é, em R$

a) 108.103,15. b) 111.103,15. c) 114.103,15. d) 120.103,15. e) 132.103,15. 43. (PERITO – PF – 2004) Jorge pode assegurar a seus superiores que todos os registros efetuados pelo banco constarão dos registros da contabilidade, pois, no processo de conciliação bancária, podem ocorrer registros efetuados pela empresa que não aparecem no extrato bancário, mas o contrário jamais ocorre. 44. (Pref./RECIFE/2003) A empresa Grandeza Ltda., ao providenciar a

conciliação bancária, constatou os seguintes fatos: O saldo da conta do Banco do Brasil, no extrato, era de R$ 255,00; Cheques emitidos pela empresa e não apresentados ao Banco, no valor de R$ 200,00; Cheques depositados pela empresa e não consignados em conta pelo Banco, no valor de R$ 150,00; Despesas apropriadas pelo Banco e não informadas em tempo hábil para contabilização, no valor de R$ 10,00. Considerando as informações acima, o valor do saldo contábil na escrituração da empresa era de:

a) R$ 95,00 b) R$ 215,00 c) R$ 295,00 d) R$ 315,00 e) R$ 595,00 45. (ENGEPRON) Com base nas informações abaixo, extraídas da

conciliação bancária efetuada em 31/12/X1, pode-se dizer que o saldo contábil da conta mantida no Banco Bom Lucro é: Saldo do extrato R$ 1.000,00 Cheques Emitidos e não descontados R$ 150,00 Aviso de débito não contabilizado R$ 50,00 Juros creditados não contabilizados R$ 25,00 Saldo contábil ?

a) R$ 850,00; b) R$ 875,00;

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c) R$ 1.000,00; d) R$ 1.075,00; e) R$ 1.225,00. 46. (TRF –2002-2) O Mercado de Artesanato Local mantém conta

corrente no Banco da Terra S/A. Em 31 de agosto recebeu o extrato do mês com saldo credor de R$ 38.800,00. Como o livro razão apresentava na conta Bancos c/Movimento um saldo devedor de R$ 24.000,00, a empresa mandou fazer uma conciliação. Os dados colhidos para conciliação constaram dos seguintes fatos: 1. um cheque de R$ 600,00, recebido de clientes e depositado em 20.08, foi devolvido por insuficiência de fundos; 2. três cheques de R$ 1.200,00, 5.500,00 e 2.000,00, emitidos para pagamentos a terceiros, não foram apresentados; 3. um cheque de R$ 700,00 foi debitado ao Mercado, por engano do banco; 4. um depósito de R$ 200,00 foi erroneamente creditado a outro correntista; 5. uma cobrança de duplicatas, emitidas pelo Mercado, no valor de R$ 8.000,00 fora feita pelo banco, mas não houve emissão de aviso a tempo; 6. no extrato aparecem despesas bancárias deR$ 400,00, ainda não contabilizadas pelo Mercado. Após analisar todos esses fatos, o Contador comunicou à administração que a conta Bancos c/ Movimento deverá ir a balanço com o saldo de

a) R$ 16.400,00 b) R$ 23.300,00 c) R$ 31.000,00 d) R$ 38.800,00 e) R$ 46.600,00

GABARITO AULA 02 1 – B 11 – C 21 – A 31 – C 41 – E,E,E,E 2 – E 12 – A 22 – C 32 – C 42 – A 3 – B 13 – A 23 – C 33 – E 43 – C 4 – A 14 – D 24 – E 34 - ECCEC 44 – B 5 – A 15 – E 25 – C 35 – D 45 – B 6 – A 16 – E 26 – B 36 - D 46 - C 7 – B 17 – A 27 – C 37 - D 8 – B 18 – A 28 – C 38 - B 9 – E 19 – E 29 – C 39 - A 10 – D 20 – B 30 – E 40 - E

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AULA 03: BALANCETE DE VERIFICAÇÃO

1. BALANCETE DE VERIFICAÇÃO

Olá, pessoal. Hoje vamos falar um pouco sobre o balancete de verificação. Durante o exercício social, são efetuados registros (a débito e a crédito) nas contas patrimoniais e também nas contas de resultado, certo? Esses lançamentos devem sempre seguir o Método das Partidas Dobradas.

Pra quem não se lembra, por esse método, os lançamentos devem ser sempre “casados”, ou seja, o total lançado a crédito deve ser exatamente igual ao total lançado a débito. Assim, ao final do exercício social ou um período de apuração, após apurados os saldos de cada conta, seja de resultado ou patrimonial, temos que a soma dos saldos credores deve ser igual à soma dos saldos devedores.

O balancete de verificação serve exatamente para essa situação. Extraem-se os saldos do Razão, relacionando as contas, com seus respectivos saldos, extraídos dos registros contábeis em determinada data. Dessa forma, para que o balancete possa expressar credibilidade, deve conter, no mínimo, os seguintes elementos:

• identificação da entidade;

• data a que se refere;

• abrangência;

• identificação das contas e respectivos grupos;

• saldos das contas, indicando se devedores ou credores;

• soma dos saldos devedores e credores.

Para que a sociedade mantenha seus registros confiáveis, o balancete de verificação, mesmo em entidades que elaboram demonstrações

contábeis anualmente, deve ser levantado, no mínimo, mensalmente. A Lei no 6.404/76 (Lei das S.A.), na verdade não obriga as empresas a elaborarem o balancete. Entretanto, ele é por demais útil às entidades, pois é a partir dele que se verifica a existência de erros de escrituração, além de ser o ponto de partida para a elaboração do balanço patrimonial, do demonstrativo do resultado do exercício, e de outros demonstrativos contábeis.

Então, meus caros, não podemos dizer que o balancete é uma demonstração contábil obrigatória. Podemos dizer, por exemplo, que se trata de um relatório contábil, onde se relacionam as contas movimentadas no livro Razão em determinado período e que apresentem saldo diferente de zero no dia de sua elaboração.

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Os saldos das contas são dispostas em duas colunas, sendo a da esquerda a dos saldos devedores e a da direita a dos saldos credores. Mas que saldo será esse? Ora, é o saldo da conta ao final de um período onde a mesma possuía um valor inicial (saldo inicial), sofreu movimentações a débito e a crédito durante o período, e apresentou um saldo final (credor ou devedor). Se o saldo final for nulo, a conta não deve aparecer no balancete.

Após o levantamento do balancete de verificação, poderão ser elaboradas as demonstrações contábeis, tais como a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e o Balanço Patrimonial. Então, percebam: no balancete, aparecem todas as contas, de saldos credores e devedores, quando é feito o comparativo total dos mesmos. Em seguida, pode-se proceder à elaboração da DRE, apurando-se o resultado do exercício. Finalmente, após computadas as destinações do resultado (IR, participações, dividendos e reservas), elabora-se o Balanço Patrimonial, quando então as contas de resultado devem ser encerradas contra a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados (LPA).

Antônio Lopes de Sá define balancete como sendo

relação de contas apresentando o total de seus débitos, créditos e saldos, devedores ou credores. O balancete é extraído do livro Razão. Portanto, ele nada mais é do que uma lista contendo cada conta do Razão com seu saldo.

Há basicamente dois tipos de balancete:

• balancete de verificação;

• balancete ajustado.

O balancete de verificação ou balancete preparatório é levantado antes dos ajustes do final do exercício e da apuração do resultado líquido. Se o saldo das contas devedoras não for igual ao saldo das contas credoras é porque houve algum erro de escrituração. É o ponto de partida para os demonstrativos.

O balancete ajustado ou final é elaborado após a realização dos ajustes ao princípio da competência, prudência e demais princípios contábeis, e também após a apuração da demonstração do resultado do exercício. É o balancete a partir do qual se elabora o balanço patrimonial.

Abaixo fornecemos uma relação de contas com seus respectivos saldos ao final do exercício:

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Conta Saldo

Capital Social 100.000,00

Fornecedores 40.000,00

Estoques 30.000,00

Caixa 10.000,00

Provisão para Devedores Duvidosos 5.000,00

Provisão para IR 10.000,00

Máquinas 25.000,00

Móveis 20.000,00

Prejuízos Acumulados 20.000,00

Clientes 50.000,00

Receitas de Vendas 30.000,00

Custo das Mercadorias Vendidas 20.000,00

Despesas Administrativas 5.000,00

Despesas Antecipadas 5.000,00

O balancete ficará:

Saldos Devedores Saldos Credores

Máquinas 25.000,00 Capital Social 100.000,00

Móveis 20.000,00 Fornecedores 40.000,00

Estoques 30.000,00 Provisão para Devedores Duvidosos 5.000,00

Caixa 10.000,00 Provisão para IR 10.000,00

Prejuízos Acumulados 20.000,00 Receitas de Vendas 30.000,00

Clientes 50.000,00

Custo das Mercadorias Vendidas 20.000,00

Despesas Administrativas 5.000,00

Despesas Antecipadas 5.000,00

TOTAL 185.000,00 TOTAL 185.000,00

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Vejam a questão abaixo

1. (CESPE/PF/ADM/TEC-CTB/2004) Os responsáveis pela contabilidade, periodicamente, devem verificar se os lançamentos contábeis realizados no período estão corretos. Uma técnica bastante utilizada para atingir tal objetivo é o balancete de verificação. Acerca do balancete de verificação, julgue os itens subseqüentes. i) O balancete de verificação apurado após os lançamentos de ajustes mensais apresentará todas as contas patrimoniais e integrais que apresentarem saldo no final do período. ii) Se, no balancete de verificação, a soma dos débitos (ou saldos devedores) não for igual à soma dos créditos (ou saldos credores), é possível que os registros contábeis estejam incorretos. Porém, a igualdade dos débitos e créditos não garante a correção dos lançamentos contábeis.

2. ENCERRAMENTO DAS CONTAS DE RESULTADO

Bom, vale lembrar nesse ponto que, conforme a Teoria Patrimonialista, vista nos capítulos iniciais, as contas se dividem em contas patrimoniais e contas de resultado.

As contas patrimoniais são aquelas que constam no Balanço Patrimonial. Seus saldos NÃO são zerados ao final de cada exercício social. Assim, o saldo final de uma conta patrimonial no período n será o saldo inicial da conta no período n+1. São contas patrimoniais as contas de ativo, de passivo e de patrimônio líquido.

Já as contas de resultado, ao contrário, iniciam o período com saldo zerado, e devem ser encerradas ao final do mesmo. Diz-se que são contas de saldo periódico. São contas de resultado as contas de receitas e de despesas. Assim, ao final de cada exercício, as receitas e as despesas devem ser totalizadas. Caso as receitas superem as despesas, teremos um resultado positivo (lucro). Se as despesas forem maiores do que as receitas, teremos resultado negativo (prejuízo). Em caso de igualdade entre receitas e despesas teremos um resultado nulo.

Apurado o resultado, as contas de receitas e de despesas devem ser encerradas, ao passo que o resultado será transferido para a conta do Patrimônio Líquido chamada Lucros ou Prejuízos Acumulados. Por esse motivo, contas de resultado (receitas e despesas) não aparecem no Balanço Patrimonial.

Para apurar o resultado, utiliza-se uma conta dita transitória. Contas transitórias seriam aquelas que possuem existência momentânea, ou

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seja, são abertas e fechadas no mesmo instante (dia), visando registrar o ocorrido. No caso da apuração do resultado, utiliza-se uma conta transitória com este nome (Apuração do Resultado do Exercício - ARE), aberta somente na ocasião do encerramento do mesmo. Esta receberá os saldos das contas de receitas e despesas. Se o saldo da conta apuração do resultado for credor, significa que a empresa obteve lucro; caso contrário, a empresa incorreu em um prejuízo (no período apurado).

Logo em seguida, a conta ARE também será encerrada, tendo seu saldo transferindo para a conta lucros acumulados ou prejuízos acumulados, constante do patrimônio líquido. Finalmente, podemos observar que as contas de receitas e de despesas não estão presentes no patrimônio líquido. Porém, indiretamente, elas influenciam no seu valor, indiretamente, por meio da conta lucros ou prejuízos acumulados.

Voltando ao balancete, podemos afirmar que se trata de um balanço parcial, um relatório pré-balanço, que serve para verificar se a soma dos saldo credores é igual à soma dos saldos devedores.

Finalmente, convém ressaltar que, muitas vezes, em questões de prova, usa-se a designação balancete de verificação quando, em verdade, é apresentado um rol de contas com os respectivos saldos. Assim, o candidato deve ter muito cuidado pois, às vezes, este rol de contas não é o balancete completo e a soma dos saldos credores não será necessariamente igual à soma dos saldos devedores. Portanto, atenção: se a questão explicitar tratar-se de um balancete, então pode confiar em que o total dos saldos credores iguala-se ao total dos saldos devedores.


(TRF/2000) Em 31 de dezembro de 1999, o contador da firma ZÊ LTDA. apresenta as seguintes contas e saldos, extraídos do livro Razão:

C O N T A S SALDOS Caixa 250,00 Duplicatas a pagar 650,00 Lucros acumulados 130,00 Aluguéis passivos 140,00 Comissões ativas 30,00 Receita de juros 110,00 Impostos a recolher 300,00 Veículos 900,00 Custo das vendas 600,00 Receita de vendas 900,00 Despesas de juros 130,00 Clientes 360,00 Móveis e utensílios 540,00 Capital social 950,00 Impostos federais 200,00 Salários 450,00

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Fornecedores 880,00 FGTS a recolher 200,00

Conferimos essa listagem e verificamos que o balancete não está fechado, pois a soma dos saldos devedores não está com valor igual à soma dos saldos credores. Mesmo assim, certificamo-nos de que as contas diferenciais estão todas representadas com saldos corretos na relação acima. Deste modo, podemos afirmar que o patrimônio líquido, contido na listagem apresentada, soma o valor de:

a) R$ 1.080,00; d) R$ 910,00;

b) R$ 710,00; e) R$ 600,00.

c) R$ 800,00;

Resolução:

De acordo com o enunciado, as contas diferenciais (receitas, despesas e PL) estão com saldo correto. Assim, o PL, após a apuração do resultado, seria:

Resultado do Exercício Saldo Devedor

Saldo Credor

Aluguéis passivos (despesas) 140,00 Comissões ativas (receitas) 30,00 Receita de juros 110,00 Custo das vendas 600,00 Receita de vendas 900,00 Despesa de juros 130,00 Impostos federais 200,00 Salários 450,00 Total 1.520,00 1.040,00

O resultado do exercício foi:

RLE = R$ 1.520,00 – R$ 1.040,00 = R$ 480,00 (prejuízo).

Somando com as demais contas de PL, temos:

Patrimônio líquido Valor

Capital social 950,00Lucros acumulados 130,00Prejuízo do período 480,00Total do PL 600,00

Resposta: Letra E

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Vejamos os exercícios abaixo:

2. (CESPE/AGENTE/PF/2000)

Balancete simplificado de verificação em 31/7/2000 Saldo (em R$) Contas Devedor Credor

Bancos conta movimento 1.000 Aplicações com liquidez 2.000 Bancos conta vinculada 500 Contas a receber 7.000 Estoques e almoxarifado 500 Despesas do período seguinte 100 Adiantamentos e outras ativas 200 Capital social a integralizar 1.000 Ações avaliadas pelo custo 1.500 Ações avaliadas pela equivalência patrimonial 500 Imóveis 2.000 Móveis e utensílios 1.000 Veículos 5.000 Máquinas e equipamentos 2.000 Instalações 500 Depreciação e amortização acumulada 1.000 Despesas pré-operacionais 500 Gastos com pesquisa e desenvolvimento 100 Fornecedores 200 Empréstimos bancários 2.000 Tributos a pagar 500 Salários e encargos a pagar 2.000 Dividendos a pagar 500 Empréstimos bancários de longo prazo 3.000 Tributos parcelados de longo prazo 2.000 Capital social 7.215 Reservas de capital 3.000 Reservas de lucros 2.000 Lucros acumulados 500 Receita bruta de vendas e serviços 30.000 Impostos sobre vendas 4.000 Devoluções e abatimentos 200 Custo das mercadorias vendidas 15.000 Despesas com tecnologia da informação 800 Despesas comerciais 4.000 Despesas gerais e administrativas 2.000 Despesas financeiras 500 Despesa de depreciação 600 Outras despesas operacionais 100 Despesas com impostos diversos 200 Despesas com pesquisa 300 Despesa de amortização do diferido 50 Despesa de imposto de renda 563 Despesa de contribuição social sobre o lucro 202 Totais 46.115 67.715

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Com base nos dados do balancete de uma determinada sociedade anônima, apresentado acima, julgue os seguintes itens.

1. Estão erroneamente classificados, nas colunas de saldo, os valores correspondentes às seguintes contas: bancos conta movimento, contas a receber, depreciação e amortização acumulada.

2. Estão corretamente classificados, nas colunas de saldo, os valores correspondentes às seguintes contas: despesas do período seguinte, ações avaliadas pelo custo e capital social.

3. Um lançamento de compra, à vista, de máquinas e equipamentos do imobilizado, no valor de R$ 100,00, alteraria a diferença entre os totais de débitos e de créditos, apresentados na última linha do balancete.

4. A conta capital social a integralizar está corretamente classificada como saldo devedor.

5. Em despesas gerais e administrativas, devem estar registradas as despesas com salários e encargos sociais do pessoal, empregado no departamento jurídico, que exerça função de assessoramento da diretoria.

3. Em relação ao balanço patrimonial e ao balancete de verificação que lhe deu origem, é

correto afirmar que: a) a soma da coluna de débitos do balancete é sempre igual ao ativo do balanço; b) a soma da coluna de créditos do balancete é sempre igual à soma do passivo exigível com o

patrimônio líquido do balanço; c) todas as contas que aparecem no balancete têm saldo devedor; d) todas as contas que se apresentam no balanço quase sempre aparecem também no

balancete; e) no balanço, a soma do ativo é igual à soma das contas do passivo exigível, mais a soma das

contas do patrimônio líquido; no balancete, isso nem sempre acontece. 4. Observe os dois balancetes abaixo apresentados:

“A” Saldos em R$ Contas Devedores Credores Caixa Bancos - c/movimento Mercadorias Impostos a recolher Duplicatas a pagar Capital

1.0005.000

10.000

4.000 2.000

10.000 16.000 16.000

“B” Saldos em R$ Contas Devedores Credores Caixa Bancos - c/movimento Mercadorias

5003.700

10.000

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Impostos a recolher Descontos obtidos Capital

4.000 200

10.000 14.200 14.200

Considerando que ocorreu uma única operação entre o 1o e o 2o balancetes apresentados,

conclui-se que houve: a) pagamento de uma duplicata, em dinheiro, do valor de R$ 2.000,00; b) recebimento de uma duplicata, no valor de R$ 2.000,00; c) pagamento de uma duplicata, parte em dinheiro e parte em cheque, no valor de R$

2.000,00, com desconto de R$ 200,00; d) pagamento de uma duplicata, em dinheiro, no valor de R$ 500,00, com desconto de R$

200,00; e) pagamento de uma duplicata, em cheque, no valor de R$ 1.300,00, com desconto de R$

200,00.

5. (AGERS/RS/98) A boa técnica contábil rejeita o uso de contas patrimoniais híbridas, exceto quando caracterizada como conta corrente. Mesmo assim, algumas contas patrimoniais, corretamente escrituradas, em função do saldo, podem ser de ativo ou de passivo.

Considerando essa afirmativa, qual o somatório do balancete, em R$, a partir das contas abaixo? Contas a receber 200,00 Despesas financeiras 80,00 Capital social 1.220,00 Bancos 70,00 Veículos 370,00 Mercadorias 570,00 Caixas 3,00 Contas a pagar 30,00 Títulos a pagar 53,00 Máquinas e equipamentos 150,00 a) 1.233,00. d) 1.373,00. b) 1.303,00. e) 1.383,00. c) 1.363,00.

6. (SEFA/PA – 2002 – ESAF) Os dados colhidos na Escrituração da Ville Gagnon S/A informam a existência dos seguintes valores, em 31/12/2001, data de encerramento do exercício:

Caixa R$ 100,00 Máquinas, sendo 1/3 para revender R$ 630,00 Ações de outras empresas, sendo 1/3 para revender R$ 450,00 Despesas de depreciação de máquinas R$ 90,00 Depreciação acumulada R$ 180,00 Perdas em investimentos R$ 20,00 Provisão para perdas em investimentos R$ 60,00 Provisão para ajustes de ações ao preço de mercado R$ 30,00 Fornecedores R$ 850,00

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Duplicatas descontadas R$ 90,00 Duplicatas a receber R$ 290,00 Capital social R$ 600,00 Reservas de lucro R$ 100,00 Organizando-se essas contas e respectivos saldos na forma de balancete, podemos não ter

uma igualdade contábil, mas, certamente, teremos: a) saldos credores de R$ 1.550,00; b) saldos devedores de R$ 1.220,00; c) ativo total com saldo de R$ 1.110,00; d) passivo exigível com saldo de R$ 940,00; e) diferença devedora, no valor de R$ 330,00.

7. (AFRF/2002 – A/ESAF) – A empresa Andaraí S/A extraiu de seu balancete o seguinte elenco resumido de contas patrimoniais: Ações e participações R$ 3.000,00 Adiantamento a diretores R$ 500,00 Bancos conta movimento R$ 2.000,00 Caixa R$ 500,00 Despesas com pesquisa R$ 2.500,00 Duplicatas a pagar R$ 300,00 Duplicatas a receber R$ 3.000,00 Empréstimos e financiamentos obtidos R$ 10.000,00 Fornecedores R$ 5.000,00 Imóveis R$ 6.000,00 Mercadorias R$ 3.000,00 Máquinas e equipamentos R$ 1.700,00 Poupança R$ 1.000,00 Receitas antecipadas R$ 6.500,00 Seguros a vencer R$ 800,00 Títulos a pagar R$ 2.000,00 Veículos R$ 1.000,00

Se agruparmos as contas acima, por natureza contábil, certamente encontraremos uma diferença entre a soma dos saldos credores e devedores.

Assinale a opção que indica o valor correto. a) R$ 1.200,00 é a diferença devedora. b) R$ 1.200,00 é a diferença credora. c) R$ 1.800,00 é a diferença credora. d) R$ 17.300,00 é a soma dos saldos credores. e) R$ 22.000,00 é a soma dos saldos devedores.

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2. DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS

Neste ponto iniciaremos nosso estudo das Demonstrações Financeiras, a serem elaboradas pelas companhias em consonância com a Lei das S.A. As empresas são obrigadas a elaborarem suas demonstrações ao final de cada exercício social. Porém, nada impede que outras demonstrações não obrigatórias sejam elaboradas, inclusive com uma freqüência maior do que uma por exercício.

As demonstrações obrigatórias conforme a Lei 6.404/76 são:

a) Balanço Patrimonial (BP)

b) Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)

c) Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR)

d) Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA)

Dada a sua importância, reproduzimos abaixo os dispositivos legais gerais relativos à elaboração das demonstrações financeiras:

SEÇÃO II Demonstrações Financeiras

Disposições Gerais

Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: I - balanço patrimonial; II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III - demonstração do resultado do exercício; e IV - demonstração das origens e aplicações de recursos. § 1º As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior. § 2º Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 0,1 (um décimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas é vedada a utilização de designações genéricas, como "diversas contas" ou "contas-correntes".

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§ 3º As demonstrações financeiras registrarão a destinação dos lucros segundo a proposta dos órgãos da administração, no pressuposto de sua aprovação pela assembléia-geral. § 4º As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício. § 5º As notas deverão indicar: a) Os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo 247, parágrafo único); c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações (artigo 182, § 3º); d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo; f) o número, espécies e classes das ações do capital social; g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; h) os ajustes de exercícios anteriores (artigo 186, § 1º); i) os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia. § 6º A companhia fechada, com patrimônio líquido, na data do balanço, não superior a R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração das origens e aplicações de recursos. (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 5.5.1997) Escrituração Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.

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§ 1º As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos. § 2º A companhia observará em registros auxiliares, sem modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem a elaboração de outras demonstrações financeiras. § 3º As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, e serão obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma comissão. § 4º As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados.

2.1 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

A primeira demonstração que veremos é a Demonstração do Resultado do Exercício. Isso porque, conforme já estudado, as contas de receitas e de despesas devem ser encerradas ao final do exercício social, antes da elaboração do Balanço Patrimonial. Dessa forma, tem-se que a DRE é uma demonstração prévia ao Balanço, onde se apura se houve lucro ou prejuízo, o seu montante, e o resultado por ação.

Então, as contas de receitas e despesas são encerradas (zeradas) exatamente por ocasião da DRE. Apurado o resultado do exercício, este deve ser levado à conta Lucros ou Prejuízos Acumulados (LPA), que irá ao Balanço Patrimonial. Vejamos os dispositivos da Lei das S.A. relativos à DRE.

SEÇÃO V Demonstração do Resultado do Exercício

Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos; II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;

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III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV - o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais; (Redação dada pela Lei nº 9.249, de 26.12.1995) V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto; VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados; VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. § 2º O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliações, registrados como reserva de reavaliação (artigo 182, § 3º), somente depois de realizado poderá ser computado como lucro para efeito de distribuição de dividendos ou participações.

Reparem que o §1º do artigo 187 determina que as receitas somente devem ser computadas quando ganhas (realizadas), independentemente do seu recebimento, enquanto que as despesas devem ser computadas quando incorridas, independentemente do pagamento. Isso quer dizer que a Lei das S.A. determina a observância ao Princípio da Competência para apuração do resultado do exercício.

Vimos que a demonstração do resultado do exercício (DRE) é uma demonstração financeira obrigatória para todas as empresas, independentemente da sua natureza jurídica. Seu objetivo consiste em fornecer aos usuários da Contabilidade os dados essenciais para formação do resultado (lucro ou prejuízo) do exercício, que comporão o balanço patrimonial.

Repetindo, basicamente a DRE é uma forma organizada de confrontar receitas com despesas para obter o resultado do período.

A DRE possui uma seqüência a ser seguida, com diversos resultados parciais com denominações específicas, portanto cada modalidade de receita ou de despesa tem seu lugar certo na DRE.

Não podemos nos esquecer de que a DRE somente contempla despesas e receitas (contas de resultado), ao passo que o Balanço Patrimonial contém somente contas patrimoniais:

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2.1.2 FORMA DE APURAÇÃO DA DRE

Agora iremos analisar a seqüência na qual a DRE deve ser apresentada, incluindo os nomes de cada resultado parcial:

I) RECEITA BRUTA ou RECEITA OPERACIONAL BRUTA

Este item contempla as vendas de bens (mercadorias e/ou produtos), assim como as receitas decorrentes de prestação de serviços pela empresa.

No montante da receita bruta estão incluídos os tributos calculados “por dentro”, ou seja, aqueles contidos no preço das mercadorias (ICMS, PIS e COFINS).

Porém, a receita bruta não engloba os tributos cobrados do comprador ou contratante, dos quais o vendedor dos bens seja mero depositário (fiel depositário), como é o caso do IPI. Nesse caso o IPI não é receita nem despesa, devendo ser contabilizado apenas em contas patrimoniais.

Caso apareça o termo “faturamento bruto”, podemos entender que equivale ao total recebido pela empresa quando da venda de mercadorias ou produtos. Somente nesse caso então, o valor do IPI estaria incluído, quando teríamos que deduzi-lo para apurar a receita bruta, da seguinte forma:

Faturamento Bruto

(-) IPI Faturado

(=) Receita Bruta

II) RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA OU RECEITA LÍQUIDA

Para se obter a receita líquida, que é o próximo item da DRE, devem ser deduzidos alguns itens da receita bruta, quais sejam:

DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA

a) vendas canceladas, devoluções e abatimentos sobre vendas (descontos concedidos a clientes, posteriormente à venda, por defeito de fabricação, oriundos de transporte ou, mesmo, por entrega fora do prazo) e os descontos incondicionais (são descontos comerciais concedidos na nota fiscal, ou seja, no momento da operação);

b) tributos incidentes sobre vendas: PIS FATURAMENTO, COFINS, ICMS (quando for o caso), ISS, IE.

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Observaçoes:

1) Descontos concedidos a clientes, em função de pagamento antecipado, são descontos financeiros e não devem figurar nesse campo do demonstrativo. Devem ser tratados como outras despesas operacionais.

2) O IPI, como não é despesa para o vendedor, não consta da lista de deduções da receita bruta

Nesse ponto, temos a seguinte estrutura parcial para a DRE:

Receita bruta (vendas brutas)

(-) Deduções de vendas • Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) • Vendas canceladas / devoluções de vendas • Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita líquida (vendas líquidas)

III) LUCRO BRUTO ou RESULTADO BRUTO COM

MERCADORIAS (RCM) ou RESULTADO OPERACIONAL BRUTO

O custo da mercadoria vendida (CMV), conforme o princípio da competência, deve ser reconhecido como despesa no momento em que a mercadoria for vendida.

Se deduzirmos da receita líquida (ou vendas líquidas – VL), o valor do custo das mercadorias, produtos e serviços vendidos (CPV, CMV ou CSV), chegaremos ao lucro bruto. Daí a fórmula:

RCM = VL - CMV

O lucro bruto é o resultado considerando apenas a receita obtida pela venda (líquida) menos o custo da mercadoria ou produto ou serviço. Deve ser entendido de forma restrita, pois compreende apenas o lucro de operações de vendas de mercadorias e/ou produtos e serviços, não compreendendo outras receitas operacionais ou não-operacionais, como salários, energia elétrica, comissões de vendas etc. Portanto, a expressão bruto relaciona-se tão somente às mercadorias/produtos e serviços.

Nesse ponto, temos a seguinte estrutura parcial para a DRE: Receita bruta (vendas brutas)

(-) Deduções de vendas • Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) • Vendas canceladas / devoluções de vendas • Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita líquida (vendas líquidas)

(-) Custo das mercadorias vendidas (CMV)

(=) Resultado operacional bruto (RCM)

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IV) RESULTADO OPERACIONAL LÍQUIDO

Deduzindo-se do LUCRO BRUTO as DESPESAS OPERACIONAIS e adicionando-se RECEITAS OPERACIONAIS, chegaremos ao resultado operacional líquido, que pode ser positivo (lucro) ou negativo (prejuízo).

DESPESAS OPERACIONAIS são aquelas necessárias, direta ou indiretamente à manutenção da atividade empresarial, à comercialização ou industrialização de produtos, ou à prestação de serviços. São as despesas fundamentais para que a empresa possa produzir ou vender e obter suas receitas de vendas. De acordo com o art. 187 da Lei das S.A., classificam-se em:

i) Despesas Financeiras Líquidas (despesas deduzidas das receitas):

Neste grupo são incluídas as diversas formas de remuneração do capital (juros, comissões, taxas bancárias), além das variações monetárias. É o único item onde as despesas são apresentadas deduzidas das receitas, ou seja, apresentam-se as despesas financeiras líquidas. São elas:

• despesas relativas a juros e descontos de títulos de créditos; • descontos financeiros; • comissões e taxas bancárias; • variações monetárias; Aqui vale abrir um breve parêntesis sobre as variações monetárias.

Elas podem ser do tipo:

• variações monetárias passivas: correção monetária pós-fixada passiva (atualização de obrigações em moeda nacional);

• variações cambiais passivas: atualização de obrigações obtidas em moeda estrangeira;

• variações monetárias ativas: atualização de direitos em moeda nacional;

• variações cambiais ativas: atualização de direitos em moeda estrangeira.

ii) Despesas de Vendas:

São aquelas relacionadas ao esforço empresarial para concretizar as vendas de mercadorias, produtos ou serviços, tais como:

• fretes e carretos que não compõem o custo (frete sobre vendas); • comissões de vendas; • serviços decorrentes de garantia; • propaganda, publicidade, promoções e prêmios; • perdas no recebimento de vendas a prazo;

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• viagens, estadias e outros gastos do pessoal de vendas; • contrapartidas das provisões para devedores duvidosos. OBS: Vale ressaltar que os fretes sobre compras estão agregados

ao custo da mercadoria, não sendo registrados como despesas em separado.

3 – Despesas Administrativas:

Nesse grupo estão relacionadas as despesas relacionadas ao esforço de administração e gerenciamento da empresa, tais como:

• despesas de salários e encargos; • honorários e pro labore; • água, luz e energia elétrica; • remuneração dos membros do conselho fiscal; • custeio de projetos de formação de empregados; • custeio do Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT); • transporte e alimentação dos empregados; • aluguéis não-computados no custo. 4 – Outras Despesas Operacionais:

Apesar de o inciso III do artigo 187 mencionar para este grupo “outras despesas operacionais”, a maioria dos autores recomenda que sejam evidenciadas no mesmo “outras despesas e receitas operacionais”, uma vez que além da receita bruta e das receitas financeiras, outras receitas, decorrentes de atividades acessórias, devem ser aqui relacionadas. São consideradas “outras despesas operacionais”:

• contribuição sindical; • encargos de depreciação, amortização e exaustão; • doações e patrocínios de caráter cultural e artístico; • doações ao fundo de amparo à criança e ao adolescente; • impostos, taxas e outras contribuições parafiscais, exceto imposto

de renda; • despesas com veículos e de conservação de bens e instalações; • multas; • despesas decorrentes da alienação de duplicata a empresa de

fomento comercial (factoring); • amortização de ágio na aquisição de investimentos avaliados pelo

patrimônio líquido; • resultados negativos em conta de participação; • perdas em investimentos avaliados pela equivalência patrimonial. As RECEITAS OPERACIONAIS são aquelas decorrentes das

atividades principais e acessórias da empresa, sejam elas principais ou acessórias, desde que obtidas como rendimentos dos bens e direitos pertencentes à entidade. A principal receita operacional da companhia é a receita bruta de vendas, já situada como primeiro item da demonstração do

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resultado do exercício, porém, além da receita principal (receita bruta de vendas), normalmente as empresas recebem diversos outros tipos de rendimentos. As receitas operacionais subdividem-se em:

1 – Receitas financeiras:

Já vimos que as receitas financeiras, apesar de serem receitas operacionais, são apresentadas na DRE juntamente com as despesas financeiras, de forma que constará como item da Demonstração apenas as despesas financeiras líquidas. São receitas financeiras:

• juros ativos e descontos obtidos; • lucro na operação de reporte; • prêmios de resgates de títulos ou debêntures; • rendimento real de aplicações financeiras de renda fixa; • ganho líquido de renda variável.

Observação:

As receitas financeiras, derivadas de operações com títulos vencíveis após o encerramento do período de apuração, deverão ser rateadas em função da obediência ao regime de competência.

2 – Outras receitas operacionais:

• receita de aluguéis de bens, quando a atividade principal da empresa não é a locação de móveis e imóveis (pois se assim fosse, seria o caso de receita principal);

• recuperação de despesas operacionais de períodos-base anteriores: prêmios de seguros, valor levantado das contas vinculadas do FGTS;

• reversão dos saldos das provisões constituídas, exceto os da provisão para o imposto de renda, para a contribuição social sobre o lucro e para perdas prováveis na realização de investimentos, já que, nos dois primeiros casos a contrapartida da reversão será lançada diretamente à conta LPA, enquanto que, no terceiro caso, será uma receita não-operacional;

• lucros na alienação de participações societárias não integrantes do ativo permanente;

• lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, adquiridos há mais de 6 (seis) meses;

• ganhos por ajustes, no valor de investimento, avaliados pela equivalência patrimonial;

• amortizações de deságio nas aquisições de investimentos avaliados pelo patrimônio líquido (equivalência patrimonial).

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Atenção!

Os dividendos oriundos de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, adquiridos há menos de 6 (seis) meses, devem ser registrados como diminuição do valor do custo.

Quatro contas merecem atenção especial, por terem sido objeto de questões de concursos recentes na disciplina Contabilidade Geral. É o caso de:

• Insubsistências Passivas

• Insubsistências Ativas

• Superveniências Passivas

• Superveniências Ativas

O que nos vamos fazer é reproduzir o entendimento exarado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), uma vez que houve uma série de questionamentos a respeito do enquadramento de tais contas. Vejam o que diz o Conselho:

A gestão patrimonial imprime ao patrimônio da entidade constantes variações. As variações representam os acréscimos e as reduções que resultam na situação líquida patrimonial. As variações que acrescem a situação líquida patrimonial são denominadas de variações ativas e as que reduzem variações passivas.

Dentro deste contexto, as variações ativas são provenientes do aumento de valores do ativo e da diminuição de valores do passivo e as variações passivas decorrem da diminuição dos valores do ativo ou do acréscimo dos valores do passivo. Desta forma, afirmamos que nem toda variação ativa decorre do ativo assim como também a variação passiva não só provém do passivo.

A aplicação dos substantivos superveniência e insubsistência tem o objetivo de destacar da gestão patrimonial, os componentes das variações patrimoniais de natureza eventual, esporádico, dos normais e que todos alteram a situação líquida patrimonial da entidade. A evidenciação permite evitar a desfiguração da composição dos resultados relativos a vários exercícios.

A superveniência consiste em aumento e a insubsistência em diminuição da situação líquida patrimonial. A superveniência do ativo é denominada de superveniência ativa, porque acresce a situação líquida patrimonial. A superveniência do passivo, é denominada de superveniência passiva, porque diminui a situação líquida patrimonial. A

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insubsistência do ativo é denominada de insubsistência passiva, porque diminui a situação líquida patrimonial. Insubsistência do passivo é denominada de insubsistência ativa, porque aumenta a situação líquida patrimonial.

Resumindo as consultas informamos o seguinte:

A Insubsistência ativa é uma conta de receita, portanto de natureza credora;

A insubsistência passiva é uma conta de despesa, portanto de natureza devedora;

A superveniência ativa é uma conta de receita, portanto de natureza credora;

A superveniência passiva é uma conta de despesa, portanto de natureza devedora;

A distinção entre receitas e despesas operacionais de não operacionais sempre causa confusão e por isto há uma tendência constante de evitar essa classificação. No entanto, há um esforço de segregação, apenas dos itens extraordinários e dos resultados de operações descontinuadas, rigidamente definidos. Assim sendo, dentro das superveniências e insubsistências podem existir tanto fenômenos operacionais quanto não operacionais. Aqueles que se referirem a ganhos e perdas na alienação de investimentos, de imobilizado, as provisões para perdas correspondentes, resultados pela equivalência patrimonial ou ganhos e perdas no ativo diferido são classificados como não operacionais.

As superveniências e insubsistências detêm as mesmas naturezas de registro contábil, devedora ou credora, em qualquer que seja o segmento de atividades econômicas, social ou administrativa. Não há possibilidade de se tratar devedor na contabilidade geral e credor na aplicada, até porque a contabilidade aplicada tem como postulados, princípios, convenções, normas e sistematização baseada na contabilidade geral.

Após o esclarecimento do CFC, esperamos que vocês tenham aprendido a diferença entre insubsistências e superveniências.

Insubsistência é aquilo que não mais pode subsistir. Se for um bem ou direito que a empresa perde, trata-se de insubsistência do ativo (ou insubsistência passiva). Se for um dívida (passivo) que a empresa deixa de possuir, trata-se de insubsistência do passivo (ou insubsistência ativa).

Superveniência é aquilo que não existia e foi incorporado ao patrimônio da entidade. Se houve a entrada (gratuita) de um bem ou direito,

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trata-se de superveniência do ativo (ou superveniência ativa). Se a empresa registra um aumento de passivo sem o ativo correspondente, trata-se de superveniência do passivo (ou superveniência passiva).

Até o ponto em que estudamos, a DRE pode ser assim apresentada:


(-) Deduções de vendas • Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) • Vendas canceladas / devoluções de vendas • Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais)

(=) Receita líquida (vendas líquidas)


(=) Resultado operacional bruto

(-) Despesas operacionais • Despesas de vendas • Despesas administrativas • Despesas financeiras líquidas • Outras despesas operacionais • Amortização de ágio de investimentos

(+) Outras receitas operacionais • Amortização de deságio de investimentos • Receitas de aluguéis • Reversão de provisões • Resultado positivo em participações societárias

(=) Resultado operacional líquido

V – LUCRO LÍQUIDO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA (IR) E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO (CSSL)

Adicionando-se as receitas não-operacionais, e deduzindo-se as despesas não-operacionais ao RESULTADO OPERACIONAL LÍQUIDO, teremos o que se chama de lucro antes do IR e da CSSL.

Esse resultado ainda não é o Lucro Líquido do Exercício, pois ainda resta deduzir o valor dos tributos e das participações sobre o lucro.

Mas afinal, o que são as receitas não-operacionais e as despesas não operacionais?

Quando se fala em resultado não operacional da empresa, estão contempladas as receitas e despesas decorrentes de operações não-incluídas nas atividades principais nem nas acessórias da empresa. Esse resultado não operacional será incluído na DRE, e virá com o sinal positivo, se as receitas não operacionais superarem as despesas não operacionais, ou negativo, caso contrário.

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Nesse sentido, são receitas não-operacionais:

• o valor recebido na alienação, inclusive por desapropriação, de bens do ativo permanente;

• os valores referentes à reversão do saldo da provisão para perdas prováveis na realização de investimentos;

• o valor referente à reserva de reavaliação realizada no período, quando computada em conta de resultado (algumas empresas registram essa reversão diretamente à conta LPA);

As despesas não-operacionais são:

• valor contábil baixado, referente ao bem do ativo permanente; • despesa com a constituição da provisão para perdas prováveis na

realização de investimento; • perda de capital por variação na percentagem de participação no

capital social da sociedade investida, quando o investimento for avaliado pela equivalência patrimonial.

Até o ponto em que estudamos, a DRE pode ser assim apresentada:









(±) Resultado não-operacional • Ganhos ou perdas de capital na venda do ativo permanente • Lucro na venda de ações em tesouraria • Realização da reserva de reavaliação

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(=) Resultado antes do IR e CSSL

Os dois próximos itens da DRE, que são o Lucro Após o IR e a

CSSL e o Resultado Líquido do Exercício (RLE), ou seja, após as participações estatutárias, serão analisados detalhadamente na próxima aula. A estrutura completa da DRE, resumidamente, fica então:










(±) Resultado da correção monetária (até 31/12/95)


(-) Provisão para imposto de renda e CSSL

(=) Resultado após a provisão para IR e CSSL

(-) Participações • Debenturistas • Empregados • Administradores • Partes beneficiárias • Fundos de assistência e previdência a empregados

(=) RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO (RLE)

Resultado por ação = RLE / (no de ações do capital social integralizado)

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2.2 EXERCÍCIOS RESOLVIDOS

(Esaf/AFRF-2003) A firma Rinho Ltda. apresenta as seguintes rubricas vinculadas ao resultado do exercício: COFINS R$ 180,00 Custo da Mercadoria Vendida R$ 2.800,00 Despesas Financeiras R$ 600,00 ICMS s/ Vendas R$ 720,00 PIS s/ Faturamento R$ 60,00 Receita Operacional Bruta R$ 6.000,00 Salários e Ordenados R$ 1.000,00 Com base nos dados apresentados, pode-se dizer que a empresa apresenta: a) Receita Líquida de Vendas R$ 5.280,00 b) Receita Líquida de Vendas R$ 2.240,00 c) Lucro Operacional Bruto R$ 5.040,00 d) Lucro Operacional Líquido R$ 2.240,00 e) Lucro Operacional Líquido R$ 640,00 Resolução: Trata-se de uma questão bastante simples, que exige apenas a montagem básica da DRE, sem nenhum tipo de “pegadinha” ou de cálculo em separado: Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) Receita Operacional Bruta R$ 6.000,00 (-) ICMS s/ Vendas R$ 720,00 (-) COFINS R$ 180,00 (-) PIS s/ Faturamento R$ 60,00 = Receita Líquida de Vendas R$ 5.040,00 (-) Custo da Mercadoria Vendida R$ 2.800,00 = Lucro Operacional Bruto R$ 2.240,00 (-) Despesas Financeiras R$ 600,00 (-) Salários e Ordenados R$ 1.000,00 = Lucro Operacional Líquido R$ 640,00 Logo, a resposta correta é a letra “e” (AFC/2002) A Cia. SM Simétrica, em 31/12/01, contabilizou o encerramento de suas contas de resultado para fins de balanço com base nos seguintes saldos, aqui mostrados em ordem alfabética: COFINS R$ 18.600,00 Compras 4.000 unidades Contribuição Social sobre Lucro R$ 2.900,00 Custo unitário compras/fatura R$ 100,00 Custo unitário Estoque Inicial R$ 85,00 Custo unitário Estoque Final Preço Médio

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Ponderado Despesas Administrativas R$ 9.000,00 Despesas Financeiras R$ 10.000,00 Despesas Gerais R$ 11.000,00 Despesas Não-Operacionais R$ 5.000,00 Estoque inicial de mercadorias 4.000 unidades Estoque final de mercadorias 3.000 unidades ICMS sobre Compras e Vendas 15% Lucro na Alienação de Bens de Uso R$ 7.000,00 Outras Receitas Operacionais R$ 6.000,00 Participação Estatutária R$ 3.700,00 PIS/Faturamento R$ 4.400,00 Provisão para Imposto de Renda R$ 17.100,00 Receitas de Vendas R$ 700.000,00 Receitas Financeiras R$ 4.000,00 Vendas Canceladas R$ 80.000,00 Ao elaborar a DRE – Demonstração do Resultado do Exercício, em 31/12/01, a Cia. SM encontrará a) receita líquida de vendas de R$ 492.000,00. b) lucro operacional bruto de R$ 41.500,00. c) lucro operacional líquido de R$ 59.000,00. d) lucro líquido antes do imposto de renda e da CSLL de R$ 54.100,00. e) lucro líquido após a tributação de R$ 33.300,00.

Resolução: Trata-se de uma questão típica de DRE, onde o aluno deve efetuar alguns cálculos em separado, tais como o do CMV, para depois partir para a elaboração da DRE. Vejamos, para calcular o CMV, recorremos à fórmula CMV = EI + CL – EF Os valores são dados em termos de quantidades, portanto devemos multiplicar as quantidades pelo custo unitário Para obtermos o valor das compras líquidas devemos deduzir o ICMS (15%) incluso no preço da mercadoria adquirida. Assim, com 4.000 unidades adquiridas a um preço de $100 cada, teremos o valor das compras líquidas de: Compras Líquidas: 4.000 x $100 = 400.000 – 15% (ICMS) = 340.000 Custo Unitário = $340.000/4.000 = $85 Estoque Inicial = 4.000 x $85 = 340.000 Estoque Final = 3.000 x $ 85 = 255.000 CMV = EI + C – EF CMV = 340.000 + 340.000 – 255.000

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CMV = 425.000 O valor do ICMS deve ser calculado aplicando-se a alíquota 15% sobre as vendas efetivadas (não canceladas): Assim: Vendas Brutas 700.000 (-) Vendas Canceladas (80.000) (=) BC do ICMS 620.000 ICMS = 15% x 620.000 = 93.000 Elaborando a DRE: Vendas ........................................................... 700.000 (-) Vendas Canceladas ....................................... (80.000) (-) PIS ....................................................................(4.400) (-) COFINS ......................................................... (18.600) (-) ICMS ...............................................................................(93.000) (=) Vendas Líquidas .......................................... 504.000 (-) CMV .............................................................. (425.000) (=) Lucro Bruto ....................................................79.000 (+) Outras Receitas Operacionais ............................. . 6.000 (+) Receita Financeira .............................................. 4.000 (-) Despesas Administrativas .................................... (9.000) (-) Despesas financeiras ..........................................(10.000) (-) Despesas Gerais ............................................... (11.000) (=) Lucro Operacional .......................................... 59.000 (+) Lucro na Alienação e Bens ................................... 7.000 (-) Despesas não Operacionais.................................. (5.000) (=) Lucro antes da Cont. Social e IR ..................... 61.000 (-) Contribuição Social ............................................ (2.900) (-) PIR ................................................................ (17.100) (-) Participação Estatutária ...................................... (3.700) (=) Lucro Líquido ................................................ 37.300 Resposta: Letra C

Bom, pessoal, essa foi a primeira aula de DRE. Na próxima aula, veremos os itens complementares do demonstrativo (IR/CSSL e Participações Societárias), completando a DRE e resolvendo mais alguns exercícios de provas anteriores. Resolvam agora os exercícios complementares do capítulo:

TÍTULOS SALDOS EM31/12/X2 Receita da revenda de mercadorias 1.000,00

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Receita da prestação de serviços Vendas canceladas ICMS sobre a revenda de mercadorias Outros impostos incidentes sobre a receita de revenda de mercadorias e da prestação de serviços Custo das mercadorias revendidas Custo dos serviços vendidos Despesas operacionais (outras) Receitas financeiras líquidas Outras despesas Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS).

600,00 100,00 150,00

47,00

430,00 310,00 293,00

70,00 80,00 40,00

8. Identifique, entre os itens acima relacionados, aqueles que são computados na determinação do LUCRO BRUTO e a natureza dos respectivos saldos. Efetue a soma algébrica dos valores identificados e assinale, em seguida, a alternativa que contém esse LUCRO. a) R$ 523,00. b) R$ 270,00. c) R$ 80,00. d) R$ 200,00. e) R$ 120,00.

9. É considerada não-operacional a receita decorrente: a) de aplicação financeira; b) de aluguel de imóvel; c) do recebimento de dividendos; d) da reversão da provisão para créditos de liquidação duvidosa; e) da venda de bem do ativo imobilizado.

10. Na demonstração do resultado do exercício, as receitas financeiras aparecem: a) como outras receitas operacionais; b) como receitas não-operacionais; c) reduzindo o valor das despesas financeiras; d) como receita operacional bruta; e) n.d.a.

11. (Esaf - AFRF/2002-2) A Mercearia Mercados S/A calculou custos e lucros em agosto de 2001, com fulcro nas seguintes informações: O custo das vendas foi calculado com base em estoques iniciais ao custo total de R$ 120.000,00, compras, a vista e a prazo, ao preço total de R$ 260.000,00 e vendas, a vista e a prazo, no valor de R$ 300.000,00, restando em estoque para balanço o valor de R$ 150.000,00. A tributação ocorreu de modo regular, com ICMS à alíquota de 17%, PIS/faturamento a 1% e COFINS a 3%.

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Após a contabilização dos fatos narrados, a elaboração da Demonstração do Resultado do Exercício vai evidenciar o lucro bruto de

a) R$ 50.880,00 b) R$ 51.200,00 c) R$ 61.280,00 d) R$ 71.280,00 e) R$ 71.600,00

12. Através da demonstração dos resultados do exercício, é possível identificar-se:

a) a distribuição do lucro do período e a movimentação ocorrida no saldo dos lucros acumulados;

b) a situação financeira da empresa; c) o montante do lucro líquido por ação do capital social; d) a movimentação ocorrida, durante o exercício, nas diversas contas componentes do

patrimônio líquido; e) a movimentação dos financiamentos e investimentos da empresa, durante o exercício.

13. (ESAF/FISCAL–FORTALEZA/98) Dados extraídos da demonstração de resultado do exercício e de registros auxiliares de Contabilidade de uma sociedade anônima, que se dedica às atividades de revenda de mercadorias e de prestação de serviços a terceiros:

– Receita da revenda de mercadorias 60.000,00 – Receita de serviços 40.000,00 – Receita decorrente de aplicações no mercado financeiro 20.000,00 – Receita de aluguel de imóvel de uso da companhia

(durante período de férias coletivas) 5.000,00 – Produto da venda de um veículo de uso, cujo valor

contábil era de 5.000,00 8.000,00 – ICMS incidente sobre as vendas 10.000,00 – ISS incidente sobre os serviços prestados 1.000,00 – Desconto a clientes, por antecipação de pagamento 4.000,00 – Custo das mercadorias vendidas 50.000,00 O lucro bruto do exercício foi, portanto, de:

a) 30.000,00; b) 35.000,00; c) 39.000,00; d) 55.000,00; e) 68.000,00.

14. (ESAF/FISCAL–FORTALEZA/98) O resultado não-operacional da empresa mencionada na questão anterior foi de: a) 3.000,00;

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b) 8.000,00; c) 13.000,00; d) 28.000,00; e) 33.000,00.

15. (ESAF/FISCAL–FORTALEZA/98) As empresas prestadoras de serviços sujeitam-se ao pagamento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS). Na demonstração do resultado do exercício dessas empresas, o ISS incidente sobre os serviços prestados: a) não figura expressamente, porque é deduzido do valor da receita bruta de serviços; b) não figura expressamente, porque o seu valor é repassado aos usuários dos serviços; c) figura como parcela redutora da receita bruta de serviços; d) é incluído no valor do custo dos serviços vendidos; e) figura como despesa operacional da empresa.

16. (MTB–CESPE–UnB/94) Suponha que a Empresa X tenha apresentado no seu balancete do Razão, no dia do balanço, entre outras, as seguintes contas e respectivos saldos:

Estoque inicial $ 500,00 Compras $ 8.000,00 Vendas (receita bruta) $ 12.000,00 Devolução de vendas $ 400,00 Despesas com vendas $ 900,00 Abatimentos sobre vendas $ 200,00 Imposto de renda $ 1.080,00 Impostos sobre vendas $ 2.100,00

O inventário de mercadorias, levantado nesta data, somou $ 800,00. Com base nestas informações, assinale a opção que indica o valor do lucro bruto.

a) $ 520,00. b) $ 700,00. c) $ 1.600,00. d) $ 3.700,00. e) $ 4.300,00.

17. (MTB–CESPE–UnB/94) A demonstração de resultado do exercício tem a sua apresentação disciplinada pela Lei no 6.404/76. Assim, após a apresentação do lucro operacional, para obter-se o resultado antes do imposto de renda, deve-se: a) deduzir as despesas não-operacionais e somar as receitas não-operacionais; b) considerar as despesas e receitas não-operacionais, o saldo da conta de correção monetária,

as participações de terceiros e as contribuições sociais; c) considerar as despesas e receitas não-operacionais, o saldo da conta de correção monetária

e as participações de terceiros;

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d) considerar as despesas e receitas não-operacionais, o saldo da conta de correção monetária e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados;

e) considerar as despesas e receitas não-operacionais e o saldo da conta de correção monetária.

18. (PCF/UnB/CESPE–97) A demonstração do resultado do exercício é a apresentação, em

forma resumida, das operações realizadas pela empresa, durante o exercício social, demonstradas de forma a destacar o resultado líquido do período. Relativamente a esse assunto, julgue os itens a seguir. 1) Na determinação do resultado do exercício, serão computadas apenas as receitas e os

rendimentos efetivamente realizados em moeda, no período, assim como custos, despesas, encargos e perdas pagos, correspondentes às receitas e rendimentos.

2) O resultado do período, antes das destinações para constituição das reservas e dividendos, deve ser registrado na conta de lucros ou prejuízos acumulados.

3) As despesas financeiras, gerais, administrativas e com vendas devem ser demonstradas após a apuração do resultado operacional.

4) Os impostos sobre as vendas, como IPI, ICMS e ISS, considerados como dedução da receita bruta, devem ser demonstrados após a apuração do lucro bruto.

5) Os valores devedores de ajustes de exercícios anteriores, decorrentes de mudanças de critérios contábeis ou de efeitos de erros imputáveis a determinados exercícios anteriores, e que não possam ser atribuíveis a fatos subseqüentes, devem ser contabilizados em despesas não-operacionais.

19. (BACEN/CESPE–UnB/97) O objetivo da demonstração do resultado do exercício é

fornecer, aos usuários das demonstrações financeiras da empresa, os dados básicos e essenciais da formação do resultado do exercício. O art. 187 da Lei das Sociedades por Ações disciplina a apresentação dessa demonstração, visando a atender tal objetivo. A esse respeito, julgue os itens a seguir. 1) Na demonstração do resultado, as despesas financeiras devem ser dispostas depois do

resultado operacional. 2) A receita líquida de vendas é a obtida a partir da receita bruta de vendas, após as deduções

das vendas, dos abatimentos e dos impostos. 3) As participações de debêntures, empregados e administradores devem ser reconhecidas

após o lucro líquido. 4) A demonstração do resultado discriminará lucro ou prejuízo líquido do exercício por ação

do capital social. 5) As despesas com vendas devem ser demonstradas antes do lucro bruto.

20. (ESAF/AFC–STN/97) Considere os dados abaixo, extraídos do balancete de 30/09/1997: Ativo imobilizado 1.150,00 Caixa 40,00 Capital 300,00 C/C ICMS 300,00

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Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10,00 Despesas comerciais 100,00 Despesas financeiras 60,00 Despesas gerais 140,00 Duplicatas a pagar 600,00 Duplicatas a receber 500,00 ICMS sobre vendas 800,00 Imposto de renda na fonte a recolher 200,00 Juros ativos 80,00 Juros a vencer 150,00 Lucros acumulados 150,00 Mercadorias para revenda 700,00 Receita de venda de bens do ativo imobilizado 50,00 Receita de venda de mercadorias 4.000,00

Sabendo-se que: – as compras, sujeitas a ICMS de 20%, somaram 2.500,00; – o estoque final de mercadorias para revenda, em 30/09/1997, foi de 900,00; – dos valores dos estoques inicial e final, já está excluído o ICMS de 20%; – o saldo da conta C/C ICMS, em 31/08/1997, era nulo; – as bases de cálculo da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda são

negativas; – as vendas estão sujeitas a ICMS de 20%.

Considerando os dados acima, podemos afirmar que o resultado do exercício, em 30/09/1997, foi de: a) 600,00; b) 720,00; c) 1.100,00; d) 1.220,00; e) 1.520,00.

21. (Esaf - AFRF/2003) As contas que computam os eventos de estoque, compras e vendas, tiveram o seguinte comportamento em setembro: Vendas R$ 100.000,00 Compras R$ 60.000,00 ICMS sobre vendas R$ 12.000,00 ICMS sobre compras R$ 7.200,00 ICMS a Recolher R$ 4.800,00 Fretes sobre Compras R$ 5.000,00 Fretes sobre Vendas R$ 7.000,00 Estoque Inicial R$ 30.000,00 Estoque Final R$ 40.000,00 Com base nos valores dados no exemplo, o lucro bruto alcançou o valor de

a) R$ 45.200,00 b) R$ 47.400,00

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c) R$ 52.400,00 d) R$ 40.200,00 e) R$ 33.200,00 22. (Esaf - AFRF/2003) Abaixo temos contas de resultado da empresa Elamex S/A.

C o n t a s v a l o r Vendas de Mercadoria para o Brasil R$ 200.000,00 Vendas de Mercadorias para o exterior R$ 100.000,00 Receitas com Prestação de Serviços R$ 80.000,00 Vendas Canceladas R$ 20.000,00 Descontos Incondicionais R$ 15.000,00 Imposto de Circulação de Mercadorias R$ 45.000,00 Imposto Sobre Serviços R$ 4.000,00 Receitas Financeiras R$ 10.000,00 Custo da Mercadoria Vendida R$ 120.000,00 Despesas Administrativas R$ 30.000,00 Segundo a legislação cabível, a COFINS deve ser calculada no fim do exercício social à alíquota de 3%. Ao ser efetuado o cálculo correto dessa contribuição, com base nos dados acima, deverá ser contabilizado a crédito de COFINS a Recolher o valor de

a) R$11.100,00 b) R$ 7.650,00 c) R$ 7.350,00 d) R$ 6.900,00 e) R$ 5.880,00

23. (ESAF/AFTN–1994/março) Dados constantes dos registros contábeis da Comercial

Omega Ltda., relativos ao exercício social findo em 31/12/1993: Mercadorias para revenda $ – Estoque inicial 190,00 – Compras 300,00 – Despesas com compras (fretes, seguros etc.) 280,00 – Estoque final 230,00 – Receita líquida 1.500,00 Outras receitas operacionais – Financeiras 90,00 – Aluguéis de imóveis 10,00 Determine, considerando apenas os itens necessários à sua composição, o valor do

LUCRO BRUTO, em 31/12/1993, e marque a opção que o indica. a) CR$ 1.240,00. d) CR$ 970,00. b) CR$ 1.060,00. e) CR$ 960,00. c) CR$ 1.050,00.

GABARITO DA AULA 03

1 – E,C 6 – C 11 – B 16 – C 21 – D 2 – E,C,E,C,C 7 – A 12 – C 17 – E 22 – B

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3 – D 8 – A 13 – C 18 – E,C,E,E,E 23 – E 4 – C 9 – E 14 – A 19 – E,C,E,C,E 5 – D 10 - C 15 – C 20 – D

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AULA 04: DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

Olá, pessoal. Hoje vamos retomar o assunto Demonstração do

Resultado do Exercício (DRE). Será praticamente uma continuação da aula passada. Na aula 03, desenvolvemos os itens do demonstrativo até o lucro antes do IR e da CSSL. Então, vejamos deste ponto em diante, relembrando a estrutura da DRE:





(=) Resultado operacional bruto (Resultado com Mercadorias/Serviços)





(±) Resultado da correção monetária (até 31/12/95)


(-) Provisão para imposto de renda e CSSL

(=) Resultado após a provisão para IR e CSSL

(-) Participações • Debenturistas • Empregados • Administradores • Partes beneficiárias • Fundos de assistência e previdência a empregados

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(=) RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO (RLE)

Resultado por ação = RLE / (no de ações do capital social integralizado)

Se vocês repararem, após o resultado não-operacional, há um item chamado Resultado da Correção Monetária. Este item era resultante das atualizações monetárias pelos índices oficiais das contas do Balanço Patrimonial (Ativo Permanente e Patrimônio Líquido). Porém, tal procedimento foi vedado para todas as demonstrações financeiras, por ocasião do Plano Real, por meio da Lei 9.249/95. Isso quer dizer que consideraremos nulo o efeito da inflação sobre os nossos itens patrimoniais.

Se é o procedimento mais adequado contabilmente, isso não nos cabe discutir. O fato é que, se a Lei proíbe a correção monetária das demonstrações financeiras, é assim que deve ser, inclusive na prova, a menos que seja citada especificamente uma demonstração contendo a referida correção. Caso contrário (o que tem ocorrido em 100% das questões), não devemos nos preocupar com o assunto.

Então, o próximo item é o LUCRO LÍQUIDO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO.

A determinação das provisões para o imposto sobre a renda (IR) e para a contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL) baseia-se na legislação tributária, tendo por base, em muitos casos, o lucro real.

Para se chegar ao lucro real (ou lucro fiscal), são feitas adições e exclusões ao lucro líquido do exercício (lucro contábil). Nesse ponto, vale estabelecer algumas considerações a respeito das provisões para IR e para a CSSL, embora esse assunto não seja exatamente de Contabilidade Geral. O problema é que, em algumas questões de provas, os examinadores exigem o conhecimento de alguns pontos específicos das legislações tributárias, os quais veremos agora.

1. LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA (IR E CSSL)

Conforme a estrutura da DRE definida pela Lei 6.404/76 (legislação societária), um dos itens (despesas) a serem deduzidos do resultado para a obtenção do Resultado Líquido do Exercício (RLE) é exatamente a Provisão para o imposto de renda e para a contribuição social sobre o lucro líquido.

Pois bem, então a provisão para IR é um item da DRE. Ocorre que, para calcularmos a referida provisão, devemos aplicar a alíquota do IR sobre a base de cálculo. Ora, a base de cálculo do imposto de renda é o lucro real, que é o lucro contábil (oriundo da DRE) ajustado por adições e exclusões.

Então, meus amigos, estamos diante de um ciclo fechado: para chegar ao resultado líquido do exercício na DRE eu preciso do valor do imposto

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de renda. Por outro lado, para calcular o imposto de renda eu preciso do valor do resultado líquido do exercício. E agora?

Bom, na matemática isso se chama cálculo recursivo, e as empresas utilizam programas (algoritmos) simples de computação para resolver o problema e calcular os dois valores (imposto de renda e lucro do exercício). Mas e o aluno na prova? Ora, na maioria dos casos, quando o examinador é prudente, a questão vai fornecer o valor em reais do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido. O problema é quando for fornecido um percentual. Nesse caso, aluno terá de saber qual a base de cálculo do IR. Esse tipo de questão não deveria ser exigido em provas de contabilidade quando não constar no edital do concurso a legislação do IR.

Para apurar a base de cálculo do IR de forma correta o aluno teria de saber todas as despesas que são indedutíveis, ou seja, que deveriam ser adicionadas ao resultado do exercício para a obtenção do lucro real. Na prática, o que tem ocorrido é que as bancas examinadoras somente têm se preocupado com as participações estatutárias que são dedutíveis da base de cálculo do IR, quais sejam, as participações de empregados e as participações de debenturistas. As demais (administradores e partes beneficiárias) seriam indedutíveis, devendo ser adicionadas ao resultado para efeito de cálculo do IR. Nesse curso vocês terão oportunidade de resolver questões desse tipo.

Voltando então para a legislação fiscal (Decreto 3.000/99 – RIR/99), as pessoas jurídicas são tributadas pelo Imposto de Renda (IR) e pela Contribuição Social Sobre o Lucro (CSSL), por opção ou por determinação legal, com base numa das seguintes formas:

Simples; Lucro presumido; Lucro real; e Lucro arbitrado.

1.1. SIMPLES

Em 1996, o governo criou um sistema de tributação simplificada para pequenas empresas chamado SIMPLES - Sistema Integrado de Pagamentos de Impostos e Contribuições das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte

O SIMPLES, que foi instituído pela Lei no 9.317/96, vigente a partir de 01/01/1997, confere tratamento diferenciado, simplificado e favorecido às microempresas e empresas de pequeno porte. Vejam o que diz o artigo 2º daquela lei sobre microempresas e empresas de pequeno porte:

Art. 2° Para os fins do disposto nesta Lei, considera-se:

I - microempresa, a pessoa jurídica que tenha auferido, no ano-calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais);

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II - empresa de pequeno porte, a pessoa jurídica que tenha auferido, no ano-calendário, receita bruta superior a R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais) e igual ou inferior a R$ 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil reais).

§ 1° No caso de início de atividade no próprio ano-calendário, os limites de que tratam os incisos I e II serão proporcionais ao número de meses em que a pessoa jurídica houver exercido atividade, desconsideradas as frações de meses.

§ 2° Para os fins do disposto neste artigo, considera-se receita bruta o produto da venda de bens e serviços nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, não incluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.

Para as empresas optantes pelo Simples, observadas as disposições da lei, o valor a recolher aos cofres públicos, devido mensalmente, será determinado pela aplicação de uma alíquota sobre a receita bruta mensal.

Assim, para calcular a CSSL e o IR para as empresas optantes pelo SIMPLES, não se utiliza a forma tradicional utilizada na DRE, uma vez que é estabelecida uma alíquota única para quase todos os tributos devidos pela empresa optante, cuja base de cálculo é a receita bruta.

Vale lembrar que as empresas optantes pelo SIMPLES não estão obrigadas a escriturar os livros previstos pela legislação comercial (Diário). Outrossim, são obrigadas a escriturar os seguintes livros:

a) Livro Caixa

b) Livro Registro de Inventário

1.2. LUCRO PRESUMIDO

O lucro presumido é uma forma simplificada de tributação prevista no Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99 – Decreto 3.000/99), somente para as empresas que não estejam não obrigadas a recolher o imposto com base no lucro real.

Trata-se de uma presunção de lucratividade utilizada para cada empresa, aplicando-se, então, determinado percentual, estabelecido em lei, sobre a receita bruta, para o cálculo do imposto.

Esse percentual aplicado sobre o lucro presumido varia de acordo com a natureza de atividade.

Ressalte-se que as empresas tributadas com base no SIMPLES e no lucro presumido necessitam escriturar o Livro Caixa e o Livro Registro de

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Inventário, caso não pretendam efetuar uma escrituração completa ou não queiram ser tributadas com base no lucro arbitrado.

1.3. LUCRO REAL

O Regulamento do Imposto de Renda define as empresas que estão obrigadas a apurar o tributo sob esta modalidade de tributação. Outras pessoas jurídicas, entretanto, podem adotar esta forma de apuração do IR e da CSSL. A menos que conste especificamente no edital do concurso, não é assunto de contabilidade geral o rol de empresas obrigadas a apurar o imposto de renda pelo lucro real.

Lucro real é uma das formas de apurar a base de cálculo do IR e da CSSL. É, na verdade, o lucro fiscal. Apura-se o lucro real a partir do lucro líquido do exercício (RLE ou lucro contábil), que é o lucro obtido na DRE. Em seguida, o lucro contábil deve ser ajustado por adições e exclusões e compensações prescritas ou autorizadas pelo regulamento.

Observe-se, então, que uma empresa pode apurar, em determinado período, um resultado contábil positivo e, após os ajustes, contabilizar um prejuízo fiscal. O contrário também pode ocorrer, ou seja, apura-se um prejuízo contábil e, após as adições e exclusões, chega-se a um lucro fiscal.

Vale ressaltar que a pessoa jurídica obrigada ou optante à tributação com base no lucro real deve manter escrituração com observância das leis comerciais e fiscais. A escrituração das empresas tributadas com base no lucro real deverá compreender todas as operações, inclusive os lucros, ganhos e rendimentos auferidos no exterior.

O lucro real será, então, a base de cálculo do IR e da CSSL, partindo-se do lucro apurado pela contabilidade (DRE), ajustado por adições, exclusões e compensações de prejuízos fiscais de períodos anteriores. Podemos então montar o seguinte esquema abaixo:

Lucro líquido do exercício (resultado contábil) (+) Adições (-) Exclusões (-) Compensações (=) Lucro real

Adições: receitas omitidas no lucro contábil que devem ser incluídas na base de cálculo do IR, assim como despesas registradas no resultado contábil, porém indedutíveis para fins de cálculo do IR e da CSSL. Exemplo: Despesa com Provisão para Devedores Duvidosos é indedutível da base de cálculo do IR, portanto deve ser adicionada ao lucro real.

Exclusões: referem-se às receitas que não são tributadas ou que sejam tributadas de forma definitiva ou exclusiva na fonte. Exemplo: as receitas de dividendos são isentas de IR, portanto podem ser excluídas da base

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de cálculo do tributo. Vale ressaltar que as adições são obrigatórias, ao passo que as exclusões são facultativas.

As compensações se referem aos prejuízos fiscais de exercícios anteriores. Podem ser totais ou parciais, observado o limite de 30% do lucro real, antes da compensação dos prejuízos.

1.4. LUCRO ARBITRADO

Representa uma forma especial de apuração da base de cálculo do IR e da CSSL para as empresas que não possuem escrituração contábil e fiscal, procedimento este obrigatório para apuração da base de cálculo pelo lucro real ou presumido. É uma forma de tributação mais onerosa para as empresas, embora não constitua sanção.

Toma por base a forma do lucro presumido ou do lucro real, com percentuais mais elevados na determinação da base de cálculo, o que resulta em valores de IR e CSSL maiores.

Algumas empresas preferem esta forma de tributação, por opção, pois, neste caso, não necessitam de escrituração contábil completa. O descumprimento de determinadas condições para a aplicação das demais formas de tributação pode levar o fisco, com base em dispositivos do Regulamento do IR, a arbitrar a base de cálculo do IR e da CSSL quando isso ocorrer.

1.5. RESUMO

Conforme já comentado, os examinadores de provas de concursos não deveriam, no momento da apuração do resultado do exercício, misturar a legislação fiscal com a legislação comercial.

Porém, o que têm sido observado nas provas é que, para facilitar, o examinador fornece o valor específico em reais da provisão para imposto de renda. Se porventura for apresentado um percentual do tributo, deve-se atentar especialmente para o fato de que as participações de administradores e de partes beneficiárias são indedutíveis para o IR e para a CSSL, devendo, pois, ser adicionadas à base de cálculo para apurar esses dois tributos.

2. PARTICIPAÇÕES ESTATUTÁRIAS

Participações Estatutárias são valores previstos no Estatuto Social da empresa, na forma de parcelas dos lucros obtidos, a serem pagos a pessoas ligadas, de alguma forma, à entidade. Sendo assim, não há porque o aluno se preocupar com os percentuais a serem aplicados, uma vez que estes são estabelecidos pelo próprio Estatuto.

Embora calculadas com base no resultado das empresas após a tributação, as participações societárias são consideradas gastos necessários à

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atividade operacional da entidade e à manutenção da respectiva fonte pagadora, sendo portanto, consideradas como despesas. Sua contabilização se dá por meio de débito na conta transitória Resultado do Exercício, em contrapartida a um crédito nas contas do passivo que indiquem as obrigações a pagar (Participações de Empregados a Pagar, Participações de Debenturistas a Pagar,...).

Voltando à nossa DRE, após a dedução das Provisões para o Imposto de Renda (IR) e para a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSSL), chegamos ao LUCRO APÓS O IR E CSSL. Os últimos valores a serem deduzidos para a obtenção do resultado líquido do exercício são exatamente as Participações Estatutárias.

Assim, o lucro após o IR equivale ao lucro antes das participações. Estas se encontram previstas no artigo 187, inciso VI, da Lei 6.404/76:

Art.187.A demonstração do resultado do exercício discriminará:

.....

VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados;

Vejam também o que dizem os artigos 189 e 190 da Lei:

Art. 189. Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a Renda.

Parágrafo único. O prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem.

Art. 190. As participações estatutárias de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente calculada.

Parágrafo único. Aplica-se ao pagamento das participações dos administradores e das partes beneficiárias o disposto nos parágrafos do art. 201.[Grifo nosso.]

Lucro Líquido

Art. 191. Lucro líquido do exercício é o resultado do exercício que remanescer depois de deduzidas as participações de que trata o artigo 190.

2.1 BASE DE CÁLCULO DAS PARTICIPAÇÕES

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Conforme os dispositivos legais citados, para obtermos as participações estatutárias, devemos proceder a um cálculo extra-contábil, ou seja, fora da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). Isso porque, para determinar a base de cálculo das participações devem ser deduzidos do resultado do exercício, além do imposto de renda, os prejuízos acumulados (contábeis) de exercícios anteriores.

Se o resultado após o IMPOSTO DE RENDA e a CONTRIBUIÇÃO SOCIAL S/ LUCRO for positivo e, depois de deduzir os prejuízos de exercícios anteriores, ainda sobrar algum lucro, será ele a base de cálculo do valor das participações, vale dizer, este será o valor do lucro ajustado para cálculo das participações.

Conforme o artigo 190, a base de cálculo de cada uma das participações deve ser obtida deduzindo-se o valor da participação anterior, na ordem legal.

OBS: Apesar de o artigo 190 se restringir às participações de empregados, administradores e partes beneficiárias, interpretando-se este artigo em conjunto com o artigo 187, VI, chega-se à ordem de cálculo das participações estatutárias, qual seja:

1) Debenturistas

2) Empregados

3) Administradores

4) Partes Beneficiárias

5) Fundos de Assistência ou Previdência de Empregados

Assim, o esquema (extra-contábil) para cálculo das participações é o definido abaixo:

Lucro após IR e CSSL

(-) Prejuízos Contábeis Acumulados de Exercícios Anteriores

(=) Base de Cálculo da Participação de Debêntures

(-) Valor da Participação de Debêntures

(=) Base de Cálculo da Participação de Empregados

(-) Valor da Participação de Empregados

(=) Base de Cálculo da Participação de Administradores

(-) Valor da Participação de Administradores

(=) Base de Cálculo da Participação de Partes Beneficiárias

(-) Valor da Participação de Partes Beneficiárias

(=) Base de Cálculo da Participação de Fundos de Empregados

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EXEMPLO:

A partir dos valores fornecidos abaixo, calcule o montante das participações estatutárias e do lucro líquido do exercício.

Lucro antes IR e CSSL 2.000.000 Provisão para IR e CSSL 150.000 Despesas operacionais 250.000 Prejuízos acumulados 50.000 Participações Debenturistas 5% Administradores 10% Fundos de pensão empregados 8% Destinações Reserva estatutária 10% Dividendos 40%

Resolução:

O primeiro passo para o cálculo das participações é a obtenção do Lucro após IR e CSSL. Neste exemplo simplificado, o valor do IR e da CSSL foi fornecido em moeda (reais). Se fosse dado um percentual, complicaria um pouco mais, como veremos adiante.

Além disso, as participações devem ser calculadas uma a uma, já que suas bases de cálculo são distintas (na base de cálculo de uma participação não entra o valor da participação anterior).

Do valor do lucro após o IR e a CSSL devemos deduzir também os prejuízos acumulados de exercícios anteriores. Assim, teremos os seguintes valores:

Lucro antes IR e CSSL 2.000.000 (-) Provisão para IR e CSSL (150.000) (=) Lucro após IR e CSSL 1.850.000 (-) Prejuízos acumulados (50.000) (=) Base de cálculo dos debenturistas 1.800.000

Vejam que o valor de $ 1.800.000 corresponde à base de cálculo da primeira participação. No exemplo em questão, a primeira participação é a de Debenturistas. Portanto, seu montante será de:

Participação Debenturistas = 5% x $1.800.000 = $ 90.000,00

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Para a obtenção do valor da participação seguinte, deve ser deduzida da base de cálculo dos debenturistas o valor da própria participação, de acordo com o que determina o artigo 190 da Lei das S.A.

Seguindo a ordem, a próxima participação seria a dos Empregados. Porém, no exemplo dado, não consta no estatuto da empresa a referida participação. Deve-se passar então à participação seguinte, que é a de Administradores. Deduzindo-se o valor da participação anterior (debenturistas), teremos:

Base de cálculo dos debenturistas 1.800.000 (-) Participação debenturistas (90.000) (=) Base de cálculo dos administradores 1.710.000

Participação Administradores = 10% x $1.710.000 = $171.000

Seguindo a ordem, a próxima participação seria a das Partes Beneficiárias. Porém, no exemplo dado, não consta no estatuto da empresa a referida participação. Deve-se passar então à participação seguinte, que é a dos Fundos de Assistência/Previdência de Empregados. Deduzindo-se o valor da participação anterior (administradores), teremos:

Base de cálculo dos administradores 1.710.000 (-) Participação dos administradores (171.000) (=) Base de cálculo dos Fundos de Empregados 1.539.000

A participação dos fundos de pensão dos empregados será, então, de:

Participação Fundos de Empregados = 8% x $1.539.000 = $123.120

Chegamos então ao final dos cálculos. O lucro líquido do exercício será obtido pela Demonstração do Resultado do Exercício, da seguinte forma:

Lucro após IR e CSSL 1.850.000 (-) Participação dos debenturistas (90.000) (-) Participação dos administradores (171.000) (-) Participação dos fundos de pensão (123.120) (=) Lucro Líquido do Exercício 1.465.880

Vale lembrar que o valor dos prejuízos acumulados de exercícios anteriores ($50.000) não aparece da DRE. Por esse motivo, o cálculo das participações é efetuado extracontabilmente (fora da DRE), para depois os valores serem lançados na demonstração.

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3. Exercícios Resolvidos (ESAF/AFC-STN/2002) A empresa Nove Adm S/A, ao encerrar o exercício social, apurou o Lucro Líquido antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido no valor de R$ 20.000,00.

Em seguida, calculou: a Provisão de 30% para o Imposto de Renda, encontrando R$ 6.000,00; e a participação de empregados no lucro, encontrando R$ 1.200,00. Calculou, ainda, sobre a base correta, a participação de Administradores e a Contribuição Social sobre o Lucro, ambas à taxa de 10%. Feitos estes cálculos, segundo a Lei nº 6.404/76, o lucro líquido do exercício a ser indicado na linha final da Demonstração do Resultado do Exercício será de:

a) R$ 9.720,00 b) R$ 10.240,00 c) R$ 10.260,00 d) R$ 10.320,00 e) R$ 10.368,00

Resolução:

Pessoal, esse exercício é importante para que vocês prestem sempre bastante atenção aos enunciados. Primeiramente, vamos recordar o que diz a Lei nº 6.404/1976 sobre o assunto. O seu art. 187, tratando da demonstração do resultado do exercício, estabelece que:

Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos; II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto; III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV - o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais; (Redação dada pela Lei nº 9.249, de 26/12/1995) V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto; VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados;

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VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:

a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. § 2º O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliações, registrados como reserva de reavaliação (artigo 182, § 3º), somente depois de realizado poderá ser computado como lucro para efeito de distribuição de dividendos ou participações.

No caso em questão, foi fornecido um percentual para imposto de renda e CSSL. Só que o valor do IR já foi calculado no próprio enunciado (30% x R$ 20.000,00 = R$ 6.000,00). Assim, não cabe ao aluno discutir se a participação dos empregados deveria ser abatida da base de cálculo do IR ou não. O valor do IR é R$ 6.000,00 e pronto! É a diferença entre dominar bem a matéria e saber fazer prova. Já para a CSSL foi fornecido somente o percentual (10%). Para efeito de prova de Contabilidade, devemos considerar que a base de cálculo do Imposto sobre a Renda e a da Contribuição Social Sobre o Lucro são idênticas. Assim, o valor da CSSL será de: CSSL = 10% x R$ 20.000,00 = R$ 2.000,00 Não houve prejuízos acumulados a serem compensados, portanto podemos apurar o valor da CSLL, das participações dos empregados e das participações dos administradores, partindo do lucro antes do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, conforme segue:

Lucro antes do Imposto de Renda e CSLL R$ 20.000,00 ( - ) Imposto de Renda (R$ 6.000,00) ( - ) CSLL 10% Sobre o Lucro antes IR e CSLL (R$ 2.000,00) = Base de cálculo participação empregados R$ 12.000,00 ( - ) Participação do empregados (R$ 1.200,00) = Base de cálculo participação administradores R$ 10.800,00 ( - ) Participação administradores (R$ 1.080,00) = Lucro líquido R$ 9.720,00 A resposta correta é a letra “a”.

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(ESAF/AFRF/2002-1) As contas abaixo representam um grupo de receitas e despesas e, embora distribuídas aqui aleatoriamente, compõem a demonstração do resultado do exercício da empresa Boapermuta S/A. Receitas Não-Operacionais R$ 2.000,00 Provisão para Contribuição Social 10% Juros Recebidos R$ 1.500,00 Depreciação R$ 700,00 Participação de Administradores 5% Impostos e Taxas R$ 500,00 Propaganda e Publicidade R$ 1.800,00 Vendas Canceladas R$ 20.000,00 PIS/PASEP 1% Despesas Bancárias R$ 800,00 Estoque Inicial R$ 30.000,00 Comissões sobre Vendas de Mercadorias R$ 3.000,00 Descontos Incondicionais Concedidos R$ 20.000,00 Estoque Final R$ 37.000,00 Descontos Condicionais Concedidos R$ 2.000,00 Participação de Partes Beneficiárias 5% Juros Pagos R$ 500,00 Vendas de Mercadorias R$ 100.000,00 COFINS 2% Salários e Encargos R$ 3.000,00 Água e Energia R$ 200,00 Provisão para Imposto de Renda 15% Compras de Mercadorias R$ 50.000,00 ICMS s/ Compras e Vendas 12% Descontos Obtidos R$ 15.000,00 Ordenando-se as contas acima, adequadamente e em conformidade com as regras de elaboração da Demonstração do Resultado do Exercício, vamos encontrar a) Receita Líquida de Vendas de R$ 48.000,00. b) Lucro Operacional Bruto de R$ 4.000,00. c) Lucro Operacional Líquido de R$ 15.000,00. d) Lucro Líquido antes da Contribuição Social e do Imposto de Renda de R$ 20.000,00. e) Lucro Líquido do Exercício de R$ 13.500,00. Resolução:

É uma questão típica de ESAF, onde o examinador estima “cansar” o candidato com tantas contas e valores a serem ordenados e calculados.

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Bom, para não cair nessa armadilha, deve-se partir calmamente para a ordenação dos valores apresentados, tendo em vista a estrutura da DRE, que todos devem ter em mente para a prova.

Uma observação a ser feita é que a base de cálculo do Imposto de Renda

e da Contribuição Social é o Lucro Real, conforme já visto. A questão forneceu apenas o percentual do IR (15%), portanto o aluno deverá saber, pelo menos, quais as participações indedutíveis da base de cálculo do IR e da CSSL.

Vimos que as participações indedutíveis são as de administradores e as

de partes beneficiárias. Isso facilitou bastante o nosso trabalho, pois como na questão só havia participação de administradores e de partes beneficiárias, aplicaremos os 15% diretamente sobre o lucro antes do IR, ou seja, após o resultado não operacional.

Se a questão fornecesse as participações de empregados ou de

debenturistas em reais e a provisão para IR em percentual, tudo levaria a crer que o examinador queria de fato que fosse abatido da base de cálculo do IR o valor de tais participações estatutárias (empregados e debenturistas).

Outra observação interessante é que as contribuições PIS e COFINS

também incidem sobre receitas financeiras, fato que não foi levado em consideração na questão. Isso é de fato complicado para o candidato, pois numa prova de Contabilidade, ele deve ficar sempre alerta se o examinador está exigindo conhecimentos básicos sobre a base de cálculo de tributos e contribuições ou não.

O cálculo do CMV deve ser efetuado à parte. Com ICMS sobre compras e

vendas à alíquota de 12%, o valor das compras líquidas ficará:

Compras Líquidas = $50.000,00 x 0,88 = $44.000,00 Assim, aplicado-se a fórmula do CMV (CMV = EI + CL – EF), teremos: Cálculo do CMV Estoque Inicial R$ 30.000,00 + Compras (Líquidas)de Mercadorias R$ 44.000,00 (-) Estoque Final (R$ 37.000,00) = Custo Mercadorias Vendidas R$ 37.000,00

Assim, voltando à nossa DRE, teremos:

Vendas Brutas R$ 100.000,00 Vendas Canceladas (R$ 20.000,00) Descontos Incondicionais Concedidos (R$ 20.000,00) = R$ 60.000,00

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ICMS s/ Compras e Vendas 12% x R$ 60.000,00 = (R$ 7.200,00) COFINS 2% x R$ 60.000,00 = (R$ 1.200,00) PIS/PASEP 1% x R$ 60.000,00 = (R$ 600,00) = Vendas líquidas R$ 51.000,00 ( - ) CMV R$ 37.000,00 = Lucro Bruto R$ 14.000,00 + Juros Recebidos R$ 1.500,00 + Descontos Obtidos R$ 15.000,00 ( - ) Impostos e Taxas (R$ 500,00) ( - ) Propaganda e Publicidade (R$ 1.800,00) ( - ) Depreciação (R$ 700,00) ( - ) Despesas Bancárias (R$ 800,00) ( - ) Comissões sobre Vendas de Merc. (R$ 3.000,00) ( - ) Descontos Condicionais Concedidos (R$ 2.000,00) ( - ) Juros Pagos (R$ 500,00) ( - ) Salários e Encargos (R$ 3.000,00) ( - ) Água e Energia R$ 200,00 = Lucro Operacional Líquido R$ 18.000,00 + Receitas Não-Operacionais R$ 2.000,00 = Lucro antes do IR e CSL R$ 20.000,00 (-) Provisão para Contribuição Social 10% (R$ 2.000,00) (-) Provisão para Imposto de Renda 15% (R$ 3.000,00) = Lucro após IR e CSL R$ 15.000,00 (-) Participação de Partes Beneficiárias 5% x R$ 15.000,00 (R$ 750,00) (=) BC Participação de Administradores (15.000,00 – 750,00) R$ 14.250,00 (-) Participação de Administradores 5% x R$ 14.250,00 (R$ 712,50) = Lucro líquido do exercício R$ 13.537,50

Portanto, a resposta correta é a letra “d”.

Bom, pessoal, esse tópico relativo à Demonstração do Resultado do Exercício deve ser praticado à exaustão por vocês. Por isso, mãos à obra na resolução dos exercícios e lembrem-se de que estamos à disposição para esclarecimento de dúvidas.

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EXERCÍCIOS 1. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Metais & Metalurgia S/A, no exercício de 2001, auferiu lucro

líquido, antes do imposto de renda, da contribuição social e das participações contratuais e estatutárias, no valor de R$ 220.000,00.

Na Contabilidade da empresa foram colhidas as informações de que: 1 – o patrimônio líquido, antes da apropriação e distribuição do lucro, era composto de:

Capital Social R$ 280.000,00 Prejuízos Acumulados R$ 76.000,00

2 – o passivo circulante, após a apropriação e distribuição do lucro, era composto de: Fornecedores R$ 450.000,00 Dividendos a Pagar R$ 20.000,00 Provisão p/ Imposto de Renda R$ 64.000,00 Participações no Lucro a Pagar R$ ? ? ?

As participações no lucro foram processadas nos seguintes percentuais: Participação de Partes Beneficiárias 05% Participação de Debenturistas 08% Participação de Administradores 10% Participação de Empregados 10% Calculando-se o valor das participações citadas, nos termos da legislação societária, sem considerar as possíveis implicações de ordem fiscal, nem os centavos do cálculo, pode-se dizer que os valores apurados serão:

a) Participação de Partes Beneficiárias R$ 3.240,00 b) Participação de Debenturistas R$ 5.760,00 c) Participação de Administradores R$ 7.360,00 d) Participação de Empregados R$ 8.000,00 e) Lucro Líquido final na DRE R$ 132.636,00

2. O resultado do exercício, depois da provisão para imposto de renda, de uma sociedade

anônima, apurado através da demonstração do resultado do exercício, foi de R$ 15.000.000,00. Sabe-se que: 1 – os estatutos da companhia determinam que os administradores fazem jus à

participação de 10% do resultado do exercício, e os empregados a outros 10%, sendo a distribuição feita em conformidade com as normas estabelecidas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações);

2 – a companhia jamais emitiu debêntures ou partes beneficiárias; 3 – registros contábeis da companhia revelam a existência de prejuízos acumulados de

exercícios anteriores, no valor de R$ 3.000.000,00. Assim sendo, chega-se à conclusão de que o LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO,

apurado na demonstração financeira mencionada, foi de: a) R$ 9.600.000,00; b) R$ 9.720.000,00; c) R$ 12.000.000,00; d) R$ 12.600.000,00; e) R$ 12.720.000,00.

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3. A base de cálculo das participações estatutárias da MANZAN S/A, no balanço de

31/12/X8, foi um lucro de R$ 20.000.000,00. De acordo com o estatuto vigente à época, os percentuais eram: PARTICIPAÇÕES De empregados 10% (dez por cento) De administradores 5% (cinco por cento) De partes beneficiárias 5% (cinco por cento) A parcela do lucro atribuída aos titulares das PARTES BENEFICIÁRIAS, calculada

com observância da legislação comercial (Lei no 6.404/76), importou em: a) R$ 1.000.000,00; b) R$ 855.000,00; c) R$ 902.500,00; d) R$ 850.000,00; e) R$ 900.000,00.

4. (CESPE/TCU–1996) Julgue os itens a seguir. Na demonstração do resultado, de acordo com a Lei no 6.404/76, o lucro ou prejuízo líquido do exercício é uma rubrica apresentada após: 1) a participação de empregados; 2) os dividendos; 3) a constituição da reserva legal; 4) a participação de debêntures; 5) a participação de administradores.

5. (ESAF/TFC–1996) Na demonstração do resultado do exercício, apurou-se o resultado do exercício antes do imposto de renda, no valor de 10.000,00. A alíquota do imposto de renda é de 25%. Pelos estatutos da sociedade, os empregados e os administradores têm direito a uma participação nos lucros de 15% e 10%, respectivamente. Cada um dos três administradores recebeu, em partes iguais: a) 212,50; d) 637,50; b) 250,00; e) 750.00. c) 333,33;

6. (AFTN/ESAF/98) O balancete levantado em 31/12 apresenta a seguinte posição: caixa, R$ 50,00; fornecedores, R$ 150,00; contas a pagar, R$ 100,00; duplicatas a receber, R$ 100,00; móveis e utensílios, R$ 250,00; estoques, R$ 50,00; bancos conta movimento, R$ 25,00; vendas, R$ 1.200,00; despesas antecipadas, R$ 25,00; salários, R$ 100,00; custo

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das mercadorias vendidas, R$ 500,00; capital social, R$ 200,00; lucros acumulados, R$ 50,00; impostos, R$ 100,00; despesas de impressos e materiais para escritório, R$ 100,00; energia, R$ 50,00; despesas diversas, R$ 150,00; receitas de juros, R$ 50,00; descontos concedidos, R$ 50,00; instalações, R$ 200,00.

O encerramento das contas de resultado, relacionadas acima demonstra que houve um lucro líquido de: a) R$ 50,00; b) R$ 200,00; c) R$ 250,00; d) R$ 150,00; e) R$ 450,00.

7. (ESAF/AFRF–2001) Os dados abaixo foram extraídos de um balancete: Compras 100,00 Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10,00 Despesas comerciais 50,00 Despesas gerais 110,00 ICMS sobre vendas 80,00 Mercadorias 100,00 Receita de venda de bens do ativo imobilizado 20,00 Vendas 400,00 – o estoque final de mercadorias é de 50,00; – desconsidere impostos sobre compra.

O lucro operacional é de: a) 10,00; b) 90,00; c) 40,00; d) 100,00; e) 170,00.

8. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) No primeiro ano de funcionamento da empresa Alfa,

ocorreram os seguintes fatos: Vendas totais R$ 60,00 Compras R$ 46,00 Devoluções de compras R$ 5,00 Custo das mercadorias vendidas R$ 24,00

Sabe-se que: – das vendas totais, foram devolvidas mercadorias que haviam sido vendidas por R$

10,00; – o saldo inicial da conta de mercadorias para revenda era nulo; – incidiram impostos de 20% sobre as compras e sobre as vendas; – as despesas comerciais, financeiras, administrativas e gerais

somaram R$ 12,00; – a venda de bens do ativo imobilizado produziu um lucro de R$ 2,00.

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Considerando as informações acima, indique a opção que contém o valor do saldo final da conta mercadorias para revenda e do resultado do exercício antes da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda, respectivamente. a) R$ 21,00 e R$ 26,00; d) R$ 12,80 e R$ 10,00; b) R$ 8,80 e R$ 6,00; e) R$ 36,80 e R$ 2,80. c) R$ 17,00 e R$ 6,00;

9. (SUSEP–2002–ESAF) No encerramento do exercício social, foi apurado um resultado positivo de R$ 12.000,00, antes de deduzidas as participações, os prejuízos acumulados e a provisão para imposto de renda.

O patrimônio líquido estava assim composto, em R$: Capital social 10.000,00 Capital a realizar 2.000,00 Reservas de capital 4.000,00 Reserva de reavaliação 3.000,00 Prejuízos acumulados 5.000,00

Considerando a provisão para imposto de renda de R$ 3.000,00 e as participações de administradores (10%) e de empregados (10%), podemos afirmar que, no balanço de encerramento, o valor do saldo da conta: a) lucros acumulados era de R$ 12.000,00; b) participações de administradores era de R$ 400,00; c) lucros acumulados era de R$ 3.240,00; d) participações de empregados era de R$ 1.200,00; e) lucros acumulados era de R$ 3.200,00.

10. (SERPRO/2001–ESAF) São considerados resultados não-operacionais: a) os ganhos e as perdas de capital nos investimentos; b) os resultados de equivalência patrimonial; c) os resultados de exercícios futuros; d) os prejuízos de participações em outras empresas; e) as variações monetárias de obrigações e créditos.

11. (AFC–STN /16/12/00–ESAF) Observando a relação de contas abaixo, verificamos que a mesma contém todas as contas e saldos respectivos que importam ao resultado do exercício, na empresa Comércio Comercial Ltda. Contas Saldos Aluguéis passivos 300,00 COFINS 400,00 Compras do período 9.000,00 Despesas financeiras 160,00 Despesas gerais 180,00 Devolução de vendas 200,00

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Encargos de previdência 200,00 FGTS 260,00 Ganhos de capital 700,00 ICMS sobre compras 1.200,00 ICMS sobre vendas 1.700,00 Mercadorias 2.000,00 PIS sobre faturamento 100,00 Provisão para imposto de renda 600,00 Receita bruta de vendas 10.000,00 Receitas de aplicação financeira 400,00 Salários e ordenados 400,00

Ao elaborarmos a demonstração de resultado do exercício, considerando a existência de um estoque final de mercadorias no valor de R$ 5.000,00, com certeza vamos constatar que a receita líquida e o lucro bruto desta empresa alcançaram, respectivamente, os valores de: a) R$ 7.600,00 e R$ 2.600,00; b) R$ 7.600,00 e R$ 2.800,00; c) R$ 8.100,00 e R$ 2.500,00; d) R$ 8.100,00 e R$ 2.800,00; e) R$ 8.800,00 e R$ 2. 800,00.

12. (TRF–2002–ESAF) A nossa Empresinha de Compras realizou as cinco operações abaixo, no prazo de uma semana. 1 – comprou objetos por R$ 2.000,00, pagando 30% de entrada; 2 – pagou a conta de luz, vencida no mês passado, no valor de R$ 95,00; 3 – vendeu 2/4 dos objetos por R$ 800,00, recebendo 40% de entrada; 4 – registrou a conta de luz do mês (R$ 80,00), para pagamento no mês seguinte; e 5 – vendeu, à vista, o resto dos objetos comprados, por R$ 1.300,00.

A contabilização obedece aos princípios fundamentais da Contabilidade; as operações de compra e venda não sofreram tributação; não houve outras transações no mês.

O registro contábil desses fatos, se corretamente lançados, evidenciará o seguinte resultado do mês: a) R$ 5,00 (lucro); d) R$ 100,00 (lucro); b) R$ 20,00 (lucro); e) R$ 155,00 (prejuízo). c) R$ 75,00 (prejuízo);

13. (TRF/2000–ESAF) Ao inventariarem sua riqueza, de acordo com o regime contábil de caixa, os proprietários concluíram que, hoje, sua firma possui débitos, no valor de R$ 190.000,00; créditos, no valor de R$ 180.000,00; um capital registrado e todo integralizado; no valor de R$ 80.000,00; além de diversos bens, no valor de R$ 100.000,00.

Foi também apurada a existência de R$ 1.000,00 de receitas já ganhas, mas ainda não quitadas; de R$ 1.300,00 de despesas quitadas antecipadamente; de uma conta de energia

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elétrica, no valor de R$ 2.000,00, vencida e não-paga; além da expectativa de perda da ordem de 1% no recebimento de letras com valor nominal de R$ 50.000,00.

Ao demonstrar o patrimônio acima indicado, contabilizando-o segundo os princípios contábeis da prudência e da competência de exercícios, essa empresa vai evidenciar no grupo patrimônio líquido um lucro acumulado no valor de: a) R$ 9.800,00; b) R$ 7.200,00; c) R$ 10.000,00; d) R$ 27.200,00; e) R$ 30.000,00.

14. (AGENTE TRIBUTÁRIO ESTADUAL – ATE – MS–ESAF/2001) A Firma ComServiçal

Limitada, no exercício de 2000, apurou resultados, baseados nas seguintes informações: Serviços prestados à vista R$ 12.000,00 Serviços prestados a prazo R$ 18.000,00 Materiais estocados no fim do período: para uso nos serviços oferecidos R$ 1.400,00 para revenda direta in natura R$ 7.000,00 Compras à vista: Materiais para uso nos serviços R$ 4.000,00 Materiais para revenda direta R$ 5.000,00 Compras a prazo: Materiais para uso nos serviços R$ 6.000,00 Materiais para revenda direta R$ 5.000,00 Estoques iniciais inexistentes em ambos os tipos de materiais: Mão-de-obra direta do serviço R$ 6.200,00 Mão-de-obra do restante da atividade R$ 2.700,00 Despesas de juros e multas R$ 1.000,00 Cofins e PIS/faturamento: 4% ICMS e ISS: alíquota zero Lucro operacional bruto da atividade de revenda de materiais: R$ 6.500,00

A contabilização correta desses valores vai demonstrar, no referido exercício, a existência de: a) custo das mercadorias vendidas, no valor de R$ 3.260,00; b) custo dos serviços prestados, no valor de R$ 20.200,00; c) custo total (de mercadorias e serviços), no valor de R$ 21.500,00; d) lucro bruto na atividade serviços, no valor de R$ 14.000,00; e) lucro líquido, no valor de R$ 16.540,00.

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15. (AGENTE TRIBUTÁRIO ESTADUAL – ATE – MS–ESAF/2001) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composição, em seu balanço, encerrado em 31 de dezembro de 2000: Componentes saldo(R$) em 31.12.00 Bens numerários 3.000,00 Duplicatas a receber 9.000,00 Provisão p/devedores duvidosos 2.700,00 Empréstimos a coligadas 1.500,00 Despesas antecipadas 1.050,00 Estoques 14.100,00 Ações de coligadas 5.295,00 Imobilizado 7.050,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 Empréstimos bancários (LP) 3.000,00 Dividendos a pagar 2.325,00 Contas a pagar 5.700,00 Provisão p/imposto de renda 3.150,00 Capital social 7.815,00 Reservas de lucros 2.850,00 Reservas de capital 9.480,00 Lucros (prejuízos) acumulados 975,00

Observações: 1 – Sabe-se que, no grupo patrimônio líquido, em 01/01/2000, existiam os seguintes

saldos: Capital social R$ 7.815,00 Reservas de capital R$ 9.480,00 Prejuízos acumulados R$ 5.400,00 2 – Os dividendos a pagar são todos oriundos da destinação do resultado obtido em 31

de dezembro de 2000. Baseados nos dados e nas informações acima, podemos afirmar que o lucro líquido antes

do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstração do resultado do exercício) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$ 20.175,00; d) R$ 14.700,00; b) R$ 19.200,00; e) R$ 9.300,00. c) R$ 17.850,00;

16. (BACEN/2001–ESAF) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composição em seu

balanço, encerrado em 31 de dezembro de 2000, com indicação também dos saldos anteriores:

Componentes saldo em 31.12.99 saldo em 31.12.00 Disponibilidades 1.000,00 850,00 Valores a receber 2.500,00 2.000,00 Estoques 2.000,00 9.400,00 Imobilizado 1.100,00 2.000,00 Empréstimos bancários 2.700,00 2.850,00 Dividendos a pagar 1.200,00 3.500,00 Salários a pagar 300,00 400,00 Participações a pagar 200,00 350,00

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Provisão p/imposto de renda 0,00 600,00 Capital social 2.000,00 2.000,00 Reserva legal 0,00 150,00 Reserva estatutária 0,00 300,00 Reserva de contingências 500,00 400,00 Lucros (prejuízos) acumulados (300,00) 3.700,00 Sabe-se que, durante o exercício de 2000, foram pagos os salários e as participações no

lucro de 1999, que estavam atrasados, mas não foram quitados os dividendos anteriores. Baseados nos dados e nas informações acima, podemos afirmar que o lucro líquido antes

do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstração do resultado do exercício) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$4.350,00; d) R$7.650,00; b) R$4.850,00; e) R$8.150,00. c) R$7.600,00;

17. (Esaf – TRF/2003) A Companhia Delta, no encerramento do exercício de 2002, obteve as

seguintes informações, conforme segue: Valores em R$ Capital Social 1.000.000,00 Financiamentos 50.000,00 Lucro Antes do Imposto de Renda 300.000,00 Prejuízos Acumulados 70.000,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 90.000,00

Estatutariamente as participações no resultado são: empregados 10%; administradores 10%. Assinale o valor do Lucro Líquido do Exercício. Lucro Líquido do Exercício Valores em R$

a) 183.400,00 b) 170.100,00 c) 168.000,00 d) 153.000,00 e) 150.000,00

GABARITO DA AULA 04

1 – E 8 – B 15 – D 2 – E 9 – C 16 – C 3 – B 10 – A 17 – A 4 – C,E,E,C,C 11 – B 5 – A 12 – B 6 – B 13 – A 7 – A 14 – D

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AULA 5: EXERCÍCIOS

EXERCÍCIOS DA AULA 0 6. (SERPRO/2001–ESAF) – José de Anchieta, nosso empregado


Salários e ordenados R$ 550,00 Insalubridade: 40% do salário-mínimo 18 horas extras com acréscimo de 50% INSS do segurado à alíquota de 11% INSS patronal à alíquota de 26% FGTS à alíquota de 8% Observações:

– o salário-mínimo vigente tem o valor de R$ 151,00; – o mês comercial é composto por 220 horas.

Pelos cálculos de José de Anchieta, podemos concluir que sua remuneração mensal vai provocar, para a empresa, um débito em despesas, no valor de: a) R$ 833,81; b) R$ 858,15; c) R$ 875,13; d) R$ 908,38; e) R$ 982,95. Resolução: Com relação à folha de pagamento, são despesas da empresa os salários,

ordenados e demais encargos sociais, desde que o ônus seja suportado pela empresa, como é o caso do INSS patronal, do FGTS e outros.

Assim, a primeira coisa que deve ser calculada é o montante devido pelas horas extras.

Se o mês comercial possui 220 horas, então o valor da hora de trabalho do funcionário é:

Hora normal = R$ 550,00 / 220 = R$ 2,50 Hora Extra = R$ 2,50 x 1,5 = R$ 3,75 18 horas extras equivalem a: Total de horas extras = 18 horas x R$ 3,75 = R$ 67,50 Salários e encargos R$ 550,00 Insalubridade = 40% x R$ 151,00 R$ 60,40 Subtotal (Base de cálculo dos encargos) R$ 677,90 INSS patronal = 26% x R$ 677,90 R$ 176,25 FGTS = 8% x R$ 677,90 R$ 54,23 TOTAL DE DESPESAS R$ 908,38 Resposta: Letra D

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EXERCÍCIOS DA AULA 1 2. (MEMÓRIA/1999–SP) No término do exercício social, uma empresa

prestadora de serviços observou que havia alguns serviços prestados a clientes que não estavam ainda faturados. Em obediência ao princípio da competência, registrou contabilmente o fato mediante o seguinte lançamento: a) clientes diversos a serviços a faturar; b) serviços a faturar a receita antecipada de serviços; c) serviços a faturar a receita de serviços; d) clientes diversos a receita antecipada de serviços; e) n.d.a. Resolução: Trata-se de uma questão típica de aplicação do princípio da competência.

A receita deve ser reconhecida mesmo que não seja efetuado o pagamento, desde haja a fruição dos serviços por essa prestados. Isso está previsto na Resolução CFC 750/93, art. 9º, §3º, I).

Assim, tem-se o crédito na conta de RECEITA DE SERVIÇOS. A contrapartida (débito), como não houve o pagamento, e nem mesmo o faturamento, será em uma conta representativa do DIREITO (ATIVO) de faturar o valor que será cobrado. Essa conta se chama SERVIÇOS A FATURAR. Quando houver o faturamento (emissão da duplicata ou nota promissória), aí a conta SERVIÇOS A FATURAR seria creditada, e a conta CLIENTES (ou PROMISSÓRIAS A RECEBER) seria debitada.

Resposta: Letra C

5. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Reconhece existência de pagamento

antecipado de juros: a) juros ativos a juros a vencer; b) juros a vencer a juros ativos; c) juros passivos a juros ativos; d) juros a vencer a juros passivos; e) receitas de juros a juros a vencer. Resolução: Trata-se de uma questão típica de aplicação do princípio da competência.

A receita deve ser reconhecida mesmo que não seja efetuado o pagamento,

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desde haja a fruição dos serviços por essa prestados. Isso está previsto na Resolução CFC 750/93, art. 9º, §3º, I).

Assim, tem-se o crédito na conta de RECEITA DE SERVIÇOS. A contrapartida (débito), como não houve o pagamento, e nem mesmo o faturamento, será em uma conta representativa do DIREITO (ATIVO) de faturar o valor que será cobrado. Essa conta se chama SERVIÇOS A FATURAR. Quando houver o faturamento (emissão da duplicata ou nota promissória), aí a conta SERVIÇOS A FATURAR seria creditada, e a conta CLIENTES (ou PROMISSÓRIAS A RECEBER) seria debitada.

Resposta: Letra C

9. Casa das Baterias Ltda., cujo balanço é levantado a 31 de agosto de cada ano, apresentou, no balancete de verificação de 31/08/82 (elaborado com a finalidade de permitir a realização de ajustes ao resultado do exercício), na conta ALUGUÉIS A VENCER, um saldo devedor de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel, no montante de R$ 135.000,00, do depósito geral, abrangendo o período de 01/10/80 a 31/03/83. A fim de atender ao regime de competência dos exercícios, o contador da empresa fez uma partida de diário, debitando a conta ALUGUÉIS e creditando a conta ALUGUÉIS a VENCER, no valor de: a) R$ 27.600,00; b) R$ 1.200,00; c) R$ 4.500,00; d) R$ 31.500,00; e) R$ 13.500,00.

Resolução:

Período = 01/10/80 a 31/03/83 (30 meses) Valor mensal do aluguel = de R$ 135.000,00 / 30 = R$ 4.500,00 Em 31/08/82 (data do fechamento do balanço), restam 07 meses (setembro de 82 a março de 83) de aluguel. Na conta ALUGUÉIS A VENCER deveria ter um saldo de: 7 x R$ 4.500,00 = R$ 31.500,00. Como a mesma está com saldo de R$ 36.000,00 (devedor), então devemos proceder a um lançamento de ajuste (a crédito) no valor de R$ 4.500,00, da seguinte forma: D – DESPESA DE ALUGUEL 4.500,00 C – ALUGUÉIS A VENCER 4.500,00

Resposta: Letra C

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10. (ESAF/AFTN–1994/março) A Cia. Comercial Linda, cujo período-base coincide com o ano calendário, contratou, em 01/09/X3, um empréstimo bancário com vencimento para 31/08/X4, pagando, antecipadamente, naquela data, $ 720,00 de juros e correção monetária pré-fixada ($ 60,00 por mês). O balanço patrimonial de 31/12/X3, em decorrência dessa operação financeira, apresentou: a) um acréscimo disponível de $ 240,00; b) um valor realizável a curto prazo de $ 240,00; c) uma realização a longo prazo de $ 720,00; d) uma despesa do exercício seguinte de $ 480,00; e) um passivo circulante de $ 480,00.

Resolução:

Período = 01/10/80 a 31/03/83 (30 meses) Valor mensal do aluguel = de R$ 135.000,00 / 30 = R$ 4.500,00 Em 31/08/82 (data do fechamento do balanço), restam 07 meses

(setembro de 82 a março de 83) de aluguel. Na conta ALUGUÉIS A VENCER deveria ter um saldo de: 7 x R$ 4.500,00 = R$ 31.500,00. Como a mesma está com saldo de R$ 36.000,00 (devedor), então

devemos proceder a um lançamento de ajuste (a crédito) no valor de R$ 4.500,00, da seguinte forma:

D – DESPESA DE ALUGUEL 4.500,00 C – ALUGUÉIS A VENCER 4.500,00

Resposta: Letra C 11. (ATE/MS/2001–ESAF) – A Nossa Empresa fecha o exercício social

e faz balanços a cada 31 de agosto. Em 31 de agosto de 2000, o balancete, elaborado com vistas à realização de ajustes ao resultado do exercício, apresentou a conta aluguéis passivos a vencer com saldo remanescente de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel do Depósito Geral, celebrado no montante de R$ 135.000,00, para o período de 01/10/98 a 31/03/01.

A fim de atender ao princípio contábil da competência dos exercícios, o contador da empresa deverá fazer a seguinte partida de diário: a) Aluguéis passivos a Aluguéis passivos a vencer R$ 4.500,00; b) Aluguéis passivos a vencer a Aluguéis passivos R$ 4.500,00; c) Aluguéis passivos a Aluguéis passivos a vencer R$ 22.500,00; d) Aluguéis passivos a vencer

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a Aluguéis passivos R$ 22.500,00; e) Aluguéis passivos a Aluguéis passivos a vencer R$ 31.500,00.

Resolução: Reparem que esta questão é quase igual à questão 09, só alterando o

período do aluguel e o nome da empresa. Período = 01/10/98 a 31/03/01 (30 meses) Valor mensal do aluguel = de R$ 135.000,00 / 30 = R$ 4.500,00 Em 31/08/00 (data do fechamento do balanço), restam 07 meses

(setembro de 00 a março de 01) de aluguel. Na conta ALUGUÉIS PASSIVOS A VENCER deveria ter um saldo de: 7 x R$ 4.500,00 = R$ 31.500,00. Como a mesma está com saldo de R$ 36.000,00 (devedor), então

devemos proceder a um lançamento de ajuste (a crédito) no valor de R$ 4.500,00, da seguinte forma:

D – ALUGUÉS PASSIVOS 4.500,00 C – ALUGUÉIS PASSIVOS A VENCER 4.500,00

Resposta: Letra A

12. Pagamento de salários em 05 de outubro, relativo ao mês de setembro é: 1) um fato permutativo, em observância ao princípio da competência; 2) um fato modificativo, quando usado o regime de caixa; 3) um fato misto, pois envolve o regime de competência e o regime de

caixa; 4) um fato que está em desacordo com os princípios contábeis; 5) um fato diminutivo do PL, pela correta aplicação do princípio da

prudência. Resolução Pelo princípio da competência, no mês de setembro, como o salário não

foi pago, o mesmo deve ser provisionado, por meio do lançamento: D – DESPESAS DE SALÁRIOS (Despesa, reduz PL) C – SALÁRIOS A PAGAR (Passivo) Por ocasião do pagamento em outubro, a empresa fará o seguinte

lançamento: D – SALÁRIOS A PAGAR (Passivo) C – CAIXA (Ativo)

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O lançamento acima representa, portanto, um fato permutativo, por não ter alterado o valor do patrimônio líquido.

Vamos às alternativas: 1) (correta) um fato permutativo, em observância ao princípio da

competência; 2) (correta) um fato modificativo, quando usado o regime de caixa; Quando o regime é o de CAIXA, não há provisionamento, sendo a despesa

reconhecida no momento do pagamento. Assim, na data do pagamento, o lançamento seria:

D – DESPESAS DE SALÁRIOS (Despesa, reduz PL) C – CAIXA (Ativo) O lançamento representa então um fato modificativo diminutivo. 3) (Errada) um fato misto, pois envolve o regime de competência e o

regime de caixa; Fato misto é aquele que combina um fato modificativo com um fato

permutativo 4) (Errada) um fato que está em desacordo com os princípios

contábeis; Já vimos que o fato está de acordo com o princípio da competência 5) (Errada) um fato diminutivo do PL, pela correta aplicação do

princípio da prudência. É fato permutativo pelo princípio da competência e fato modificativo

diminutivo se utilizado o regime de caixa. Resposta: C,C,E,E,E

16. (ESAF/TTN–97) Uma empresa, que adota o regime da competência

em sua escrituração, encerrou exercício social em 31/12/1996. Nos primeiros dias de 1997, escriturou os seguintes eventos:

1. pagamento de salários dos empregados, relativos ao mês de dezembro de 1996;

2. recebimento da diferença de imposto recolhido a maior em dezembro de 1996 e já reclamada naquele mês à autoridade competente;

3. venda de um bem do ativo permanente pelo preço de custo. A escrituração refere-se, respectivamente, a fatos contábeis:

a) permutativo – permutativo – permutativo; b) modificativo diminutivo – modificativo aumentativo – permutativo; c) permutativo – modificativo aumentativo – modificativo diminutivo;

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d) modificativo diminutivo – misto aumentativo – permutativo; e) misto diminutivo – misto aumentativo – misto diminutivo.

RESOLUÇÃO:

Na análise dos fatos contábeis, para fins de classificação, devemos atentar para o efeito que eles exercem sobre o PL. Os fatos que não alteram o patrimônio líquido são classificados como permutativos; os que alteram o PL podem ser modificativos ou mistos. São modificativos quando há o envolvimento de apenas uma conta patrimonial e uma de resultado e esta modificação no PL pode ser aumentativa ou diminutiva. São mistos os fatos em que há uma permuta entre elementos patrimoniais e aumento ou diminuição do Pl, isto é, além de ocorrer um fato permutativo, ocorre um fato modificativo.

Na questão em tela, o primeiro fato que representa a liquidação de uma obrigação, não altera o PL, logo o fato é permutativo.

O segundo fato se refere ao recebimento de imposto de renda pago a maior no exercício anterior, cujo valor já foi reclamado, ou seja, a empresa já havia registrado o direito à restituição. Logo, o fato é permutativo.

No terceiro fato ocorre uma receita (venda). Percebam que ocorre uma permuta entre elementos patrimoniais (saída de bem do permanente e entrada de recursos no circulante) e não ocorre alteração do PL. Logo o fato também é permutativo.

Assim, a resposta correta é a letra “a”.

17. (TRF/2002–A/ESAF) – Em primeiro de outubro de 2001, a Imobiliária Casa & Terra S/A recebeu, antecipadamente, 06 (seis) meses de aluguel, com valor mensal de R$ 300,00, e pagou o aluguel dos próximos 12 (doze) meses, no valor anual de R$ 2.400,00.

Nesse caso, as regras do regime contábil da competência levam-nos afirmar que, no balanço de encerramento do exercício, elaborado em 31/12/2001, em decorrência desses fatos haverá: a) despesas do exercício seguinte no valor de R$ 600,00; b) receitas do exercício seguinte no valor de R$ 900,00; c) despesas do exercício seguinte no valor de R$ 1.200,00; d) receitas do exercício seguinte no valor de R$ 1.800,00; e) despesas do exercício seguinte no valor de R$ 2.400,00. Resolução: Pelo aluguel recebido em 1º de outubro a Imobiliária Casa & Terra deverá

fazer o seguinte lançamento:

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Caixa

a Receita antecipadas de Aluguel (PC ou REF) R$ 1.800,00

No último dia de cada mês deve ser feita a apropriação do valor da receita de aluguel realizada no período, com o seguinte lançamento contábil:

Receita antecipada de Aluguel

a Receita de Aluguel ou Aluguéis ativos R$ 300,00

Dessa forma, em 31 de dezembro teremos apropriado as receitas de aluguel de três meses, restando em aluguéis antecipados ou receitas do exercício seguinte o valor de R$ 900,00.

Pelo pagamento do aluguel antecipado far-se-á o seguinte lançamento:

Despesas antecipadas

a Caixa R$ 2.400,00

A apropriação da despesas mensais será efetuada pelo registro a seguir demonstrado:

Despesas de Aluguel

a Despesas Antecipadas R$ 200,00

Em assim procedendo, teremos apropriado despesas de R$ 600,00,em 31 de dezembro. Logo o saldo da conta de despesas do exercício seguinte ou despesas antecipadas será, nessa data, de R$ 1.800,00.

Resposta: Letra B

20. (ESAF/TFC-1996) O valor de uma duplicata julgada incobrável foi debitado na conta provisão para créditos de liquidação duvidosa em contrapartida com duplicatas a receber.

O lançamento realizado:

a) reduziu o valor do ativo circulante;

b) reduziu o lucro líquido do exercício, apesar de serem patrimoniais as contas debitada e creditada;

c) reduziu o lucro líquido do exercício, porque a conta debitada é conta de resultado;

d) não interferiu no resultado do exercício, porque são patrimoniais as contas debitada e creditada;

e) não interferiu no resultado do exercício, apesar de a conta debitada ser conta de resultado.

Resolução:

Conforme o enunciado, o lançamento realizado para dar baixa da duplicata julgada incobrável foi:

PDD

a Duplicatas a Receber

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Este lançamento pressupõe que haja saldo de PDD que ainda não foi utilizado.

Sabemos que no momento da constituição da provisão debitamos uma conta de resultado e creditamos a PDD, sendo que neste momento ocorre diminuição do PL.

A simples baixa, com utilização da PDD adredemente constituída não altera o PL e se constitui em fato permutativo.

Resposta correta letra “D”.

23. (MIC/ESAF/98) A Minha Empresa mantém em estoque 800 unidades de mercadorias avaliadas em R$ 10.000,00, sendo R$ 4.000,00 relativos à mercadoria tipo “A”, que tem custo unitário de R$ 10,00, e R$ 6.000,00 correspondentes à mercadoria tipo “B”, cujo custo unitário é de R$ 15,00. No último dia do exercício social, o custo de mercado dessas mercadorias estava cotado a R$ 12,00, tanto para o tipo “A” como para o tipo “B”.O contador, cumprindo

as determinações da Lei no 6.404/76, e em obediência ao princípio contábil da prudência, deve apresentar no balanço patrimonial:

a) mercadorias R$10.000,00 (-) provisão para ajuste de estoque (R$ 400,00);

b) mercadorias R$10.000,00 (-) provisão para ajuste de estoque (R$1.200,00);

c) mercadorias R$10.000,00 (-) provisão para ajuste de estoque (R$ 2.400,00);

d) mercadorias R$ 9.600,00;

e) mercadorias R$ 8.800,00;

Resolução:

Estoque total = 800 unidades a um custo total de R$ 10.000,00, sendo:

Custo unitário Mercadoria tipo “A” = R$ 10,00

Custo unitário Mercadoria tipo “B” = R$ 15,00

Qtd Mercadoria tipo “A”: R$ 4.000,00 / R$ 10,00 = 400 unidades

Qtd Mercadoria tipo “B”: R$ 6.000,00 / R$ 15,00 = 400 unidades

Se o valor de mercado dos produtos tipo “A” e tipo “B” passaram para R$ 12,00 cada, então devemos efetuar a Provisão para Ajuste de Estoques ao Valor de Mercado apenas para o produto “B”, já que o preço de mercado está abaixo do seu custo, conforme manda a Lei 6.404/76, em seu artigo 183, inciso II.

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Como são 400 unidades, e a provisão unitária é de R$ 3,00 (R$ 15,00 – R$ 12,00), então o total a ser provisionado será:

Provisão = 400 x R$ 3,00 = R$ 1.200,00

O lançamento será:

D – DESPESAS COM PROVISÃO PARA AJUSTE DE MERCADO 1.200,00

C – PROVISÃO PARA AJUSTE AO VALOR DE MERCADO 1.200,00

Sendo o valor total das mercadorias em estoque igual a R$ 10.000,00, a ativo apresentará:

ATIVO

Ativo Circulante

...

Mercadorias R$ 10.000,00 (-) Provisão para ajuste de estoque (R$ 1.200,00);

Resposta: Letra B

28. (AGERS/RS/98) Dentre os lançamentos, para que um crédito prescrito seja retirado do patrimônio, somente é válido:

a) credores a insubsistências ativas;

b) credores a prescrição de dívidas;

c) devedores a superveniências ativas;

d) insubsistências passivas a devedores;

e) créditos prescritos a receitas eventuais.

Resolução:

As contas INSUBSISTÊNCIAS (ATIVAS e PASSIVAS) e SUPERVENIÊNCIAS (ATIVAS e PASSIVAS) foram explicadas e exemplificadas nas aulas 03 e 04.

Um crédito da empresa representa um direito desta, portanto um valor registrado no ATIVO. Caso ele esteja prescrito, a empresa não terá mais como recebê-lo, devendo retirá-lo (baixá-lo) do seu patrimônio.

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O lançamento relativo a essa baixa deve registrar um CRÉDITO na conta de ativo que represente o direito. Essa conta pode se chamar DEVEDORES, CLIENTES, DUPLICATAS A RECEBER, CONTAS A RECEBER e semelhantes.

Como contrapartida ao crédito acima, deve ser reconhecida uma despesa para a empresa, em função do princípio da competência (redução do valor de um ativo). A essa despesa dá-se o nome de INSUBSITÊNCIA PASSIVA, por representar um ativo que não mais pode subsistir, seguido do termo PASSIVA, que indica tratar-se de uma despesa (tal como JUROS PASSIVOS, ALUGUÉIS PASSIVOS e outras contas).

O lançamento fica:

D – INSUBSISTÊNCIAS PASSIVAS (despesa, reduz o PL)

C – DEVEDORES (reduz o ativo)

Resposta: letra D

29. (ESAF–CVM/2001) Depois que todos os fatos ocorridos em

dezembro foram contabilizados, o contador da firma Leisa elaborou um balancete com as seguintes contas e saldos:

Caixa 100,00 Mercadorias 300,00 Material de consumo 20,00 Duplicatas a receber 400,00 Notas promissórias a receber 280,00 Duplicatas a pagar 700,00 Notas promissórias a pagar 330,00 Impostos a recolher 120,00 Salários a pagar 150,00 Capital social 1.100,00 Lucros acumulados 140,00 Imóveis 300,00 Ações de coligadas 200,00 Móveis e utensílios 300,00 Receita de vendas 1.000,00 Receitas diversas 200,00 Custo das vendas 600,00 Despesas operacionais 420,00 Despesas não-operacionais 120,00 Ao elaborar o balanço patrimonial, entretanto, o contador deparou-

se com a necessidade de reclassificar algumas contas, tendo em vista os seguintes motivos: – ainda não fora contabilizado um aumento de capital de R$

100,00, havido no exercício, com a utilização de lucros anteriores;

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– no resultado havia R$ 100,00 de despesas pagas antecipa-damente e R$ 70,00 de receitas recebidas antecipadamente;

– nos títulos, foi verificado que R$ 250,00 das duplicatas e R$ 150,00 das notas promissórias emitidas pela Leisa têm vencimento a longo prazo, em relação à data deste balanço;

– o Imposto de Renda do exercício ainda não fora provisionado. Realizadas corretamente essas modificações, podemos dizer que o

balanço patrimonial deverá apresentar um novo ativo circulante, no valor de: a) R$ 950,00; d) R$ 800,00; b) R$ 880,00; e) R$ 670,00. c) R$ 850,00;

Resolução:

Devemos primeiramente proceder aos ajustes necessários em função dos fatos ocorridos. Vamos ver cada um deles:

– ainda não fora contabilizado um aumento de capital de R$ 100,00, havido no exercício, com a utilização de lucros anteriores;

Bom, o lançamento referente ao aumento de capital com a utilização de lucros acumulados é:

D – Lucros Acumulados 100,00 (reduz PL) C – Capital Social 100,00 (aumenta PL) O lançamento acima não afeta o Ativo Circulante, que é o que queremos

calcular. – no resultado havia R$ 100,00 de despesas pagas antecipa-

damente e R$ 70,00 de receitas recebidas antecipadamente; Se as despesas antecipadas e as receitas antecipadas estão no resultado,

então elas devem ser ajustadas (estornadas) ao regime de competência, da seguinte forma:

D – DESPESAS ANTECIPADAS 100,00 (aumenta o AC) C – Resultado do Exercício 100,00 (aumenta o PL) Isso porque as despesas foram lançadas indevidamente ao resultado do

exercício, reduzindo-o. Portanto, devemos creditar o resultado pelo mesmo valor, e lançar a débito no ativo a contrapartida (despesa antecipada).

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Com relação às receitas antecipadas, o lançamento de ajuste será: D – Resultado do Exercício 70,00 (reduz o PL) C – RECEITAS ANTECIPADAS 70,00 (aumenta o PC ou REF) Isso porque as receitas foram lançadas indevidamente ao resultado do

exercício, aumentando-o. Portanto, devemos debitar o resultado pelo mesmo valor, e lançar a crédito no passivo (ou Resultado de Exercícios Futuros) a contrapartida (receita antecipada).

– nos títulos, foi verificado que R$ 250,00 das duplicatas e R$

150,00 das notas promissórias emitidas pela Leisa têm vencimento a longo prazo, em relação à data deste balanço;

Duplicatas emitidas pela empresa representam DIREITOS (Duplicatas a Receber – Ativo). Já as notas promissórias emitidas pela empresa representam OBRIGAÇÕES (Promissórias a Pagar – Passivo).

Como estamos interessados no valor do ativo circulante, o importante é

saber que, do total de R$ 400,00 de DUPLICATAS A RECEBER do enunciado, apenas R$ 150,00 (R$ 400,00 – R$ 250,00) são de curto prazo, ou seja, se classificam no ativo circulante. As duplicatas a receber totalizando R$ 250,00 ficam no ARLP.

– o Imposto de Renda do exercício ainda não fora provisionado.

A provisão para imposto de renda será realizada por meio do lançamento abaixo:

D – RESULTADO DO EXERCÍCIO (reduz o PL)

C – PROVISÃO PARA IR (aumenta o PC)

Esse lançamento não influencia o total do AC, qualquer que seja o valor do imposto de renda provisionado.

Assim, podemos passar ao cálculo do total do AC, com base nos dados fornecidos:

Caixa 100,00 Mercadorias 300,00 Material de consumo 20,00 Duplicatas a receber (CP) 150,00 Notas promissórias a receber 280,00 Despesas Antecipadas 100,00

TOTAL 950,00

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Resposta: Letra A

30. (TRF/2002–ESAF) – Observe o seguinte lançamento, constante do

Diário da Firma Violetas – ME, do qual foi, cuidadosa e didaticamente, suprimido o histórico, para fins de concurso.

Duplicatas descontadas a Diversos Valor que se registra em decorrência, a saber: a Bancos c/ movimentoR$ 1.300,00 a Duplicatas a receber R$ 2.700,00 R$ 4.000,00 O histórico suprimido, no lançamento supra descrito, deverá

descrever a: a) quitação de desconto bancário, com devolução de duplicatas não-

recebidas; b) quitação de desconto bancário, com liquidação de duplicatas recebidas; c) contratação de desconto bancário, com entrega de duplicatas,

recebendo parte do dinheiro em conta corrente; d) quitação de desconto bancário, com devolução de duplicatas não-

recebidas e liquidação de duplicatas recebidas; e) quitação de desconto bancário, com liquidação de duplicatas recebidas e

devolução de duplicatas não-recebidas. Resolução:

A conta duplicatas descontadas é de natureza credora e será debitada em duas hipótese:

Pela devolução de duplicatas pelo banco sem que tenham sido quitadas e pela efetiva quitação.

Se o débito for decorrente da devolução pura e simples, há a necessidade de se creditar, em contrapartida, a conta Bancos c/Movimento.

Sendo o caso de quitação, o crédito será na conta Duplicatas a Receber.

Desta forma, o primeiro espaço em branco devemos preencher com: “quitação de desconto bancário”.

No segundo espaço em branco, onde a conta Bancos c/Movimento é creditada, deve aparecer: “devolução de duplicatas não recebidas”.

“Devolução de duplicatas não recebidas” ocorre quando o cliente descontou duplicatas em um banco, que adiantou o valor. Porém, no momento do vencimento, o devedor não efetuou o pagamento. O banco então devolve a duplicata ao cliente, cobrando dele o valor integral da mesma.

No terceiro espaço em branco, pelo crédito de Duplicatas a receber, deve aparecer: “liquidação de duplicatas recebidas”.

Resposta: Letra D

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31. (AFC–2002–ESAF) – A empresa Comércio e Indústria LSM

promoveu o estudo comparativo de três de seus produtos no mercado específico, compilando os seguintes dados: • item alfa: saldo contábil, R$ 300.000,00; quantidade, 12.000;

preço de mercado, R$ 24,00; • item beta: saldo contábil, R$ 25.000,00; quantidade, 1.000;

preço de mercado, R$ 26,00; • item celta: saldo contábil, R$ 153.000,00; quantidade, 5.100;

preço de mercado, R$ 31,00. Diante da conclusão desse estudo e para atender aos princípios

fundamentais de Contabilidade, a empresa deverá, para fins de balanço: a) fazer provisão de R$ 12.000,00, com base na variação negativa entre

custo e mercado; b) fazer provisão de R$ 10.860,00, com base na diferença média de

variação entre custo e mercado; c) fazer provisão de R$ 6.100,00, com base na variação positiva entre

custo e mercado; d) fazer provisão de R$ 5.900,00, com base na diferença de variação entre

custo e mercado; e) deixar de fazer provisão, pois o preço médio de mercado é maior que o

de custo.

Resolução:

O valor de mercado do item alfa é de R$ 288.000,00 (12.000 u x R$ 24,00/u), ao passo que o valor contábil é de R$ 300.000,00. Portanto, o valor de mercado é menor em R$ 12.000,00 do que o valor contábil.

O item beta está avaliado, a mercado, em R$ 26.000,00 (1000 u x R$ 26,00), enquanto que o custo ou valor contábil é de R$ 25.000,00. Logo, o valor de mercado é superior ao custo em R$ 1.000,00.

O bem celta, cujo valor contábil é de R$ 153.000,00, apresenta valor de mercado de R$ 158.100,00. Esse item também possui valor superior ao valor de mercado.

Segundo o art. 183, inciso II, da Lei nº 6.404/1976, as mercadorias em estoque devem ser avaliadas pelo custo de aquisição ou valor de mercado, dos dois o menor.


...

II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de

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aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior;

Os bens beta e celta possuem valor de mercado superior ao custo, portanto não se fará provisão para estes itens. Já o bem alfa apresenta valor de mercado inferior ao custo.

Aplicando o dispositivo antes transcrito, devemos constituir a provisão para ajuste ao valor de mercado (referente ao item alfa) no valor de R$ 12.000,00.

Resposta: Letra A

A seguir transcrevemos o exemplo 1 da aula, que apresentou alguns problemas de datas.

Exemplo 1: A empresa GAMA possuía na conta clientes os seguintes saldos:

Saldo de Clientes 31/12/20X0 R$ 1.400.000,00 31/12/20X1 R$ 2.000.000,00

Sabendo-se que, ao longo do exercício de 20X1, a empresa teve R$ 50.000,00 em títulos incobráveis e baixados, e que o percentual que a mesma utiliza para PDD é de 5% da conta clientes, indique o lançamento de ajuste a ser efetuado em 31/12/20X1:

Resolução (sugere-se que o aluno faça os razonetes): Valor da PDD para 20X1, a ser constituído em 31/12/20X0: R$ 1.400.000,00 X 5% = R$ 70.000,00

Contabilização: Despesa com PDD a PDD R$ 70.000,00


Ativo Circulante Créditos Clientes R$ 1.400.000,00 (-)PDD (R$ 70.000,00) R$1.330.000,00

Utilização da PDD em 20X1: PDD a Clientes R$ 50.000,00

Saldo remanescente da PDD em 31/12/20X1: R$ 70.000,00 – R$ 50.000,00 = R$ 20.000,00

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Valor da PDD para 20X2, a ser constituída em 31/12/20X1 = R$ 2.000.000,00 X 5% = R$ 100.000,00 Valor a complementar para PDD de 20X2: R$ 100.000,00 – R$ 20.000,00 = R$ 80.000,00

Lançamento de complementação da PDD: Despesa com PDD a PDD $ 80.000,00


Ativo Circulante Créditos Clientes R$ 2.000.000,00 (-)PDD (R$ 100.000,00) R$ 1.900.000,00

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EXERCÍCIOS DA AULA 2 1. (AGERS/RS/98) Efetuando, no mesmo lançamento, a venda por

valor abaixo do residual e a baixa de um bem do imobilizado, o resultado da operação e o lançamento, quanto à fórmula, serão, respectivamente:

a) prejuízo e 3a fórmula;

b) prejuízo e 4a fórmula;

c) lucro e 2a fórmula;

d) prejuízo e 2a fórmula;

e) lucro e 4a fórmula. Resolução: Traduzindo em números o fato descrito, poderemos apresentar a seguinte

situação: Uma máquina adquirida por R$ 10.000,00 e que esteja depreciada em 60% foi vendida por R$ 3.000,00.

Pela situação descrita, teremos no balanço a seguinte apresentação inicial:

Ativo Permanente Imobilizado Máquinas R$ 10.000,00 (-) Depreciação Acumulada de máquinas (R$ 6.000,00) Ora, se o bem está depreciado em 60%, então o seu valor contábil

(residual) é de R$ 4.000,00 e se ele foi vendido por R$ 3.000,00, então a empresa teve um prejuízo (perda de capital = receita não-operacional) de R$ 1.000,00, com isso está resolvida a 1ª parte da questão.

Quanto ao lançamento da venda e baixa, teremos que considerar o envolvimento das seguintes contas, em lançamentos de 1ª fórmula:

Pela venda: D – Caixa R$ 3.000,00 C – Venda R$ 3.000,00 Pela baixa do bem vendido: D – Custo do bem vendido R$ 10.000,00 C – Máquinas R$ 10.000,00 Pela baixa da depreciação acumulada: D – Depreciação Acumulada de Veículos R$ 6.000,00 C – Reversão da Depreciação Acumulada R$ 6.000,00 Pelo reconhecimento do resultado: D – Resultado não-operacional R$ 1.000,00 C – Lucros ou Prejuízos Acumulados R$ 1.000,00

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Tudo isso em um único lançamento, teremos: D – Caixa R$ 3.000,00 (pelo recebimento) D – Custo do bem vendido R$ 10.000,00 (Resultado) D – Depreciação Acumulada de Veículos R$ 6.000,00 (pela baixa) D – Resultado não-operacional R$ 1.000,00 C – Venda R$ 3.000,00 C – Máquinas R$ 10.000,00 (pela baixa) C – Reversão da Depreciação Acumulada R$ 6.000,00 (resultado) C – Lucros ou Prejuízos Acumulados R$ 1.000,00

2. (TÉC–CONTAB/CONTROLADORIA–99) A alienação de um veículo por R$ 10.000,00, cujo valor contábil é de R$ 18.000,00 e a depreciação acumulada de R$ 7.200,00, constituirá contabilmente um fato: a) modificativo diminutivo; b) permutativo; c) misto aumentativo; d) modificativo aumentativo; e) misto diminutivo. Resolução: Valor contábil é o valor do custo de aquisição menos a depreciação

acumulada. Então, se a empresa vendeu o veículo por R$ 10.000,00 e o valor contábil é de R$ 18.000,00, ela teve uma perda (resultado não-operacional) de R$ 8.000,00.

Percebam que até R$ 10.000,00 houve permuta de elementos patrimoniais e além disso houve a saída de bens em valor superior ao recebido. Assim o fato é misto diminutivo.

Resposta correta letra “E”.

4. (FISCAL–FORTALEZA–ESAF/98) Os registros contábeis relativos a um veículo de uso da empresa consignam os seguintes valores: – valor de aquisição, corrigido monetariamente: 8.000,00; – depreciação acumulada: 3.000,00.

A empresa deve escriturar, agora, uma depreciação de 10%. Fará isso, mediante o seguinte lançamento: a) Encargos de depreciação a Depreciação acumulada 800,00; b) Encargos de depreciação a Veículos 800,00;

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c) Encargos de depreciação a Veículos 500,00; d) Encargos de depreciação a Depreciação acumulada 500,00; e) Depreciação acumulada a Veículos 800,00.

Resolução:

Quando havia correção monetária a sistemática era a seguinte:

Primeiro se fazia a correção monetária do custo do bem e da depreciação acumulada e após se fazia a depreciação com a aplicação do percentual a depreciar sobre o custo de aquisição corrigido. Desta forma, no caso em tela, temos como correto o lançamento da alternativa “A”.

Entretanto, caros alunos, não se preocupem demais com este tema, pois a correção monetária foi abolida e a probabilidade de ser cobrado uma questão que envolva o assunto é mínima.

5. (ESAF/TCE–RN/2001) A firma SONÓS LTDA. tem exercício social coincidente com o ano-calendário. No seu balanço patrimonial de 1998, constam, entre outras, as contas VEÍCULOS, com saldo de R$ 9.000,00, e DEPRECIAÇÃO ACUMULADA – VEÍCULOS, com saldo de R$ 4.900,00.

Informações internas indicam a existência, nessa conta de 03 (três) automóveis, cujas placas são: AAX, AAY e AAZ. • O carro AAX foi incorporado em 01/01/1996, por R$ 3.000,00; • O carro AAY foi incorporado em 01/04/1996, por R$ 2.000,00,

e foi vendido, à vista, por R$ 1.300,00, em 30/12/1999; • O carro AAZ foi incorporado em 01/07/1996, por R$ 4.000,00; • O método de depreciação utilizado pela firma é o da linha reta.

Inicialmente, a vida útil dos veículos foi estimada em 05 (cinco) anos, mas, pelas condições de uso, a vida útil passou a ser estimada em 02 (dois) anos, após dezembro de 1998.

Com fulcro nas informações acima, após contabilizar a depreciação dos veículos, no exercício de 1999, podemos dizer que: a) a taxa total ajustada de depreciação, aplicada ao veículo vendido,

alcançou 77,5%; b) a alienação do veículo AAY gerou um lucro contábil de R$ 800,00; c) o encargo de depreciação de veículos, no ano de 1999, foi de R$

1.800,00; d) a conta depreciação acumulada, no balanço de 1999, após a baixa do

veículo vendido, terá saldo de R$ 2.050,00; e) os dois veículos não-vendidos terão, no balanço de 1999, o valor

contábil de R$ 7.000,00.

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Resolução: Analisando a letra “a”, temos a seguinte situação: Aquisição em 01/04/96 Custo de aquisição: R$ 2.000,00 Regime de depreciação inicial: 20 % ao ano, ou seja, em 5 anos = 60

meses. Depreciação até 31/12/1998, cujo período de permanência é de 33 meses

até aquela data: (R$ 2.000,00 / 60 meses) x 33 meses = R$ 1.100,00 Desta forma, em 31/12/1998 o valor contábil era de R$ 900,00. Este

valor será depreciado em 2 anos, ou seja, 50% por ano. Assim, no final do ano de 1999 deveremos contabilizar mais uma depreciação de R$ 450,00. Se somarmos este valor ao da depreciação acumulada até 31/12/1998, teremos o montante de depreciação acumulada de R$ 1.550,00.

A depreciação acumulada de R$ 1.550,00 representa 77,5% [(1.550,00 / 2.000,00) x 100] de R$ 2.000,00, que é custo de aquisição do veículo.

Resposta correta letra “A”.

6. (ESAF/AFTN–1994/março) Balancete Final de 31/12/X2, da empresa VECTOR S/A. – Valor corrigido da conta veículos $ 10.000,00 Valor corrigido da conta depreciação Acumulada de veículos $ 8.000,00 Balancete final de 31/12/X3, da empresa VECTOR S/A – Valor corrigido da conta veículos $ 60.000,00 Valor corrigido da conta depreciação Acumulada de veículos $?

Outros dados: – taxa de depreciação anual utilizada: 20% (vinte por cento); – não houve aquisições ou baixas de veículos no ano-base de X3; – na correção monetária, foi utilizado o índice oficial de

desvalorização da moeda nacional. O valor corrigido da conta depreciação acumulada de veículos, no

balancete final de 31/12/X3, após os registros contábeis do encargo de depreciação e da correção monetária do balanço concernentes, importou em: a) $ 50.000,00; d) $ 40.000,00; b) $ 45.000,00; e) $ 10.000,00. c) $ 42.000,00; Resolução:

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À época do concurso acima (AFTN/94-março), havia ainda o sistema de correção monetária das demonstrações financeiras. Vale lembrar mais uma vez que, após o Plano Real (Lei 9.249/95), ficou vedada toda e qualquer forma de correção monetária das demonstrações financeiras.

Porém, achamos que é válido o aluno ter uma idéia de como era o sistema, já que, apesar das chances reduzidas, poderia até aparecer uma questão doida sobre como eram os registros relativos à correção monetária.

O primeiro passo na questão é saber o índice oficial de correção monetária utilizado. Ora, se o valor corrigido da conta Veículos era de $10.000,00 em 31/12/X2 e de $60.000,00 em 31/12/X3, e sabendo ainda que não houve baixas ou aquisições no período, então o índice de correção é de:

Índice de correção = $60.000,00 / $10.000,00 = 6 Encargo de depreciação em X3: 20% x $10.000,00 = $2.000,00 Valor final do saldo da conta Depreciação Acumulada de Veículos em X3: ($8.000,00 x 6) + $2.000,00 = $48.000,00 + $2.000,00 = $50.000,00 Resposta: Letra A

8. (ESAF/AFTN–1989) O balancete final, em 31/12/88, da Indústria de Tecidos Estrela do Sul S/A, apresentou, entre outros, os seguintes saldos:

CONTAS SALDOS (R$) – Tear Howa 87.000.000,00 (D) – Depreciação acumulada do tear Howa 50.025.000,00 (C)

Considerando que, desde o mês de sua entrada em funcionamento, o referido tear só foi utilizado em 01 (um) turno diário de 8 (oito) horas e que, na Contabilidade, os encargos de depreciação pertinentes sempre foram registrados pela taxa anual de 10% (dez por cento), o período restante de depreciação, se mantidas a mesma taxa e a continuidade na contabilização dos encargos, era, naquela data, de: a) 4 anos e 9 meses; d) 5 anos e 3 meses; b) 4 anos e 3 meses; e) 575 dias. c) 4 anos e 1 mês; Resolução: Devemos apurar o período restante de vida útil da máquina, considerando

que a vida útil total é de 10 anos, visto que ela é depreciada à taxa anual de 10%.

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Ora, se o bem é depreciado em 10 anos, isto equivale a 120 meses. Então podemos dizer que o valor de R$ 87.000.000,00 será depreciado em 120 meses. Assim, podemos estabelecer uma regra de três e apurar o período já depreciado:

R$ 87.000.000 ---------------------------- 120 meses R$ 50.025.000 ---------------------------- X meses X = [(50.025.000 x 120) / 87.000.000] = 69 meses. Como o bem já foi depreciado por 69 meses, restam 51 meses (120 – 69)

para depreciá-lo totalmente. 51 meses equivale a 4 anos e 3 meses. Resposta correta letra “B”.

12. (ATE/MS/2001–ESAF) – A empresa Alfa encerra seu balanço em 31 de dezembro de cada ano. No dia 10 de janeiro de 2001, adquiriu da empresa Beta uma máquina industrial usada, cuja vida útil remanescente foi estimada em 05 (cinco) anos.

Sabe-se que a empresa Beta adquiriu este equipamento para instalação, em seu parque industrial, em 01 de janeiro de 1998. O valor pelo qual a empresa Alfa adquiriu a máquina foi de R$ 750,00. Seu valor residual é de R$ 50,00.

Com estas considerações, podemos afirmar que o valor da depreciação anual a ser contabilizada, em 31 de dezembro de 2001, pelo método da linha reta será de: a) R$ 140,00; b) R$ 150,00; c) R$ 280,00; d) R$ 300,00; e) R$ 700,00. Resolução:

Se a máquina a ser depreciada possui valor de R$ 750,00 e após a depreciação esta terá o valor residual de R$ 50,00, então o valor a ser depreciado é de R$ 700,00. Este valor deve ser depreciado em 5 anos de forma linear. Então o valor da depreciação anual será de R$ 140,00.

Alternativa correta letra “A”.

13. (BACEN/2001–ESAF) – A empresa industrial Aços & Móveis adquiriu uma máquina por R$12.000,00, instalando-a para funcionar a partir de 01/08/1998. Tal máquina tem vida útil prevista para produzir 240.000 peças. A capacidade produtiva da empresa Aços & Móveis é de 30.000 peças anuais.

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Tendo funcionado estritamente dentro do planejado, nos anos de 1998, 1999 e 2000, e contabilizado o coeficiente 1,2 de depreciação acelerada no ano 1999, podemos dizer que: a) a depreciação acumulada, até o final de 1999, foi de R$ 2.425,00; b) a depreciação acumulada, no balanço de 2000, foi de R$ 3.300,00; c) o encargo de depreciação, em 1999, foi de R$1.500,00; d) para vender essa máquina, em 30 de junho de 2001, ganhando

R$1.000,00, o preço deveria ser de R$6.100,00; e) o valor depreciável da máquina, em 31/12/2001, será de R$6.900,00.

Resolução:

Vejamos, a máquina depreciou no ano de 1998 durante 5 meses. Se em 12 meses ela deprecia o equivalente a produção de 30.000 peças, então no ano de 1998 ela depreciou o equivalente a 12.500 peças.

No ano de 1999 ela depreciou 30.000 peças, mais o coeficiente de 1,2, o que dará 36.000 peças no ano.

Se a duração da máquina é para fabricar 240.000 peças, então o percentual depreciado é obtido pela divisão da soma de 12.500 e 36.000 pelo valor de 240.000. Isso nos dará um percentual de depreciação de 20,208%, que de R$ 12.000,00, dará o valor da depreciação acumulada em final de 1999 de R$ 2.425,00.

Alternativa correta, letra “A”.

14. (SEFA/PA–2002–ESAF) – O ativo imobilizado de determinada empresa estava assim constituído: – Caminhão, adquirido em 01/07/1999: R$ 500,00 – Móveis e utensílios, adquiridos em 01/01/1999: R$ 100,00 – Máquinas e equipamentos, adquiridos em 01/03/1999: R$

200,00 – Automóvel, adquirido em 01/01/2000: R$ 400,00

Considerando que os bens entraram em uso na data de sua aquisição e que as quotas de depreciação foram calculadas, à base de 20% ao ano, para os veículos, e 10% ao ano para os demais bens, durante todo o período, podemos afirmar que, no balanço levantado em 31/12/2001, o valor: a) contábil da conta veículos era de R$ 410,00; b) da conta depreciação acumulada de móveis e utensílios era de R$

55,00; c) contábil da conta máquinas e equipamentos era de R$ 200,00; d) da conta depreciação acumulada de veículos era de R$ 410,00; e) da conta depreciação acumulada de máquinas e equipamentos era de

R$ 30,00.

RESOLUÇÃO:

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Calculando as depreciações acumuladas dos bens, encontramos os seguintes valores: Caminhão: Custo de aquisição: R$ 500,00 Taxa de depreciação: 20% ao ano Período de depreciação: 2,5 anos = 50% da depreciação Depreciação Acumulada: R$ 250,00 Móveis e Utensílios: Custo de aquisição: R$ 100,00 Taxa de depreciação: 10% ao ano Período de depreciação: 3,0 anos = 30% da depreciação Depreciação Acumulada: R$ 30,00 Máquinas e Equipamentos: Custo de aquisição: R$ 200,00 Taxa de depreciação: 10% ao ano = 120 meses Período de depreciação: 33 meses = 27,50% da depreciação Depreciação Acumulada: R$ 55,00 Automóvel: Custo de aquisição: R$ 400,00 Taxa de depreciação: 20% ao ano Período de depreciação: 2,0 anos = 40% da depreciação Depreciação Acumulada: R$ 160,00 Assim, a resposta correta é a letra “d”, pois a soma da depreciação do caminhão e do automóvel gera um montante de R$ 410,00.

15. (AFRF/2002–A–ESAF) – A empresa Zola estava desmontando seu

parque operacional e, para isto, efetuou as seguintes operações: a – vendeu, à vista, por R$ 3.000,00, uma máquina adquirida por

R$ 4.000,00 e que já fora depreciada em 70%; b – baixou, do acervo patrimonial, um guindaste comprado por R$

5.000,00, já depreciado em 80%; e c – alienou, por R$ 2.000,00, um cofre, ainda bom, com valor

contábil de R$ 3.000,00, embora já depreciado em 25%. No período, não houve incidência de correção monetária e as

operações não sofreram tributação. Considerando apenas as transações citadas, podemos dizer que a

empresa Zola incorreu em: a) custos de R$ 13.000,00; b) custos de R$ 4.450,00; c) lucros de R$ 550,00; d) perdas de R$ 2.600,00;

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e) perdas de R$ 200,00.

Resolução:

O valor contábil do bem na operação “a” é de R$ 1.200,00 ( 4.000 – 2.800 depreciação de 70%)

O valor contábil do guindaste é de R$ 1.000,00 (5.000 – 4.000 depreciação de 80%)

O valor contábil do cofre é de R$ 3.000,00.

Dessa forma, os custos totais foram de R$ 5.200,00

As receitas totais foram de R$ 5.000,00, logo houve perda de R$ 200,00, nessas operações.

A alternativa correta é a letra “e”.

22. (ESAF/AFC/SFC–1996) Os saldos das contas duplicatas a receber e

duplicatas descontadas, em 31/12/1995, eram, respectivamente, de R$ 1.000,00 e R$ 600,00.

No mês de janeiro de 1996, registraram-se os seguintes fatos, em R$:

– desconto de duplicatas em bancos: 2.500,00; – duplicatas descontadas devolvidas pelo banco, sem cobrança:

300,00; – recebimento de duplicatas em carteira: 800,00; – recebimento de duplicatas descontadas em bancos: 1.500,00; – vendas a prazo: 4.000,00; – vendas à vista: 2.000,00. O saldo da conta duplicatas a receber, em 31 de janeiro de 1996, é

de: a) R$ 1.400,00; d) R$ 2.900,00; b) R$ 2.400,00; e) R$ 4.200,00. c) R$ 2.700,00; Resolução: Interessa-nos a conta duplicatas a receber, visto que o fato de haver

desconto de duplicatas não alterar o saldo de duplicatas a receber. O saldo inicial da conta foi de R$ 1.000,00. Durante o mês foram

realizadas vendas a prazo no valor de R$ 4.000,00. Houve o recebimento de duplicatas em carteira, isto é, os clientes foram à empresa e efetuaram o pagamento no valor de R$ 800,00 e o recebimento de duplicatas descontadas no valor de R$ 1.500,00.

Fatos Duplicatas a Receber

Saldo inicial 1.000,00

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Vendas a prazo no período 4.000,00

Recebimento em carteira 800,00

Recebimento pelo banco 1.500,00

Saldo 2.700,00

Resposta correta letra “C”.

24. (ESAF/AFTN–1994/setembro) O saldo, em 01/06/1993, da conta duplicatas a receber era de R$ 45,00.

No mês de junho, ocorreram os seguintes fatos: – vendas a prazo: R$ 190,00; – vendas à vista: R$ 240,00; – recebimento de duplicatas: R$ 30,00; – desconto de duplicatas, no Banco Segurança:R$ 110,00; – recebimento duplicatas, pelo Banco Segurança:R$ 90,00.

Considerando que o Banco devolveu, sem cobrar, duplicatas descontadas no valor de R$ 20,00, podemos afirmar que o saldo da conta duplicatas a receber, em 30/06/1993, era de: a) R$ 355,00; b) R$ 95,00; c) R$ 235,00; d) R$ 135,00; e) R$ 115,00. Resolução: O saldo inicial de duplicatas a receber era de R$ 45,00. Durante o mês

foram feitas vendas a prazo no valor de R$ 190,00. Assim, o valor que poderia ser recebido nesta rubrica era de R$ 235,00 (45 + 190). Houve o recebimento de duplicatas no valor de R$ 30,00. Restam duplicatas a receber no valor de R$ 205,00.

O desconto de duplicatas não interfere no saldo de duplicatas a receber, porém o recebimento de duplicatas pelo banco e a devida comunicação à empresa desse recebimento enseja o registro da baixa de duplicatas a receber e de duplicatas descontadas. Como o banco recebeu duplicatas no valor de R$ 90,00, devemos dar baixa desse valor em duplicatas a receber, logo o saldo final desta conta será de R$ 115,00.

Resposta correta letra “E”. 44. (Pref./RECIFE/2003) A empresa Grandeza Ltda., ao providenciar a

conciliação bancária, constatou os seguintes fatos: O saldo da conta do Banco do Brasil, no extrato, era de R$ 255,00;

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Cheques emitidos pela empresa e não apresentados ao Banco, no valor de R$ 200,00; Cheques depositados pela empresa e não consignados em conta pelo Banco, no valor de R$ 150,00; Despesas apropriadas pelo Banco e não informadas em tempo hábil para contabilização, no valor de R$ 10,00. Considerando as informações acima, o valor do saldo contábil na escrituração da empresa era de:

a) R$ 95,00 b) R$ 215,00 c) R$ 295,00 d) R$ 315,00 e) R$ 595,00

Resolução: Para sabermos o saldo da conta Bancos, na empresa, devemos partir do

saldo apresentado no extrato emitido pelo banco. Assim, partimos do valor de R$ 255,00.

Quando a empresa emitiu os cheques no valor de R$ 200,00 ela creditou a conta bancos, porém os cheques não foram apresentados ao banco, logo esse fato não está representado no extrato. Assim, do valor do extrato devemos diminuir R$ 200,00. Obteremos um saldo contábil de R$ 55,00.

Os cheques depositados pela empresa foram contabilizados mediante débito na conta bancos. Como o banco não consignou esses valores no extrato, devemos somá-los para apurar o saldo contábil. Assim, após esse fato, o saldo contábil da conta Bancos é de R$ 205,00.

A coisa não para por aí, pois no extrato bancário o saldo está diminuído de R$ 10,00 de despesas de cujo valor o contador da empresa não teve conhecimento em tempo hábil. Logo, esse valor deve ser adicionado ao valor do extrato para chegarmos ao saldo contábil da conta Bancos.

Dessa forma, o saldo contábil era de R$ 215,00. Resposta correta letra “B”.

45. (ENGEPRON) Com base nas informações abaixo, extraídas da conciliação bancária efetuada em 31/12/X1, pode-se dizer que o saldo contábil da conta mantida no Banco Bom Lucro é: Saldo do extrato R$ 1.000,00 Cheques Emitidos e não descontados R$ 150,00 Aviso de débito não contabilizado R$ 50,00 Juros creditados não contabilizados R$ 25,00 Saldo contábil ?

a) R$ 850,00; b) R$ 875,00; c) R$ 1.000,00; d) R$ 1.075,00;

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e) R$ 1.225,00. Resolução: Os registros contábeis da empresa nem sempre coincidem com o extrato bancário, pois pode haver cheques emitidos pela empresa e que ainda não foram apresentados no banco para saque, embora tenham sido contabilizados a crédito na conta Bancos. Noutras circunstancias, o banco credita valores à empresa e esta ainda não debitou a conta Bancos. A conciliação bancária se resume a efetuar os registros segundo o regime de competência. Desta forma, a empresa deverá debitar a conta bancos conta movimento por eventuais créditos e creditar a mesma conta por eventuais débitos não contabilizados, desde que interfiram no saldo da conta bancos. Assim, para saber o saldo contábil, ou seja, o saldo da conta BANCOS CONTA MOVIMENTO, devemos a) deduzir do saldo do extrato

a-1) os valores já registrados a DÉBITO na contabilidade mas não lançados pelo banco;

a-2) os valores positivos lançados na conta-corrente mas não registrados pela contabilidade. b) Adicionar ao saldo do extrato

b-1) os valores já registrados a CRÉDITO na contabilidade mas não lançados pelo banco;

b-2) os valores negativos lançados na conta-corrente mas não registrados pela contabilidade.

Assim, teremos

Saldo do extrato R$ 1.000,00 (-) Cheques Emitidos e não descontados (R$ 150,00) (+) Aviso de débito não contabilizado R$ 50,00 (-) Juros creditados não contabilizados (R$ 25,00) Saldo contábil R$ 875,00

Resposta: Letra B 46. (TRF –2002-2) O Mercado de Artesanato Local mantém conta

corrente no Banco da Terra S/A. Em 31 de agosto recebeu o extrato do mês com saldo credor de R$ 38.800,00. Como o livro razão apresentava na conta Bancos c/Movimento um saldo devedor de R$ 24.000,00, a empresa mandou fazer uma conciliação. Os dados colhidos para conciliação constaram dos seguintes fatos: 1. um cheque de R$ 600,00, recebido de clientes e depositado em 20.08, foi devolvido por insuficiência de fundos;

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2. três cheques de R$ 1.200,00, 5.500,00 e 2.000,00, emitidos para pagamentos a terceiros, não foram apresentados; 3. um cheque de R$ 700,00 foi debitado ao Mercado, por engano do banco; 4. um depósito de R$ 200,00 foi erroneamente creditado a outro correntista; 5. uma cobrança de duplicatas, emitidas pelo Mercado, no valor de R$ 8.000,00 fora feita pelo banco, mas não houve emissão de aviso a tempo; 6. no extrato aparecem despesas bancárias deR$ 400,00, ainda não contabilizadas pelo Mercado. Após analisar todos esses fatos, o Contador comunicou à administração que a conta Bancos c/ Movimento deverá ir a balanço com o saldo de

a) R$ 16.400,00 b) R$ 23.300,00 c) R$ 31.000,00 d) R$ 38.800,00 e) R$ 46.600,00 Resolução:

Para a resolução desta questão podemos partir do saldo contábil da conta Bancos c/ movimento ou tomar como referência o extrato bancário.

Em ambas as situações devem ser efetuados ajustes aos respectivos saldos.

Inicialmente devemos entender os dados fornecidos. Comecemos pelos saldos apresentados para a conta Bancos c/ Movimento: O saldo credor de R$ 38.800,00 do extrato bancário quer dizer que a empresa possuía depósitos naquele valor, ou seja, saldo positivo; O saldo devedor de R$ 24.000,00 do razão também quer dizer que a empresa possui saldo positivo no banco.

Veja-se que na apresentação do extrato o saldo é credor e pelo razão o saldo é devedor. Isto é assim porque pelo extrato a empresa é uma conta do Banco, logo possui crédito. Pelo razão, o banco é uma conta da empresa e por isso é devedor, ou seja, o banco deve para a empresa e a empresa tem crédito do banco.

Quanto aos demais fatos apresentados, vejamos como interferem nos saldos:

1. um cheque de R$ 600,00, recebido de clientes e depositado em 20.08, foi devolvido por insuficiência de fundos. Este fato contábil está evidenciado no extrato bancário, mas não está devidamente registrado na conta bancos do livro razão. Assim, o saldo contábil deve ser diminuído nesse valor.

2. três cheques de R$ 1.200,00, 5.500,00 e 2.000,00, emitidos para pagamentos a terceiros, não foram apresentados. O fato de não terem sido apresentados os cheques faz com que o saldo pelo extrato bancário seja maior do que o saldo do razão. Desta forma, devemos diminuir o saldo do extrato em R$ 8.700,00.

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3. um cheque de R$ 700,00 foi debitado ao Mercado, por engano do banco. Para correção desse erro do banco basta que se estorne o lançamento desse valor, isto é, devemos somar o valor do cheque ao saldo do extrato. Vejam que este fato não interferiu no saldo contábil.

4. um depósito de R$ 200,00 foi erroneamente creditado a outro correntista. Este fato igualmente não afeta o saldo contábil, mas deve ser somado ao saldo do extrato para que o erro seja corrigido.

5. uma cobrança de duplicatas, emitidas pelo Mercado, no valor de R$ 8.000,00 fora feita pelo banco, mas não houve emissão de aviso a tempo. Este fato, ao contrário dos anteriores, interfere exclusivamente no saldo contábil, aumentando-o neste valor.

6. no extrato aparecem despesas bancárias de R$ 400,00, ainda não contabilizadas pelo Mercado. As despesas bancárias já constam no extrato bancário. Mas ainda não foram contabilizadas pela empresa. Desta forma, elas diminuem o saldo contábil.

Conta Bancos C/ Movimento:

Contábil Extrato do Banco (SI) 24.000,00 38.800,00 (SI) 600,00 (1) (2) 8.700,00 700,00 (3) 200,00 (4) (5) 8.000,00 400,00 (6) 32.000,00 1.000,00 somas 8.700,00 39.700,00 31.000,00 saldos 31.000,00

Vejam que os saldos, tanto contábil quanto do extrato são idênticos, o que confirma a resposta do gabarito oficial, ou seja, a resposta correta é a letra "c".

Resposta: Letra C

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EXERCÍCIOS DA AULA 3

5. (AGERS/RS/98) A boa técnica contábil rejeita o uso de contas

patrimoniais híbridas, exceto quando caracterizada como conta corrente. Mesmo assim, algumas contas patrimoniais, corretamente escrituradas, em função do saldo, podem ser de ativo ou de passivo.

Considerando essa afirmativa, qual o somatório do balancete, em R$, a partir das contas abaixo? Contas a receber 200,00 Despesas financeiras 80,00 Capital social 1.220,00 Bancos 70,00 Veículos 370,00 Mercadorias 570,00 Caixas 3,00 Contas a pagar 30,00 Títulos a pagar 53,00 Máquinas e equipamentos150,00 a) 1.233,00. d) 1.373,00. b) 1.303,00. e) 1.383,00. c) 1.363,00. Resolução: Contas híbridas são aquelas que ora apresentam saldo devedor, ora saldo

credor como é o caso de C/C ICMS, C/C IPI e Bancos. É de ressaltar que o saldo credor dessas contas representa obrigação. Ademais, no balancete a soma dos saldos devedores e credores deve ser exatamente igual.

Desta forma, o balancete apresentará: Contas saldos Devedores Credores Contas a receber 200,00 Despesas financeiras 80,00 Capital social 1.220,00 Bancos 70,00 Veículos 370,00 Mercadorias 570,00 Caixas 3,00 Contas a pagar 30,00 Títulos a pagar 53,00 Máquinas e equipamentos 150,00 TOTAL 1.373,00 1.373,00 Resposta correta letra “D”.

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7. (AFRF/2002 – A/ESAF) – A empresa Andaraí S/A extraiu de seu balancete o seguinte elenco resumido de contas patrimoniais:

Ações e participações R$3.000,00 Adiantamento a diretores R$ 500,00 Bancos conta movimento R$2.000,00 Caixa R$ 500,00 Despesas com pesquisa R$2.500,00 Duplicatas a pagar R$ 300,00 Duplicatas a receber R$3.000,00 Empréstimos e financiamentos obtidos R$10.000,00 Fornecedores R$5.000,00 Imóveis R$6.000,00 Mercadorias R$3.000,00 Máquinas e equipamentos R$1.700,00 Poupança R$1.000,00 Receitas antecipadas R$6.500,00 Seguros a vencer R$ 800,00 Títulos a pagar R$2.000,00 Veículos R$1.000,00

Se agruparmos as contas acima, por natureza contábil, certamente encontraremos uma diferença entre a soma dos saldos credores e devedores.

Assinale a opção que indica o valor correto.

a) R$ 1.200,00 é a diferença devedora.

b) R$ 1.200,00 é a diferença credora.

c) R$ 1.800,00 é a diferença credora.

d) R$ 17.300,00 é a soma dos saldos credores.

e) R$ 22.000,00 é a soma dos saldos devedores. Resolução:

A questão requer que apuremos a soma dos saldos devedores e credores, para, se for o caso, apontar a diferença ou soma de um ou outro.

CONTAS SALDOS DEVEDORES CREDORES Ações e Participações R$ 3.000,00 Adiantamento a Diretores R$ 500,00 Bancos Conta Movimento R$ 2.000,00 Caixa R$ 500,00 Despesas com Pesquisa R$ 2.500,00 Duplicatas a Pagar R$ 300,00 Duplicatas a Receber R$ 3.000,00 Empréstimos e Financiamentos obtidos R$ 10.000,00 Fornecedores R$ 5.000,00 Imóveis R$ 6.000,00 Mercadorias R$ 3.000,00

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Máquinas e Equipamentos R$ 1.700,00 Poupança R$ 1.000,00 Receitas Antecipadas R$ 6.500,00 Seguros a Vencer R$ 800,00 Títulos a Pagar R$ 2.000,00 Veículos R$ 1.000,00 TOTAL R$ 25.000,00 R$ 23.800,00 A resposta correta é a letra “A”.

11. (Esaf - AFRF/2002-2) A Mercearia Mercados S/A calculou custos e lucros em agosto de 2001, com fulcro nas seguintes informações: O custo das vendas foi calculado com base em estoques iniciais ao custo total de R$ 120.000,00, compras, a vista e a prazo, ao preço total de R$ 260.000,00 e vendas, a vista e a prazo, no valor de R$ 300.000,00, restando em estoque para balanço o valor de R$ 150.000,00. A tributação ocorreu de modo regular, com ICMS à alíquota de 17%, PIS/faturamento a 1% e COFINS a 3%. Após a contabilização dos fatos narrados, a elaboração da Demonstração do Resultado do Exercício vai evidenciar o lucro bruto de

a) R$ 50.880,00 b) R$ 51.200,00 c) R$ 61.280,00 d) R$ 71.280,00 e) R$ 71.600,00 Resolução:

Estoque inicial (Ei) R$ 120.000,00

Compras (Co) R$ 260.000,00 ( - ) 17% R$ 215.800,00

Estoque final (Ef) R$ 150.000,00

Custo Mercadorias Vendidas = Ei + Co - Ef R$ 185.800

Vendas Brutas R$ 300.000,00

( - ) ICMS – 17% R$ 51.000,00

( - ) PIS – 1 % R$ 3.000,00

( - ) Cofins – 3 % R$ 9.000,00 R$ 63.000,00

= Vendas Líquidas R$ 237.000,00

( - ) Custo Mercadorias Vendidas R$ 185.800,00

= LUCRO BRUTO R$ 51.200,00

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Portanto, a resposta correta é a alternativa de letra “b”.

17. (MTB–CESPE–UnB/94) A demonstração de resultado do exercício

tem a sua apresentação disciplinada pela Lei no 6.404/76. Assim, após a apresentação do lucro operacional, para obter-se o resultado antes do imposto de renda, deve-se: a) deduzir as despesas não-operacionais e somar as receitas não-

operacionais; b) considerar as despesas e receitas não-operacionais, o saldo da conta de

correção monetária, as participações de terceiros e as contribuições sociais;

c) considerar as despesas e receitas não-operacionais, o saldo da conta de correção monetária e as participações de terceiros;

d) considerar as despesas e receitas não-operacionais, o saldo da conta de correção monetária e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados;

e) considerar as despesas e receitas não-operacionais e o saldo da conta de correção monetária.

Resolução:

Na época de realização desta prova havia correção monetária e o resultado da correção monetária era apresentado após o resultado não-operacional e antes do imposto de renda.

Assim, à época a resposta correta era a letra “E”, apresentada no gabarito. Hoje, entretanto, com o enterro da correção monetária, a resposta correta é a letra “A”.

21. (Esaf - AFRF/2003) As contas que computam os eventos de estoque,

compras e vendas, tiveram o seguinte comportamento em setembro: Vendas R$ 100.000,00 Compras R$ 60.000,00 ICMS sobre vendas R$ 12.000,00 ICMS sobre compras R$ 7.200,00 ICMS a Recolher R$ 4.800,00 Fretes sobre Compras R$ 5.000,00 Fretes sobre Vendas R$ 7.000,00 Estoque Inicial R$ 30.000,00 Estoque Final R$ 40.000,00 Com base nos valores dados no exemplo, o lucro bruto alcançou o valor de

a) R$ 45.200,00 b) R$ 47.400,00 c) R$ 52.400,00 d) R$ 40.200,00 e) R$ 33.200,00 RESOLUÇÃO:

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Devemos, antes de mais nada, apurar o CMV. CMV = Ei + Co – Ef O Estoque inicial e o Estoque final foram apresentados. Resta apurar o valor das compras. Das compras, vão para estoque todos os gastos e os tributos não recuperáveis. Desta forma, o valor das compras é de: Compras R$ 60.000,00 (-) ICMS sobre compras R$ 7.200,00 + Fretes sobre Compras R$ 5.000,00 + Compras (estoque) R$ 57.800,00 Logo, o CMV = 30.000 + 57.800 – 40.000 = 47.800,00. O Lucro Bruto segue a estrutura da DRE: Vendas R$ 100.000,00 (-) ICMS sobre vendas R$ 12.000,00 = Vendas Líquidas R$ 88.000,00 (-) CMV R$ 47.800,00 = Lucro Bruto R$ 40.200,00 Assim, a resposta correta é a letra “D” 22. (Esaf - AFRF/2003) Abaixo temos contas de resultado da empresa Elamex S/A.

C o n t a s v a l o r Vendas de Mercadoria para o Brasil R$ 200.000,00 Vendas de Mercadorias para o exterior R$ 100.000,00 Receitas com Prestação de Serviços R$ 80.000,00 Vendas Canceladas R$ 20.000,00 Descontos Incondicionais R$ 15.000,00 Imposto de Circulação de Mercadorias R$ 45.000,00 Imposto Sobre Serviços R$ 4.000,00 Receitas Financeiras R$ 10.000,00 Custo da Mercadoria Vendida R$ 120.000,00 Despesas Administrativas R$ 30.000,00 Segundo a legislação cabível, a COFINS deve ser calculada no fim do exercício social à alíquota de 3%. Ao ser efetuado o cálculo correto dessa contribuição, com base nos dados acima, deverá ser contabilizado a crédito de COFINS a Recolher o valor de

a) R$11.100,00 b) R$ 7.650,00 c) R$ 7.350,00 d) R$ 6.900,00 e) R$ 5.880,00

Resolução:

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A base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, será o seu faturamento, correspondendo este à receita bruta. Para efeito destas contribuições, entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, compreendendo inclusive as receitas financeiras, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas.

Na determinação da base de cálculo destas contribuições, excluem-se da receita bruta:

- as vendas canceladas; - os descontos incondicionais concedidos; - o IPI; - o ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos

serviços na condição de substituto tributário; - as reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos

baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas;

- o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo método da equivalência patrimonial;

- os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;

- a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente; - as vendas para o exterior.

Desta forma, a base de cálculo da Cofins será: Vendas de Mercadoria para o Brasil R$ 200.000,00 Receitas com Prestação de Serviços R$ 80.000,00 (-) Vendas Canceladas (R$ 20.000,00) (-) Descontos Incondicionais (R$ 15.000,00) Receitas Financeiras R$ 10.000,00 Total R$ 255.000,00

Cofins devida = R$ 255.000,00 x 0,03 = R$ 7.650,00.

Resposta correta letra “B”.

23. (ESAF/AFTN–1994/março) Dados constantes dos registros contábeis da Comercial Omega Ltda., relativos ao exercício social findo em 31/12/1993:

Mercadorias para revenda $ – Estoque inicial 190,00 – Compras 300,00 – Despesas com compras (fretes, seguros etc.) 280,00 – Estoque final 230,00 – Receita líquida 1.500,00

Outras receitas operacionais – Financeiras 90,00

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– Aluguéis de imóveis 10,00

Determine, considerando apenas os itens necessários à sua composição, o valor do LUCRO BRUTO, em 31/12/1993, e marque a opção que o indica.

a) CR$ 1.240,00. d) CR$ 970,00.

b) CR$ 1.060,00. e) CR$ 960,00.

c) CR$ 1.050,00.

Resolução:

O Lucro Bruto é obtido pela diferença entre receita líquida e o CMV.

A Receita Líquido foi fornecida no enunciado, com valor de R$ 1.500,00.

O CMV deve ser apurado, considerando que: CMV = Ei + Co – Ef. O Ei e Ef foram fornecidos. Basta calcularmos o valor das compras líquidas que contém todas os gastos necessários a sua efetivação.

Logo, ó valor das compras a ser considerado para o caso é de R$ 580,00 (compras propriamente dito e fretes, seguros, ...)

Assim, o CMV será:

CMV = 190 + 580,00 – 230 = R$ 540,00

Agora podemos determinar o Lucro Bruto, ou seja, Receita Líquida – CMV = R$ 960,00

Resposta correta letra “E”.

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2. O resultado do exercício, depois da provisão para imposto de renda, de uma sociedade anônima, apurado através da demonstração do resultado do exercício, foi de R$ 15.000.000,00. Sabe-se que:

1 – os estatutos da companhia determinam que os administradores fazem jus à participação de 10% do resultado do exercício, e os empregados a outros 10%, sendo a distribuição feita em

conformidade com as normas estabelecidas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações);

2 – a companhia jamais emitiu debêntures ou partes beneficiárias;

3 – registros contábeis da companhia revelam a existência de prejuízos acumulados de exercícios anteriores, no valor de R$ 3.000.000,00.

Assim sendo, chega-se à conclusão de que o LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO, apurado na demonstração financeira mencionada, foi de:

a) R$ 9.600.000,00;

b) R$ 9.720.000,00;

c) R$ 12.000.000,00;

d) R$ 12.600.000,00;

e) R$ 12.720.000,00.

Resolução:

As participações estatutárias de Debenturistas, Empregados, Administradores, Partes beneficiárias e para Fundação assistencial de empregados (DEAPF) devem ser deduzidas sucessivamente na em que foram apresentadas. Além disso, não pode a empresa pagar participações enquanto houver prejuízos acumulados.

Acreditamos que alguns tenham cometido o erro de misturar os prejuízos acumulados com o resultado do exercício. Percebam que prejuízos acumulados representam os resultados de exercícios anteriores, o que não pode ser confundido com o resultado do exercício atual. OS PREJUÍZOS ACUMULADOS SÃO UTILIZADOS APENAS PARA CALCULAR O VALOR DAS PARTICIPAÇÕES. Para facilitar o entendimento, apresentaremos a resolução em duas colunas, como segue:

DRE CÁLCULO DAS PARTICIPAÇÕES

Lucro antes de IR R$ xxx.xxx.xxx,xx

(-) Provisão para IR R$ yy.yyy.yyy,yy

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= Lucro após IR R$ 15.000.000,00

Aqui interrompe-se a apuração do resultado para

calcular de forma extra-contábil o valor das

participações estatutárias, a começar pela Base de

Cálculo (BC) da participação dos empregados.

BC da participação de empregados:

Lucro após IR R$ 15.000.000,00

(-) Prej. Acumulados R$ 3.000.000,00

BC de Empregados = R$ 12.000.000,00

(-) Partic. Empregados (10%) R$ 1.200.000,00

= BC partic. Administradores R$ 10.800.000,00

Participação administradores = R$ 1.080.000,00

Continuando a apuração do Resultado do Exercício, temos:

= Lucro após IR R$ 15.000.000,00

(-) Part. Empreg. R$ 1.200.000,00

(-) Part. Administ. R$ 1.080.000,00

= Lucro Líq. Exerc. R$ 12.720.000,00

5. (ESAF/TFC–1996) Na demonstração do resultado do exercício, apurou-se o resultado do exercício antes do imposto de renda, no valor de 10.000,00. A alíquota do imposto de renda é de 25%. Pelos estatutos da sociedade, os empregados e os administradores têm direito a uma participação nos lucros de 15% e 10%, respectivamente.

Cada um dos três administradores recebeu, em partes iguais:

a) 212,50; d) 637,50;

b) 250,00; e) 750.00.

c) 333,33;

Resolução:

Para resolver esta questão devemos ter presente apenas os dizeres da Lei nº 6.404/76. NÃO DEVEMOS BUSCAR JUSTIFICATIVAS NA LEGISLAÇÃO FISCAL, POIS ENTRARÍAMOS EM PROBLEMA DE CIRCULARIZAÇÃO, OU SEJA, NUM “BECO SEM SAÍDA”.

Diante dessa afirmação, vamos a apuração do Resultado, considerando que não há prejuízos acumulados, pois não se falou nisso no enunciado.

Lucro antes do IR R$ 10.000,00

(-) Provisão p/ IR (25%) R$ 2.500,00

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= Lucro após IR R$ 7.500,00

(-) Participação de Empregados (15%) R$ 1.125,00

** Um parênteses. Como não há prejuízos acumulados, o lucro remanescente após a participação dos empregados é a BC da participação dos Administradores.

= Lucro após participação empregados R$ 6.375,00

(-) Participação de Administrad. (10%) R$ 637,50

= Lucro Líquido do Exercício R$ 5.737,50

Percebam que a participação dos administradores é de R$ 637,50. No enunciado nos foi cobrado que indicássemos o valor da participação de cada um dos três administradores. Assim, devemos dividir por 3 o valor da participação do administradores, obtendo como resultado o valor de R$ 212,50.

Resposta correta letra “A”.

7. (ESAF/AFRF–2001) Os dados abaixo foram extraídos de um

balancete: Compras 100,00 Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10,00 Despesas comerciais 50,00 Despesas gerais 110,00 ICMS sobre vendas 80,00 Mercadorias 100,00 Receita de venda de bens do ativo imobilizado 20,00 Vendas 400,00 – o estoque final de mercadorias é de 50,00; – desconsidere impostos sobre compra.

O lucro operacional é de: a) 10,00; b) 90,00; c) 40,00; d) 100,00; e) 170,00.

Resolução:

Pela estrutura sugerida na Lei nº 6.404/76, o lucro operacional é obtido da seguinte forma:

� A receita bruta das vendas de mercadorias e serviços, com a ressalva de que o IPI não é receita da entidade;

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� As deduções da receita, os abatimentos e os tributos incidentes sobre as receitas;

� A receita líquida das vendas de bens e serviços;

� O custo das mercadorias e dos serviços vendidos;

� O lucro bruto nas operações com mercadorias e serviços;

� As despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas e outras despesas operacionais;

� O lucro ou o prejuízo operacional;

� As receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária;

� O resultado do exercício antes do imposto de renda e a contribuição social sobre o lucro e as respectivas provisões;

� As participações de Debêntures, Empregados, Administradores e Partes beneficiárias e as contribuições para instituições ou Fundos de assistência ou previdência de empregados (DEAPF);

� O lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. Resulta, assim, que o lucro operacional é o resultado obtido sem

considerarmos as receitas e despesas não operacionais, o Imposto de Renda e as participações.

Portanto, necessitamos apurar o Custa das Mercadorias Vendidas (CMV), o qual é obtido pela expressão:

CMV = Ei + Co – Ef Onde: CMV = Custa das Mercadorias Vendidas Ei = Estoque Inicial Co = Compras líquidas Ef = Estoque final O estoque inicial que nos foi apresentado é de 100 O valor das compras foi de 100 O valor do estoque final foi de 50 Assim: CMV = 100,00 + 100,00 – 50,00 = 150 Atenção! Nas provas elaboradas pela ESAF, quando consta no balancete ou rol de

contas a conta genérica “Mercadorias”, como na questão em análise, esta conta mercadorias se refere ao estoque inicial, e se pode deduzir que a entidade (empresa) não adota controle permanente de estoque, isto é, ela faz controle periódico de estoque, havendo lançamentos nessa conta somente por ocasião dos inventários físicos.

Apuração do Lucro Operacional

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Vendas 400 (-) ICMS s/vendas (80) (-) CMV (150) = Lucro Bruto 170 (-) Despesas comerciais (50) (-) Despesas Gerais (110) = Lucro Operacional 10


9. (SUSEP–2002–ESAF) No encerramento do exercício social, foi

apurado um resultado positivo de R$ 12.000,00, antes de deduzidas as participações, os prejuízos acumulados e a provisão para imposto de renda.

O patrimônio líquido estava assim composto, em R$:

Capital social 10.000,00 Capital a realizar 2.000,00 Reservas de capital 4.000,00 Reserva de reavaliação 3.000,00 Prejuízos acumulados 5.000,00

Considerando a provisão para imposto de renda de R$ 3.000,00 e as participações de administradores (10%) e de empregados (10%), podemos afirmar que, no balanço de encerramento, o valor do saldo da conta:

a) lucros acumulados era de R$ 12.000,00;

b) participações de administradores era de R$ 400,00;

c) lucros acumulados era de R$ 3.240,00;

d) participações de empregados era de R$ 1.200,00;

e) lucros acumulados era de R$ 3.200,00.

RESOLUÇÃO:

Diz a lei que “antes de qualquer participação no resultado do exercício devem ser deduzidos os prejuízos acumulados e a provisão para o imposto de renda”. Assim, o valor das participações no resultado será de: Lucro antes do IR R$ 12.000,00 (-) PIR R$ 3.000,00 = Lucro após IR R$ 9.000,00 (-) Prejuízos Acumulados R$ 5.000,00 = Base de cálculo empregados R$ 4.000,00 - 10% empregados R$ 400,00 = Base de cálculo Administradores R$ 3.600,00 (-) Part. Administradores (10%) R$ 360,00

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O lucro líquido do exercício será: Lucro antes do IR R$ 12.000,00 (-) PIR R$ 3.000,00 (-) Participação de empregados R$ 400,00 (-) Participação de Administradores R$ 360,00 = Lucro Líquido do Exercício R$ 8.240,00 A conta Lucros Acumulados passa a ter saldo de: Prejuízos Acumulados (R$ 5.000,00) + LLE R$ 8.240,00 = Saldo R$ 3.240,00

Resposta correta letra “c”.

10. (SERPRO/2001–ESAF) São considerados resultados não-operacionais:

a) os ganhos e as perdas de capital nos investimentos;

b) os resultados de equivalência patrimonial;

c) os resultados de exercícios futuros;

d) os prejuízos de participações em outras empresas;

e) as variações monetárias de obrigações e créditos.

RESOLUÇÃO:

Como regra geral, podemos dizer que somente ocorrem resultados não-operacionais quando estamos tratando da alienação ou transação com componentes do ativo permanente. Nas transações com o ativo permanente podem ocorrer ganhos ou perdas de capital.

Resposta correta letra “a”.

13. (TRF/2000–ESAF) Ao inventariarem sua riqueza, de acordo com o regime contábil de caixa, os proprietários concluíram que, hoje, sua firma possui débitos, no valor de R$ 190.000,00; créditos, no valor de R$ 180.000,00; um capital registrado e todo integralizado; no valor de R$ 80.000,00; além de diversos bens, no valor de R$ 100.000,00.

Foi também apurada a existência de R$ 1.000,00 de receitas já ganhas, mas ainda não quitadas; de R$ 1.300,00 de despesas quitadas antecipadamente; de uma conta de energia elétrica, no valor de R$ 2.000,00, vencida e não-paga; além da expectativa de perda da ordem de 1% no recebimento de letras com valor nominal de R$ 50.000,00.

Ao demonstrar o patrimônio acima indicado, contabilizando-o segundo os princípios contábeis da prudência e da competência de

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exercícios, essa empresa vai evidenciar no grupo patrimônio líquido um lucro acumulado no valor de: a) R$ 9.800,00; b) R$ 7.200,00; c) R$ 10.000,00; d) R$ 27.200,00; e) R$ 30.000,00.

Resolução:

A solução da questão requer o conhecimento dos Princípios contábeis da Prudência e da Competência, além do funcionamento do regime contábil de caixa.

Os princípios de contabilidade serão objeto de aulas específicas quando serão analisados com maior profundidade. Porém, por hora, devemos saber que:

1) Pelo princípio da competência as receitas e despesas devem ser reconhecidas no momento em que ocorrem, isto é, no momento da ocorrência dos seus “fatos geradores”.

Assim, na venda a prazo, por exemplo, ocorre o fato gerador da receita, não importando o momento do recebimento dessa venda.

Com as despesas ocorre algo semelhante, ou seja, devemos reconhecer o seu efeito contábil independentemente do efetivo pagamento. Por exemplo, no final de cada mês devem ser apropriadas as despesas de salários dos empregados da entidade, mesmo se somente forem pagos no mês seguinte, como faculta a legislação trabalhista.

2) Pelo princípio da prudência devemos adotar o menor valor para os componentes do ATIVO e o maior valor para os componentes do PASSIVO, sempre que se apresentarem alternativas igualmente válidas. Com isso estaremos escolhendo a hipótese de que resulte menor valor ao Patrimônio Líquido.

A adoção de menor valor do ativo e maior valor do passivo deve ser aplicada diante de estimativas que envolvam incertezas de grau variável.

Da aplicação do princípio da prudência resulta, sempre, uma provisão, que pode ser ativa ou passiva.

3) Pelo regime de caixa as receitas e despesas são reconhecidas pelo efetivo recebimento ou pagamento, não importando se ocorreu ou não o respectivo fato gerador.

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Com esse mínimo, porém suficiente, embasamento teórico temos condições de resolver a questão proposta.

← Débitos de R$ 190.000,00 são obrigações (passivo)

↑ Créditos de R$ 180.000,00 são direitos (ativo)

→ Capital registrado e integralizado de R$ 80.000,00 (PL)

↓ Receitas ganhas e não recebidas de R$ 1.000,00 (ativo - direito)

° Despesas pagas antecipadamente de R$ 1.300,00 (ativo - direito)

± Conta de luz vencida de R$ 2.000,00 (passivo - obrigação)

″ Expectativa de perda de 1% de R$ 50.000,00, deve-se constituir provisão do valor da perda provável = R$ 500,00 (conta retificadora de ativo, decorrente da aplicação do princípio da Prudência)

Desta forma, o patrimônio da entidade é o seguinte: ATIVO PASSIVO

↑ 180.000,00 ↓ 1.000,00 ° 1.300,00 ″ (500,00)

← 190.000,00 ± 2.000,00 Patrimônio Líquido → 80.000,00 Lucros ou Prejuízos = ?

Total 281.800,00 Total 272.000,00

Percebe-se que há uma diferença de R$ 9.800,00, que corresponde aos Lucros Acumulados, pois PL = A – P e Lucros é conta do PL.

Obs.:

1 - Esse valor de R$ 9.800,00 não representa, necessariamente, Lucros Acumulados. Tecnicamente, ele poderia representar qualquer conta de saldo credor pertencente ao grupo do PL. Mas, sob a ótica exclusiva da questão, consideremos que ela representa Lucros Acumulados.

2 – Neste exercício usamos o termo passivo como sinônimo de passivo exigível.


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47

14. (AGENTE TRIBUTÁRIO ESTADUAL – ATE – MS–ESAF/2001) A Firma ComServiçal Limitada, no exercício de 2000, apurou resultados, baseados nas seguintes informações:

Serviços prestados à vista R$ 12.000,00 Serviços prestados a prazo R$ 18.000,00

Materiais estocados no fim do período: para uso nos serviços oferecidos R$ 1.400,00 para revenda direta in natura R$ 7.000,00

Compras à vista: Materiais para uso nos serviços R$ 4.000,00 Materiais para revenda direta R$ 5.000,00

Compras a prazo: Materiais para uso nos serviços R$ 6.000,00 Materiais para revenda direta R$ 5.000,00

Estoques iniciais inexistentes em ambos os tipos de materiais: Mão-de-obra direta do serviço R$ 6.200,00 Mão-de-obra do restante da atividade R$ 2.700,00 Despesas de juros e multas R$ 1.000,00

Cofins e PIS/faturamento: 4%

ICMS e ISS: alíquota zero Lucro operacional bruto da atividade de revenda de materiais: R$ 6.500,00

A contabilização correta desses valores vai demonstrar, no referido exercício, a existência de:

a) custo das mercadorias vendidas, no valor de R$ 3.260,00;

b) custo dos serviços prestados, no valor de R$ 20.200,00;

c) custo total (de mercadorias e serviços), no valor de R$ 21.500,00;

d) lucro bruto na atividade serviços, no valor de R$ 14.000,00;

e) lucro líquido, no valor de R$ 16.540,00.

Resolução:

Apuração do resultado dos serviços prestados

Faturamento bruto de serviços R$ 30.000,00 PIS/Cofins R$ (1.200,00) Custo Serviços Prestados R$ (14.800,00) Resultado Bruto R$ 14.000,00

Alternativa correta letra “D”. 15. (AGENTE TRIBUTÁRIO ESTADUAL – ATE – MS–ESAF/2001) A Cia.

RentaLucra apresentou a seguinte composição, em seu balanço, encerrado em 31 de dezembro de 2000:

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Componentes saldo(R$) em 31.12.00 Bens numerários 3.000,00 Duplicatas a receber 9.000,00 Provisão p/devedores duvidosos 2.700,00 Empréstimos a coligadas 1.500,00 Despesas antecipadas 1.050,00 Estoques 14.100,00 Ações de coligadas 5.295,00 Imobilizado 7.050,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 Empréstimos bancários (LP) 3.000,00 Dividendos a pagar 2.325,00 Contas a pagar 5.700,00 Provisão p/imposto de renda 3.150,00 Capital social 7.815,00 Reservas de lucros 2.850,00 Reservas de capital 9.480,00 Lucros (prejuízos) acumulados 975,00

Observações: 1 – Sabe-se que, no grupo patrimônio líquido, em 01/01/2000,

existiam os seguintes saldos: Capital social R$ 7.815,00 Reservas de capital R$ 9.480,00 Prejuízos acumulados R$ 5.400,00 2 – Os dividendos a pagar são todos oriundos da destinação do

resultado obtido em 31 de dezembro de 2000. Baseados nos dados e nas informações acima, podemos afirmar

que o lucro líquido antes do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstração do resultado do exercício) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$ 20.175,00; d) R$ 14.700,00; b) R$ 19.200,00; e) R$ 9.300,00. c) R$ 17.850,00;

Resolução:

Ativo Bens Numerários 3.000,00 Duplicatas a Receber 9.000,00 Provisão p/Devedores Duvidosos (2.700,00) Empréstimos a Coligadas 1.500,00 Despesas Antecipadas 1.050,00 Estoques 14.100,00 Ações de Coligadas 5.295,00 Imobilizado 7.050,00 Duplicatas Descontadas (3.000,00)

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Total 35.295,00

Passivo Empréstimos Bancários (LP) 3.000,00 Dividendos a Pagar 2.325,00 Contas a Pagar 5.700,00 Provisão p/Imposto de Renda 3.150,00 Total 14.175,00 Patrimônio Líquido (2) Capital Social 7.815,00 Reservas de Lucros 2.850,00 Reservas de Capital 9.480,00 Lucros (Prejuízos) Acumulados 975,00 Total 21.120,00 Patrimônio Liquido anterior (1) Capital Social 7.815,00 Reservas de Capital 9.480,00 Prejuízos Acumulados (5.400,00) Total 11.895,00

Diferença de PL (2) – (1) = 21.120,00 – 11.895,00 = 9.225,00.

Esse incremento no PL mais o dividendo proposto e o Imposto de Renda formam o Lucro do exercício.

Assim, o Lucro Líquido antes do imposto de renda foi de:

Aumento do PL R$ 9.225,00 Dividendo R$ 2.325,00

Imposto de Renda R$ 3.150,00 Total R$ 14.700,00

Alternativa correta letra “D”.

16. (BACEN/2001–ESAF) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composição em seu balanço, encerrado em 31 de dezembro de 2000, com indicação também dos saldos anteriores:

Componentes saldo em 31.12.99saldo em 31.12.00 Disponibilidades 1.000,00 850,00 Valores a receber 2.500,00 2.000,00 Estoques 2.000,00 9.400,00 Imobilizado 1.100,00 2.000,00 Empréstimos bancários 2.700,00 2.850,00 Dividendos a pagar 1.200,00 3.500,00 Salários a pagar 300,00 400,00 Participações a pagar 200,00 350,00 Provisão p/imposto de renda 0,00 600,00

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Capital social 2.000,00 2.000,00 Reserva legal 0,00 150,00 Reserva estatutária 0,00 300,00 Reserva de contingências 500,00 400,00 Lucros (prejuízos) acumulados (300,00) 3.700,00 Sabe-se que, durante o exercício de 2000, foram pagos os salários

e as participações no lucro de 1999, que estavam atrasados, mas não foram quitados os dividendos anteriores.

Baseados nos dados e nas informações acima, podemos afirmar que o lucro líquido antes do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstração do resultado do exercício) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$4.350,00; d) R$7.650,00; b) R$4.850,00; e) R$8.150,00. c) R$7.600,00;

Resolução:

Para sabermos o valor do lucro líquido do exercício, a partir dos dados apresentados, devemos separar os valores que foram extraídos do lucro líquido para recompô-lo.

Assim:

A variação de Prejuízos acumulados de 300 para Lucros acumulados de 3.700, absorveu um lucro de 4.000,00.

As reservas de lucro (legal, contingência e estatutária) que passaram de 500 para 850, absorveram 350,00 do lucro do exercício.

A provisão para o Imposto de renda absorveu 600,00.

As participações a pagar absorveram 350,00 do lucro do exercício.

Os dividendos a pagar absorveram 2.300,00 do lucro.

Somando esses valores, teremos que o lucro liquido, antes do Imposto de Renda, no exercício de 2000, foi de R$ 7.600,00.

Alternativa correta, letra “C”.

Caros alunos, Estas são as questões das quais vocês solicitaram a resolução. Não foi fácil fazer isto em tempo hábil de apresentar esta aula na segunda-feira (11/04/05), mas esperamos que seja de grande valia e elucidativa. Bons estudos a todos e um forte abraço dos professores Velter & Missagia.

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AULA 6: BALANÇO PATRIMONIAL

Para fins de divulgação, o Balanço Patrimonial é o demonstrativo mais importante, pois é a partir dele que são tomas decisões e feitas análises de viabilidade pelos investidores e administradores. Ademais, como o objetivo deste curso é a preparação de vocês para concursos públicos, vale lembrar que o assunto em tela compete fortemente com o tema das operações com mercadorias em termos de número de questões de provas. A par disto, não precisamos nem dizer que devemos dispensar atenção e cuidado redobrados no seu estudo!

Antonio Lopes de Sá1 define BALANÇO como sendo: “Demonstração sintética do estado patrimonial de uma empresa ou de uma entidade, através de seus investimentos e da origem desses investimentos.” ... “No método das partidas dobradas, o balanço se apresenta tendo como partes constitutivas o Ativo (valor dos investimentos) e o Passivo (valor das origens dos investimentos), em perfeito equilíbrio, sendo a soma dos valores do Ativo igual à soma dos valores do Passivo.”

De outra forma, em contabilidade, balanço significa o levantamento equilibrado de uma situação ou um exame detalhado da existência patrimonial de uma entidade em dado momento, mediante registro contábil resumido.

Abordaremos, a partir desta aula, o assunto segundo os dizeres da Lei nº 6.404/76 e alterações posteriores, bem como adentraremos em aspectos como avaliação de investimentos pelo método da equivalência patrimonial regulados pela Instrução CVM nº 247/96, sem nunca perder de vista os enunciados dos princípios de contabilidade.

1. CONCEITO O balanço é uma demonstração sintética e estática, cujo objetivo é

externar ao público em geral e, em particular, aos atores envolvidos com a entidade a situação patrimonial resumida em um dado momento. O alicerce do Balanço Patrimonial é a escrituração contábil de onde são extraídas as contas que o compõem.

É um demonstrativo sintético pelo fato de ser constituído, basicamente, por contas sintéticas. A empresa pode possuir conta corrente em vários bancos, por exemplo, entretanto, no balanço, lançamos a soma dos saldos de todas elas em uma conta sintética chamada Bancos conta Movimento.

1 Dicionário de Contabilidade, 9ª ed. – Atlas – São Paulo – 1994.

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É um demonstrativo estático pelo fato de apresentar a situação de um dado momento. È bem provável que no momento em que alguém estiver analisando o balanço patrimonial de uma empresa, a sua situação patrimonial já se tenha alterado, pois o momento é outro e a atividade empresarial é dinâmica.

No Balanço Patrimonial encontramos os elementos patrimoniais de uma entidade, ou seja, o ativo, o passivo e, por diferença, a situação líquida.

O balanço de um exercício deve ser divulgado com o do exercício anterior. Isto possibilita, de forma insipiente, uma análise da evolução patrimonial da entidade. No entanto, isto não significa dar dinamicidade ao Balanço Patrimonial, característica que ele, definitivamente, não possui.

2. OBRIGATORIEDADE E FINALIDADE Certa feita um amigo nosso, formado em direito, nos disse que os

concursos eram uma palhaçada, pois cobravam nas provas textos literais de lei, o que, no julgamento dele, era uma pobreza sem tamanho. Defendemos a posição das bancas organizadoras, argumentando que se as provas fossem com temas mais abertos certamente ele seria o primeiro a formular inúmeros recursos sobre as questões trazendo a posição de diversos doutrinadores e talvez a maioria das questões fossem anuladas ou teriam várias respostas ou, ainda, teria uma alternativa que mereceria crédito e as demais teriam que ser simplesmente ridículas. A propósito, o nosso amigo até hoje não logrou êxito em concursos, sequer no exame da OAB!

Pois com a contabilidade ocorre algo semelhante. Muitos assuntos cobrados em provas são extraídos literalmente dos textos da lei ou são interpretações gramaticais destes textos. Quando muito somos obrigados a fazer uma interpretação sistemática dos textos legais com os princípios de contabilidade.

Desta forma, não tem outro jeito. Teremos que estudar os textos da lei para lograr aprovação em concurso.

No que concerne ao Balanço Patrimonial e as demais demonstrações financeiras, a Lei das S.A , no art. 176 dispõe que:

Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício:

I – balanço patrimonial;

II – demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;

III – demonstração do resultado do exercício; e

IV – demonstração das origens e aplicações de recursos.

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§ 1o. As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior.

§ 2o. Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem um décimo do valor do respectivo grupo de contas; mas é vedada a utilização de designações genéricas, como “diversas contas” ou “contas correntes”.

§ 3o. As demonstrações financeiras registrarão a destinação dos lucros segundo a proposta dos órgãos da administração, no pressuposto de sua aprovação pela assembléia geral.

§ 4º As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício. § 5º As notas deverão indicar: a) Os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo 247, parágrafo único); c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações (artigo 182, § 3º); d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo; f) o número, espécies e classes das ações do capital social; g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; h) os ajustes de exercícios anteriores (artigo 186, § 1º); i) os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia. § 6º A companhia fechada, com patrimônio líquido, na data do balanço, não superior a R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração das origens e aplicações de recursos. (Redação dada pela Lei nº 9.457, de 5.5.1997)

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(...)

É necessário que expliquemos alguns termos do dispositivo acima transcrito e que façamos algumas análises. Comecemos pelo caput do art. 176:

Estamos lembrados do conceito de exercício social?

- Nos diz a própria lei que o exercício social terá a duração de um ano e o seu término será fixado no estatuto. Isto quer dizer que no início da atividade o exercício social poderá ter menos de um ano. Outro aspecto importante a estabelecer é que o exercício social não precisa coincidir com o ano civil, se bem que na prática quase sempre coincida.

A obrigação ou a responsabilidade pela elaboração das demonstrações é da diretoria, isto é, da empresa. O contador possui responsabilidade técnica pela elaboração e é contratado pela empresa para o fim de elaborar as demonstrações, mas, repetimos, a obrigação de elaborar as demonstrações é da empresa. Se o contador da empresa não elaborar as demonstrações é a empresa que pode sofrer punições e não o contador. A empresa poderá ter o direito de ação regressiva contra o contador, porém, perante terceiros quem responde é a empresa.

As demonstrações são elaboradas com base na escrituração mercantil. Por isso é fundamental que a escrituração obedeça aos ditames dos princípios contábeis, do método das partidas dobradas e de toda legislação pertinente aos fatos contábeis ocorridos. Isto dará credibilidade às demonstrações e fará com que todas as mutações patrimoniais ocorridas no exercício estarão nelas evidenciadas.

No §1º está expresso que na publicação das demonstrações devemos apresentar também os valores das demonstrações do exercício anterior. Percebam que são os valores de apenas um exercício anterior!

O § 2º traz algumas vedações e também a permissibilidade de tornar os demonstrativos mais sintéticos ao dispor que as contas semelhantes poderão ser agrupadas e os pequenos saldos agregados. É o caso da conta Bancos conta Movimento, Mercadorias para Revenda (estoque) ou veículos, visto que uma empresa pode ter conta em vários bancos ou comercializar várias mercadorias ou mesmo possuir vários veículos. No caso de agregar pequenos saldos como, por exemplo, crédito tributário a recuperar o valor dessa agregação não poderá ultrapassar a 10% do Ativo Circulante se os créditos forem circulantes.

Quanto as vedações, não podemos utilizar contas que genéricas que não expressem a natureza dos saldos como “diversas contas” ou “contas correntes”. Velam que não se incluem nesta vedação as contas “conta corrente de ICMS” ou “conta corrente de IPI”, pois neste caso há indicação clara da natureza das contas, cujo funcionamento é o seguinte: quando o saldo for devedor representa direito e quando for credor representa obrigação!

A interpretação do § 3º nos revela que as demonstrações são elaboradas para serem apresentadas à Assembléia Geral que detém o poder de

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aprovar as demonstrações, principalmente no concernente a destinação do resultado (lucro), isto é, a diretoria proporá à Assembléia uma destinação do resultado (dividendos, reservas de lucros, aumento de capital) e esta deliberará sobre o assunto dada a sua soberania! Este detalhe é importante, pois decorre dele que o dividendo proposto constará sempre no passivo circulante como dividendo a distribuir.

Conforme disposto no § 4º, as demonstrações não precisam ser apenas as constantes nos incisos I a IV, pois as empresas poderão divulgar outras para aumentar o grau de evidenciação da situação patrimonial, porém as obrigatórias devem vir acompanhadas ou complementadas por notas explicativas. Desta forma, não no terreno da obrigatoriedade, a Demonstração do Fluxo de Caixa possui respaldo neste dispositivo quando necessário ao entendimento do fluxo de caixa.

O § 5º traz o conteúdo obrigatório das notas explicativas, cujo assunto estudaremos mais adiante.

O § 6º dispõe que a DOAR não será de elaboração obrigatória para as companhias fechadas que possuam PL até R$ 1.000.000,00. Companhias fechadas são aquelas que não negociam suas ações no mercado de valores mobiliários (bolsa de valores) ou no mercado de balcão. As abertas, por sua vez, negociam suas ações, possuindo estas cotações para tal.

Quanto a finalidade da elaboração das demonstrações, podemos dizer que as empresas as elaboram para atender a normas legais e para possibilitar que os atores interessados na situação patrimonial da entidade possam, a partir dela, tomar suas decisões.

Quanto a obrigatoriedade há um descompasso entre a legislação comercial e a fiscal. Enquanto que para a legislação comercial todas as empresas são obrigadas a levantar balanço patrimonial ao cabo de cada exercício social, para a legislação fiscal as empresas optantes pelo Simples e as empresas que apuram a base de cálculo para o Imposto de Renda pelo lucro presumido estão desobrigadas de apurar o balanço patrimonial, desde que mantenham o livro caixa e o livro registro de inventário. Por isso devemos considerar a legislação comercial e fiscal independentes entre si. Desta forma, para a Contabilidade, todas as empresas estão obrigadas à escrituração comercial bem como a realizar o balanço patrimonial.

3. ESTRUTURA E GRUPOS DE CONTAS A lei nº 6.404/76, por meio do art. 178, dispõe sobre a estrutura do

Balanço Patrimonial. Além do dispositivo legal, as empresas devem observar as Normas Brasileiras de Contabilidade emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), especialmente as relativas aos princípios fundamentais de contabilidade.

Dispõe o caput daquele dispositivo:

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Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia.

O agrupamento ordenado e uniforme das contas permite que possamos analisar com maior facilidade a situação econômica e financeira da companhia.

O § 1º do dispositivo traz, de forma imperativa, a ordem que deve ser observada na disposição dos elementos do ativo, dispondo os grupos em que devem ser classificados:

§ 1o. No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:

a) ativo circulante;

b) ativo realizável a longo prazo;

c) ativo permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido.

Observem que no ativo as contas devem ser dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados.

O § 2º nos traz as diretrizes para a classificação do passivo:

§ 2o. No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos:

a) passivo circulante;

b) passivo exigível a longo prazo;

c) resultados de exercícios futuros;

d) patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, reservas de reavaliação, reservas de lucros e lucros ou prejuízos acumulados.

Diferentemente do que dispõe a lei para o ativo, para o passivo a lei não faz menção ao que a doutrina convencionou, ou seja, a lei não faz menção de que no passivo as contas deverão ser dispostas em ordem decrescente do grau de exigibilidade, embora a doutrina assim dispõe.

No parágrafo 3º a lei dispõe que os saldos devedores e credores que não sejam passiveis de compensação deverão ser classificados em separado, isto é, fora do Balanço Patrimonial. Entram nestas contas os valores em consignação, contratos, avais, endossos entre outras.

§ 3o. Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de compensar serão classificados separadamente.

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Desta forma, com base no dispositivo legal alhures transcrito, o balanço patrimonial assume, geralmente, a seguinte estrutura contábil de grupos de contas:

EMPRESA BONSNEGÓCIOS S.A. BALANÇO PATRIMONIAL ENCERRADO EM 31/12/2004

1. ATIVO 2. PASSIVO

1.1 CIRCULANTE 1.1.1 disponibilidades 1.1.2 direitos realizáveis durante o

exercício social subseqüente 1.1.3 despesas do exercício seguinte 1.2 REALIZÁVEL A LONGO PRAZO 1.3 PERMANENTE 1.3.1 investimentos 1.3.2 imobilizado 1.3.2 diferido

2.1 CIRCULANTE 2.2 EXIGÍVEL A LONGO PRAZO 2.3 RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS 2.4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 2.4.1 capital social (-) capital a integralizar 2.4.2 reservas de capital 2.4.3 reservas de lucros 2.4.4 reserva de reavaliação 2.4.5 lucros/prejuízos acumulados

Esta Forma de apresentação do Balanço Patrimonial é a que chamamos de duas colunas. Porém, o balanço pode ser apresentado em uma única coluna.


1. ATIVO 1.1 CIRCULANTE 1.1.1 disponibilidades 1.1.2 direitos realizáveis durante o exercício social subseqüente 1.1.3 despesas do exercício seguinte 1.2 REALIZÁVEL A LONGO PRAZO 1.3 PERMANENTE 1.3.1 investimentos 1.3.2 imobilizado 1.3.3 diferido

2. PASSIVO 2.1 CIRCULANTE 2.2 EXIGÍVEL A LONGO PRAZO 2.3 RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS 2.4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 2.4.1 capital social (-) capital a integralizar 2.4.2 reservas de capital 2.4.3 reservas de lucros 2.4.4 reserva de reavaliação 2.4.5 lucros ou prejuízos acumulados

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As duas formas de disposição do Balanço apresentadas consideram PL positivo. Entretanto, isto nem sempre ocorre. Há situações em que o PL é negativo, o que caracteriza o passivo a descoberto quando a forma de apresentação do Balanço Patrimonial deve ser diferenciada, conforme determina a Resolução CFC nº 847/99 que altera o conceito, conteúdo, estrutura e nomenclatura das demonstrações contábeis. Dispõe esse ato normativo quanto ao conceito:

3.2.1.1 – O Balanço Patrimonial é a demonstração contábil destinada a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, o Patrimônio e o Patrimônio Líquido da Entidade.

Quanto a estrutura, estabelece que:

3.2.2.1 – O Balanço Patrimonial é constituído pelo Ativo, pelo Passivo e pelo Patrimônio Líquido.

a) o Ativo compreende as aplicações de recursos representados por bens e direitos;

b) o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigações para com terceiros;

c) o Patrimônio Líquido compreende os recursos próprios da Entidade, e seu valor é a diferença entre o valor do Ativo e o valor do Passivo (Ativo menos Passivo). Portanto, o valor do Patrimônio Líquido pode ser positivo, nulo ou negativo.

Ainda traz a definição do que seja ativo diferido: c) Diferido São as aplicações de recursos em despesas, que

contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social.” E, finalmente, com relação a disposição do Balanço, assevera

que em caso de passivo a descoberto o PL deve figurar no lado do Ativo, isto para fechar a equação.

“3.2.2.13 – No caso do patrimônio líquido ser negativo, será demonstrado após o Ativo, e seu valor final denominado de Passivo a Descoberto.”

Desta forma, poderemos encontrar a seguinte apresentação do Balanço Patrimonial:

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1. ATIVO 2. PASSIVO 1.1 CIRCULANTE 2.1 CIRCULANTE 1.1.1 disponibilidades 1.1.2 direitos realizáveis durante o

exercício social subseqüente 2.2 EXIGÍVEL A LONGO PRAZO

1.1.3 despesas do exercício seguinte

1.2 REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

2.3 RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS

1.3 PERMANENTE 2.4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 1.3.1 investimentos 2.4.1 capital social 1.3.2 imobilizado ( - ) capital a integralizar 1.3.3 diferido 2.4.2 reservas de capital 2.4.3 reservas de lucros PREJUÍZOS ACUMULADOS 2.4.4 reserva de reavaliação

Cuidado!!!!

Por mais que seja uma recomendação, ou norma, do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), pode aparecer Patrimônio Líquido negativo (passivo a descoberto) no lado direito, abaixo do passivo exigível. Fiquem atentos!

4. O LEVANTAMENTO DO BALANÇO Para que seja possível evidenciar, qualitativa e quantitativamente,

numa determinada data, o Patrimônio e o Patrimônio Líquido da Entidade, por meio de um Balanço Patrimonial, é necessário que todos os fatos administrativos, com repercussão patrimonial, tenham sido registrados previamente.

A respeito do assunto, o Código Civil (Lei no 10.406/2002, arts. 1.188 e 1.189) prevê o seguinte:

Art. 1.188. O balanço patrimonial deverá exprimir, com fidelidade e clareza, a situação real da empresa e, atendidas as peculiaridades desta, bem como as disposições das leis especiais, indicará, distintamente, o ativo e o passivo.

Parágrafo único. Lei especial disporá sobre as informações que acompanharão o balanço patrimonial, em caso de sociedades coligadas.

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Art. 1.189. O balanço de resultado econômico, ou demonstração da conta de lucros e perdas, acompanhará o balanço patrimonial e dele constarão crédito e débito, na forma da lei especial.

Não é demais frisar que o Código Civil engloba a parte de legislação societária outrora regulada pelo Código Comercial de 1850.

Denota-se que o Código Civil praticamente reproduz os dizeres da Lei nº 6.404/76, aplicável às Sociedades Anônimas e, supletivamente, às demais sociedades.

A respeito dos registros contábeis (escrituração), a Lei nº 6.404/76, por meio do art. 177, dispõe que:

Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de Contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.

§ 1o. As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos.

§ 2o. A companhia observará em registros auxiliares, sem modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem a elaboração de outras demonstrações financeiras.

§ 3o. As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, e serão obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma Comissão.

§ 4o. As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados.

Analisando o dispositivo percebemos que a escrituração da companhia deve ser permanente. O vocábulo permanente há de ser entendido com a conotação de continuidade e também com o sentido literal. Outro aspecto a considerar é que a escrituração deve guiar-se pela legislação comercial e aos princípios de contabilidade, devendo seguir critérios uniformes e observar o método das partidas dobradas.

Entretanto, nem sempre é possível ou conveniente seguir critérios uniformes. Quando a empresa tiver que implementar forma de escrituração que não seja uniforme, esse fato deverá ser apontado em notas explicativas e

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o efeito dessa alteração, caso seja relevante, deve constar pormenorizadamente em memória de cálculo nas notas.

O § 2º do dispositivo é bastante elucidativo no concernente a escrituração decorrente da legislação tributária. Diz a lei que as normas tributárias não podem modificar a escrituração mercantil, devendo constar de registros auxiliares. Enquadram-se nessa regra os registros decorrentes de atividade especial da empresa que requeiram modalidades próprias de registro.

CUIDADO!!!

Nas provas de concursos, principalmente os elaborados pela Esaf, esta regra nem sempre é observada, pois somos compelidos a apurar a DRE com base na legislação fiscal, principalmente em relação a constituição da provisão para o Imposto de Renda e a dedutibilidade das participações estatutárias no resultado.

Se não bastassem as disposições da Lei nº 6.404/76 e as normas do CFC, para as companhias abertas há a exigência de observância das normas expedidas pela CVM. A CVM editou, entre outras, as Instruções nº 247 que trata da avaliação de investimentos e da demonstração consolidada de demonstrações e a Deliberação nº 183 que trata da reavaliação de ativos. Além disso, as demonstrações das companhias abertas (que negociam suas ações em bolsa ou mercado de balcão) são obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na CVM.

Por fim, o § 4º determina que as demonstrações devem ser assinadas pelos administradores e por contadores habilitados. Este dispositivo vem corroborar o que afirmamos no inicio desta aula de que a responsabilidade pela elaboração é da empresa, assumindo o contador a responsabilidade técnica.

Assim, opôs realizados todos os lançamentos de determinado período contábil nos livros Diário e Razão, será procedida a elaboração do Balancete de Verificação. Conforme já vimos em aulas anteriores, o balancete contém todos os saldos devedores e credores das contas disposto em duas colunas, sendo:

BALANCETE DE VERIFICAÇÃO

Rubricas Devedoras Rubricas Credoras

Contas de ativo Contas de passivo Contas redutoras de passivo Contas de patrimônio líquido Contas redutoras de PL Contas redutoras de ativo Contas de despesas e custos Contas de receita

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Pelo balancete podemos comprovar a aplicação do método das partidas dobradas por meio da igualdade aritmética entre os saldos devedores e credores.

De posse do balancete, é necessário que se faça uma conciliação das contas movimentadas. Essa prática permite verificar possíveis inconsistências de escrituração como, por exemplo, inversão de contas, falsa intitulação ou erro de valor. Casa se constate algum erro de escrituração, a distorção deve ser imediatamente corrigida.

Ainda com base no balancete levantado são efetuados os ajustes em razão dos Princípios Fundamentais de Contabilidade, das leis e dos estatutos ou contratos. Os principais ajustes, conforme vimos na aula 3, são:

PRINCIPAIS AJUSTES

• despesas do exercício seguinte; • constituição de provisões; • equivalência patrimonial; • participações estatutárias; • remuneração do capital próprio; • conciliação bancária; • reversão de reservas; • depreciação, amortização e exaustão; • provisão para devedores duvidosos; • reconhecimento de variações cambiais ativas e passivas; • reconhecimento de receitas de juros e despesas de juros etc.

Após esses ajustes, novo balancete é levantado, desta vez com as contas ajustadas. Esse balancete recebe a denominação de balancete pré-balanço. O balancete pré-balanço retrata as efetivas contas patrimoniais e de resultado, podendo, a partir daí, serem elaborados os demonstrativos como a DRE e o Balanço Patrimonial.

O passo seguinte é encerrar as contas de resultado creditando as contas de despesa em contrapartida de débito de conta de resultado e debitando as contas de receita contra a conta de resultado conforme os lançamentos a seguir:

a) Encerramento de receitas: Receitas a Resultado do exercício b) Encerramento de despesas: Resultado de exercício a Despesas

Após encerradas as contas de resultado e apurado este, a empresa está apta a elaborar o Balanço Patrimonial. Antes, porém, a empresa deverá decidir sobre a destinação do resultado, que pode ser destinado ao pagamento de dividendos, destinado para reservas de lucros ou mesmo para aumento do

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capital social. Poderia alguém dizer que basta incorporar o resultado à conta Lucros ou Prejuízos Acumulados para posterior destinação. No entanto, no caso do Balanço Patrimonial, a destinação deve estar previamente definida para nele fazer parte em suas contas especificas.

Decidida a destinação do resultado, faz-se necessário contabilizar a proposta de destinação dos lucros, para submetê-la a apreciação da Assembléia Geral Ordinária que pode aprová-la ou rejeitá-la.

A contabilização da proposta começa pela contabilização do resultado em contrapartida de Lucros ou Prejuízos Acumulados:

Em caso de lucro:

Resultado do Exercício

a Lucros ou Prejuízos Acumulados

Em caso de prejuízo:

Lucros ou Prejuízos cumulados

a Resultado do Exercício.

Após a realização deste lançamento, não temos mais contas de resultado, pois todas apresentam saldo zero.

A proposta de destinação do resultado deverá ser contabilizada na data do encerramento do período-base a partir da conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados, mediante lançamento da seguinte ornamentação:

Lucros ou Prejuízos Acumulados

a Reservas de Lucros

ou


a Capital Social

ou


a Dividendos a Pagar (PC)

Finalmente, de posse de todos esses dados, é possível elaborar o Balanço Patrimonial.

Desta forma, resumidamente, temos o seguinte ritual para elaborar o Balanço Patrimonial:

1) Registro dos fatos contábeis nos livros Diário e Razão.

2) Levantamento do balancete de verificação.

3) Correção de inconsistências e ajustes aos princípios.

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4) Elaboração do balancete ajustado.

5) Encerramento das contas de receitas e despesas (DRE).

6) Transferência do resultado para a conta LPA.

7) Contabilização da proposta de destinação do resultado (dividendos, reservas a partir de LPA).

8) Levantamento do balanço patrimonial.

5. CRITÉRIO DE CLASSIFICAÇÃO DAS CONTAS No Balanço Patrimonial as contas devem ser classificadas segundo os

ditames dos arts. 179 a 182, da Lei nº 6.404/76.

Ativo

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:

I – no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;

II – no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas (art. 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia;

III – em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa;

IV – no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial;

V – no ativo diferido: as aplicações de recursos em despesas que contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o início das operações sociais.

Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo.

Passivo Exigível

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Art. 180. As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ativo permanente, serão classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exercício seguinte, e no passivo exigível a longo prazo, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no parágrafo único do art. 179.

Resultados de Exercícios Futuros

Art. 181. Serão classificadas como resultado de exercício futuro as receitas de exercícios futuros, diminuídas dos custos e despesas a elas correspondentes.

Patrimônio Líquido

Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.

§ 1o. Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem:

a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações, sem valor nominal, que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias;

b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;

c) o prêmio recebido na emissão de debêntures;

d) as doações e as subvenções para investimento.

§ 2o. Será ainda registrado como reserva de capital o resultado da correção monetária do capital realizado, enquanto não capitalizado.

§ 3o. Serão classificadas como reservas de reavaliação as contrapartidas de aumentos de valor atribuídos a elementos do ativo em virtude de novas avaliações com base em laudo nos termos do art. 8o, aprovado pela assembléia geral.

§ 4o. Serão classificadas como reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da companhia.

§ 5o. As ações em tesouraria deverão ser destacadas no balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição.

5.1. ATIVO Conforme a norma emanada do CFC, o Ativo compreende as

aplicações de recursos representados por bens e direitos pertencentes à

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entidade. Esses bens e direitos serão classificados nos seguintes grupos: circulante, realizável a longo prazo e permanente. A lei também traz esses grupos para classificação dos bens e direitos.

5.1.1. ATIVO CIRCULANTE Integram este grupo as contas que representam o capital de giro ou

de movimentação da empresa. O capital passível de circulação durante o exercício seguinte. O grupo é formado pelas disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e os valores aplicados em despesas do exercício seguinte (ou despesas antecipadas).

5.1.1.1. DISPONIBILIDADES

Representam os valores disponíveis para serem utilizados pela entidade para pronto pagamento. É o dinheiro em espécie ou depositado em banco ou ainda em trânsito (remessas postais, cheques a compensar, etc.). As disponibilidades são representadas pelas contas: caixa, bancos c/ movimento, numerário em trânsito e aplicações financeiras de liquidez imediata.

a) CAIXA: diz o ditado que o bolso é a parte mais sensível do corpo humano. Pois o Caixa representa o bolso, isto é, o dinheiro em espécie, inclusive moeda estrangeira e cheques em poder da empresa recebidos e ainda não-depositados ou apresentados no banco para compensação ou saque, logo, o caixa é um ponto altamente sensível e também vulnerável da empresa.

Na definição da conta caixa, mais especificamente na parte em que falamos que o cheque o integra, reside a primeira “pegadinha”, pois se a empresa receber um pagamento em cheque a conta a ser debitada deve ser a conta caixa e não a conta Bancos conta Movimento.

Muitas empresas utilizam a metodologia de criar fundo fixo de caixa. Esse fundo visa suprir pagamentos de pequena monta. Para entender melhor, tomemos como exemplo um banco, onde os caixas recebem diariamente uma determinada quantia para efetuar pagamentos. É verdade que também recebem valores. No final do dia, os caixas prestam contas ao caixa geral dos valores recebidos e dos pagamentos. Nota-se que o caixa geral da empresa não é alterado pela constituição do fundo fixo. O(s) fundo(s) fixo de caixa integra o caixa geral. O caixa geral é alterado pelos pagamentos e recebimentos do fundo fixo de caixa quando estes prestarem contas dos valore. Na data do balanço, após a conciliação da conta caixa, é necessário que nesse fundo só haja realmente dinheiro, ou seja, que os comprovantes de despesas já tenham sido contabilizados. Os controles (lançamentos) do fundo fixo de caixa serão feitos de forma extra-contábil.

Exemplo: O departamento comercial da empresa Zolla S/A é detentor de um fundo fixo de caixa para suprir despesas de pequena monta, no valor de R$ 800,00. O lançamento extra-contábil para constituição do fundo é o seguinte:

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Fundo fixo de caixa – Departamento comercial (extra-contábil) a Caixa 800,00

À medida em que o fundo for efetuando pagamento de despesas, também de forma extra-contábil, o fundo é creditado pelas despesas. Supondo que em determinado período as despesas pagas pelo fundo tenham sido de R$ 640,00, então teremos os seguintes lançamentos:

Apropriação das despesas (extra-contábil – conta de controle): Despesas gerais a Fundo fixo de caixa – Comercial 640,00

Prestação de contas (Diário e Razão) Despesas gerais a caixa 640,00 Recomposição do fundo (extra-contábil – conta de controle): Fundo fixo de caixa – Comercial a Caixa 640,00

Percebe-se que a conta caixa (geral) somente é movimentada pela efetiva comprovação da saída de recursos (despesas).

b) BANCOS CONTA MOVIMENTO: Trata-se de uma conta sintética, pois representa o dinheiro que a empresa mantém depositado em conta corrente nos diversos bancos com que transaciona. Como representam depósitos nos bancos, o valor está sempre disponível para a empresa (Isso se o banco não quebrar!!!).

O funcionamento da conta é o seguinte: é debitada toda vez que são efetuados depósitos, quer pelo próprio correntista, quer por colocação à disposição deste de empréstimos contraídos junto ao banco ou pelo recebimento de duplicatas postas em cobrança simples ou descontadas além de outros ingressos. É creditada quando há saques e pela compensação de cheques, bem como por débitos efetuados pelo banco por força de serviços, juros ou outros encargos, entre outros.

Por mais que a conta a ser apresentada no balanço seja sintética, no Razão a empresa deve manter uma conta para cada banco onde for correntista e se ela tiver mais de uma conta em determinado banco estas devem ser individualizadas no Razão.

Cuidado!

A natureza do saldo da conta Bancos conta Movimento é devedora. Assim, se na data do balanço o saldo for credor (saldo negativo), então estaremos diante de uma obrigação e por suposto deverá ser classificada no passivo circulante, pois, neste caso, representa uma obrigação da empresa. Daí algumas bancas dizem ser ela uma híbrida.

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c) NUMERÁRIO EM TRÂNSITO: esta conta pode ocorrer em decorrência de remessas que a empresa faz às suas filiais ou delas para a matriz, depósitos bancários em cheques e ainda não compensados, ordens de pagamentos emitidas e ainda não recebidas pelo banco e assim por diante. Na realidade, hoje com as transferências on-line, esta conta não tem muita razão de existir, porém em provas tudo pode aparecer.

d) APLICAÇÕES FINANCEIRAS DE LIQUIDEZ IMEDIATA: As empresas dispõem, no mercado financeiro, diversas oportunidades de depósito remunerado, cujo saldo está disponível para saque. Estes depósitos rendem juros diários. É o caso FAF (Fundo de Aplicações Financeiras).

5.1.1.2. DIREITOS REALIZÁVEIS NO CURSO DO EXERCÍCIO SOCIAL SUBSEQÜENTE

São duplicatas a receber, adiantamento a fornecedores de mercadorias e matérias-primas, impostos a recuperar, investimentos temporários (valores mobiliários), estoques, adiantamentos a empregados e outros títulos a receber.

a) DUPLICATAS A RECEBER OU CLIENTES: representam a contrapartida das vendas a prazo, com recebimento previsto (vencimento) até o final do exercício seguinte. Aí devemos nos lembrar que o exercício social terá a duração de 1 ano e que o balanço é levantado (de regra) no último dia do exercício em curso, por isso são classificados neste grupo os valores com prazo de vencimento não superior a 12 meses da data do balanço. Isto quer dizer que se a empresa adotar o exercício social coincidindo com o ano civil e, por exemplo, ela efetuar uma venda em 1º de janeiro de 2005, com vencimento para 30 de outubro de 2006, no balanço de 31/12/2005 o valor desta venda deverá constar como direito no Ativo Circulante, pois há previsão de realização deste valor durante o exercício seguinte (2006).

b) OUTROS CRÉDITOS: os créditos decorrentes da atividade principal da empresa são os representados pelas duplicatas a receber. Os demais créditos, mesmo que decorrentes de atividades operacionais, são considerados como decorrentes de atividade acessória da empresa. Desta forma, fazem parte deste grupo de contas as seguintes:

• Títulos a receber: Clientes (renegociação de contas a receber) Valores mobiliários Empréstimos a receber de terceiros Títulos descontados (conta credora)

• Cheques em cobrança

• Dividendos propostos a receber

• Juros a receber

• Adiantamentos a terceiros

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• Créditos de funcionários: Adiantamentos para viagens Adiantamentos para despesas Antecipação de salários e ordenados Empréstimos a funcionários Antecipação de 13o salário Antecipação de férias Previdência social sobre 13o salário a recuperar

c) IMPOSTOS (TRIBUTOS) A RECUPERAR: ICMS a recuperar IPI a recuperar IRRF a compensar IRPJ pago por estimativa CSL paga por estimativa Cofins a recuperar Pis a recuperar

ICMS a recuperar:

O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) é um imposto não-cumulativo por disposição constitucional. A não-cumulatividade consiste em créditos do imposto na aquisição de mercadorias e matérias-primas na aquisição e obrigações na saída de mercadorias e ou produtos. Desta forma, os valores devem ser controlados em conta própria do ativo circulante.

Algumas empresas utilizam a conta ICMS conta-corrente para registrar os créditos e débitos de ICMS, ou seja, uma conta que, se possuir saldo devedor, representa o ICMS a recuperar e classifica-se no ativo, e se possuir saldo credor representa o saldo de ICMS a pagar e classifica-se no passivo.

Tecnicamente, no balanço de encerramento, teremos ou ICMS a Recuperar ou ICMS a Pagar, isto em face do cotejamento necessário entre as contas para satisfazer o princípio constitucional da não cumulatividade.

Na aquisição de materiais de consumo ou de bens que integrarão o ativo permanente, não é necessário o destaque do ICMS na Contabilidade, visto que o imposto integrará o custo do material ou bem adquirido. Entretanto, em situações especiais, previstas na legislação estadual, poderá ser dado à entidade o direito de recuperar ou manter o crédito do ICMS, na aquisição de bens do ativo permanente, conforme dispõe a LC no 99/1999.

IPI a recuperar:

Também por disposição constitucional, o IPI é um imposto não-cumulativo. Incide sobre o valor do preço do produto comprado, porém não está incluído nele. É, portanto, um imposto calculado por fora do preço da mercadoria ou matéria-prima.

Somente podem recuperar o IPI os contribuintes deste imposto. Logo, a maior parte das empresas comerciais não possui o direito a

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compensação do IPI, para as quais este imposto será considerado parte integrante do custo de aquisição, conforme vimos nas aulas sobre operações com mercadorias.

d) INVESTIMENTOS TEMPORÁRIOS: são aplicações de curto prazo no mercado financeiro do tipo CDB (Certificado de Depósito Bancário), RDB (Recibo de Depósito Bancário), Valores Mobiliários (ações de outras empresas) etc.

e) ESTOQUES: representam as mercadorias e produtos para venda. Podemos encontrar, ainda, estoque de matéria-prima, material de expediente etc.

5.1.1.3. APLICAÇÕES DE RECURSOS EM DESPESAS DO EXERCÍCIO SEGUINTE

Representam as despesas pagas antecipadamente e são classificadas no ativo circulante em função do regime de competência da realização, visto que os fatos geradores somente ocorrerão em período posterior.

São exemplos de despesas do exercício seguinte:

• prêmios de seguros a vencer/apropriar; • assinaturas e encargos a vencer/apropriar; • comissões e prêmios pagos antecipadamente; • outros custos e despesas pagos antecipadamente; • aluguéis a vencer etc.

A rigor o pagamento antecipado de juros deve ser classificado no passivo como encargos financeiros a transcorrer. Porém, pode ocorrer que em provas de concursos apareça a conta juros a vencer, classificável no ativo circulante.

5.1.2. ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO (ARLP) No ARLP podem aparecer contas de mesma natureza das contas do

ativo circulante, com o diferencial de somente serem realizáveis após o término do exercício social seguinte. Importante ressaltar que devem ser classificados, sempre, no ARLP quaisquer créditos oriundos de operações não normais como os decorrentes de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto social da empresa, independentemente do prazo de vencimento, ou seja, mesmo que o sócio assuma o compromisso de efetuar o pagamento de um empréstimo para 30 (trinta) dias, este deve ser classificado como longo prazo, se for resultante de uma operação não-normal da empresa.

É oportuno esclarecer que duplicatas e contas a receber das pessoas citadas acima, quando decorrentes de vendas normais da empresa, se

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possuírem prazo de vencimento inferior a 01 (um) ano, classificam-se no ativo circulante.

EXERCÍCIO RESOLVIDO:

(ESAF/TTN–1994/matutino): Para levantar um balanço patrimonial, segundo a Lei no 6.404/76, conhecida como Lei das Sociedades por Ações, foram fornecidos a um candidato a contador de uma sociedade mercantil os seguintes dados:

Contas Saldos(R$)

– Valores mobiliários 510,00 – Caixa 20,00 – Bancos conta movimento 90,00 – Contas a receber 10,00 – Clientes (duplicatas a receber) 400,00 – Estoques de mercadorias para revenda 200,00 – Duplicatas descontadas 120,00 – Edifícios 700,00 – Participação (permanente) em sociedade controlada 200,00 – Móveis, utensílios e instalações 300,00 – Prêmios de seguros a vencer 12,00 – Depreciação acumulada de edifícios 400,00 – Depreciação acumulada de móveis utens. e instalações 60,00 – Provisão para devedores duvidosos 6,00 – Contas a pagar 70,00 – Empréstimo a sociedade controlada 100,00 – Fornecedores (duplicatas a pagar) 150,00 – Capital social realizado 800,00 – Reserva da c. monetária do capital social realizado 55,00 – Lucros acumulados 468,00 – Ações em tesouraria 22,00 – Impostos, taxas e contribuições a recolher 45,00 – Provisão para a contribuição social sobre o lucro 63,00 – Provisão para o imposto de renda 170,00 – Reserva legal 27,00 – Dividendos a pagar 130,00

Obs.: Todos os direitos e obrigações são, pela ordem, realizáveis e vencíveis a curto

prazo. Prêmios de seguros a vencer representam aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte. O empréstimo à controlada não constitui negócio usual.

Com base no balanço patrimonial levantado, responda à seguinte questão.

O ativo circulante importou em: a) R$ 1.242,00; b) R$ 1.216.00; c) R$ 1.138.00;

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d) R$ 1.236,00; e) R$ 1.116,00. Resolução:

Pelas observações, constatamos que os direitos e as despesas antecipadas classificam-se no ativo circulante, com exceção do empréstimo à controlada, que, por não constituir negócio usual da empresa, fica no realizável a longo prazo. Basta, então, somar (ou deduzir) os valores para encontrar o ativo circulante:

Ativo circulante Saldos(R$)

Valores mobiliários 510,00 Caixa 20,00 Bancos conta movimento 90,00 Contas a receber 10,00 Clientes (duplicatas a receber) 400,00 Estoques de mercadorias para revenda 200,00 (-) Duplicatas descontadas (120,00) Prêmios de seguros a vencer 12,00 Provisão para devedores duvidosos (6,00) TOTAL 1.116,00

Resposta: Letra E

5.1.2.1. INVESTIMENTOS EM OURO

O art. 179, inciso III, da Lei no 6.404/1976 determina que as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, devem ser classificadas no grupo do ativo permanente no subgrupo investimento.

Desta forma, a lei aventa a hipótese de haver investimentos classificáveis no ativo circulante. Há, porém, a possibilidade de classificação de investimentos no ativo realizável a longo prazo, quando o prazo de resgate assim o requerer.

Dentre os investimentos temporários que a empresa faz está o ouro. Percebam que o ouro é sempre um investimento temporário, pois nenhuma empresa investe em ouro com o objetivo de permanecer com ele de forma permanente.

Para classificarmos corretamente a conta aplicações em ouro, devemos observar o pronunciamento da Comissão de Valores Mobiliários (CVM), por meio do item 4 do Parecer de Orientação no 18, de 18 de janeiro de 1990 (PO nº 18/90), dizendo que:

4. APLICAÇÕES EM OURO

Classificáveis, junto às empresas que não tenham por objeto social a sua comercialização ou industrialização, como ativo

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circulante ou realizável a longo prazo. Tal tipo de aplicação deverá ser avaliada pelo custo de aquisição atualizado monetariamente pelo BTN fiscal de final do período ou pelo valor de mercado, dos dois o menor, devendo, quando for o caso, ser constituída provisão para ajuste ao valor de mercado.

Entende-se por:

– custo de aquisição: o preço pago na compra do ouro e constante do documento representativo da transação em bolsa ou emitido por empresa habilitada ao comércio do metal, acrescido da corretagem, emolumentos e taxas efetivamente devidos pelo comprador;

– valor de mercado: a média aritmética ponderada das cotações diárias, ocorridas durante o pregão da bolsa do país em que se verificar o maior volume de negociações, no dia do encerramento do exercício social ou, se nesse dia não houver pregão, no dia do último pregão anterior.

Portanto, resta claro que os investimentos em ouro devem ser classificados ou no ativo circulante ou no ativo realizável a longo prazo, conforme a intenção de realização.

Já nas empresas que possuem como objeto social a sua comercialização ou industrialização, a classificação do ouro será, sempre, no ativo circulante, em estoques de mercadorias ou matérias-primas.

5.1.3. ATIVO PERMANENTE Para classificar um bem ou direito no ativo permanente deve-se

observar a intenção da empresa com relação a esse direito ou bem. Se a empresa adquire o bem ou direito com intenção de permanência, então ele será classificado no Ativo Permanente, do contrário, eles possuirão intenção de realização e devem ser classificados no AC ou ARLP. Assim, os bens classificados no ativo permanente não possuem a característica de realização, embora possam ser realizados eventualmente.

A Lei subdivide este grupo em três subgrupos: investimentos, imobilizado e diferido.

5.1.3.1. INVESTIMENTOS

Compreende as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificados no ativo circulante e que não se destinem à manutenção das atividades da companhia ou da empresa.

O trecho do parágrafo anterior que está em negrito representa a essência ou a base necessária para se classificar um direito em investimento,

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ou seja, é necessário que ele seja permanente e não se destine à manutenção das atividades da empresa.

Sobre as participações em outras sociedades traremos a vocês uma aula específica, principalmente no que diz respeita a sua avaliação (Avaliação de Investimentos!).

Os investimentos, com caráter de permanência, em bens não necessários à manutenção da atividade econômica da empresa, tais como: propriedade de obras de arte, antiguidades e imóveis para renda, investimento ou especulação, também serão classificados neste grupo.

Importante frisar que os rendimentos advindos deste subgrupo são, como já visto, receitas operacionais, ao passo que as perdas constituem-se em despesas não-operacionais, por representarem perdas de capital.

5.1.3.2. ATIVO IMOBILIZADO

Compreende os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da pessoa jurídica ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial.

Integram este subgrupo as aplicações de recursos em bens que ainda não estão em operação, mas que se destinem à manutenção das atividades da companhia, quando iniciada sua utilização, tais como as construções em andamento, as importações em andamento, os adiantamentos para aquisição de bens do imobilizado etc.

As contas integrantes do ativo permanente imobilizado geralmente são debitadas pelo valor de aquisição do bem ou direito, incluindo fretes, seguros, impostos, comissões, gastos com desembaraço alfandegário, custo com escritura e outros serviços legais, bem como os custos de instalação e montagem e as correções monetárias decorrentes e creditadas por alienação, baixa ou perecimento do bem ou direito, também corrigidas até a data do evento.

Conforme vimos nas aulas 1 e 2, estes bens e direitos estão sujeitos a depreciação, amortização e exaustão.

5.1.3.2.1. FUNÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DAS PRINCIPAIS CONTAS DO ATIVO PERMANENTE IMOBILIZADO

a) Terrenos – apesar de as edificações estarem aderidas ao solo, os terrenos serão classificados em contas próprias, separadas da construção, pois os terrenos são perenes e as edificações não.

As empresas podem possuir terrenos que não tenham uma destinação específica. Enquanto possuírem esta característica eles devem ser classificados no subgrupo investimentos.

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Chamamos a atenção ao fato que os terrenos, em hipótese alguma, poderão ser depreciados. Podem, porém, sofrer alteração de seu valor em decorrência de reavaliação de ativos.

b) Obras Preliminares e Complementares – todos os gastos realizados com benfeitorias ou a preparação do terreno para receber obras civis, como limpeza do terreno, serviços topográficos, terraplanagem, drenagem etc., devem ser classificadas ou contabilizadas como construções em andamento, tendo como sub-conta obras preliminares e complementares.

c) Prédios e Edifícios/Instalações – são quaisquer prédios, edifícios e instalações de propriedade da empresa e que se destinem à manutenção da atividade econômica da empresa.

d) Construções em Andamento – todos os gastos com construções devem ser classificados nesta conta e quando a obra estiver pronta os valores serão transferidos para a conta própria de imobilizado.

e) Máquinas e Equipamentos Industriais – representam as máquinas, aparelhos e equipamentos, utilizados no processo produtivo da empresa industrial.

f) Ferramentas – devem ser classificadas neta conta as ferramentas que possuam vida útil superior a 1(um) ano.

g) Equipamentos de Informática – são os equipamentos propriamente dito e os programas de computadores, desde que observado o valor e a vida útil.

h) Móveis e Utensílios – utilizamos esta conta para designar os móveis e os materiais de escritório utilizados pela empresa.

i) Veículos – registra os veículos de propriedade da empresa. Compreende os veículos de carga ou da administração.

j) Importações em Andamento – os valores despendidos na para importação de bens, inclusive frete, gastos com desembaraço aduaneiro, armazenagem e recebimento pela empresa, além dos tributos, bem como o IOF relativo às operações de câmbio.

k) Adiantamento para Inversões Fixas – todos os adiantamentos a fornecedores, por conta de fornecimento de bens do imobilizado (máquinas, equipamentos, aparelhos, veículos, móveis e utensílios etc.), serão contabilizado neste subgrupo.

l) Almoxarifado de Inversões Fixas – registram-se nesta conta os estoques de materiais e bens que serão empregados em imobilizações futuras ou obras em andamento, tais como: materiais de construção, peças de reposição etc.

m) Marcas e Patentes – são os bens intangíveis da empresa, tais como: registro de marcas, nomes, patentes, invenções próprias. Também podem

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aparecer gastos por contrato de uso de marcas, patentes ou processos industriais de terceiros.


(FTE-RN) Qual o total, em reais, do Ativo Permanente, considerando-se as contas abaixo? Despesas antecipadas 5.000,00 Imobilizações em andamento 20.000,00 Estoques 10.000,00 Móveis e Utensílios 70.000,00 Veículos para venda 25.000,00 Depreciação Acumula 12.000,00 Investimentos Temporários 15.000,00 Ações de Outras Companhias 30.000,00 Amortização Acumulada 10.000,00 Despesas de Implantação 30.000,00 (A) 148.000,00 (B) 133.000,00 (C) 128.000,00 (D) 108.000,00 Resolução: Do grupo de contas apresentadas, as que integram o ativo permanente são:

CONTAS ATIVO PERMANENTE Imobilizações em andamento 20.000,00 Móveis e Utensílios 70.000,00 Depreciação Acumula 12.000,00 Amortização Acumulada 10.000,00 Despesas de Implantação 30.000,00 SOMA 120.000,00 12.000,00 SALDO 108.000,00

Portanto a resposta correta é a letra “D”.

5.1.3.3. ATIVO DIFERIDO

Estão lembrados da ordem que devem ser classificados os elementos do ativo?

Pois dentro daquela ordem, o diferido é o último, pois representa as aplicações de recursos em despesas e gastos pré-operacionais.

Conforme a lei, este grupo compreende as aplicações de recursos em despesas que contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o início das operações sociais.

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Os valores registrados neste subgrupo são ativos intangíveis, e a lei estipulou que sejam amortizados num prazo máximo de 10 (dez) anos, a partir do início da operação normal, ou do exercício em que os benefícios dela decorrentes são usufruídos. É interessante notar que a legislação do Imposto de Renda fixou que a amortização não poderá se dar em prazo inferior a 5 anos. Aqui mais uma vez vale a ressalva de que devemos seguir, preferencialmente, a legislação comercial.

Caso o empreendimento ou a atividade for abandonado ou quando não poderão produzir resultados suficientes para amortizá-los, o valor do diferido deve ser registrado como perda do capital aplicado.

Em hipótese alguma devem aparecer neste grupo bens corpóreos, pois estes devem ser classificados no imobilizado ou em investimento se não forem de uso.

Desta forma, fazem parte deste grupo as os gastos de implantação e pré-operacionais, pré-industriais, pesquisa e desenvolvimento de produtos, gastos de reorganização, gastos de implantação de sistemas e métodos, juros sobre o capital próprio etc., isto é, despesas pré-operacionais.

Para nunca mais confundir, reforçamos a diferenciação entre as contas do ativo permanente diferido, que representam despesas já incorridas (pagas ou não) em fase pré-operacional ou na modernização, com as despesas do exercício seguinte (despesas antecipadas), que são despesas ainda não-incorridas, embora pagas ou das quais já se assumiu o compromisso (obrigação) de pagamento, e que são ativadas para serem apropriadas em exercícios futuros em função do regime de competência. Percebe-se que a diferença reside na finalidade das contas e na ocorrência ou não do fato gerador, visto que para as contas do diferido o FG já ocorreu ao passo que nas despesas antecipadas ainda não ocorreu FG. Ademais, as despesas antecipadas geralmente possuem período de apropriação de 1 ou 2 anos, ao passo que as despesas do diferido serão amortizadas em até 10 anos após o início de produção ou funcionamento.

Para finalizar o assunto classificação do ativo, vale frisar que na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo.


Texto CE-I Os quadros abaixo apresentam o balanço patrimonial de 31/12/2000, a demonstração do resultado e o fluxo de caixa do primeiro trimestre de 2001 e a planilha de trabalho para a elaboração do balanço de 31/3/2001.

balanço patrimonial (em R$) ativo 31/12/2000 circulante 291.000 disponibilidades 10.000 contas a receber de vendas 178.000

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estoque de mercadorias 98.000 despesas do período seguinte (aluguéis e seguros) 5.000 realizável a longo prazo 12.000 empréstimos 12.000 permanente 71.000 investimentos 15.000 imobilizado 50.000 diferido 6.000 total 374.000 passivo 31/12/2000 circulante 160.000 fornecedores 56.000 pessoal e encargos a pagar 5.000 tributos a pagar 36.000 aluguéis e seguros a pagar 3.000 dividendos 11.000 empréstimos 49.000 patrimônio líquido 214.000 capital social 100.000 reservas de capital 50.000 reservas de lucros 10.000 lucros acumulados 54.000 total 374.000

demonstração do resultado do 1.º trimestre de 2001 vendas brutas 250.000 tributos sobre as vendas (46.250) vendas líquidas 203.750 custo das mercadorias vendidas (91.688) lucro bruto 112.063 despesas com pessoal (12.000) despesas com materiais e serviços (8.000) despesas com aluguéis e seguros (12.000) depreciação (3.500) amortização do diferido (300) receitas financeiras 1.000 de aplicação das disponibilidades 300 de empréstimos de longo prazo 700 despesas financeiras (2.400) lucro antes de IR e CSLL 74.863 IR e CSLL (25.453) lucro líquido 49.409

fluxo de caixa do 1.º trimestre de 2001 saldo inicial 10.000 entradas 295.300 de vendas 260.000 de empréstimos de curto prazo 25.000 de aumento do capital social 10.000 de rendimento de aplicação das disponibilidades 300 saídas (302.000) pessoal (11.000) fornecedores (100.000) aluguéis e seguros (15.000) tributos (75.000)

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dividendos (10.500) empréstimos recebidos (51.000) aquisição de imobilizado à vista (26.500) aquisição de ações de coligadas à vista (13.000) saldo final 3.300

Considerando os elementos do texto CE-I, julgue os itens a seguir.

1 O saldo das disponibilidades, em 31/3/2001, estará entre R$ 12.000,00 e R$ 15.000,00.

2 O saldo de contas a receber de vendas estará entre R$ 160.000,00 e R$ 170.000,00.

3 Considerando compras no primeiro trimestre de 2001, no valor de R$ 102.000,00, o saldo final de estoques será de R$ 109.313,00, em 31/3/2001.

4 Considerando o pagamento antecipado de aluguéis e seguros no período, no valor de R$ 3.000,00 e a apropriação para despesas de aluguéis e seguros, de R$ 2.500,00, no mesmo primeiro trimestre, o saldo final dessa conta será de R$ 5.500,00.

5 Considerando que as receitas financeiras dos empréstimos ativos serão recebidas juntamente com o principal, o saldo de empréstimos realizáveis a longo prazo será de R$ 12.500,00, em 31/12/2001.

SOLUÇÃO: ITEM 1: Para responder este item devemos analisar o comportamento do fluxo de caixa do 1º trimestre de 2001. (O fluxo de caixa, apesar do nome, evidencia o fluxo das disponibilidades, englobando, além do caixa, o saldo da conta bancos conta movimento e aplicações financeiras de liquidez imediata.) Constata-se que este apresentava o saldo inicial de R$ 10.000,00, valor representado pelo saldo final no balanço de 31/12/2000, e saldo final de R$ 3.300,00. Conclui-se que houve um excesso de aplicações de recursos disponíveis em relação as origens no valor de R$ 6.700,00, isto é, houve uma redução das disponibilidades de R$ 10.000,00 para R$ 3.300,00. O item está ERRADO. ITEM 2: Em análise conjunta da DRE, do Fluxo de Caixa e do Balanço Patrimonial, constata-se que o saldo de contas a receber de vendas em 31/12/2000 foi de R$ 178.000,00 e que as vendas brutas no primeiro trimestre de 2001 foram de R$ 250.000,00 e que as entradas de disponibilidades de vendas foi de R$ 260.000,00. Como as entradas decorrentes de vendas foram de R$ 260.000,00 e as vendas no período foram de R$ 250.000,00, conclui-se que houve o recebimento de R$ 10.000,00 de contas a receber de vendas. Logo o saldo desta conta diminuiu nesse valor de R$ 10.000,00. Assim, o saldo de contas a receber em 31/03/2001 era de R$ 168.000,00. Assim, o item está CERTO.

ITEM 3:

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Em 31/12/2000 o estoque de mercadorias para venda era de R$ 98.000,00. Se houve, no 1º trimestre de 2001, a aquisição de mercadorias no valor de R$ 102.000,00, então as mercadorias a disposição para venda no período foram de R$ 200.000,00. Analisando a DRE, constata-se que o CVM no trimestre foi de R$ 91.688,00. Desta forma, o estoque final de mercadorias em 31/03/2001, deverá ser de R$ 108.312,00 (R$ 200.000,00 – R$ 91.688,00). Desta forma, o item está ERRADO.

ITEM 4: As despesas do período seguinte, em 31/12/2000, somaram R$ 5.000,00. Se houve o pagamento antecipado de despesas desta natureza no valor de R$ 3.000,00, então o saldo ficaria em R$ 8.000,00. Porém, houve a apropriação de despesas no valor de R$ 2.500,00, o que faz reduzir aquele saldo nessa proporção. Logo, o saldo final dessa conta, em 31/03/2001, será de R% 5.500,00. O item está CERTO.

ITEM 5: Analisando a DRE do 1º trimestre, verifica-se a presença de receitas financeiras de empréstimos de longo prazo no valor de R$ 700,00. Ora, se em um trimestre os empréstimos de longo prazo renderam R$ 700,00, e se considerarmos o regime de juros simples, então em 4 trimestres teremos o valor de R$ 2.800,00 a título de juros. Se, entretanto, considerarmos o regime de juros compostos, o valor será ainda maior.

Consoante o disposto no final do inciso I do art. 183 da Lei nº 6.404/76, o valor dos juros ganhos no período devem ser adicionados ao valor do empréstimo.

Desta forma, o valor de empréstimos de longo prazo, no dia 31/03/2001, será de no mínimo R$ 12.800,00. Logo o item está ERRADO.

Hoje ficaremos por aqui. O conteúdo apresentado já é bastante extenso e há muita coisa para estudar. A seguir apresentamos alguns exercícios para serem resolvidos. Tentem resolver os exercícios sem se preocupar com o gabarito. Assinalem as respostas em folha separada para verificar o percentual de acerto, fazendo desses exercícios um verdadeiro simulado!

Um forte abraço dos professores Velter e Missagia e bons estudos a todos!!!

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EXERCÍCIOS PROPOSTOS:

2. (MTB–CESPE–UnB/94) De acordo com a Lei no 6.404/76, as contas no ativo circulante serão classificadas do seguinte modo:

a) as disponibilidades, os valores a receber e os estoques; b) as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as

aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte; c) as disponibilidades, os direitos realizáveis durante o exercício e as aplicações de

recursos em despesas do exercício seguinte; d) as disponibilidades, os créditos em geral, os estoques e as despesas antecipadas; e) as disponibilidades, os valores a receber, os estoques e as despesas antecipadas.

5. (TÉC. CONTR–INTERNO) Balancete de verificação elaborado em 31.12.t4, em reais: Contas Saldo Devedor Saldo Credor Caixa 10.000,00 - Bancos 7.000,00 - Duplicatas receber 86.000,00 - Duplicatas descontadas - 22.000,00 Prov. p/devedores duvidosos - 500,00 Mercadorias 84.300,00 - Seguro a apropriar 4.800,00 - Dupl. receber L/P 30.000,00 - Prom. receber L/P 25.000,00 - Part. soc. controladas 48.000,00 - Máquinas 25.000,00 - Deprec. acum. máquinas - 5.000,00 Empréstimos a pagar - 12.000,00 Salários a pagar - 3.000,00 Financ. pagar L/P - 10.000,00 Capital - 205.000,00 Reservas - 12.000,00 Ações tesouraria 2.000,00 - Lucro ou prej. acumulado - 17.400,00 Custo das merc. vendidas 106.700,00 - ICMS s/vendas 38.700,00 - Salários 16.000,00 - Aluguel 13.000,00 - Juros ativos - 3.600,00 Descontos concedidos 1.400,00 - Serviços terceiros 7.600,00 - Vendas - 215.000,00 TOTAL 505.500,00 505.500,00 Com base no balancete acima, o total dos ativos realizáveis e o resultado bruto são,

respectivamente: a) 55.000,00 / 69.600,00;

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a) 55.000,00 / 108.300,00; c) 169.000,00 / 108.300,00; d) 224.600,00 / 69.600,00; e) 224.600,00 / 108.300,00.

6. (ESAF/AFTN–1989) A Empresa Beta S/A apresenta, em 31/12, a seguinte posição de saldos:

Caixa R$ 1.000,00 Duplicatas a receber R$ 20.000,00 Ações de coligadas R$ 5.000,00 Capital a realizar R$ 4.000,00 Salários R$ 1.300,00 Provisão para imposto de renda R$ 400,00 Duplicatas a pagar R$ 14.800,00 Salários a pagar R$ 600,00 Reserva legal R$ 1.100,00 Lucros acumulados R$ 800,00 Mercadorias R$ 6.700,00 Despesas antecipadas R$ 300,00 Móveis e utensílios R$ 10.000,00 Aluguéis passivos R$ 200,00 Duplicatas descontadas R$ 1.500,00 Provisão para créditos de liquidação duvidosa R$ 500,00 Depreciação acumulada R$ 2.000,00 Capital social R$ 24.000,00 Juros ativos R$ 1.600,00 Imposto a recolher R$ 1.200,00 Com base nas contas e saldos acima, pode-se afirmar que o total de saldos credores do

balancete e o valor do ativo circulante no balanço patrimonial da empresa Beta S/A são, respectivamente, de:

a) R$ 46.500,00 e R$ 26.000,00; b) R$ 48.500,00 e R$ 28.000,00; c) R$ 48.500,00 e R$ 26.000,00; d) R$ 46.500,00 e R$ 27.500,00; e) R$ 44.500,00 e R$ 27.500,00.

7. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Em 31.11.x2, a composição do fundo fixo de caixa, sempre suprido pela Tesouraria em moeda corrente, era a seguinte:

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R$ – Moeda corrente 10.000,00 – Comprovantes de despesa 90.000,00 Total 100.000,00 Naquela data, foi feita a reconstituição do fundo e, concomitantemente, a redução do

valor, em moeda corrente, de R$ 100.000,00 para R$ 50.000,00. Em função dos registros contábeis concernentes, o somatório das contas do ativo

circulante: a) diminuiu em R$ 90.000,00; b) aumentou em R$ 40.000,00; c) aumentou em R$ 50.000,00; d) aumentou em R$ 130.000,00; e) diminuiu em R$ 50.000,00.

8. (ESAF/TFC–1996) Uma empresa, em agosto de 1994, adquiriu um lote de ações de algumas companhias, na bolsa de valores, com a intenção de revendê-las, assim que se lhe oferecesse uma oportunidade vantajosa. Até 31/12/1995, data de encerramento de seu exercício social, ainda não as havia revendido.

No balanço patrimonial de 31/12/1995, essas ações devem figurar no ativo: a) circulante; b) realizável a longo prazo; c) permanente – imobilizado; d) permanente – investimentos; e) permanente – diferido.

9. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Devem ser integralmente classificados no ativo realizável a longo prazo, de acordo com a Lei das S.A.:

a) os contratos de aluguéis, pelos valores correspondentes aos períodos de utilização dos imóveis a vencerem a partir do exercício seguinte;

b) as letras de câmbio, com qualquer vencimento; c) os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas

ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia;

d) os investimentos permanentes em coligadas e controladas; e) as despesas incorridas com projetos de pesquisa, que contribuirão para a formação do

resultado de mais de um exercício social.

10. (AFTN/ESAF/96) Quando adquiridos com caráter de permanente, são classificados como ativo permanente investimentos:

a) participações societárias e bens de uso intangíveis;

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b) bens de uso intangíveis e direitos de longo prazo; c) bens tangíveis não-utilizados nas atividades da empresa; d) bens tangíveis utilizados nas atividades da empresa; e) bens de uso tangíveis e direitos de longo prazo.

11. (AFTN/ESAF/96) O ativo permanente imobilizado é formado: a) apenas por bens intangíveis e direitos da entidade utilizados em suas atividades; b) por todos os bens tangíveis e intangíveis, além dos direitos a longo prazo da entidade; c) apenas por bens tangíveis utilizados no desenvolvimento de suas atividades; d) por bens e direitos da entidade utilizados no desenvolvimento de suas atividades; e) somente por bens depreciáveis utilizados no desenvolvimento das atividades da

entidade.

12. (ESAF/AFTN–1994/março) No balanço patrimonial, as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não-classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, serão classificados:

a) no ativo imobilizado; b) no ativo diferido; c) em investimentos; d) no ativo realizável a longo prazo; e) no exigível a longo prazo.

13. (ESAF–CVM/2001) Os juros e demais encargos financeiros, decorrentes de financiamentos para a construção de bens imobilizados, são:

a) registrados em conta destacada, que evidencie sua natureza, e classificados no mesmo grupo do ativo que lhe deu origem;

b) levados ao resultado do exercício, no período em que forem pagos ou provisionados, de acordo com a competência de exercício;

c) inscritos em uma conta do diferido e levados ao resultado do exercício, de acordo com a taxa de retorno esperada;

d) computados como despesas financeiras, no período em que ocorrer o seu efetivo pagamento;

e) computados em conta específica do grupo resultado de exercícios futuros e apropriados ao resultado em até 5 (cinco) anos.

14. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A Cia. Giramuito não tem, em seu balanço, valores a longo prazo nem resultados de exercícios futuros. Ostenta um patrimônio líquido de R$ 420.000,00, representando 2/3 do patrimônio bruto. Sabendo-se que o capital de giro próprio da Cia. Giramuito soma o montante de R$ 90.000,00, podemos dizer com certeza que o seu ativo permanente tem o valor de:

a) R$ 210.000,00; b) R$ 300.000,00;

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c) R$ 330.000,00; d) R$ 420.000,00; e) R$ 630.000,00. 17. (ESAF–CVM/2001) Comparando-se o conceito do ativo permanente diferido com

o das despesas antecipadas, pode-se dizer que: a) o diferido é formado por despesas já incorridas e não-pagas que afetam exclusivamente

o passivo circulante; b) as despesas antecipadas são formadas por despesas incorridas e não-pagas que afetam o

passivo circulante e o exigível de longo prazo; c) as despesas antecipadas registram despesas pagas e não-incorridas e o diferido é

formado por despesas já incorridas; d) as despesas antecipadas alteram o resultado não-operacional e o diferido, o resultado

operacional; e) o diferido afeta os resultados do exercício, através de amortizações baseadas em

estimativas, e as despesas antecipadas, quando são pagas.

18. (ESAF/AFTN–1994/março) CONTAS $ Caixa 10,00 Bancos conta movimento 20,00 Duplicatas a receber 3.000,00 Duplicatas descontadas 600,00 Provisão para devedores duvidosos 45,00 Adiantamentos para despesas de viagens 30,00 Benefícios sociais a recuperar 200,00 Impostos a recuperar 70,00 Estoques de mercadorias para revenda 1.000,00 Prêmios de seguros a vencer 120,00 Despesas financeiras pagas antecipadamente 80,00 Empréstimos a sociedades controladas 240,00 Aplicações financeiras 410,00 Participações em sociedades controladas 900,00 Terrenos 500,00 Edifícios 880,00 Móveis e utensílios 340,00 Depreciações acumuladas de edifícios 264,00 Depreciações acumuladas de móveis e utensílios 272,00 Despesas pré-operacionais 320,00 Amortizações acumuladas de despesas pré-operacionais 256,00 Com base nos elementos acima, extraídos de um balancete final de 31/12/X3, determine o

montante do ATIVO, no balanço patrimonial correspondente, e assinale a opção que o contém. a) $ 6.683,00. d) $ 7.928,00. b) $ 7.328,00. e) $ 8.120,00. c) $ 7.883,00.

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19. (UnB/CESPE–STM/99) Considerando o grau de liquidez a ser respeitado na apresentação das contas que compõem o ativo, os estoques de mercadorias para revenda, em uma empresa varejista, devem ser apresentados:

a) antes das contas a receber de vendas a prazo; b) após as contas a receber de vendas a prazo; c) antes das aplicações financeiras de liquidez imediata; d) após o ativo realizável a longo prazo; e) no ativo imobilizado.

20. (UnB/CESPE–STM/99) Os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial, devem ser classificados no ativo:

a) circulante; b) realizável a longo prazo; c) imobilizado; d) permanente, em investimentos; e) diferido.

69. (AFTN–1994/setemb.) Os estatutos da Companhia Comercial QQ estabelecem que as participações abaixo serão calculadas, com base no lucro que remanescer, após a participação anterior, na seguinte ordem:

Administradores – 10% Partes beneficiárias – 5% No período-base, findo em 31.12.93, a referida companhia apurou um lucro, antes

da provisão para o imposto de renda e antes das participações estatutárias de R$ 4.000,00. Outros dados: – a provisão para o imposto de renda importou em R$ 1.000,00; – o montante dos prejuízos acumulados de exercícios anteriores era de R$

2.000,00; – a empresa estava dispensada de constituir a provisão para a contribuição social

sobre o lucro; – desconsidere os aspectos relacionados com a distribuição de dividendos. Os lançamentos contábeis, para registrar essas participações, feitos a débito de

contas de despesas de participações (por natureza), foram, pela ordem, de: a) R$ 400,00 e R$ 180,00; d) R$ 300,00 e R$ 135,00; b) R$ 300,00 e R$ 150,00; e) R$ 100,00 e R$ 50,00. c) R$ 100,00 e R$ 45,00;

78. (ESAF/TCU–2000) A empresa S.A. Indústria e Comércio produz tornos metálicos

e outras ferramentas industriais que são comercializados em operações de venda, tanto à vista como a prazo. Seu exercício financeiro coincide com o ano-calendário. Em 21 de dezembro de 1999, o Diretor Financeiro dessa empresa, que também é seu acionista, obteve, na Tesouraria, um empréstimo de R$ 6.000,00, assinando uma promissória vencível em 25 do mês seguinte. No mesmo dia, esse Diretor

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comprou a prazo algumas ferramentas, na própria loja da fábrica, assinando três notas promissórias de R$ 600,00, vencíveis a 60, 120 e 180 dias. As operações foram debitadas em títulos a receber.

Ao encerrar o exercício em 31 de dezembro do referido ano, deverá constar, do balanço patrimonial dessa empresa, a conta títulos a receber com saldo de:

a) R$ 7.800,00 no ativo circulante; b) R$ 7.800,00 no ativo realizável a longo prazo; c) R$ 6.000,00 no ativo circulante; d) R$ 6.000,00 no ativo circulante e de R$ 1.800,00 no ativo realizável a longo prazo; e) R$ 1.800,00 no ativo circulante e de R$ 6.000,00 no ativo realizável a longo prazo. 84. (PREFEITURA DE NATAL–RN–2001/ESAF) José é irmão de Maria. Maria é

sócia e Diretora da firma Zé, Maria & Irmão Ltda., que comercializa artigos de viagem, José e Maria resolveram viajar e, em 31 de outubro de 2001, compraram em sua própria empresa R$ 4.200,00 em artigos de viagem, acertando o pagamento para 30 meses, em parcelas iguais, vencendo a inicial em 30/11/01. Maria obteve também R$ 600,00 em vales da empresa para pagamento de novembro de 2001 a fevereiro do ano seguinte. O exercício social coincide com o ano calendário e, ao seu final, considere não haver parcelas vencidas. Seguindo as regras atuais de classificação das contas do sistema patrimonial, podemos afirmar que, em 31 de dezembro de 2001, no que concerne a essas operações, a empresa terá créditos de:

a) R$ 4.800,00, no ativo realizável a longo prazo; b) R$ 4.220,00, no ativo realizável a longo prazo; c) R$ 2.540,00, no ativo realizável a longo prazo; d) R$ 2.560,00, no ativo circulante; e) R$ 1.980,00, no ativo circulante;

109. (TRF–2002–ESAF) O patrimônio da Empresa Alvas Flores, em 31/12/2001, era composto pelas seguintes contas e respectivos saldos, em valores simbólicos:

Caixa R$ 100,00 Capital social R$ 350,00 Empréstimos obtidos LP R$ 150,00 Bancos c/movimento R$ 200,00 Lucros acumulados R$ 200,00 Fornecedores R$ 100,00 Contas a receber R$ 100,00 Empréstimos concedidos LP R$ 100,00 Dividendos a pagar R$ 150,00 Duplicatas emitidas R$ 800,00 Notas promissórias emitidas R$ 500,00 Adiantamento de clientes R$ 200,00 Impostos a pagar R$ 50,00 Equipamentos R$ 100,00 Clientes R$ 450,00 Reserva legal R$ 100,00

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Mercadorias R$ 500,00 Notas promissórias aceitas R$ 250,00 Duplicatas aceitas R$ 1.000,00 Patentes R$ 200,00 A representação gráfica do patrimônio que acima se compõe evidenciará um ativo

total no valor de: a) R$ 2.400,00; b) R$ 2.600,00; c) R$ 2.800,00; d) R$ 2.850,00; e) R$ 3.050,00.

GABARITO DA AULA 6:

1 – C 5 – A 9 – C 13 – A 17 – E 2 – D 6 – C 10 – A 14 – B 18 – C 3 – C 7 – C 11 – C 15 – C 19 – C 4 – A 8 – D 12 – C 16 – C

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Resolução da questão 20 da aula 2. 20) (ESAF/RECEITA/AFRF-2000) A firma Duplititus opera com vendas a prazo alternando a cobrança em

carteira e em bancos, mediante desconto de duplicatas. Em primeiro de abril mantinha as duplicatas de sua emissão nos 03, 05 e 08 em carteira de cobrança e as de nos 04, 06 e 07, descontadas no banco. Cada uma dessas letras tinha valor de face de R$ 60,00, exceto a no 07, cujo valor era R$ 70,00. Durante o mês de abril ocorreram os seguintes fatos: - vendas a prazo com emissão das duplicatas nos 09, 10 e 11 (3x50): R$ 150,00- vendas a vista mediante notas fiscais: R$ 200,00- desconto bancário das duplicatas nos 09 e 10; R$ 100,00- recebimento em carteira das duplicatas nos 03 e 05; R$ 120,00- devolução pelo banco da duplicata no 04, sem cobrar; R$ 60,00- recebimento pelo banco da duplicata no 07. R$ 70,00

Com essas informações podemos concluir que, após a contabilização, o saldo final das contas Duplicatas a Receber e Duplicatas Descontadas será, respectivamente, de:

a) R$ 160,00 e R$ 330,00 b) R$ 330,00 e R$ 160,00 c) R$ 140,00 e R$ 160,00 d) R$ 200,00 e R$ 220,00 e) R$ 330,00 e R$ 220,00

Solução:

DUPLICATA A RECEBER Duplicatas nºs 03 a 08 Vendas a prazo “Duplicatas nºs 09, 10 e 11” Recebimento das Duplicatas nºs 03 e 05 Recebimento da Duplicata nº 07

370,00 150,00

120,00 70,00

Total 520,00 190,00 Saldo 330,00

DUPLICATA DESCONTADAS Duplicatas nºs 04, 06 e 07 Duplicatas nºs 09, 10 Devolução pelo Banco da Duplicata nº 04 Recebimento da Duplicata nº 07

60,00 70,00

190,00 100,00

Total 130,00 290,00 Saldo 160,00

Atenção! Na operação de desconto de duplicatas o valor de duplicatas a receber não sofre qualquer alteração.

A baixa é realizada somente por ocasião do efetivo recebimento (pagamento), quer a duplicatas estejam em carteira de cobrança ou descontadas no banco. Também se dará baixa no caso de perdas, quando as duplicatas se tornarem definitivamente e comprovadamente incobráveis.

Duplicatas descontadas são contas de natureza credora e têm como contrapartida a conta Bancos. A conta Duplicatas Descontadas é debitada pelo pagamento ou quando o banco devolve as duplicatas

sem que tenham sido quitadas. Alternativa correta letra “B”.

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AULA 7: PASSIVO EXIGÍVEL

CAROS ALUNOS

Seguindo em nosso curso, apresentaremos hoje os aspectos envolvendo o Passivo Exigível (PC e PELP), REF e PL. Antes, porém, precisamos fazer uma observação em relação ao conteúdo do curso e a forma de apresentação. O curso é direcionado exclusivamente para concursos e procuramos enfatizar os pontos mais cobrados nas provas e da forma como são cobrados. Por isso, muitas vezes, o curso parece excessivamente teórico em alguns aspectos como é este ponto sobre o Balanço Patrimonial. Partimos da premissa de que todos possuímos o “tico e teco” em funcionamento e que sabemos pelo menos as quatro operações, logo não precisamos mostrar determinadas “continhas” que só fariam vocês gastar papel e tinta! Ademais, vocês querem passar em concurso e nossa missão é ajudá-los a chegar lá!

Então, seguimos em frente no ritmo que entendemos que possa levá-los à lista dos aprovados, combinado?!!! 1. PASSIVO

Passivo, em sentido estrito, representa as obrigações de uma empresa para terceiros. Teríamos, nessa acepção como passivo apenas o exigível. Entretanto, nos dizeres da Lei no 6.404/76, o passivo tem um espectro mais amplo, englobando também o REF e o capital próprio da empresa que é, segundo alguns autores, uma obrigação da empresa para com seus sócios ou acionistas.

Nas provas de concursos o termo PASSIVO é usado nos dois sentidos, ou seja, no sentido de abarcar apenas o exigível e no sentido de passivo total ou amplo. Resta-nos, diante da questão, discernir, de alguma forma, a que termo o examinador este se referindo. Geralmente, quando tiver o sentido amplo, o examinador nos revela: “... segundo a lei 6.404/76, o passivo ...”. Noutras situações fala da equação fundamental do patrimônio (A – P = PL) quando estará fazendo referência ao passivo exigível apenas.

A respeito do passivo exigível, que representa as obrigações da entidade, a lei o subdivide em circulante e exigível a longo prazo, estabelecendo no art. 180 que:

As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ativo permanente, serão classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exercício seguinte, e no passivo exigível a longo prazo, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no parágrafo único do art. 179.

O parágrafo único do art. 179, que representa uma exceção a regra geral de classificação, estabelece que:

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Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo deste ciclo.

1.1. PASSIVO CIRCULANTE (PC)

O passivo circulante compreende as obrigações da empresa que se vencerem no exercício social seguinte. Para identificar a maioria das contas desse grupo basta observarmos a presença das expressões “... a pagar” ou “... a recolher”. Além das contas com aquelas designações aparecem neste grupo contas de provisão constitutivas de obrigações.

Exemplos de contas que compõem o grupo:

Duplicatas a pagar ou fornecedores Contas a pagar (água, luz, telefone, aluguéis, etc.) Impostos a pagar (a recolher) Juros a pagar Salários a pagar Dividendos a pagar Provisão para férias Notas Promissórias descontadas (-) Encargos financeiros a transcorrer Provisão para 13o salário Empréstimos bancários Receitas antecipadas do exercício seguinte Aluguéis ativos a vencer Juros ativos a vencer Faturamento antecipado Provisão para imposto de renda

Algumas contas do passivo exigível poderão aparecer em provas de

concursos sem a determinação de que sejam do circulante ou do realizável a longo prazo, como é o caso de empréstimos bancários. Quando isto ocorrer devemos classificar essas contas sempre no passivo circulante.

Outro detalhe a ser considerado diz respeito a correta classificação dos empréstimos de sócios ou diretores à empresa. Neste caso, devemos observar o prazo de vencimento da obrigação e classificá-la consoante esse prazo.

1.2. PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO (PELP)

O PELP representa as obrigações da empresa que se vencerem após o término do exercício social seguinte.

São exemplos desse grupo as seguintes contas:

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Títulos a pagar (LP) Debêntures a resgatar Impostos a pagar (parcelamento, Refis) Financiamentos a pagar (LP) (-) Encargos financeiros a transcorrer (LP)

1.3. RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS (REF)

Os resultados de exercícios futuros possuem previsão legal no art. 181 da Lei 6.404/76. Somente devem integrar este grupo os resultados futuros em relação aos quais não haja qualquer tipo de obrigação com terceiros. Caso haja alguma responsabilidade ou obrigação da empresa pelo recebimento antecipado de recita, esta deverá ser classificada no passivo, quer no circulante, quer no PELP.

São necessárias algumas observações a respeito da classificação de determinadas contas neste grupo:

1) Os aluguéis recebidos antecipadamente serão classificados como receita de exercício futuro, apenas se, no contrato, constar a cláusula de que, mesmo havendo rescisão, não ocorrerá devolução do valor recebido anteriormente.

2) Os adiantamentos de clientes, por conta de mercadorias a entregar ou serviços a prestar, representam uma obrigação da empresa de produzir ou entregar tais bens ou serviços, devendo ser classificados no passivo circulante ou exigível a longo prazo.

3) O procedimento da apropriação desta receita é semelhante, porém de modo inverso, ao funcionamento de apropriação da despesa na conta aluguéis a vencer.

EXERCÍCI RESOLVIDO:

(Esaf/AFRF/2003) A empresa de Comércio Geral apresenta, em 30 de setembro, o balancete abaixo descrito: C o n t a s s a l d o s Ações de Outras Companhias R$ 1.500,00 Bancos conta Movimento R$ 2.000,00 Capital Social R$ 8.500,00 Clientes R$ 2.500,00 Custo das Mercadorias Vendidas R$ 1.700,00 Duplicatas a Pagar R$ 3.700,00 Duplicatas a Receber R$ 1.400,00 Duplicatas descontadas R$ 1.100,00 Duplicatas protestadas R$ 1.000,00 Empréstimos Concedidos R$ 1.300,00 Fornecedores R$ 2.900,00 Insubsistências Passivas R$ 900,00 Juros Passivos R$ 600,00

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Mercadorias R$ 3.800,00 Móveis e utensílios R$ 5.200,00 Prejuízos Acumulados R$ 100,00 Provisão p/ Perdas em Investimentos R$ 300,00 Provisão para Imposto de Renda R$ 700,00 Receitas Antecipadas R$ 400,00 Reserva de Reavaliação R$ 800,00 Receitas de Vendas R$ 2.000,00 Serviços Prestados R$ 1.600,00 Se fosse elaborar o Balanço Patrimonial nessa data, com esses valores, o Contador, certamente, apuraria: a) ativo total no valor de R$ 17.600,00 b) passivo exigível no valor de R$ 7.300,00 c) patrimônio líquido no valor de R$ 10.000,00 d) ativo circulante no valor de R$ 9.900,00 e) lucro líquido no valor de R$ 300,00 RESOLUÇÃO: Ações de Outras Companhias R$ 1.500,00 AC Bancos conta Movimento R$ 2.000,00 AC Capital Social R$ 8.500,00 PL Clientes R$ 2.500,00 AC Custo das Mercadorias Vendidas R$ 1.700,00 Resultado (D) Duplicatas a Pagar R$ 3.700,00 PC Duplicatas a Receber R$ 1.400,00 AC Duplicatas descontadas R$ 1.100,00 AC (C) Duplicatas protestadas R$ 1.000,00 AC Empréstimos Concedidos R$ 1.300,00 ARLP Fornecedores R$ 2.900,00 PC Insubsistências Passivas R$ 900,00 Resultado (D) Juros Passivos R$ 600,00 Resultado (D) Mercadorias R$ 3.800,00 AC Móveis e utensílios R$ 5.200,00 AP Prejuízos Acumulados R$ 100,00 PL (D) Provisão p/ Perdas em Investimentos R$ 300,00 PL (C) Provisão para Imposto de Renda R$ 700,00 PC Receitas Antecipadas R$ 400,00 REF Reserva de Reavaliação R$ 800,00 PL Receitas de Vendas R$ 2.000,00 Resultado (C) Serviços Prestados R$ 1.600,00 Resultado (C) Desta forma, temos passivo exigível (PC + PELP) no valor de R$ 7.300,00, cuja resposta é a letra “b”. A ressalva a ser feita para esta questão é que receitas antecipadas somente será REF se sobre elas não pese nenhuma obrigação de devolução futura ou entrega de bens, pois se presente alguma circunstância dessas, o valor deve ser registrado no exigível. Esta ressalva deveria estar presente nesta receita. Porém, a questão não foi alterada. Resposta correta letra “B”.

1.4. PATRIMÔNIO LÍQUIDO (PL)

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Por definição, o PL representa a diferença entre o ativo e o passivo exigível (A – Pe = PL). No balanço patrimonial, entretanto, devemos entender o PL como sendo a diferença entre o Ativo e o Passivo Exigível + REF [A – (Pe + REF) = PL].

Desta forma, o PL é o valor contábil que efetivamente pertence à entidade, isto em função do princípio da entidade. Recebe ainda a designação de capital próprio. Não representa, na essência, obrigação da empresa para com os sócios ou acionistas, embora alguns autores insinuarem tratar-se de obrigação da empresa.

O PL representa, em última análise, o investimento realizado pelos sócios ou acionistas mais os resultados gerados pelas atividades desenvolvidas pela empresa. Ressalte-se que os sócios não fazem um empréstimo à sociedade. Eles investem com o intuito de gerar riquezas e usufruir os dividendos e lucros a eles destinados. Assim, repetimos, pela observância do princípio da Entidade, cuja premissa é o reconhecimento da autonomia patrimonial, o PL é o capital próprio da entidade.

A Lei no 6.404/76, no art. 178, § 2º, dispõe que fazem parte do PL as seguintes contas:

• capital social; • reservas de capital; • reservas de reavaliação; • reservas de lucros; • lucros ou prejuízos acumulados.

A seguir veremos cada um desses grupos de contas, começando por capital social. Ressaltamos que este grupo foi alvo de uma aula específica no curso de contabilidade introdutória, por isso não aprofundaremos o tema. Nos demais tópicos, tentaremos ir a fundo para deixar todos vocês aptos a resolver quaisquer questões sobre o tema.

1.4.1. CAPITAL SOCIAL

O capital social, inicialmente, é o valor que os sócios entregaram à empresa com um objetivo específico. Em fases mais adiantadas das empresas, o capital social pode representar esse investimento inicial dos sócios mais valores gerados pela empresa e que estejam a ele formalmente incorporados. Ressalte-se que a conta capital social é a única que necessita de alteração do contrato social ou do estatuto para ser movimentada.

No balanço, esta conta deve discriminar o capital subscrito pelos sócios ou acionistas, que é chamado de capital nominal, pois representa o valor expresso no contrato social ou estatuto, e a parcela a integralizar. Assim, por diferença temos condições de apurar o capital realizado.

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• capital subscrito: é o valor sobre o qual os sócios ou acionistas se comprometeram a entregar para a empresa. Pode estar realizado ou integralizado ou não;

• capital social a realizar: é a parcela do capital subscrito que ainda não foi realizado, isto é, os sócios ou acionistas ainda não entregaram o seu valor para a empresa. Essa parcela representa um direito da empresa e a conta capital não-integralizado é retificadora do PL.

• capital autorizado: representa o valor para o qual o capital pode ser elevado sem que a S.A. tenha que convocar Assembléia Geral. O capital autorizado não possui relevância contábil, não aparece no balanço patrimonial. É apenas uma autorização, possuindo efeito jurídico. Entretanto, o valor do capital autorizado deve constar em notas explicativas às demonstrações contábeis ou ser contabilizado, como no exemplo abaixo:

Exemplo: Capital autorizado = R$ 1.300.000,00; capital subscrito = R$ 700.000,00; Capital Integralizado = R$ 500.000,00. Esse fato aparecerá no PL como a seguir demonstrado. Ressaltamos mais uma vez que o Capital autorizado possui apenas relevância jurídica, não apresentado efeitos contábeis.

Patrimônio líquido Capital autorizado 1.300.000,00 (-) Capital a subscrever (600.000,00) (=) Capital subscrito 700.000,00 (-) Capital a Integralizar (200.000,00) (=) Capital Realizado 500.000,00

1.4.2. RESERVAS DE CAPITAL

Antes de adentrarmos no assunto reservas de capital, em face das inúmeras questões de provas sobre o assunto, trazemos o art. 182 da Lei nº 6.404/76 que, além de disciplinar o conteúdo da conta capital social, estabelece quais são as contas representativas de reservas de capital, reservas de reavaliação e como deve ser escriturada a conta ações em tesouraria. Dispõe o referido dispositivo:

Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada. § 1º Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias;

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b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição; c) o prêmio recebido na emissão de debêntures; d) as doações e as subvenções para investimento. § 2° Será ainda registrado como reserva de capital o resultado da correção monetária do capital realizado, enquanto não-capitalizado. § 3° Serão classificadas como reservas de reavaliação as contrapartidas de aumentos de valor atribuídos a elementos do ativo em virtude de novas avaliações com base em laudo nos termos do artigo 8º, aprovado pela assembléia-geral. § 4º Serão classificados como reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da companhia. § 5º As ações em tesouraria deverão ser destacadas no balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição.

As reservas de capital são aumentos do PL decorrentes de contribuições recebidas dos proprietários ou de terceiros que não representam receitas ou ganhos, sendo que por isso não devem transitar pela apuração do resultado, isto é, não são originados das atividade principais e acessórias da empresa, logo não têm origem nos lucros.

Em que pese não serem originados por atividades da empresa, a ocorrência de fatos dessa natureza se constituem em fatos contábeis modificativos, visto que alteram o PL e representam origens ou fontes de recursos para as sociedades anônimas.

As reservas de capital são em número de 5, previstas nos §§ 1º e 2º do art. 182 da Lei das S.A. Vamos estudar uma a uma:

a) Reserva de ágio na emissão de ações Diz a alínea “a” do § 1º do art. 182: a) a contribuição do subscritor

de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias.

Resumindo, os dizeres do dispositivo se traduzem no ágio na emissão de ações.

Não devemos confundir o ágio na emissão de ações com o ágio na aquisição de participação societária avaliada pela equivalência patrimonial, cujo assunto veremos mais adiante, em outra aula.

Exemplo: Imaginemos que a empresa BONSCONTATOS S.A., que possui capital autorizado e não subscrito, resolva colocar ações no mercado (bolsa de valores mobiliários) com valor nominal ou de face de R$ 1,00 cada ação. A quantidade de ações emitidas foi de 10.000.000. Em face do bom conceito da empresa no mercado e da perspectiva de lucratividade, as ações

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acabaram sendo subscritas pelo valor unitário de R$ 1,26. Em decorrência desse fato, teremos o seguinte registro contábil:

Débito: caixa 12.600.000,00 Crédito: capital 10.000.000,00 Crédito: reserva de capital 2.600.000,00

Importante salientarmos que a alienação das ações em tesouraria pode ser por valor superior ao da aquisição. Neste caso, a diferença positiva deve ser registrada como reserva de capital – ágio na emissão de ações. Caso o resultado da alienação seja negativo, será debitada a conta ágio na emissão de ações.

b) Reservas de alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição

As partes beneficiárias são valores mobiliários sem valor nominal que conferem aos seus portadores direito à participação nos lucros. Podem ser alienados pela empresa ou atribuídos a terceiros, como remuneração pela prestação de serviços à companhia.

Os bônus de subscrição são títulos que conferem aos donos direito à subscrição de novas ações emitidas pela companhia, dentro das condições e limites neles previstos. Também podem ser alienados ou atribuídos aos subscritores como vantagem adicional.

O valor da reserva compreenderá o produto da alienação destes títulos. Se forem emitidos gratuitamente, não haverá contabilização de reserva de capital.

Contabilização:

Débito: caixa ou bancos Crédito: reserva de alienação de partes beneficiárias

c) Reserva de prêmio na emissão de debêntures

As sociedades anônimas possuem a possibilidade de emitir títulos próprios com o objetivo de captar recursos imediatos no mercado investidor e que são resgatáveis a longo prazo. As debêntures possuem valor nominal e o atrativo para os seus titulares é o direito à participação nos lucros da empresa além de oferecer rendimento de juros. Dependendo da situação econômica da empresa emitente e da perspectiva de lucratividade, as debêntures podem ser colocadas no mercado por valor superior ao seu valor nominal. Essa diferença positiva recebe a denominação de prêmio.

Percebam que no caso de haver prêmio na colocação de debêntures, o valor devido ou de resgate pela empresa é o valor nominal.

Exemplo: A empresa BONSLUCROS & POUCOCAIXA S.A. emitiu debêntures com valor nominal de R$ 600,00, cujos títulos foram negociados

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por R$ 700,00. A quantidade de títulos emitidos foi de 10.000. Em decorrência desta alienação providenciou o seguinte registro contábil:

Contabilização: Débito: caixa ou bancos 7.000.000,00 Crédito: debêntures a pagar 6.000.000,00 Crédito: prêmio na emissão de debêntures 1.000.000,00

Pode ocorrer que haja colocação de debêntures por valor inferior ao valor nominal. Em acontecendo esse fato ele recebe a designação de deságio na colocação de debêntures. Essa perda deve ser registrada em conta retificadora do passivo deságio na colocação de debêntures, para amortização futura, proporcional ao prazo das debêntures.

Exemplo: A empresa POPIZ S.A. emitiu 10.000 debêntures com valor nominal de R$ 10,00 cada uma. Essas debêntures foram alienadas, individualmente, pelo valor de R$ 9,50, com prazo de resgate de 5 (cinco) anos.

Lançamento na colocação das debêntures: Débito: caixa ou banco 95.000,00 Débito: deságio na colocação de debêntures 5.000,00 Crédito: debêntures a resgatar 100.000,00 Registro no Balanço Patrimonial: Passivo Exigível a Longo Prazo Debêntures a Resgatar 100.000,00 (-) Deságio na colocação de debêntures 5.000,00 Lançamento da amortização anual do deságio como despesa: Débito: amortização de deságio em debêntures1.000,00 Crédito: deságio na colocação de debêntures 1.000,00

d) Reservas de doações e subvenções para investimentos

As doações e subvenções, quando são para investimentos e somente estas, devem ser classificadas em conta especial do PL como reservas de capital.

d.1) Reservas de doações

As empresas podem receber doações em dinheiro, bens ou direitos. Os bens e direitos devem ser contabilizados no ativo pelo seu valor de mercado, sendo avaliados por laudo confeccionado por três peritos ou empresa especializada. Essas doações, quando recebidas em dinheiro, apenas devem constar como reserva de doações se recebidas para expansão da empresa, que não tenham qualquer utilização para cobertura de despesas, encargos ou prejuízos, e que não apresentem, perante o doador, quaisquer tipos de obrigações futuras.

Contabilização:

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Débito: bem recebido em doação (ativo) Crédito: reserva de capital – doação

d.2) Reserva de subvenções para investimentos

As subvenções representam incentivos ou ajuda a setores econômicos concedidos pelo poder público. As subvenções mais conhecidas são a isenção ou redução de impostos.

Devemos estar bem atentos a uma “pegadinha” que o examinador pode fazer em questões de provas, pois ele pode elencar a conta doações e subvenções para custeio ou simplesmente doações e subvenções, sem especificar que seja para investimento. Neste caso trata-se de simples receita que deve fazer parte da DRE, não podendo aparecer como Reserva de Capital.

e) Reserva de correção monetária do capital realizado

Esta reserva de capital está prevista no § 2º do art. 182 da lei societária. Hoje, com a extinção da correção monetária desde 01/01/1996, esta reserva não possui grande importância contábil. Esta reserva se fez necessária em função de a conta capital social não poder ter alterado seu valor extrínseco e como a correção monetária incidia sobre o capital social, a correção desta era contabilizada na forma de reserva de capital.

1.4.2.1. UTILIZAÇÃO DAS RESERVAS DE CAPITAL

O art. 200 da Lei das Sociedades Anônimas dispõe sobre as formas de utilização das reservas de capital, estabelecendo regras restritivas, ou seja, não há possibilidade de utilização das reservas de outra forma:

Art. 200. As reservas de capital somente poderão ser utilizadas para:

I – absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros (art. 189, parágrafo único);

II – resgate, reembolso ou compra de ações;

III – resgate de partes beneficiárias;

IV – incorporação ao capital social;

V – pagamento de dividendo a ações preferenciais, quando

essa vantagem lhes for assegurada (art. 17, § 5o).

Parágrafo único. A reserva constituída com o produto da venda de partes beneficiárias poderá ser destinada ao resgate desses títulos.

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Observação:

A utilização para absorção de prejuízos refere-se aos prejuízos contábeis, pois a contabilização dos prejuízos fiscais deve ser contabilizado no LALUR.

1.4.3. RESERVAS DE REAVALIAÇÃO

Podemos conceituar o processo de reavaliação de ativos como sendo o reconhecimento de que os valores dos bens estão contabilizados a preços abaixo do valor de mercado. O ativo é reavaliado tendo como contrapartida a conta Reserva de Reavaliação. O valor atribuído ao ativo, obrigatoriamente baseado em laudo técnico, passa a ter o valor de mercado ou de reposição, inclusive para fins de depreciação.

Reavaliação é a diferença entre o valor contábil dos bens e o valor de mercado. Desta forma, reavaliação significa que os bens foram avaliados a valor de mercado a revelia do princípio do custo original corrigido monetariamente. Com a adoção desse procedimento, os bens constantes no balanço patrimonial estarão muito próximos aos valores de reposição no estado em que se encontram.

Uma importante conseqüência do processo de reavaliação é que os bens reavaliados serão depreciados, o que permite que os custos ou despesas decorrentes da depreciação sejam levados ao resultado, apresentando-se este de forma mais realista.

O processo de reavaliação se constitui num procedimento optativo, não havendo exigibilidade para tanto, salvo nos casos de reorganização societária em que a avaliação dos bens a valor de mercado pode ser exigida em certos casos.

São passiveis de reavaliação os bens tangíveis do ativo imobilizado, desde que não esteja prevista sua descontinuidade operacional.

O lançamento contábil da reavaliação será efetuado por meio de débito na conta correspondente do ativo reavaliado em contrapartida de crédito na conta de reserva de reavaliação.

D – Ativo Imobilizado C – Reserva de Reavaliação Como na reavaliação de ativos ocorre aumento de PL, esse fato está

dentro do campo de incidência do Imposto de Renda e da CSSL. Entretanto, a legislação fiscal prevê o provisionamento do Imposto de Renda e da CSSL, o que constitui o diferimento desses tributos. Esse diferimento será registrado mediante débito na conta de Reserva de Reavaliação em contrapartida de crédito em conta de Passivo Exigível a Longo Prazo, da seguinte forma:

D – Reserva de Reavaliação

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C – Provisão de IR (PELP)

Os bens reavaliados, sendo o caso, estão sujeitos a depreciação, amortização ou exaustão as quais serão calculadas e contabilizadas sobre o novo valor total, considerando a vida útil econômica remanescente indicada no laudo de avaliação confeccionado para a reavaliação.

O reconhecimento das despesas de depreciação, amortização ou exaustão sobre o valor reavaliado constitui forma de realização da reserva de reavaliação. Além desta forma de realização, a reserva de reavaliação será considerada realizada pela alienação do bem, sob qualquer forma e pela baixa do bem por perecimento.

Percebam que a baixa do bem por qualquer forma faz desaparecer o seu valor e constitui despesa que diminui o resultado. Porém, sobre o aumento do bem decorrente da reavaliação foi constituída a reserva de reavaliação que também deve ser baixada na mesma proporção em que diminuiu o valor do bem relativa a parcela reavaliada. Essa baixa da reserva de reavaliação é chamada de realização da reserva de reavaliação.

A realização da reserva será contabilizada mediante débito na conta de reserva e de crédito na conta Lucros Acumulados ou Receitas não Operacionais.

D - Reserva de Reavaliação C - Lucros Acumulados

ou

D - Reserva de Reavaliação C - Receitas não operacionais Sob ponto de vista estritamente técnico, em obediência ao princípio

da competência, o procedimento mais correto é utilizar como contrapartida da realização a conta lucros acumulados, pois o valor da realização se refere a um resultado de exercícios anteriores e que foi postergado até a realização.

EXEMPLO:

A Cia Tucunaré possui em seu Ativo Imobilizado o seguinte veículo:

Veículos Ferrari R$ 350.000,00 (-) Depreciação Acumulada de Veículos R$ (300.000,00) = Valor contábil R$ 50.000,00

Com intenção de registrar o referido veículo a valor de mercado, a administração da Cia Tucunaré contratou três peritos indicados pela assembléia geral extraordinária, que efetuaram a avaliação e forneceram o laudo técnico, o qual será submetido à Assembléia Geral com as seguintes informações:

Valor de mercado do veículo reavaliado R$ 300.000,00

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Vida útil remanescente para depreciação: 10 anos

Contabilização:

1 - Pela baixa da depreciação acumulada de veículos:

Depreciação acumulada de veículos a Veículos (Ferrari) R$ 300.000,00

2 - Pela reavaliação conforme laudo técnico:

Veículos a Reserva de Reavaliação R$ 250.000,00

3 - Pela contabilização do encargo de depreciação no final do exercício após a reavaliação:

Bem reavaliado R$ 300.000,00 (x) taxa de Depreciação 10 % = Depreciação R$ 30.000,00

Despesas de Depreciação a Depreciação Acumulada R$ 30.000,00

4 - Pela realização da reserva:

Reserva de Reavaliação R$ 250.000,00 (x) taxa de depreciação 10 % (=) realização R$ 25.000,00

a) Contabilização no Resultado do Exercício:

Reserva de Reavaliação a Receitas não operacionais R$ 25.000,00

b) Contabilização no Patrimônio Líquido, na conta Lucros Acumulados:

Reserva de Reavaliação a Lucros ou Prejuízos Acumulados R$ 25.000,00

5 – Apresentação no Balanço Patrimonial

5.1 – Antes da depreciação:

Ativo Permanente

Imobilizado - Veículos

Ferrari R$ 300.000,00


... Reservas de Reavaliações

Reavaliação de veículos R$ 250.000,00

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5.2 – Após a depreciação:

Ativo Permanente Imobilizado

- Veículos R$ 300.000,00 (-) Dep. Acum. Veíc. R$ (30.000,00)

Patrimônio Líquido ...

Reservas de Reavaliações Reavaliação de veículos R$ 225.000,00

Considerando que haja alienação após o período em que foi efetuada

a primeira depreciação, pelo valor de R$ 280.000,00, teremos os seguintes registros: 1 - Pela venda a vista do veículo:

Caixa a Receitas não operacionais R$ 280,000,00

2 - Pela baixa do veículo vendido : Despesa não operacional a Veículos R$ 300.000,00

3 - Pela baixa da depreciação acumulada do Veículo vendido: Depreciação Acumulada Veículos a Receita não operacional R$ 30.000,00

4 - Pela realização total da Reserva de Reavaliação no Resultado do Exercício:

(R$ 250.000,00 - R$ 25.000,00 = R$ 225.000,00).

Reserva de Reavaliação a Receita não operacional R$ 225.000,00

5 – A apuração do Resultado do Exercício será assim apresentada:

Apuração do Resultado do Exercício (2) 300.000,00 280.000,00 (1)

30.000,00 (3) 225.000,00 (4)

300.000,00 535.000,00 (300.000,00)

235.000,00

1.4.3.1 - Significado e Reflexos da Reavaliação

A contabilidade tem um conjunto de princípios para avaliação de ativos que varia conforme a sua natureza, mas baseia-se, principalmente, no custo original dos referidos ativos. No Brasil, os itens integrantes do Ativo Permanente tinham, compulsoriamente, seu custo original corrigido monetariamente, com vistas a refletir a perda do poder aquisitivo da moeda ao longo do tempo, conforme determinado pela legislação.

Paralelamente a essa atualização compulsória do valor dos ativos pela correção monetária, outrora vigente, a Lei das S/A permite que as empresas procedam a uma avaliação de ativos por seus valores de mercado, com base em laudos técnicos. Denomina-se Reavaliação o resultado derivado da diferença entre o valor líquido contábil dos bens (custo corrigido monetariamente líquido das depreciações acumuladas) e o valor de mercado, sendo este um procedimento optativo.

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A Reavaliação significa a adoção do valor de mercado para os bens reavaliados, abandonando-se para estes o princípio de custo original corrigido monetariamente. Objetiva, conceitualmente, que o balanço reflita os ativos a valores mais próximos aos de reposição.

Permite, ainda, que os valores dos bens do imobilizado reavaliados sejam apropriados, através da depreciação, aos custos ou despesas pelos novos valores, apurando resultados operacionais mais consentâneos com o conceito de reposição dos ativos.

1.4.3.2 - A Reavaliação Frente aos Princípios Contábeis

Em vários países a avaliação de ativos pelos valores de mercado não é considerada aceitável como um princípio contábil, por contrariar o conceito de custo como base de valor. Sua permissão no Brasil se deu através da legislação societária, complementada pela legislação fiscal. Sua utilização, todavia, deve ser praticada dentro de critérios técnicos, apurada por parâmetros pautados pela realidade, e devidamente informada nas demonstrações contábeis e notas explicativas quanto a seus valores e reflexos.

Assim, a avaliação de ativos pelo custo corrigido monetariamente é o critério preferencial consagrado pelos princípios fundamentais de contabilidade, sendo a reavaliação um critério alternativo, que, se adotada dentro dos parâmetros e critérios técnicos, constitui-se em prática contábil aceitável. Em ambos os casos, deve-se observar o valor de recuperação, sempre que menor. Essa posição se coaduna com as normas internacionais de contabilidade do "IASC- International Accounting Standards Committee".

1.4.3.3 - A Legislação Fiscal e a Heterogeneidade na Aplicação

Apesar de os princípios fundamentais de contabilidade e a legislação societária determinarem uma correção monetária que reflita a perda no poder aquisitivo da moeda, na prática, todavia, a correção monetária oficial vinha sendo registrada pelas empresas, por força da legislação fiscal, com base na variação de índices oficiais, cuja evolução, ao longo do tempo, nem sempre acompanhou efetiva perda do poder aquisitivo da moeda. Esse fato gerou significativa diferença entre o valor líquido contábil dos bens (custo corrigido menos depreciações acumuladas) e seu valor de mercado, o que levou muitas empresas a adotarem a reavaliação como forma alternativa de eliminar tal distorção, apesar de, originalmente, a reavaliação visar a flutuações no valor de mercado dos bens e não suprir uma correção monetária menor que a inflação. Ao longo do tempo foram adotadas medidas especiais pela legislação fiscal, tais como correção monetária especiais ou complementares, visando eliminar ou reduzir tais diferenças.

A legislação fiscal, ao tratar do assunto, determina que a reavaliação seja tributada quando for utilizada para aumento de capital ou quando ocorrerem os seguintes eventos: alienação do ativo reavaliado, sob qualquer forma; depreciação, amortização ou exaustão; baixa por perecimento; transferência do ativo permanente para o ativo circulante ou realizável a longo prazo. A legislação estabelece as condições de tributação da reserva de reavaliação efetuada pela própria empresa e daquela efetuada na subscrição de capital ou de valores mobiliários, ou na fusão, incorporação ou cisão de empresas.

A flexibilidade permitida pela legislação levou a uma heterogeneidade de tratamento na aplicação da reavaliação por parte das empresas, inclusive com a adoção de práticas distantes do objetivo para o qual foi criada, tais como, entre outros: a) empresas que efetuaram reavaliações para compensar correções monetárias insuficientes; b) empresas que efetuaram a contabilização de depreciações aceleradas ou superiores ao efetivo desgaste físico dos bens; c) empresas que registraram reavaliações visando demonstrar custos mais atualizados para justificar aumentos de preços; d) empresas que a aplicaram visando afetar distribuição de lucros; e) empresas que a aplicaram visando benefícios de ordem fiscal mediante a compensação contra prejuízos fiscais prestes a expirar; e f) empresas que a adotaram objetivando alterações na relação entre capital próprio e de terceiros. Esta última talvez seja a principal causa de as empresas adotarem a reavaliação de ativos.

1.4.3.4 - Definições

Alguns termos, por serem relevantes ao nosso estudo, merecem pormenorização do seu significado.

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Custo Corrigido ou Custo Atualizado Monetariamente: é o custo original representado pelo montante de caixa ou equivalente de caixa dado em pagamento pela aquisição de um bem, por ocasião de sua compra ou construção, considerado em termos de moeda de poder aquisitivo constante, ou seja, corrigido monetariamente;

Valor de Mercado: é o valor de entrada, que a empresa despenderia no mercado para repor o ativo, considerando-se uma negociação normal entre partes independentes e isentas de outros interesses. Esse valor deve considerar o preço à vista de reposição do ativo, contemplando as condições de uso em que o bem se encontra;

Valor Líquido Contábil: é o montante pelo qual um bem está registrado na contabilidade e refletido no balanço patrimonial, seja pelo valor de custo corrigido, seja pelo valor de mercado (reavaliação),líquido da correspondente depreciação, amortização ou exaustão acumulada;

Valor Recuperável: é o montante que a empresa espera recuperar pelo uso futuro de um ativo nas suas operações, incluindo seu valor residual na baixa.

1.4.3.5 - HIPÓTESES POSSÍVEIS DE REAVALIAÇÃO

O processo de reavaliação de ativos se aplica às seguintes situações previstas nas legislações societária e fiscal que tratam de reavaliação: reavaliação voluntária de ativos próprios; reavaliação de ativos por controladas e coligadas; reavaliação na subscrição de capital em outra empresa com conferência de bens; reavaliação nas fusões, incorporações e cisões.

1.4.3.6 - REAVALIAÇÃO VOLUNTÁRIA DE ATIVOS PRÓPRIOS

1.4.3.6.1 - Ativos que Podem ser Reavaliados

A Lei nº 6.404/76 menciona que a reavaliação pode ser feita para os "elementos do ativo", o que pode dar o entendimento de abranger não só itens do imobilizado, como de investimentos e ativo diferido, além de estoques, entre outros. A legislação fiscal é mais restritiva e refere-se somente a itens do ativo permanente não abrangendo, portanto, os estoques ou outros ativos constantes do Circulante ou Realizável a Longo Prazo.

O entendimento da CVM, entretanto, é de que a reavaliação seja restrita a bens tangíveis do ativo imobilizado, desde que não esteja prevista sua descontinuidade operacional, ou seja, desde que possam ser utilizados, alienados ou depreciados, amortizados ou exauridos.

1.4.3.6.2 - Amplitude e Periodicidade da Reavaliação

Uma vez que a empresa opte por realizar e contabilizar a reavaliação, o critério para avaliação do seu imobilizado deixa de ser o valor de custo corrigido e, portanto, as reavaliações serão periódicas, com uma regularidade tal que o valor líquido contábil não apresente diferenças significativas em relação ao valor de mercado na data de cada balanço. Dessa forma, devem-se observar os seguintes prazos máximos:

a) anualmente, para as contas ou grupo de contas cujos valores de mercado variarem significativamente em relação aos valores anteriormente registrados;

b) a cada quatro anos, para os ativos cuja oscilação do preço de mercado não seja relevante, incluindo ainda os bens adquiridos após a última reavaliação;

c) observados o conceito e prazos acima, a empresa pode optar por um "sistema rotativo", realizando, periodicamente, reavaliações parciais, por rodízio, com cronogramas definidos, que cubram a totalidade dos ativos a reavaliar a cada período.

1.4.3.6.3 - O Imobilizado a Reavaliar

Reavaliação Global e Parcial

Ao decidir-se, em relação ao imobilizado, passar de um conceito de custo corrigido para o de mercado em data determinada, tal base deve ser utilizada para todo o imobilizado tangível, com vistas a impedir que determinados itens figurem por um critério e outros por base diferente de avaliação. No entanto, por não se coadunar com o conceito de valor de reposição, não devem ser reavaliados os itens que estão em vias de serem descontinuados e os que não deverão ser repostos.

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Apesar de não recomendável, é admissível que a reavaliação seja parcial e não para todos os itens do imobilizado. Nesse caso, todavia, é necessário proceder à reavaliação de todos os itens da mesma natureza ou da mesma conta, como por exemplo, se a empresa resolver reavaliar um veículo deverá reavaliar todos os veículos. Além disso, em reavaliações parciais do imobilizado, a empresa deverá proceder a uma clara evidenciação nas notas explicativas sobre quais itens e/ou contas foram reavaliados e quais não o foram, com indicação do valor líquido contábil anterior, da nova avaliação e da reavaliação registrada por conta ou natureza.

1.4.3.6.4 - Imobilizado Descontinuado

No caso de ativos reavaliados, componentes de uma linha de atividade que estiver sendo descontinuada, deve-se voltar ao conceito de custo corrigido, estornando-se, para tanto, a parcela da reavaliação embutida no ativo e as respectivas reserva de reavaliação e provisão para impostos e contribuições.

1.4.3.6.5 - Ajuste da Avaliação

A reserva de reavaliação é, pela própria determinação da legislação, um acréscimo do ativo correspondente, ou seja, presume-se sempre que a reavaliação é positiva, o que não significa que não possa haver sua redução ou mesmo eliminação.

Os laudos de avaliação poderão indicar que, para bens de uma conta ou natureza, é possível haver itens que, comparados com os dos registros contábeis, resultem em diferenças positivas ou negativas. É entendimento que, nesse caso, se deverá proceder aos acréscimos e decréscimos correspondentes.

Na hipótese de os laudos de avaliação indicarem que, no conjunto, o total apurado é inferior ao valor líquido contábil dos bens correspondentes, devem ser observados os seguintes procedimentos:

a) quando de uma primeira reavaliação ou quando não houver saldo na reserva não cabe o reconhecimento do efeito negativo. Todavia, a empresa deverá verificar se o valor líquido contábil dos ativos, considerados em conjunto, é recuperável através de suas operações futuras;

b) quando houver saldo na reserva de reavaliação o efeito negativo deve ser reconhecido, cuja contabilização será a seguinte:

1) o valor reduzirá o imobilizado em contrapartida a: (1.1) reserva de reavaliação, correspondente aos mesmos bens e originada de reavaliações anteriores, e (1.2) a provisão para imposto de renda diferido, que será reduzida proporcionalmente à redução da reserva.

D – Reserva de Reavaliação D – Provisão p/ IR diferido C – Bem Reavaliado

2) quando a reserva e respectiva provisão para imposto de renda forem insuficientes para a contabilização de redução do ativo, representará que o valor de mercado é inferior ao valor do custo original corrigido líquido das depreciações, e, portanto, esta insuficiência será lançada como despesa não-operacional no resultado do período em que a reavaliação ocorrer, mediante constituição de provisão para perdas. Esta provisão somente será reconhecida se a perda for considerada irrecuperável.

D – Perdas com imobilizado (não-operacional) C – Provisão p/ perdas

1.4.3.6.6 - Procedimentos para Reavaliação e Laudo de Avaliação

A Lei nº 6.404/76 estabelece a avaliação por três peritos ou por empresa especializada, nomeados em Assembléia Geral Extraordinária, convocada com essa finalidade no caso de sociedades por ações. Nas demais entidades, procedimento semelhante deve ser adotado.

A legislação não faz referência quanto à especialização dos peritos, já que a perícia é um exame ou vistoria de caráter técnico e especializado. Decorre, portanto, que os peritos ou

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empresa avaliadora a serem nomeados com essa finalidade devem possuir especialização na matéria pertinente ao objeto da avaliação.

Também não é feita, pela legislação, qualquer menção quanto à independência dos peritos ou empresa avaliadora em relação à empresa ou a seus acionistas ou sócios. É, todavia, fundamental que os conceitos de independência profissional sejam observados na nomeação dos peritos.

1.4.3.6.7 - Critérios de Avaliação

A Lei nº 6.404/76 define que os peritos ou empresa especializada apresentarão laudo fundamentado, com a indicação dos critérios de avaliação e dos elementos de comparação adotados. Como é de conhecimento geral, as avaliações podem ser feitas dentro de técnicas, critérios e valores diversos para os mesmos bens, em função de objetivos diferentes que se pretendam.

O laudo de avaliação aqui referido deve estar voltado ao objetivo da reavaliação e, portanto, passa a expressar uma nova base de avaliação de ativos que se reflete na contabilidade e demonstrações contábeis das empresas. Nesse sentido, deve preservar os demais princípios de contabilidade, especialmente o da continuidade, ou seja, deverá levar em conta o pressuposto da empresa em marcha e considerar a efetiva possibilidade de recuperação dos ativos em avaliação mediante seu uso nas operações.

Por esse princípio, por exemplo, os bens do imobilizado destinam-se a ser utilizados na geração de produtos ou serviços, dentro do objeto social da empresa, e não a ser liquidados ou vendidos. A avaliação de tais ativos, dentro desse princípio, deve ser baseada em valor de entrada, o que implica que o valor de custo somente pode ser substituído, mediante reavaliação, pelo valor de reposição no estado em que se encontra.

Em suma, objetiva-se avaliar os ativos em função de seu valor de utilidade ou valor de uso nas condições em que se encontram, voltados à continuidade operacional da empresa. É aplicável, assim, como valor de entrada, o custo corrente de reposição, computado seu desgaste físico e técnico e considerado seu valor de utilidade operacional para a empresa.

Não se enquadra, portanto, dentro desse conceito, eventual valor futuro potencial dos ativos e nem seu valor de saída (valor de venda ou liquidação), já que a reavaliação não se destina a tal finalidade.

São esses alguns parâmetros que devem ser seguidos pelos peritos ou empresa especializada, na seleção e aplicação dos critérios de avaliação de ativos, que tenham a finalidade da reavaliação prevista na Lei nº 6.404/76.

1.4.3.6.8 - Identificação dos Itens a Serem Reavaliados e de sua Reavaliação

É requisito, dentro dos procedimentos de reavaliação, que os bens objeto da nova avaliação sejam individualmente identificados quanto à sua descrição e contabilização (conta ou subconta que especifiquem o custo corrigido e depreciações acumuladas correspondentes). O novo valor de avaliação de cada bem deverá ser comparado com o valor líquido contábil correspondente, sendo importante que se proceda à comparação na mesma data-base, ou seja, tais bens deverão ter registradas as correções monetárias e depreciações, amortizações ou exaustões correspondentes até a mesma data-base da avaliação dos peritos. Não se deve confundir, dessa forma, valor de reavaliação com ausência de correção monetária, depreciações ou baixas.

1.4.3.6.9 - Defasagem entre as datas do Laudo de Avaliação e de sua Aprovação e Contabilização

Sempre que houver defasagem entre a data-base do laudo de avaliação e a data da Assembléia Geral Extraordinária ou da Reunião dos Quotistas que o aprova, deverá ser efetuada a atualização monetária dos valores do laudo de avaliação, pelo mesmo índice de correção do balanço e, quando aplicável, das depreciações correspondentes. Portanto, é imprescindível que o laudo faça menção à data-base da avaliação de cada bem, que difere da data de emissão do laudo, normalmente posterior.

1.4.3.6.10 - Vida Útil Remanescente

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Quando se tratar de bem sujeito a desgaste físico, é indispensável que o laudo indique sua vida útil econômica remanescente, visando a definição das futuras taxas de depreciação.

1.4.3.6.11 - Impostos Incidentes sobre a Reserva de Reavaliação

A reavaliação positiva representa acréscimo de patrimônio líquido que será tributado futuramente pela realização dos ativos. Considerando-se esse ônus existente sobre a reavaliação, no momento de seu registro deve-se reconhecer a carga tributária (imposto de renda e contribuição social) devida sobre a futura realização dos ativos que a geraram. O lançamento contábil deve ser efetuado a débito de conta retificadora da reserva de reavaliação (que pode ser através de conta retificadora para controle fiscal) e a crédito de provisão para imposto de renda no Exigível a Longo Prazo. Esta provisão será transferida para o Passivo Circulante à medida que os ativos forem sendo realizados. As eventuais oscilações nas alíquotas dos impostos e contribuições devem ser reconhecidas, se aplicável, em contrapartida à correspondente conta retificadora da reserva de reavaliação.

Essa provisão para impostos incidentes sobre a Reserva de Reavaliação não deverá ser constituída para ativos que não se realizarão por depreciação, amortização ou exaustão e para os quais não haja qualquer perspectiva de realização por alienação ou baixa, como é o caso de terrenos . Nessa hipótese, o ônus fiscal somente será reconhecido contabilmente no futuro quando, por mudança de circunstâncias, ocorrer a alienação ou baixa.

1.4.3.6.12 - Forma de Contabilização

O resultado de reavaliação, ou seja, a diferença entre o valor da nova avaliação e o valor líquido contábil do bem, corrigido monetariamente e depreciado até a data da avaliação, deverá ser incorporado ao ativo reavaliado correspondente e terá como contrapartida conta denominada reserva de reavaliação, no Patrimônio Líquido, com o conseqüente reconhecimento dos impostos incidentes sobre a reserva de reavaliação. Esta contrapartida, todavia, deverá ser creditada como receita não operacional, na hipótese de que a entidade tenha registrado anteriormente como despesa, até o limite desta, atualizada monetariamente, uma perda decorrente de reavaliação negativa relacionada com o mesmo bem.

A empresa deverá ter controle analítico que identifique o valor da reavaliação, bem a bem, para determinação de sua realização futura via depreciação e baixa.

1.4.3.6.13 - Depreciação, Amortização ou Exaustão e Correção Monetária dos Bens Reavaliados

Após a reavaliação, a depreciação, amortização ou exaustão desses bens deve ser calculada e contabilizada sobre esse novo valor total (como custo do produto ou despesa do exercício, conforme o caso), considerando a vida útil econômica remanescente indicada no laudo.

1.4.3.6.14 - Realização da Reserva de Reavaliação

A reserva de reavaliação é considerada realizada na proporção em que se realizarem os bens reavaliados, devendo ser transferida para lucros ou prejuízos acumulados. A reserva de reavaliação não pode ser utilizada para aumento de capital ou amortização de prejuízo enquanto não realizada.

Devem ser considerados como realizados os valores de reavaliação na medida da ocorrência dos seguintes fatos:

a) depreciação, amortização ou exaustão do valor da reavaliação dos bens computada como custo ou despesa operacional no período;

b) baixa dos bens reavaliados em virtude de alienação ou perecimento.

1.4.3.6.15 - Recuperação do Valor Líquido Contábil

Em princípio todos os ativos constantes do balanço de uma empresa devem ser recuperáveis. Valor de recuperação no caso do imobilizado é o montante que a empresa espera recuperar pelo uso futuro de um ativo nas suas operações, incluindo seu valor residual na baixa. Dessa forma, o imobilizado (um item ou grupo de itens) deve ser periodicamente acompanhado com o objetivo de verificar se o valor de recuperação está inferior ao valor líquido contábil, quer

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esteja avaliado pelo custo corrigido ou pelo mercado (reavaliação). Quando isto ocorrer, o valor líquido contábil deve ser reduzido ao valor de recuperação. Todavia, esta redução somente deve ocorrer se for considerada não temporária. O montante desta redução deve reverter uma reavaliação anterior, sendo debitado à reserva. Um eventual aumento subseqüente no valor de recuperação desses ativos deve reverter baixas anteriores. Essa verificação deve levar em conta o grupo de itens do imobilizado que formam um conjunto ou projeto e os demais ativos correspondentes, particularmente o ativo diferido. Preferencialmente, o valor de recuperação deve estar baseado no fluxo futuro de caixa descontado a valor presente, considerando as operações da companhia como um todo.

1.4.3.7 - REAVALIAÇÃO DE ATIVOS POR CONTROLADAS E COLIGADAS

1.4.3.7.1 - Introdução

Não é aplicável uma reavaliação de investimentos em outras empresas, particularmente os em controladas e coligadas avaliados pelo método de equivalência patrimonial. No entanto, a investidora, ao refletir na conta de investimentos a variação patrimonial oriunda de reserva de reavaliação registrada pela controlada ou coligada, feita conforme a presente norma, deverá proceder conforme indicado nos itens a seguir.

Visando manter uniformidade de critérios a investidora somente registrará essa variação patrimonial caso seja consistente com o seu procedimento, ou seja, também tenha as suas contas correspondentes avaliadas pelo mesmo critério de mercado.

A investidora somente deve refletir na conta de investimentos avaliados pela equivalência patrimonial, a variação patrimonial oriunda de reserva de reavaliação registrada pela sociedade investida levando em conta se: (a) o ativo reavaliado pela investida for considerado recuperável naquela empresa, e (b) sua conta de investimento acrescida do valor da reavaliação feita pela investida for considerada recuperável como investimento permanente.

1.4.3.7.2 - Contabilização na Constituição e Correção Monetária

O acréscimo na conta de investimentos que corresponde à porcentagem de participação da investidora sobre a reserva de reavaliação constituída pela controlada ou coligada, deverá ser registrado contabilmente na mesma data-base em que tiver sido reconhecido na investida, tendo como contrapartida uma reserva de reavaliação no patrimônio líquido, em conta própria que identifique tratar-se de reavaliação de controlada ou coligada, segregada, portanto, da reserva de reavaliação voluntária de ativos próprios. No caso de reduções de ativo da controlada que impliquem o reconhecimento de despesa ou mesmo a receita por sua recuperação futura a investidora automaticamente reconhecerá o efeito como resultado operacional de equivalência patrimonial.

1.4.3.7.3 - Compensação de Reavaliação com Ágio ou Deságio

O valor da reserva de reavaliação, decorrente da avaliação de bens a que procedeu uma sociedade controlada ou coligada, deverá ser deduzido do saldo do ágio que houver sido pago na aquisição do investimento, correspondente somente à mais-valia dos bens do ativo imobilizado que foram reavaliados e que deram origem àquele ágio. Na hipótese de reavaliação negativa, deve-se baixar os saldos de deságios originados dos mesmos bens.


A reserva de reavaliação apurada na investidora, decorrente da avaliação de bens efetuada por controladas ou coligadas, será considerada realizada na ocorrência dos seguintes fatos:

a) na proporção em que a reavaliação da controlada ou coligada que lhe deu origem for sendo realizada por depreciação, amortização ou exaustão ou por baixa por alienação ou perecimento dos ativos reavaliado se deve corresponder, proporcionalmente, à reversão da reserva de reavaliação pela controlada ou coligada;

b) na baixa dos investimentos nas respectivas controladas ou coligadas que deram origem à reavaliação.

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A utilização pela investida da reserva de reavaliação, para aumento de capital ou absorção de prejuízos acumulados, não representa uma realização da reserva de reavaliação na investidora.

1.4.3.7.5 - Contabilização da Realização da Reserva de Reavaliação

A reserva de reavaliação, na medida da realização acima descrita, deverá ser transferida para a conta lucros ou prejuízos acumulados no patrimônio líquido.

1.4.3.7.6 - Uniformidade entre Investidora e Investidas na Reavaliação

Quando uma empresa opta por reavaliar seus próprios ativos deve, como princípio geral, determinar às suas controladas e recomendar que suas coligadas também assim procedam, para haver uniformidade de critérios contábeis. Tal uniformidade é requerida pela legislação na avaliação de investimentos pelo método de equivalência patrimonial e se torna ainda mais importante quando a investidora elabora demonstrações contábeis consolidadas. O reconhecimento dos efeitos tributários pela controlada ou coligada é automaticamente registrado pela investidora como redução do investimento e respectiva reserva de reavaliação. Na hipótese de investimento avaliado pela equivalência patrimonial passar a ser avaliado pelo método de custo corrigido, recomenda-se à investidora baixar as reavaliações anteriores, devendo adotar controles para sua realização futura caso não o faça.

1.4.3.7.7 - Investimento Descontinuado

O disposto no processo de reavaliação de ativos próprios aplica-se também aos investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial, devendo-se efetuar o estorno contra a respectiva conta de investimento.

1.4.3.8 - REAVALIAÇÃO NA SUBSCRIÇÃO DE CAPITAL EM OUTRA EMPRESA COM A CONFERÊNCIA DE BENS

1.4.3.8.1 - Apresentação do Problema

A subscrição de capital pode ser integralizada mediante a conferência de bens. A legislação societária determina que os bens usados para integralização de capital sejam avaliados por três peritos ou por empresa especializada nomeados em assembléia dos subscritores. Esse procedimento e laudo visam dar suporte e proteção a todos os sócios na definição do valor de tais bens convencionados entre as partes, sendo que o subscritor, que está dando os bens, pode atribuir a estes valor inferior ao do laudo.

Dessa forma, a avaliação faz parte do processo negocial de definição do valor quando o relacionamento se dá entre empresas independentes, e não representa uma reavaliação espontânea nos termos anteriormente definidos.

1.4.3.8.2 - Forma de Contabilização

A empresa que recebeu bens como integralização de capital deve registrar tais ativos em função de sua natureza e pelo valor a eles atribuídos na assembléia ou no contrato social e convencionado entre as partes, pois esse é o custo original dos bens para essa empresa, sendo irrelevante se o laudo de avaliação indicar valor superior.

1.4.3.8.3 - Integralização – na Investidora

A empresa que tiver integralizado o capital com bens deverá registrar como custo de investimento (ações subscritas integralizadas) o mesmo valor, ou seja, o valor negociado e convencionado em assembléia ou contrato social. Tendo em vista que tal valor poderá ser diferente do valor líquido contábil pelo qual tais bens estavam registrados nos seus ativos, a empresa reconhecerá lucro ou prejuízo ao dar baixa dos bens em integralização contra o valor de custo das ações ou quotas recebidas, quando isso representar resultado realizado.

A legislação fiscal permite, todavia, que tal ganho tenha sua tributação postergada, se o referido ganho for contabilizado como reserva de reavaliação no Patrimônio Líquido.

No caso de integralização com imobilizado tangível em capital de controlada ou coligada avaliada pelo método de equivalência patrimonial, se esse acréscimo patrimonial representar

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resultado não realizado, tal valor deve ser registrado como reserva de reavaliação, líquida do diferimento dos impostos e contribuições incidentes.


A realização dessa reserva de reavaliação ocorre com os seguintes fatos:

a) a alienação da participação societária;

b) a realização dos ativos pela investida que recebeu os bens proporcionalmente à:

(b.1) alienação dos bens, sob qualquer forma;

(b.2) depreciação, amortização ou exaustão;

(b.3) baixa por perecimento.

1.4.3.8.5 - Contabilização da Realização da Reavaliação

A parcela da reserva de reavaliação realizada deverá ser transferida para a conta lucros ou prejuízos acumulados no Patrimônio Líquido.

1.4.3.9 - REAVALIAÇÃO NAS FUSÕES, INCORPORAÇÕES E CISÕES

Similarmente ao caso anterior, nas fusões, incorporações ou cisões de empresas podem surgir também as reservas de reavaliação. Aliás, são nessas reorganizações societárias que as reavaliações baseada sem laudos são de fato importantes e requeridas, diferentemente das reavaliações voluntárias, que são optativas. Esse fato ocorre nesses casos, já que são efetuadas assembléias onde os valores de ativos, passivos e conseqüente Patrimônio Líquido são definidos entre os acionistas das partes envolvidas, como resultados da negociação entre estes, baseados em laudos de avaliação.

Nos casos de cisão, a reserva de reavaliação deve ser atribuída às empresas resultantes, com base nos respectivos ativos.

A realização da reserva de reavaliação e sua contabilização devem seguir orientação similar ao tratamento já mencionado nos casos anteriores.

1.4.3.10 - NOTAS EXPLICATIVAS

Em notas explicativas deverão ser divulgadas as informações sobre a reavaliação efetuada pela empresa, destacando:

a) as bases da reavaliação e os avaliadores (este item somente no ano da reavaliação);

b) o histórico e a data de reavaliação;

c) o sumário das contas objeto da reavaliação e respectivos valores;

d) o efeito no resultado do exercício, oriundo das depreciações, amortizações ou exaustões sobre a reavaliação, e baixas posteriores;

e) o tratamento quanto a dividendos e participações;

f) tratamento e valores envolvidos quanto a impostos e contribuições e correção monetária especial (artigo 2º da Lei nº 8.200/91) eventualmente contida na reserva de reavaliação.

1.4.4. RESERVAS DE LUCROS

O Lucro Líquido do Exercício (LLE) deve receber uma destinação que pode ser sob a forma de distribuição de dividendos, incorporação ao capital social, absorção de Prejuízos Acumulados ou destinados para formação de reservas. Desta forma, reservas de lucros representam apropriação de lucros da empresa.

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No final de cada exercício social a administração da empresa deve providenciar a elaboração das demonstrações financeiras. Nelas deve constar a proposta da administração para a destinação do lucro líquido do exercício da companhia. As reservas de lucros são parcelas retidas do resultado positivo obtido pela empresa, para impedir que a sua distribuição venha causar prejuízos futuros à sociedade, principalmente as relacionadas às crises de liquidez como é o caso da reserva para contingências.

Contabilização:

O Resultado do Exercício, demonstrado na DRE, deve ser transferido para a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. Se após a transferência o saldo da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados apresentar saldo credor, ou seja, for Lucros Acumulados, então iniciam-se as destinações a partir dessa conta, mediante débito em conta de lucros acumulados e a crédito em conta de reserva de lucros.

Débito: lucros acumulados Crédito: reservas de lucros

Encontramos na Lei nº 6.404/76 a possibilidade de constituição das seguintes reservas:

• reserva legal (art. 193); • reserva estatutária (art. 194); • reserva de lucros a realizar ( art. 195); • reserva de contingência (art. 196); • reserva de retenção de lucros (art. 197); • reserva especial para dividendo obrigatório não-distribuído (Art. 202).

1.4.4.1. RESERVA LEGAL

A reserva legal possui o objetivo de dar maior garantia e manter a integridade do capital social. De todas as reservas é a única obrigatória para as companhias e é bastante cobrada em provas de concursos.

Art. 193. Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20% (vinte por cento) do capital social.

§ 1o. A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do

montante das reservas de capital de que trata o § 1o do art. 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social.

§ 2o. A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.

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Conforme depreendemos da leitura do dispositivo e pelo que tem sido cobrado nas provas, concluímos que a Reserva Legal é determinada pela aplicação de 5% sobre o lucro líquido do exercício antes da formação de qualquer outra reserva ou da distribuição do lucro. Ela está limitada ao montante de 20% do capital social, realizado e corrigido monetariamente. Pode, a opção da empresa, deixar de ser constituída no exercício em que ela somada às reservas de capital (ágio, produto, prêmio e doações e subvenções) ultrapassar o limite de 30% do capital corrigido.

Temos portanto os seguintes limites na constituição da Reserva Legal:

1º - A reserva de cada exercício esta limitada a 5% do LLE.

2º - O montante da Reserva Legal não pode ultrapassar a 20% do capital social corrigido;

3º - Optativo – Se a reserva legal, somada às reservas de capital, chegar a 30% do capital social, ela poderá deixar de ser constituída, mesmo que não alcance os 20% do capital social.

Para fins de constituição da reserva legal devemos considerar o capital social corrigido, isto é, caso haja reserva de correção do capital social, esta deverá ser adicionada ao valor do capital social para determinar os percentuais aplicáveis.

A Reserva Legal somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.

A constituição da Reserva Legal é geralmente muito tranqüila. Porém, em provas de concursos elaborados pela Esaf, a interpretação dada ao disposto no 3º limite é a de que o limite pode ser satisfeito no próprio exercício pela constituição de Reserva Legal em percentual inferior a 5%, desde que se atinja os 30% do capital social pela soma da RL com as reservas de capital.

Exemplo 1: A Cia Charmosa, cujo capital social é de R$ 100.000,00, possuía no final do exercício social de 2003 uma Reserva Legal de R$ 18.000,00. Durante o exercício de 2004 obteve LLE no valor de R$ 10.000,00. O valor a ser constituído a título de RL é de.

Resolução:

Percebam que não há Reservas de Capital, logo a possibilidade do 3º limite não precisa ser analisada.

Pelo 1º limite, a RL deverá ser de no máximo de R$ 500,00

Pelo 2º limite, a reserva legal pode ser de no máximo R$ 2.000,00.

Logo, o valor da RL a ser constituído é de R$ 500,00.

Débito: Lucros Acumulados 500,00

Crédito: Reserva Legal 500,00

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Exemplo 2: Qual deve ser o valor da reserva legal a ser constituída pela Cia Penélupe se ela obteve um Lucro Líquido no Exercício de 2004 no valor de R$ 200.000,00, tendo em vista os saldos das contas abaixo?

Capital social R$ 300.000,00 Reserva legal R$ 35.000,00 Reservas de capital R$ 50.000,00

Resolução:

Para resolvermos a questão devemos atentar aos limites da lei:

1º - 5% do LLE: 200.000,00 x 0,05 = R$ 10.000,00

Este é o valor máximo que pode ser constituído a título de Reserva Legal, mesmo não alcançando os 20% do Capital Social.

2º - 20% do Capital Social: 20% de 300.000,00 = R$ 60.000,00.

Como já existe uma RL de 35.000,00, então o máximo que pode ser constituído de RL é de 25.000,00. Como esse valor é superior ao limite anterior, deve prevalecer o limite anterior.

3º - 30% do Capital Social de RL + Reservas de Capital: 300.000,00 x 0,3 = 90.000,00. Isto é, se a soma de RL com as reservas de capital chegar a 90.000,00, então não será obrigatória a constituição de 5% do LLE.

No caso a soma RL + Reserva de Capital = 35.000 + 50.000 = 85.000,00. Para chegar a 90.000,00 faltam R$ 5.000,00.

Diante desta situação, podemos dizer que a empresa está obrigada a constituir uma reserva legal, cujo valor pode ser qualquer um entre R$ 5.000,00 e R$ 10.000,00, pois qualquer valor neste limite satisfará o disposto na lei.

Caso a empresa opte por destinar os R$ 10.000,00, o lançamento seria o seguinte:

Débito: lucros acumulados 10.000,00 Crédito: reserva legal 10.000,00

Exemplo 3: A empresa SYNO S/A, com capital realizado de R$ 100.000,00 e reserva legal constituída de R$ 17.000,00 no final de 2003, obteve, durante o ano de 2004, um LLE de R$ 80.000,00. Qual é o valor desse lucro que deve ser destinado para reserva legal?

Resolução:

O 1º limite é de R$ 4.000,00 (5% de 80.000,00);

O 2º limite é de R$ 3.000,00 (20% de 100.000,00 – 17.000)

Então, o valor da reserva a ser constituída deve ser de R$ 3.000,00.

Débito: lucros acumulados 3.000,00

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Crédito: reserva legal 3.000,00

Exemplo 4: A empresa NYSO S/A, com capital social realizado de R$ 100.000,00, reservas de capital de R$ 15.000,00 e Reserva Legal de R$ 17.000,00 no final do exercício de 2003, obteve, durante o ano de 2004, LLE no valor de R$ 60.000,00. Qual valor o valor que deve ser destinado na formação da Reserva Legal?

Resolução:

Pelo 1º limite, a reserva pode atingir o máximo de R$ 3.000,00.

Pelo 2º limite, o máximo a ser destinado para Reserva Legal é de R$ 3.000,00.

3º limite: Reserva Legal + Reservas de Capital = 17.000 + 15.000 = R$ 32.000, valor superior a 30% do Capital Social.

Conclusão: A Empresa está desobrigada de constituir Reserva Legal. Entretanto, se desejar constituí-la poderá destinar qualquer valor entre R$ 0,00 e R$ 3.000,00, que os preceitos legais estarão satisfeitos.

1.4.4.2. RESERVAS ESTATUTÁRIAS

A constituição desta reserva não é obrigatória por lei, entretanto a previsão estatutária a torna obrigatória para a companhia. Deve ser classificada como reserva estatutária qualquer reserva prevista no estatuto, independentemente da designação adotada.

Art. 194. O estatuto poderá criar reservas desde que, para cada uma:

I – indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;

II – fixe os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados à sua constituição; e

III – estabeleça o limite máximo da reserva.

Observa-se que o estatuto deve precisar a base de cálculo, a finalidade e os limites das reservas nele previstas.

Exemplo: A Cia Aços S/A tem previsão estatutária da constituição da reserva para futuro aumento do capital social, com destinação de 6% do LLE para essa reserva. Sabendo que o LLE foi de R$ 50.000,00, qual é o valor da reserva estatutária?

Contabilização: Débito: lucros acumulados 3.000,00 Crédito: reservas estatutárias 3.000,00

Ressaltamos que a constituição desta reserva, nos termos do art. 198, não poderá prejudicar a distribuição do dividendo mínimo obrigatório.

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Desta forma, ela deve ser constituída após a destinação do dividendo, sendo que a base de cálculo pode ser o LLE, desde que isto não prejudique o valor do dividendo obrigatório..

1.4.4.3. RESERVA PARA CONTINGÊNCIAS

A reserva para contingências possui estrita relação com o princípio contábil da continuidade. A sua constituição tem como finalidade de compensar, em período futuro, a diminuição do lucro, proveniente de perda provável, cujo valor possa ser estimado, mas que, contudo, não constitui obrigação.

Art. 195. A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado.

§ 1o. A proposta dos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razões de prudência que a recomendem, a constituição da reserva.

§ 2o. A reserva será revertida no exercício em que deixarem de existir as razões que justificarem a sua constituição ou em que ocorrer a perda.

A constituição desta reserva não encontra uma imposição pela lei, no entanto, diante dos princípios de contabilidade devemos constituí-la. Ela será constituída por proposta da administração e esta proposta deverá indicar a causa prevista, justificando as razões que originaram sua criação. Esta reserva deverá ser constituída apenas quando previstas situações incomuns, nas quais o patrimônio líquido da empresa esteja ameaçado por fenômenos fora do seu controle, tais como enchentes, secas, pragas, guerras, revoluções, desapropriações, fim do prazo de vigência de contratos de empreitada etc. que poderão diminuir a atividade econômica da empresa em exercício futuro a tal ponto que possam comprometer a continuidade da entidade, caso não seja constituída. Desta forma, a principal finalidade de sua constituição é evitar a distribuição de resultados.

Contabilização:

A contabilização dessa reserva segue a regra de contabilização adotada para qualquer constituição de reserva, ou seja, debita-se a conta lucros acumulados em contrapartida da reserva:

Débito: lucros acumulados Crédito: reservas para contingências

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Por fim, pelo exposto no § 2º, a reserva deverá ser revertida para a conta lucros acumulados quando deixar de existir as razões de sua constituição.

Débito: reservas para contingências Crédito: lucros ou prejuízos acumulados

Chamamos a atenção para que não haja confusão entre reservas para contingências e provisão para contingências. As reservas representam uma destinação do resultado e compõem o PL. As provisões possuem como contrapartida uma conta de resultado, modificando-o e são classificadas no Passivo Exigível.

1.4.4.4. RESERVA DE RETENÇÃO DE LUCROS

Sérgio de Iudícibus chama essa reserva de reserva de lucros para expansão. Há, ainda, autores que se referem a ela como reserva para investimentos ou reserva orçamentária. É a reserva efetuada para atender a projetos de investimentos. Essa reserva encontra amparo no art. 196 da Lei.

Chama-se especial atenção a este artigo, principalmente seu § 2o, pois ele foi

substancialmente alterado pela Lei no 10.303/2001.

Art. 196. A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, deliberar reter parcela do lucro líquido do exercício prevista em orçamento de capital por ela previamente aprovado.

§ 1o. O orçamento, submetido pelos órgãos da administração com a justificativa da retenção de lucros proposta, deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicações de capital, fixo ou circulante, e poderá ter a duração de até cinco exercícios, salvo no caso de execução, por prazo maior, de projeto de investimento.

§ 2o O orçamento poderá ser aprovado pela assembléia-geral ordinária que deliberar sobre o balanço do exercício e revisado anualmente, quando tiver duração superior a um

exercício social. (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.) (A parte em negrito foi acrescida ao dispositivo.)

Esta reserva é constituída por um ato completamente discricionário da administração da companhia, que deverá propor à assembléia geral a sua constituição, com o fito de ampliar a capacidade operacional da companhia ou propiciar a esta maior liquidez.

Tal qual ocorre com a reserva estatutária, esta reserva também não pode ser constituída em detrimento da distribuição de dividendo.

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1.4.4.5. RESERVA DE LUCROS A REALIZAR

A reserva de lucros a realizar é uma reserva diferente das demais, pois é constituída mediante a destinação de parcela do resultado que é subtraída do dividendo calculado. O objetivo da constituição dessa reserva é evitar a distribuição de dividendo sobre o lucro ainda não realizado.

A partir da edição da Lei nº 10.303, de 31 de outubro de 2001, esta reserva possui outra forma de cálculo. Por isso, como o assunto é relativamente novo e ainda não foi devidamente cobrado em concursos, ele pode aparecer na próxima prova. Devemos estudá-lo bastante para que não sejamos pegos de surpresa!

Conforme dissemos, esta reserva representa a destinação de uma parcela de lucros subtraída dos dividendos, pois é constituída quando o valor do dividendo obrigatório for superior ao lucro realizado. Por isso alguns preferem dizer que representa a destinação de parte dos dividendos na formação de reserva.

Vejamos o que diz o art. 197, da Lei nº 10.303/2001, em sua nova redação:

Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembléia-geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001.)

§ 1º Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da soma dos seguintes valores: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001.)

I – o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (art. 248); e (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001.)

II – o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001.)

§ 2º A reserva de lucros a realizar somente poderá ser utilizada para pagamento do dividendo obrigatório e, para efeito do inciso III do art. 202, serão considerados como integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exercício que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001.)

Analisando o dispositivo, chega-se a conclusão de que são lucros a realizar o aumento do valor do investimento em coligadas e controladas

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(avaliados pela equivalência patrimonial) e o lucro em vendas a prazo e os rendimentos realizáveis após o término do exercício seguinte.

Justifica-se a constituição da reserva com o fato de a companhia aplicar o princípio da competência no reconhecimento das receitas e despesas e, nesse ínterim, a entidade reconhece o resultado, mesmo nas vendas a longo prazo, porém o numerário correspondente a essas vendas somente ingressará a longo prazo. Assim, para evitar crise de liquidez, a empresa deve reter a parcela do lucro não realizado.

O aumento do valor do investimento em coligadas e controladas (avaliados pela equivalência patrimonial) representa receita operacional na investidora, porém também não representa ingresso de recursos financeiros na companhia, podendo esse aumento ser realizado, entre outras formas, quando da alienação do investimento.

A par da reserva legal, a reserva de lucros a realizar pode prejudicar a distribuição de dividendos, esta última porque é a destinação de uma parcela do próprio dividendo. De outra banda, conforme já vimos, as reservas estatutárias e de retenção de lucros, nos termos do art. 198 da Lei, não podem prejudicar a distribuição de dividendo.

Exemplo: A empresa PRAZOS & Participações S/A está obrigada a destinar como dividendo o valor de R$ 30.000,00, decorrente do LLE de 2004 no valor de R$ 60.000,00. Entretanto, nesse lucro está incluso um lucro em vendas a longo prazo no valor de R$ 25.000,00 e o resultado positivo da equivalência patrimonial de R$ 15.000,00. Qual valor que poderá ser destinado à formação da Reserva de Lucros a Realizar?

Resolução: Lucros a realizar = 25.000,00 + 15.000,00 = 40.000,00 Lucro realizado = 60.000,00 – 40.000,00 = 20.000,00 Desta forma, o dividendo é superior aos lucros realizados no valor de R$ 10.000,00. Então a empresa pode constituir reserva de lucros a realizar no valor de R$ 10.000,00.

Como a empresa pode constituir reserva de lucros a realizar no valor de R$ 10.000,00, e se fato for constituída essa reserva, o valor do dividendo será de apenas R$ 20.000,00. Entretanto, se a empresa optar pela não constituição dessa reserva, ela deverá distribuir todos os $30.000,00 como dividendos.

Por fim, é de ressaltar que o valor destinado à formação de reserva de reserva de lucros a realizar ficará nessa reserva, mesmo após realizado, até que novo dividendo seja declarado, quando então será a ele adicionado, salvo se tenha sido absorvido por prejuízos de exercícios posteriores.

Assim, supondo que a empresa do exemplo acima tenha tido prejuízos no exercício seguinte no valor de R$ 60.000,00. Esses prejuízos serão absorvidos pelos Lucros Acumulados, Pelas Reservas de Lucros, Reserva

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legal e pelas Reservas de Capital, nessa ordem. Com isso, essa reserva provavelmente tenha sido absorvido pelos prejuízos do exercício seguinte.

Agora, se no exercício seguinte, em vez de prejuízo, a empresa tenha tido resultado positivo e tenha que distribuir dividendo, por exemplo, de R$ 20.000,00, e que os lucros a realizar se tenham realizado, então ela deverá adicionar o valor de R$ 10.000,00 ao dividendo a pagar, ou seja, deverá pagar dividendos no valor de R$ 30.000,00.

1.4.4.6. RESERVA ESPECIAL DE DIVIDENDO OBRIGATÓRIO NÃO-CONSTITUÍDO

Conforme disposto nos §§ 4º e 5º, do art. 202, da Lei nº 6.404/76, a companhia pode reter o dividendo que seria devido, constituindo, no caso, uma reserva especial:

§ 4º O dividendo previsto neste artigo não será obrigatório no exercício social em que os órgãos da administração informarem à assembléia-geral ordinária ser ele incompatível com a situação financeira da companhia. O conselho fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação e, na companhia aberta, seus administradores encaminharão à Comissão de Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização da assembléia-geral, exposição justificativa da informação transmitida à assembléia. § 5º Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos termos do § 4º serão registrados como reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios subseqüentes, deverão ser pagos como dividendo assim que o permitir a situação financeira da companhia.

Da mesma forma que a reserva de lucros a realizar, esta reserva só possui duas destinações possíveis: ou será absorvida por prejuízos posteriores; ou será distribuída como dividendo.

Um aspecto interessante a ser elucidado, diz respeito ao saldo das reservas de lucros. Conforme disposto no art. 199 da lei, o saldo das reservas de lucros, exceto para as contingências e de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assembléia deliberará sobre a aplicação do excesso na integralização ou no aumento do capital social, ou na distribuição de dividendos. Assim, a soma das reservas legal, retenção de lucros e estatutária não poderá ultrapassar ao valor do capital social.

1.4.5. LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

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Essa conta possui o objetivo de receber o resultado do exercício (lucros ou prejuízos) para, a partir dela, ser dada a destinação do resultado se o saldo for positivo. Até o advento da Lei nº 10.303/2001, todo lucro não-destinado ficava nessa conta acumulando valor. Entretanto, hoje, pelo disposto no § 6º do art. 202, o valor não destinado à formação de reservas ou incluído nos dividendos, deverá ser distribuído como dividendos, portanto a tendência é não haver saldo credor na conta lucros ou prejuízos acumulados. Em caso de situação deficitária, isto é, prejuízo, a conta manter-se-á, ainda, no patrimônio líquido, como redutora deste, até sua absorção.

A conta representa um elo de ligação entre o balanço patrimonial e a demonstração de resultado de exercício, vale dizer, compreende, além das contas de reservas de lucros e o dividendo proposto, o resultado do exercício.

Apurado resultado negativo no período, este deve ser transferido para a conta lucros ou prejuízos acumulados.

Os prejuízos do exercício devem ser absorvidos pela seguintes contas, na ordem apresentada: lucros acumulados; reservas de lucros; reserva legal; reservas de capital.

EXERCÍCIO RESOLVIDO: Indique o saldo da conta lucros ou prejuízos acumulados e das demais contas do PL, após a transferência do resultado negativo líquido do exercício de $ 480.000,00, tendo o PL os seguintes saldos, antes da transferência:

Patrimônio líquido

Capital social $ 2.000.000,00 Lucros acumulados $ 300.000,00 Reserva legal $ 50.000,00 Reserva estatutária $ 150.000,00

Resolução: O prejuízo de $480.000,00 será absorvido pelas contas lucros acumulados, reserva estatutária e reserva legal. Vemos que o saldo de $300.000,00 de lucros acumulados é insuficiente para absorver todo o prejuízo de $480.000,00, devendo a empresa reverter toda a reserva estatutária ($150.000,00) e uma parte da reserva legal ($30.000,00), sendo os lançamentos:

Registros no livro Diário D – Lucros ou prejuízos acumulados 480.000,00 C – Resultado do exercício 480.000,00 D – Reserva estatutária 150.000,00 D – Reserva legal 30.000,00 C – Lucros ou prejuízos acumulados 180.000,00 Assim, os saldos ficarão:

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Capital social $2.000.000,00 Lucros ou prejuízos acumulados ZERO Reserva estatutária ZERO Reserva legal $20.000,00 OBS.: O aluno deve elaborar os razonetes como exercício. EXERCÍCIO RESOLVIDO: (AFC–SFC/2000) A Nossa Firma, ao fim do exercício social de 19X1, ostentava um patrimônio líquido com a seguinte composição:

Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00 Reservas estatutárias 7.000,00 Reserva legal 6.000,00 Lucros acumulados 5.000,00 Somatório 117.000,00

No resultado do exercício de 19X1, foi apurado um prejuízo líquido, no valor de R$ 15.000,00, que deverá ser absorvido por recursos próprios anteriores. Assim sendo, o novo patrimônio líquido, após a absorção do prejuízo do exercício, deverá ter a seguinte composição: a) Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00 Reservas estatutárias 0,00 Reserva legal 3.000,00 Lucros acumulados 0,00 Somatório 102.000,00;

b) Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00 Reservas estatutárias 3.000,00 Reserva legal 0,00 Lucros acumulados 0,00 Somatório 102.000,00;

c) Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 0,00 Reservas estatutárias 0,00 Reserva legal 6.000,00 Lucros acumulados 5.000,00 Somatório 102.000,00;

d) Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 4.000,00

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Reservas estatutárias 7.000,00 Reserva legal 0,00 Lucros acumulados 0,00 Somatório 102.000,00;

e) Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00 Reservas estatutárias 0,00 Reserva legal 0,00 Lucros acumulados 3.000,00 Somatório 102.000,00;

Resolução: A absorção de prejuízos do exercício é tratada pela Lei das S.A. em seu art. 189, parágrafo único, que diz o seguinte: “O prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pela reserva de lucros, e pela reserva legal, nessa ordem”.[Grifo nosso.] Primeiramente, observamos que a reserva legal faz parte das reservas de lucros. Porém, a norma acima descrita destacou esta reserva (legal) para que, após a utilização dos lucros acumulados, fosse então utilizado o saldo das demais reservas de lucros (estatutária, de contingência, retenção de lucros e lucros a realizar) e, por último, caso ainda houvesse prejuízo a compensar, aí sim utilizar-se-ia o saldo da reserva legal. Quanto à reserva de capital, diz o art. 200, I, que esta somente poderá ser utilizada para absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros, ou seja, é a última a ser utilizada, inclusive após a reserva legal. Sendo assim, a absorção do prejuízo de R$ 15.000,00 ocorrerá da seguinte forma:

Valor do prejuízo 15.000,00 (-) Lucros acumulados (5.000,00) (=) Prejuízo remanescente 10.000,00 (-) Reservas estatutárias (7.000,00) (=) Prejuízo remanescente 3.000,00 (-) Reserva legal (3.000,00) (=) Prejuízo remanescente 0,00

Os saldos de lucros acumulados e reservas estatutárias foram totalmente utilizados para absorver o prejuízo, enquanto que, do saldo de R$ 6.000,00 da conta reserva legal, foram utilizados somente R$3.000,00, sobrando R$3.000,00. O patrimônio líquido ficará assim: Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00

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Reservas estatutárias 0,00 Reserva legal 3.000,00 Lucros acumulados 0,00 Somatório 102.000,00 Resposta: Letra A

1.4.6. AÇÕES EM TESOURARIA

Ações em tesouraria representam ações da empresa adquiridas por ela mesma. Como as ações são as partes representativas do capital social, a sua aquisição, em tese, diminui o capital social. Como o capital não pode ser alterado sem que haja alteração do estatuto, essas ações são classificadas dentro do PL como conta redutora.

De regra, a Lei das S.A. proíbe as companhias de negociarem com suas própria ações, exceto nos casos expressamente previstos (art. 30 da Lei). São eles:

a) se tratar de operações de resgate, reembolso ou amortização de ações;

b) aquisição, para permanência em tesouraria ou cancelamento, desde que até o valor do saldo de lucros ou reservas (exceto a legal) e sem diminuição do capital social ou recebimento dessas ações por doação;

c) aquisição para diminuição do capital.

As ações da companhia que forem adquiridas pela própria sociedade são denominadas ações em tesouraria. A operação de compra de ações pela própria companhia é como se fosse uma devolução de patrimônio líquido, motivo pelo qual a conta que as registra (devedora) deve ser apresentada como conta retificadora da(s) conta(s) do patrimônio líquido que registrar(em) a origem dos recursos aplicados na sua aquisição.

As ações adquiridas devem ser contabilizadas nesta conta, pelo seu custo de aquisição, ou seja, pelo preço pago.

Exemplo: A empresa Pé de Valsa S.A., que possui capital social no valor de $ 250.000,00, dividido em ações de valor nominal igual a $ 1,00, cada, adquire 20.000 destas ações, pagando o seu valor de face a um determinado acionista.

Lançamento: D – Ações em tesouraria 20.000,00 C – Caixa 20.000,00

Considerando que a empresa adquiriu estas ações com recursos provenientes da reserva estatutária, no patrimônio líquido a conta ações em tesouraria figurará como retificadora de reservas estatutárias.

O resultado positivo na venda das ações em tesouraria deverá ser contabilizado como reserva de capital, enquanto que o prejuízo será lançado a débito na mesma conta de reserva de capital, até o limite do seu saldo, e, a partir daí, a débito da conta de reserva que originou os recursos para aquisição das próprias ações.

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Limites das Ações em Tesouraria

De valor: não podem exceder o valor de lucros acumulados somados às reservas (exceto a reserva legal e de reavaliação).

De tempo: o prazo máximo para permanência das ações em tesouraria é de 120 dias, a partir da assembléia que motivou a discordância.

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EXERCÍCIOS PROPOSTOS

1- (Esaf-Recife-2003) Numa operação de tomada de empréstimo por uma empresa

junto a um banco comercial, no valor de R$ 100.000,00, para pagamento após três meses, com desconto inicial de juros de R$ 10.000,00, o valor desse encargo financeiro deve ser lançado, no momento do registro do ingresso da importância líquida na conta Bancos conta Movimento, como

a) despesa do mês. b) ativo diferido. c) resultado de exercícios futuros. d) juros a incorrer, retificando o passivo de empréstimo. e) lucros acumulados.

2. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Serão classificados(as) como resultados de exercício futuro:

a) as receitas de exercícios futuros, diminuídas dos custos e despesas a elas correspondentes;

b) os valores de contingências passivas, improváveis ou impróprios para serem classificados como exigibilidade;

c) os gastos diferidos; d) os impostos e as contribuições diferidos, por diferença temporal no reconhecimento

como resultado, pelo método contábil em relação ao fiscal; e) somente os tributos diferidos.

3. (AFTN/ESAF/98) A Lei no 6.404/76 determina que, para o levantamento do balanço patrimonial, sejam observadas, dentre outras, as seguintes regras:

a) serão classificadas como resultados de exercícios futuros as receitas de exercícios futuros, diminuídas dos custos e despesas a elas correspondentes;

b) os direitos e títulos de crédito serão avaliados pelo custo de aquisição ou pelo valor de mercado, se este for maior;

c) serão classificadas como reservas de lucros as contas que registrarem o prêmio recebido na emissão de debêntures;

d) no ativo, as contas serão dispostas em ordem crescente do grau de liquidez dos elementos nelas registrados;

e) serão classificados no ativo realizável a longo prazo os direitos derivados de vendas a diretores da companhia, que constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia.

4. (AFTN/ESAF/96) No grupo resultados de exercícios futuros, devem ser incluídos: a) os valores não-pertencentes ao exercício atual, que afetam apenas os exercícios

seguintes e representem obrigações futuras, derivadas de antecipações de valores genuínos de despesas ou de receitas;

b) os valores recebidos que afetarão exercícios futuros, sobre os quais não pese nenhuma obrigatoriedade futura de entrega de bens e serviços ou de devolução pela entidade;

c) os valores recebidos que afetarão exercícios futuros, sobre os quais pese a obrigatoriedade de entrega de bens e serviços e que, em hipótese alguma, impliquem devolução de valor financeiro;

d) os valores pertencentes a diversos exercícios, passíveis de devolução e que representem obrigações futuras de entrega de bens e serviços;

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e) valores apropriados à competência de cada exercício, exclusivamente como receitas, e passíveis de devolução ou, ainda, representem obrigações futuras de entrega de bens e serviços.

5. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) A Companhia Comercial PERFIL emitiu e colocou,

durante o mês de dezembro de 1993, debêntures no valor nominal de R$ 300.000,00, ao preço de venda de R$ 360.000,00, em decorrência da excelente remuneração oferecida, da segurança, dos lucros auferidos anteriormente, da liquidez etc. A diferença de R$ 60.000,00 (R$ 360.000,00 – R$ 300.000,00), corretamente contabilizada, representou e teve como contrapartida credora, respectivamente:

a) lucro da emitente e reserva de lucro; b) prêmio a favor da emitente e receita operacional; c) ágio a favor da emitente e receita não-operacional; d) lucro da emitente e receita financeira; e) prêmio a favor da emitente e reserva de capital.

6. (ESAF/AFRF–2001) Na conversão de debêntures em ações, as parcelas que ultrapassem o valor nominal da ação deverão ser registradas como:

a) reserva de lucros que poderão amortizar prejuízos futuros ou ser distribuídas aos sócios, no exercício social em que não forem apurados lucros;

b) reserva de lucros que poderá ser distribuída aos sócios, no próprio exercício; c) reservas de capital; d) reserva de lucros destinada, obrigatoriamente, a amortizar prejuízos; e) receitas não-operacionais do exercício.

7. (ESAF/AFRF–2001) Classificam-se como reservas de capital as reservas: a) de prêmios pela emissão de debêntures; b) de doações e subvenções, quando recebidas em entidades privadas; c) de reavaliação de bens do ativo imobilizado; d) estatuárias, destinadas a investimentos; e) por ajuste de investimentos em sociedades controladas.

8. (ESAF/AFTN–1994/março) A Cia. Industrial Santa Helena recebeu, em 31/12/X3, uma subvenção para investimento feita por pessoa jurídica de Direito Público, com finalidade específica de adquirir equipamentos para expandir o seu empreendimento econômico. Segundo a Lei das Sociedades por Ações, esse tipo de subvenção deve ser classificado, na beneficiária, como:

a) reserva para contingência; b) retenção de lucro; c) reserva legal; d) receita operacional; e) reserva de capital.

9. (AFTN/ESAF/96) São classificados como reserva de capital: a) os prêmios na emissão de debêntures e a reserva especial para dividendo

obrigatório não-distribuído; b) a reserva especial para dividendo obrigatório não-distribuído e as subvenções para

investimentos;

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c) a reserva de lucros a realizar, o ágio na emissão de ações e as doações e subvenções para investimentos;

d) os prêmios na emissão de debêntures, o ágio na emissão de ações e as doações e subvenções para investimentos;

e) as reservas para contingências, a reserva para expansão e a correção monetária do capital realizado.

10. (TFC/ESAF–2001) Abaixo são apresentados alguns eventos, cujos recursos demandam a contabilização de reservas patrimoniais. Assinale a opção cujo evento não dá origem à formação de Reserva de Capital. a) Doações e subvenções recebidas para custeio. b) Produto da venda de bônus de subscrição. c) Produto da venda de partes beneficiárias. d) Ágio obtido na emissão de ações. e) Valores reservados para aumento de capital.

11. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Em uma sociedade por ações, a contribuição do subscritor de ações, que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal, que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias, serão classificadas como:

a) receita do período; b) reserva de capital a integralizar; c) reserva de lucros; d) reserva de reavaliação; e) reserva de capital.

12- (Esaf-Recife-2003) A empresa “W” Ltda., no encerramento do exercício de

2002, apurou as seguintes informações: Valores em R$ Lucro Bruto 9.000,00 Lucro Operacional 7.000,00 Participação dos empregados 700,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 1.300,00 Assinale a opção que contém o valor correto da Reserva Legal que deverá ser constituída.

a) R$ 150,00 b) R$ 185,00 c) R$ 250,00 d) R$ 285,00 e) R$ 350,00

13- (Esaf-Recife-2003) A empresa Filinto Ltda., no encerramento do exercício, em 31 de dezembro de 2002, em seu balancete de verificação, apurou as seguintes informações: Valores em R$ Lucro Antes do Imposto de Renda 100.000,00 Imposto de Renda de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 25.000,00

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Lucro Líquido do Exercício 75.000,00 Patrimônio Líquido(*) 200.000,00 Capital Social(*) 160.000,00 Reservas de Capital(*) 10.000,00 Reserva Legal(*) 30.000,00 (*) antes da distribuição do resultado do exercício. Indique o valor da Reserva Legal que deverá ser constituída.

a) R$ 2.000,00 b) R$ 2.250,00 c) R$ 2.750,00 d) R$ 3.250,00 e) R$ 3.750,00

14. (ESAF/AFRF–2001) Indique a opção correta, levando em conta os seguintes dados:

Capital 200,00 Reserva legal 30,00 Reservas de capital 25,00 Resultado antes do imposto de renda 400,00 Participações 20,00 Provisão para imposto de renda 80,00 O valor a ser destacado para constituição da reserva legal:

a) deverá ser de 15,00; d) deve ser de 20,00; b) deve ser de 5,00; e) pode ser de 5,00. c) pode ser de 15,00;

15. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A firma Chis apresenta o seguinte patrimônio líquido: Capital social R$ 30.000,00 Reservas de subvenções p/investimento R$ 1.300,00 Reserva de ágio na emissão de ações R$ 2.000,00 Reserva legal R$ 2.000,00 Reservas estatutárias R$ 1.000,00 No exercício de 19X1, a empresa apurou um lucro líquido final (após o imposto de renda e as participações), no valor de R$ 76.000,00. Considerando-se as limitações

impostas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações), podemos dizer que, para constituir a reserva legal no referido exercício, essa empresa: a) poderá destinar R$ 3.700,00; b) deverá destinar R$ 3.700,00; c) deverá destinar R$ 3.800,00; d) deverá destinar R$ 4.000,00; e) poderá destinar R$ 4.000,00.

16. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Balancete em 31/12/1993 (em R$ 1,00) Bancos 10 Caixa 20 Capital 500 Clientes 350 Correção monetária de balanço 150 Custo de mercadorias vendidas 300

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Depreciações acumuladas 50 Despesas comerciais 70 Despesas financeiras 10 Despesas tributárias 10 Fornecedores 180 Imóveis 80 Impostos incidentes sobre vendas 200 Juros ativos 40 Máquinas 30 Mercadorias 620 Reserva correção monetária capital 70 Reserva de lucros 60 Reserva legal 100 Salários a pagar 50 Veículos 200 Vendas 1000 Obs.: As bases de cálculo da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda (PJ) foram negativas. Considerando os dados acima, podemos afirmar que o valor levado à conta de reserva legal, na distribuição de resultados do balanço de 31/12/1993, foi de: a) zero; d) R$ 14,00; b) R$ 15,00; e) R$ 13,00. c) R$ 20,00;

17. (MTB–CESPE–UnB/94) “A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar parte do lucro líquido à formação de reservas, com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado.” O enunciado citado acima caracteriza a reserva: a) estatutária; b) de lucros; c) de lucros a realizar; d) de contingência; e) de capital.

18. (ESAF/FISCAL–FORTALEZA/98) Observe a relação de contas abaixo, com os respectivos saldos, para responder à questão seguinte (adaptada):

– Caixa 1.000,00 – Fornecedores 3.000,00 – Mercadorias 5.000,00 – Duplicatas a receber 10.000,00 – Capital realizado 20.000,00 – Veículos de uso 4.000,00 – Máquinas e equipamentos de uso 3.000,00 – Provisão para créditos de liquidação duvidosa1.000,00 – Lucros acumulados 2.000,00 – Ações em tesouraria 1.000,00 – Impostos a recolher 2.000,00 – Duplicatas descontadas 3.000,00 – Imóveis de uso 10.000,00

O balancete não fecha, porque houve a omissão de uma conta. Sabendo-se que o valor do patrimônio líquido é de 21.000,00 e que 2/3 dele estão empregados em

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bens de uso permanente, pode-se dizer, com segurança, que a conta omitida pertence ao grupo do: a) ativo circulante ou realizável a longo prazo; b) passivo circulante; c) passivo exigível a longo prazo; d) patrimônio líquido; e) ativo permanente. 19. (AFTN/ESAF/98) No mês de julho, a firma Papoulas Ltda. foi registrada e captou recursos totais de R$ 7.540,00, sendo R$ 7.000,00 dos sócios, como capital registrado, e R$ 540,00 de terceiros, sendo 2/3 como empréstimos obtidos e 1/3 como receitas ganhas. Os referidos recursos foram todos aplicados no mesmo mês, sendo R$ 540,00, em mercadorias; R$ 216,00, em poupança bancária; R$ 288,00, na concessão de empréstimos; e o restante, em despesas normais. Após realizados esses atos de gestão, pode-se afirmar que a empresa ainda tem um patrimônio bruto e um patrimônio líquido, respectivamente, de: a) R$ 1.044,00 e R$ 684,00; b) R$ 1.044,00 e R$ 864,00; c) R$ 1.044,00 e R$ 504,00; d) R$ 1.584,00 e R$ 1.044,00; e) R$ 7.540,00 e R$ 7.000,00. 20. (ESAF/AFRF–2001) Indique a opção correta. a) Os financiamentos para aquisição de bens do ativo permanente, vencíveis após o término do exercício social seguinte, são classificados no ativo realizável a longo prazo. b) Os empréstimos recebidos de sociedades coligadas ou controladas, vencíveis no curso do exercício social seguinte, serão classificados no ativo circulante. c) Os empréstimos recebidos de sociedades coligadas ou controladas, vencíveis após término do exercício social seguinte, serão classificados no passivo exigível a longo prazo. d) Os financiamentos para aquisição de bens do ativo permanente, vencíveis após o término do exercício social seguinte, serão classificados no passivo circulante. e) Os empréstimos recebidos de sociedades coligadas ou controladas, vencíveis no curso do exercício social seguinte, serão classificados no ativo realizável a longo prazo.

21. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) De acordo com a Lei das S.A., as ações em tesouraria deverão ser destacadas no balanço como: a) ativo circulante; b) ativo realizável a longo prazo; c) investimentos, quando adquiridas em bolsa de valores; d) dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição; e) dedução das obrigações associadas aos capitais utilizados na aquisição das ações.

22. (TFC/ESAF–2001) No balancete de verificação da empresa Gaivota, levantado em 31.12.X1, assim se apresentavam as contas: Bancos 10,00 Clientes 20,00 Capital a realizar 50,00 Capital 100,00 Salários a pagar 10,00

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Caixa 15,00 Mercadorias 40,00 Empréstimos obtidos 40,00 Prejuízos acumulados 20,00 Fornecedores __5,00 S o m a 310,00 Com base nesse balancete, conclui-se que: a) a soma da coluna 1(saldos devedores) do balancete é 85,00; b) a soma da coluna 2(saldos credores) do balancete é 105,00; c) o valor do ativo patrimonial é de 155,00; d) o valor do passivo patrimonial é de 65,00; e) o valor do patrimônio líquido é de 30,00.

23. (INSS/CESPE–98) Com relação à elaboração anual das demonstrações contábeis, nas quais as empresas devem observar os princípios fundamentais de Contabilidade e uma série de normas que tratam dos seus critérios de preparação, inclusive das notas explicativas, julgue os seguintes itens. 1) No balanço, os elementos do ativo devem ser apresentados, sempre, em ordem

crescente de grau de liquidez. 2) As obras de arte devem ser registradas no ativo diferido. 3) As provisões para contingências devem ser apresentadas no patrimônio líquido. 4) A demonstração das origens e aplicações de recursos deve evidenciar as variações

ocorridas no capital circulante líquido. 5) A demonstração das mutações do patrimônio líquido deve evidenciar os dividendos

sobre o resultado do exercício.

24. (AGENTE–PF/CESPE/2000) Com referência a movimentações do patrimônio líquido,

segundo a Lei no 6.404/76, julgue os itens abaixo. 1) No recebimento de dinheiro de acionistas para integralização do capital social

subscrito, deverá haver um registro a crédito do capital social ou da conta que registra o capital a integralizar.

2) Na emissão de ações, ao preço unitário de R$ 1,00, sendo R$ 0,50 destinados ao capital social e R$ 0,50 à reserva de capital – ágio na subscrição de novas ações –, a empresa deverá registrar R$ 0,80 para cada real recebido, por conta desse aumento e capital, na conta de bônus de subscrição, no patrimônio líquido.

3) O produto da alienação de partes beneficiárias pode ser registrado no patrimônio líquido.

4) No recebimento de um bem imóvel doado por uma sociedade anônima, cujo registro se dará em conta de patrimônio líquido de doações e subvenções para investimento, deverá haver um registro a débito dessa conta, em contrapartida de um crédito no imobilizado de igual valor.

5) Uma empresa que apresentar uma reserva de capital, no valor de R$ 8.000,00, e um saldo de prejuízo de R$ 2.000,00, após consumir os lucros acumulados e todas as reservas de lucros, poderá compensá-lo com parte da reserva de capital que ela possui.

25. (PREFEITURA DE NATAL–RN–2001/ESAF) Os estatutos sociais da firma que ora consideramos estabeleciam que, do lucro do exercício, deveriam ser constituídas uma reserva especial de 10%, uma reserva legal de 5%, além do pagamento de gratificação de 10% à Diretoria e provisionamento de 30% para o imposto de renda.

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No exercício social em que o lucro líquido do exercício, antes de qualquer destinação, alcançou a cifra de R$150.000,00, o montante destinado à reserva legal deverá ser de: a) R$ 4.200,00; b) R$ 4.500,00; c) R$ 4.725,00; d) R$ 5.250,00; e) R$ 7.500,00.

26. (AFRF/2002/ESAF) Assinale a opção que apresenta uma afirmativa incorreta. a) Reservas de capital representam, genericamente, acréscimo ao patrimônio líquido

que não transita pela conta de resultado da companhia nem é proveniente de reavaliação de ativos.

b) Reservas de lucros representam, genericamente, a retenção de parcelas provenientes de ganhos, com o objetivo de preservar o patrimônio líquido de uma sociedade.

c) A depreciação dos bens representa a diminuição de seu valor, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza ou obsolescência.

d) Reservas de lucros representam, genericamente, a retenção de parcelas provenientes dos ganhos da entidade, com o objetivo de preservar o patrimônio líquido para posterior destinação.

e) Um imóvel que a diretoria não tem intenção de vender e que é alugado a terceiros, por não ter emprego na exploração da atividade da empresa, deve ser classificado como ativo permanente imobilizado.

27. (FISCAL–NATAL(RN)–ESAF/2001) Assinale, entre as afirmativas abaixo, aquela que

exprime uma informação correta. a) Debêntures são títulos de crédito emitidos por sociedades anônimas, que conferem

a seus titulares direitos de créditos junto a elas nas condições constantes das escrituras de emissão ou dos certificados. Rendem participação nos lucros, mas não podem render juros, nem correção monetária.

b) Partes beneficiárias são títulos negociáveis sem valor nominal e estranhos ao capital social, que podem ser criados pela sociedade anônima em qualquer tempo. O único direito que o detentor desses títulos tem é a participação nos lucros, que não poderá ser superior a quinze por cento do lucro apurado.

c) As participações estatutárias de debêntures, de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem, depois de deduzida a participação anteriormente calculada.

d) As doações e subvenções para investimentos, recebidas pela empresa, bem como o prêmio recebido na emissão de debêntures por ela lançadas no mercado, não constam da demonstração do resultado do exercício, mas integram o patrimônio líquido como reservas de lucro.

e) O saldo de todas as reservas de lucro, excetuando-se apenas a reserva de contingência e a de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social.

28. (SERPRO/2001–ESAF) A empresa Reservada S/A apresentou, no fim do exercício: Ativo circulante de R$ 4.800,00 Ativo permanente de R$ 6.000,00 Passivo exigível de R$ 8.750,00 Capital social de R$ 1.000,00 Reservas estatutárias de R$ 150,00 Reserva legal de R$ 100,00

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Receitas do exercício de R$ 2.400,00 Despesas e custos de R$ 1.600,00 Observações: – não houve tributação, nem qualquer distribuição de lucros para terceiros; – o lucro líquido do exercício deve ser apropriado, exclusivamente, para constituir a reserva legal e uma reserva estatutária, que o estatuto social determina como sendo de 4% do lucro líquido do exercício. Com base nessas informações, o contador, cumprindo as permissões legais e respectivas limitações de valor quanto a reservas, deverá contabilizar: a) reserva estatutária de R$ 32,00 e reserva legal de R$ 40,00; b) reserva estatutária de R$ 32,00 e reserva legal de R$ 18,00; c) reserva estatutária de R$ 30,40 e reserva legal de R$ 40,00; d) reserva estatutária de R$ 30,40 e reserva legal de R$ 19,60; e) reserva estatutária de R$ 10,00 e reserva legal de R$ 40,00.

29. (AFRF/2002–ESAF) A empresa Livre Comércio Ltda. realizou as seguintes operações, ao longo do mês de setembro de 2001: I. venda, à vista, de mercadorias por R$ 300,00, com lucro de 20% sobre as vendas; II. pagamento de duplicatas de R$ 100,00, com juros de 15%; III. prestação de serviços por R$ 400,00, recebendo, no ato, apenas 40%; e IV. pagamento de títulos vencidos, no valor de R$ 200,00, com desconto de 10%. Analisando as operações acima listadas, podemos afirmar que, em decorrência delas: a) o ativo recebeu débitos de R$ 460,00; b) o ativo aumentou em R$ 165,00; c) o patrimônio líquido aumentou em R$ 460,00; d) o passivo recebeu créditos de R$ 300,00; e) o passivo diminuiu em R$ 335,00.

30. (AFRF/2002–ESAF) A Cia. Faunix & Florix, ao fim do ano de 2001, demonstrava o seguinte patrimônio líquido: Capital social R$ 50.000,00 Reserva de subvenção para investimentos R$ 2.000,00 Reserva de reavaliação R$ 3.000,00 Reserva estatutária R$ 4.000,00 Reserva legal R$ 8.000,00 O lucro líquido apurado no exercício foi de R$ 60.000,00, após a destinação planejada, exceto a constituição de reservas. Agora, para seguir as regras e os preceitos atinentes à espécie, a Contabilidade deverá contabilizar uma reserva legal de: a) R$ 3.000,00; b) R$ 2.500,00; c) R$ 2.000,00; d) R$ 1.000,00; e) R$ 0,00.

31. (TRF–2002–ESAF) Abaixo estão cinco afirmativas relacionadas com o balanço patrimonial. Assinale a opção que expressa uma afirmação falsa.

a) As duplicatas descontadas, cujos vencimentos ocorrerem após o encerramento do exercício social seguinte ao do balanço, formarão conta redutora do ativo realizável a longo prazo.

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b) As sociedades podem valer-se da constituição de reserva para contingências para enfrentar a quitação futura de seu passivo trabalhista.

c) São coligadas as sociedades, quando uma participa com 10% ou mais do capital social da outra, sem controlá-la.

d) Consoante o critério de avaliação das contas, no ativo circulante, os direitos realizáveis compreendem as contas representativas de disponibilidades, bens, direitos ou valores a receber.

e) Consideram-se ativo diferido as aplicações de recursos em gastos que contribuam para a formação do resultado de mais de um exercício social.

32. (AFC–2002–ESAF) O patrimônio da Indústria Luzes & Velas é constituído pelos elementos que abaixo apresentamos, com valores apurados em 30 de setembro:

Bens fixos R$ 2.100,00 Notas promissórias emitidas R$ 600,00 Débitos de funcionamento R$ 900,00 Créditos de financiamento R$ 600,00 Bens de venda R$ 900,00 Créditos de funcionamento R$ 1.200,00 Bens numerários R$ 450,00 Bens de renda R$ 750,00 Débitos de financiamento R$ 300,00 Reservas de lucros R$ 750,00 Reservas de capital R$ 1.800,00 Sabendo-se que essa empresa apresenta lucros acumulados correspondentes a 25% do valor do capital de terceiros, podemos afirmar que o valor do seu capital social é: a) R$ 4.200,00; d) R$ 1.800,00; b) R$ 3.000,00; e) R$ 1.200,00. c) R$ 2.550,00;

33. (AFC–2002–ESAF) Ao encerrar o resultado do exercício de 2001, a Cia. De Sal & Sol apurou um lucro de R$ 85.000,00, após fazer as provisões para o imposto de renda e para a contribuição social sobre o lucro. A empresa deverá mandar contabilizar a destinação desse lucro para: – participações estatutárias, o valor de R$ 5.000,00; – reservas estatutárias, o valor de 10% sobre o lucro; – reserva legal, o valor de R$ 4.000,00; – dividendo mínimo obrigatório sobre o lucro, o valor de R$ 20.000,00. Com base nas informações acima, pode-se afirmar que o valor destinado às reservas estatutárias deverá ser de: a) R$ 5.600,00; b) R$ 6.000,00; c) R$ 7.600,00; d) R$ 8.000,00; e) R$ 8.500,00.

34. (BACEN–2001–ESAF) No balancete de 31 de outubro de 2000, o Banco Bom S/A apresentava a conta ações em tesouraria com saldo devedor de R$115.000,00,

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constituído pelo custo de aquisição de suas próprias ações, adquiridas em operação realizada no dia 5 do mesmo mês.

No mesmo dia 31 de outubro, o Banco conseguiu vender metade dessas ações, à vista, por R$72.000,00. Segundo as regras do COSIF, o lucro obtido na transação deve ser registrado a crédito de:

a) reservas de lucro; b) outras reservas de capital; c) capital social; d) receitas não-operacionais; e) ações em tesouraria.

35. (Esaf – TRF/2003) A Companhia Tríplice, no encerramento do exercício de 2002, obteve as seguintes informações, conforme segue: Valores em R$ Lucro Bruto 90.000,00 Lucro Operacional 70.000,00 Receitas Financeiras 2.000,00 Despesas Financeiras 10.000,00 Participação dos empregados 7.000,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido

15.000,00

Assinale a opção correta, que contém o valor da Reserva Legal que deverá ser constituída, considerando que o saldo final da Reserva terá um percentual inferior ao limite legal.

a) R$ 1.400,00 b) R$ 1.800,00 c) R$ 2.200,00 d) R$ 2.400,00 e) R$ 2.800,00

36. (Esaf – TRF/2003) A empresa Internacional S/A., no encerramento do exercício de 2002, obteve as seguintes informações, conforme segue: Valores em R$

Adiantamento a Fornecedores 15.000,00

Ativo Imobilizado 1.300.000,00

Contas a Pagar 1.100.000,00

Disponibilidades 150.000,00

Duplicatas a Receber 1.200.000,00

Empréstimos 1.000.000,00

Estoques 850.000,00

Lucros acumulados 200.000,00

Reserva Legal 10.000,00

Na elaboração do Balanço Patrimonial da empresa, os valores do Patrimônio Líquido e do Capital Social Integralizado serão:

Valores em R$

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Capital Social Integralizado

a) 1.400.000,00 1.190.000,00 b) 1.400.000,00 1.205.000,00 c) 1.415.000,00 1.205.000,00 d) 1.415.000,00 1.225.000,00 e) 1.425.000,00 1.225.000,00

37. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa de Pedras & Pedrarias S/A. demonstrou no exercício de 2001 os valores como seguem:

Lucro bruto R$ 90.000,00 Lucro operacional R$ 70.000,00 Receitas operacionais R$ 7.500,00 Despesas operacionais R$ 27.500,00 Participação de Administradores R$ 2.500,00 Participação de Debenturistas R$ 3.500,00 Participação de Empregados R$ 3.000,00 A tributação do lucro dessa empresa deverá ocorrer à alíquota de 30% para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre Lucro Líquido, conjuntamente. Assim, se forem calculados corretamente o IR e a CSLL, certamente o valor destinado, no exercício, à constituição da reserva legal deverá ser de

a) R$ 2.000,00 b) R$ 2.070,00 c) R$ 2.090,00 d) R$ 2.097,50 e) R$ 2.135,00

38. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Dag Mar e Serra S/A, em 31.12.01, apresentava o patrimônio líquido abaixo demonstrado, quando apurou o lucro líquido final no valor de R$ 65.000,00.

Patrimônio Líquido em 31.12.01 Capital Social R$ 100.000,00 Reservas de Capital R$ 12.000,00 Reservas Estatutárias R$ 8.000,00 Reserva para Contingência R$ 61.000,00 Reserva Legal R$ 17.000,00 Lucros Acumulados R$ 10.000,00 Agora a empresa deverá constituir a reserva legal requerida por lei no caso de haver lucro no exercício de referência. Assinale a opção que indica o procedimento correto a ser adotado neste caso.

a) Deverá, obrigatoriamente, ser constituída uma reserva legal de R$ 3.250,00, pois 5% do lucro líquido do exercício deverão ser aplicados na constituição dessa reserva.

b) Não poderá ser constituída uma reserva legal de valor superior a R$ 2.000,00, pois o saldo das reservas não pode ultrapassar o valor do capital social.

c) Poderá ser constituída uma reserva legal de R$ 3.250,00, pois a soma das reservas de lucros, inclusive a reserva legal, não excederá de 30% do capital social.

d) Só poderá ser constituída uma reserva legal de R$ 1.000,00, pois, nesse caso, o saldo da reserva legal somado às reservas de capital atingirá a 30% do capital social.

e) Deverá, obrigatoriamente, ser constituída uma reserva legal de apenas R$ 3.000,00, pois o saldo dessa reserva não poderá exceder de 20% do capital social.

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39. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Companhia Especial de Comércio, em 31.12.01, apresenta o seguinte patrimônio líquido:

Capital Social R$ 200.000,00 Reservas de Capital R$ 30.000,00 Reserva Legal R$ 40.000,00 Reservas Estatutárias R$ 90.000,00 Reserva de Lucros a Realizar R$ 55.000,00 Lucros Acumulados R$ 25.000,00 A empresa verificou que não houve a contabilização da reserva para uma contingência prevista no valor de R$ 20.000,00, o que se faria com parcela dos lucros do exercício, ora acumulados. Examinando-se o fato e as circunstâncias, à luz dos preceitos legais, pode-se dizer que a empresa

a) pode contabilizar a reserva de contingências no valor total de R$ 20.000,00, mesmo ultrapassando o capital social, pois a reserva de contingências está fora do referido limite.

b) não pode contabilizar a reserva de contingências, pois o saldo das reservas de lucros já ultrapassa 30% do capital social.

c) não pode contabilizar a reserva de contingências. Ao contrário, deve deliberar a distribuição de dividendos ou o aumento do capital, com o excesso de reservas já verificado.

d) pode contabilizar, no máximo, R$ 15.000,00 para a reserva de contingências, para que o saldo das reservas de lucros não ultrapasse o capital social.

e) não pode contabilizar a reserva de contingências, pois o saldo das reservas já ultrapassa o capital social.

40. (Esaf - AFRF/2002-2) A propósito da composição do patrimônio líquido, abaixo

são apresentadas cinco assertivas, sendo quatro incorretas. Assinale a opção que contém a afirmativa certa.

a) A conta Capital Social deverá ser apresentada no balanço discriminando o montante do capital autorizado, deduzindo a parcela do capital ainda não realizado (Capital a Integralizar), de forma a demonstrar o valor líquido do capital social.

b) Todas as contas originadas da distribuição do resultado final do exercício, constituídas pela apropriação de lucros, deverão ser classificadas como reservas de lucros.

c) Serão classificados como reservas de reavaliação os aumentos de valor atribuídos pela empresa a elementos do ativo em virtude de novas avaliações, desde que sejam aprovados pela Assembléia Geral aqueles que não forem embasados em laudo pericial.

d) Deverão ser classificadas como reserva de capital, agrupadas ou separadamente, entre outras, as doações e subvenções recebidas, quando destinadas a investimentos, e os prêmios pagos na emissão de debêntures.

e) A conta Lucros ou Prejuízos Acumulados registrará os resultados positivos que ficaram retidos para pagamento futuro de dividendos, ou os resultados negativos que não puderam ser compensados no exercício.

41. (Esaf – FORTALEZA/2003) Analisando os elementos abaixo da Demonstração

do Resultado do Exercício, identifique o valor da Reserva Legal a ser constituída, considerando que ela estará abaixo de 20% do capital social, indicando a opção correta. Valores em R$ Lucro Bruto 19.000,00 Lucro Operacional 5.700,00

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Resultado não-operacional 500,00 Participação dos Administradores 700,00 Participação dos Empregados 200,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 1.300,00

a) R$ 180,00 b) R$ 200,00 c) R$ 220,00 d) R$ 240,00 e) R$ 260,00 42) (AFRF 2002-2-Esaf) O registro da realização da reserva de reavaliação é

efetuado em contrapartida da conta contábil a) de receita não-operacional. b) do ativo imobilizado. c) de despesas não-operacionais. d) de ganhos e perdas com ativos imobilizados. e) do patrimônio líquido. 43) (SEFAZ–PI-2002-Esaf) Dados os saldos abaixo discriminados, à data do balanço,

determinar o valor do patrimônio líquido, de acordo com a Lei nº 6.404/76. (Valores em $)

Capital Social Reserva Legal Provisão para Contingências Subvenção para Custeio Reserva para Aumento de Capital Ágio na Emissão de Ações Ações em Tesouraria Reavaliação de Ativos de Controladas Reserva para Novos Investimentos Reserva de Lucros a Realizar

600 80 60 50 40

100 30

140 120 90

a) 1.280 b) 1.200 c) 1.140 d) 1.000 e) 900 44) (AFRF-2002-Esaf) - Assinale a opção que apresenta uma afirmativa incorreta. a) Reservas de Capital representam, genericamente, acréscimo ao Patrimônio Líquido

que não transitam pela conta de resultado da companhia nem são provenientes de reavaliação de ativos.

b) Reservas de Lucros representam, genericamente, a retenção de parcelas provenientes de ganhos, com o objetivo de preservar o Patrimônio Líquido de uma sociedade.

c) A depreciação dos bens representa a diminuição de seu valor em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza ou obsolescência.

d) Reservas de Lucros representam, genericamente, a retenção de parcelas provenientes dos ganhos da entidade, com o objetivo de preservar o patrimônio líquido para posterior destinação.


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45) (MTB-CESPE-UNB/94) De conformidade com a Lei Nº 6.404/76, no seu passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos:

a) passivo circulante, passivo exigível a longo prazo e resultados de exercícios futuros. b) passivo circulante, passivo exigível e resultados de exercícios futuros. c) passivo circulante, passivo exigível a longo prazo, resultados de exercícios futuros e

patrimônio líquido. d) passivo circulante, passivo exigível a longo prazo, resultados de exercícios futuros e

patrimônio líquido, dividido em capital, reserva de lucros, reservas de reavaliação, reservas de capital e lucros ou prejuízos acumulados.

e) passivo circulante, passivo exigível a longo prazo, resultados de exercícios futuros e patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, reservas de reavaliação reserva de lucros e lucros ou prejuízos acumulados.

46) (CVM/2001-Esaf) Assinale a opção correta. a) A Reavaliação dos Ativos tem como base técnica a atualização monetária do custo

histórico. b) Apenas nas companhias abertas é que o processo de Reavaliação pode ser feito em

todos os elementos do ativo. c) No Brasil o processo de Reavaliação dos Ativos é obrigatório para todos os tipos de

sociedades, incidindo sobre todos os Ativos Permanentes. d) No processo de Reavaliação dos Ativos, o laudo de avaliação deve conter, entre

outros elementos, a vida útil remanescente do bem avaliado. e) Se a Participação Societária for relevante, torna-se facultativo à investidora

reconhecer os efeitos da Reavaliação efetuada pela investida. 47) (AFTN-1991-Esaf) Assinale a opção que contém uma “Reserva” que independe

da apuração do resultado para sua constituição. a) Reserva Legal b) Reserva da Correção Monetária do Capital c) Reserva Estatuária d) Reserva de Reavaliação e) Reserva de Contingência 48) (STM-SUPERIOR-99-CESPE) Em uma sociedade por ações, a contribuição do

subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias, serão classificadas como

a) receita do período. b) reserva de capital c) reserva de lucros. d) reserva de reavaliação. e) reserva de especial. 49) (TRT-4ª/ANAL.JUD.-2001) É reserva de lucros a de (A) reavaliação. (B) lucros a realizar. (C) ágio na emissão de ações. (D) alienação de partes beneficiárias. (E) alienação de bônus de subscrição.

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50) (TFC-1996-Esaf) De acordo com a Lei n.º 6.404/76, consideram-se lucro a realizar, para efeito de constituição de reserva específica, todos os eventos abaixo relacionados, exceto:

a) o saldo credor da conta de correção monetária b) o aumento do valor do investimento em coligadas c) o produto da reavaliação de bens do ativo permanente d) o lucro em vendas a prazo realizável após o término do exercício seguinte e) o aumento do valor do investimento em controladas

GABARITO DA AULA 7

1 – D 11 – E 21 – D 31 – D 41 – A

2 – A 12 – C 22 – E 32 – E 42 – A

3 – A 13 – A 23 – E,E,E,C,C 33 – B 43 – C

4 – B 14 – E 24 – C,E,C,E,C 34 – B 44 – E

5 – E 15 – A 25 – C 35 – D 45 – E

6 – C 16 – D 26 – E 36 – C 46 – D

7 – A 17 – D 27 – E 37 – D 47 – D

8 – E 18 – E 28 – A 38 – E 48 – B

9 – D 19 – A 29 – B 39 – A 49 – B

10 – A 20 – C 30 – C 40 – B 50 – C

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AULA 8: AVALIAÇÃO DOS COMPONENTES PATRIMONIAIS Senhoras e senhores, hoje começaremos um assunto de extrema

importância. Trata-se da avaliação dos componentes patrimoniais. Além dos aspectos mais comuns que envolvem o assunto, vamos trazer conceitos como avaliação de investimentos pelo método do custo e pelo método da equivalência patrimonial, cujo tema tem sido reiteradamente cobrado nas últimas provas da Esaf, inclusive na prova para TRF.

1. CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DOS COMPONENTES

PATRIMONIAIS

Apesar de o Código civil também trazer alguns aspectos concernentes a avaliação do componentes patrimoniais, entendemos que os

arts. 183 e 184 da Lei no 6.404/76 trazem regras mais claras sobre os critérios de avaliação dos componentes do ativo e do passivo, reforçando, em muito, o preconizado nos princípios de Contabilidade.

1. 1. ATIVO

Os componentes do ativo são avaliados sob a égide normativa do art. 183 da Lei Societária, que dispõe:



II – os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior;

III – os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas;

IV – os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às perdas prováveis na realização do seu valor, ou para

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redução do custo de aquisição ao valor de mercado, quando este for inferior;

V – os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão;

VI – o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortização.

§ 1o. Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado:


b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro;

c) dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros.

§ 2o. A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de:


b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado;

c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.

§ 3o. Os recursos aplicados no ativo diferido serão amortizados periodicamente, em prazo não superior a 10 (dez) anos, a partir do início da operação normal ou do exercício em que passem a ser usufruídos os benefícios deles decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades não poderão produzir resultados suficientes para amortizá-los.

§ 4o. Os estoques de mercadorias fungíveis destinadas à venda poderão ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela técnica contábil.

Pela análise deste dispositivo podemos inferir a avaliação dos componentes do ativo será sempre pelo custo de aquisição diminuído

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de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado ou de realização, ou seja, prevalece a regra: custo ou mercado, dos dois o menor.

Entretanto é bom frisar que isto é apenas uma regra geral que pode perfeitamente apresentar variações como, por exemplo, a depreciação, a amortização e a exaustão. Mas, mesmo nestas formas de apropriação dos componentes patrimoniais aos custos ou despesas, a regra é aplicável, visto que tais procedimentos são aplicados justamente para que os bens e direitos, em seu bojo, estejam avaliados a valores de reposição, ou seja valores de mercado.

Então, dentro dessa regra, custo ou mercado dos dois o menor, o valor do custo de aquisição deverá ser ajustado ao valor de mercado apenas quando aquele for maior. Este ajuste é feito por meio de provisões, cujo assunto vimos nas aulas 1 e 2 deste curso. Com certeza todos estão lembrados, não é verdade?!!

Repetimos: Somente faremos o ajuste quando o valor do custo de aquisição for maior que o valor de mercado. No caso de o valor de mercado ser maior do que o valor do custo, nada faremos.

Analisando o dispositivo acima transcrito, com relação à avaliação dos investimentos, em especial os temporários, observamos que os investimentos em valores mobiliários, não-permanentes, devem ser avaliados pelo custo de aquisição ou valor de mercado, dos dois o menor.

Fazendo uma analise conjunta dos arts. 179 e 183, ambos da Lei nº 6.404/76, encontraremos as seguintes modalidades de classificação e avaliação para investimentos:

1 – aplicações financeiras de liquidez imediata, como os fundos de renda fixa, devem ser classificadas no ativo circulante disponível e avaliadas pelo custo de aquisição mais rendimentos ganhos, até a data do encerramento do exercício, isto é, no final do exercício social os juros que já forem ganhos, mesmo não recebidos, devem ser adicionados ao valor do investimento em contrapartida de receita de juros. Vejam que nesta modalidade de investimento não há a possibilidade de se efetuar o ajuste caso o valor de mercado seja inferior ao custo de aquisição;

2 – aplicações financeiras com liquidez até o final do exercício seguinte, como os certificados de depósito bancários e as debêntures, devem ser classificadas no ativo circulante, em aplicações temporárias, e avaliadas, pelo custo de aquisição mais rendimentos auferidos no período considerado. Da mesma forma como no item anterior, para aplicações financeiras, não há previsão de ajuste ao valor de mercado;

3 – aplicações financeiras com liquidez após o final do exercício seguinte, como os certificados de depósito bancários e as debêntures, devem ser classificadas no ativo realizável a longo prazo, em aplicações temporárias, e avaliadas pelo custo de aquisição mais rendimentos ganhos no exercício.

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Percebam que debêntures aparece no AC e ARLP em decorrência do prazo estabelecido pela emitente para resgate;

Nestes três itens analisamos a classificação e avaliação das aplicações financeiras que, de certa forma, são investimentos da empresa. São os chamados investimentos temporários no mercado financeiro.

4 – o estoque em ouro, com liquidez imediata ou não, como, por exemplo, as operações de compra e venda de ouro, deve ser classificado no ativo circulante ou ativo realizável a longo prazo, avaliado pelo custo de aquisição e ajustado por provisão para desvalorização, quando o valor de mercado for menor. Neste caso, não há rendimento no final do período. Pode haver uma expectativa de rendimento que, todavia, em decorrência dos princípios de contabilidade, não deve ser contabilizada;

5 – participações societárias com intenção de realização até o final do exercício social subseqüente, como as ações e quotas de outras sociedades comerciais, devem ser classificadas como ativo circulante em subgrupo de investimentos temporários, cuja avaliação deve ser feita pelo custo de aquisição, ajustadas por provisão para valor de mercado, quando este for menor;

6 – participações societárias com intenção de realização após o final do exercício social subseqüente, como ações e quotas de outras sociedades, devem ser classificadas no ativo realizável a longo prazo e avaliadas pelo custo de aquisição ou ajustado para o valor de mercado quando este for menor;

7 – participações societárias em empresas não-controladas e cujo investimento não seja relevante, mas com intenção de permanência, como ações ou quotas de outras empresas e em alguns casos em coligadas, devem ser classificadas no ativo permanente investimentos e avaliadas pelo custo de aquisição ajustado por provisão para perdas permanentes, quando for o caso;

8 – participações societárias em empresas controladas ou em coligadas e equiparadas a coligadas, quando o investimento for relevante e a investidora exercer influência na administração da sociedade investida, ou cujo investimento representar 20% ou mais do capital social da investida, com intenção de permanência, como ações e quotas de sociedades controladas e coligadas ou equiparadas a coligadas que possuam as características especificadas, devem ser classificadas no ativo permanente investimento e avaliadas pelo método da equivalência patrimonial (MEP), que veremos a seguir;

9 – outros ativos com intenção de permanência, como obras de arte, terrenos, edifícios não de uso, devem ser classificados no ativo permanente investimento, avaliados pelo custo de aquisição e ajustados por provisão para perdas prováveis ou ajuste a valor de mercado (art. 183, IV).

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Percebe-se que as diversas formas de aplicação financeira ou investimento de recursos excedentes apresenta uma situação peculiar relação ao prazo para resgate, forma e taxa de rentabilidade, liquidez, intenção da empresa na sua aquisição etc. Porém, para a correta classificação dessas parcelas temos que ter bem claro quando poderemos dispor desses recursos. Assim, aqueles valores que podem ser resgatados a qualquer momento devem ser classificados em disponibilidades. Já os resgatáveis no curso do exercício social subseqüente devem ser classificados no realizável do AC e outros que a empresa adquire com clara intenção de alienação ou realização, porém em prazo maior, devem ser classificados em ARLP. Se, porém, há a intenção de permanência, deverão ser classificados no grupo do ativo permanente em subgrupo investimentos, onde serão separados pela sua forma de avaliação, isto é, método do custo ou método da equivalência patrimonial.

Ainda nesta aula, após vermos a forma de avaliação dos componentes do passivo, começaremos a analisar os aspectos concernentes a avaliação de investimentos permanentes.

1.2. PASSIVO

A base legal para a avaliação deste grupo de contas é o art. 184 do instituto societário:




III – as obrigações sujeitas à correção monetária serão atualizadas até a data do balanço.

Importante ressaltar que as atualizações previstas no dispositivo legal acima são implementadas pelas VARIAÇÕES MONETÁRIAS, no caso PASSIVAS, já estudadas na aula 2 deste curso.

Destaca-se, ainda, que as variações cambiais decorrentes dos ajustes de ativos e passivos em moeda estrangeira, em virtude de alteração na taxa de câmbio, constituem receita ou despesa e integram a apuração do resultado do exercício social em que ocorreu a alteração.

A variação cambial, decorrente de financiamento de bens integrantes do ativo imobilizado em construção ou de estoques de longa maturação em produção, deve ser registrada em conta destacada, que evidencie a sua

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natureza, e classificada no mesmo grupo do ativo que lhes deu origem, até o limite do valor de mercado ou de recuperação desses ativos, dos dois o menor.

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2. NOTAS EXPLICATIVAS

2.1. INTRODUÇÃO

Por mais que as pessoas tentem formular tabelas, demonstrações e quadros com o objetivo de evidenciar a situação patrimonial das entidades, fica difícil trazer completa evidenciação sem perder de vista a objetividade dos demonstrativos. Ademais, alguns aspectos não representam, ainda, alterações patrimoniais no momento da realização das demonstrações, mas se constituem em potencial de alteração. Desta forma, em face dos princípios de contabilidade alguns efeitos não devem ser reconhecidos nas demonstrações financeiras, mas representam um potencial que deve ser destacado em notas para que a interpretação e análise do patrimônio da entidade sejam feitos de forma correta.

Assim, as notas explicativas servem como complemento às demonstrações, podendo ser por meio de simples frases explicativas até complexos quadros com minutas de cálculo. Entretanto, o objetivo é sempre o mesmo: completo esclarecimento das demonstrações financeiras.

2.2. AS NOTAS EXPLICATIVAS CONFORME A LEI DAS S.A.

O § 5º, do art. 176 da Lei das Sociedades Anônimas estabelece as regras básicas das notas explicativas. Entretanto não esgota o assunto, pois a CVM determina outras notas obrigatórias para companhias abertas. Segundo o dispositivo da lei, devem constar em notas explicativas:

§ 5o. As notas deverão indicar: a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, parágrafo único); c) o aumento de valor de elementos do ativo, resultante de novas

avaliações (art. 182, § 3o); d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo; f) o número, as espécies e as classes das ações do capital social; g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício;

h) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1o); i) os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia.

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A publicação de notas explicativas às demonstrações financeiras está

prevista no § 4o do art. 176 da Lei das S.A., o qual estabelece que as demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício.

EXERCÍCIOS PROPOSTOS – aula 08 1. (UnB–CESPE/STF–Analista/99) No balanço de uma companhia comercial,

os direitos que tiverem por objeto mercadorias serão avaliados: a) apenas pelo custo de aquisição; b) pelo custo de aquisição ou pelo valor de mercado, quando este for inferior; c) apenas pelo valor de mercado de reposição, estando acima ou abaixo do valor de

custo; d) pelo valor de mercado de venda, pelo critério de realização normal; e) pelos métodos PEPS ou UEPS, apenas.

2. (UnB–CESPE/STF–analista/99) No balanço, as aplicações financeiras não-classificadas como investimento serão avaliadas pelo:

a) valor de resgate futuro; b) valor presente do fluxo de caixa futuro, descontado a uma taxa máxima de 12% ao

ano; c) custo ou pelo valor de mercado, se este for menor, sendo admitido o aumento do

custo, até o limite do valor de mercado, para registro de correção monetária, variação cambial ou juros acrescidos;

d) valor de custo, apenas; e) valor do capital aplicado, apenas.

3. (INSS/CESPE–98) Quanto aos critérios de avaliação patrimonial que devem ser observados na contabilização dos ativos e passivos, julgue os itens abaixo.

1) Os valores mobiliários mantidos temporariamente no ativo devem ser avaliados ao custo de aquisição, atualizados pelos juros ou pela correção transcorridos, e reduzidos ao valor de mercado, se este for menor.

2) Os estoques devem ser avaliados pelo valor de mercado. 3) Outros investimentos, que não os feitos com coligadas e controladas, devem ser

avaliados pelo valor de mercado, destacando contabilmente o ágio ou deságio na aquisição.

4) Os resultados de exercícios futuros devem ser demonstrados pela diferença entre receitas e custos ou despesas correspondentes.

4. (ESAF–CVM/2001) Na avaliação dos ativos, a valores de saída, os conceitos utilizados são:

a) custo líquido de realização e custo histórico corrigido; b) custo de reposição e valor do custo histórico corrigido; c) valor corrente corrigido e valor de reavaliação; d) valor de reposição e fluxo de caixa descontado;

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e) valor de realização e fluxo de caixa descontado.

5. (ESAF/AFRF-2001) Considere os seguintes dados:

ATIVO CIRCULANTE R$

PASSIVO CIRCULANTE R$

Mercadorias 50 Impostos a pagar 80 Duplicatas a receber 70 Salários a pagar 120 Caixa 10 Fornecedores 240 Bancos 30 Empréstimos bancários 180 Outras contas 60 Matérias-primas 60 Máquinas 120

A apresentação acima, de acordo com as disposições da Lei no 6.404/76, incorre em algumas impropriedades. Elas são em número de:

a) 3; d) 5; b) 1; e) 4. c) 2;

6. (AFTN/ESAF/98) A Cia. Bira & Bira foi constituída com capital de R$ 750.000,00, por três sócias, que integralizaram suas ações como segue:

Amélia Macambira R$300.000,00 Beatriz Itabira R$150.000,00 Creuza Mambira R$300.000,00 Após determinado período, a empresa verificou que, nas suas operações

normais, lograra obter lucros de R$ 600.000,00, dos quais R$ 150.000,00 foram distribuídos e pagos às sócias. Os restantes R$ 450.000,00 foram reinvestidos na empresa na conta reserva para aumento de capital, nada mais havendo em seu patrimônio líquido.

Nessa oportunidade, Beatriz Itabira decidiu retirar-se da sociedade, vendendo sua participação às duas outras sócias, com ágio de 20% sobre o valor patrimonial.

Considerando as informações acima fornecidas, podemos afirmar que a Sra. Beatriz Itabira deve receber, pela venda de sua participação acionária o valor de:

a) R$ 144.000,00; d) R$ 180.000,00; b) R$ 36.000,00; e) R$ 324.000,00. c) R$ 288.000,00; 7. (AFTN/ESAF/98) As sociedades por ações têm ampla regulamentação em

Lei. Em relação à constituição da companhia e ao exercício social previstos na Lei, podemos afirmar corretamente que:

a) as demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior;

b) a constituição da companhia depende do cumprimento, entre outros, dos seguintes requisitos: subscrição, por mais de uma pessoa, de pelo menos 90% (noventa por cento) das ações em que se divide o capital fixado no estatuto, e realização, em

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dinheiro, de no mínimo 10% (dez por cento) das ações subscritas, para que possam ser depositadas em Banco Oficial, até a institucionalização da empresa;

c) em 31 de dezembro de cada ano, a Diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício;

d) o exercício social terá a duração de 1 (um) ano, com início em 10 de janeiro e término em 31 de dezembro, podendo ter duração diversa, no ano em que a companhia for constituída;

e) as demonstrações financeiras registrarão a destinação dos lucros, segundo a proposta dos órgãos da administração, desde que esta proposta tenha sido aprovada pela assembléia geral.

8. (SUSEP/ESAF/2001) A empresa Tecnotécnica S/A possuía, há dois anos, um computador de grande porte e de última geração, adquirido à vista, por US$ 25,000.00 (vinte e cinco mil dólares americanos), quando a cotação estava a R$ 1,10 por US$ 1.00.

No balanço do final do ano 2000, como a cotação do dólar americano estava a R$ 1,25 por US$ 1.00, a empresa mandou contabilizar a atualização desse item do seu ativo permanente para R$ 31.250,00, baseada na declaração formal do fabricante de que referida cotação era exata no dia do balanço.

À luz das normas e legislação aplicáveis no Brasil, o procedimento contábil descrito:

a) está correto, desde que a diferença seja creditada como reserva de capital; b) está correto, desde que a diferença seja creditada como reserva de reavaliação; c) está correto, desde que a diferença seja creditada como reserva de lucros a

realizar; d) está correto, desde que a diferença seja creditada como receita do exercício; e) não está correto. 9. (PCF/UnB/CESPE–97) Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará

elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio e as mutações ocorridas no exercício. Julgue os itens abaixo, relativos a demonstrações financeiras.

1) As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos valores correspondentes das demonstrações de dois exercícios anteriores.

2) Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem dois décimos do valor do respectivo grupo de contas.

3) As demonstrações financeiras registrarão a destinação dos lucros, segundo a proposta dos órgãos da administração, no pressuposto de sua aprovação pela assembléia geral.

4) As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota explicativa e ressaltar esses efeitos.

5) No ativo, as contas serão dispostas em ordem crescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados.

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10. (INSS/CESPE–97) A publicação de notas explicativas das demonstrações

financeiras está prevista no parágrafo 4o do art. 176 da Lei no 6.404/76, o qual estabelece que “as demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para o esclarecimento da situação patrimonial e dos

resultados do exercício”. O parágrafo 5o do mesmo artigo estabelece que as notas devem indicar:

1) a qualificação profissional dos administradores da companhia; 2) as taxas de juros de empréstimos de curto prazo, concedidos a acionistas

minoritários; 3) a participação dos acionistas minoritários nos lucros e no patrimônio líquido da

companhia, consideradas as demonstrações financeiras da entidade isoladamente, antes de qualquer eventual consolidação de controlada;

4) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques; dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão; de constituição de provisões para encargos e riscos; e de ajustes para atender as perdas prováveis na realização de elementos do ativo;

5) os eventos subseqüentes à data de encerramento de exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados da companhia.

11. (ESAF/TFC–1996) As notas explicativas que acompanham as demonstrações financeiras deverão conter todas as informações abaixo, exceto:

a) modificação do critério de atribuição de preços aos inventários; b) modificação na composição e nas atribuições do Conselho de Administração da

companhia; c) modificação do regime de escrituração adotado; d) aumento do valor de bens do ativo, resultante de novas avaliações; e) as condições essenciais constantes dos contratos de financiamento a longo prazo

celebrados pela companhia. 12. (AFRF/2002–ESAF) A avaliação de valores mobiliários, não classificados

como investimentos, estabelecida no art. 183 da Lei no 6.404/76, utiliza, como base, os critérios contábeis:

a) do denominador comum monetário; b) da convenção de consistência; c) do custo histórico e da materialidade; d) do custo ou mercado, dos dois o menor; e) da prudência e do custo de oportunidade.

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AVALIAÇÃO DE INVESTIMENTOS

1 – ASPECTOS INICIAIS

Uma administração empresarial eficiente envolve, entre outros aspectos, o gerenciamento dos recursos financeiros de modo a otimizá-los. Diante de tal situação o administrador moderno deve buscar a melhor solução de rentabilidade para os recursos de sua empresa, alocando-os no objeto social de sua entidade, aí incluídos os estoques de mercadorias, matérias-primas, vendas a prazo, ativo permanente – imobilizado e diferido.

Se, porém, a entidade apresentar riqueza própria em excesso ou excesso de disponibilidades, mesmo que temporários, deverá aplicá-los em investimentos que, dependendo da natureza e freqüência dessas sobras, podem ser temporários ou permanentes, pois deixar esses recursos ociosos, sem nada produzir, seria considerado desperdício inadmissível e indicativo de administração deficiente.

Por estes aspectos apresentados é que as empresas, mesmo que não seja seu objeto social principal, aplicam os excessos de recursos, temporários ou permanentes, em investimentos que podem assumir natureza diversa, porém sempre objetivando a melhor alocação destes e buscando rentabilidade que é, em última análise, o objeto principal de qualquer empreendimento empresarial.

2 – APLICAÇÕES FINANCEIRAS DE LIQUIDEZ IMEDIATA

Uma empresa, quando possui excesso de disponibilidades temporárias, não necessários para honrar os compromissos imediatos, faz aplicações financeiras visando se proteger da desvalorização da moeda e para auferir alguma vantagem financeira. Na hipótese de estas aplicações financeiras serem do tipo que podem ser resgatadas a qualquer tempo, como, por exemplo, os Fundos de Renda Fixa, elas deverão ser classificadas no ativo circulante, no subgrupo disponibilidades.

Para a correta avaliação das aplicações financeiras de liquidez imediata, quando, no final do exercício, existirem saldos em aplicações dessa natureza, em observância ao regime de competência, devemos contabilizar os rendimentos já ganhos (receitas auferidas ou incorridas) até aquela data e somá-los ao investimento, isto é, a conta investimentos de liquidez imediata será debitada e creditamos uma conta de resultado (rendimentos em aplicações financeiras, por exemplo).

Aplicações financeiras de liquidez imediata a Receita operacional de variação cambial ou juros

Em procedendo desta forma teremos, no balanço final do exercício, valor atualizado do investimento. É neste sentido que dispõe o final do inciso I do art. 183 da Lei nº 6.404/76:


I - os direitos e títulos de crédito, e quaisquer valores mobiliários não classificados como investimentos, pelo custo de aquisição ou pelo valor do mercado, se este for menor; serão excluídos os já prescritos e feitas as provisões adequadas para ajustá-lo ao valor provável de realização, e será admitido o aumento do custo de aquisição, até o limite do valor do mercado, para registro de correção monetária, variação cambial ou juros acrescidos;

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3 –ALGUMAS DEFINIÇÕES RELEVANTES

Títulos de Crédito – Quando falamos de títulos de crédito vêm à tona aqueles papéis emitidos por entidades financeiras como: Letras de Câmbio, Certificado de Depósito Bancário e outros. Porém, o conceito de títulos de crédito é mais abrangente, envolvendo, também, os títulos emitidos por entidades não financeiras como: Debêntures, Notas Promissórias e as Duplicatas. Todos são emitidos com finalidade de captar recursos no mercado financeiro ou de financiar as atividades da entidade.

Todos esses papéis possuem prazo de vencimento e, explicitamente ou implicitamente, rendem juros que podem ser pré-fixados ou pós-fixados.

Valores Mobiliários – Representam os títulos e papéis emitidos por entidades financeiras e outras entidades comerciais. Constituem-se de frações de um patrimônio como as ações e quotas ou de direitos sobre a participação patrimonial de uma entidade como, por exemplo, o bônus de subscrição, as partes beneficiárias e as debêntures.

Aplicações financeiras – As aplicações financeiras se caracterizam pela alocação de recursos em títulos e papéis de natureza monetária, constituindo-se em direito ou títulos de crédito. Esses direitos ou títulos de crédito se apresentam com prazo de vencimento e taxas de rentabilidade pré ou pós-fixados.

São exemplos representativos de direitos ou títulos dessa natureza:

Certificados de Depósito Bancários

Caderneta de Poupança Debêntures conversíveis ou não em ações

Depósitos a prazo fixo

Investimentos – Diferentemente das aplicações financeiras, que são considerados investimentos por muitos, os investimentos se caracterizam mais por alocações de recursos em bens de natureza não monetária. São as aplicações em valores mobiliários que não possuem prazo de vencimento e tampouco taxa de rendimento predeterminados e os rendimentos dependem, geralmente, do desempenho da economia ou da lucratividade da empresa investida.

Os exemplos mais clássicos de alocações dessa natureza são:

Ações adquiridas ou cotadas em bolsa de valores Ações adquiridas no mercado de balcão

Quotas de capital

Investimentos em ouro

Fundo de ações

Além destas definições, a Instrução CVM No 387, de 28 de abril de 2003, que estabelece normas e procedimentos a serem observados nas operações realizadas com valores mobiliários, em pregão e em sistemas eletrônicos de negociação e de registro em bolsas de valores e de bolsas de mercadorias e futuros e dá outras providências trouxe em seu artigo 2º definições que, por sua relevância e afinidade aos temas tratados nesta aula, estão a seguir transcritos:

Corretora de Valores: a sociedade habilitada a negociar ou registrar operações com valores mobiliários por conta própria ou por conta de terceiros em bolsa e entidades de balcão organizado;

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Corretora de Mercadorias: a sociedade habilitada a negociar ou registrar operações com valores mobiliários negociados em bolsa de mercadorias e futuros;

Operador especial: pessoa natural ou firma individual detentora de título de bolsa de mercadorias e futuros, habilitada a atuar no pregão e nos sistemas eletrônicos de negociação e de registro de operações, executando operações por conta própria e por conta de corretoras, desde que autorizadas pela bolsa;

Entidade de Balcão Organizado: pessoa jurídica que administra sistema eletrônico de negociação e de registro de operações com valores mobiliários;

Comitente ou Cliente: a pessoa, natural ou jurídica, e a entidade, por conta da qual as operações com valores mobiliários são efetuadas;

Câmara de Compensação e de Liquidação: câmara ou prestador de serviços de registro, compensação e liquidação de operações com valores mobiliários, integrante do Sistema de Pagamentos Brasileiro – SPB;

Membro de Compensação ou Agente de Compensação: a pessoa jurídica, instituição financeira ou a ela equiparada, responsável perante aqueles a quem presta serviços e perante a câmara de compensação e de liquidação pela compensação e liquidação das operações com valores mobiliários sob sua responsabilidade;

Ordem: ato mediante o qual o cliente determina a uma corretora que compre ou venda valores mobiliários, ou registre operação, em seu nome e nas condições que especificar;

Oferta: ato mediante o qual a corretora ou o operador especial apregoa ou registra a intenção de comprar ou vender valores mobiliários;

Participante com Liquidação Direta: instituição financeira detentora de título de membro de compensação que realiza e liquida operações para sua carteira própria ou para fundos sob sua administração.

4 – INVESTIMENTOS TEMPORÁRIOS

4.1 - CONCEITO

Em economia de preços crescentes e taxas de juros atrativas, os investimentos em títulos e valores mobiliários a curto e médio prazo se constituem em boas alternativas para alocar as disponibilidades que não serão necessárias durante o período de aplicação. As principais opções no mercado financeiro e no de capitais para aplicação dos excessos de recursos são:

Aplicações Temporárias em Ações

Aplicações Temporárias em Ouro Bônus do Tesouro Nacional - BTN

Certificado de Depósito Bancário (RDB/CDB)

Commodities

Depósitos a Prazo Fixo Fundo de Aplicação Financeira - FAF

Fundo de Curto Prazo

Fundo de Investimentos de Renda Fixa ou Variável Letras de Câmbio

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Letras Financeiras do Tesouro - LFT

Desta forma, pode-se conceituar investimento temporário como sendo a alocação de recursos ou disponibilidades temporárias em aplicações de caráter não permanentes, isto é, aqueles investimentos que possuem o caráter e a intenção de realização, classificáveis no ativo circulante ou no ativo realizável a longo prazo.

4.2 – CLASSIFICAÇÃO E CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO

O art. 179, inciso III, da Lei nº 6.404/1976 determina que as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, devem ser classificadas no grupo do Ativo Permanente no subgrupo Investimento.

Desta forma, a lei aventa a hipótese de haver investimentos classificáveis no Ativo Circulante. Há, porém, a possibilidade da classificação de investimentos no Ativo Realizável a Longo Prazo, quando o prazo de resgate assim o requerer.

Antes de adentrarmos nos demais aspectos de classificação dos investimentos, devemos ressaltar que as aplicações em ouro devem ser classificadas no ativo circulante ou ARLP, conforme a intenção de realização da empresa adquirente. Neste particular a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), por meio do item 4 do Parecer de Orientação nº 18, de 18 de janeiro de 1990 (PO nº 18/90), pronunciou-se do seguinte modo:

“4. APLICAÇÕES EM OURO

Classificáveis, junto às empresas que não tenham por objeto social a sua comercialização ou industrialização, como Ativo Circulante ou Realizável a Longo Prazo. Tal tipo de aplicação deverá ser avaliada pelo custo de aquisição atualizado monetariamente pelo BTN fiscal de final do período ou pelo valor de mercado, dos dois o menor, devendo, quando for o caso, ser constituída provisão para ajuste ao valor de mercado.

Entende-se por:

- custo de aquisição: o preço pago na compra do ouro e constante do documento representativo da transação em bolsa ou emitido por empresa habilitada ao comércio do metal, acrescido da corretagem, emolumentos e taxas efetivamente devidos pelo comprador;

- valor de mercado: a média aritmética ponderada das cotações diárias, ocorridas durante o pregão da bolsa do país em que se verificar o maior volume de negociações, no dia do encerramento do exercício social ou, se nesse dia não houver pregão, no dia do último pregão anterior.”

Portanto, parece cristalino que os investimentos em ouro devem ser classificados ou no ativo circulante ou no ativo realizável a longo prazo, dependendo da intenção de realização que a adquirente tiver na sua aquisição.

Já nas empresas que possuem como objeto social a sua comercialização ou industrialização a classificação do ouro será, sempre, no ativo circulante, em estoques de mercadorias ou matérias-primas.

Superada a classificação do ouro, cabe acrescentar que a avaliação dos demais investimentos temporários deve seguir a orientação contida no art. 183, inciso I da lei societária, isto é, os investimentos em Valores Mobiliários não permanentes, que

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possuem característica de realização, devem ser avaliados pelo custo de aquisição ou valor de mercado, dos dois o menor. É de ressaltar ainda que o ajuste ao valor de mercado é efetuado por meio de provisão para ajuste ao valor de mercado. Este assunto já vimos no inicio da aula de hoje.

Outro aspecto interessante, a cuja conclusão chegamos pela leitura dos dispositivos legais sob análise, diz respeito à correta classificação de ações de coligadas. No nosso modo de entender o assunto, estas devem ser sempre classificadas no ativo permanente – investimento, pois somente podemos falar em coligadas quando participamos do capital social da sociedade investida com intenção de permanência. Desta forma, em questões de provas, quando nos são fornecidos aqueles “balancetes”, se aparecer a conta valores mobiliários, sem outra designação, estes serão classificados no ativo realizável (circulante ou longo prazo), por outro lado, se aparecer a conta ações de coligadas, esta deve ser classificada no ativo permanente - investimento.

4.3 – ASPECTOS CONTÁBEIS

Os investimentos temporários, no Balanço Patrimonial, compõem um subgrupo próprio dentro do ativo circulante ou do ativo realizável a longo prazo, possuindo a seguinte forma de apresentação:

Ativo Circulante - Investimentos Temporários - títulos e valores mobiliários - aplicações em certificados de depósito bancário - investimentos em ouro – ativo financeiro (-) provisão para ajuste ao valor de mercado

Ativo Realizável a Longo Prazo - Investimentos Temporários - títulos e valores mobiliários - aplicações em certificados de depósito bancário - investimentos em ouro – ativo financeiro

(-) provisão para ajuste ao valor de mercado

Estas contas possuem a função de registrar as alocações dos investimentos temporários no mercado financeiro ou de capitais, os rendimentos ganhos até o encerramento do exercício social e a provisão para ajustá-los ao valor de mercado, quando este for menor, segundo disposição do art. 183 da Lei 6.404/76.

Cabe ressaltar que a contrapartida da provisão para ajuste ao valor de mercado é considerada despesa indedutível pela legislação do Imposto de Renda, devendo, pois, ser adicionada ao Lucro Líquido do Exercício na determinação do Lucro Real que é a base de cálculo do IRPJ.

No concernente ao funcionamento das contas representativas de investimentos temporários e considerando que são contas do ativo, podemos observar o seguinte: os seus saldos aumentam por meio de débitos e diminuem mediante créditos. Já as contas de provisão, que são contas retificadoras de ativo, possuem funcionamento inverso ao das contas do seu grupo, isto é, aumentam seus saldos mediante créditos e diminuem seus saldos mediante débitos.

Portanto, para a correta avaliação dos investimentos pendentes de resgate, segundo os princípios fundamentais de contabilidade, por ocasião do encerramento do exercício social, devemos calcular a rentabilidade alcançada no período e registrá-la

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como receita financeira em contrapartida da conta do investimento temporário, bem como verificar se o valor de mercado corresponde ao valor de aquisição do investimento. Caso o valor de mercado seja menor, deve-se fazer o provisionamento da diferença em contrapartida de despesas com provisão.

5 – INVESTIMENTOS PERMANENTES

Conforme disposição do art. 179 da Lei nº 6.404/1976, as participações permanentes em outras sociedades e os bens e direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante ou no ativo realizável a longo prazo, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, são classificados no Ativo Permanente no subgrupo INVESTIMENTOS.

Observa-se que os bens e direitos a serem classificados nesse subgrupo não podem ser classificáveis no ativo circulante ou realizável a longo prazo, ou seja, não devem possuir a característica de realização e não devem se constituir em meios à consecução da atividade econômica da empresa, pois, neste último caso, deverão ser classificados no Ativo Permanente - Imobilizado.

Da inteligência do dispositivo societário em análise, infere-se que estamos diante de dois tipos de Investimentos classificáveis no subgrupo investimentos: “as participações permanentes em outras sociedades” e os “direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante ou longo prazo”.

As participações permanentes em outras sociedades são os investimentos efetuados pala aquisição de ações ou quotas do capital social de outras empresas, com intenção de permanência. Essas participações societárias, quando em sociedades controladas ou em sociedades coligadas, cujo investimento seja relevante e haja o exercício de influência administrativa, têm tratamento legal próprio definido nos arts. 248 a 250 da lei das sociedades por ações e regulamentado pela Instrução CVM nº 247/96. Será objeto de estudo detalhado da próxima aula.

Os bens e direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante ou realizável a longo prazo, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa compreendem os Investimentos que não se constituem em meios necessários à consecução da finalidade da entidade. São exemplos de investimentos dessa natureza os direitos de propriedade sobre obras de artes, as antigüidades e os imóveis não de uso, os quais apresentam, geralmente, uma expectativa de realização em valores que ultrapassam o custo de aquisição. Convém frisar que a expectativa de realização é apenas para fins de avaliação, pois os bens do ativo permanente não possuem na realização a sua característica, sendo a principal característica deste grupo a intenção de permanência.

Para satisfazer uma das finalidades da contabilidade, que é a evidenciação de todos os fatos contábeis e, para possibilitar interpretação e análise exata das demonstrações financeiras, os bens e direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante e realizável a longo prazo, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa devem ser agrupadas em subcontas próprias. Adotando essa prática se obtém a identificação de cada bem ou direito de imediato, mesmo por ocasião da baixa ou saída destes do Ativo Permanente.

Vejamos como os investimentos permanentes podem ser apresentados no

Balanço Patrimonial:

- ATIVO PERMANENTE

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- Investimentos

- participações permanentes em outras sociedades

avaliadas pelo método do custo de aquisição

- Participações permanentes em outras empresas

Ações da Cia. SEMPREBEM Ações da Cia. BELOMONTE Quotas de Capital da Empresa PAMONHA Ltda. - Investimentos Incentivados

EMBRAER FINAM FINOR FISET

- (-) Provisão para Perdas Prováveis na Realização

AVALIADAS PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

- Em sociedades controladas

Cia. QUEBRA-GALHO S.A. ágio na aquisição do investimento Cia. BOMNEGÓCIO S.A. ( - ) deságio na aquisição do investimento

EMPRESA COQUEIROS Ltda. ( - ) provisão para perdas prováveis

INVESTIMENTOS RELEVANTES E INFLUENTES EM SOCIEDADES COLIGADAS

TAMBO BOM LEITE S.A.

OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES Obras de Artes e Antigüidades (-) Provisão para perdas prováveis na realização Imóveis de renda não destinado ao uso (-) Depreciação acumulada

5.1 – CONCEITO

Os investimentos permanentes são as aplicações de recursos em participações no capital social de outras sociedades e em direitos de qualquer natureza não classificáveis no ativo realizável (circulante e longo prazo) e que não se destinem à manutenção da atividade da empresa.

O caráter que os distingue dos investimentos temporários ou realizáveis é exatamente a intenção de permanência que deve estar manifestada. Esta intenção é normalmente manifestada no momento da aquisição do investimento e materializada pelo simples registro no grupo do Ativo Permanente no subgrupo Investimento, porém ela pode ser manifestada em momento posterior com inscrição no mesmo subgrupo, quando será transferida do realizável para o permanente.

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5.2 – CRITÉRIOS LEGAIS

Consoante dispõe o art. 179 da Lei nº 6.404/76, inciso III, tais direitos devem ser classificados no ativo permanente:

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:

...

III - em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa;

Conforme já vimos, são dois os tipos de investimentos que devem ser classificados no subgrupo de Investimentos, ou seja, as Participações Permanentes em outras Sociedades e Outros Investimentos Permanentes.

As Participações Permanentes em Outras Sociedades são aquelas participações no Capital Social das outras sociedades, representadas por ações e quotas do capital social. Para que sejam considerados integrantes desse subgrupo esses investimentos devem ter a característica de permanente e devem estar aplicados na formação de capital de outras sociedades. Portanto, excetuam-se desse conceito os investimentos de natureza temporária e puramente especulativos, sobre os quais a sociedade detentora possui a intenção de realização e não de permanência.

6 – MÉTODOS DE AVALIAÇÃO

A lei societária, por meio do art. 183, inciso III, estabelece a forma de avaliação dos investimentos permanentes no capital de outras sociedades. É justamente este o tipo de investimento que nos interessa analisar no momento em função das dificuldades que ele traz aos estudantes, em particular aos concursandos. Por isso, vejamos novamente o que nos diz a lei sobre o assunto:


... III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas;

Da leitura do texto legal, depreende-se que são duas as formas de avaliação das Participações Permanentes em outras Sociedades. Uma delas, sendo inclusive a regra geral, é a avaliação dos investimentos pelo custo de aquisição, ajustado por provisão para perdas quando esta estiver comprovada como permanente. A outra forma de avaliação das participações societárias é a encontrada no art. 248 da lei societária. O dispositivo trata da avaliação dos investimentos pelo Método da Equivalência Patrimonial (MEP).

O uso de uma ou de outra forma de avaliação das Participações Societárias no Capital de outras Empresas não constitui liberalidade da sociedade avaliadora ou investidora. O MEP só pode ser utilizado nos casos expressamente determinados pela Lei e, subsidiariamente, pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM). Nos demais

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casos, isto é, quando não cabível a aplicação do MEP, os investimentos devem ser, obrigatoriamente, avaliados pelo Método do Custo.

O MEP, conforme disposto no art. 248 da lei societária e regulamentado pela Instrução CVM nº 247/96, é usado para avaliação dos investimentos em sociedades controladas e dos investimentos relevantes, sobre cuja administração a sociedade investidora exerça influência ou que represente mais de 20% do capital social de sociedades coligadas e equiparadas a coligadas. Os conceitos de controlada, coligada e equiparada a coligada serão vistos na próxima aula, quando trataremos dos investimentos avaliados pelo MEP.

O Método do Custo é usado para avaliação dos demais investimentos em outras sociedades, ou seja, sociedades que não controladas e/ou coligadas ou que, mesmo sendo sociedades coligadas, o investimento não é relevante para a investidora ou esta não exerce influência na administração da sociedade investida ou nas quais o valor do investimento seja menor do que 20% do capital social da investida.

6.1 – MÉTODO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO

O método do custo de aquisição é utilizado para avaliar investimentos em ações ou quotas de outras sociedades que possuam a característica de permanência. Assim, utiliza-se este método de avaliação de participação societária na forma de ações ou quotas em sociedades que não sejam coligadas ou controladas, bem como os investimentos em sociedades coligadas, desde que não sejam relevantes, individualmente ou no seu conjunto, e sobre cuja administração não se exerça influência.

Embora ainda não saibamos os conceitos de sociedade controlada e coligada, pode-se dizer, por hora, que são avaliados pelo método do custo de aquisição quase todos os investimentos em que a participação da sociedade investidora for inferior a 20% do capital social realizado na sociedade investida.

Na adoção deste método, a entidade investidora registra e avalia os investimentos pelo custo de aquisição, deduzidos de provisão para perdas, conforme dispõe o art. 183, III, da Lei, ressalvando que essa provisão é necessária para se obter o valor de mercado, visto que o critério é custo de aquisição ou valor de mercado, dos dois o menor. Ressalte-se que a provisão para perdas somente poderá ser constituída quando a perda estiver comprovada como permanente.

Entende-se que a perda é permanente quando a sociedade investida tiver declarada sua falência ou pedir auto falência. Também pode haver a constituição dessa provisão em casos de a sociedade investida apresentar, em períodos consecutivos, prejuízos acumulados que se demonstrem irreversíveis.

Assim, a provisão é cabível apenas quando houver reflexo no patrimônio líquido da sociedade investida, com prejuízos acumulados que se demonstrem irreversíveis, não sendo plausível constituir a provisão pelo fato de a cotação das ações daquela empresa estar em baixa na data do balanço. Aliás, nos investimentos temporários a provisão para ajuste ao valor de mercado é constituída tomando por base a cotação das ações na bolsa de maior movimento no último dia útil do exercício, fato que não é aplicável aos investimentos avaliados pelo método do custo.

Os lucros ou dividendos que cabem à investidora, por este método, devem ser registrados como receita operacional no momento em que a empresa investida os distribuir ou provisionar, não se fazendo, na empresa investidora, qualquer alteração no valor do investimento efetuado com base no custo de aquisição.

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ATENÇÃO!!!

Desta forma, por este método de avaliação de investimentos, o aumento do Patrimônio Líquido na investida, pela geração de lucros ou reservas, mesmo a reserva por reavaliação de ativos, não deve se traduzir em alteração na participação societária da investidora. Porém, a redução do PL da investida há de ser registrada pela sociedade investidora sob a forma de provisão para perdas, quando esta redução ou perda estiver comprovada como permanente.

6.1.1 - CUSTO DE AQUISIÇÃO

Por tudo o que já se vimos, podemos definir que custo de aquisição representa o valor líquido e efetivo despendido na operação de aquisição da participação societária.

Assim, o custo de aquisição engloba os valores relativos a: Valor aplicado na formação de capital para constituição de nova sociedade; Valor despendido na aquisição ou subscrição de novas ações ou quotas por aumento de capital, inclusive ágio;

Montante pago pela compra de ações de terceiros, inclusive ágio ou deságio; Valor pago a título de corretagem.

Para consolidar o estudo, buscamos o auxílio de exemplos práticos a fim de registrarmos a operação de aquisição:

EXEMPLO 1:

A Companhia Tambaqui, com boa situação financeira, resolveu aplicar parcela de seus recursos, de forma permanente, na empresa Tucunaré Ltda., cujo capital social é de R$ 20.000,00, representado por 20.000 quotas. A aquisição, à vista, da Cia Tambaqui se limitou a 1.500 quotas ao custo unitário de R$ 1,10, isto é, com ágio de R$ 0,10 por quota e mais uma taxa de corretagem de R$ 50,00.

Assim, os valores despendidos pela Cia Tambaqui foram:

1.500 quotas x R$ 1,00 = R$ 1.500,00

Ágio de R$ 0,10 por quota = R$ 150,00

Corretagem = R$ 50,00

Total = R$ 1.700,00

Esse fato deverá ser contabilizado pela Cia Tambaqui da seguinte forma:

Investimento na empresa Tucunaré Ltda. a Caixa/Bancos R$ 1.700,00

Percebam que o valor despendido a título de ágio foi integrado ao valor do investimento, bem como o foi o valor da corretagem. Na aquisição de investimento pelo método do custo é assim que procedemos!

EXEMPLO 2:

A Cia Salmão adquiriu da Cia Trutas 500 ações, pagando à vista o montante de R$ 5.000,00. O capital da Cia Trutas é composto por 6.000 ações, com valor individual de R$ 10,00. Desta forma, o lançamento contábil da operação, na Cia Salmão, será:

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Investimento na Cia Trutas a Caixa/Bancos R$ 5.000,00

Observem que não houve ágio/deságio e outros custos de aquisição, logo o valor a ser registrado como custo de aquisição é apenas o gasto efetivamente realizado na aquisição deste investimento.

EXEMPLO 3:

A Cia Pica Pau adquiriu da Cia Colibri a quantia de 12.000 ações pelo preço de R$ 9.000,00. O capital da Cia Colibri é de R$ 100.000,00, representado por 100.000 ações. Houve, portanto, um deságio na operação de R$ 3.000,00.

O lançamento contábil na Cia Pica Pau será:

Investimentos na Cia Colibri a Caixa/Bancos R$ 9.000,00

Importante notar que o valor do deságio foi considerado como diminuição de custo de aquisição, sendo registrado apenas o valor líquido do investimento adquirido.

Portanto, para investimentos que serão avaliados pelo método do custo, todos os gastos realizados para sua aquisição o integrarão, não se fazendo o destaque do ágio ou do deságio quando existirem, isto é, o investimento será registrado pelo valor efetivamente gasto na sua aquisição, aí incluído o valor da corretagem e do ágio. Já o valor do deságio será deduzido, registrando-se o investimento pelo valor líquido da transação.

6.1.2 - PROVISÃO PARA PERDAS

Por determinação da lei societária, os investimentos avaliados pelo Método do Custo de Aquisição, devem ser registrados pelo custo de aquisição, deduzidos de provisão para perdas e corrigidos monetariamente. Corroboram com esse dispositivo os Princípios Contábeis da Prudência, Registro pelo Valor Original, Oportunidade, Atualização Monetária e Competência.

Por pertinente, cabe ressaltar que “esta provisão é indedutível” para fins de Imposto de Renda a partir de 01 de janeiro de 1996, por força do disposto na lei nº 9.249/1995. Entretanto, como o objetivo da contabilidade é mais amplo, não se restringindo aos preceitos da legislação fiscal, essa provisão há de ser constituída quando houver perdas prováveis na realização do valor do investimento, desde que essas perdas sejam comprovadas como permanentes consoante previsão na lei societária. Para fins fiscais, quando da apuração do Lucro Real, os valores das despesas com provisão dessa natureza serão adicionados no LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real) ao Lucro Líquido do Exercício.

Dessa forma, quando houver redução no Patrimônio Líquido da sociedade investida, decorrente de resultados negativos, isto é, prejuízos acumulados por diversos exercícios, o valor patrimonial das ações sofrerá redução e esta deverá ser registrada na sociedade investidora. Notem que é o valor patrimonial das ações que sofrerá redução e não a sua cotação na bolsa de valores. Portanto, a regra para os investimentos permanentes é diferente da aplicada aos investimentos temporários que são passíveis de provisão quando a cotação das ações em bolsa de valores estiver abaixo do custo de aquisição.

EXEMPLO 4:

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Supondo que a Cia Investemal seja detentora de ações da Cia Falidos, adquiridas e registradas em seu patrimônio pelo custo de R$ 10.000,00 e que as ações da Cia Falidos estão desvalorizadas em função de sucessivos resultados negativos e que isto traga um reflexo para a investidora no valor de R$ 800,00, o lançamento contábil pertinente será o seguinte:

Perdas na participação societária a Provisão para Perdas em Participação Societária R$ 800,00

Por se caracterizar em perda de capital, o valor da perda na participação societária é uma despesa não operacional e a provisão é conta retificadora de Ativo Permanente – Investimento. Portanto, no Balanço Patrimonial o fato ficará registrado no Ativo Permanente – Investimento, do seguinte modo:

Ativo Permanente Investimentos

Ações na Cia Falidos 10.000,00

(-) Provisão para perdas (800,00)

Por pertinente, cabe destacar que se por ventura houver e reversão desta provisão, por ter a Cia Falidos se recuperado com resultados positivos, esta reversão se constituirá em receita não-operacional.

6.1.3 - DIVIDENDOS RECEBIDOS OU DECLARADOS

No Balanço Patrimonial de qualquer empresa deve estar designada a destinação do lucro do exercício, quer no Patrimônio Líquido, sob a forma de Lucros ou Prejuízos Acumulados ou Reservas, quer no Passivo, sob a forma de Dividendos a Pagar ou Dividendos Propostos.

É de salientar, ainda, que consoante o disposto no art. 186 da lei societária, os dividendos serão declarados a partir da conta Lucros Acumulados, com base em um Lucro Ajustado nos termos do art. 202 da mesma lei. Veja que o dividendo será debitado a conta de lucros ou prejuízos acumulados, porém a apuração do seu valor terá por base o lucro ajustado. Com relação a declaração de dividendos pedimos que tenham um pouco de paciência, pois o assunto será visto na aula 12, quando trataremos da DLPA.

A sociedade investidora deve providenciar a obtenção dessa informação junto a sociedade investida, isto é, deve procurar saber se houve a declaração de dividendo ou a proposição de dividendo, a fim de efetuar o devido lançamento desse dividendo no seu balanço patrimonial, se for o caso.

Em se tratando de distribuição de lucro pela investida, mediante registro no passivo (dividendos a pagar ou propostos), a investidora deverá reconhecer esse direito com o correspondente registro no ativo circulante ou realizável a longo prazo em conta própria de "Dividendos a Receber" em contrapartida de conta de receita operacional, "Receita de Dividendos".

Considerando que determinada sociedade faz jus a um dividendo de R$ 2.000,00, então os registros contábeis serão os seguintes:

1 - Pelo reconhecimento do direito ao dividendo:

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Dividendos a Receber a Receita de Dividendos R$ 2.000,00

2 – Pelo efetivo recebimento do dividendo:

Caixa/Bancos a Dividendos a Receber R$ 2.000,00

Percebam que a sociedade investida deve comunicar à sociedade investidora desse seu direito ao dividendo. Caso a sociedade investidora não seja informada desse direito ela não saberá que possui dividendos a receber, então ela somente o reconhecerá quando do efetivo recebimento, dispensando-se, assim, o primeiro lançamento por desconhecimento do fato e o dividendo será contabilizado pelo seu recebimento conforme o regime de caixa da seguinte forma:

Caixa/Bancos a Receita de Dividendos R$ 2.000,00

Nota-se, assim, que, nas sociedades que avaliam seus investimentos pelo Método do Custo de Aquisição, os dividendos são sempre considerados receita operacional na empresa investidora, ao passo que as perdas, no caso das provisões, são consideradas despesa não operacional.

É bom frisar que nas sociedades que avaliam seus investimentos pelo Método da Equivalência Patrimonial o dividendo declarado pela sociedade investida reduz o valor do investimento, não havendo o porquê se falar em receita quando do recebimento de dividendo, pois a receita será reconhecida na avaliação do investimento pela Equivalência Patrimonial.

Atenção!

Outro aspecto a analisar é o caso em que a investidora recebe dividendo quando a aquisição do investimento conta com menos de 06 (seis) meses.

Entende-se, pela análise da legislação fiscal (art. 380 do RIR/99, transcrito a seguir), que nessa hipótese a investidora adquiriu, além da participação, o direito ao dividendo, ou seja, o dividendo já era devido ao tempo da transação ou aquisição do investimento. Assim, por ocasião do recebimento do dividendo, nessas condições, ele não será considerado receita operacional, mas uma redução do próprio investimento.

Art. 380. Os lucros ou dividendos recebidos pela pessoa jurídica, em decorrência de participação societária avaliada pelo custo de aquisição, adquirida até seis meses antes da data da respectiva percepção, serão registrados pelo contribuinte como diminuição do valor do custo e não influenciarão as contas de resultado (Decreto-lei nº 2.072, de 1983, art. 2º).

O lançamento desse fato será contabilizado da seguinte forma:

Caixa/Bancos a Investimentos Permanentes

a Investimentos na Cia ZETA R$ 1.000,00

Percebam que houve um crédito em investimentos permanentes e dentro desse grupo foi creditada a conta específica do investimento. Este lançamento não precisa

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ser necessariamente desta forma, pois bastaria que creditássemos a conta específica do investimento. Porém, lançamentos com essa forma de apresentação já foram cobrados em provas de concursos e é sempre bom estar preparado para o que der e vier!

6.1.4 – ASPECTOS FISCAIS

Os dividendos recebidos pela investidora são receitas operacionais e não são tributadas pelo imposto de renda, portanto podem ser excluídos do lucro contábil na apuração do lucro real (lucro fiscal = base de cálculo do imposto de renda).

Não são dedutíveis para fins de apuração do lucro real as provisões para perdas prováveis. Por isso, na apuração do Lucro Real, as contrapartidas dessas provisões devem ser adicionados ao resultado contábil.

Os ganhos apurados na alienação da participação societária são tributáveis pelo imposto de renda ao passo que as perdas são passíveis de dedução da base de cálculo do mesmo imposto. Vale frisar que tanto os ganhos quanto as perdas, decorrentes da alienação de participação societária permanente, são receitas ou despesas não operacionais.

6.1.5 – ASPECTOS LEGAIS E CONTÁBEIS

Observando o critério de ordem decrescente do grau de liquidez estabelecido no art. 178, § 1º, a lei societária insere os Investimentos Permanentes no primeiro subgrupo do Ativo Permanente, ao passo que o art. 179, da mesma lei, determina quais contas devem integrar este subgrupo investimentos. Deduz-se daí que, mesmo sendo parte do ativo permanente, os investimentos apresentam uma certa expectativa de realização o que não é afeto ao imobilizado e ao diferido. Isto se deve ao fato de os investimentos do ativo permanente não serem necessários à manutenção das atividades da empresa.

Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia. §1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:

... c) ativo permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido. ... Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:...

III – em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa;

No art. 188 da lei societária, que trata da elaboração da Demonstração das

Origens e Aplicações de Recursos (DOAR), nos é apresentada a seguinte norma:

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Art. 188. A demonstração das origens e aplicações de recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia, discriminando:

I – as origens dos recursos, agrupadas em:

...

c) recursos de terceiros, originários do aumento do passivo exigível a longo prazo, da redução do ativo realizável a longo prazo e da alienação de investimentos e direitos do ativo imobilizado;

II – as aplicações de recursos, agrupadas em:

a) dividendos distribuídos; ...

c) aumento do ativo realizável a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido;

No que for pertinente a avaliação desses investimentos, encontramos amparo

legal no inciso III do art. 183. Este dispositivo estabelece que os investimentos devem ser avaliados pelo custo de aquisição, corrigido monetariamente e ajustado por provisão para perdas comprovadas como permanentes:

Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios: ... III – os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas;

Da análise desse inciso III extraímos as seguintes conclusões:

1 - Em relação às participações societárias permanentes, a lei estabelece dois critérios de avaliação:

Pelo custo de aquisição – Método de Custo

Pelo valor do patrimônio líquido – Método da Equivalência Patrimonial

O Método do Custo é o que estamos analisando. O Método da Equivalência Patrimonial será objeto de análise na próxima aula.

2 – Os investimentos pelo Método do Custo de Aquisição serão avaliados pelo custo de aquisição e deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente.

3 - A perda será comprovada como permanente quando a sociedade investida apresentar prejuízos acumulados, houver a declaração de falência. Vejam que todas as hipóteses acabam reduzindo o valor do patrimônio líquido, sendo, em última análise essa a causa que pode ensejar a constituição da provisão para perdas. Outro aspecto a salientar diz respeito ao princípio contábil da prudência, pois este reclama a constituição de provisão quando existir incerteza de grau variável. Desta forma, para constituirmos uma provisão, qualquer que seja, deve haver alguma incerteza, seja em relação ao valor, ao fato ou outro aspecto qualquer, pois se não há essa incerteza a perda é de fato e nesse caso devemos baixar o investimento por perecimento, cuja

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baixa terá como contrapartida uma despesa não operacional e será dedutível pela legislação fiscal (imposto de renda).

4 – Na parte final do inciso sob análise está grifado “... e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas”. Essas ações ou quotas bonificadas podem surgir pelo aumento do capital social com utilização de reservas ou lucros acumulados. Veja-se que nesse caso há aumento do capital social sem que os acionistas ou sócios tivessem desembolsado recursos financeiros. A sociedade investida pode emitir, neste caso, as chamadas ações ou quotas bonificadas, repassando-as, de forma proporcional, aos detentores de ações ou quotas. Pode, também, aumentar o valor nominal das ações já existentes. Em ambos os casos, não há custo para a sociedade investidora.


13) (AFTN-1994-2-Esaf) nas sociedades anônimas devem ser avaliados pelo custo de aquisição menos a provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, os investimentos em: (com adaptações).

a) marcas, patentes e outros bens intangíveis b) participações permanentes no capital social de outras sociedades, exceto as

controladas e coligadas que tenham seus investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial

c) veículos, móveis e utensílios, equipamentos e instalações d) ativos diferíveis durante a fase anterior ao início das operações e) estoques dos imóveis destinados à revenda ou utilizados no processo produtivo.

14) (AFTN-98-Esaf) De acordo com a Lei 6.404/76 os investimentos, classificados como temporários, deverão ser avaliados pelo

a) valor presente do fluxo de caixa futuro b) custo histórico de aquisição c) valor de realização futura d) valor de reposição e) custo de aquisição ou mercado, dos dois o menor

15) (AFRF-2001-Esaf) Os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no Ativo

Circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, segundo o texto da Lei 6.404/76, são classificados como:

a) Disponibilidades b) Contas a Receber c) Investimentos d) Imobilizados e) Diferido

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16) (AFRF-2001-Esaf) O critério da avaliação contábil a ser aplicado aos títulos de crédito, e a quaisquer valores mobiliários não classificados como Investimentos Permanentes é:

a) Custo ou mercado dos dois o menor b) Custo histórico como base de valor c) Custo corrente ou o de reposição d) Custo de Realização acrescido dos rendimentos e) Custo original como base de valor

17) (AFRF-2001-Esaf) Aplicações em Investimentos Temporários que apresentem

características de liquidez imediata são classificadas no Ativo como: a) Valores Realizáveis b) Investimentos c) Não Circulante d) Permanente e) Disponível

18) (AFRF-2002-Esaf) A avaliação de valores mobiliários, não classificados como

investimentos, estabelecida no artigo 183 da Lei 6.404/76, utiliza como base os critérios contábeis

a) do denominador comum monetário. b) da convenção de consistência. c) do custo histórico e da materialidade. d) do custo ou mercado, dos dois o menor. e) da prudência e do custo de oportunidade.

19) (AFRF-2002-Esaf) No final de 2000, a Cia. Quartzo apura o resultado do

exercício e provisiona 1.000.000 de reais como dividendos devidos a seus acionistas. A Cia. Cristal, que possui uma participação societária não relevante nessa empresa, ao registrar os dividendos a que tem direito, credita a conta:

a) Reservas de Capital b) Receitas de Dividendos c) Participações Societárias d) Resultados de Exercícios Futuros e) Valores a Receber

20) (TCU-1995-CESPE) A legislação comercial, em particular a aplicável às sociedades por

ações, define os principais critérios de avaliação patrimonial. Com base nessa legislação, nos princípios e na doutrina contábil, julgue os itens a seguir.

1. Os imóveis classificados como "Investimentos" serão avaliados pelo custo de aquisição, ajustado, para mais ou para menos, ao valor de mercado.

2. Os empréstimos sujeitos a correção monetária serão atualizados com base no índice oficial e acrescidos de todos os encargos calculáveis até a data do vencimento.

3. As participações societárias no capital social de outras sociedades, quando ficarem caracterizados a relevância e o controle, serão avaliadas com base na equivalência patrimonial.

4. Os créditos em moeda estrangeira serão convertidos em moeda nacional, atualizados com base na variação cambial e deduzidos das provisões adequadas ao valor provável de realização.

5. As matérias-primas e outros insumos de produção serão avaliados pelo custo de aquisição, ajustado ao valor de mercado, que corresponde ao preço pelo qual possam ser revendidos.

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21) (AFRF-2003) I. A Cia. Boa Vista, companhia atuante no mercado imobiliário, em 20.10.20x1 faz uma aplicação financeira em Títulos e Valores Mobiliários de R$ 500.000, resgatável em 180 dias pelo valor de R$ 590.000, com Imposto de Renda Retido na Fonte de 10%;

II. O imposto retido é compensável com o Imposto de Renda devido sobre o lucro apurado no período fiscal;

III. O período contábil da empresa, estabelecido em seu estatuto, abrange o intervalo de tempo entre 01.01 a 31.12 de cada ano.

Em 31.12.20x1 o valor de mercado dos títulos que lastreiam essa aplicação temporária era de R$ 532.000 e as despesas de negociação e corretagem R$ 2.000. Em casos como este o procedimento contábil a ser efetivado seria:

a) computar o rendimento efetivo de R$ 27.000, já deduzido do Imposto de Renda retido na fonte, registrando o valor apurado em conta do ativo.

b) debitar em conta de ativo o ajuste de R$ 32.000 correspondente ao valor de mercado dos títulos a crédito de conta de receita financeira.

c) evidenciar em notas explicativas o ganho efetivo de R$ 30.000 em função do custo de oportunidade da empresa em relação a essa aplicação.

d) efetuar o provisionamento de R$ 6.000 para atender o ajuste ao valor de mercado, forma de avaliação aplicada a este tipo de ativo.

e) registrar o ganho de R$ 4.000 resultantes da comparação entre o valor pago na data do balanço e o valor contábil da aplicação.

22) (AFRF-2003) Na avaliação de ativos financeiros temporários, quando da não

existência de um mercado ativo para um determinado instrumento financeiro, a resolução CVM 235/95 considera como uma das formas de identificar o valor de mercado, aquele que:

a) se pode obter com a negociação de outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares, em um mercado ativo.

b) seria obtido com a negociação em um mercado ativo que corresponda a um processo de liquidação.

c) seria obtido em uma transação entre comprador e vendedor cujo valor corresponda ao valor futuro dos fluxos de caixa futuros.

d) representa o valor correspondente ao valor líquido futuro ajustado com base na taxa média de juros vigentes projetada para o vencimento do título.

e) se pode obter com a negociação em um mercado ativo que corresponda a uma transação compulsória.

23) (AFRF-2003) São atributos necessários para identificar a existência dos ativos

Permanente Investimento a) constituírem direitos de qualquer natureza, essência ou forma destinados à

continuidade da empresa. b) representarem direitos de qualquer natureza, essência ou forma destinados ao

desenvolvimento da atividade principal da empresa. c) não possuírem a característica de realização e não se destinarem à manutenção da

atividade da empresa. d) serem destinados ao desenvolvimento da atividade principal da empresa e à

capacidade de transformação em moeda. e) somente representarem direitos não destinados à utilização no desenvolvimento da

atividade principal da empresa.

Nas questões de nº 24 a 31 assinale C (certo) ou E (errado).

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24) As aplicações financeiras de liquidez imediata são aquelas que podem ser resgatadas imediatamente, independentemente do prazo de aplicação e de a taxa ser pré ou pós-fixada.

25) Valores mobiliários são títulos ou papéis característicos de sociedades anônimas.

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26) Investimentos representam, para a maioria das empresas comerciais, a alocação do excesso de recursos em atividades produtivas acessórias ou secundárias. Por isso, os resultados deles advindos são considerados operacionais, dentro do grupo de outras receitas ou despesas operacionais.

27) As aplicações em ouro, independentemente da atividade da empresa investidora e

da intenção de permanência, serão sempre classificados no ativo circulante. 28) Os investimentos temporários, como as aplicações em ouro ou em valores

mobiliários, devem ser avaliados pelo custo de aquisição ou valor de mercado, dos dois o menor.

29) Alguns valores mobiliários podem ser classificados no ativo realizável (circulante

ou longo prazo) ou no ativo permanente, conforme for a intenção da investidora em participar ou não do capital social da sociedade investida.

30) Em que pese os investimentos temporários em valores mobiliários e as aplicações

em ouro serem avaliados pelo custo de aquisição ou valor de mercado, quando este for menor, as aplicações financeiras de liquidez imediata ou não devem ser avaliadas pelo custo de aquisição mais rendimentos ganhos no exercício.

31) A classificação das participações societárias dependa da intenção de realização.

Assim, as que devem ser realizadas até o final do exercício seguinte são classificadas no ativo circulante; as que se espera realizar após o exercício seguinte devem ser classificadas no ativo realizável a longo prazo; e as que não se espera realizar ou que são adquiridas com intenção de permanência, devem ser classificadas no ativo permanente, no subgrupo investimento. Estes últimos geralmente possuem uma expectativa de realização por valor maior do que o custo de aquisição o que não os caracteriza como realizáveis.

32) (AFTN-96-Esaf) Segundo o texto da Lei Societária, os direitos e títulos de crédito

não classificáveis como Investimentos Permanentes devem ser avaliados pelo: a) Custo de aquisição ou valor de mercado, dos dois o menor b) Valor de reposição ou valor de mercado, dos dois o menor c) Valor de realização ou pelo custo histórico, dos dois o menor d) Custo de aquisição deduzidas as despesas para realização e) Valor corrigido de realização ou valor reposição corrigido

GABARITO AULA 08

1 – B 9 – E,E,C,C,E 17 – E 25 – C 2 – C 10 – E,E,E,C,C 18 – D 26 – C 3 – C,E,E,C 11 – B 19 – B 27 – E 4 – E 12 – D 20 – E,E,C,C,E 28 – C 5 – A 13 – B 21 – D 29 – C 6 – C 14 – E 22 – A 30 – C 7 – A 15 – C 23 – C 31 – C 8 – E 16 – A 24 – E 32 - A

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Caros alunos, pelo fato de havermos cometido equívocos na divulgação dos exercícios da aula 06, estamos apresentado-os novamente com a devida renumeração e acerto no gabarito. Pedimos que nos desculpem pelo transtorno que o fato possa ter causado.

2. EXERCÍCIOS PROPOSTOS AULA 06:

1. (MTB–CESPE–UnB/94) De acordo com a Lei no 6.404/76, as contas no ativo circulante serão classificadas do seguinte modo:

a) as disponibilidades, os valores a receber e os estoques; b) as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as

aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte; c) as disponibilidades, os direitos realizáveis durante o exercício e as aplicações de

recursos em despesas do exercício seguinte; d) as disponibilidades, os créditos em geral, os estoques e as despesas antecipadas; e) as disponibilidades, os valores a receber, os estoques e as despesas antecipadas.

2. (TÉC. CONTR–INTERNO) Balancete de verificação elaborado em 31.12.t4, em reais: Contas Saldo Devedor Saldo Credor Caixa 10.000,00 - Bancos 7.000,00 - Duplicatas receber 86.000,00 - Duplicatas descontadas - 22.000,00 Prov. p/devedores duvidosos - 500,00 Mercadorias 84.300,00 - Seguro a apropriar 4.800,00 - Dupl. receber L/P 30.000,00 - Prom. receber L/P 25.000,00 - Part. soc. controladas 48.000,00 - Máquinas 25.000,00 - Deprec. acum. máquinas - 5.000,00 Empréstimos a pagar - 12.000,00 Salários a pagar - 3.000,00 Financ. pagar L/P - 10.000,00 Capital - 205.000,00 Reservas - 12.000,00 Ações tesouraria 2.000,00 - Lucro ou prej. acumulado - 17.400,00 Custo das merc. vendidas 106.700,00 - ICMS s/vendas 38.700,00 - Salários 16.000,00 - Aluguel 13.000,00 - Juros ativos - 3.600,00 Descontos concedidos 1.400,00 - Serviços terceiros 7.600,00 - Vendas - 215.000,00 TOTAL 505.500,00 505.500,00 Com base no balancete acima, o total dos ativos realizáveis e o resultado bruto são,

respectivamente:

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a) 55.000,00 / 69.600,00; a) 55.000,00 / 108.300,00; c) 169.000,00 / 108.300,00; d) 224.600,00 / 69.600,00; e) 224.600,00 / 108.300,00.

3. (ESAF/AFTN–1989) A Empresa Beta S/A apresenta, em 31/12, a seguinte posição de

saldos: Caixa R$ 1.000,00 Duplicatas a receber R$ 20.000,00 Ações de coligadas R$ 5.000,00 Capital a realizar R$ 4.000,00 Salários R$ 1.300,00 Provisão para imposto de renda R$ 400,00 Duplicatas a pagar R$ 14.800,00 Salários a pagar R$ 600,00 Reserva legal R$ 1.100,00 Lucros acumulados R$ 800,00 Mercadorias R$ 6.700,00 Despesas antecipadas R$ 300,00 Móveis e utensílios R$ 10.000,00 Aluguéis passivos R$ 200,00 Duplicatas descontadas R$ 1.500,00 Provisão para créditos de liquidação duvidosa R$ 500,00 Depreciação acumulada R$ 2.000,00 Capital social R$ 24.000,00 Juros ativos R$ 1.600,00 Imposto a recolher R$ 1.200,00 Com base nas contas e saldos acima, pode-se afirmar que o total de saldos credores do

balancete e o valor do ativo circulante no balanço patrimonial da empresa Beta S/A são, respectivamente, de:

a) R$ 46.500,00 e R$ 26.000,00; b) R$ 48.500,00 e R$ 28.000,00; c) R$ 48.500,00 e R$ 26.000,00; d) R$ 46.500,00 e R$ 27.500,00; e) R$ 44.500,00 e R$ 27.500,00.

4. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Em 31.11.x2, a composição do fundo fixo de caixa, sempre

suprido pela Tesouraria em moeda corrente, era a seguinte: R$ – Moeda corrente 10.000,00 – Comprovantes de despesa 90.000,00 Total 100.000,00 Naquela data, foi feita a reconstituição do fundo e, concomitantemente, a redução do

valor, em moeda corrente, de R$ 100.000,00 para R$ 50.000,00. Em função dos registros contábeis concernentes, o somatório das contas do ativo

circulante: a) diminuiu em R$ 90.000,00; b) aumentou em R$ 40.000,00; c) aumentou em R$ 50.000,00; d) aumentou em R$ 130.000,00;

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e) diminuiu em R$ 50.000,00.

5. (ESAF/TFC–1996) Uma empresa, em agosto de 1994, adquiriu um lote de ações de algumas companhias, na bolsa de valores, com a intenção de revendê-las, assim que se lhe oferecesse uma oportunidade vantajosa. Até 31/12/1995, data de encerramento de seu exercício social, ainda não as havia revendido.

No balanço patrimonial de 31/12/1995, essas ações devem figurar no ativo: a) circulante; b) realizável a longo prazo; c) permanente – imobilizado; d) permanente – investimentos; e) permanente – diferido.

6. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Devem ser integralmente classificados no ativo

realizável a longo prazo, de acordo com a Lei das S.A.: a) os contratos de aluguéis, pelos valores correspondentes aos períodos de utilização dos

imóveis a vencerem a partir do exercício seguinte; b) as letras de câmbio, com qualquer vencimento; c) os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas

ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia;

d) os investimentos permanentes em coligadas e controladas; e) as despesas incorridas com projetos de pesquisa, que contribuirão para a formação do

resultado de mais de um exercício social.

7. (AFTN/ESAF/96) Quando adquiridos com caráter de permanente, são classificados como ativo permanente investimentos:

a) participações societárias e bens de uso intangíveis; b) bens de uso intangíveis e direitos de longo prazo; c) bens tangíveis não-utilizados nas atividades da empresa; d) bens tangíveis utilizados nas atividades da empresa; e) bens de uso tangíveis e direitos de longo prazo.

8. (AFTN/ESAF/96) O ativo permanente imobilizado é formado: a) apenas por bens intangíveis e direitos da entidade utilizados em suas atividades; b) por todos os bens tangíveis e intangíveis, além dos direitos a longo prazo da entidade; c) apenas por bens tangíveis utilizados no desenvolvimento de suas atividades; d) por bens e direitos da entidade utilizados no desenvolvimento de suas atividades; e) somente por bens depreciáveis utilizados no desenvolvimento das atividades da

entidade. 9. (ESAF/AFTN–1994/março) No balanço patrimonial, as participações permanentes

em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não-classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, serão classificados:

a) no ativo imobilizado; b) no ativo diferido; c) em investimentos;

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d) no ativo realizável a longo prazo; e) no exigível a longo prazo. 10. (ESAF–CVM/2001) Os juros e demais encargos financeiros, decorrentes de

financiamentos para a construção de bens imobilizados, são: a) registrados em conta destacada, que evidencie sua natureza, e classificados no mesmo

grupo do ativo que lhe deu origem; b) levados ao resultado do exercício, no período em que forem pagos ou provisionados, de

acordo com a competência de exercício; c) inscritos em uma conta do diferido e levados ao resultado do exercício, de acordo com a

taxa de retorno esperada; d) computados como despesas financeiras, no período em que ocorrer o seu efetivo

pagamento; e) computados em conta específica do grupo resultado de exercícios futuros e apropriados

ao resultado em até 5 (cinco) anos.

11. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A Cia. Giramuito não tem, em seu balanço, valores a longo prazo nem resultados de exercícios futuros. Ostenta um patrimônio líquido de R$ 420.000,00, representando 2/3 do patrimônio bruto. Sabendo-se que o capital de giro próprio da Cia. Giramuito soma o montante de R$ 90.000,00, podemos dizer com certeza que o seu ativo permanente tem o valor de:

a) R$ 210.000,00; b) R$ 300.000,00; c) R$ 330.000,00; d) R$ 420.000,00; e) R$ 630.000,00. 12. (ESAF–CVM/2001) Comparando-se o conceito do ativo permanente diferido com

o das despesas antecipadas, pode-se dizer que: a) o diferido é formado por despesas já incorridas e não-pagas que afetam exclusivamente

o passivo circulante; b) as despesas antecipadas são formadas por despesas incorridas e não-pagas que afetam o

passivo circulante e o exigível de longo prazo; c) as despesas antecipadas registram despesas pagas e não-incorridas e o diferido é

formado por despesas já incorridas; d) as despesas antecipadas alteram o resultado não-operacional e o diferido, o resultado

operacional; e) o diferido afeta os resultados do exercício, através de amortizações baseadas em

estimativas, e as despesas antecipadas, quando são pagas.

13. (ESAF/AFTN–1994/março) CONTAS $ Caixa 10,00 Bancos conta movimento 20,00 Duplicatas a receber 3.000,00 Duplicatas descontadas 600,00

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Provisão para devedores duvidosos 45,00 Adiantamentos para despesas de viagens 30,00 Benefícios sociais a recuperar 200,00 Impostos a recuperar 70,00 Estoques de mercadorias para revenda 1.000,00 Prêmios de seguros a vencer 120,00 Despesas financeiras pagas antecipadamente 80,00 Empréstimos a sociedades controladas 240,00 Aplicações financeiras 410,00 Participações em sociedades controladas 900,00 Terrenos 500,00 Edifícios 880,00 Móveis e utensílios 340,00 Depreciações acumuladas de edifícios 264,00 Depreciações acumuladas de móveis e utensílios 272,00 Despesas pré-operacionais 320,00 Amortizações acumuladas de despesas pré-operacionais 256,00 Com base nos elementos acima, extraídos de um balancete final de 31/12/X3, determine o

montante do ATIVO, no balanço patrimonial correspondente, e assinale a opção que o contém. a) $ 6.683,00. d) $ 7.928,00. b) $ 7.328,00. e) $ 8.120,00. c) $ 7.883,00.

14. (UnB/CESPE–STM/99) Considerando o grau de liquidez a ser respeitado na

apresentação das contas que compõem o ativo, os estoques de mercadorias para revenda, em uma empresa varejista, devem ser apresentados:

a) antes das contas a receber de vendas a prazo; b) após as contas a receber de vendas a prazo; c) antes das aplicações financeiras de liquidez imediata; d) após o ativo realizável a longo prazo; e) no ativo imobilizado. 15. (UnB/CESPE–STM/99) Os direitos que tenham por objeto bens destinados à

manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial, devem ser classificados no ativo:

a) circulante; b) realizável a longo prazo; c) imobilizado; d) permanente, em investimentos; e) diferido. 16. (AFTN–1994/setemb.) Os estatutos da Companhia Comercial QQ estabelecem que

as participações abaixo serão calculadas, com base no lucro que remanescer, após a participação anterior, na seguinte ordem:

Administradores – 10% Partes beneficiárias – 5%

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No período-base, findo em 31.12.93, a referida companhia apurou um lucro, antes da provisão para o imposto de renda e antes das participações estatutárias de R$ 4.000,00. Outros dados: – a provisão para o imposto de renda importou em R$ 1.000,00; – o montante dos prejuízos acumulados de exercícios anteriores era de R$

2.000,00; – a empresa estava dispensada de constituir a provisão para a contribuição social

sobre o lucro; – desconsidere os aspectos relacionados com a distribuição de dividendos. Os lançamentos contábeis, para registrar essas participações, feitos a débito de

contas de despesas de participações (por natureza), foram, pela ordem, de: a) R$ 400,00 e R$ 180,00; d) R$ 300,00 e R$ 135,00; b) R$ 300,00 e R$ 150,00; e) R$ 100,00 e R$ 50,00. c) R$ 100,00 e R$ 45,00;

17. (ESAF/TCU–2000) A empresa S.A. Indústria e Comércio produz tornos metálicos

e outras ferramentas industriais que são comercializados em operações de venda, tanto à vista como a prazo. Seu exercício financeiro coincide com o ano-calendário. Em 21 de dezembro de 1999, o Diretor Financeiro dessa empresa, que também é seu acionista, obteve, na Tesouraria, um empréstimo de R$ 6.000,00, assinando uma promissória vencível em 25 do mês seguinte. No mesmo dia, esse Diretor comprou a prazo algumas ferramentas, na própria loja da fábrica, assinando três notas promissórias de R$ 600,00, vencíveis a 60, 120 e 180 dias. As operações foram debitadas em títulos a receber.


a) R$ 7.800,00 no ativo circulante; b) R$ 7.800,00 no ativo realizável a longo prazo; c) R$ 6.000,00 no ativo circulante; d) R$ 6.000,00 no ativo circulante e de R$ 1.800,00 no ativo realizável a longo prazo; e) R$ 1.800,00 no ativo circulante e de R$ 6.000,00 no ativo realizável a longo prazo. 18. (PREFEITURA DE NATAL–RN–2001/ESAF) José é irmão de Maria. Maria é sócia e

Diretora da firma Zé, Maria & Irmão Ltda., que comercializa artigos de viagem, José e Maria resolveram viajar e, em 31 de outubro de 2001, compraram em sua própria empresa R$ 4.200,00 em artigos de viagem, acertando o pagamento para 30 meses, em parcelas iguais, vencendo a inicial em 30/11/01. Maria obteve também R$ 600,00 em vales da empresa para pagamento de novembro de 2001 a fevereiro do ano seguinte. O exercício social coincide com o ano calendário e, ao seu final, considere não haver parcelas vencidas. Seguindo as regras atuais de classificação das contas do sistema patrimonial, podemos afirmar que, em 31 de dezembro de 2001, no que concerne a essas operações, a empresa terá créditos de:


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19. (TRF–2002–ESAF) O patrimônio da Empresa Alvas Flores, em 31/12/2001, era

composto pelas seguintes contas e respectivos saldos, em valores simbólicos: Caixa R$ 100,00 Capital social R$ 350,00 Empréstimos obtidos LP R$ 150,00 Bancos c/movimento R$ 200,00 Lucros acumulados R$ 200,00 Fornecedores R$ 100,00 Contas a receber R$ 100,00 Empréstimos concedidos LP R$ 100,00 Dividendos a pagar R$ 150,00 Duplicatas emitidas R$ 800,00 Notas promissórias emitidas R$ 500,00 Adiantamento de clientes R$ 200,00 Impostos a pagar R$ 50,00 Equipamentos R$ 100,00 Clientes R$ 450,00 Reserva legal R$ 100,00 Mercadorias R$ 500,00 Notas promissórias aceitas R$ 250,00 Duplicatas aceitas R$ 1.000,00 Patentes R$ 200,00 A representação gráfica do patrimônio que acima se compõe evidenciará um ativo

total no valor de: a) R$ 2.400,00; b) R$ 2.600,00; c) R$ 2.800,00; d) R$ 2.850,00; e) R$ 3.050,00.

GABARITO DA AULA 6:

1 – B 5 – A 9 – C 13 – A 17 – E 2 – D 6 – C 10 – A 14 – B 18 – E 3 – C 7 – C 11 – C 15 – C 18 - C 4 – A 8 – D 12 – C 16 – C

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AULA 9: MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

Dando seguimento ao nosso curso, veremos hoje os investimentos avaliados pelo Método da Equivalência Patrimonial (MEP). O assunto tem sido cobrado nos diversos concursos da área fiscal e outros (AFRF, TRF, AFPS, Bacen).

Para muitos o tema é de contabilidade avançada. O que vamos tratar hoje não abrange todos os aspectos que são cobrados em concurso quando a matéria é tratada como Contabilidade Avançada. Entretanto, queremos dar a vocês a segurança necessária para responder as questões de contabilidade geral em que a matéria é cobrada dentro do item avaliação dos componentes patrimoniais. Por isso salientamos que se forem prestar algum concurso em que o tema seja cobrado como ponto específico de Contabilidade Avançada é prudente que o estudo seja aprofundado!

Por outro lado, enquanto durar essa pendenga sobre a autorização do concurso para a Receita Federal e também em função dos diversos boatos dos corredores sobre o que será cobrado e o que fica de fora, entendemos que pode haver uma cobrança mais acentuada desse tema. Assim, o jeito é estudarmos o assunto!!!

MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

A avaliação de investimentos pelo Método da Equivalência Patrimonial significa que a sociedade investidora avaliará sua participação societária, na sociedade investida, utilizando como parâmetro o percentual de sua participação no capital social daquela sociedade. Esse percentual de participação no capital social da sociedade investida será aplicado sobre o Patrimônio Líquido daquela Sociedade, resultando no valor do investimento da Sociedade Investidora.

Com a adoção desse método de avaliação de Investimentos os resultados das controladas e coligadas serão reconhecidos pela sociedade investidora no exercício em que forem gerados. Além dos resultados, também serão reconhecidos pela Sociedade Investidora quaisquer outros efeitos no Patrimônio Líquido da Sociedade Investida como, por exemplo, o aumento ou redução de Reservas de Reavaliação e de Reservas de Capital, as quais não transitam por resultado na sociedade investida enquanto se constituem em reservas.

O fundamento ou a lógica do método da equivalência patrimonial consiste, pois, em se considerar que o Patrimônio Líquido Contábil representa o capital próprio ou a riqueza própria de uma entidade. Assim, se determinada empresa possui participação no capital social de outra, então ela terá direito à participação no Patrimônio Líquido dessa outra sociedade na mesma proporção de sua participação no capital social. Desta forma, por exemplo, se a empresa A participa com 20% do capital social da empresa B, ela (a empresa A) terá direito de participar, também, de 20% no Patrimônio Líquido da empresa B, ou de outra forma, 20% do Patrimônio Líquido da empresa B pertencem à empresa A.

Para ilustrar o assunto, ainda de forma preliminar, tomemos o seguinte exemplo: a sociedade Deleitos S.A. adquire ações ordinárias da Cia Soneca, que no conjunto representam 30% do Capital Social desta. A CIA Soneca possui seu capital dividido em ações ordinárias e ações preferenciais de forma equânime. A Deleitos S.A. avaliará, invariavelmente, essa participação considerando aquele percentual sobre o Patrimônio Líquido da Cia Soneca. Desta forma, se no momento da aquisição o Patrimônio Líquido da

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Cia Soneca foi de R$ 100.000,00, a participação societária será registrada, na Deleitos S.A., pelo valor de R$ 30.000,00 que é o valor patrimonial das ações.

Contudo, se a Cia Soneca auferir lucros, mesmo que não haja distribuição de dividendos, a participação da Deleitos S.A. aumentará. Por exemplo, o PL da Cia Soneca aumentou em R$ 10.000,00 decorrente de resultados obtidos, passando o PL a ser R$ 110.000,00. Imediatamente a Deleitos S.A. reconhecerá essa variação patrimonial na sociedade investida, aumentando o valor do seu investimento em R$ 3.000,00. A sua participação passará para R$ 33.000,00 (30% de R$ 100.000,00, valor original; mais 30% de R$ 10.000,00, valor do resultado gerado na sociedade investida). Percebam que o percentual de participação societária não foi alterado, pois não houve mudança na estrutura do Capital Social da sociedade investida. A Deleitos S.A. registrará esse aumento de participação a débito em conta de investimento e a crédito de receita operacional como resultado positivo em investimentos avaliados pelo MEP.

Tentamos, com esse exemplo, de forma singela, demonstrar o princípio deste método de avaliação de investimentos. Contudo, o método da equivalência patrimonial apresenta algumas particularidades próprias e se configura, no todo, em operações mais complexas do que a acima apresentada.

Contudo, o exemplo fará com possamos conceituar o método da equivalência patrimonial como sendo aquele em que os investimentos da sociedade investidora são avaliados tendo como referência o percentual de participação no capital social da sociedade investida aplicado sobre o Patrimônio Líquido desta mesma sociedade investida, consignando, com isso, os resultados e quaisquer variações patrimoniais na sociedade investida a partir do momento de sua geração, independentemente de o resultado ser positivo ou negativo e de haver ou não distribuição de dividendos ou lucros.

1 – DEFINIÇÕES FUNDAMENTAIS

Para que possamos entender o processo de avaliação de investimentos pelo Método da Equivalência Patrimonial – MEP, é necessário que algumas definições, como sociedade controladora, sociedade coligada normal e sociedade coligada por equiparação, relevância, exercício de influência etc. sejam analisadas de forma pormenorizada. Para tanto, nos socorremos dos enunciados da Lei nº 6.404/76 e dos preceitos da Instrução CVM nº 247/96, esta última complementada por nota explicativa emitida pela própria CVM.

Outra definição, que nos é fornecida pelo caput do art. 4º da lei societária, diz respeito a definição de companhia aberta e de companhia fechada. Para a Lei, a companhia é aberta ou fechada conforme os valores mobiliários de sua emissão estejam ou não admitidos à negociação no mercado de valores mobiliários. Com relação ao mercado, este pode ser de balcão ou na bolsa de valores.

1.1 – CONTROLADA E CONTROLADORA

O conceito oficial dessas duas figuras jurídicas é encontrado no § 2º do art. 243 da lei societária, que assim preceitua:

Art. 243. O relatório anual da administração deve relacionar os investimentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e mencionar as modificações ocorridas durante o exercício.

... § 2º Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio

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que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores.(Grifamos).

Do comando legal se extrai que sociedade controladora é aquela que possui a titularidade de mais da metade (ou mais de 50%) das quotas ou ações com direito a voto de outra sociedade, que será controlada. O controle não necessita ser direto, podendo ser por intermédio de outra controlada, isto é, admite-se o controle indireto.

Assim, por exemplo, se a sociedade Anchova S.A. participa com 51% do capital votante da sociedade Baleia S.A. e, esta, por sua vez, participa da com 60% do Capital votante da sociedade Cará S.A., então a sociedade Anchova S.A. é controladora da sociedade Baleia S.A. de forma direta e da sociedade Cará S.A. de forma indireta, que são suas controladas.

Isto é assim porque, se a sociedade Anchova S.A. dita as regras que devem ser seguidas pela sociedade Baleia S.A., ela, de forma indireta, estará ditando, também, a conduta da sociedade Cará S.A., pois esta última é controlada da sociedade Baleia S.A., logo seguirá as diretrizes por ela traçada. A sociedade Baleia S.A. traçará diretrizes para a sociedade Cará S.A. conforme orientações de sua controladora, a sociedade Anchova S.A..

Anchova S.A. Controla Baleia S.A.

Controla

Controle indireto

Cará S.A.

É de se salientar, ainda, que a titularidade do Capital Social há de ser permanente, pois quando não possui esse caráter, o investimento é classificado no Ativo Circulante ou Realizável a Longo Prazo, conforme já vimos no início do nosso estudo e corroborado por orientação da própria CVM.

Outro aspecto interessante é o que diz respeito à preponderância nas deliberações sociais. De regra, tem-se preponderância quando se possui a maioria do Capital Votante. Entretanto, na prática, em situações não raras, é possível que uma parcela do capital votante, menor que a maioria, defina os rumos de uma sociedade. É o caso em que as ações da sociedade investida estão pulverizadas no mercado de forma que, nas assembléias deliberativas, parte dos acionistas detentores de ações ordinárias com direito a voto, não participam das deliberações tomadas pela maioria presente.

Por oportuno, cabe mencionar que a lei das Sociedades Anônimas, em seu art. 15, § 2º, preceitua que as ações sem direito a voto não poderão exceder a 50% do total das ações de uma companhia. Com isto, a lei admite a possibilidade de o Capital Votante estar representado por apenas 50% do Capital Total.

Art. 15. As ações, conforme a natureza dos direitos ou vantagens que confiram a seus titulares, são ordinárias, preferenciais, ou de fruição. § 1º As ações ordinárias da companhia fechada e as ações preferenciais da companhia aberta e fechada poderão ser de uma ou mais classes.

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§ 2º O número de ações preferenciais sem direito a voto, ou sujeitas a restrição no exercício desse direito, não pode ultrapassar 50% (cinqüenta por cento) do total das ações emitidas. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001).

Ora, ocorrendo essa hipótese, 25% do Capital Total mais uma ação pode representar a maioria do Capital Votante, isto é, a detenção, de forma permanente, de 25,01% do Capital Total pode representar a preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores, desde que a companhia tenha 50% do seu capital representado por ações sem direito a voto e que o investidor ou investidora com participação de 25,01% possua somente ações ordinárias, isto é, ações representativas do capital votante.

Atente-se ao fato que o art. 15 da lei societária foi sensivelmente alterada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001. Antes dessa alteração, o dispositivo apregoava que as ações preferenciais sem direito a voto não poderiam exceder a 2/3 do total das ações. Com isto se admitia a hipótese de uma empresa ser constituído sob a forma de S.A. com apenas 1/3 do total de suas ações serem ordinárias. Ora, para exercer a preponderância nas deliberações é necessário que se detenha a maioria do capital votante. Este poderia ser obtido com a detenção de apenas 16,7% do total das ações, desde que todas fossem com direito a voto e a sociedade investida tivesse seu capital formado conforme os limites máximos admitidos por lei, isto é, 2/3 em ações preferenciais e 1/3 em ações ordinárias.

No § 3º do art. 243 da lei das sociedades anônimas, observa-se a exigência da interveniência da CVM, desta feita com relação às informações que devem ser divulgadas ou veiculadas pelas companhias abertas:


... § 3º A companhia aberta divulgará as informações adicionais, sobre coligadas e controladas, que forem exigidas pela Comissão de Valores Mobiliários.

Com respeito ao assunto e dentro de sua competência, delegada pela lei, a CVM, por meio da Instrução 247/96, assim se pronunciou:

Art. 3º - Considera-se controlada, para os fins desta Instrução:

I - Sociedade na qual a investidora, diretamente ou indiretamente, seja titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente:

a) - preponderância nas deliberações sociais; e b) - o poder de eleger ou destituir a maioria dos administradores.

II - Filial, agência, sucursal, dependência ou escritório de representação no exterior, sempre que os respectivos ativos e passivos não estejam incluídos na contabilidade da investidora, por força de normatização específica; e III - Sociedade na qual os direitos permanentes de sócio, previstos nas alíneas "a" e "b" do inciso I deste artigo estejam sob controle comum ou sejam exercidos mediante a existência de acordo de votos, independentemente do seu percentual de participação no capital votante. Parágrafo Único - Considera-se, ainda, controlada a subsidiária integral, tendo a investidora como única acionista.

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Percebe-se, portanto que, com relação a definição de sociedade controladora e controlada, a CVM reproduziu, basicamente, o texto da lei. Entretanto, a autarquia avançou no conceito inserindo no rol das sociedades controladas as filiais, agências, sucursais, dependências e escritórios de representação no exterior de sociedades brasileiras, quando estas extensões necessitam se constituir com personalidade jurídica própria em face da legislação do país alienígena (estrangeira). Importante salientar que nestas circunstâncias as filiais, sucursais etc. terão personalidade jurídica própria e, em respeito ao princípio da entidade, se constituem em entidade diversa da matriz. Portanto, nestas condições, as filiais, sucursais etc. serão subsidiárias integrais da sociedade brasileira, isto é, serão empresas de capital brasileiro com um único sócio ou acionista.

A respeito de subsidiária integral e antes que haja interpretação equivocada sobre o essa forma jurídica, convém frisar que esta figura não ocorre somente quando uma empresa brasileira possua filiais, sucursais etc. no exterior que necessitam se revestir de personalidade jurídica própria, em face da legislação daqueles países, pois esta figura jurídica é perfeitamente compatível com a legislação nacional. Assim, poderemos ter uma empresa nacional constituída com capital subscrito por uma única e outra empresa nacional. Então, subsidiária integral é aquela empresa de capital nacional que possui como única sócia ou acionista outra empresa brasileira, seja por força de legislação alienígena ou por ato voluntário da empresa nacional.

Por fim, cabe tecer um breve comentário sobre outra forma de controle, o controle comum. Esta forma de controle é muito utilizada na prática pelos grandes grupos empresariais onde diversas pessoas ou empresas são participantes do capital social de outra ou outras, cuja participação individual não atinge percentual suficiente para garantir a preponderância nas deliberações. Por questões de interesses e de administrabilidade, algumas pessoas ou empresas, leia-se sócios ou acionistas, pactuam no sentido de unir seus capitais formando um grupo que, no conjunto, representa a maioria do capital votante. É de salientar que, para esta figura jurídica, o percentual de participação na sociedade investida é irrelevante, pois o controle se dará pelo conjunto de sociedades.

Para dar maior clareza ao assunto, tomemos o seguinte exemplo:

A empresa BOMCAIXA S/A possui o seu capital social, de R$ 6.780.000,00, formado por 2.712.000 ações preferencias e 4.068.000 ações ordinárias. O seu estatuto prevê que somente as ações ordinárias têm direito a voto nas deliberações principais da companhia. Desta forma, o detentor ou detentores de 2.034.001 ações (mais de 50% do capital votante) terão assegurados a preponderância nas deliberações da companhia. Porém, nenhum acionista, de forma isolada, possui esta quantidade de ações. A empresa CAIXACURTO S/A possui 2.013.660 (49,5% do capital votante) o que não lhe assegura a preponderância absoluta nas deliberações da companhia. Há a empresa GRANACURTA LTDA que investiu apenas R$ 24.408,00, adquirindo 24.408 ações ordinárias (0,6% do capital votante e 0,36% do capital total) da empresa BOMCAIXA S/A. As duas sociedades investidoras acordaram no sentido de tomarem as deliberações em conjunto. Como o somatório de suas ações ordinárias representa 50,1% do capital votante da companhia BOMCAIXA S/A, elas passaram a ser as controladoras daquela empresa.

O perfeito entendimento do exemplo acima será muito útil para dirimir certas dúvidas que poderão surgir ao longo do nosso estudo, principalmente no concernente a quem deve avaliar os seus investimentos pelo MEP. Perceba que, pelo exemplo, a empresa GRANACURTA LTDA, com apenas 0,6% do capital votante da empresa BOMCAIXA S/A, o que representa somente 0,36% do capital total, é a sua

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controladora, juntamente com a empresa CAIXACURTO S/A, logo ela deverá avaliar este investimento pelo MEP!!!

1.1.1 – NORMAS DE TRANSIÇÃO DA LEI Nº 10.303/01

Com a edição da Lei nº 10.303, de 31 de outubro de 2001, algumas alterações significativas foram introduzidas na Lei nº 6.404/76. A maioria dessas alterações já estão consolidadas nos textos legais que são apresentados ao longo desta aula. Entretanto, algumas normas, especificamente em relação a vigência e a aplicação das alterações, necessitam de detalhamento maior.

Neste contexto, os arts. 6º ao 9º dessa lei merecem a sua transcrição e alguns comentários para reforçar o seu entendimento.

Art. 6o As companhias existentes deverão proceder à adaptação do seu estatuto aos preceitos desta Lei no prazo de 1 (um) ano, a contar da data em que esta entrar em vigor, devendo, para este fim, ser convocada assembléia-geral dos acionistas.

Veremos no art. 8º, principalmente no inciso III, que esta regra não é absoluta, havendo casos em que a situação anterior a lei poderá perdurar por muito tempo, dependendo da vontade das empresas de capital aberto já constituídas.

Art. 7o O disposto no art. 254-A da Lei no 6.404, de 1976, não se aplica às companhias em processo de desestatização que, até a data da promulgação desta Lei, tenham publicado um edital.

Art. 8o A alteração de direitos conferidos às ações existentes em decorrência de adequação a esta Lei não confere o direito de recesso de que trata o art. 137 da Lei no 6.404, de 1976, se efetivada até o término do ano de 2002.

§ 1o A proporção prevista no § 2o do art. 15 da Lei no 6.404, de 1976, será aplicada de acordo com o seguinte critério: I - imediatamente às companhias novas;

II - às companhias fechadas existentes, no momento em que decidirem abrir o seu capital; e

III - as companhias abertas existentes poderão manter proporção de até dois terços de ações preferenciais, em relação ao total de ações emitidas, inclusive em relação a novas emissões de ações.

Essa regra é muito importante, pois segundo ela podemos ter duas formas de determinação do controle com participação em percentuais diferenciados no capital votante da sociedade investida. Percebam que com 2/3 de ações preferenciais resta 1/3 de ações ordinárias, vale dizer, apenas 33,33% do capital total pode estar representado por capital votante. Com isto, se a sociedade que foi constituída nesses percentuais, alguém que detenha apenas 16,7% das ações e desde que sejam com direito a voto, pode ser o controlador.

§ 2o Nas emissões de ações ordinárias por companhias abertas que optarem por se adaptar ao disposto no art. 15, § 2o, da Lei no 6.404, de 1976, com a redação que lhe é conferida por esta Lei, poderá não ser estendido aos acionistas titulares de ações preferenciais, a critério da companhia, o direito de preferência a que se refere o art. 171, § 1o, alínea b, da Lei no 6.404, de 1976. Uma vez reduzido o percentual de participação em ações preferenciais, não mais será lícito à companhia elevá-lo além do limite atingido.

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§ 3o As companhias abertas somente poderão emitir novas ações preferenciais com observância do disposto no art. 17, § 1o, da Lei no 6.404, de 1976, com a redação dada por esta Lei, devendo os respectivos estatutos ser adaptados ao referido dispositivo legal no prazo de 1 (um) ano, após a data de entrada em vigor desta Lei.

§ 4o Até a assembléia-geral ordinária que se reunir para aprovar as demonstrações financeiras do exercício de 2004, inclusive, o conselheiro eleito na forma do § 4o, inciso II, ou do § 5o do art. 141, da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, será escolhido em lista tríplice elaborada pelo acionista controlador; e, a partir da assembléia-geral ordinária de 2006, o referido conselheiro será eleito nos termos desta Lei, independentemente do mandato do conselheiro a ser substituído. Art. 9o Esta Lei entra em vigor após decorridos 120 (cento e vinte) dias de sua publicação oficial, aplicando-se, todavia, a partir da data de publicação, às companhias que se constituírem a partir dessa data.

É sempre importante verificar quando que uma norma entra em vigor, pois somente poderá produzir efeitos a partir daquela data, ficando os atos praticados no interregno da edição da lei e da sua vigência aos auspícios da legislação anterior.

1.2 – COLIGADA

O conceito legal de Sociedade Coligada nos é fornecido pelo § 1º, do art. 243 da lei das sociedades anônimas que assim dispõe:


§ 1º São coligadas as sociedades quando uma participa, com 10% (dez por cento) ou mais, do capital da outra, sem controlá-la.

Desta forma, a única condição para que se considere uma sociedade coligada de outra é que haja uma participação com, no mínimo, de 10% do Capital Social da outra sociedade (investida). Percebam que na lei não há previsão de participação indireta e tampouco referência à espécie de ações ou do tipo societário adotado na constituição da empresa. Portanto, pode haver coligação de Sociedade Anônima em Limitada e vice-versa e, no caso de ser a investida uma Sociedade Anônima, não importa se a participação é constituída por ações preferenciais ou ordinárias. Para caracterizar a coligação importa apenas que as ações possuídas pela sociedade investidora sejam em percentual igual ou superior a 10% do Capital Social da sociedade investida.

Um exemplo hipotético nos ajudará a elucidar os conceitos antes desenvolvidos.

Supondo que a CIA TUCUNARÉ tenha participação no Capital Social em diversas empresas, como segue:

1 – 11% do Capital Social, sem direito a voto, da CIA CARÁ; 2 – 6% do Capital Social, ações com direito a voto e 7% do Capital Social, ações sem direito a voto da CIA TAMBAQUI; 3 – 4% do Capital com direito a voto e 5% do capital sem direito a voto da CIA TRUTA; e

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4 – 3% do Capital com direito a voto e 4% do Capital não votante da CIA SALMÃO.

Considerando, tão somente, essas participações societárias da CIA TUCUNARÉ, conclui-se que:

1 – A CIA CARÁ e a CIA TAMBAQUI são suas coligadas;

2 – A CIA TRUTA e a CIA SALMÃO não são coligadas da CIA TUCUNARÉ.

1.3 – EQUIPARADA A COLIGADA

Pelo disposto nas alíneas “a” e “b” do parágrafo único do art. 2º da Instrução CVM nº 247/96, constata-se a hipótese da existência de sociedade equiparada à coligada. Além disto, salienta aquela autarquia, que a equiparação pode ser de forma direta ou indireta. Observe que, embora não conste na lei a figura da coligação indireta, na norma da CVM existe esta possibilidade com relação à coligação por equiparação.

Nesse conceito de sociedade equiparada à coligada, não nos interessa o percentual de participação do capital social como um todo. Interessa-nos o percentual de participação no capital votante representado pelas ações ordinárias.

Portanto, consoante o disposto no art. 15 da lei societária, que limita o percentual máximo de ações preferenciais em 50%, e supondo que estamos diante de uma empresa que tenha seu capital social constituído com aquele percentual de ações preferenciais, uma sociedade que participa com apenas 5% do capital social de outra e se sua participação for apenas em ações ordinárias, ela será considerada coligada por equiparação de forma direta, pois possuirá 10% do capital votante desta outra empresa.

Outro aspecto a merecer nossa atenção diz respeito à participação indireta, fazendo surgir, também, a figura da coligada por equiparação. Nesse particular, tomemos o seguinte exemplo:

A empresa Aspa S/A detém 25% do capital social da empresa Corintos S/A, sem controlá-la. Salienta-se que as ações possuídas por Aspa S/A são todas do tipo ordinárias, ou com direito a voto. Corintos S/A é coligada de Aspa S/A. A Empresa Corintos S/A participa do capital votante da empresa Búfalo S/A com 40%, sem controlá-la. É de salientar que o capital de Búfalo S/A é composto de ações ordinárias e preferenciais, logo a participação de Corintos S/A em Búfalo S/A pode representar apenas em 20% do capital total, sendo certo de que a participação de Corintos S/A no capital total de Búfalo S/A é menor do que 40% . Mesmo assim, Búfalo S/A é coligada de Corintos S/A. A participação indireta de Aspa S/A no capital votante de Búfalo S/A é de 10% (25% de 40% ou 0,25 x 0,4 = 0,10, ou seja 10%), logo Búfalo S/A é coligada de Aspa S/A por equiparação indireta. É interessante notar que a participação indireta de Aspa S/A no capital total de Búfalo S/A é menor do que 10%, mas como já o dissemos, não nos interessa a participação no capital total. Interessa-nos, na análise da equiparação, apenas, a participação direta ou indireta no capital votante.

Esquematicamente, a participação societária total e participação societária no capital votante se apresenta da seguinte forma:

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Participação capital total Participação no capital votante Aspa S/A Aspa S/A 25% 25% Corintos S/A 5% Corintos S/A 10% 20% 40% Búfalo S/A Búfalo S/A

Para “fechar” o tópico, transcrevemos o art. 2º da Instrução CVM nº 247/96:

Art. 2º - Consideram-se coligadas as sociedades quando uma participa com 10% (dez por cento) ou mais do capital social da outra, sem controlá-la.

Parágrafo Único - Equiparam-se às coligadas, para os fins desta Instrução: a) - as sociedades quando uma participa indiretamente com 10% (dez por cento) ou mais do capital votante da outra, sem controlá-la; b) - as sociedades quando uma participa diretamente com 10% (dez por cento) ou mais do capital votante da outra, sem controlá-la, independentemente do percentual da participação no capital total.

1.4 – INVESTIMENTO RELEVANTE

O conceito de investimento relevante diz respeito, unicamente, à sociedade investidora. A definição legal de investimento relevante nos é fornecido pelo parágrafo único do art. 247 da lei societária que assim dispõe:

Art. 247. As notas explicativas dos investimentos relevantes devem conter informações precisas sobre as sociedades coligadas e controladas e suas relações com a companhia, indicando:

...

Parágrafo único. Considera-se relevante o investimento: a) em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contábil é igual ou superior a 10% (dez por cento) do valor do patrimônio líquido da companhia;

b) no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor contábil é igual ou superior a 15% (quinze por cento) do valor do patrimônio líquido da companhia.

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Constata-se que um investimento é relevante se ele representa, no mínimo e isoladamente, 10% do Patrimônio Líquido da sociedade investidora e que seja em sociedade coligada, ou, se no conjunto das sociedades coligadas e controladas, o valor contábil do investimento for equivalente a, no mínimo, 15% do Patrimônio Líquido da companhia investidora.

A CVM, com fundamento na competência que lhe foi delegada pela lei societária, se pronunciou, por meio da Instrução CVM nº 247/96, do seguinte modo:

Art. 4º - Considera-se relevante o investimento:

I - Quando o valor contábil do investimento em cada coligada for igual ou superior a 10% (dez por cento) do patrimônio líquido da investidora; ou II - Quando o valor contábil dos investimentos em controladas e coligadas, considerados em seu conjunto, for igual ou superior a 15% (quinze por cento) do patrimônio líquido da investidora.

§ 1º - O valor contábil do investimento em coligada e controlada abrange o custo de aquisição mais a equivalência patrimonial e o ágio não amortizado, deduzido do deságio não amortizado e da provisão para perdas. § 2º - Para determinação dos percentuais referidos nos incisos I e II deste artigo, ao valor contábil do investimento deverá ser adicionado o montante dos créditos da investidora contra suas coligadas e controladas.

Percebe-se que, pelo inciso I deste ato normativo, a análise a ser efetuada para determinar a relevância de um investimento de forma isolada deve considerar, exclusivamente, os investimentos em sociedades coligadas. Assim, não se faz a análise da relevância dos investimentos em controladas, de forma isolada, pois entende aquela autarquia que os investimentos em sociedades controladas são sempre relevantes.

Já na análise da relevância dos investimentos, tomados em conjunto, devemos considerar também os investimentos que a sociedade investidora possua em controladas. Assim, na análise conjunta somamos todos os investimentos em coligadas, coligadas por equiparação e controladas. Se o valor contábil alcançar 15% ou mais do Patrimônio Líquido da sociedade investidora, então os investimentos em sociedades coligadas e equiparadas a coligadas serão, também, relevantes, visto que os investimentos em controladas são sempre relevantes!

Outro aspecto que merece relevo é o pertinente ao disposto no § 2º do ato normativo acima transcrito, pois, conforme nele consta, devem ser adicionados aos investimentos o montante dos créditos da investidora contra suas coligadas e controladas.

Este dispositivo foi substancialmente alterado pela Instrução 247. O texto anterior, que normatizava o assunto, estava grafado com os seguintes dizeres: “ ... créditos de qualquer natureza...”. Com a nova redação dada pela Instrução 247, entende-se que só devem ser incluídos neste cálculo os créditos de natureza não operacional, tais como os adiantamentos para futuro aumento de capital e os empréstimos. Isto se deve ao fato de que, com a adição desses créditos, se procura alcançar os investimentos aplicados em ações ou que possuam essa finalidade. Logo os créditos operacionais normais, tais como contas a receber, não devem ser considerados no cálculo da relevância. Pode-se dizer, assim, que os créditos contra as sociedades coligadas e controlados, classificados no circulante, não devem figurar no cálculo, visto que lá só devem ser registrados os créditos normais (operacionais) contra as sociedades coligadas e controladas. Por outro lado, não podemos concluir que todos os créditos contra as sociedades coligadas e controladas classificadas no

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Ativo Realizável a Longo Prazo devam compor o cálculo, pois pode haver créditos operacionais contra coligadas/controladas com prazo de realização após o final do exercício social subseqüente, que não devem ser considerados. De resto, aqueles créditos decorrentes de transações não normais, que sempre devem ser classificados no ARLP, devem ser adicionados ao valor do investimento para analisar a relevância, mas somente para este fim!!!

É de ressaltar, ainda, que débitos não operacionais a favor de coligadas ou a favor de controladas são desconsiderados na apuração da relevância. Apenas os débitos não operacionais contra as coligadas e controladas devem ser adicionados aos investimentos na determinação da relevância.

Atenção!!!

Percebam que o valor dos créditos decorrentes de empréstimos ou outros direitos só entram no cálculo para se estabelecer a relevância, mas o valor contábil do investimento não contempla essas somas.

Convém destacar que a Lei nº 6.404/76, no § 1° do art. 248, também se manifesta acerca do assunto, dispondo que devem ser considerados os créditos não operacionais existentes no Ativo Realizável a Longo Prazo da empresa investidora à empresa investida, no somatório para verificar a relevância. Excetuam-se desta regra os empréstimos feitos pela investidora, instituição financeira, às suas coligadas ou controladas em decorrência de serem estes oriundos de sua atividade operacional.

§ 1º Para efeito de determinar a relevância do investimento, nos casos deste artigo, serão computados como parte do custo de aquisição os saldos de créditos da companhia contra as coligadas e controladas.

É prudente, ainda, que fiquemos atentos ao fato de que o valor contábil, segundo orientação da CVM, que ressalta ser por uma questão se simplicidade, deve ser apurado antes de registrar o resultado da respectiva equivalência patrimonial e o seu reflexo no Patrimônio Líquido da sociedade investidora. Percebam que esta forma de proceder altera os percentuais do Patrimônio Líquido representados por participações societárias em coligadas ou coligadas/controladas, conforme estamos diante da análise isolada ou conjunta. Este fato poderá ser observado nos exemplos seguintes.

EXEMPLO 1

Consideremos que a investidora Tubarão S.A., cujo Patrimônio Líquido é de R$ 100.000,00, possua as seguintes participações societárias em suas coligadas:

Investida Valor do investimento

Empréstimo para futuro aumento de

capital

Duplicatas a receber

Duplicatas a pagar

Tambaqui R$ 10.500,00 R$ 1.500,00

Tucunaré R$ 5.000,00 R$ 7.000,00

Truta R$ 4.000,00 R$ 15.000,00

TOTAIS R$ 19.500,00 R$ 7.000,00 R$ 15.000,00 R$ 1.500,00

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Analisando esses investimentos no aspecto de relevância teremos:

a) Isoladamente

O investimento de R$ 10.500,00, na investida Tambaqui, é relevante porque representa 10,5% do PL da sociedade investidora. Salienta-se que o valor de Duplicatas a Pagar não deve influenciar no cálculo da relevância do investimento, conforme vimos na definição de relevância apresentada acima.

O investimento de R$ 5.000,00, na investida Tucunaré, somado ao empréstimo para futuro aumento de capital de R$ 7.000,00, é relevante, pois representa 12% do Patrimônio Líquido da sociedade Tubarão. Atente-se ao fato que empréstimo para futuro aumento de capital, como de resto qualquer empréstimo quando isto não se constitui em operação normal, são créditos não operacionais da sociedade investidora quando ela não possua, evidentemente, essa atividade como objeto social.

O investimento de R$ 4.000,00, na investida Truta, não é relevante, visto que representa apenas 4% do PL da sociedade investidora. Ressalta-se que o valor de Duplicatas a Receber não deve influenciar o cálculo da relevância do investimento, pois é decorrente de atividade operacional.

b) No conjunto

Os investimentos efetuados nas sociedades Tambaqui e Tucunaré continuam sendo relevantes, pois a análise do conjunto dos investimentos não lhes tira aquela condição adquirida quando analisadas isoladamente.

Perceba que o somatório dos investimentos, ou valor contábil dos investimentos, é de R$ 19.500,00. A esse valor devemos adicionar o montante de R$ 7.000,00, relativo ao empréstimo para aumento de capital. Assim, o valor dos investimentos, com a finalidade específica de analisar a relevância, é de R$ 26.500,00. Logo, o investimento na sociedade Truta passa a ser relevante, pois o somatório dos investimentos em coligadas e controladas ultrapassam a 15% do PL da sociedade investidora.

A propósito, o VALOR CONTÁBIL e a BASE DE CÁLCULO DA RELEVÂNCIA do investimento é determinado conforme a seguir demonstrado:

(+) valor registrado corrigido monetariamente

(+) saldo do ágio não amortizado

(- ) saldo do deságio não amortizado

(- ) provisão para perdas prováveis, se houver

(=) VALOR CONTÁBIL DO INVESTIMENTO

(+) créditos decorrentes de empréstimos ou outros direitos não operacionais

(=) BASE DE CÁLCULO, PARA FINS DE SE ESTABELECER A RELEVÂNCIA

EXEMPLO 2

A Cia Tucunaré, cujo Patrimônio Líquido é de R$ 80.000,00, possui as seguintes participações societárias:

- R$ 8.100,00 na coligada Cia Salmão

- R$ 3.500,00 na controlada Cia Truta

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Analisando esses investimentos, conclui-se que os dois investimentos da Cia Tucunaré são relevantes, pois os investimentos em sociedades controladas são sempre relevantes e o investimento de R$ 8.100,00 na Cia Salmão, isoladamente, é relevante, visto que R$ 8.100,00 é superior a 10% do seu Patrimônio Líquido.

Percebam que o investimento na Cia Truta é inferior a 10% do PL da Cia Tucunaré. Entretanto, por se tratar de controlada, o investimento na Cia Truta há de ser avaliado pelo MEP, conforme disposto no art. 248 da Lei nº 6.404/76 e corroborado pelos arts. 1º e 5º da Instrução CVM nº 247/96. Por isso, quando se trata de controlada não há razão de se determinar a relevância do investimento, a não ser para verificar se os investimentos em coligadas são relevantes quando analisados em conjunto com os investimentos em controladas.

EXEMPLO 3

A Cia Colibri, cujo Patrimônio Líquido é de R$ 30.000.000,00, possui os seguintes participações societárias:

- R$ 120.000,00 na sociedade Canário Ltda., cujo capital social é R$ 800.000,00;

- R$ 140.000,00 na empresa Papagaio S.A., cujo capital social, constituído exclusivamente de ações ordinárias, é de R$ 270.000,00;

- R$ 280.000,00 na empresa Periquito Ltda., cujo capital social é de R$ 700.000,00 e formado exclusivamente por ações ordinárias. Esta sociedade participa no capital votante da empresa Pavão S.A. com R$ 60.000,00, o que representa 30% do capital votante. O Capital Social desta empresa é composto por 50% de ações ordinárias e de 50% de ações preferenciais, cujo montante é de R$ 400.000,00;

- R$ 4.400.000,00 na Cia Sabiá, cujo capital social é de R$ 20.000.000,00; e

- R$ 2.000.000,00 na Cia Urubu, cujo capital social é de R$ 25.000.000,00, constituído exclusivamente de ações ordinárias.

Analisando esses investimentos da Cia Colibri, constata-se que:

1 – A sociedade Canário Ltda. é sua coligada, visto que participa com 15% do capital social desta empresa. O investimento, todavia, analisado de forma isolada não é relevante, pois não alcança 10% do PL da sociedade investidora;

2 – A empresa Papagaio S.A. é sua controlada, visto que detém mais da metade das ações com direito a voto, o que lhe assegura a preponderância nas deliberações. Logo, este investimento é relevante já que todos os investimentos em controladas são relevantes;

3 – A empresa Periquito Ltda. é sua coligada, pois o seu investimento representa 40% do capital social daquela empresa, mas o investimento, por si só, não é relevante;

4 – a empresa Pavão S.A. é sua coligada por equiparação indireta, pois o investimento indireto da Cia Colibri representa 12% do capital votante daquela empresa (40% de 30%). Notem que a participação indireta da Cia Colibri no capital total da empresa Pavão S.A. representa apenas 6% e, mesmo assim, ela é coligada por equiparação;

5 – A Cia Sabiá é sua coligada, pois a sua participação alcança mais de 10% do capital social daquela empresa (ela representa 22% do capital da investida).

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Esse investimento é também relevante, pois representa, de forma isolada, mais do que 10% do PL da Cia Colibri;

6 – A Cia Urubu não é sua coligada, pois o investimento representa menos do que 10% do capital social daquela empresa.

Assim, por enquanto, pela análise individual dos investimentos, podemos afirmar que dos investimentos da Cia Colibri, são relevantes o realizado na empresa Papagaio S.A., pelo fato de esta ser sua controlada e o investimento realizado na Cia Sabiá, pois representa mais do que 10% do seu PL.

A análise dos investimentos de forma conjunta deve considerar apenas os investimentos realizados em coligadas e controladas. Portanto, o investimento realizado na Cia Urubu não será considerado. Também não será considerado, para a apuração do percentual do PL representado por investimentos em coligadas e controladas, o investimento indireto na empresa Pavão S.A., pois o valor desse investimento será computado no investimento realizado na empresa Periquito Ltda.

Assim, a Cia Colibri possui o seguinte quadro de investimentos em coligadas e controladas:

- R$ 120.000,00 na coligada Canário Ltda.;

- R$ 140.000,00 na controlada Papagaio S.A.;

- R$ 280.000,00 na coligada Periquito Ltda.; e

- R$ 4.400.000,00 na coligada Cia Sabiá.

O montante dos investimentos em sociedades coligadas e controladas é de R$ 4.940.000,00, o que representa 16,47% do PL da Cia Colibri (4.940.000 / 30.000.000 X 100), logo todos os investimentos em coligadas são, também, relevantes pela análise em conjunto.

1.5 – INVESTIMENTO INFLUENTE

A exata definição do que seja investimento influente é o último aspecto a ser analisado para que possamos determinar se um investimento em sociedade coligada deve ou não ser avaliado pelo MEP.

Tanto o art. 248 da Lei nº 6.404/76, quanto o art. 5º da Instrução CVM nº 247/96, condicionam a avaliação dos investimentos em sociedades coligadas pelo MEP ao exercício da influência na administração da sociedade investida.

São exemplos do exercício de influência da sociedade investidora na sociedade investida, entre outros, os seguinte fatos:

a) participação nas suas deliberações sociais, inclusive com a existência de administradores comuns;

b) poder de eleger ou destituir um ou mais de seus administradores;

c) volume relevante de transações, inclusive com o fornecimento de assistência técnica ou informações técnicas essenciais para as atividades da investidora;

d) significativa dependência tecnológica e/ou econômico-financeira;

e) recebimento permanente de informações contábeis detalhadas, bem como de planos de investimento; ou

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f) uso comum de recursos materiais, tecnológicos ou humanos.

Também se considera influente, pela leitura do art. 248 da lei e do art. 5º do ato normativo expedido pela CVM, o investimento quando ele representa no mínimo 20% do capital social da sociedade investida. Esta disposição apresenta, hoje, em nosso modo de analisar o assunto, pelo menos duas impropriedades. Senão vejamos:

1 – que tipo de influência podia exercer uma empresa que detinha, por exemplo, 25% das ações de outra se estas ações eram todas preferenciais?

Certamente esta disposição foi incluída no art. 248 da lei e também no art. 5º do ato normativo da CVM em função do que estava disposto no § 4º do art. 141 da Lei nº 6.404/76, que apresentou a seguinte redação:

§ 4º Se o número de membros do conselho de administração for inferior a 5 (cinco), é facultado aos acionistas que representem 20% (vinte por cento), no mínimo, do capital com direito a voto, a eleição de um dos membros do conselho, observado o disposto no § 1º.

Percebe-se que os acionistas detentores de 20% (vinte por cento), no mínimo, do capital com direito a voto, podiam eleger um dos membros do conselho de administração, o que representa, efetivamente, o exercício de influência. Mas veja-se que a classe de ações teria de ser com direito a voto. É justamente neste aspecto que o legislador pecou ao redigir o texto do art. 248, pois não fez referência a qual tipo de capital social, quando deveria estar presente a figura do capital votante!

2 – O segundo equívoco que entendemos haver, hoje, é que o § 4º do art. 141 da Lei nº 6.404/76 teve sua redação modificada pela Lei nº 10.303, de 31/10/2001. A matéria passou a ter a seguinte redação, inclusive com o acréscimo dos §§ 5º a 8º:

§ 4º Terão direito de eleger e destituir um membro e seu suplente do conselho de administração, em votação em separado na assembléia-geral, excluído o acionista controlador, a maioria dos titulares, respectivamente: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) I - de ações de emissão de companhia aberta com direito a voto, que representem, pelo menos, 15% (quinze por cento) do total das ações com direito a voto; e (Inciso incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001);

II - de ações preferenciais sem direito a voto ou com voto restrito de emissão de companhia aberta, que representem, no mínimo, 10% (dez por cento) do capital social, que não houverem exercido o direito previsto no estatuto, em conformidade com o art. 18. (Inciso incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001).

§ 5º Verificando-se que nem os titulares de ações com direito a voto e nem os titulares de ações preferenciais sem direito a voto ou com voto restrito perfizeram, respectivamente, o quorum exigido nos incisos I e II do § 4º, ser-lhes-á facultado agregar suas ações para elegerem em conjunto um membro e seu suplente para o conselho de administração, observando-se, nessa hipótese, o quorum exigido pelo inciso II do § 4º. (Parágrafo incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001);

§ 6º Somente poderão exercer o direito previsto no § 4º os acionistas que comprovarem a titularidade ininterrupta da participação acionária ali exigida durante o período de 3 (três) meses, no mínimo, imediatamente anterior à realização da assembléia-geral. (Parágrafo incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001);

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§ 7º Sempre que, cumulativamente, a eleição do conselho de administração se der pelo sistema do voto múltiplo e os titulares de ações ordinárias ou preferenciais exercerem a prerrogativa de eleger conselheiro, será assegurado a acionista ou grupo de acionistas vinculados por acordo de votos que detenham mais do que 50% (cinqüenta por cento) das ações com direito de voto o direito de eleger conselheiros em número igual ao dos eleitos pelos demais acionistas, mais um, independentemente do número de conselheiros que, segundo o estatuto, componha o órgão. (Parágrafo incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001);

§ 8º A companhia deverá manter registro com a identificação dos acionistas que exercerem a prerrogativa a que se refere o § 4º. (Parágrafo incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001).

Denota-se que o exercício da influência, fixada em percentual, foi sensivelmente modificado e, no entanto, no art. 248 não houve nenhuma alteração. É bem verdade que se uma empresa detém participação no capital votante de outra que alcance 20%, ela terá efetivamente o direito de designar um elemento do conselho de administração. Porém, com as alterações introduzidas no art. 141, esse direito será exercido com participação de apenas 15% no capital votante ou se ela detiver ações preferenciais que representem pelo menos 10% do capital total! Assim, de qualquer forma a redação do art. 248 é imprópria, quer por não fazer referência ao capital votante, quer porque o percentual ali constante foi alterado.

No nosso entender, aquele dispositivo deveria ter a redação alterada, substituindo-se o trecho “ ... ou de que participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social,...” por “... ou que tenha o direito de eleger um representante do conselho de administração conforme definido nos §§ 4º ao 8º do art. 141, ...”, visto que, com a nova redação do art. 141 até mesmo os acionistas preferenciais possuem o poder exercer esse direito e para isto necessitam de apenas 10% das ações representativas do capital social.

No entanto, como o art. 248 da lei não foi alterado, vale a regra nele contida, devendo-se ter o máximo de cuidado nas questões de provas que versam sobre o assunto!

Desta forma, enquanto não houver alteração da redação do art. 248 da lei societária, para que os investimentos relevantes da sociedade investidora em sociedade coligada ou equiparada possam ser avaliados pelo método da equivalência patrimonial, a sociedade investidora deve exercer influência administrativa na sociedade investida ou possuir, no mínimo, 20% do Capital Social, independentemente de serem as ações com ou sem direito a voto.

Outra questão que ficou assente diz respeito ao parágrafo 7º, pois nele está grafado que os acionistas controladores têm o direito de eleger mais do que 50% dos membros do conselho de administração, independentemente do número de conselheiros.

2 – OBRIGATORIEDADE DE AVALIAÇÃO PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL (MEP)

A lei estabelece no art. 248, caput, que os investimentos relevantes em sociedades coligadas e sobre cuja administração tenha influência, ou de que participe com 20% ou mais do Capital Social, e os investimentos em sociedades controladas, serão avaliados pelo método da equivalência patrimonial.

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A Instrução CVM nº 247, de 27 de março de 1996, em seu art. 5º, regulamentando as disposições da lei societária, estabelece que deverão ser avaliados pelo método da equivalência patrimonial os investimentos em cada controlada e os investimentos relevantes em cada coligada ou equiparada a coligada. Ressalta-se que a investidora deve exercer influência na administração ou possuir no mínimo 20% do capital social da sociedade coligada.

Portanto, para enfatizar os preceitos da Instrução CVM nº 247/96, todos os investimentos em controladas devem ser avaliados pelo Método da Equivalência Patrimonial (MEP).

Já para os investimentos em coligadas e equiparadas a coligadas, devemos determinar se o investimento é relevante conforme visto no item 1.5. Sendo relevante o investimento, verifica-se se a participação no capital da coligada ou equiparada é superior a 20%. Sendo a participação superior a 20%, então o investimento é avaliado pelo MEP. No caso de o investimento relevante ser inferior a 20% do capital social da coligada ou equiparada, devemos verificar se a investidora exerce influência na administração da sociedade investida, pois os investimentos dessa natureza somente deverão ser avaliados pelo MEP quando existir essa influência.

Consoante o disposto nos §§ 4º a 8º do art. 141 da lei societária, todos os investimentos que representam 15% ou mais do capital votante da sociedade investida devem ser avaliados pelo MEP, pois quando possuem essa característica haverá o exercício da influência administrativa, visto que lhes é assegurado eleger 01 (um) conselheiro do conselho de administração e o respectivo suplente. Além dessa participação no capital votante, aquele dispositivo também assegura ao detentor de 10% de ações preferenciais a eleição de um representante do conselho de administração e o seu respectivo suplente, sendo mais uma forma do exercício da influência.

Assim, os investimentos em coligadas e equiparadas somente serão avaliados pelo MEP quando forem relevantes. Além de relevantes devem ser superiores a 20% do capital social da investida ou, caso não atinjam esse percentual, a investidora deve exercer influência na coligada ou equiparada, o que pode ser atingido com a detenção de forma permanente de 15% do capital votante ou de 10% do capital social da investida representado apenas por ações preferenciais.

A legislação fiscal, por seu turno, a par das disposições da Lei nº 6.404/76 e da Instrução CVM nº 247/96, invoca, por meio do art. 384 do Decreto nº 3.000/99 (RIR/99), a necessidade de avaliação pelo MEP, reproduzindo, basicamente, o texto da lei societária ou comercial com os mesmos vícios já comentados quando da análise da relevância.

Concluindo, as empresas que se enquadram nas condições analisadas devem avaliar pelo MEP os seus investimentos em controladas e os investimentos relevantes, quando influentes, em coligadas. Essa avaliação pelo MEP há de ser realizada tanto pela legislação comercial ou societária quanto pela legislação fiscal!

3 – ASPECTOS LEGAIS

A fundamentação legal e obrigatoriedade da adoção deste método de avaliação de investimentos encontram assento, como matriz primária, no art. 248 da Lei nº 6.404/1976, que assim dispõe:

Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os investimentos relevantes (artigo 247, parágrafo único) em sociedades coligadas sobre cuja administração tenha influência, ou de que participe com 20% (vinte

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por cento) ou mais do capital social, e em sociedades controladas, serão avaliados pelo valor de patrimônio líquido, de acordo com as seguintes normas:

I - o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação levantado, com observância das normas desta Lei, na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da data do balanço da companhia; no valor de patrimônio líquido não serão computados os resultados não realizados decorrentes de negócios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas à companhia, ou por ela controladas; II - o valor do investimento será determinado mediante a aplicação, sobre o valor de patrimônio líquido referido no número anterior, da porcentagem de participação no capital da coligada ou controlada;

III - a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o número II, e o custo de aquisição corrigido monetariamente; somente será registrada como resultado do exercício:

a) se decorrer de lucro ou prejuízo apurado na coligada ou controlada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos;

c) no caso de companhia aberta, com observância das normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários.

§ 1º Para efeito de determinar a relevância do investimento, nos casos deste artigo, serão computados como parte do custo de aquisição os saldos de créditos da companhia contra as coligadas e controladas.

§ 2º A sociedade coligada, sempre que solicitada pela companhia, deverá elaborar e fornecer o balanço ou balancete de verificação previsto no número I.

Conforme podemos observar da leitura do texto legal, a alínea “c”, do inciso III, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) é entidade apta a expedir normas complementares sobre equivalência patrimonial. No concernente ao caput do dispositivo legal não cabe, portanto, outra interpretação senão aquela dada pela CVM. Ressalte-se que existem autores relutantes na adoção desse entendimento, pois insistem na idéia de que, segundo a lei, o investimento em controladas também deve ter a sua relevância aferida. Para que não pairem dúvidas aos alunos, cabe esclarecer que:

1 – O caput do art. 248 pode, perfeitamente, ser lido da seguinte forma: “No balanço patrimonial da companhia, os investimentos relevantes em sociedades coligadas ... e os investimentos em sociedades controladas, serão avaliados pelo valor de patrimônio líquido ...”

2 – A lei delegou competência à CVM para que esta expedisse normas complementares sobre a avaliação de investimentos pelo método da equivalência patrimonial, certamente a delegação há de englobar a interpretação da própria lei e aquela autarquia o fez. Desta forma, as discussões acadêmicas e doutrinárias não devem interferir no seu estudo para o concurso. Imagine que uma questão de concurso seja elaborada em desacordo com os dizeres da CVM. Certamente vocês fundamentariam os seus recursos usando a instrução dessa autarquia para anular a questão ou alterar o gabarito apresentado.

A CVM, no exercício da competência recebida por delegação legal, emitiu a Instrução CVM nº 247, de 27 de março de 1996, alterada pela Instrução CVM nº 285, de 31 de julho de 1998, a qual determina nos arts. 1º e 5º, que:

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Art. 1º - O investimento permanente de companhia aberta em coligadas, suas equiparadas e em controladas, localizadas no país e no exterior, deve ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, observadas as disposições desta Instrução. Parágrafo Único - Equivalência patrimonial corresponde ao valor do investimento determinado mediante a aplicação da percentagem de participação no capital social sobre o patrimônio líquido de cada coligada, sua equiparada e controlada. ...

Art. 5º - Deverão ser avaliados pelo método da equivalência patrimonial: I - o investimento em cada controlada; e

II - o investimento relevante em cada coligada e/ou em sua equiparada, quando a investidora tenha influência na administração ou quando a porcentagem de participação, direta ou indireta da investidora, representar 20% (vinte porcento) ou mais do capital social da coligada. Parágrafo Único - Serão considerados exemplos de evidências de influência na administração da coligada: a) participação nas suas deliberações sociais, inclusive com a existência de administradores comuns; b) poder de eleger ou destituir um ou mais de seus administradores;

c) volume relevante de transações, inclusive com o fornecimento de assistência técnica ou informações técnicas essenciais para as atividades da investidora;

d) significativa dependência tecnológica e/ou econômico-financeira; e) recebimento permanente de informações contábeis detalhadas, bem como de planos de investimento; ou f) uso comum de recursos materiais, tecnológicos ou humanos.

Depreende-se da leitura do caput do art. 1º, que o Método da Equivalência Patrimonial (MEP) é aplicado tanto aos investimentos nacionais quanto aos investimentos alienígenas. Há, entretanto, uma ressalva a fazer, pois segundo a CVM os investimentos permanentes das companhias abertas é que são susceptíveis de avaliação pelo MEP, o que esta perfeitamente de acordo com o texto da lei, visto que em sua ementa está expresso que ela “Dispõe sobre as Sociedades por Ações”.

Outro aspecto legal que merece ser mencionado e apresentado é o pertinente a legislação fiscal, que por meio do art. 384, do Decreto nº 3.000/99, reproduzindo o texto da lei comercial, assim dispõe:

Art. 384. Serão avaliados pelo valor de patrimônio líquido os investimentos relevantes da pessoa jurídica (Lei nº 6.404, de 1976, art. 248, e Decreto-lei nº 1.598, de 1977, art. 67, inciso XI): I - em sociedades controladas; e

II - em sociedades coligadas sobre cuja administração tenha influência, ou de que participe com vinte por cento ou mais do capital social. § 1º São coligadas as sociedades quando uma participa, com dez por cento ou mais, do capital da outra, sem controlá-la (Lei nº 6.404, de 1976, art. 243, § 1º).

§ 2º Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas

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deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores (Lei nº 6.404, de 1976, art. 243, § 2º).

§ 3º Considera-se relevante o investimento (Lei nº 6.404, de 1976, art. 247, parágrafo único):

I - em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contábil é igual ou superior a dez por cento do valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica investidora;

II - no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor contábil é igual ou superior a quinze por cento do valor do patrimônio líquido da pessoa jurídica investidora.

4 – TRATAMENTO DOS ITENS NÃO REALIZADOS

A instrução CVM nº 247/96, em seus arts. 9º a 11, normatiza os procedimentos de avaliação de investimentos pelo método da equivalência patrimonial a serem adotados para a obtenção do valor do investimento.

Analisando tais dispositivos normativos, percebemos que a ênfase maior é dada a parcela de lucros não realizada intercompanhias:

Art. 9º - O valor do investimento, pelo método da equivalência patrimonial, será obtido mediante o seguinte cálculo:

I - Aplicando-se a percentagem de participação no capital social sobre o valor do patrimônio líquido da coligada e da controlada; e

II - Subtraindo-se, do montante referido no inciso I, os lucros não realizados, conforme definido no § 1º deste artigo, líquidos dos efeitos fiscais. § 1º - Para os efeitos do inciso II deste artigo, serão considerados lucros não realizados aqueles decorrentes de negócios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando: a) - o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial da investidora; ou

b) - o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial de outras coligadas e controladas. § 2º - Os prejuízos decorrentes de transações com a investidora, coligadas e controladas não devem ser eliminados no cálculo da equivalência patrimonial. § 3º - Os lucros e os prejuízos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negócios que tenham gerado, simultânea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, não serão excluídos para fins de cálculo do valor do investimento. Art. 10 - Para os efeitos do disposto no artigo 9º, o patrimônio líquido da coligada e controlada deverá ser determinado com base nas demonstrações contábeis levantadas na mesma data das demonstrações contábeis da investidora.

§ 1º - Na impossibilidade de cumprimento ao disposto no caput deste artigo, admite-se a utilização de demonstrações contábeis da coligada e controlada em um período máximo de defasagem de até 60 (sessenta) dias antes da data das demonstrações contábeis da investidora.

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§ 2º - O período de abrangência das demonstrações contábeis da coligada e controlada deverá ser idêntico ao da investidora, independentemente das respectivas datas de encerramento.

§ 3º - Admite-se a utilização de períodos não idênticos, nos casos em que este fato representar melhoria na qualidade da informação produzida, sendo a mudança evidenciada em nota explicativa. Art. 11 - Para a determinação do valor da equivalência patrimonial, a investidora deverá: I - Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critérios contábeis, em especial, referindo-se a investimentos no exterior; II - Excluir o montante correspondente às participações recíprocas; III - Reconhecer os efeitos decorrentes de eventos relevantes ocorridos no período intermediário, no caso de demonstrações contábeis levantadas em datas diversas; e

IV - Reconhecer os efeitos decorrentes de classes de ações com direito preferencial de dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciação na participação de lucros.

4.1 - ELIMINAÇÃO DE RESULTADOS NÃO REALIZADOS

Com a edição da resolução 247, a CVM adotou uma nova sistemática de cálculo do lucro não realizado. Primeiro aplica-se o percentual de participação sobre o patrimônio líquido para, desse montante, subtraírem-se os lucros não realizados. Isto porque a figura do lucro não realizado existe somente na relação entre a empresa investidora e as suas controladas/coligadas ou entre estas últimas. Para os demais sócios/acionistas da investida o lucro é efetivo, vale dizer, é realizado.

Exemplo:

Supondo a seguinte situação em determinada companhia A, que possua um investimento em sua controlada companhia B. O valor contábil do investimento de A em B é de R$ 150.000,00, antes do cálculo da equivalência patrimonial, o que representa 60% do Capital Social de B. O Patrimônio Líquido de B é de R$ 300.000,00, porém estão computados em lucros acumulados os lucros obtidos em vendas realizadas à A, no valor de R$ 10.000,00, cujos bens estão no patrimônio de A.

Patrimônio Líquido da controlada B R$ 300.000,00

% de participação de A em B 60%

Lucros não realizados no PL de B R$ 10.000,00

Valor contábil do investimento de A em B R$ 150.000,00

Cálculo da equivalência patrimonial

Patrimônio Líquido de B R$ 300.000,00

% de participação 60%

Total do investimento de A em B R$ 180.000,00

(-) Lucros não realizados R$ (10.000,00)

Total do Investimento líquido de A em B R$ 170.000,00

Valor contábil do Investimento de A em B R$ 150.000,00

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Resultado da Equivalência Patrimonial R$ 20.000,00

Vale enfatizar que, pela nova Instrução, apenas os lucros não realizados são eliminados na apuração do Resultado da Equivalência Patrimonial. Os prejuízos decorrentes de transações com a investidora, controladas e coligadas, não devem ser eliminados no cálculo da equivalência patrimonial.

Ressalte-se que, para adoção deste procedimento, o patrimônio líquido da sociedade investida deverá ser determinado com base nas demonstrações contábeis levantadas na mesma data das demonstrações contábeis da sociedade investidora. Entretanto, admite-se uma defasagem de no máximo 60 dias, isto é, as demonstrações das sociedades investidas poderão elaborar seus demonstrativos contábeis em prazo de até 60 dias antes dos demonstrativos da sociedade investidora. O que não é possível é a sociedade investidora elaborar seus demonstrativos antes da sociedade investida, pois o resultado desta última há de constar nos demonstrativos daquela investidora. Outra possibilidade de utilização de períodos não idênticos de apuração e levantamento das demonstrações é quando a adoção desta prática possibilite a apresentação de informações de melhor qualidade, sendo que neste caso há de ser efetuado uma referência em nota explicativa.

4.2 – IDENTIFICAÇÃO DE RESULTADOS NÃO REALIZADOS

Consideram-se não realizados os resultados quando, por exemplo, a empresa controlada vende com lucro matérias-primas à sociedade controladora e esta não as revender. Quando consideramos controladora e controlada como entidade única, verifica-se que não houve lucro, pois o valor relativo ao suposto “lucro” está no estoque da sociedade controladora. Por isso, esse resultado deve ser eliminado na avaliação do investimento, visto que a operação não saiu de dentro do grupo econômico. Não houve transação com terceiros. Se, porém, a controladora efetuar a venda dessa matéria-prima para terceiros, então não mais se exclui esse efeito, em face da realização do resultado.

Analisando o assunto sob outro enfoque, imaginando, por exemplo, uma família onde o filho menor de idade, dependente do pai, faça a venda de um bem a este com lucro e que este bem permaneça em poder do pai. Percebe-se que a família, composta neste caso pelo pai e o filho, não ganhou absolutamente nada com esta transação. Agora, se o pai tivesse vendido o bem, mesmo que por igual preço pago ao filho, a família teria um ganho, isto é, o lucro que o filho obteve na venda ao pai. Com as empresas acontece exatamente a mesma coisa, isto é, suponha que a empresa controladora seja o pai e a empresa controlada seja o filho.

Assim, o resultado não realizado é aquele que não saiu de dentro do grupo econômico. No caso do exemplo acima ele está dentro do estoque de matérias-primas da sociedade controladora.

Agora, se a operação for realizada com prejuízo, ele não deve ser eliminado, pois dentro do grupo ainda não foi considerado esse efeito, visto que a controlada perdeu e a controladora, teoricamente, ganhou e no momento da avaliação do investimento esse valor se anula (art. 9º, § 2º, da Instrução CVM nº 247/96).

4.3 – PROCEDIMENTOS PARA APURAÇÃO DOS RESULTADOS NÃO REALIZADOS

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Conforme disposição da Instrução da CVM, o resultado não realizado deve ser determinado líquido de impostos. Para o caso de estoques de produtos acabados e mercadorias essa apuração é relativamente simples, pois se sabe o valor de aquisição e o valor dos impostos incidentes na transação.

Entretanto, em se tratando de produtos em elaboração, em processo contínuo, o valor da matéria-prima ali incluído é de apuração mais difícil. Neste caso devemos partir para o conceito de margem de rentabilidade da empresa vendedora, que parece ser o meio mais hábil para se chegar ao valor do custo.

EXEMPLO:

Se uma coligada X vender para a investidora Y o total de R$ 15.000,00 em matérias-primas, durante determinado exercício, e se estas matérias-primas tiveram um custo de R$ 8.500,00 incluídos os tributos, ela teve uma rentabilidade de 43,3%.

Se no final do exercício considerado a investidora ainda tiver no estoque um saldo de matérias-primas adquiridas de sua coligada no valor de R$ 1.000,00, então o lucro não realizado será de R$ 433,00 (43,3% de margem de lucro na venda pela coligada), cujo valor deve ser excluído da participação societária, conforme vimos no item anterior.

5 – ASPECTOS TÉCNICOS E LEGAIS DAS ALTERAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO DAS INVESTIDAS E OS REFLEXOS NA AVALIAÇÃO

5.1 - DAS PERDAS PERMANENTES EM INVESTIMENTOS AVALIADOS PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

O art. 12 da Instrução CVM nº 247/96, determina que quando existir passivo a descoberto na sociedade investida e houver intenção manifesta da investidora de manter o seu apoio à investida, deverá ser constituída a provisão para tal perda até o valor do investimento. Acontece que se houver passivo a descoberto o investimento seria negativo. Como não pode haver ativo negativo, o excesso deve ser lançado em conta própria do passivo, por constituir obrigação da sociedade investidora perante os credores da sociedade investida.

De ressaltar que essa provisão terá de ser registrada em contrapartida de resultado não operacional.

Atenção!!!

Os prejuízos apurados no decorrer da avaliação pelo MEP (resultado negativo na Equivalência Patrimonial) são considerados despesas operacionais, no entanto as perdas são consideradas despesas não operacionais.

Segundo aquele ato normativo, as provisões devem ser constituídas em função de perdas efetivas, quando decorrentes de eventos que resultarem em perdas não provisionadas pelas coligadas e controladas em suas demonstrações contábeis e quando decorrentes de responsabilidade formal ou operacional para cobertura de passivo a descoberto. Assim, a provisão será constituída por perdas efetivas quando

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houver qualquer evento, efetivo, que reduza drasticamente o patrimônio da sociedade investida, cujo fato não tenha sido previsto nesta sociedade por meio de provisão.

Outra possibilidade de constituir a provisão para perdas permanentes é quando há passivo a descoberto na sociedade investida e a sociedade investidora assumiu compromisso formal para honrar certos compromissos de sua coligada ou controlada. Neste último caso, a investidora, além de constituir provisão para perdas permanentes até o valor do investimento, tornando o seu valor contábil nulo, terá de constituir uma provisão no passivo exigível, caso o valor do compromisso ultrapasse o valor do investimento. Ora, se a sociedade investida apresenta passivo a descoberto e a investidora assumiu compromisso formal de honrar obrigações de sua afiliada, então é praticamente certo que o terá de fazer, pois a falência da investida é, praticamente, inevitável.

A possibilidade de constituir a provisão para perdas de investimentos não se limita às perdas efetivas. Há a possibilidade de constituir a provisão para perdas potenciais. Estas perdas potenciais devem ser estimadas quando houver tendência de perecimento do investimento, elevado risco de paralisação de operações de coligadas e controladas, eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contábil do investimento ou do montante de créditos contra as coligadas e controladas, ou, ainda, para cobertura de garantias, avais, fianças, hipotecas ou penhor concedidos, em favor de coligadas e controladas, referentes a obrigações vencidas ou vincendas quando caracterizada a incapacidade de pagamentos pela controlada ou coligada.

A par da provisão constituída por perdas efetivas, deve ser constituída ainda provisão para perdas potenciais, quando existir passivo a descoberto e houver intenção manifesta da investidora em manter o seu apoio financeiro à investida. Veja-se que esta provisão decorre de ato voluntário, intencional da investidora, que assumirá tal postura na expectativa da reversão da situação deficitária da sociedade investida, pois por mais que haja passivo a descoberto isto nem sempre é definitivo e pode haver recuperação da sociedade, mesmo que remota.

A CVM, por meio da Instrução 247/96, regulamentou a questão da seguinte forma:

Art. 12 - A investidora deverá constituir provisão para cobertura de:

I - Perdas efetivas, em virtude de:

a) - eventos que resultarem em perdas não provisionadas pelas coligadas e controladas em suas demonstrações contábeis; ou

b) - responsabilidade formal ou operacional para cobertura de passivo a descoberto.

II - Perdas potenciais, estimadas em virtude de: a) - tendência de perecimento do investimento;

b) - elevado risco de paralisação de operações de coligadas e controladas; c) - eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contábil do investimento ou do montante de créditos contra as coligadas e controladas; ou d) - cobertura de garantias, avais, fianças, hipotecas ou penhor concedidos, em favor de coligadas e controladas, referentes a obrigações vencidas ou vincendas quando caracterizada a incapacidade de pagamentos pela controlada ou coligada. § 1º - Independentemente do disposto na letra " b" do inciso I, deve ser constituída ainda provisão para perdas, quando existir passivo a

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descoberto e houver intenção manifesta da investidora em manter o seu apoio financeiro à investida.

§ 2º - A provisão para perdas deverá ser apresentada no ativo permanente por dedução e até o limite do valor contábil do investimento a que se referir, sendo o excedente apresentado em conta específica no passivo.

5.2 – DA RESERVA DE LUCROS A REALIZAR, DOS DIVIDENDOS E BONIFICAÇÕES EM AÇÕES RECEBIDOS PELA INVESTIDORA

O resultado positivo originado pela aplicação do MEP gera, para a sociedade investidora, uma receita operacional. Todavia, pela sistemática adotada por esta forma de avaliação do investimento, quando o resultado é reconhecido pelo fato de a sociedade investida haver tido aumento do PL, não há efetivo ingresso de recursos, ou melhor, o aumento do ativo (receita) carece de realização.

Em face de o valor representado pelo ganho na aplicação do MEP carecer de realização, é perfeitamente viável a constituição de Reserva de Lucros a Realizar, observado, obviamente, o disposto nos arts. 197 e 202 da Lei nº 6.404/76.

A CVM, por meio do art. 17 da Instrução 247/96, prevê que somente poderá ser considerado lucros a realizar, na constituição da reserva de lucros a realizar, o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial, considerando-se, para tanto, a soma algébrica do resultado do conjunto dos investimentos em controladas/coligadas. Desta forma, se determinada investidora controlar duas empresas diferentes e em uma delas for apurado resultado positivo e noutra resultado negativo, o valor que poderá ser considerado para fins de constituição da Reserva de Lucros a Realizar será o resultado líquido do conjunto dos investimentos, no caso o investimento nas duas controladas.

Art. 16 - A diferença verificada, ao final de cada período, no valor do investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial, deverá ser apropriada pela investidora como: I - Receita ou despesa operacional, quando corresponder:

a) - a aumento ou diminuição do patrimônio líquido da coligada e controlada, em decorrência da apuração de lucro líquido ou prejuízo no período ou que corresponder a ganhos ou perdas efetivos em decorrência da existência de reservas de capital ou de ajustes de exercícios anteriores; e

b) - a variação cambial de investimento em coligada e controlada no exterior.

II - Receita ou despesa não operacional, quando corresponder a eventos que resultem na variação da porcentagem de participação no capital social da coligada e controlada; III - Aplicação na amortização do ágio em decorrência do aumento ocorrido no patrimônio líquido por reavaliação dos ativos que lhe deram origem; e IV - Reserva de reavaliação quando corresponder a aumento ocorrido no patrimônio líquido por reavaliação de ativos na coligada e controlada, ressalvado o disposto no inciso anterior.

Parágrafo Único - Não obstante o disposto no artigo 12, o resultado negativo da equivalência patrimonial terá como limite o valor contábil do

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investimento, conforme definido no parágrafo 1º do artigo 4º desta Instrução

Art. 17 - Para fins de constituição da reserva de lucros a realizar, somente poderá ser considerado como lucro a realizar o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial sobre o conjunto dos investimentos, apurado nos termos dos incisos I e II, do artigo 16.

Também está grifado por aquela entidade normativa que as bonificações recebidas sem custo pela companhia não devem ser objeto de lançamento na conta do investimento na coligada e controlada. As bonificações sem custo decorrem ou surgem quando a sociedade investida utiliza reservas de lucros ou de capital ou mesmo lucros acumulados para aumentar o capital social. Esse aumento pode ser representado por aumento no valor contábil das ações ou pela distribuição de novas ações. Em ambas as situações não ocorrem quaisquer alterações no PL da investida e, em decorrência, não deve haver qualquer registro na conta de investimento da sociedade investidora, pois sendo o investimento avaliado pela equivalência patrimonial esses valores já estavam consignados em investimentos. Entretanto, a incorporação de reservas e de lucros acumulados ao capital social da investida é forma de realização destas reservas e lucros. Assim, se na investidora houver Reservas de Lucros a Realizar decorrentes de ganhos em participação societária avaliado pelo MEP, estes devem ser revertidos para Lucros ou Prejuízos Acumulados, na proporção da realização em capital social na sociedade investida.

Art. 18 - As bonificações recebidas sem custo pela investidora, quer sejam por emissão de novas ações, quer sejam por aumento do valor nominal das ações, não devem ser objeto de contabilização na conta do investimento na coligada e controlada.

Parágrafo Único - Em decorrência do previsto no caput deste artigo, deverá ser revertida para a conta de lucros ou prejuízos acumulados a correspondente parcela que tiver sido destinada para reserva de lucros a realizar, a que se refere o artigo 17.

Ampliando o espectro de utilização da reserva de lucros a realizar, quando tenha sido realizado em sua totalidade ou apenas uma parcela, o inciso III do artigo 19 da Instrução 247/96, prevê a possibilidade da sua destinação, após computado o dividendo obrigatório, para a constituição de outras reservas de lucros, inclusive retenção em lucros acumulados, ou para absorção de prejuízo do exercício ou acumulados.

Art. 19 - A parcela revertida da reserva de lucros a realizar para a conta de lucros ou prejuízos acumulados, se não absorvida por prejuízos, deverá ser considerada no cálculo, em separado, do dividendo obrigatório no exercício em que for feita a reversão. O excedente poderá ser destinado para:

I - Aumento de capital;

II - Distribuição de dividendo; e

III - Constituição de outras reservas de lucros, inclusive retenção justificada em lucros acumulados, ou absorção do prejuízo do exercício, atendidas as exigências legais.

Aqui cabe uma observação importante em face das alterações introduzidas na Lei nº 6.404/1976 pela Lei nº 10.303/2001, pois segundo esta norma reformadora, a reserva de lucros a realizar deve ser constituída a partir do dividendo declarado e somente se o dividendo declarado for de valor superior aos lucros realizados.

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5.3 – OUTROS FATOS QUE ALTERAM O VALOR DA PARTICIPAÇÃO

Além dos fatos já analisados que produzem reflexos na participação societária, também a alteram os ajuste de exercícios anteriores, a reavaliação de ativos da sociedade investida e as doações e subvenções para investimentos, como de resto as demais reservas de capital.

5.3.1 – AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

Os ajustes de exercícios anteriores, na sociedade investida, serão registrados diretamente em Lucros ou Prejuízos Acumulados por se referirem a exercícios anteriores. Com esse procedimento, os valores daí decorrentes não transitam pelo resultado do exercício, porque, efetivamente, não se referem ao exercício findo e sim a outros exercícios anteriores, porém aumentam o PL da sociedade investida. Por isso, a sociedade investidora deve reconhecer esse ajuste pela equivalência patrimonial em contrapartida da conta de receita ou despesa operacional, transitando pelo resultado do exercício.

Atenção!

Em que pese os ajustes não transitarem por resultado na sociedade investida, visto que são registrados diretamente em conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados, transitarão por resultado na sociedade investidora, e serão receita operacional para esta sociedade.

5.3.2 – REAVALIAÇÃO DE BENS DA SOCIEDADE INVESTIDA

A reavaliação de bens do Ativo tangível da sociedade investida gera um aumento em seu PL, cujo valor não advém do resultado do exercício. O registro contábil desse fato se apresenta do seguinte modo:

Débito: Sub-conta representativa do bem reavaliado – ATIVO

Crédito: Reserva de Reavaliação – Patrimônio Líquido

A sociedade investidora deve reconhecer esse aumento do PL pela Reavaliação de Ativos da sociedade investida na proporção de sua participação no capital social, mediante registro em conta de investimento e em contra-partida, em registro específico, no Patrimônio Líquido em conta de Reserva de Reavaliação de controladas e coligadas avaliadas pela equivalência patrimonial. O fato merece o seguinte lançamento contábil:

Débito: Investimento em coligada/controlada – Ativo

Crédito: Reserva de Reavaliação em bens de coligada/controlada - PL

Obs.: A reserva de reavaliação na sociedade investidora será revertida para lucros acumulados na proporção da realização dos bens reavaliados na sociedade investida. As formas de realização mais comuns são pela alienação, baixa por perecimento, depreciação, amortização e exaustão.

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5.3.3 - DOAÇÕES E SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO

Quando a sociedade investida receber doações e subvenções para investimentos e outras reservas de capital, ela os registrará em reservas de capital. Por esse motivo, essas doações acabam aumentando o valor do PL sem que seu efeito tenha transitado por resultado.

A sociedade investidora deverá reconhecer essa fato mediante registro contábil da proporção que lhe cabe nesse aumento do PL da investida, mesmo que esse aumento não seja decorrente do resultado do exercício. Ressalte-se que novamente um fato que não representa receita na sociedade investida deve ser considerado receita operacional na investidora!

Débito: Investimento

Crédito: Receita Operacional

5.4 - VARIAÇÃO NA PORCENTAGEM DE PARTICIPAÇÃO

Em caso de a sociedade investida intentar aumentar seu Capital Social, mediante subscrição de novas ações, os atuais sócios ou acionistas, de regra, têm preferência na subscrição das novas ações proporcionalmente ao número de ações que possuem. Assim, se determinada empresa detém 40% das ações de outra, ela terá o direito de subscrever 40% das novas ações. O art. 171 da Lei 6.404/76 se constitui na matriz legal deste direito dos acionistas antigos:

Art. 171 - Na proporção do número de ações que possuírem, os acionistas terão preferência para a subscrição do aumento de capital. § 1º Se o capital for dividido em ações de diversas espécies ou classes e o aumento for feito por emissão de mais de uma espécie ou classe, observar-se-ão as seguintes normas:

a) no caso de aumento, na mesma proporção, do número de ações de todas as espécies e classes existentes, cada acionista exercerá o direito de preferência sobre ações idênticas às de que for possuidor; b) se as ações emitidas forem de espécies e classes existentes, mas importarem alteração das respectivas proporções no capital social, a preferência será exercida sobre ações de espécies e classes idênticas às de que forem possuidores os acionistas, somente se estendendo às demais se aquelas forem insuficientes para lhes assegurar, no capital aumentado, a mesma proporção que tinham no capital antes do aumento;

c) se houver emissão de ações de espécie ou classe diversa das existentes, cada acionista exercerá a preferência, na proporção do número de ações que possuir, sobre ações de todas as espécies e classes do aumento.

§ 2º No aumento mediante capitalização de créditos ou subscrição em bens, será sempre assegurado aos acionistas o direito de preferência e, se for o caso, as importâncias por eles pagas serão entregues ao titular do crédito a ser capitalizado ou do bem a ser incorporado. § 3º Os acionistas terão direito de preferência para subscrição das emissões de debêntures conversíveis em ações, bônus de subscrição e partes beneficiárias conversíveis em ações emitidas para alienação

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onerosa; mas na conversão desses títulos em ações, ou na outorga e no exercício de opção de compra de ações, não haverá direito de preferência.

§ 4º O estatuto ou a assembléia-geral fixará prazo de decadência, não inferior a 30 (trinta) dias, para o exercício do direito de preferência.

§ 5º No usufruto e no fideicomisso, o direito de preferência, quando não exercido pelo acionista até 10 (dez) dias antes do vencimento do prazo, poderá sê-lo pelo usufrutuário ou fideicomissário.

§ 6º O acionista poderá ceder seu direito de preferência.

§ 7º Na companhia aberta, o órgão que deliberar sobre a emissão mediante subscrição particular deverá dispor sobre as sobras de valores mobiliários não subscritos, podendo:

a) mandar vendê-las em bolsa, em benefício da companhia; ou

b) rateá-las, na proporção dos valores subscritos, entre os acionistas que tiverem pedido, no boletim ou lista de subscrição, reserva de sobras; nesse caso, a condição constará dos boletins e listas de subscrição e o saldo não rateado será vendido em bolsa, nos termos da alínea anterior.

§ 8° Na companhia fechada, será obrigatório o rateio previsto na alínea b do § 7º, podendo o saldo, se houver, ser subscrito por terceiros, de acordo com os critérios estabelecidos pela assembléia-geral ou pelos órgãos da administração.

Desta forma, quando todos os acionistas exercem o direito estabelecido no dispositivo da lei, isto é, a preferência na subscrição de novas ações, a porcentagem da participação fica inalterada e não existirão ganhos ou perdas de capital. Haverá, isto sim, mero aumento da participação societária o que não gera nenhum resultado ou alteração do Patrimônio Líquido da sociedade investidora, ou seja, o fato é meramente permutativo e deverá ser lançado mediante débito na conta investimento e crédito na conta que originou o recurso para tal aumento de participação societária.

Exemplo:

A Cia. FUNDOSPERDIDOS resolveu aumentar seu Capital Social em R$ 3.000.000,00 com emissão de novas ações previamente autorizado pela Assembléia Geral. A Controladora TOPA-TUDO S/A, com participação de 40% no Capital Social (maioria do capital votante) da Cia. FUNDOSPERDIDOS, exerceu o seu direito plenamente e na exata proporção de sua participação no Capital Social, isto é, subscreveu 40% das novas ações, cujos recursos tiveram origem da conta Bancos Conta Movimento. O lançamento contábil pertinente na sociedade investidora TOPA-TUDO S/A deve ser o seguinte:

Débito: Ativo Permanente – Investimentos Participação em sociedades controladas Cia. FUNDOSPERDIDOS R$ 1.200.000,00

Crédito: Bancos conta movimento BANCO FUNDO FALSO S/A R$ 1.200.000,00

Consoante se denota do disposto no § 6o do dispositivo legal acima transcrito, os acionistas antigos não são obrigados a subscrever ações na mesma proporção do número de ações que detinham anteriormente. Desta forma podem abrir mão desse seu direito de subscrição de novas ações. Quando algum acionista declinar desse seu direito surge a oportunidade de outro subscrever essas ações o que acarreta, para este outro, um aumento na proporção das ações que possuía antes da

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nova subscrição, ocorrendo, assim, variação na percentagem de participação no Capital Social.

A variação na porcentagem de participação no Capital Social pode gerar ganhos ou perdas para a sociedade investidora, conforme houver aumento ou diminuição na porcentagem de participação. Este fato ocorre quando há no Patrimônio Líquido da investida outros valores além do Capital Social, como, por exemplo, Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Lucros ou Prejuízos Acumulados etc.

Exemplo:

• A Cia. FUNDOSPERDIDOS aumentou seu Capital Social com emissão de novas ações, em 02/01/2004, que foram subscritas e integralizadas na razão de R$ 1,00 por ação. O volume de ações emitidas com prévia autorização pela assembléia geral foi de 3.000.000 ações. Com isto, o Capital social aumentou em R$ 3.000.000,00.

• Os subscritores integralizaram o Capital Social por meio de depósito bancário em favor da sociedade investida.

• o Capital Social da sociedade investida passou, com esse aumento, para R$ 5.000.000,00, composto por 5.000.000 de ações. Além do Capital Social, a sociedade investida possuía em contas do Patrimônio Líquido os seguintes valores: Reserva de ágio na emissão de ações R$ 200.000,00; Doações e subvenções para Investimento R$ 600.000,00; Reservas de Lucros R$ 1.200.000,00; e Lucros Acumulados de R$ 1.000.000,00. Desta forma, o PL da investida que era de R$ 5.000.000,000, com a subscrição e integralização das novas ações passou a ser de R$ 8.000.000,00.

• a controladora TOPA-TUDO S/A, que por disposição legal tinha o direito de subscrever 1.200.000 das novas ações, pois participava com 40% no capital social da Cia. FUNDOSPERDIDOS, subscreveu 1.500.000 ações, isto é, outros acionistas não exerceram o direito de preferência na subscrição de 300.000 ações e ela pôde aumentar a sua participação.

Na Cia. FUNDOSPERDIDOS o aumento do Capital Social será registrado mediante um lançamento em que será debitada a conta Bancos Conta Movimento e em contrapartida será creditada a conta Capital Social pelo valor de R$ 3.000.000,00.

Bancos conta Movimento

a Capital Social R$ 3.000.000,00

Pelo fato de a controladora TOPA-TUDO S/A haver subscrito quantidade maior de ações do que a proporção cabida de direito e considerando que o Patrimônio Líquido da sociedade investida é composto por outros valores além do Capital Social, é necessário que a investidora proceda, além dos registros normais da aquisição do investimento, ao lançamento de ajuste, haja vista a variação na porcentagem de participação.

5.4.1 - Registro do aumento da participação societária

O lançamento resume-se ao registro do valor das ações adquiridas, que importou em R$ 1.500.000,00, na conta representativa do investimento, já que não houve nenhum ágio ou deságio:

Débito: ATIVO PERMANENTE – INVESTIMENTOS PARTICIPAÇÃO EM SOCIEDADES CONTROLADAS

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Cia. FUNDOSPERDIDOS R$ 1.500.000,00

Crédito: BANCOS C/ MOVIMENTO BANCO DA PRAÇA S/A R$ 1.500.000,00

5.4.2 - Ajuste pela variação percentual do investimento

A participação inicial da controladora TOPA-TUDO S/A no Capital Social da Cia. FUNDOSPERDIDOS era de 40%. Como à época o Capital Social da Cia. FUNDOSPERDIDOS era de R$ 2.000.000,00, o investimento da controladora no Capital Social representava R$ 800.000,00. Com a nova subscrição de 1.500.000 ações, ela passou a possuir o total de 2.300.000 ações de um total de 5.000.000 de ações. Logo, o novo percentual de participação no Capital Social passa a ser de 46%. É de ressaltar que doravante a equivalência patrimonial será calculada por esse novo percentual.

O Patrimônio Líquido da Cia. FUNDOSPERDIDOS antes do aumento do Capital Social era de R$ 5.000.000,00. Com isso, o Investimento da controladora TOPA-TUDO S/A na Cia. FUNDOSPERDIDOS, avaliado pela equivalência patrimonial, era de R$ 2.000.000,00.

Porém, com a variação do percentual de participação, é necessário que se refaça o valor patrimonial do investimento, aplicando-se sobre o novo valor do Patrimônio Líquido da sociedade investida o novo percentual de participação no Capital Social da sociedade controladora.

Valor Patrimonial = R$ 8.000.000,00 x 46% = R$ 3.680.000,00

Como o valor do investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial era de R$ 2.000.000,00 e houve um lançamento a débito de R$ 1.500.000,00 nesse investimento, ele está agora representado pelo valor de R$ 3.500.000,00. Percebe-se que este valor é diferente do acima apurado. Portanto, deve-se proceder ao ajuste necessário para adequá-lo ao novo valor.

VALOR PATRIMONIAL R$ 3.680.000,00

(-) SALDO NA CONTA DE INVESTIMENTO R$ 3.500.000,00

= GANHO OU PERDA de Capital R$ 180.000,00

O adequado registro contábil deste fato será:

Débito: ATIVO PERMANENTE – INVESTIMENTOS

PARTICIPAÇÃO EM SOCIEDADES CONTROLADAS

Cia. FUNDOSPERDIDOS R$ 180.000,00

Crédito: GANHOS EM PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS

Cia. FUNDOSPERDIDOS R$ 180.000,00

É interessante notar que esse ganho de capital representa uma receita não operacional, pois foi gerado por alteração do percentual na participação acionária e não da atividade operacional da sociedade investida. Desta forma, ele representa um ganho pelo fato de outras sociedades ou acionistas não terem exercido o seu direito de subscrição e por isso eles perderam essa quantia, logo houve um ganho de capital, que é sempre não operacional.

A legislação do Imposto de Renda, por meio do art. 428 do RIR/99, determina que este acréscimo ou eventual redução de capital em função da variação

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do percentual de participação acionária não será computado na apuração do Lucro Real:

Art. 428. Não será computado na determinação do lucro real o acréscimo ou a diminuição do valor de patrimônio líquido de investimento, decorrente de ganho ou perda de capital por variação na percentagem de participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada (Decreto-lei nº 1.598, de 1977, art. 33, § 2º, e Decreto-lei nº 1.648, de 1978, art. 1º, inciso V).

Porém, o mesmo efeito não acontece com relação à Contribuição Social Sobre o Lucro, pois esta exclusão não está prevista em lei para essa contribuição. Assim, o ganho decorrente da variação percentual de investimento deve ser computado na apuração da CSLL, ao passo que a perda pode ser deduzida da sua base de cálculo.

Acabamos de demonstrar a hipótese de haver ganho pela variação do percentual de participação no capital social da sociedade investida. Entretanto, pode ocorrer que haja perda de capital por essa variação. A perda é possível e encontra justificativa se a sociedade investidora subscrever ações em quantidade menor do que a participação percentual no capital social da sociedade investida e se esta possuir outros valores no PL além do Capital Social.

Em ocorrendo este fato, haverá diminuição no percentual de participação o que acarretará perda de capital.

Essa perda será registrada na sociedade investidora mediante lançamento a crédito de investimento e a débito de conta de resultado não operacional como perda de capital.

Considerando a operação de aumento de capital da Cia. FUNDOSPERDIDOS e a subscrição e conseqüente integralização por parte da controladora TOPA-TUDO S/A e, ainda, considerando que estas foram as únicas operações realizadas pelas duas empresas e no intuito de bem apresentar as situações patrimoniais das duas empresas levando em consideração a legislação comercial e fiscal (CSLL), teríamos no final do período considerado a seguinte situação patrimonial:

Cia. FUNDOSPERDIDOS

BALANÇO PATRIMONIAL EM 31/03/2002 ATIVO PASSIVO CIRCULANTE CIRCULANTE Bancos c/Movimento 3.100.000,00 Duplicatas a pagar 380.000,00 Estoques 2.600.000,00 Salários a pagar 120.000,00 ICMS a Recuperar 300.000.00 Empréstimos 1.100.000,00 Clientes 1.900.000,00 LONGO PRAZO 7.900.000,00 Empréstimos 300.000,00 PATRIMÔNIO LÍQUIDO PERMANENTE Capital 5.000.000,00 IMOBILIZADO Reservas de Capital Ágio na emissão de ações 200.000,00 Máq. e Equipamentos 2.600.000,00 Doações e subvenções 600.000,00 (-)Dep.Acumulada ( 600.00,00) Reservas de Lucros 1.200.000,00 2.000.000,00 Lucros Acumulados 1.000.000,00 8.000.000,00 TOTAL DO ATIVO........ 9.900.000,00 TOTAL DO PASSIVO......... 9.900.000,00

Na controladora TOPA-TUDO S/A, considerando a incidência da CSLL de 9% e que o ganho foi transferido para lucros acumulados, o patrimônio desta entidade fica

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assim representado, devendo-se atentar apenas ao investimento e a provisão da CSLL, bem como aos Lucros Acumulados:

COMPANHIA TOPA-TUDO S/A

BALANÇO PATRIMONIAL EM 31/03/2002 ATIVO PASSIVO CIRCULANTE CIRCULANTE Bancos c/Movimento 120.000,00 Fornecedores 2.005.800,00 Estoques 2.400.000,00 Prov. p/ CSLL 16.200,00 Clientes 3.200.000,00 2.022.000,00 5.720.000,00 PERMANENTE PATRIMÔNIO LÍQUIDO INVESTIMENTOS Capital 6.000.000,00 Part. em Controlada 3.680.000,00 Reservas de Lucros 1.040.000,00 Ágio em Part. Societárias 120.000,00 Lucros Acumulados 2.960.000,00 IMOBILIZADO 10.000.000,00 Máq. e Equipamentos 2.780.000,00 (-)Dep.Acumulada (278.000,00) 6.302.000,00 TOTAL DO ATIVO 12.022.000,00 TOTAL DO PASSIVO 12.022.000,00

6 - PERDA, INTENÇÃO DE ALIENAÇÃO DO INVESTIMENTO E REDUÇÃO DO VALOR CONTÁBIL

Conforme se depreende da leitura do art. 6º da Instrução CVM 247/96, o investimento em sociedades controladas e coligadas, quando apresentarem efetiva e clara evidência de descontinuidade de suas operações ou quando elas estejam operando com severas restrições a logo prazo que prejudique a capacidade de transferir recursos à sociedade investidora, devem deixar de ser avaliados pelo Método da Equivalência Patrimonial.

Esse procedimento há de ser adotado juntamente com a constituição da respectiva provisão para perdas quando estas forem consideradas como permanentes, tanto as efetivas quanto as em potencial, conforme vimos em tópico anterior.

Desta forma, é oportuno esclarecer que a perda de continuidade do investimento fica caracterizada pelas seguintes ocorrências:

1 – A sociedade investida apresenta prejuízos sucessivos, os quais não possuem capacidade aparente de reversão;

2 – A sociedade investida apresenta severas dificuldades de liquidez;

3 – Os produtos da sociedade investida devem sair do mercado em função de forte concorrência e da incapacidade de competição com os produtos rivais; e

4 – A sociedade investida pediu concordata ou teve sua falência decretada.

É interessante o aluno atentar-se ao fato que os investimentos em sociedades coligadas e controladas, cuja venda por parte da investidora, em futuro próximo, tenha efetiva e clara evidência de realização, continuará sendo avaliado pelo método da equivalência patrimonial até a data-base considerada para a venda, pois não há razão para não avaliar os investimentos pelo MEP enquanto a transação de alienação não estiver concluída, visto que, em conformidade com os princípios de contabilidade, os registros contábeis devem ser fundamentados em fatos e não apenas em intenções que não são evidências de realização.

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Visto que os investimentos em controladas devem ser, sempre, avaliados pelo MEP, a redução do valor contábil destes investimentos não lhes tira aquela condição, não havendo a necessidade de analisá-los sob esta ótica. Entretanto, o investimento em sociedade coligada que, por redução do valor contábil do investimento, deixar de ser relevante, continuará sendo avaliado pela equivalência patrimonial, caso essa redução não seja considerada de caráter permanente, devendo todos os seus reflexos ser evidenciados, segregadamente, em nota explicativa. Contudo, quando a redução assumir o caráter de permanente e, se com isto, o investimento deixar de ser relevante, configurando-se a descontinuidade do investimento, os saldos das reservas de reavaliação constituídas pela investidora deverão ser revertidos em contrapartida ao respectivo valor contábil do investimento, pois neste caso o investimento passará a ser avaliado pelo Método do Custo de Aquisição e por este método de avaliação não reconhecemos, na sociedade investidora, os efeitos decorrentes da reavaliação de ativos na sociedade coligada.

Perceba que com este procedimento reduzimos o valor contábil do investimento e também o valor do Patrimônio Líquido da investidora.

Art. 6º - Deverá deixar de ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, sem prejuízo do disposto no artigo 12, o investimento em sociedades coligadas e controladas com efetiva e clara evidência de perda de continuidade de suas operações ou no caso em que estas estejam operando sob severas restrições a longo prazo que prejudiquem significativamente a sua capacidade de transferir recursos para a investidora.

Art. 7º - O investimento em sociedade coligada e controlada cuja venda por parte da investidora, em futuro próximo, tenha efetiva e clara evidência de realização, continuará sendo avaliado pelo método da equivalência patrimonial até a data-base considerada para a venda.

Art. 8º - O investimento em coligada que, por redução do valor contábil do investimento, deixar de ser relevante, continuará sendo avaliado pela equivalência patrimonial, caso essa redução não seja considerada de caráter permanente, devendo todos os seus reflexos ser evidenciados, segregadamente, em nota explicativa.

Parágrafo Único - Na hipótese de descontinuidade do investimento, principalmente aquelas previstas nos artigos 6º e 7º, os saldos das reservas de reavaliação constituídas pela investidora deverão ser revertidos em contrapartida ao respectivo valor contábil do investimento.

7 – DOS PROCEDIMENTOS DE AVALIAÇÃO DE INVESTIMENTOS PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

O valor do investimento, avaliado pelo método da equivalência patrimonial, será obtido pela aplicação da porcentagem de participação no capital social sobre o patrimônio líquido da controlada, coligada e equiparada. Salienta-se que devem ser eliminados os lucros não realizados, entendidos como não realizados os lucros decorrentes de negócios com a investidora ou com outras coligadas e controladas que estejam incluídos no resultado da sociedade investida. Esses lucros devem ser eliminados líquidos dos efeitos fiscais. Porém o prejuízo decorrente de tais transações não deve ser eliminado.

Para os efeitos de avaliação de investimentos pelo MEP, consideram-se não realizados os lucros decorrentes de negócios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e

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controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial da investidora ou, ainda, quando o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial de outras coligadas e controladas.

Os prejuízos decorrentes de transações com a investidora, coligadas e controladas não devem ser eliminados no cálculo da equivalência patrimonial. Já os lucros e os prejuízos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negócios que tenham gerado, simultânea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, não serão excluídos para fins de cálculo do valor do investimento, pois já possuem os seus efeitos compensados.


I - Aplicando-se a percentagem de participação no capital social sobre o valor do patrimônio líquido da coligada e da controlada; e II - Subtraindo-se, do montante referido no inciso I, os lucros não realizados, conforme definido no § 1º deste artigo, líquidos dos efeitos fiscais.

§ 1º - Para os efeitos do inciso II deste artigo, serão considerados lucros não realizados aqueles decorrentes de negócios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando: a) - o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial da investidora; ou b) - o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial de outras coligadas e controladas.

§ 2º - Os prejuízos decorrentes de transações com a investidora, coligadas e controladas não devem ser eliminados no cálculo da equivalência patrimonial. § 3º - Os lucros e os prejuízos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negócios que tenham gerado, simultânea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, não serão excluídos para fins de cálculo do valor do investimento.

Art. 10 - Para os efeitos do disposto no artigo 9º, o patrimônio líquido da coligada e controlada deverá ser determinado com base nas demonstrações contábeis levantadas na mesma data das demonstrações contábeis da investidora.

§ 1º - Na impossibilidade de cumprimento ao disposto no caput deste artigo, admite-se a utilização de demonstrações contábeis da coligada e controlada em um período máximo de defasagem de até 60 (sessenta) dias antes da data das demonstrações contábeis da investidora. § 2º - O período de abrangência das demonstrações contábeis da coligada e controlada deverá ser idêntico ao da investidora, independentemente das respectivas datas de encerramento.

§ 3º - Admite-se a utilização de períodos não idênticos, nos casos em que este fato representar melhoria na qualidade da informação produzida, sendo a mudança evidenciada em nota explicativa.

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Art. 11 - Para a determinação do valor da equivalência patrimonial, a investidora deverá:

I - Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critérios contábeis, em especial, referindo-se a investimentos no exterior;

II - Excluir o montante correspondente às participações recíprocas;

III - Reconhecer os efeitos decorrentes de eventos relevantes ocorridos no período intermediário, no caso de demonstrações contábeis levantadas em datas diversas; e


7.1 – MOMENTO DO LEVANTAMENTO DAS DEMONSTRAÇÕES

O art. 10 da Instrução CVM nº 247/96, nos revela que, para fins de equivalência patrimonial, o período de abrangência das demonstrações contábeis da investida deve ser idêntico ao da investidora. Admite-se, no entanto, a utilização de períodos não idênticos, desde que possibilite a apresentação de informações de melhor qualidade. Enfatiza-se, entretanto, que a defasagem entre a elaboração das demonstrações da sociedade investida e a apuração ou elaboração das demonstrações da sociedade investidora não pode ser superior a 60 (sessenta) dias, sendo que a sociedade investida há de elaborar seus demonstrativos antes da sociedade investidora. Quando os períodos de elaboração das demonstrações não forem idênticos, como no caso de adotar o prazo de até 60 dias de diferença, o fato deve ser evidenciado em nota explicativa.

8 – TRATAMENTO CONTÁBIL E LEGAL DO ÁGIO E DESÁGIO

Ágio, na avaliação de investimentos pelo método da equivalência patrimonial, representa a diferença a maior entre o valor pago e o valor patrimonial das ações. Portanto, ocorre o pagamento do ágio quando ações são adquiridas por valor superior ao valor patrimonial. O deságio representa situação inversa, isto é, quando o valor das ações adquiridas for menor que o seu valor patrimonial.

Percebam que não se trata do mesmo ágio, que constitui reserva de capital, na sociedade emissora de ações, pois aquele ágio é em decorrência da diferença do valor realizado e o valor nominal das ações.

No lançamento do investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial, o custo de aquisição deverá ser seccionado em investimento, propriamente dito, avaliado pelo Patrimônio Líquido da investida e, se for o caso, no valor do ágio ou deságio, que não integram o valor do investimento.

Ressalta-se que na avaliação de investimentos pelo Método do Custo de Aquisição o ágio compõe o valor do investimento, isto é, ele é incorporado ao valor do investimento e lançado em conta única!!!

Exemplo:

Suponha que a CIA Tubarão S.A. adquiriu as seguintes participações societárias:

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Cia Tucunaré Cia Tambaqui Capital 20.000 ações 100.000 ações Patrimônio Líquido R$ 100.000,00 R$ 200.000,00 Aquisição 10.000 ações 20.000 ações Percentual 50% 20% Valor Patrimonial R$ 50.000,00 R$ 40.000,00 Custo de Aquisição R$ 55.000,00 R$ 38.000,00 Ágio (Deságio) R$ 5.000,00 (R$ 2.000,00)

Os lançamentos contábeis no Livro Razão da Cia Tubarão S.A. seriam os seguintes:

CIA TUCUNARÉ CIA TAMBAQUI CAIXA/BANCOS

50.000,00

40.000,00

55.000,00 38.000,00

ÁGIO DESÁGIO

5.000,00

2.000,00

Dessa forma, no Balanço Patrimonial da Cia Tubarão S.A., o registro de participações permanentes em outras sociedades, avaliados pelo método da equivalência patrimonial, deve apresentar-se como segue:

ATIVO ...

PERMANENTE

INVESTIMENTOS - PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS PERMANENTES

a) Avaliados pelo método da equivalência patrimonial Ações da Cia Tucunaré R$ 50.000,00

ágio nas ações da Cia Tucunaré R$ 5.000,00 Ações da Cia Tambaqui R$ 40.000,00

deságio nas ações da Cia Tambaqui ( R$ 2.000,00)

Atente-se ao fato de que o deságio é conta retificadora do ativo.

Um fato a ser ressaltado é que até pouco tempo se imaginava que o ágio ou o deságio só poderiam ocorrer em transações diretas entre empresas. Hoje, entretanto, já existe o entendimento, inclusive da CVM, de que o ágio ou o deságio podem também surgir em decorrência de uma subscrição de capital, quando a sociedade investida registrará o ágio em reserva de capital.

8.1 – RAZÕES DO ÁGIO E DO DESÁGIO

Destaca-se, inicialmente, que o ágio ou o deságio não podem ser constituídos, exclusivamente, pela vontade do investidor ou do vendedor da participação societária. O seu cômputo, na ocasião da aquisição ou subscrição do

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investimento, deverá ser contabilizado com indicação do fundamento econômico que o determinou.

Constituem fundamentos econômicos para computar o ágio ou o deságio, os seguintes fatos:

1 – Diferença entre o valor de mercado (valor econômico) de parte ou de todos os bens do ativo da coligada e controlada e o respectivo valor contábil;

2 - Expectativa de resultado futuro; e

3 - Ágio decorrente da aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegadas pelo Poder Público.

Assim, é extremamente relevante que as razões do ágio ou deságio estejam expressas nos registros da investidora, pois a amortização ou realização futura se dará com fundamento em tais razões.

Analisando as razões que podem suscitar a ocorrência de ágio ou deságio na aquisição de investimentos em participação societária, avaliado pelo Método da Equivalência Patrimonial, chega-se as seguintes conclusões:

Por diferença de valor de mercado dos bens. Nessa hipótese, o valor do Patrimônio Líquido da sociedade investida não contempla o valor de mercado dos bens, pois estes podem estar registrados com valores contábeis menores ou maiores do que o de mercado, gerando, respectivamente o ágio ou o deságio por ocasião da aquisição da participação societária.

Por valor de rentabilidade futura. Os investimentos realizados em sociedades que apresentam, historicamente, altos índices de rentabilidade ou que tenham a expectativa de significativos rendimentos futuros, ensejam a figura do ágio. Em ocorrendo o contrário, a operação é realizada com deságio.

O ágio decorrente da aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegada pelo Poder Público. Nesta hipótese fica afastada a figura do deságio. A hipótese se constitui pelo fato de a sociedade investida possuir contrato em vigência com o poder público, que no entanto não está representado no seu Patrimônio Líquido. Contratos dessa natureza garantem a saúde financeira das empresas e consequentemente suas ações ficam valorizadas.

Ressalte-se ainda que, de acordo com normas da CVM, o ágio sem fundamentação econômica deve ser reconhecido imediatamente como perda no resultado do exercício, fazendo constar em nota explicativa as razões de sua existência.

8.2 – AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO E DO DESÁGIO

Por expressa disposição da CVM, o valor do ágio ou do deságio há de ser contabilizado separadamente do valor do investimento, com indicação obrigatória de sua origem (fundamento econômico).

A amortização do ágio está atrelada à causa que lhe deu origem. Assim, o ágio ou deságio por diferença de valor de mercado dos bens só será amortizado quando da realização dos bens na investida.

A realização dos bens na sociedade investida, bem como em qualquer outra sociedade, ocorre por depreciação, amortização ou exaustão ou por baixa em decorrência de alienação ou por perecimento dos bens ou do próprio investimento. Desta forma, hão de ser efetuados controles criteriosos na administração do ágio e do deságio, pois a realização dos bens é individualizada e o ágio ou deságio somente

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poderão ser amortizados com a ocorrência do fundamento econômico que lhe deu causa. Assim, não há um prazo máximo para que se considere o ágio/deságio realizado quando decorrente de valor econômico de ativo.

Já o ágio ou deságio constituídos em função de rentabilidade futura, terão seu valor amortizado levando em conta o lapso temporal em que tais rendas ou prejuízos seriam realizados ou incorridos. De regra se considera que a realização ocorra no prazo máximo para amortização do ágio ou do deságio que é de 10 anos, conforme estabelecido na norma da CVM.

O ágio decorrente da aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegadas pelo Poder Público, deve ser amortizado no prazo estimado ou contratado de utilização, de vigência ou de perda de substância econômica, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento.

Quanto a amortização do ágio ou deságio decorrente de qualquer outra causa, salienta-se que o ágio deve ser reconhecido como perda no próprio exercício em que ocorre, isto é, no primeiro balanço. Já o deságio somente poderá ser amortizado quando da baixa por alienação ou perecimento do investimento. Neste caso deve ser evidenciado, em notas explicativas, as razões de sua existência.

EXEMPLO 1:

A Cia Sucuri efetuou investimento em participação societária na Cia Cascavel, cujo Patrimônio Líquido é de R$ 2.300.000,00. A participação societária da Cia Sucuri é de 30% do Patrimônio Líquido da Cia Cascavel. A Cia Cascavel possuía em seu ativo imobilizado um terreno com valor contábil de R$ 200.000,00, entretanto, por ocasião da operação de participação societária, o referido imóvel foi avaliado, corretamente, pelo valor de mercado por R$ 300.000,00. A diferença entre o valor contábil e o valor de mercado gerou um custo adicional (ágio) no investimento da Cia Sucuri no valor de R$ 30.000,00 (30% de R$ 100.000,00).

O pertinente registro contábil pela aquisição de investimento em participação societária na Cia Sucuri é o seguinte:

ATIVO PERMANENTE

PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS PERMANENTES

Ações da Cia Cascavel R$ 690.000,00

Ágio nas ações da Cia Cascavel R$ 30.000,00

Algum tempo após a aquisição do investimento pela Cia Sucuri, a Cia Cascavel realizou o bem (no caso de terreno a realização ocorre no momento da alienação, visto que não é passível de depreciação). Com esse fato, o ágio deve ser amortizado pelo seguinte lançamento contábil:

Amortização de ágio a Ágio nas ações da Cia Cascavel R$ 30.000,00

Note-se que a conta “Amortização de Ágio” representa uma despesa, no caso despesa operacional.

EXEMPLO 2:

Supondo que a Cia Flores investiu na Cia Rosas com aquisição de 10% do Capital votante desta, o que representa o valor de R$ 2.500.000,00. Este investimento se caracteriza relevante à Cia Flores e lhe assegura o exercício de influência na

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administração da Cia Rosas. Por ocasião da transação, a Cia Rosas possuía em seu imobilizado uma máquina, cujo valor contábil era de R$ 68.000,00 e que foi avaliado, para fins de alienação, pelo valor de R$ 80.000,00. Desta forma, a Cia Flores pagou ágio no valor de R$ 1.200,00 na aquisição do investimento (10% de R$ 12.000,00). No laudo de avaliação ficou estabelecido que a vida útil remanescente da referida máquina era de 6 anos. Portanto, o ágio terá de ser amortizado à razão de R$ 200,00 por ano, em virtude de depreciação (realização do ágio), conforme demonstrado nos lançamentos a seguir.

1 – PELA AQUISIÇÃO DO INVESTIMENTO:

PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS PERMANENTES

Ações da Cia Rosas R$ 2.500.000,00

Ágio nas ações da Cia Rosas R$ 1.200,00

2 – PELA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO NO FINAL DE CADA EXERCÍCIO:

Amortização de ágio

a Ágio nas ações da Cia Rosas R$ 200,00

Esse procedimento é efetuado até que todo ágio seja amortizado pela realização do bem por depreciação, quando, então, desaparece a conta do Ágio na sociedade investidora.

EXEMPLO 3:

A Cia Sucupira adquiriu investimento relevante da Cia Canjica, adquirindo 12% do Patrimônio Líquido desta, pelo valor de R$ 700.000,00. A Cia Canjica possui em seu ativo permanente um investimento em terreno registrado contabilmente por R$ 100.000,00. Alguns anos após a aquisição deste terreno pela Cia Canjica, o Estado construiu, em terreno contíguo, um presídio de segurança máxima para albergar reclusos de alta periculosidade. Em face dessas circunstâncias, o terreno foi avaliado, para fins de alienação, pelo valor de R$ 50.000,00. Desta forma, a Cia Sucupira obteve deságio de R$ 6.000,00 na aquisição de seu investimento. Os lançamentos pertinentes à aquisição e a amortização do deságio, por ocasião da efetiva alienação do referido terreno, na Cia Sucupira, são:

1 – PELA AQUISIÇÃO DO INVESTIMENTO:

PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA PERMANENTE

Ações da Cia Canjica R$ 700.000,00

(-) Deságio nas ações da Cia Canjica (R$ 6.000,00)

2 – PELA ALIENAÇÃO DO BEM NA INVESTIDA:

Deságio nas ações da Cia Canjica

a Amortização de deságio R$ 6.000,00

Atente-se ao fato de que a conta Amortização de Deságio é conta de receita, classificada como outras receitas operacionais.

Para reforçar o assunto, salienta-se que a Instrução da CVM prevê apenas três tipos de ágio e deságio com fundamento econômico: I) ágio/deságio decorrente da diferença entre o valor de mercado dos bens e respectivo valor contábil; II) ágio/deságio em função de expectativa de resultado futuro; e III) ágio decorrente da

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aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegadas pelo Poder Público. Entende-se, ainda, que a existência de ágio por fundo de comércio, intangíveis etc., está diretamente relacionada à expectativa de rentabilidade futura.

Por outro lado, nos casos de ágio ou deságio sem fundamentação econômica justificada, a CVM determina que o ágio seja imediatamente reconhecido como perda no resultado do exercício, enquanto que o deságio somente poderá ser amortizado quando da baixa por alienação ou perecimento do investimento.

Por fim, foi estabelecido, ainda, um prazo máximo de 10 (dez) anos para amortização do ágio/deságio decorrente de perspectiva de rentabilidade futura. Já o ágio decorrente da diferença entre o valor de mercado dos bens e respectivo valor contábil não possui prazo determinado para realização ou amortização, o que é bastante plausível, visto que se decorrer, por exemplo, da diferença de preço de um terreno, que não é passível de depreciação, o valor poderá ser realizado após longo prazo.

Os saldos do ágio ou do deságio que ainda não estiverem amortizados na elaboração do balanço patrimonial devem ser apresentados no ativo permanente, em contas distintas, somados ao investimento em caso de ágio e subtraídos do investimento se se tratar de deságio. É o que prevê o art. 15 da Instrução CVM.

Art. 13 - Para efeito de contabilização, o custo de aquisição de investimento em coligada e controlada deverá ser desdobrado e os valores resultantes desse desdobramento contabilizados em subcontas separadas: I - Equivalência patrimonial baseada em demonstrações contábeis elaboradas nos termos do art. 10; e

II - Ágio ou deságio na aquisição ou na subscrição, representado pela diferença para mais ou para menos, respectivamente, entre o custo de aquisição do investimento e a equivalência patrimonial. Art. 14 - O ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição ou subscrição do investimento deverá ser contabilizado com indicação do fundamento econômico que o determinou.

§ 1º - O ágio ou deságio decorrente da diferença entre o valor de mercado de parte ou de todos os bens do ativo da coligada e controlada e o respectivo valor contábil, deverá ser amortizado na proporção em que o ativo for sendo realizado na coligada e controlada, por depreciação, amortização, exaustão ou baixa em decorrência de alienação ou perecimento desses bens ou do investimento. § 2º - O ágio ou o deságio decorrente da diferença entre o valor pago na aquisição do investimento e o valor de mercado dos ativos e passivos da coligada ou controlada, referido no parágrafo anterior, deverá ser amortizado da seguinte forma. (NR)* a) - o ágio ou o deságio decorrente de expectativa de resultado futuro no prazo, extensão e proporção dos resultados projetados, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento, devendo os resultados projetados serem objeto de verificação anual, a fim de que sejam revisados os critérios utilizados para amortização ou registrada a baixa integral do ágio; e

b) - o ágio decorrente da aquisição do direito de exploração, concessão ou permissão delegadas pelo Poder Público no prazo estimado ou contratado de utilização, de vigência ou de perda de substância econômica, ou pela baixa por alienação ou perecimento do investimento.

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§ 3º - O prazo máximo para amortização do ágio previsto na letra "a" do parágrafo anterior não poderá exceder a dez anos;(NR)*

§ 4º - Quando houver deságio não justificado pelos fundamentos econômicos previstos nos parágrafos 1º e 2º, a sua amortização somente poderá ser contabilizada em caso de baixa por alienação ou perecimento do investimento. § 5º - O ágio não justificado pelos fundamentos econômicos, previstos nos parágrafos 1º e 2º, deve ser reconhecido imediatamente como perda, no resultado do exercício, esclarecendo-se em nota explicativa as razões da sua existência. Art. 15 - Na elaboração do balanço patrimonial da investidora, o saldo não amortizado do ágio ou deságio deve ser apresentado no ativo permanente, adicionado ou reduzido, respectivamente, à equivalência patrimonial do investimento a que se referir.

9 - DA DIFERENÇA RESULTANTE DA AVALIAÇÃO BASEADA NO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

Neste tópico trataremos das destinações dadas aos valores envolvendo a avaliação de investimentos pelo Método da Equivalência Patrimonial – MEP.

Assim, a diferença verificada, ao final de cada período, no valor do investimento em cada controlada e coligada, avaliado pelo MEP, deverá ser apropriada, na sociedade investidora, como receita ou despesa operacional, quando corresponder a aumento ou diminuição do patrimônio líquido, em decorrência da apuração de lucro líquido ou prejuízo no período ou que corresponder a ganhos ou perdas efetivos em decorrência da existência de reservas de capital ou de ajustes de exercícios anteriores, cujo lançamento será o seguinte:

Investimentos

a Resultado positivo na equivalência Patrimonial

(outras receitas operacionais)

Notem que com o lançamento contábil acima estaremos aumentando o valor contábil do investimento na sociedade investidora. Já o lançamento a seguir, que se refere ao reconhecimento de resultado negativo avaliado pela equivalência patrimonial, causa redução no valor do investimento!

Resultado negativo na equivalência Patrimonial

(outras despesas operacionais)

a Investimentos em controladas e coligadas

Ressalte-se que, se o investimento sob avaliação estiver localizado no exterior, a diferença verificada no final de cada período decorrente da variação cambial deverá ser registrada em variação cambial de investimento em coligada e controlada no exterior, que também constitui receita ou despesa operacional.

Investimentos

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a Variações cambiais ativas

(Aumento de investimento no Exterior por variação cambial)

ou

Variações cambiais passivas

a Investimentos

(pela redução do investimento no exterior por variação cambial)

O registro relativo a eventos que resultem na variação da porcentagem de participação no capital social da coligada e controlada devem possuir como contrapartida contas de receita ou despesa não operacional.

Investimentos

a Receitas não operacionais

(aumento no valor do investimento decorrente da variação no percentual de participação)

ou

Despesas não operacionais

(pela diminuição do percentual de participação societária)

a Investimentos

A amortização do ágio terá como contrapartida uma conta de despesa operacional, ao passo que a amortização do deságio terá como contrapartida uma receita operacional.

Amortização de ágio

a ágio em investimento

(pelo reconhecimento da realização das razões do ágio na sociedade investida)

Vejam que com este procedimento houve uma postergação do reconhecimento da despesa relativa ao valor pago a maior na aquisição do investimento.

Deságio na aquisição de investimento

a Amortização do deságio

(pela implementação das razões que suscitaram o deságio)

Observem que houve o implemento da condição que suscitou o deságio, ou seja, a Amortização do deságio é considerada uma receita operacional.

O aumento do PL de controladas e coligadas, decorrente de reavaliação de ativos, terá de ser registrado na investidora como aumento do investimento em contrapartida de Reserva de Reavaliação, em conta específica de reavaliação de ativos em sociedades controladas e coligadas.

Na sociedade investida teremos o seguinte lançamento:

D – Conta do Imobilizado tangível

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C – Conta do PL – Reserva de Reavaliação

Na sociedade investidora, o lançamento deverá estar devidamente segregado, isto é, deve estar em conta específica de Reserva de Reavaliação em controladas e coligadas, na proporção de sua participação no capital social daquela sociedade:

D – Investimento

C – Reserva de Reavaliação

Reavaliação em controladas e coligadas

10 - PARTICIPAÇÃO RECÍPROCA

O art. 244 da lei das S.As. veda a participação recíproca entre a companhia e suas coligadas ou controladas. Desta forma, não pode a investida ser investidora na sociedade da qual é coligada ou controlada.

Entretanto, essa vedação é apenas relativa, pois os § 1º e 5º, abrem exceções. A primeira diz respeito a aquisição das próprias ações (§ 1º) e a outra, é o caso de incorporação, fusão ou cisão.

Portanto, em questões de prova aparecendo a afirmação de que a participação recíproca é sempre vedada, com certeza você deve considerá-la incorreta, visto que existem duas exceções.

O texto legal retrata o assunto do seguinte modo: Art. 244. É vedada a participação recíproca entre a companhia e suas coligadas ou controladas. § 1º O disposto neste artigo não se aplica ao caso em que ao menos uma das sociedades participa de outra com observância das condições em que a lei autoriza a aquisição das próprias ações (artigo 30, § 1º, alínea b).

...

§ 5º A participação recíproca, quando ocorrer em virtude de incorporação, fusão ou cisão, ou da aquisição, pela companhia, do controle de sociedade, deverá ser mencionada nos relatórios e demonstrações financeiras de ambas as sociedades, e será eliminada no prazo máximo de 1 (um) ano; no caso de coligadas, salvo acordo em contrário, deverão ser alienadas as ações ou quotas de aquisição mais recente ou, se da mesma data, que representem menor porcentagem do capital social. § 6º A aquisição de ações ou quotas de que resulte participação recíproca com violação ao disposto neste artigo importa responsabilidade civil solidária dos administradores da sociedade, equiparando-se, para efeitos penais, à compra ilegal das próprias ações.

Já o art. 11 da Instrução CVM nº 247/96, inciso II, reconhece a existência de participações recíprocas:

Art. 11 - Para a determinação do valor da equivalência patrimonial, a investidora deverá: I - Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critérios contábeis, em especial, referindo-se a investimentos no exterior;

II - Excluir o montante correspondente às participações recíprocas;

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III - Reconhecer os efeitos decorrentes de eventos relevantes ocorridos no período intermediário, no caso de demonstrações contábeis levantadas em datas diversas; e


EXEMPLO:

A empresa Abaslargas S/A possui participação acionária na empresa Chuvagrossa S/A. A Cia Barrofrio, que detém participação acionária na empresa Abaslargas S/A, é incorporada pela empresa Chuvagrossa S/A. Como resultado dessa transação, as empresas Abaslargas S/A e Chuvagrossa S/A passaram a ser sócias recíprocas uma da outra.

Ressalte-se que essa participação recíproca deve ser eliminada por ocasião da avaliação do investimento.

11 - DAS NOTAS EXPLICATIVAS

Pelo art. 20 da norma da CVM são apresentadas as informações que devem ser grafadas em notas explicativas aos investimentos avaliados pelo MEP. Destacam-se as seguintes informações em relação às coligadas/controladas: I) avais, garantias, fianças, hipotecas ou penhor concedidos pela investidora; II) montante dos dividendos propostos ou pagos no exercício; III) memória de cálculo da equivalência; IV) critérios, taxa de desconto e prazos utilizados na projeção de resultado que justifica a existência de ágio/deságio; V) participações recíprocas existentes; e VI) efeitos decorrentes de investimentos descontinuados.

Veja-se a íntegra do dispositivo normativo, salientando-se que a Lei das S.A. também estabelece quais os elementos que devem ser informados em notas explicativas e que estas não são coincidentes com as a seguir apresentadas. As notas que veremos aqui são aplicáveis no caso de coligadas e controladas.

Art. 20 - As notas explicativas que acompanham as demonstrações contábeis devem conter informações precisas das coligadas e das controladas, indicando, no mínimo:

I - Denominação da coligada e controlada, o número, espécie e classe de ações ou de cotas de capital possuídas pela investidora, o percentual de participação no capital social e no capital votante e o preço de negociação em bolsa de valores, se houver; II - Patrimônio líquido, lucro líquido ou prejuízo do exercício, assim como o montante dos dividendos propostos ou pagos, relativos ao mesmo período;

III - Créditos e obrigações entre a investidora e as coligadas e controladas especificando prazos, encargos financeiros e garantias;

IV - Avais, garantias, fianças, hipotecas ou penhor concedidos em favor de coligadas ou controladas;

V - Receitas e despesas em operações entre a investidora e as coligadas e controladas; VI - Montante individualizado do ajuste, no resultado e patrimônio líquido, decorrente da avaliação do valor contábil do investimento pelo método da

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equivalência patrimonial, bem como o saldo contábil de cada investimento no final do período;

VII - Memória de cálculo do montante individualizado do ajuste, quando este não decorrer somente da aplicação do percentual de participação no capital social sobre os resultados da investida, se relevante;

VIII - Base e fundamento adotados para constituição e amortização do ágio ou deságio e montantes não amortizados, bem como critérios, taxa de desconto e prazos utilizados na projeção de resultados; IX - Condições estabelecidas em acordo de acionistas com respeito a influência na administração e distribuição de lucros, evidenciando os números relativos aos casos em que a proporção do poder de voto for diferente da proporção de participação no capital social votante, direta ou indiretamente;

X - Participações recíprocas existentes; e

XI - Efeitos no ativo, passivo, patrimônio líquido e resultado decorrentes de investimentos descontinuados (artigos 6º e 7º).

12 – CONTABILIZAÇÃO DO DIVIDENDO

Pelo que já analisamos sobre o Método da Equivalência Patrimonial, sabemos que o reconhecimento da receita ou da despesa, ou seja, do resultado ocorre no momento da realização da Equivalência Patrimonial. Perceba que a equivalência Patrimonial reconhece o resultado na investidora no momento da sua geração, mediante registro a débito em investimento e como contrapartida a conta Resultado da Equivalência Patrimonial.

D – Investimento

C – Resultado na Avaliação pelo MEP

Quando a sociedade investida distribuir dividendos, fato que normalmente ocorre em momento posterior ao da apuração do resultado, haverá uma diminuição do seu patrimônio líquido, o que gera, como conseqüência, uma redução do valor do investimento na investidora proporcionalmente a sua participação no capital social da investida.

Desta forma, o recebimento de dividendo deve ser entendido como uma realização do investimento, quando então será alimentada a conta caixa mediante débito e sua contrapartida será um crédito na conta de investimento.

Entretanto, o valor pode ser depositado diretamente na conta bancária ou ainda apenas haver o reconhecimento do dividendo declarado. Desta forma, as contas que podem ser debitadas pela diminuição do investimento são as contas Caixa, Bancos Conta Movimento ou Dividendos a Receber.

Caixa, Bancos ou Dividendos a Receber

a Investimento

(pelo recebimento ou reconhecimento de dividendo)

O fato de a sociedade investidora receber dividendo ou o seu reconhecimento poderá trazer outros reflexos, principalmente se os ganhos pela equivalência patrimonial foram destinados à formação de Reservas de Lucros a Realizar. Neste momento, os lucros consideram-se realizados na proporção dos

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dividendos recebidos e, dentro da ótica do art. 202 da lei societária, eles devem ser adicionados ao primeiro dividendo declarado pela sociedade investidora, se esta foi a origem da reserva.

Assim, para reforçar o nosso estudo, quando a investidora receber dividendos de suas controladas ou coligadas uma parcela do investimento estará sendo realizada. Por isso, no momento do seu recebimento ou reconhecimento devemos baixar a parcela realizada do investimento mediante crédito na conta de investimento e débito na conta da aplicação dos recursos advindos desta realização, isto é, debitamos uma conta do AC e creditamos Investimentos. Devemos reconhecer essa mesma realização na conta de Reserva de Lucros a Realizar, quando existente, para adicionar o valor assim realizado ao primeiro dividendo declarado. Porém, neste último caso, não será realizado nenhum lançamento pois os lucros realizados, quando decorrentes do dividendo mínimo obrigatório, permanecerão na conta de reserva até que seja declarado novo dividendo ou o seu valor seja absorvido por prejuízos de exercícios subseqüentes!

13 – ASPECTOS FISCAIS DA ADOÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

13.1 – RESULTADO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

Conforme disposto no Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 3.000/99, os resultados na equivalência patrimonial serão tratados da seguinte forma na apuração do Lucro Real:

Se positivo, poderá ser excluído do resultado contábil, pois o Imposto de Renda já incidiu sobre o lucro na sociedade investida;

Se negativo, deverá ser adicionado ao resultado do exercício social visto que o resultado da equivalência não faz parte da base de cálculo do Lucro Real, porém ele faz parte no resultado contábil. Com a exclusão do valor negativo estaremos eliminando o efeito da equivalência patrimonial que não deve ser considerada na apuração do Lucro Real, ou seja, o fato de a investidora obter resultado negativo na equivalência patrimonial não deve diminuir o valor do Imposto de Renda, assim como o resultado positivo não aumenta o valor do imposto de renda.

Isto quer dizer que lucros e dividendos recebidos de outra pessoa jurídica, exceto os dividendos não contabilizados em resultado, integrarão o lucro operacional e serão excluídos do lucro líquido, para efeito de determinar o lucro real, quando estiverem sujeitos à tributação nas firmas ou sociedades que os distribuíram.

Para fins legais e fiscais, a avaliação de investimentos pelo método da equivalência patrimonial é obrigatória nos casos determinados pela Lei nº 6.404/76. Se o contribuinte não estiver obrigado, não pode se utilizar deste critério, ou seja, não é opcional a adoção do critério. Se avaliar seus investimentos em desacordo com as normas legais e fiscais e se, como conseqüência, aumentar o valor contábil de suas participações societárias, tal procedimento será considerado pelo fisco como reavaliação espontânea de ativos e, portanto, tributável!

13.2 - AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO OU DESÁGIO

As contrapartidas das amortizações do ágio não são dedutíveis e as contrapartidas da amortização do deságio não são tributadas. Este é o tratamento dado às operações periódicas, as normais. Entretanto, de forma concomitante, deve

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ser mantido controle na parte B do LALUR, pois por ocasião da alienação ou da liquidação do investimento, a contrapartida do ágio será dedutível e a do deságio será adicionada ao valor de alienação, isto é, será tributado. Assim, se terá uma espécie de diferimento da tributação do deságio e do reconhecimento da despesa decorrente da amortização do ágio.

13.3 – GANHO OU PERDA DE CAPITAL EM DECORRÊNCIA DA MODIFICAÇÃO DO PERCENTUAL DE PARTICIPAÇÃO EM COLIGADAS OU CONTROLADAS

Não será computado na determinação do lucro real o acréscimo ou a diminuição do valor de patrimônio líquido de investimento, decorrente de ganho ou perda de capital por variação na percentagem de participação do contribuinte no capital social da coligada ou controlada.

13.4 – RECEBIMENTO DE DIVIDENDOS

A sociedade investidora deverá registrar os dividendos recebidos como diminuição do valor do investimento. Dessa forma, o recebimento de dividendos, decorrentes de investimentos em coligadas e em controladas avaliados pelo método da equivalência patrimonial, não altera o resultado da investidora, por não ser considerado receita. Logo, o recebimento de dividendos nessas condições não deve ser tributado pelo imposto de renda, ou melhor, pelo fato de representar apenas um fato permutativo não merece análise em termos de resultado.

13.5 – PROVISÕES PARA PERDAS

O art. 418 do RIR/99 dispõe que “serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, na desapropriação, na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente”. Portanto, as contrapartidas de provisões para perdas não são dedutíveis do resultado do exercício para fins de apuração do lucro real, devendo ser, portanto, adicionadas ao lucro contábil na apuração do lucro fiscal. Exceção a regra é a desapropriação para fins de reforma agrária que não será tributada.

13.6 – RESULTADO DA ALIENAÇÃO DA PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA

Com base no mesmo art. 418 do RIR/99, conclui-se que os ganhos de capital apurados na alienação dos investimentos em participação societária em outras empresas, independentemente do método de avaliação, são tributados pelo imposto de renda, com exceção da desapropriação para reforma agrária, por disposição constitucional. Por outro lado, as perdas de capital decorrentes da alienação de investimento são dedutíveis na determinação do lucro real.

14 – INVESTIMENTOS EM COMPANHIAS NO EXTERIOR

14.1 – CONSIDERAÇÕES INICIAIS

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Conforme se depreende da leitura do caput do art. 1º da Instrução CVM nº 247/96, os investimentos permanentes no exterior devem ser avaliados da mesma forma como os investimentos nacionais. Portanto, o método da Equivalência Patrimonial deve ser, também, adotado para a avaliação de investimentos permanentes no exterior que se amoldem às regras estabelecidas para a adoção deste método.

Os investimentos no exterior também devem ser demonstrados na consolidação de Balanços, caso esta seja elaborada.

Todavia, alguns aspectos importantes dos investimentos no exterior hão de ser observados, como adoção de critérios contábeis uniformes, adequada conversão dos elementos constantes nas demonstrações financeiras para a moeda nacional e observância das legislações quanto a remessa de lucros.

14.2 – TRATAMENTO CONTÁBIL E LEGAL

Como se pode observar pelo disposto no art. 1º da Instrução CVM nº 247/96, a seguir transcrito, os investimentos no País e no exterior hão de ser avaliados pelo método da equivalência patrimonial quando assim o investimento o exigir.

Art. 1º - O investimento permanente de companhia aberta em coligadas, suas equiparadas e em controladas, localizadas no país e no exterior, deve ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, observadas as disposições desta Instrução. Parágrafo Único - Equivalência patrimonial corresponde ao valor do investimento determinado mediante a aplicação da percentagem de participação no capital social sobre o patrimônio líquido de cada coligada, sua equiparada e controlada.

No mesmo ato normativo, mais precisamente em seu art. 21 é mencionado que ao fim de cada exercício social, demonstrações contábeis consolidadas devem ser elaboradas por companhia aberta que possuir investimento em sociedade controlada, incluindo as sociedades controladas em conjunto. Vejamos o referido dispositivo:

Art. 21 - Ao fim de cada exercício social, demonstrações contábeis consolidadas devem ser elaboradas por:

I - Companhia aberta que possuir investimento em sociedades controladas, incluindo as sociedades controladas em conjunto referidas no artigo 32 desta Instrução; e

II - Sociedade de comando de grupo de sociedades que inclua companhia aberta.

Para as empresas que possuem investimentos permanentes em outros países, na forma de participações societárias, surge a indagação de como tratar contabilmente tais investimentos, principalmente no concernente à adoção do método da equivalência patrimonial de suas coligadas ou controladas e com relação a consolidação de Demonstrações Contábeis que devam incluir as controladas no Exterior.

É de ressaltar que continuam valendo todas as informações trazidas aplicáveis aos investimentos no País, principalmente no concernente a condição ou intenção de permanência do investimento, pois quando não há essa intenção, os investimentos não podem ser considerados permanentes.

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Pela legislação societária e pelos princípios de contabilidade, tais investimentos devem ser ajustados ao valor do patrimônio líquido na contabilidade da empresa investidora no Brasil, de forma que se reconheça sua participação nos resultados dessas empresas no Exterior à medida que são gerados, vele dizer, com observância do regime de competência, similarmente ao que ocorre com investimentos em outras empresas sediadas no próprio País. O grande problema com que se depara uma empresa nessas circunstâncias é exatamente a necessidade de dispor das demonstrações contábeis dessas coligadas e controladas no Exterior expressas em moeda nacional e elaboradas segundo critérios contábeis que guardem uniformidade com os praticados no Brasil. De fato, tais coligadas e controladas terão sua contabilidade e demonstrações contábeis oficiais desenvolvidas e aplicadas, atendendo às normas e à legislação do país onde operam e, logicamente, expressas na respectiva moeda.

Assim, o grande problema na avaliação destes investimentos consiste em estabelecer critérios que devem ser adotados no tratamento contábil de Investimentos no Exterior e na Conversão das Demonstrações Contábeis de Outras Moedas para a moeda nacional.

A equalização deste problema é complexa, principalmente porque o assunto é novo em nosso País, já que a exportação de capital é fato recente em nossa economia. Porém, em termos internacionais, em face da maior experiência na exportação de capitais, há inúmeros estudos e normas sobre a conversão de demonstrações contábeis para outras moedas.

Ressalte-se que, com a crescente globalização da economia, o assunto tende a crescer de importância, principalmente nos concursos públicos para a área fiscal.

14.3 - APLICABILIDADE

A legislação brasileira, principalmente as normas reguladoras emitidas pela CVM, especificam que tipos de investimentos devem ser avaliados pelo método de equivalência patrimonial. Essas normas são, também, aplicáveis aos investimentos em empresas no Exterior. Assim, as participações societárias em controladas e as relevantes em coligadas no exterior devem ser avaliadas pelo método da equivalência patrimonial e devem, também, ser incluídas no processo de consolidação das demonstrações contábeis.

É de ressaltar que o termo relevante empregado na definição de investimentos que devem compor as demonstrações consolidadas não deve ser confundido com o conceito de investimento relevante adotado para fins de equivalência patrimonial. Esse critério de relevância é aplicado apenas para fins de consolidação das demonstrações contábeis, pois a Lei nº 6.404/1976, em seu art. 249 determina que a companhia aberta que tiver mais de 30% do valor do seu patrimônio líquido representado por investimentos em sociedades controladas deverá elaborar e divulgar, juntamente com suas demonstrações financeiras, demonstrações consolidadas. A Instrução CVM nº 247/96, a partir do art. 21, dispõe no mesmo sentido. Portanto, enfatiza-se, não se deve confundir a relevância aqui referida com o investimento relevante para fins de aplicação do MEP.

As filiais, agências, sucursais ou dependências de empresas brasileiras situadas no exterior que, por exigência da legislação alienígena, adquirirem personalidade jurídica própria, constituem-se em subsidiária integral da empresa brasileira, logo serão avaliadas pelo MEP, pois tornar-se-ão controladas. Todavia,

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quando não se caracterizam como empresas juridicamente independentes, devem ter seus ativos, passivos e resultados, integrados à contabilidade da matriz no Brasil como qualquer outra filial, agência, sucursal ou dependência mantida no próprio País, consoante o disposto pelo princípio da entidade.

A filial, sucursal, agência e outras dependências, geralmente não possuem personalidade jurídica própria, isto é, elas operam como se fosse extensão de matriz. Esta contabiliza todo o patrimônio como único. No entanto, em se tratando de filiais, sucursais e agências no exterior, é necessário, por vezes em função de legislação específica daqueles países, que essas dependências se constituam com personalidade jurídica própria, quando então passarão a ter patrimônio próprio. Nestas circunstâncias deixarão de ser filiais, sucursais e agências para assumirem a condição de subsidiária integral, ou seja, empresas que possuem como sócia ou acionista uma única e outra empresa, nesta condição devem ser avaliadas pelo MEP e ser incluídas na consolidação quando o investimento for relevante, além de observar os critérios de conversão das demonstrações às normas e moeda nacionais.

14.4 - CONTABILIZAÇÃO DA CONTA DE INVESTIMENTOS NO EXTERIOR

Os critérios adotados na contabilização das transações de investimentos realizados no exterior devem ser idênticos aos adotados para investimentos realizados no País.

Assim, as integralizações de Capital devem ser registradas pelo custo efetivamente incorrido, segundo as regras do princípio do registro pelo valor original. As transações efetuadas em moeda estrangeira devem ser registradas em moeda nacional convertidas à taxa de câmbio da data da remessa das divisas para integralização de capital. Outras remessas de recursos que não tenham correspondente de capital social representam créditos da empresa brasileira e não devem compor o custo de aquisição do investimento, mas integrarão o cômputo dos investimentos para a determinação da relevância.

As ações ou quotas bonificadas recebidas sem custo pela investidora de suas coligadas ou controladas no Exterior não devem ter registro equivalente em moeda nacional, pois não representam, efetivamente, custo e tampouco remessa ou recebimento de recursos financeiros.

Os dividendos recebidos de investimentos realizados no exterior, avaliados pelo MEP, devem ser registrados como redução da conta de investimentos da mesma forma como fazemos para outros investimentos realizados no Brasil. Algumas regras, no entanto, devem ser observadas:

1 – A contabilização deve ser evidenciada em moeda nacional;

2 – A conversão para moeda nacional deve se dar à taxa de câmbio vigente na data do efetivo ingresso dos recursos financeiros;

3 - Como o dividendo no exterior é calculado na moeda estrangeira e não é considerado o fato da variação cambial que ocorre com a moeda nacional, esse valor deverá ser segregado da seguinte forma:

a - parte que será registrada como redução da conta de investimento pelo valor do dividendo recebido em moeda estrangeira convertido para a moeda nacional à taxa de câmbio vigente na data da última equivalência patrimonial registrada; e

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b - parte representativa da diferença entre o valor em moeda nacional do dividendo efetivamente recebido e o valor apurado conforme (a), que será registrada como ganho ou perda cambial corrente de investimentos societários no exterior, em conta própria do resultado operacional do exercício.

Este item é, talvez, o de maior relevância sobre o assunto em termos de estudo para concursos, pois traz em si algumas regras que podem ser cobradas pelas bancas examinadoras e requerem, por isso, um cuidado maior na sua preparação.

Para que este tópico fique devidamente esclarecido, tomemos o seguinte exemplo:

A CIA GIRAMUNDO, empresa genuinamente brasileira, cujo patrimônio líquido é de R$ 12.000.000,00, possui investimento de R$ 3.600.000,00 na CIA HOLZBACH, empresa alemã, que pelas normas brasileiras é sua coligada, pois o investimento representa 25% do capital social da empresa investida. No final do exercício social de 2004 a CIA HOLZBACH obteve lucro líquido de 2.000.000,00 de EUROS. A cotação do EURO, nesta data, era de R$ 4,00. Em 30 de abril de 2005, a CIA HOLZBACH resolveu distribuir a título de dividendos a quantia de 800.000,00 EUROS, representando 40% do lucro líquido, quando a cotação do EURO era de R$ 3,20.

Solução:

1 – A participação da empresa brasileira na empresa alemã é 25%.

2 – O valor do resultado do exercício que compete à empresa brasileira, a título de ganho pela equivalência patrimonial, é de 500.000,00 EUROS, o que equivale a R$ 2.000.000,00 pela cotação do EURO do dia da apuração do resultado.

3 – O lançamento contábil a ser efetuado pela empresa brasileira, reconhecendo o resultado da equivalência patrimonial, é o seguinte:

Investimento na CIA HOLZBACH

a Ganho pela equivalência patrimonial R$ 2.000.000,00

4 – Do dividendo de 800.000,00 EUROS, compete à empresa brasileira a quantia de 200.000,00, que devem ser convertidos para Reais.

Aqui entra a particularidade insculpida na norma brasileira, pois a conversão há de ser efetuada à taxa de câmbio vigente na data do efetivo ingresso da moeda estrangeira no País. Assim, o valor em Reais ingressado no País é de R$ 640.000,00. No entanto, sabemos que o dividendo recebido, quando o investimento é avaliado pelo MEP, diminui o valor do investimento. Essa diminuição do investimento deve referir-se a data da apuração do resultado, logo a taxa de câmbio a ser empregada é a vigente naquela data.

Assim, o investimento deve ser diminuído em R$ 800.000,00, pois representa o valor de 200.000,00 EUROS na data do reconhecimento do resultado da equivalência patrimonial, quando a taxa de câmbio era de R$ 4,00.

Teremos, então, a seguinte situação: o valor efetivamente ingressado no País é de R$ 640.000,00, porém o reconhecimento na diminuição do investimento deve ser de R$ 800.000,00, pois o resultado se refere a data em que a cotação do EURO era de R$ 4,00.

Surge, destarte, a diferença do valor de R$ 160.000,00, que é oriundo da diferença da cotação do EURO entre a data do reconhecimento da equivalência patrimonial e a data do recebimento do dividendo. Essa diferença se constitui em perda cambial e representa uma despesa operacional.

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O lançamento do recebimento de dividendos será apresentado do seguinte modo:

Diversos

a Investimentos na CIA HOLZBACH

Dividendos recebidos - Bancos R$ 640.000,00

Perdas Cambiais (despesa operacional) R$ 160.000,00 R$ 800.000,00

Analisamos o caso de recebimento de dividendo em situação onde houve valorização da moeda nacional. Se, porém, tivesse havido desvalorização da moeda nacional, teríamos tido um ganho de variação cambial ou variação cambial ativa.

Outro aspecto de relevância que deve ser evidenciado na contabilização é o fato de os dividendos estarem sujeitos à tributação no país de origem. Nestas circunstâncias, há de ser observado se existe acordo tributário entre o Brasil e aquele país, pois caso exista acordo, os tributos serão recuperáveis até o limite na nossa legislação, assim eles constituirão créditos na investidora. Se, porém, eles não forem recuperáveis, representam um ônus da investidora, logo serão registrados como despesas.

É de ressaltar que o Brasil mantém convênio com alguns países para evitar a bitributação do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer natureza. Havendo convênio com o país de origem dos recursos ou rendimentos, gera para a sociedade receptora o direito de compensar esses tributos internamente. Portanto, nessa hipótese, ela pode se creditar do valor do imposto pago no exterior. Caso não haja convênio, não terá esse direito quando arcará com o ônus do imposto cobrado pelo país alienígena.

Assim, não se pode fazer uma afirmação conclusiva a respeito da tributação sendo necessária uma análise individualizada de cada caso.

Deve-se, sempre que possível, reconhecer a despesa gerada pela tributação com observância do regime de competência, isto é, a despesa deve compor o resultado do período em que foi gerado o ganho pela MEP, mas perceba que a tributação incidirá apenas sobre o valor do dividendo e não sobre todo o valor do ganho na equivalência.

Destarte, não se faz a provisão para o Imposto de Renda relativo aos lucros que se pretendam manter na empresa no Exterior, quer para reinvestimento em futuro aumento de capital quer na forma de reservas de lucros.

Por fim cabe informar que todos esses fatores envolvendo a tributação sobre investimentos realizados no exterior devem ser elucidados em notas explicativas, principalmente quando o fato acarreta ônus à investidora.

14.5 - AJUSTE AO VALOR DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL

A apuração do valor da equivalência patrimonial na data do balanço deve ser idêntica a dos investimentos realizados no Brasil, isto é, deve-se aplicar a porcentagem de participação no capital da investida no Exterior sobre o seu patrimônio líquido convertido para moeda nacional.

O patrimônio líquido da investida no Exterior também deverá ser ajustado pela investidora quando houver resultados não realizados, oriundos de transações dessa investida com a investidora ou outras coligadas e controladas.

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O ajuste decorrente de comparação do valor final em relação ao valor contábil do investimento corrigido representará um ajuste à conta de investimentos, tendo, como contrapartida, conta de resultado do exercício, na medida em que corresponda a ganhos ou perdas efetivos, relativamente à participação da investidora no resultado do exercício da coligada ou controlada. Tal ganho ou perda deve ser apresentado em destaque nas demonstrações contábeis, sendo que o resultado da equivalência patrimonial representa resultado operacional.

As demonstrações contábil da coligada ou controlada que serão utilizadas para a apuração do valor da equivalência patrimonial do investimento, comentadas acima, deverão ser elaboradas e apuradas segundo os mesmo critérios adotados no País, devendo, se for o caso, ser efetuados os respectivos ajustes para manter a uniformidade de registros e apresentação.

14.6 - DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DA COLIGADA OU CONTROLADA – UNIFORMIDADE DE CRITÉRIOS CONTÁBEIS

Para que dois demonstrativos contábeis possam ser comparados, é fundamental que eles estejam elaborados segundo os mesmos critérios.

Assim, as demonstrações contábeis da coligada ou controladas no exterior que servirão de base aos ajustes da conta de investimentos ou à consolidação devem ser elaboradas com Uniformidade de critérios em relação aos princípios contábeis do Brasil, pois é neste contexto que a investidora nacional elaborará seus demonstrativos.

Atenta-se ao fato que as empresas no Exterior podem adotar, em suas demonstrações contábeis oficiais, critérios que atendam a requisitos legais ou fiscais dos respectivos países. Este procedimento poderá ocasionar divergências, provocando distorções de efeitos relevantes, em relação aos princípios contábeis vigentes no Brasil.

Dessa forma, quando se está diante de Demonstrações Contábeis oficiais da coligada ou controlada que requeiram ajustes para adequá-los as normas nacionais, estes deverão ser apurados de forma extracontabil, dentro do conceito de demonstrações oficiais do país de localização da investida, obtendo-se, como resultado, Demonstrações Contábeis Ajustadas elaboradas segundo os princípios de contabilidade vigentes na época no Brasil, no que tange à avaliação de ativos e registros de passivos, particularmente quanto ao regime de competência.

Salienta-se que deve ser dada especial consideração ao reflexo no imposto de renda sobre esses ajustes e, se cabível, deve-se efetuar o devido diferimento.

A extensão dos ajustes deve considerar os propósitos a que se destinarão, pois se o objetivo for apenas a avaliação dos investimentos pelo método de equivalência o importante é que o patrimônio líquido da coligada ou controlada tenha seu valor apurado segundo os critérios nacionais, quando eventuais divergências de nomenclatura ou de classificação das demais contas do Balanço ou da Demonstração do Resultado serão irrelevantes.

Porém, se as demonstrações contábeis hão de fazer parte de processo de Consolidação de Demonstrações Contábeis, é necessário, também, a adaptação de nomenclatura e classificação de contas relativas às demonstrações contábeis, conforme critérios de apresentação adotados no Brasil.

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14.7 - CONSIDERAÇÕES FINAIS

Independentemente do método de conversão adotado, deve-se dar adequada consideração para a taxa de câmbio que será utilizada, tendo em vista que cada país pode ter políticas próprias. Em princípio, devem ser adotadas taxas de câmbio oficiais de venda do banco central.

Deve-se sempre analisar a legislação do país onde se tem o investimento quanto à remessa de lucros e retorno de capital e considerar a própria estabilidade econômica e política do país para avaliar-se a real possibilidade de realização ou de recuperação do capital e dividendos. Na situação de perdas prováveis, em face de tais fatores, a empresa no Brasil deverá constituir provisão para perdas aplicáveis a tais investimentos.

Nas notas explicativas de investimentos deverão constar, também, os dados de cada coligada ou controlada no Exterior, conforme prática em nosso País. Deverão ser mencionados, no sumário das práticas contábeis, os critérios de apuração e das demonstrações contábeis dessas investidas no Exterior e os critérios de conversão para moeda nacional.

A eventual mudança no método de conversão ou no critério de avaliação dos investimentos representa uma mudança de prática contábil que deve ser contabilmente tratada como tal, mediante registro de seus efeitos como ajustes de exercícios anteriores e feita a nota explicativa correspondente.

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01) (AFTN-96-Esaf) Quando a Participação Societária for relevante, o efeito gerado por

prejuízos apurados na investida deve ser registrado pela empresa controladora da seguinte forma :

a) Lucros / Prejuízos Acumulados a Participações Societárias b) Participações Societárias a Lucros / Prejuízos Acumulados c) Lucros / Prejuízos Acumulados a Participação nos Resultados de Coligadas e Controladas d) Participação nos Resultados de Coligadas e Controladas a Lucros / Prejuízos Acumulados e) Participação nos Resultados de Coligadas e Controladas a Participações Societárias

02) (AFTN-96-Esaf) Nas participações Societárias relevantes, os dividendos pagos pelas

investidas são tratados como: a) Receitas não operacionais b) Resultados de exercícios futuros c) Receitas operacionais do período d) Redução do valor dos investimentos e) Resultado positivo de equivalência

Em 31.12.1994 os balancetes finais das Cias. PARÁ e SERGIPE eram os seguintes :

CIA. PARÁ CIA. SERGIPE Contas Saldos

Ajustados Saldos

Ajustados Ativo Circulante 12.000 5.000 Ativo Realizável a Longo Prazo 18.000 --- Ativo Permanente Investimentos 30.000 --- Imobilizado Líquido 110.000 49.000 Passivo Circulante 25.000 15.000 Passivo Exigível a Longo Prazo 15.000 5.000 Patrimônio Líquido: Capital 80.000 50.000 Reservas 10.000 1.000 Lucros/Prejuízos Acumulados 20.000 (14.000)

Despesas Operacionais 60.000 45.000 Receitas Operacionais 80.000 42.000

Outras informações: I - para apuração dos resultados de 1994, das empresas, falta apenas a avaliação dos

Investimentos Permanentes. II - a Cia PARÁ detinha 60% do capital da Cia. SERGIPE e constituía-se na única

participação societária da empresa . III - a inflação no período foi ZERO

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IV - até o exercício contábil de 1993 os investimentos não eram avaliados pela equivalência patrimonial Com base nas informações anteriores, identifique a resposta correta para as questões de números 03 a 05.

03) (AFTN-96-Esaf) Aplicando o método da equivalência patrimonial, o valor correto dos

Investimentos Permanentes na Cia PARÁ seria: a) $ 30.000 b) $ 20.400 c) $ 9.600 d) $ 22.000 e) $ 1.800

04) (AFTN-96-Esaf) O resultado apurado na aplicação da equivalência patrimonial deveria

ser lançado pela Cia. PARÁ como: a) Lucros/ Prejuízos Acumulados - Ajustes de Exercícios Anteriores 7.800

Outras Despesas Operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias 1.800

a Investimentos 9.600 b) Provisão para Perdas com Investimentos Permanentes 9.600 a receitas não Operacionais - Ganhos c/ Investimentos 7.800 a Investimentos 1.800 c) Lucros / Prejuízos Acumulados - Ajustes de Exercícios Anteriores 1.800

Outras Despesas Operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias 7.800

a Investimentos 9.600 d) Ganhos / Perdas com Alienação de Investimentos 7.800 Despesas não-operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias

1.800 a Investimentos 9.600 e) Investimentos 1.800 Despesas não-operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias

7.800 a Ganhos e Perdas c/ Investimentos 9.600 05) (AFTN-96-Esaf) Considerando o valor apurado na equivalência patrimonial, o

Resultado do Exercício de 19x4 da Cia. PARÁ é: a) $.24.200 b) $.10.400 c) $.12.200 d) $.22.200 e) $.18.200 06) (AFTN-96-Esaf) A figura contábil do ágio pode ocorrer por origens e circunstâncias

diversas, entre elas a expectativa: a) De rentabilidade futura da Participação Societária adquirida b) Das despesas futuras da Participação Societária adquirida c) De o valor do Imobilizado Líquido da empresa investida tender para zero d) De prejuízos futuros da Participação Societária adquirida e) De o Patrimônio Líquido da empresa investida ser negativo 07) (AFTN-96-Esaf) As ações adquiridas no mercado de balcão poderão ser

classificadas como:

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a) Ativo permanente desde que não ocorra flutuação de preços durante 2 exercícios subsequentes

b) Ativo circulante desde que ocorra flutuação de preços e a intenção seja de tornar-se acionista da entidade

c) Realizável a longo prazo desde que não ocorra flutuação de preços durante 2 exercícios subsequentes

d) Ativo permanente desde que a aquisição não seja efetuada com a intenção de participar da sociedade

e) Ativo circulante desde que a aquisição seja efetuada com a intenção de não participar da sociedade

08) (AFTN-96-Esaf) São métodos de avaliação das Participações Societárias: a) Método de Custo e Custo ou Mercado, dos dois o menor b) Método do Valor Presente e Equivalência Patrimonial c) Método do Custo e Equivalência Patrimonial d) Método do Valor de Realização e Equivalência Patrimonial e) Método do Valor de Realização e Valor Presente 09) (AFTN-96-Esaf) O efeito da reavaliação de bens efetuados nas empresas

coligadas, quando as participações societárias são avaliadas pelo método de custo: a) Não gera nenhum registro contábil na investidora b) É também registrado pela investidora imediatamente c) É registrado pela investidora no ano subsequente ao fato d) Gera o reconhecimento de receita não-operacional na investidora e) Gera um registro contábil de receita operacional na investidora 10) (AFTN-96-Esaf) Quando uma empresa controlada faz reavaliação de seus bens, a

empresa investidora deve registrar: a) O fato apenas juridicamente e evidenciá-lo nas Notas Explicativas na ocasião da

publicação do seu balanço b) Contabilmente a parcela correspondente ao percentual de participação como

contrapartida de receita realizada no período c) Contabilmente a parcela correspondente ao percentual de participação como

contrapartida de receita de exercícios futuros d) Contabilmente a parcela correspondente ao percentual de participação como

contrapartida de reserva de reavaliação e) Contabilmente a parcela correspondente ao percentual de participação de redução do

valor do investimento 11) (AFTN-98-Esaf) Os resultados decorrentes de avaliação de investimento no exterior,

pelo método da equivalência patrimonial, terão o seguinte tratamento: a) não serão reconhecidos na apuração do resultado b) se negativos, não serão reconhecidos c) serão reconhecidos até o limite do valor de realização d) serão reconhecidos pelo método do custo e) receberão o mesmo tratamento dado aos investimentos locais

12) (AFTN-98-Esaf) Na determinação da equivalência patrimonial, os lucros não

realizados, referentes a negócios entre coligada ou controlada com a investidora, deverão ser (com adaptações).

a) incluídos no PL da investida b) incluídos no PL da investida e investidora c) excluídos após a aplicação do percentual de participação no capital social sobre o PL da

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investida d) incluídos no Ativo da investida e) excluídos do Passivo da investidora

13) (AFTN-98-Esaf) Na aquisição de Participação Societária relevante, o custo de

aquisição deve ser registrado, desdobradamente, em valor a) pago dentro do exercício e a pagar no exercício seguinte b) conta de Ativo e de Patrimônio Líquido c) de Participação Societária e de ágio ou deságio na aquisição d) de mercado do investimento e de realização futura e) de lucros esperados e perdas não-recuperáveis

14) (ESAF/98-Esaf) A empresa Dona S/A possui capital social formado por 2 milhões de

ações. Nós, a empresa Sócia S/A, possuímos 30% desse capital e avaliamos o nosso investimento pelo método da Equivalência Patrimonial. No fim do exercício social a empresa Dona S/A, tendo apurado lucro líquido de R$ 300.000,00, resolveu contabilizar a distribuição de dividendos calculados em 40% deste lucro. O nosso Contador, ao ser comunicado deste fato, promoveu o seguinte lançamento no Diário da empresa Sócia S/A, para registrar o dividendo a ela distribuído:

a) Equivalência Patrimonial a Investimentos Permanentes a Ações da Empresa Dona S/A Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 90.000,00

b) Dividendos a Receber a Receitas de Dividendos Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 36.000,00

c) Investimentos Permanentes / Ações da Empresa Dona S/A a Receita da Equivalência Patrimonial Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 90.000,00

d) Dividendos a Receber a Receitas de Dividendos Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 90.000,00

e) Dividendos a Receber a Investimentos Permanentes a Ações da Empresa Dona S/A Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 36.000,00

15) (AFTN-98-Esaf) Quando uma sociedade coligada ou controlada proceder à

reavaliação, a investidora, que avalia esse investimento pelo método da equivalência patrimonial, deverá efetuar o seguinte lançamento contábil:

a) Débito de Ativo Permanente e crédito de Lucros e Perdas b) Crédito de Ativo Permanente e débito de Lucros e Perdas c) Débito de Ativo Permanente e crédito de Patrimônio Líquido d) Débito de Ativo Permanente e crédito de Exigível a Longo Prazo e) Débito de Ativo Permanente e crédito de Resultado de Exercícios Futuros

16) (AFRF-2001-Esaf) De acordo com a Instrução CVM 247/96, para determinação do

cálculo do valor do Investimento e o respectivo cálculo da equivalência patrimonial não são excluídos

a) os prejuízos decorrentes de transações com a investidora, coligadas e controladas b) os resultados obtidos em transações realizadas com controladas indiretas e coligadas

equiparadas

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c) todos os resultados apurados em venda de imobilizados e transferência de realizáveis ocorrida entre controladas, coligadas e a investidora

d) os lucros apurados em operações de venda de Imobilizados das empresas coligadas efetivas para a investidora

e) quaisquer resultados obtidos em transações efetuadas entre investidora, coligadas e controladas

17) (AFRF-2001-Esaf) A empresa Lua S.A. apresentou valores não circulantes ou permanentes, com os seguintes saldos:

Contas: Saldos Ações de Coligadas R$ 2.000,00 Ações de Controladas R$ 5.000,00 Ações em Outras Cias. R$ 1.000,00 Gastos Pré-operacionais R$ 200,00 Marcas e Patentes R$ 400,00 Móveis e Utensílios R$ 800,00 Provisão para Perdas em Investimentos R$ 100,00 Veículos R$ 1.200,00

Observações: - não há contabilização de correção monetária - não houve nenhuma movimentação no saldo das contas - apenas a participação em controladas é avaliada por equivalência patrimonial - as participações acionárias são: PA de 40% em controladas; PA de 20% em coligadas; e PA de 10% em outras companhias. - as controladas apuraram lucro líquido de R$ 1.000,00 e distribuíram dividendos de R$ 200,00; - as coligadas apuraram lucro líquido de R$ 1.000,00 e distribuíram dividendos de R$ 200,00. Contabilizando-se os ajustes necessários ao balanço, no fim do exercício, vamos encontrar essa empresa com um Ativo Permanente no valor de

a) R$ 10.860,00 b) R$ 10.980,00 c) R$ 10.620,00 d) R$ 10.900,00 e) R$ 10.820,00

Utilizando apenas as informações contidas na tabela abaixo, responda às questões 18 e 19. Quadro de composição acionária da CIA ITARARÉ nas companhias Mauá e Rondon:

Composição do Capital Empresas Cia. Cia. Outros Total

Itararé Caxias Acionistas de ações Cia. Mauá 2.000 4.000 4.000 10.000 Cia. Rondon 16.000 2.000 2.000 20.000 Cia. Caxias 35.000 ------ 15.000 50.000

18) (AFRF-2001-Esaf) A Cia. Itararé tem uma participação total nas investidas na seguinte ordem:

a) 67% na Cia. Rondon, 30% na Cia. Caxias e 40% na Cia. Mauá b) 70% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 38% na Cia. Mauá c) 70% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 20% na Cia. Mauá

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d) 87% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 48% na Cia. Mauá e) 10% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 40% na Cia. Mauá

19) (AFRF-2001-Esaf) O percentual de participação indireta da Cia. Itararé nas empresas

Mauá e Rondon é: a) 18% na Cia. Mauá e 77% na Cia. Rondon b) 28% na Cia. Mauá e 20% na Cia. Rondon c) 28% na Cia. Mauá e 7% na Cia. Rondon d) 8% na Cia. Mauá e 28% na Cia. Rondon e) 7% na Cia. Mauá e 70% na Cia. Rondon

20) (AFRF-2001-Esaf) De acordo com a Instrução 247/96 da CVM, são consideradas

participações societárias equiparadas às coligadas quando uma sociedade participa da outra

a) com 5% ou mais do capital votante e mais de 20% do Exigível a Longo Prazo sem, entretanto, ocorrer dependência financeira

b) com 5% do capital votante sem, entretanto, controlá-la, independentemente da participação total do capital da investida

c) com 10% ou mais do capital total da investida sem, entretanto, controlá-la, independentemente da participação total no Exigível da investida

d) com 10% ou mais do capital votante exercendo o controle econômico e administrativo, independentemente da participação total do capital da investida

e) com 10% ou mais do capital votante sem, entretanto, controlá-la, independentemente da participação total do capital da investida

21) (AFRF-2001-Esaf) O ágio na compra de investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial é determinado pelo valor pago que exceder

a) ao valor do capital da investidora. b) ao valor de cotação em bolsa. c) ao valor do capital da investida. d) ao valor patrimonial da ação. e) ao valor do capital e reservas de capital da investida.

22) (AFRF-2001-Esaf) O método da Equivalência Patrimonial reconhece, na investidora,

as alterações ocorridas nas empresas investidas quando estas afetarem: a) O Ativo Circulante das Controladas e Coligadas. b) O Ativo Permanente das empresas Controladas. c) Os ativos não circulantes das companhias Investidas. d) O Patrimônio Líquido das empresas Investidas. e) O Passivo Exigível de Longo Prazo das Investidas.

23) (AFRF-2001-Esaf) De acordo com a Lei das S/A. no 6.404/76, Art. 247, considera-se

relevante o investimento: a) Em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contábil é igual a 5% do valor do

patrimônio líquido da companhia investidora. b) No conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor corrente é igual ou

superior a 20% do valor do patrimônio líquido da companhia investidora. c) Em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contábil é igual ou superior a

10% do valor do patrimônio líquido da companhia investidora. d) No conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor de mercado é igual ou

superior a 25% do valor do patrimônio líquido da companhia investidora. e) Em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor de realização é igual ou superior

a 15% do valor do patrimônio líquido da companhia investidora.

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24) (AFRF-2001-Esaf) Em um investimento avaliado pelo método da equivalência

patrimonial, a constituição da Reserva de Reavaliação de Ativo Imobilizado na investida origina o seguinte lançamento na investidora:

a) Débito de “Ativo Permanente - Investimentos”, subgrupo “Reserva de Reavaliação de Coligadas e Controladas” e crédito de “Resultado do Exercício”, subgrupo “Resultado Apurado na Equivalência Patrimonial”.

b) Débito do “Patrimônio Líquido” subgrupo “Reserva de Reavaliação de Coligadas e Controladas” e crédito do “Ativo Permanente” subgrupo “Reserva de Reavaliação de Coligadas e Controladas”.

c) Débito de “Resultado do Exercício” subgrupo “Resultado da Equivalência Patrimonial” e crédito de “Ativo Permanente” subgrupo “Investimentos Avaliados pela Equivalência Patrimonial”.

d) Débito de “Ativo Permanente – Imobilizado” e crédito do “Patrimônio Líquido” subgrupo “Reserva de Reavaliação de Coligadas e Controladas”.

e) Débito de “Ativo Permanente - Investimentos” subgrupo “Investimentos Avaliados pela Equivalência Patrimonial” e crédito no “Patrimônio Líquido” subgrupo “Reserva de Reavaliação de Coligadas e Controladas”.

25) (AFRF-2002-Esaf) A empresa Juruá S/A, controladora do Grupo Solimões,

evidencia, em um determinado período, os valores de 140 milhões como Participações Societárias e 250 milhões como total de Patrimônio Líquido. No mesmo período, essa empresa possui 5% do capital preferencial da Cia. Rio Negro, que é de 90.000. Com base nas informações anteriores, identifique o procedimento contábil correto a ser aplicado nessas circunstâncias.

a) os dividendos, quando pagos pela investida, devem ser registrados como receita. b) as alterações ocorridas no Patrimônio Líquido da investida são simultaneamente

reconhecidas na investidora. c) a empresa investida é reconhecida como equiparada à empresa Coligada no

processo de Consolidação. d) na distribuição dos lucros da investida, os dividendos provisionados representam

ingressos de Disponibilidades. e) na avaliação dessa participação societária, aplica-se a equivalência patrimonial.

26) (AFRF-2002-Esaf) Assinale a opção que corresponde a um correto tratamento

contábil relativo a investimentos no exterior. a) Os investimentos em controladas ou coligadas existentes no exterior devem

obrigatoriamente fazer a consolidação de balanços independentemente da relevância do valor investido.

b) O método da equivalência patrimonial deve ser adotado para avaliar participações societárias tanto em controladas como em coligadas, sempre que essas forem relevantes.

c) Independentemente da relevância do investimento no exterior, deve ser utilizado o método de equivalência patrimonial mesmo quando se tratar de filiais ou agências no exterior.

d) A avaliação de investimentos societários em empresas estrangeiras deverá ser feita pelo método do custo identificado pela taxa média de câmbio do mês em que o mesmo for efetivado.

e) Na adoção de critérios contábeis divergentes daqueles utilizados pela investidora brasileira, os valores apurados no exterior devem ser apenas convertidos à taxa de câmbio média do período contábil de referência.

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A configuração gráfica do Conglomerado Alfabético é a seguinte: CIA A 20% 30% 60% CIA. B CIA. C CIA. D 100% 10% 70% 30% CIA. G CIA. F 100% CIA. H 20% CIA. E OUTROS 25% 55% CIA. I

Com base no gráfico fornecido, responda às questões de 27 a 29. 27) (AFRF-2002-Esaf) De acordo com a figura apresentada pode-se afirmar que a) a Cia. G é controlada indireta da Cia. B. b) as empresas “C” e “I” são controladas da Cia. A. c) a Cia. A participa indiretamente na Cia. I com 9%. d) a participação indireta da Cia. A na Cia. H é de 51%. e) a participação indireta da Cia. A nas empresas “F” e “H” é idêntica. 28) (AFRF-2002-Esaf) Sendo o percentual de participação da Cia. A na Cia B relativo

ao capital total, pode-se afirmar que a) a Cia. B é equiparada a controlada de “A”. b) a Cia. B é coligada de “A”. c) a participação de “A” em “B” é relevante. d) a Cia. A é controladora de “B”. e) é irrelevante se “B” for dependente da tecnologia de “A”. 29) (AFRF-2002-Esaf) Sendo o percentual de participação da Cia. A na Cia. B relativo

ao capital total, pode-se afirmar que a) a Cia. I é equiparada a controlada de “D”. b) a Cia. B participa indiretamente de “I” com 7%. c) a participação de “A” em “B” é relevante em “I”. d) a Cia. A participa indiretamente de “I” com 10,7%. e) a Cia. H participa indiretamente de “I” com 10,7%.

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30) (AFRF-2002-Esaf) O registro contábil efetuado quando da aquisição de participações societárias relevantes com deságio, de acordo com a Instrução CVM 247/76, envolve:

a) lançamentos em subcontas do grupo Permanente Investimentos. b) reconhecimento de receitas não-operacionais de lucros com investimentos. c) lançamento de crédito em ganhos com investimentos permanentes. d) registro em participação societária apenas pelo valor líquido pago. e) a apropriação em resultados de exercícios futuros do valor do deságio. 31) (AFRF-2002-2-Esaf) Um investimento é considerado relevante quando: a) o valor inscrito na conta de participação societária de cada coligada e controlada,

considerado em seu conjunto, não exceder a 5% do Patrimônio Líquido da investidora.

b) o valor contábil dos investimentos em controladas e coligadas considerados em seu conjunto for igual ou superior a 15% do Patrimônio Líquido da investidora.

c) o valor inscrito em investimento permanente em cada uma das empresas coligadas for igual ou inferior a 5% do Patrimônio Líquido da investidora.

d) o custo de aquisição do investimento nas coligadas for igual ou inferior a 5% do patrimônio líquido da investidora e igual a 8% do Patrimônio Líquido da investida.

e) o valor pago na aquisição do investimento em coligadas for igual ou inferior a 5% do patrimônio líquido da investidora e igual a 8% do Patrimônio Líquido da investida.

32) (AFRF-2002-2-Esaf) As perdas permanentes em investimentos avaliados pelo

método da equivalência patrimonial são denominadas de perdas efetivas, segundo a Instrução CVM 247/96, quando provenientes de:

a) Eventos que possam indicar perda total de créditos contra coligadas e controladas. b) Perdas resultantes do processo de produção industrial de controladas e coligadas

não provisionadas. c) Eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contábil do investimento. d) Eventos que resultarem em perdas não provisionadas pelas coligadas e controladas

em suas demonstrações contábeis. e) Situação de elevado risco de paralisação de operações de coligadas ou controladas. 33) (AFRF-2002-2-Esaf) De acordo com a Instrução CVM 247/1996 é considerada

controlada: a) uma empresa que participa indiretamente de outra com até 10% do capital total e o

valor contábil do investimento não excede a 5% do patrimônio líquido da investidora.

b) uma empresa que participa diretamente da outra com até 10% do capital total e o valor contábil do investimento não excede a 5% do patrimônio líquido da investidora.

c) filial ou escritório no exterior, sempre que os ativos e passivos não estejam incluídos na contabilidade da investidora, por força de legislação específica.

d) uma empresa que participa indiretamente da outra com até 5% do capital preferencial e o valor contábil do investimento não excede a 8% do patrimônio líquido da investidora.

e) filial ou agência de investida localizada no país cuja participação societária da investidora seja de até 5% do capital votante e o valor contábil do investimento é inferior a 10% do seu patrimônio líquido.

34) (AFRF-2002-2-Esaf) A diferença verificada, ao final de cada período, no valor do

investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial, quando relativo à

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variação cambial de investimento em coligada ou controlada no exterior, deve ser apropriada pela investidora

a) como reserva de capital quando o saldo for credor. b) sempre como conta de despesa não operacional. c) como receita ou despesa operacional. d) sempre como ganho de capital. e) como subconta do ativo permanente diferido.

Utilizando as informações contidas no quadro de composição acionária das companhias, responder às questões de nº 35 a 42. (Quadro de composição Acionária - quantidade de ações)

Investidores Empresas Investidas Cia.

Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações

Cia. Itajubá 80.000 90.000 30.000 200.000 Cia. Itaipu 195.000 90.000 15.000 300.000 Cia. Itamaracá 40.000 ..... 10.000 50.000 Cia. Itacolomi 120.000 ..... 30.000 150.000

35) (AFRF-2002-2-Esaf) O percentual de participação indireta da Cia. Itararé na Cia. Itaipu é:

a) 20% b) 24% c) 30% d) 34% e) 52% 36) (AFRF-2002-2-Esaf) As empresas em questão formam um grupo de empresas,

localizadas em diversos estados brasileiros e possuem como atividade principal a extração, beneficiamento, industrialização e comercialização de mármores, granitos e pedras de diversos tipos; sua empresa holding é a Cia. ITA. Se essa empresa é a investidora direta das empresas Itararé e Itacolomi, indique o percentual máximo de participação direta, no capital da empresa Itacolomi, que a Cia. Ita poderia ter:

a) 100% b) 88% c) 52% d) 40% e) 20% 37) (AFRF-2002-2-Esaf) Em dezembro de 2000 a Cia. Itamaracá distribui dividendos

a seus acionistas; esse procedimento gera um lançamento de: a) crédito na conta Lucros/Prejuízos Acumulados da Cia. Itamaracá. b) crédito em conta do Ativo Permanente Investimentos da Cia. Itararé. c) débito em conta do Ativo Circulante Disponibilidades da Cia. Itacolomi. d) débito na conta de Participações Societárias da Cia. Itamaracá. e) reconhecimento de receita de dividendos na sua investidora.

38) (AFRF-2002-2-Esaf) Em junho de 2001 a Cia. Itacolomi efetua a reavaliação de

seus Ativos Imobilizados; este fato gera: a) um ganho de capital a ser reconhecido e tributado, no resultado da empresa

investida. b) a necessidade de um registro contábil de redução do investimento societário na Cia.

Itararé.

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c) apenas a evidenciação em notas explicativas do fato não sendo necessário nenhum registro contábil na empresa investidora.

d) o reconhecimento proporcional à Participação Societária de uma Reserva de Reavaliação na investidora.

e) a formação de uma Reserva de Capital no valor correspondente ao valor da reavaliação efetuada.

39) (AFRF-2002-2-Esaf) Se a participação societária da Cia. Ita na Cia. Itacolomi for de 20% do capital total, a participação dessa empresa na Cia. Itajubá é:

a) considerada indireta no valor de 45%. b) nula porque a Cia. Itajubá não é ligada à Cia. lta. c) considerada direta no valor de 20%. d) evidenciada em notas explicativas. e) nula por não haver relação direta entre elas.

40) (AFRF-2002-2-Esaf) O valor nominal unitário das ações da Cia. Itaipu é R$2,00;

em março de 2002 a empresa aumenta o seu capital ordinário em 60.000 ações ordinárias para subscrição apenas no mercado primário. A Cia. Itararé subscreve e integraliza nessa operação o valor de R$60.000,00; esse fato contábil gera:

a) um fato contábil misto aumentativo na contabilidade da investida. b) um percentual de participação maior da investidora na investida. c) a identificação da perda do controle indireto da Cia. Ita. d) o reconhecimento de uma perda de capital pela investidora. e) o registro de um ganho de capital pela Cia. Itararé.

41) (AFRF-2002-2-Esaf) Cia. Itamaracá tem como atividade o transporte de cargas e

foi constituída apenas para prestar esse tipo de serviço às empresas do grupo. Nesse caso a divulgação desse fato em notas explicativas:

a) não é necessária se as empresas do grupo estiverem obrigadas a consolidar suas demonstrações.

b) é obrigatória por ferir possíveis interesses de acionistas minoritários e afetar a tributação do Imposto de Renda.

c) é facultativa desde que esta decisão não afete o fato gerador para o cálculo do ICMS e do Imposto sobre a Renda.

d) não é necessária por eventualmente vir a gerar transferências não remuneradas entre as partes relacionadas.

e) é indispensável por se tratar de operação entre partes relacionadas e afetar a tributação.

42) (AFRF-2002-2-Esaf) Por decisão das diretorias das empresas do grupo ficou estabelecido como período de exercício contábil para todas as empresas o ano civil. Na verificação da ocorrência de uma venda de um bem imobilizado, com lucro, da Cia. Itacolomi para a Cia. Itararé e, ao final do período contábil de ambas, a compradora ainda mantinha em seu patrimônio esse bem. O resultado apurado nessa operação é classificado contabilmente como:

a) resultado de investimento. b) ganho de capital. c) resultado não-realizado. d) perda de capital. e) lucro das operações.

Com as instruções fornecidas a seguir, responder às questões de nºs 43 e 44.

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I. A Cia. Boa Vista, companhia atuante no mercado imobiliário, em 20.10.20x1 faz uma aplicação financeira em Títulos e Valores Mobiliários de R$ 500.000, resgatável em 180 dias pelo valor de R$ 590.000, com Imposto de Renda Retido na Fonte de 10%;



43) (AFRF-2003) O valor a ser incorporado como custo de aquisição da operação é a) R$ 590.000 b) R$ 536.000 c) R$ 534.000 d) R$ 530.000 e) R$ 500.000 44) (AFRF-2003) Se a empresa utilizar o critério linear para apropriação dos

rendimentos gerados por esta operação, é correto afirmar que: a) o valor proporcional ao Imposto de Renda Retido na Fonte deve ser computado em

conta corretiva do ativo. b) em 31.12.20x1 a empresa deverá ter registrado como resultado do exercício, em

conta de Receitas Financeiras, 2/5 dos rendimentos contratados. c) os rendimentos contratados somente serão apropriados ao resultado da empresa na

ocasião do vencimento da aplicação. d) a empresa deverá registrar como Resultado de Exercícios Futuros o valor total dos

rendimentos contratados na ocasião da contratação e efetivação da operação. e) a Demonstração do Resultado do Exercício encerrado em 31.12.20x1 dessa empresa

deverá ser afetado por receitas financeiras correspondentes a 19,01% dos rendimentos.

45) (AFRF-2003) Indique a opção que não corresponde a procedimentos exigidos

pela Instrução CVM 247/96 para a determinação da base de cálculo da equivalência patrimonial.

a) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia investidora que corresponda à inclusão no custo de aquisição de ativos imobilizados no balanço patrimonial da controlada.

b) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de estoques de matérias-primas no balanço patrimonial da investidora.

c) O lucro não realizado incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de bens não de uso no balanço patrimonial de outra empresa coligada.

d) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de ativos imobilizados no balanço patrimonial da investidora.

e) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de ativos imobilizados no balanço patrimonial de outra controlada.

46) (AFRF-2003) A Cia. ABC adquire 2% do total de ações da Cia. Lavandisca. Na

ocasião da operação, o preço acordado envolvia o valor das ações e dividendos adquiridos, relativos a saldos, de Reservas e Lucros Acumulados, pré-existentes e ainda não distribuídos.

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No momento em que ocorrer o efetivo pagamento dos dividendos referentes a esses itens, o tratamento contábil dado a esse evento deverá ser:

a) creditar o valor correspondente a esse dividendo em conta de receita não operacional em contrapartida do registro do ingresso do recurso no caixa.

b) ajustar o resultado do exercício e creditar o valor correspondente a esse dividendo em conta de deságio em aquisição de investimentos permanentes em contrapartida do registro do ingresso do recurso no caixa.

c) lançar o valor correspondente a esse dividendo a crédito da conta participação societária em contrapartida do registro do ingresso do recurso no caixa.

d) registrar os dividendos recebidos como receita operacional em contrapartida ao lançamento de débito na conta caixa.

e) considerar o valor recebido como receita não operacional e debitando em contrapartida da conta ágio em investimentos societários.

47) (AFRF-2003) Entre as afirmativas a seguir, indicar aquela que faz parte dos

procedimentos efetuados pela investidora para a determinação do valor da equivalência patrimonial.

a) Reconhecer os efeitos decorrentes de classe de ações com direito preferencial ou não de dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciação na participação de lucros.

b) Reconhecer os efeitos decorrentes de classe de ações com direito preferencial de dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciação na participação de lucros.

c) Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critérios contábeis, excetuando, quando se referir a investimento no exterior.

d) Verificar os efeitos decorrentes de eventos não relevantes ocorridos no caso das demonstrações

contábeis de mesma data e efeitos postecipados. e) Admitir a exclusão do montante correspondente às participações recíprocas quando

estas apresentarem caráter eventual e irrelevância. 48) (AFRF-2003) A diferença verificada, ao final do período, entre o valor da

participação societária relevante de companhia aberta e o resultante da aplicação do percentual de sua participação no patrimônio líquido da empresa investida, é registrado como item do resultado operacional quando corresponder:

a) a eventos que provoquem diminuição do percentual de participação no capital da investida se esta for uma coligada.

b) a aumento no patrimônio líquido da empresa coligada decorrente da reavaliação de seus ativos.

c) a eventos resultantes de aumentos do percentual de participação no capital social da empresa controlada.

d) a variação cambial de investimento em coligada ou controlada e controlada no exterior.

e) a diminuições do patrimônio líquido de coligadas provocadas por reavaliações de ativos.

49) (AFRF-2003) A Cia. Jovial, controlada da Cia. Época, em um determinado

exercício reconhece como ajustes de exercícios os efeitos relevantes decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil. Neste caso, a controladora que avalia seu investimento pelo método de equivalência patrimonial, deverá:

a) registrar o efeito correspondente à sua participação em seu resultado como item operacional.

b) proceder à realização de assembléia extraordinária e dar conhecimento aos acionistas minoritários do fato ocorrido na controlada.

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c) apenas efetuar a evidenciação do fato em notas explicativas e constar em ata de assembléia extraordinária.

d) lançar também como Ajustes de Exercícios Anteriores o valor proporcional à sua participação societária.

e) apenas fazer a evidenciação do fato em notas explicativas, tendo em vista que o fato não afeta o seu resultado.

50) (Petrobras-CESPE-2004) De acordo com a CVM, equipara-se à coligada a

sociedade que participa, direta ou indiretamente, com 10% ou mais do capital votante da investida, sem controlá-la, independentemente da participação no capital total da investida. Estendem-se, portanto, a essa sociedade as disposições definidas para a coligada.

51) (Petrobras-CESPE-2004) No Brasil, por determinação legal, todos os

investimentos permanentes em coligadas e controladas, enquadradas na definição de relevantes, devem ser contabilizados de acordo com o método da equivalência patrimonial (MEP), no qual os resultados das participações são reconhecidos, mediante a aplicação do percentual de participação da investidora sobre o patrimônio líquido da investida, no momento em que tais resultados são gerados. A diferença entre o valor contabilizado e a equivalência patrimonial é contabilizada na demonstração do resultado do exercício. No MEP, não é admitida a constituição de provisão para perdas, já que o valor do investimento refletirá a participação relativa da empresa investidora no capital da investida.

52) (Petrobras-CESPE-2004) Os investimentos não-permanentes em outras

empresas devem ser avaliados pelo seu custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização de seu valor, e classificados no circulante ou no realizável a longo prazo. Pelas legilações fiscal e societária brasileiras a perda só é contabilizável e dedutível quando constituída no exercício subseqüente ao da aquisição do investimento.

53) (Petrobras-CESPE-2004) A PETROBRAS é obrigada a avaliar pelo MEP todos os

seus investimentos, ainda que irrelevantes, que consistam em ações ordinárias que representem no mínimo 16,67% do capital social da investida, formado com 1/3 de ações com direito a voto e 2/3 de ações sem direito a voto (com adaptações).

CAPÍTULO – 1

1 – E 12 – C 23 – C 34 – C 45 – A

2 – D 13 – C 24 – E 35 – B 46 – C

3 – B 14 – E 25 – A 36 – E 47 – B

4 – A 15 – C 26 – B 37 – B 48 – D

5 – E 16 – A 27 – D 38 – D 49 – A

6 – A 17 – E 28 – B 39 – D 50 – C

7 – E 18 – D 29 – D 40 – D 51 – E

8 – C 19 – C 30 – A 41 – A 52 – E

9 – A 20 – E 31 – B 42 – C 53 – C

10 – D 21 – D 32 – D 43 – E

11 – E 22 - D 33 - C 44 - B

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1

AULA 10

DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS (DOAR)

Olá, pessoal. Na aula de hoje, vamos tratar de um assunto que, na Contabilidade, deixa muito concursando sem dormir. Trata-se da Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos (DOAR), cuja obrigatoriedade é prevista na Lei das S.A.

Na próxima aula (11), resolveremos os exercícios solicitados até a aula 07. Lembramos que, nesse curso, oferecemos uma aula extra, a aula 13, somente para resolução de exercícios e dúvidas finais.

1. OBRIGATORIEDADE A Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos

(DOAR) é prevista como uma das Demonstrações Financeiras de elaboração obrigatória ao final do exercício social, com uma exceção, conforme prevê o artigo 176 da Lei 6.404/76:

Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício:






(...)

§ 6o. A companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, não superior a R$ 1.000.000,00

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2

(um milhão de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração das origens e aplicações de recursos. (Redação dada ao parágrafo pela Lei no 9.457, de 05/05/1997.)

É importante verificar o conteúdo do §6° do artigo 176, muito cobrado em provas, que libera as companhias fechadas cujo PL seja inferior a R$ 1.000.000,00 da elaboração da DOAR.

2. OBJETIVOS DA DOAR

Nas primeiras aulas do curso “Contabilidade Introdutória”, aprendemos que as origens (fontes) de recursos da empresa estão representadas no PASSIVO (Exigível e PL), enquanto que as aplicações dos recursos situam-se no ATIVO. Vimos também que, conforme a Equação Fundamental do Patrimônio (A = P + PL), o total das origens (P + PL) equivale ao total das aplicações (Ativo). Em outro ponto (lançamento) vimos que as origens são creditadas e as aplicações creditadas.

Pois bem. A empresa necessita dessa informação com um pouco mais de refino. Ela quer saber, no curto prazo (no próximo exercício ou nos próximos 360 dias), como está sua situação financeira, ou seja, se está com uma folga financeira no curto prazo, ou, por outro lado, se está financiando seus investimentos com utilização do disponível ou com financiamentos de curto prazo.

Então, a sociedade quer saber como está a relação entre financiamentos e investimentos, sendo necessária a distinção dos valores de curto e de longo prazos. Com isso surge o conceito de capital circulante líquido (CCL), ou capital de giro líquido.

O capital circulante líquido (CCL) equivale à diferença entre o ativo circulante (AC) e o passivo circulante (PC). Assim, temos a fórmula básica:

CCL = AC – PC

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3

AC > PC CCL positivo ou próprio AC < PC CCL negativo ou de terceiros AC = PC CCL nulo

Para efeito de DOAR, quando o capital circulante líquido for aumentado, significa que a empresa obteve recursos de longo prazo em quantidade superior às aplicações efetuadas, sendo essa diferença utilizada para aumentar o valor o ativo circulante e/ou reduzir o valor do passivo circulante, gerando um aumento no capital circulante líquido.

De forma análoga, se as fontes de financiamento de longo prazo da empresa (origens) forem insuficientes para a realização das aplicações de longo prazo, significa que a empresa teve de lançar mão de recursos do circulante para financiar tais aplicações. Isso tem como resultado uma redução do capital circulante líquido no período.

Parece um pouco complicado, né? Vamos tentar descomplicar, com o exemplo abaixo.

Situação em 31.12.20X3

ATIVO PASSIVO

AC 30.000 PC 20.000

ARLP 20.000 PELP 40.000

AP 50.000 REF 10.000

PL 30.000

TOTAL 100.000 TOTAL 100.000

Situação em 31.12.20X4

ATIVO PASSIVO

AC 40.000 PC 25.000

ARLP 20.000 PELP 50.000

AP 60.000 REF 10.000

PL 35.000

TOTAL 120.000 TOTAL 120.000

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Vejamos, o capital circulante líquido (CCL), passou de R$ 10.000,00 em 31/12/20X3, para R$ 15.000,00 em 31/12/20X4. A variação positiva foi de R$ 5.000,00. Isso quer dizer que as origens (financiamentos) obtidas no longo prazo superaram as aplicações de longo prazo, fazendo com que o excesso gerasse um aumento no capital circulante líquido.

Reparem, no exemplo acima, que a variação do CCL, que foi de R$ 5.000,00, pode ser obtida de outra forma, qual seja, pela variação da diferença entre as fontes de financiamentos de longo prazo e as aplicações de longo prazo. Vejam a tabela abaixo, onde temos as aplicações (A) e as origens (O):

20X3 20X4 Variação

AC 30.000 40.000 10.000

PC 20.000 25.000 5.000

CCL = AC – PC 10.000 15.000 5.000

(A) = ARLP+ AP 70.000 80.000 10.000

(O) = PELP + REF + PL 80.000 95.000 15.000

(O) – (A) 10.000 15.000 5.000

Reparem que, em cada período, o valor do capital circulante líquido (CCL = AC – PC) é exatamente igual à diferença entre as origens de longo prazo, ou não-circulantes (PELP + REF + PL) e as aplicações de longo prazo ou não-circulantes (ARLP + AP). E nem poderia ser diferente! Basta substituir na equação fundamental do patrimônio. Vejamos:

A – P = PL

Mas

A = AC + ARLP + AP

P = PC + PELP + REF

Então:

A – P = PL

AC + ARLP + AP – (PC + PELP + REF) = PL

AC – PC = PELP + REF + PL – (ARLP + AP)

Chamaremos

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Ativo não-circulante (ANC) = ARLP + AP

Passivo não-circulante (PNC) = PELP + REF + PL

Pronto! Chegamos a:

CCL = AC – PC = PNC – ANC

Pessoal, essa fórmula vai ajudar muito vocês! Isso porque, logo em seguida, veremos a estrutura da DOAR segundo a Lei das S.A., que determina a sua elaboração pelo método indireto, ou seja, ao invés de relacionar as operações que afetam o ativo e o passivo circulantes, serão evidenciadas as operações que afetam o ativo e o passivo não-circulantes.

O objetivo final da DOAR será, então, apurar a variação do capital circulante líquido no período. No exemplo acima, verificamos que a variação foi de R$ 5.000,00, positiva, pois o valor do CCL em 31/12/20X4 foi superior ao valor do CCL em 31/12/20X3.

3. A ESTRUTURA DA DOAR NA LEI DAS S.A.

Vejamos, pois, a transcrição do dispositivo societário, referente à DOAR:

Art. 188 – A demonstração das origens e aplicações dos recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia, discriminando:

I – as origens dos recursos, agrupadas em:

a) lucro do exercício, acrescido de depreciação, amorti-zação ou exaustão e ajustado pela variação nos resultados de exercícios futuros;

b) realização do capital social e contribuições para reservas de capital;

c) recursos de terceiros, originários do aumento do passivo exigível a longo prazo, da redução do ativo realizável a longo prazo e da alienação de investimentos e direitos do ativo imobilizado.

II – as aplicações de recursos, agrupadas em:

a) dividendos distribuídos;

b) aquisição de direitos do ativo imobilizado;

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d) redução do passivo exigível a longo prazo.

III – o excesso ou insuficiência das origens de recursos em relação às aplicações, representando aumento ou redução do capital circulante líquido;

IV – os saldos, no inicio e no fim do exercício, do ativo e do passivo circulantes, o montante do capital circulante Líquido e o seu aumento ou redução durante o exercício.

Vê-se, pelo dispositivo acima, que a DOAR deve ser elaborada somente após o balanço patrimonial e a demonstração do resultado do exercício, pois utiliza valores evidenciados por estes demonstrativos.

4. ORIGENS DOS RECURSOS Feitas as considerações acima, podemos afirmar que as

origens de recursos são aquelas operações que trazem para a empresa uma elevação do seu capital circulante líquido, que ocorre por meio de aumento dos financiamentos de longo prazo em valor maior que os investimentos de longo prazo.

Como já comentado, a DOAR será evidenciada não por cada operação que gerar alteração no ativo circulante ou passivo circulante, mas sim pelas operações que modificarem o ativo e o passivo não-circulantes.

E a Lei seguiu exatamente essa linha, conforme visto acima. A principal origem de recursos de qualquer entidade comercial é a sua própria operação, ou seja, os resultados positivos obtidos com a venda de produtos, mercadorias ou serviços.

Porém, os resultados obtidos pela sociedade não são a única origem de recursos para financiar os investimentos de curto prazo. A empresa pode obter financiamentos de longo prazo, novos aportes de capital por parte dos sócios, alienar bens do seu ativo permanente etc. Vejamos então as origens.

4.1. RECURSOS ORIUNDOS DAS OPERAÇÕES

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Estamos falando do inciso I, alínea “a”, do artigo 188 da Lei das S.A. As receitas são a principal origem de recursos, enquanto que as despesas configuram-se em aplicações. A Lei, por sua vez, optou por incluir na estrutura da DOAR o resultado do exercício, ao invés da relação de receitas e despesas, pelo simples fato de que seria inviável uma demonstração que relacionasse todas as receitas e despesas do período. A isso se chama método indireto de elaboração da DOAR.

Porém, vê-se que o resultado pode ser positivo (lucro) ou negativo (prejuízo). O diploma legal só cita a hipótese de lucro do exercício, enquadrando-o como uma origem, o que faz todo sentido. Mas, e se for um prejuízo? Apesar de a Lei não tratar do assunto, a doutrina vem se manifestando favoravelmente à idéia de que, caso o resultado líquido do período (ajustado) seja negativo, configurando um prejuízo, esse valor seria lançado como uma aplicação de recursos, e não como uma origem negativa.

Reparem que incluímos o termo “ajustado” entre parêntesis, logo após o resultado do exercício. O que quer dizer isso, afinal? Se tomarmos como verdade absoluta que o lucro é origem e o prejuízo é aplicação, estamos considerando que tudo aquilo que é receita aumenta o capital circulante líquido, enquanto que as despesas reduzem o capital circulante líquido.

Isso é quase sempre verdadeiro! Vejam o lançamento referente ao recebimento, em dinheiro, pela prestação de serviços por parte da empresa:

D – CAIXA (AC)

C – RECEITA DE SERVIÇOS

O lançamento está afetando positivamente o CCL, pois está entrando dinheiro no caixa, que é conta de ativo circulante.

Já uma despesa com energia elétrica, por exemplo, gera:

D – DESPESA COM ENERGIA ELÉTRICA

C – CAIXA (AC)

O lançamento acima reduz o CCL, pois reduz o saldo da conta caixa, que é do ativo circulante.

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Ocorre que há operações que afetam o resultado, que não necessariamente alteram o capital circulante líquido. Sendo assim, os valores relativos a essas operações devem ser excluídos (expurgados) do resultado, para efeito de DOAR.

No artigo 188, I, “a”, a Lei 6.404/76 previu apenas dois casos de ajustes, quais sejam, depreciação/amortização/exaustão e a variação nos resultados de exercícios futuros. Porém, existem diversas outras situações passíveis de ajustes no resultado para a DOAR, como veremos a seguir:

a) as quotas de depreciação, amortização ou exaustão:

Vimos que as despesas são consideradas como aplicações de recursos, por afetarem negativamente o capital circulante líquido. Mas vejam o lançamento da contabilização de um encargo de depreciação no período no valor de R$ 1.000,00 (esperamos que, a essa altura, vocês já dominem bem esse lançamento).

Débito: encargo de depreciação (despesa) $1.000,00 Crédito: depreciação acumulada (ativo permanente)$1.000,00

Vejam que o resultado do exercício foi reduzido em $ 1.000,00. Porém, como não houve redução de conta do ativo circulante, mas sim do ativo permanente, esse lançamento não afetou o capital circulante líquido!

A despesa (encargo) com depreciação está contabilizada no resultado, como um dos itens da DOAR. Então, precisamos “ajustar” esse resultado, expurgando o efeito da depreciação, que, como vimos, não gerou uma aplicação de recursos.

Como fazemos isso? Ora, se a despesa com depreciação reduziu o resultado em $ 1.000,00, devemos somar exatamente este valor ao resultado ajustado. Esse procedimento vale também para as despesas com amortização e exaustão.

b) os ajustes decorrentes de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial:

A essa altura, vocês já aprenderam a contabilizar os lançamentos de ajustes relativos aos investimentos avaliados pela equivalência patrimonial. Caso a investidora apure um ganho de $ 5.000,00 como equivalência patrimonial, operação que configura uma receita operacional, teremos o lançamento:

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D – Participações Permanentes (AP) $ 5.000,00

C – Ganhos por EQP (receita) $ 5.000,00

Bom, tivemos uma receita, que afetou positivamente o resultado. Mas essa operação também não afetou o capital circulante líquido, pois a contrapartida do lançamento foi a débito de uma conta do ativo permanente. Então, analogamente ao procedimento adotado na depreciação, devemos expurgar os seus efeitos para ajustar o resultado.

Se a receita com EQP afetou positivamente o resultado, devemos reduzir o resultado desse valor visando ajustá-lo.

E se houvesse uma perda com equivalência patrimonial? Nesse caso, como a perda reduziu o resultado, para expurgarmos deveríamos somar o valor da perda com EQP ao resultado ajustado.

Lembrem-se de que a lei não cita esse ajuste na alínea “a” do inciso I do artigo 188.

c) as provisões para perdas prováveis na realização de investimentos de caráter permanente:

Vejam o lançamento da constituição de provisões para perdas prováveis na realização de investimentos de caráter permanente (PPIP):

D – Despesa com provisão para perdas (despesa)

C – Provisão para PPIP (AP)

Agora ficou fácil, né? O ajuste é o mesmo que se faz para a depreciação, ou seja, se reduziu o resultado mas não afetou o CCL, devemos somá-lo ao resultado ajustado para a DOAR.

c) as receitas e despesas de variações monetárias ativas e passivas de longo prazo:

Também já aprendemos a contabilizar as variações monetárias nos empréstimos e nas aplicações financeiras. No caso de um empréstimo obtido de longo prazo, o lançamento será:

D – Variação monetária passiva (despesa)

C – Empréstimos Obtidos (PELP)

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O procedimento é o mesmo que o adotado para a depreciação, ou seja, a despesa afetou o resultado, para menos; porém a contrapartida não gerou redução do CCL, então não podemos considerar esse fato como uma aplicação. Devemos expurgar seus efeitos, somando seu valor ao resultado ajustado.

Se fosse uma variação monetária ativa de longo prazo, seria uma receita em contrapartida a uma aplicação financeira de longo prazo (ARLP):

C – Aplicações Financeiras (ARLP)

D – Variação monetária ativa (receita)

Como o lançamento não afetou o CCL, devemos expurgar seus efeitos do resultado ajustado para DOAR, reduzindo o seu valor.

Nesse ponto, você já deve ter percebido a sistemática da coisa. E é o que queremos, pois não adianta decorar os ajustes caso a caso, sem entender porque estão sendo feitos.

É uma questão de lógica: analisam-se as operações que afetaram o resultado (receita ou despesa). As receitas são, em princípio, origens, enquanto que as despesas são aplicações de recursos, que afetam o capital circulante líquido. A estrutura da DOAR indica que o resultado, se positivo, é uma origem; se negativo, é uma aplicação.

Porém, vimos que nem todas as transações que afetaram o resultado alteraram o CCL. Então, devemos ajustar o resultado, da seguinte forma: as despesas que não geram como contrapartidas reduções do CCL devem ser somadas ao resultado ajustado, enquanto que as receitas que não geraram como contrapartidas aumentos do CCL devem ser excluídas do resultado ajustado para DOAR. Isso vai valer para outros casos, mesmo que não previstos na lei.

d) variação nos resultados de exercícios futuros:

É importantíssima a verificação do efeito produzido pelos resultados de exercícios futuros, que, inclusive, foram citados no artigo 188, I “a”, como um dos ajustes ao resultado para DOAR, juntamente com a depreciação.

Esse grupo (REF) foi analisado em aulas anteriores. Se refere a receitas recebidas antecipadamente, deduzidas das despesas correspondentes, sobre as quais não pese obrigação de prestar serviço, entregar mercadoria, nem caiba devolução do valor antecipado.

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Bom, o fato é que uma receita antecipada (exemplo: aluguéis recebidos antecipadamente) lançada no grupo REF afetará o CCL, pois gerará entrada de dinheiro no caixa. Vejam:

D – CAIXA (AC)

C – ALUGUÉIS ATIVOS A VENCER (REF)

Reparem que o ativo circulante, e conseqüentemente o capital circulante líquido, sofreram aumento nessa operação, em virtude do débito na conta Caixa. Assim, trata-se de uma origem de recursos. Porém, esse valor não foi lançado no resultado, devido ao princípio da competência. Por esse motivo, a Lei das S.A., em seu artigo 188, I, “a”, contempla o referido grupo como ajuste ao resultado líquido para efeito de DOAR.

Aqui temos situação oposta aos casos anteriores. Com relação a depreciação, variação monetária de longo prazo, que ajuste fizemos? Os valores foram lançados no resultado, porém não afetaram o CCL. Então, tivemos que expurgar tais valores para apurar o resultado ajustado para DOAR.

Já no caso do resultado de exercícios futuros, é o contrário. Os valores não estão no resultado, porém, afetam o capital circulante líquido. Então devemos, para ajustar o resultado, somar a variação dos resultados futuros, se positiva, e reduzir, se negativa.

4.1.1 RESUMO

O resultado líquido positivo é a principal origem de recursos da empresa, porém, somente após o ajuste efetuado para efeito de DOAR. Ademais, se o resultado líquido ajustado for negativo, será considerado como uma aplicação de recursos.

Vale lembrar também que, tendo em vista que os ajustes podem ser positivos ou negativos, poderemos ter o caso de lucro líquido no exercício com resultado ajustado negativo, ou ainda, prejuízo líquido no exercício e resultado ajustado positivo.

Vejam os principais ajustes:

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CÁLCULO DO RESULTADO LÍQUIDO AJUSTADO PARA DOAR

Resultado líquido do exercício (+) Despesas de depreciação, amortização, exaustão (+) Aumentos no resultado de exercícios futuros (+) Perda por equivalência patrimonial (+) Variação monetária passiva de longo prazo (+) Prejuízo na venda de bens e direitos do ativo permanente (*) (-) Reduções no resultado de exercícios futuros (-) Ganhos por equivalência patrimonial (-) Variação monetária ativa de longo prazo (-) Lucro na venda de bens e direitos do ativo permanente (*) (+/-) Outros Ajustes (=) Resultado Líquido Ajustado para DOAR

(*) Será explicado mais adiante

OBS: Outros ajustes poderão vir a ser efetuados. O importante é entender os critérios para determinar quando há necessidade de ajuste, conforme explicações anteriores.

Exemplo: Calcular o resultado ajustado para DOAR:

Lucro líquido do exercício Encargos de depreciação Variação negativa dos resultados de exercícios futuros Perdas em investimentos da equivalência patrimonial Variação monetária ativa de LP Variação monetária passiva de CP

600.000,00 200.000,00

280.000,00

170.000,00 20.000,00 10.000,00

Resolução:

Ajustando o resultado segundo o que aprendemos:

Lucro líquido do exercício (+) Encargos de depreciação (-) Variação negativa dos resultados de exercícios futuros (+) Perdas em investimentos da equivalência patrimonial (-) Variação monetária ativa de LP Resultado ajustado

600.000,00 200.000,00

(280.000,00)

170.000,00 (20.000,00)

670.000,00

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Os dados acima levaram a um resultado ajustado para DOAR positivo, correspondendo, portanto, a uma origem de recursos.

Reparem que a variação monetária de curto prazo não entra como ajuste, pois a sua apropriação de fato afeta o CCL, para mais, se ativa, ou para menos, se passiva.

4.2. RECURSOS PRÓPRIOS

Pessoal, não se percam! Estamos falando de origens de recursos, ou seja, operações que aumentaram o capital circulante líquido. Já vimos as origens de recursos oriundas das operações, por meio do cálculo do resultado líquido ajustado para DOAR, previstas no artigo 188, I, “a”, da Lei 6.404/76.

Agora veremos os recursos próprios, previstos no artigo 188, I, “b”, da Lei das S.A. São os recursos que advém dos próprios sócios ou de terceiros que contribuam para aumentar o capital. A integralização de capital (já subscrito) em dinheiro levará ao seguinte lançamento:

D – Caixa (AC)

C – Capital a Realizar (PL)

Vemos que o capital circulante líquido está sofrendo aumento, portanto trata-se de uma origem de recursos. O mesmo pode-se dizer dos ingressos lançados como reservas de capital, cujo lançamento é:

D – Caixa (AC)

C – Reservas de Capital (PL)

A essa altura, alguns alunos já devem estar se perguntando: ora, mas e se a contribuição for em bens para o ativo permanente, e não em dinheiro? Aí não afetaria o CCL! Seria considerada uma origem assim mesmo? Muito bem pra quem já teve essa dúvida. A resposta virá logo em seguida, quando analisarmos as origens e aplicações que não afetam o CCL, mas aparecem na DOAR, pois se trata de operações que representam uma origem e uma aplicação ao mesmo tempo.

4.3. RECURSOS DE TERCEIROS

Estas origens provêm de empréstimos obtidos a longo prazo, representando um aumento do PELP, ou uma redução do ativo realizável

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a longo prazo ou permanente (baixa). Estão previstas no artigo 188, I, “c”, da Lei das S.A.

Vejamos os casos.

4.3.1 AUMENTOS NO PASSIVO EXIGÍVEL A LP

Os aumentos do passivo exigível a longo prazo representam recursos obtidos para pagamento no longo prazo, que serão utilizados no curto prazo, fazendo aumentar o capital circulante líquido. Assim, vejam o lançamento da obtenção de um empréstimo a longo prazo:

D – Caixa (AC)

C – Empréstimos a Pagar (PELP)

O lançamento acima propiciou um aumento no CCL, configurando uma origem de recursos.

4.3.2 REDUÇÃO DO ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

O valor pelo qual o grupo Ativo Realizável a Longo Prazo foi reduzido passou para o curto prazo, fazendo aumentar o CCL, como a transferência de uma duplicata de longo prazo para curto prazo, em função da virada de um exercício contábil.

D – Duplicatas a Receber (AC)

C – Duplicatas a Receber (ARLP)

4.3.3 VENDA DE BENS DO ATIVO PERMANENTE

A receita auferida pela venda de bens do ativo permanente configurará uma entrada de recursos no Caixa (origem). Porém, a transação pode gerar lucro ou prejuízo (não operacional). Como o resultado das operações está computado no primeiro item da DOAR (resultado líquido ajustado), devemos fazer uma observação para contabilizar as operações com venda de bens do ativo permanente.

Suponha um terreno contabilizado por R$ 20.000,00. Esse é o seu valor contábil. Caso a empresa o venda por R$ 35.000,00, em dinheiro, está claro que a mesma está obtendo um lucro na operação. O lançamento é:

D – Caixa (AC) R$ 35.000,00

C – Imóveis (AP) R$ 20.000,00

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C – Lucro na venda do AP (receita NOP) R$ 15.000,00

Bom, vê-se que o capital circulante líquido foi aumentado de R$ 35.000,00, certo? Certo. Só que os R$ 15.000,00 referentes ao lucro na transação já estão incluídos no resultado líquido do exercício. Supondo que este resultado tenha sido de R$ 200.000,00, para corretamente contabilizar as origens do período devemos calcular:

Resultado Líquido do Exercício R$ 200.000,00

AJUSTES

(-) Lucro na venda do AP (R$ 15.000,00)

(=) Resultado Ajustado para DOAR R$ 185.000,00

Outras Origens

(+) Venda de bens do AP R$ 35.000,00

Total das Origens R$ 220.000,00

Excluímos o lucro na venda de bens do AP do resultado para que este não influenciasse duas vezes o valor das origens. Analogamente, caso houvesse prejuízo (perda) na venda de bens do AP deveríamos somar o valor ao resultado ajustado para DOAR.

5. APLICAÇÕES DE RECURSOS As aplicações de recursos representam as transações que

reduziram o capital circulante líquido. Estão previstas no artigo 188, II, da Lei das S.A.

5.1. RECURSOS APLICADOS NAS OPERAÇÕES

Apesar de a Lei das S.A. não prever expressamente o prejuízo do exercício como uma aplicação de recursos, entendemos que, caso após o ajuste houver um resultado ajustado negativo, este deve ser considerado como o primeiro item das aplicações de recursos. E isso pode ocorrer mesmo quando houver lucro no exercício.

Exemplo: Para melhor compreensão, imaginemos a seguinte situação:

Lucro líquido do exercício Despesas com amortização e depreciação Lucro na venda de bens do AP

100.000,00 20.000,00 90.000,00

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Variação monetária ativa de longo prazo Variação positiva dos resultados de exercícios futuros

50.000,00 10.000,00

Para chegarmos ao valor do resultado ajustado devemos calcular:

Lucro líquido do exercício (+) Despesas com amortização e depreciação (-) Lucro na venda de bens do AP (-) Variação monetária ativa de longo prazo (+) Variação positiva dos resultados de exercícios futuros (=) Resultado Ajustado para DOAR

100.000,00 20.000,00

(90.000,00) (50.000,00)

10.000,00 (10.000,00)

Assim, apesar de ter havido lucro contábil no período, após os ajustes, verificamos que o resultado ajustado ficou negativo. Sendo assim, deve figurar como uma aplicação de recursos, e não como origem.

5.2. DIVIDENDOS DISTRIBUÍDOS

O pagamento dos dividendos representa a remuneração aos acionistas pelo capital aplicado. O método de cálculo dos dividendos será visto mais adiante. Por hora, nos concentraremos no efeito que a destinação dos dividendos gera no capital circulante líquido.

No momento em que os dividendos são destinados, uma parcela dos lucros da empresa é deslocada do patrimônio líquido para o passivo circulante, uma vez que o pagamento dos dividendos deve ser efetuado em até 60 dias após o balanço.

Exemplo: Quando a empresa destinar R$ 30.000,00 como dividendos a pagar, efetuará o seguinte lançamento:

D - Lucros acumulados (PL) R$ 10.000,00 C - Dividendos a distribuir (PC) R$ 10.000,00

Como o lançamento acima provocou aumento no passivo circulante, automaticamente reduziu o capital circulante líquido, sendo por isso considerado uma aplicação de recursos, estando previsto no artigo 188, II, “a” da Lei das S.A.

5.3. AQUISIÇÃO DE ATIVOS DE LONGO PRAZO

A Lei das S.A. prevê, no artigo 188, II, “b” e “c”, que as entradas para o ativo não circulante serão consideradas aplicações de

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recursos. Os ativos de longo prazo ou ativos não-circulantes são o ativo realizável a longo prazo e o ativo permanente.

Quando esses grupos sofrem aumento é porque, normalmente, foram utilizados recursos de curto prazo, seja por redução do ativo circulante, seja por aumento do passivo circulante.

Vejam:

5.3.1. Aquisição de bens e direitos integrantes do ativo permanente

São as compras de bens para o grupo investimentos, imobilizado ou aplicações de recursos no diferido. Exemplo: Compra de veículos de uso no valor de R$ 40.000,00, à vista:

D – Veículos (AP) R$ 40.000,00

D – Caixa (AC) R$ 40.000,00

O lançamento acima reduziu o CCL, portanto configura uma aplicação de recursos.

5.3.2. Aumento do ARLP

O aumento no ARLP normalmente representa que as concessões de créditos de longo prazo no período superaram os recebimentos, fazendo com que o ativo circulante fosse reduzido, assim como o capital circulante líquido.

5.4. REDUÇÃO DO PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO

A situação de redução do saldo das exigibilidades de longo prazo implica que algumas delas foram pagas ou transferidas para o passivo circulante, devido à virada do exercício.

Exemplo: Transferência de empréstimo de longo prazo para o curto prazo, por conta da virada do ano.

D – Empréstimos Bancários (PELP)

C – Empréstimos Bancários (PC)

O lançamento acima leva a um aumento no passivo circulante, conseqüentemente reduzindo o capital circulante líquido, configurando uma aplicação de recursos.

5.5. OUTRAS APLICAÇÕES

Como já vimos, algumas situações de origens não estão previstas expressamente na Lei das S.A. Da mesma forma, há

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operações que representam aplicações de recursos que não constam no referido diploma legal. Uma delas é o pagamento de dividendos antecipados aos acionistas. Esse fato é representado por crédito no caixa da empresa em contrapartida a débito na conta Dividendos Antecipados, que é retificadora do patrimônio líquido.

6. OPERAÇOES QUE NÃO AFETAM O CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO

Vocês já perceberam que, para exemplificar as origens e operações acima, utilizamos sempre como contrapartida uma conta do circulante, como por exemplo, a compra de veículos para uso, cujo lançamento foi:

D – Veículos (AP)

C – Caixa (AC)

Dissemos que essa transação representava uma aplicação de recursos, porque a contrapartida reduzia o ativo circulante (crédito no Caixa) , conseqüentemente reduzindo o capital circulante líquido.

E podem ter certeza de que é uma aplicação de recursos. Mas e se a compra for a longo prazo? Aí o lançamento seria:

D – Veículos (AP)

C – Títulos a Pagar (PELP)

Bom, nesse caso, teremos uma aplicação de recursos pelo aumento do AP, e uma origem de recursos, pelo aumento do PELP, simultaneamente! É óbvio que esta transação como um todo não afetará o capital circulante líquido, pois este será aumentado e reduzido de um mesmo valor. Porém, interessa-nos saber (para as questões de provas, principalmente) os valores individuais do total das origens e do total das aplicações.

Nessa mesma linha, outros fatos importantes, como o visto acima, podem não afetar o CCL, mas certamente constarão na DOAR como origens e aplicações ao mesmo tempo. São exemplos:

I) a integralização de capital com bens de uso, ou seja, do ativo permanente. O lançamento será:

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D – Imóveis (AP) [aplicação]

C – Capital Social [origem]

II) compra de bens do ativo imobilizado por meio de financiamento de longo prazo. O lançamento é:

D – Bens de uso (AP) [aplicação]

C – Títulos a Pagar (PELP) [origem]

É importantíssimo lembrar que o método de elaboração da DOAR mais comum é o método indireto, que é o que estamos vendo, ou seja, apuram-se somente as operações que aumentaram ou reduziram os ativos não circulantes (ARLP e AP) e os passivos não-circulantes (PELP e PL).

Assim, as transações que movimentem somente o ativo circulante e/ou o passivo circulante também não afetam o CCL, porém não aparecerão na DOAR, ao contrário das operações vistas acima que movimentam somente ativos e passivos não-circulantes. Então a compra de mercadorias à vista ou a curto prazo é uma transação que não representa nem origem nem obrigação.

7. QUADRO ESQUEMÁTICO E ESTRUTURA DA DOAR

Considerando todas as situações relacionadas acima, podemos considerar que as origens e aplicações se relacionam da forma abaixo:

APLICAÇÕES DE RECURSOS ORIGENS DE RECURSOS

Reduzem o CCL Aumentam o CCL

AUMENTO NO ATIVO NÃO-CIRCULANTE

AUMENTO NO PASSIVO NÃO-CIRCULANTE

DIMINUIÇÃO NO PASSIVO NÃO-CIRCULANTE

DIMINUIÇÃO NO ATIVO NÃO-CIRCULANTE

A estrutura da DOAR, conforme a Lei das S.A., complementada pelas informações prestadas, ficará:

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Estrutura da DOAR

1 – Origens de Recursos a) Resultado líquido do exercício (+) Despesas de depreciação, amortização, exaustão (+) Aumentos no resultado de exercícios futuros (+) Perda por equivalência patrimonial (+) Variação monetária passiva de longo prazo (+) Prejuízo na venda de bens e direitos do ativo permanente (-) Reduções no resultado de exercícios futuros (-) Ganhos por equivalência patrimonial (-) Variação monetária ativa de longo prazo (-) Lucro na venda de bens e direitos do ativo permanente (=) Lucro ajustado (se der negativo, vira aplicação)

b) Realização do capital social e contribuições para reservas de capital

c) Redução de bens e direitos do ativo realizável a longo prazo d) Venda de bens ou direitos do ativo permanente e) Aumento do passivo exigível a longo prazo

2 – Aplicações de Recursos a) Dividendos pagos, propostos ou creditados b) Aquisição de bens e direitos do ativo realizável a longo prazo c) Aquisição de bens e direitos do permanente d) Redução do passivo exigível a longo prazo e) Redução do PL (ações em tesouraria, dividendos antecipados)

3 – Aumento ou redução no CCL

4 – Saldo inicial e final do CCL

8. VARIAÇÃO DO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO Ao final da DOAR será evidenciada a variação do capital

circulante líquido (saldo final menos o saldo inicial). Esse valor é de extrema importância. Pode ser positivo ou negativo. Se positivo, significa que a empresa não aplicou todos os recursos recebidos de suas origens, sendo o excesso utilizado para elevar o ativo circulante e/ou reduzir o passivo circulante.

Se a variação do CCL for negativa, a empresa consumiu (aplicou) mais recursos do que os obtidos com as origens, tendo de lançar mão de seus ativos circulantes e/ou assumir dívidas de curto prazo (aumento do passivo circulante).

Vejam o esquema abaixo sobre a variação do CCL:

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∆ CCL = CCL final – CCL inicial

∆ CCL = ORIGENS - APLICAÇÕES

CCLfinal > CCLinicial Aumento do CCL Origens > AplicaçõesCCLfinal < CCLinicial Redução do CCL Origens < AplicaçõesCCLfinal = CCLinicial CCL invariável Origens = Aplicações

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9. EXEMPLO COMPLETO Considere os dados abaixo da empresa OPERANDO S/A,

referentes ao final do exercício de 20X3:

BALANÇO PATRIMONIAL EM 31/12/20X3

ATIVO Ativo circulante Caixa Bancos c/ movimento Duplicatas a receber (-) Duplicatas Descontadas Estoques ......Despesas Antecipadas Ativo realizável a longo prazo Duplicatas a receber Ativo permanente Investimentos Participações societárias ......Obras de Arte Imobilizado Imóveis (-) Depreciação acumulada Veículos (-) Depreciação acumulada .Diferido Despesas Pré-Operacionais (-) Amortização acumulada TOTAL DO ATIVO

150,00 300,00

3.500,00 (1.000,00)

2.800,00 1.000,00

1.500,00 2.000,00

3.000,00 (300,00)

10.000,00 (2.000,00)

500,00

(100,00)

6.750,00

2.500,00

3.500,00

10.700,00

400,00

23.850,00 PASSIVO Passivo circulante Fornecedores Empréstimos Bancários Passivo exigível a longo prazo Empréstimos Bancários Resultado de exercícios futuros Receitas de exercícios futuros (-) Custos e despesas - REF Patrimônio líquido Capital social (-) Capital a Realizar ......Reserva de reavaliação Lucros acumulados TOTAL DO PASSIVO

5.000,00 2.000,00

600,00 (200,00)

12.000,00 (2.000,00)

1.000,00 2.450,00

7.000,00

3.000,00

400,00

13.450,00

23.850,00

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Operações realizadas durante o exercício de 20X4:

1) vendas de todo o estoque, pelo valor de R$ 9.000,00, sendo 1/3 em dinheiro, 1/3 para recebimento no curto prazo, e 1/3 para o longo prazo;

2) pagamento a fornecedores no valor de R$ 2.000,00 em dinheiro;

3) transferência para o ativo circulante de R$ 1.000,00 de duplicatas a receber de longo prazo;

4) apropriação da depreciação de imóveis (R$ 100,00), e de veículos (R$ 2.000,00);

5) alienação de uma participação societária de valor contábil R$ 1.000,00 por R$ 1.200,00, recebendo em dinheiro;

6) pagamento em dinheiro de despesas do exercício no valor de R$ 1.500,00, e apropriação de despesas antecipadas no valor de R$ 500,00;

7) transferência de empréstimos bancários do passivo exigível a longo prazo para o circulante, no valor de R$ 600,00;

8) realização de 50% dos resultados de exercícios futuros;

9) integralização de capital social, sendo R$ 500,00 em móveis e R$ 500,00 em dinheiro;

10) recebimento de duplicatas no valor de R$ 1.000,00, em dinheiro;

11) proposta de distribuição de R$ 300,00 aos acionistas;

12) provisão para imposto de renda e CSSL no valor de R$ 100,00;

13) o saldo remanescente do resultado do exercício foi transferido para a conta de lucros acumulados.

Como exercício, vocês devem realizar todos os lançamentos acima, no Razão (não se esqueçam dos saldos iniciais). Dá pra ir direto às demonstrações, porém é mais seguro fazer os lançamentos no Diário e no Razão e pegar os saldos de cada conta, levantando ainda o balancete de verificação ao final. Havendo dúvidas em algum dos lançamentos, que são simples, estamos aí para tirá-las, no fórum.

Lançamento 1:

D – Caixa R$ 3.000,00

D – Duplicatas a Receber (AC) R$ 3.000,00

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D – Duplicatas a Receber (ARLP) R$ 3.000,00

C – Receita de Vendas R$ 9.000,00

D – CMV R$ 2.800,00

C – Estoques R$ 2.800,00

Lançamento 2:

D – Fornecedores R$ 2.000,00

C – Caixa R$ 2.000,00

Lançamento 3:

D – Duplicatas a Receber (AC) R$ 1.000,00

C – Duplicatas a Receber (ARLP) R$ 1.000,00

Lançamento 4:

D – Encargos de depreciação R$ 100,00

C – Depreciação Acumulada – Imóveis R$ 100,00

D – Encargos de depreciação R$ 2.000,00

C – Depreciação Acumulada – Veículos R$ 2.000,00

Lançamento 5:

D – Caixa R$ 1.200,00

C – Participações Societárias R$ 1.000,00

C – Ganho na alienação do AP R$ 200,00

Lançamento 6:

D – Despesas R$ 2.000,00

C – Despesas Antecipadas R$ 500,00

C – Caixa R$ 1.500,00

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Lançamento 7:

D – Empréstimos Bancários (PELP) R$ 600,00

C – Empréstimos Bancários (PC) R$ 600,00

Lançamento 8:

D – Receitas de Exercícios Futuros R$ 300,00

C – Custos e Despesas – REF R$ 100,00

C – Receitas do Exercício R$ 200,00

Lançamento 9:

D – Móveis (AP) R$ 500,00

D – Caixa R$ 500,00

C – Capital a Realizar R$ 1.000,00

Lançamento 10:

D – Caixa R$ 1.000,00

C – Duplicatas a Receber (AC) R$ 1.000,00

Lançamento 11:

D – LPA R$ 300,00

C – Dividendos a Distribuir (PC) R$ ..300,00

Lançamento 12:

D – Resultado do Exercício R$ 100,00

C – Provisão para IR e CSSL (PC) R$ ..100,00

Lançamento 13 (veja a DRE):

D – Resultado do Exercício R$ 2.400,00

C – LPA R$ 2.400,00

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Assim, após os lançamentos contábeis dos fatos acima, a empresa apurou o seguinte resultado:

OPERANDO S/A

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO PERÍODO DE 01/01/20X4 a 31/12/20X4

Receita da venda de mercadorias ( - ) Custo das mercadorias vendidas Lucro Bruto (-) Despesas depreciação (-) Outras despesas operacionais (+) realização 50% REF líquido Lucro operacional (+) Receitas não-operacionais ( -) Despesas não-operacionais Lucro líquido antes IR / CSSL ( -) Provisão p/ contribuição social s/ lucro Lucro líquido do exercício

9.000,00 (2.800,00)

6.200,00 (2.100,00) (2.000,00)

200,00 2.300,00 1.200,00

(1.000,00) 2.500,00

100,00 2.400,00

O balanço após as operações acima ficou:

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OPERANDO S/A BALANÇO PATRIMONIAL EM 31/12/20X4

ATIVO Ativo circulante Caixa Bancos c/ movimento Duplicatas a receber ......(-) Duplicatas Descontadas ......Despesas Antecipadas Ativo realizável a longo prazo Duplicatas a receber Ativo permanente Investimentos Part. Societárias ......Obras de Arte Imobilizado Imóveis (-) Dep. acumulada Móveis e utensílios ......Veículos (-) Dep. acumulada Diferido Despesas Pré-Operacionais (-) Amort. Acumulada TOTAL DO ATIVO

2.350,00300,00

6.500,00(1.000,00)

500,00

500,002.000,00

3.000,00(400,00)

500,0010.000,00(4.000,00)

500,00(100,00)

8.650,00

4.500,00

2.500,00

9.100,00

400,00

25.150,00

PASSIVO Passivo circulante Fornecedores ......Provisão para IR / CSSL ......Dividendos a Distribuir ......Empréstimos Bancários Passivo exigível a longo prazo Empréstimos Bancários Resultado de exercícios futuros Receitas de exercícios futuros (-) Custos e despesas Patrimônio líquido Capital social (-) Capital a Realizar Lucros acumulados ......Reserva de Reavaliação

3.000,00100,00300,00

2.600,00

300,00(100,00)

12.000,00(1.000,00)

4.550,001.000,00

6.000,00

2.400,00

200,00

16.550,00 25.150,00

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Agora podemos partir para a DOAR:

DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS, EM 31/12/20X4

1. ORIGENS 1.1. DAS OPERAÇÕES Lucro líquido do exercício (+) Encargos de depreciação e amortização ( -) Variação positiva no resultado de exercícios futuros ( -) Ganho de Capital (na venda do AP) 1.2. DE RECURSOS PRÓPRIOS Integralização do capital social 1.3. REALIZAÇÃO DE ATIVOS DE LONGO PRAZO Vendas do ativo permanente Redução do ativo realizável a longo prazo TOTAL DAS ORIGENS

2.400,00 2.100,00 (200,00) (200,00)

1.200,00 1.000,00

4.100,00

1.000,00

2.200,00

7.300,00 2. APLICAÇÕES 2.1. DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS 2.2. REDUÇÃO DO PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO 2.3 AUMENTO DO ARLP 2.4 AUMENTO DO IMOBILIZADO TOTAL DAS APLICAÇÕES

300,00 600,00

3.000,00 500,00

4.400,00

3. VARIAÇÃO DO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO (1 -2)

2.900,00

Grupo Saldo em 31/12/20X3

Saldo em 31/12/20X4

Variação

AC 6.750,00 8.650,00 1.900,00

PC 7.000,00 6.000,00 (1.000,00)

CCL (250,00) 2.650,00 2.900,00

Vejam só que incrível! Após todas essas operações, a variação do capital circulante líquido (R$ 2.900,00 positiva) equivale exatamente à diferença entre as origens e as aplicações de recursos. E nem poderia ser diferente! Essa é a essência da DOAR.

Houve um excesso de origens (aumento do PNC e/ou redução do ANC) em relação às aplicações (aumento no ANC e/ou redução no PNC), sendo esse valor utilizado para aumentar os direitos de curto prazo (AC) e/ou reduzir as dívidas de curto prazo (PC). Por isso gerou um aumento no CCL.

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10. EXERCÍCIOS RESOLVIDOS

EXERCÍCIO RESOLVIDO 10-1:

(TCE–ES/94) Uma empresa apresentava, no início do exercício, um ativo circulante de $18.400 e um passivo circulante de $ 14.500. No final do exercício, o balanço patrimonial apresentou um ativo circulante de $23.200 e um passivo circulante de $16.800 e, ao se elaborar a demonstração das origens e aplicações de recursos, foi apurada uma origem de recursos no montante de $5.300. O valor das aplicações de recursos, na referida demonstração, foi igual a: a) $ 2.500; d) $ 7.800; b) $ 2.800; e) $ 10.300. c) $ 3.800; Resolução: Para respondermos à questão, utilizaremos as seguintes fórmulas do capital circulante líquido:

CCL = AC – PC Variação do CCL = Origens – Aplicações

Sendo assim:

Grupo Saldo Inicial

Saldo Final

Variação

AC 18.400 23.200 PC 14.500 16.800

CCL 3.900 6.400 2.500 Variação CCL = 2.500 = Origens – Aplicações Como o total das origens é de $ 5.300, então: Aplicações = 5.300 – 2.500 = 2.800 Resposta: Letra B

EXERCÍCIO RESOLVIDO 10-2: (AFRF/2000) Em 31 de dezembro, o nosso contador havia montado um rascunho da DOAR (demonstração de origens e aplicações de recursos) com a seguinte estrutura: I. Origens 1.800,00 II. Aplicações 2.600,00

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III. Redução de CCL 800,00 quando descobriu que o lucro líquido do exercício ainda não fora computado nessa demonstração. O referido lucro foi assim formado e distribuído: Resultado do exercício:

Receitas totais do período 6.000,00 Despesas do período (sem as depreciações)

(3.500,00)

Encargos de depreciação do período (400,00) Lucro líquido antes do imposto de renda 2.100,00 Provisão para o imposto de renda (300,00) Lucro líquido do exercício 1.800,00

Lucros ou prejuízos acumulados

Saldo inicial 0,00 Lucro líquido do exercício 1.800,00 Dividendos propostos (150,00) Saldo atual 1.650,00

Após o cômputo do resultado do exercício acima demonstrado, naquilo que couber, a DOAR apresentará: a) no item I: origens, no valor de R$ 4.300,00; b) no item I: origens, no valor de R$ 3.900,00; c) no item III: aumento no CCL, no valor de R$ 1.250,00; d) no item II: aplicações, no valor de R$ 3.000,00; e) no item II: aplicações, no valor de R$ 3.150,00. Resolução: I. Origens: Computadas 1.800 (+) Resultado líquido do exercício 1.800 (+) Despesas de depreciação 400 4.000 II.Aplicações: Computadas 2.600 (+) Dividendos propostos 150 2.750 III.Origens – Aplicações = Aumento no CCL = 4.000 – 2.750 = 1.250 Resposta: Letra C

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Bom, pessoal, aqui termina a aula 10. Agora, para fixar o conteúdo, resolvam as questões abaixo. Até a próxima.

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EXERCÍCIOS – AULA 10

1. Assinale a afirmação INCORRETA sobre a DOAR:

a) evidencia a variação do capital circulante líquido no período;

b) todos os aumentos no ativo circulante são considerados como origens;

c) aumentos no PELP são origens de recursos;

d) a apropriação da depreciação não afeta o capital circulante líquido;

e) a DOAR pode ser dispensada para algumas empresas.

2. É origem de recursos:

a) a venda de estoques a curto prazo;

b) pagamento de duplicatas de curto prazo;

c) compra de bens para o ativo permanente;

d)transferência de obrigações do PELP para o PC;

e) o resultado do período, desde que positivo.

3. A integralização de capital com um imóvel para uso da empresa:

a) aumenta o CCL;

b) não é origem nem aplicação de recursos;

c) não afeta o CCL, mas deve constar na DOAR;

d)reduz o CCL;

e) consta na DOAR, mas como ajuste do resultado do exercício.

4. É aplicação de recursos:

a) o aumento do ativo realizável a longo prazo;

b) a integralização de capital, em dinheiro;

c) a compra de mercadorias, em cheque;

d)a obtenção de empréstimo para pagamento a longo prazo;

e) a venda de bens do ativo permanente.

5. A venda, por R$ 15.000,00, pagos em cheque, de um veículo do ativo permanente, não depreciado, contabilizado por R$ 10.000,00:

a) não afeta o capital circulante líquido;

b)é uma aplicação de recursos;

c) reduz o capital circulante líquido pelo valor do lucro de R$ 5.000,00;

d) eleva o capital circulante líquido em R$ 15.000,00;

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33

e) não deve constar na DOAR, pois não é origem nem aplicação.

6. São Paulo, 20 de fevereiro de 20X3

Dividendos a Distribuir (PC)

a Caixa (AC)

pelo pagamento de dividendos provisionados em 31/12/20X2 .............................. R$ 12.000,00

O lançamento acima:

a) é uma aplicação de recursos;

b) reduz o capital circulante líquido;

c) consta na DOAR como ajuste ao resultado líquido;

d) não é origem nem aplicação de recursos;

e) está inconsistente, pois os dividendos devem ser pagos em contrapartida à conta de lucros acumulados.

7. (ESAF/AFRF–2001) Aumentam o capital circulante líquido:

a) os aumentos do ativo circulante e do passivo circulante;

b) os aumentos do passivo circulante e dos investimentos;

c) a redução do passivo exigível a longo prazo e o aumento do ativo realizável a longo prazo;

d) o aumento do passivo exigível a longo prazo e a redução do ativo permanente;

e) o aumento do ativo realizável a longo prazo e a contribuição para reserva de capital.

8. (ESAF-CVM/2001) Na demonstração das origens e aplicações de recursos, as depreciações de ativos, realizadas durante o exercício social, são consideradas:

a) grupo de origens de recursos;

b) grupo de aplicações de recursos;

c) acréscimo ao lucro líquido do exercício;

d) redução do lucro líquido do exercício;

e) valor não considerado na sua apresentação.

9. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Valores em R$ 1,00 Bancos 9 Caixa 3 Capital 30

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34

Compras 42 Custo de mercadorias vendidas 30 Duplicatas a pagar 28 Duplicatas e receber 14 Duplicatas descontadas 6 Mercadorias – saldo inicial 4 Vendas 50

Considerando os dados acima, extraídos dos balancetes levantados em 31/12/1993, podemos afirmar que os valores do capital circulante líquido e do patrimônio líquido, no balanço de 31/12/1993, são, respectivamente: a) R$ 42,00 e R$ 30,00; d) R$ 14,00 e R$ 30,00; b) R$ 8,00 e R$ 30,00; e) R$ 14,00 e R$ 50,00. c) R$ 8,00 e R$ 50,00;

10. (ESAF/AFTN/ESAF/98) Os balanços encerrados em 31/12/x7 e em 31/12/x6, da empresa Lírios & Lotus, mostram o seguinte quadro:

Ativo 31.12.x7 31.12.x6 Caixa 4.000,00 2.000,00 Clientes 9.000,00 10.000,00 Estoque de mercadorias 11.000,00 7.000,00 Realizável a longo prazo 2.000,00 2.500,00 Terrenos 8.000,00 5.000,00 Total do ativo 34.000,00 26.500,00 Passivo Fornecedores 6.800,00 10.000,00 Capital social 24.000,00 14.000,00 Exigível a longo prazo 1.200,00 1.500,00 Lucros acumulados 2.000,00 1.000,00 Total do passivo 34.000,00 26.500,00

Analisando esse quadro patrimonial e a evolução de 19x6 para 19x7, é

correto afirmar-se que, na demonstração das origens e aplicações de recursos (DOAR), podemos encontrar: a) origens de recursos, no valor de 22.500,00; b) origens de recursos, no valor de 11.000,00; c) aumento do capital circulante líquido, no valor de 10.000,00; d) aplicações de recursos, no valor de 3.300,00; e) aplicações de recursos, no valor de 12.500,00.

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35

11. (ESAF/AFTN–1994/setembro) Numa demonstração das origens e aplicações de recursos, as origens dos recursos somaram R$ 1.300,00.

Outros dados pertinentes R$ Ativo circulante Início do exercício 1.600,00 Fim do exercício 2.400,00

Passivo circulante Início do exercício 900,00 Fim do exercício 1.200,00

Com base nesses dados, determine o montante das aplicações de recursos da referida demonstração e marque a opção que o contém.

a) R$ 2.300,00;

b) R$ 800,00;

c) R$ 1.900,00;

d) R$ 1.100,00;

e) R$ 2.500,00.

12. (ESAF/AFTN–1991) Na demonstração das origens e aplicações de recursos:

a) a realização do capital é uma aplicação;

b) o aumento do ativo diferido é uma origem;

c) o encargo de depreciação é uma origem;

d) o aumento do exigível a longo prazo é uma aplicação;

e) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal é uma aplicação.

13. (ESAF/AFTN–1994/setembro) Balancete em 31/12/1993 (em R$ 1,00)

Ações em tesouraria 2 Aluguéis a vencer 1 Bancos 3 Caixa 2 Capital 43 Depreciação acumulada veículos 6 Depreciação acumulada equipamentos 4 Depreciação acumulada máquinas 3 Duplicatas descontadas 7 Duplicatas a receber 20 Equipamentos 8 Financiamento - vencível 1994 vencível 1995 vencível 1996

1 2 2

Fornecedores 17

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36

Imóveis 30 Impostos a pagar 2 Impostos a recuperar 1 Máquinas e instrumentos 5 Mercadorias (devedor) 9 Prejuízos acumulados 4 Provisão para devedores duvidosos 1 Reserva de correção de capital 8 Salários a pagar 1 Veículos 12

Considerando os dados acima, podemos afirmar que, no balanço de 31/12/1993, os valores do capital circulante líquido, ativo total e passivo circulante eram, nessa ordem, de:

a) R$ 9,00, R$ 72,00 e R$ 21,00;

b) R$ 7,00, R$ 63,00 e R$ 28,00;

c) R$ 3,00, R$ 70,00 e R$ 25,00;

d) R$ 7,00, R$ 70,00 e R$ 21,00;

e) R$ 14,00, R$ 63,00 e R$ 21,00.


Bancos 8 Caixa 5 Capital 20 Compras 50 Depreciações acumuladas 1 Despesas gerais (1) 30 Duplicatas descontadas 12 Duplicatas a pagar 19 Duplicatas a receber 20 Imóveis 4 Impostos a recuperar 2 Lucros acumulados 1 Máquinas e equipamentos 3 Mercadorias para revenda (2) 5 Móveis e utensílios 2 Provisão para devedores duvidosos 1 Reserva de capital 2 Reserva de lucros 1 Salários a pagar 7 Títulos descontados (3) 9 Veículos 4 Vendas 60

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37

(1) consta do saldo de despesas gerais prêmio de seguro de R$ 3,00, cuja

apólice cobre o período de 01/09/1993 a 31/08/1994;

(2) o inventário de mercadorias para revenda, em 31/12/1993, soma R$ 6,00;

(3) notas promissórias descontadas em banco, com vencimento para 30/06/1994.

No balanço de 31/12/1993, levantado após os ajustes no balancete acima, o capital circulante líquido era de:

a) (R$ 2,00);

b) (R$ 4,00);

c) (R$ 5,00);

d) (R$ 8,00);

e) (R$ 3,00).

15. (ESAF/AFC/SFC–1996) O balanço, levantado em 31/05/1996, apresenta os seguintes dados:

Ativo circulante 40 Ativo permanente 15 Ativo realizável a longo prazo 20 Passivo circulante 30 Patrimônio líquido 45 Durante o mês de junho de 1996, foram registrados os seguintes fatos: Compras de mercadorias a prazo 80 Compras de mercadorias à vista 50 Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10 Custo de mercadorias vendidas 70 Pagamento de diversas despesas operacionais 25 Pagamento de duplicatas de fornecedores 15 Recebimento de créditos de longo prazo 5 Recebimento de duplicatas 15 Vendas a prazo 200 Vendas à vista 150 Venda de bens do ativo imobilizado, à vista 20

Na demonstração de origens e aplicações de recursos, elaborada com os dados do balanço levantado em 30/06/1996, o montante do capital circulante líquido é de:

a) 380; d) 355;

b) 290; e) 280.

c) 310;

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38

16. (UnB/CESPE/INSS–97) A demonstração das origens e aplicações de recursos é utilizada par indicar as modificações na posição financeira da companhia e deve discriminar:

1) os empréstimos de curto prazo, tomados pela companhia no período;

2) lucro do exercício, acrescido de depreciação, amortização ou exaustão e ajustado pela variação nos resultados de exercícios futuros;

3) os dividendos propostos sobre o lucro do exercício;

4) as aquisições de estoques circulantes;

5) as reservas de lucros constituídas.

17. (MEMÓRIA/1999–SP) A demonstração das origens e aplicações de recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia, discriminando as aplicações de recursos, agrupadas em:

a) dividendos recebidos;

b) aquisição de obrigações do ativo imobilizado;

c) aumento do ativo realizável a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido; redução do passivo exigível a longo prazo;

d) receitas à vista;

e) n.d.a.

18. (Unb/CESPE/STM/SUPERIOR/99) Uma empresa que, no início do período, apresentou um ativo circulante de R$ 1.000,00 e, no fim, de R$ 1.500,00, e um passivo circulante inicial de R$ 2.000,00 e final de R$ 2.200,00, operou com uma variação de capital circulante líquido:

a) positiva de R$ 500,00; d) negativa de R$ 200,00;

b) positiva de R$ 300,00; e) negativa de R$ 300,00.

c) positiva de R$ 200,00;

19. (UnB/CESPE/STM/SUPERIOR/99) Considere que, na demonstração das origens e aplicações de recursos de uma empresa, haverá uma rubrica contendo o lucro do exercício, acrescido de depreciação, amortização e exaustão, e ajustado pela variação nos resultados de exercícios futuros. Considere, ainda, que essa empresa operou com os valores seguintes:

Elementos Valores (R$)

Lucro líquido do exercício 5.000.00

Depreciação, amortização e exaustão 6.500,00

Elevação nos resultados de exercícios futuros 1.500,00

Como valor total das origens provenientes dos elementos citados, a referida rubrica deverá apresentar:

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39

a) R$ 0,00;

b) R$ 10.000,00;

c) R$ 11.000,00;

d) R$ 12.000,00;

e) R$ 13.000,00.

20. (UnB/CESPE–STM/99) Para fins de preparação da demonstração das origens aplicações de recursos, o valor de um empréstimo tomado registrado no passivo exigível a longo prazo, será considerado como uma:

a) aplicação de recursos;

b) redução do capital circulante líquido;

c) variação das disponibilidades;

d) origem de recursos;

e) retificação das origens de recursos.

21. (UnB/CESPE/BACEN–97) A demonstração das origens e aplicações de recursos deve informar as modificações ocorridas no patrimônio da empresa e o seu efeito, em termos de variação do capital circulante líquido. Considerando as normas legais que regem essa matéria, julgue os itens que se seguem. 1) A aquisição de direitos do ativo imobilizado deve ser classificada como

uma origem de recursos. 2) Os dividendos distribuídos fazem parte das aplicações de recursos. 3) O aumento do capital social, com a emissão de novas ações e a

subsequente entrada de novos recursos, deve ser considerado como origem de recursos.

4) A redução do passivo exigível a longo prazo deve ser considerada como origem de recursos.

5) O lucro do exercício deve ser contemplado como aplicação de recursos, acrescido de depreciação, amortização e exaustão e ajustado pela variação do resultado de exercícios futuros, sempre que o valor for positivo.

22. (UnB/CESPE/AFPS–2001) Assinale C ou E. A demonstração das origens e aplicações de recursos, que explica a variação do capital circulante líquido, deve evidenciar, como uma das aplicações, o pagamento de empréstimos de curto prazo pelo seu valor principal.

23. (AGERS/RS–98) Considere os saldos finais das contas correspondentes ao balancete do período.

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40

Fornecedores 50 Salários 10 Empréstimos 17 Vendas 35 Clientes 37 L/P. acumulados 08 Estoque final 40 Caixa 10 Bancos 20 CMV 23 Capital social 30

Sabendo-se que o valor das compras foi 25, a alternativa que contém os

valores do patrimônio líquido, do capital circulante líquido, do estoque inicial e do lucro do período, respectivamente, é: a) 50, 38, 10 e 20; d) 40, 40, 38 e 2; b) 40,107, 38 e 20; e) 40, 38, 38 e 8. c) 50,107, 38 e 2;

24. (ESAF–CVM/2001) A firma Experimental Limitada constatou, em 30 de junho, que, para iniciar o segundo semestre, seu negócio tinha um investimento total de R$ 10.000,00, com dois quintos (2/5) financiados com recursos de terceiros, significando um bom aporte de recursos próprios.

O capital circulante líquido estava negativo em R$ 700,00, apesar de a empresa só estar operando a curto prazo e de não trabalhar com antecipação de receitas e despesas.

O ativo permanente da firma era, portanto, de:

a) R$ 700,00;

b) R$ 3.300,00;

c) R$ 4.700,00;

d) R$ 6.700,00;

e) R$ 10.000,00.

25. (UnB–CESPE/STF–analista/99) A demonstração das origens e aplicações de recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia, discriminando, entre as origens, o:

a) prejuízo do período;

b) acréscimo do ativo imobilizado, por aquisição de nova planta industrial;

c) aumento do capital social com a utilização de reservas de lucros de anos anteriores;

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41

d) aumento do capital social, por emissão de novas ações, e as contribuições para reservas de capital;

e) aumento de contas a receber vencíveis até noventa dias.

26. (ESAF/AFC/SFC–1996) Um exemplo de operação que não afeta o capital circulante líquido é:

a) distribuição de lucros ou dividendos;

b) aumento de capital em dinheiro;

c) formação de provisão p/devedores duvidosos;

d) aumento de capital com lucros acumulados;

e) compra de equipamentos para o ativo imobilizado.

27. (UFSC/FISCAL/ICMS/SC/1998) A Cia. Peperi negocia toalhas de banho e adota o regime de inventário periódico para controlar seu estoque. Seus exercícios sociais encerram-se a cada 31 de dezembro. Nada do resultado (lucro/prejuízo) de cada exercício social recebe qualquer destinação.

O balancete de verificação a seguir fornecido foi “levantado” em 31/12/92, imediatamente antes dos lançamentos de apuração do resultado de 1992. Os valores nele contidos estão corretos.

COMPANHIA PEPERI BALANCETE DE VERIFICAÇÃO (31 / dez. / 92)

(imediatamente antes da apuração do resultado de 1992) c o n t a s saldos

devedores saldos

credores Duplicatas a receber (AC) 5.000 Compras de mercadorias 14.080 ICMS a recolher (PC) 140Duplicatas a receber (ARLP) 11.000 Lucros acumulados (PL) 8.800Despesas com vendas (global das...) 608 Fornecedores (PC) 1.025Mercadorias (AC) 1.600 Devoluções de vendas 3.000 Despesas administrativas (global das ....) 3.392 ICMS sobre vendas 6.460 Capital social (PL) 10.000Aluguel a pagar (PC) 30Terrenos ( AP / I ) 5.860 Caixa e bancos (AC) 10.305 Vendas brutas 41.000Salários e encargos sociais a pagar (PC) 310T O T A I S 61.305 61.305

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42

O seguinte trecho de DOAR está correto:

CIA. PEPERI

DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS DE 1992 I ) ORIGENS DE RECURSOS II) APLICAÇÕES DE RECURSOS III) AUMENTO DO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO (I - II) IV) MODIFICAÇÃO NO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO: 31/dez/91 31/dez/92 Variação Ativo circulante 6.600 16.445 9.845 Passivo circulante 3.460 1.505 (1.955) Capital circulante líquido 3.140 14.940 11.800

Com base no que foi informado, pode-se afirmar que, em 1992, o valor das vendas líquidas e o valor do lucro operacional bruto da Cia. Peperi foram de, respectivamente:

a) $ 31.540 e $ 17.000; d) $ 30.932 e $ 17.000;

b) $ 30.932 e $ 15.252; e) $ 34.540 e $ 17.000.

c) $ 31.540 e $ 15.860;

28. (PERITO CONTÁBIL – 2002/CESPE/UnB–PERITO)

DOAR do período encerrado em 31 de dezembro de 2000 (em R$ mil)

origens recursos gerados pelas operações empréstimos de longo prazo aumento do capital social total

215.275 125.375 150.000 490.650

aplicações investimentos aquisição de ativo imobilizado aplicações financeiras de longo prazo total

125.000 250.000 25.000 400.000

variação do capital circulante líquido 90.650

90.650

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43

Julgue os itens a seguir, acerca da demonstração das origens e aplicações de recursos (DOAR), acima apresentada, e da legislação pertinente. 1) Considerando que houve variação positiva do capital circulante líquido, é

correto afirmar que, no período considerado, os passivos circulantes cresceram mais que os ativos circulantes.

2) O valor apresentado como recursos gerados pelas operações dá a evidência absolutamente certa de que a empresa gerou lucro líquido no período.

3) Na preparação da DOAR, é considerada como aplicação de recursos a transferência de empréstimos ativos de longo prazo para o circulante.

4) As aplicações havidas no período considerado foram financiadas por recursos próprios e de terceiros.

5) As aplicações financeiras de longo prazo referem-se a um aumento havido no ativo realizável a longo prazo.

29. (AFC–2002–ESAF) A empresa Associety S/A, em 31/12/01, montou os balanços abaixo demonstrados sinteticamente e prontos para a evidenciação do capital de giro líquido.

C o n t a s Saldos Saldos

31/12/00 31/12/01 Caixa R$1.000,00 R$ 800,00 Clientes R$1.200,00 R$1.300,00 Estoques R$1.400,00 R$1.200,00 Duplicatas a receber R$1.600,00 R$1.650,00 Títulos a receber longo prazo R$ 1.800,00 R$2.000,00 Ações de coligadas R$2.000,00 R$1.700,00 Imóveis R$2.500,00 R$3.500,00 Depreciação acumulada R$ 400,00 R$ 600,00 Dividendos a pagar R$ 0,00 R$ 350,00 Fornecedores R$2.000,00 R$2.200,00 Duplicatas a pagar R$1.200,00 R$1.100,00 Títulos a pagar longo prazo R$2.300,00 R$1.500,00 Capital social R$ 5.500,00 R$ 5.500,00 Capital a integralizar R$ 600,00 R$ 100,00 Reserva legal R$ 500,00 R$ 600,00 Lucros acumulados R$ 200,00 R$ 400,00 Com base exclusivamente nas informações acima, pode-se dizer que a

elaboração da demonstração de origens e aplicações de recursos – DOAR vai evidenciar:

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44

a) redução do CCL, no valor de R$ 450,00; b) aumento do CCL, no valor de R$ 700,00; c) origens de recursos, no valor de R$ 1.300,00; d) CCL atual, no valor de R$ 2.000,00; e) aplicações de recursos, no valor de R$ 2.350,00.

30. (Esaf - AFRF/2002-2) A Cia. Comercial de Marcas apresentou os seguintes demonstrativos contábeis: Balanço Patrimonial 2000 2001

A t i v o Caixa R$ 2.000,00 R$ 10.600,00 Duplicatas a Receber R$ 28.800,00 R$ 18.600,00 Provisão Devedores Duvidosos R$ 800,00 R$ 600,00 Terrenos R$ 6.000,00 R$ 9.600,00 Veículos R$ 4.200,00 R$ 7.000,00 Depreciação Acumulada R$ 200,00 R$ 400,00

P a s s i v o Circulante Contas a Pagar R$ 8.000,00 R$ 14.000,00 Provisão para Imposto de Renda R$ 1.000,00 R$ 1.200,00 Longo Prazo Empréstimos R$ 10.000,00 R$ 4.000,00 Patrimônio Líquido Capital Social R$ 14.000,00 R$ 14.000,00 Lucros Acumulados R$ 7.000,00 R$ 3.400,00 Demonstração do Resultado do Exercício de 2001 Receitas de Serviços R$ 70.000,00 Despesas Administrativas R$ 54.000,00 Despesas Financeiras R$ 6.000,00 Devedores Duvidosos R$ 600,00 Depreciação R$ 200,00 Provisão para Imposto de Renda R$ 1.200,00 Ao elaborar a Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos – DOAR, a empresa em questão deverá apresentar

a) Origens de recursos no valor de R$ 8.000,00. b) Redução de Capital Circulante Líquido no valor de R$ 7.600,00. c) Aumento de Capital Circulante Líquido no valor de R$ 15.800,00. d) Aplicação de Recursos no valor de R$ 20.200,00. e) Capital Circulante Líquido no valor de R$ 23.800,00.

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45

GABARITO – AULA 10

1 – B 12 – C 23 – D

2 – E 13 – D 24 – D

3 – C 14 – C 25 – D

4 – A 15 – B 26 – D

5 – D 16 – ECCEE 27 – A

6 – D 17 – C 28 – EEECC

7 – D 18 – B 29 – E

8 – C 19 – E 30 – B

9 – C 20 – D

10 - D 21 – ECCEE

11 – B 22 - E

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1


44. (Pref./RECIFE/2003) A empresa Grandeza Ltda., ao providenciar a

conciliação bancária, constatou os seguintes fatos: O saldo da conta do Banco do Brasil, no extrato, era de R$ 255,00; Cheques emitidos pela empresa e não apresentados ao Banco, no valor de R$ 200,00; Cheques depositados pela empresa e não consignados em conta pelo Banco, no valor de R$ 150,00; Despesas apropriadas pelo Banco e não informadas em tempo hábil para contabilização, no valor de R$ 10,00. Considerando as informações acima, o valor do saldo contábil na escrituração da empresa era de:

a) R$ 95,00 b) R$ 215,00 c) R$ 295,00 d) R$ 315,00 e) R$ 595,00 Resolução: Trata-se de questão sobre CONCILIAÇÃO BANCÁRIA. É o procedimento que visa ajustar o saldo da conta BANCOS C/MOVIMENTO com o extrato fornecido pela instituição bancária. O que devemos fazer é verificar as operações que aparecem no extrato, mas que não foram ainda lançadas da Contabilidade, e assim proceder ao ajuste. Há também operações que foram lançadas, mas que, por algum motivo, deverão ser estornadas, como um cheque devolvido, por exemplo. Vamos aos casos. Reparem que a questão fornecia o saldo do extrato bancário e perguntava o saldo da conta na Contabilidade. Então, devemos analisar aquilo que foi lançado no extrato, mas que não foi contabilizado. Cheques emitidos pela empresa e não apresentados ao Banco, no valor de R$ 200,00; Se foi emitido, já foi lançado a crédito pela contabilidade. Como não foi apresentado, não aparece no extrato. Então, devemos reduzir seu valor do saldo do extrato para obtenção do saldo da contabilidade. Cheques depositados pela empresa e não consignados em conta pelo Banco, no valor de R$ 150,00; Se os cheques foram depositados, a empresa já os lançou a débito na conta Bancos, mas o banco ainda não os compensou, portanto não aparecem no extrato. Então, devemos somar o seu valor ao saldo do extrato para chegar ao saldo da contabilidade.

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2

Despesas apropriadas pelo Banco e não informadas em tempo hábil para contabilização, no valor de R$ 10,00.

Se a empresa não foi informada e o banco já as lançou no extrato é porque o saldo da contabilidade está com esse valor a maior, devendo ser reduzido para ajuste. No final das contas, temos os seguintes ajustes: Saldo do extrato R$ 255,00 cheques emitidos não apresentados (R$ 200,00) cheques depositados não consignados R$ 150,00 despesas não lançadas na contabilidade R$ 10,00 Saldo da conta BANCOS C/MOV R$ 215,00 Resposta: Letra B

EXERCÍCIOS DA AULA 3 20. (ESAF/AFC–STN/97) Considere os dados abaixo, extraídos do balancete

de 30/09/1997:

Ativo imobilizado 1.150,00 Caixa 40,00 Capital 300,00 C/C ICMS 300,00 Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10,00 Despesas comerciais 100,00 Despesas financeiras 60,00 Despesas gerais 140,00 Duplicatas a pagar 600,00 Duplicatas a receber 500,00 ICMS sobre vendas 800,00 Imposto de renda na fonte a recolher 200,00 Juros ativos 80,00 Juros a vencer 150,00 Lucros acumulados 150,00 Mercadorias para revenda 700,00 Receita de venda de bens do ativo imobilizado 50,00 Receita de venda de mercadorias 4.000,00

Sabendo-se que:

– as compras, sujeitas a ICMS de 20%, somaram 2.500,00;

– o estoque final de mercadorias para revenda, em 30/09/1997, foi de 900,00;

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– dos valores dos estoques inicial e final, já está excluído o ICMS de 20%;

– o saldo da conta C/C ICMS, em 31/08/1997, era nulo;

– as bases de cálculo da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda são negativas;

– as vendas estão sujeitas a ICMS de 20%.

Considerando os dados acima, podemos afirmar que o resultado do exercício, em 30/09/1997, foi de:

a) 600,00;

b) 720,00;

c) 1.100,00;

d) 1.220,00;

e) 1.520,00.

Resolução:

Primeiramente, deveremos calcular o valor das compras líquidas:

Compras = R$ 2.500,00 x 0,8 (ICMS) = R$ 2.000,00

Cálculo do CMV

Estoque Inicial 700,00

Compras Líquidas 2.000,00

(-) Estoque Final (900,00)

(=) CMV 1.800,00

Em seguida, vamos à DRE

Vendas 4.000,00

(-) ICMS s/vendas 20% (800,00)

(=) Vendas Líquidas 3.200,00

(-) CMV (1.800,00)

(=) Lucro Bruto 1.400,00

(-) Despesas Comerciais (100,00)

(-) Despesas Financeiras (60,00)

(-) Despesas Gerais (140,00)

(+) Juros Ativos 80,00

(=) Resultado Operacional Líquido 1.180,00

(+) Receita não operacional 50,00

(-) Custo não operacional (10,00)

(=) Resultado antes IR (*) 1.220,00

(=) Resultado Líquido do Exercício 1.220,00

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(*) Como a base de cálculo do IR, conforme a legislação fiscal, foi negativa segundo o enunciado, então não haverá provisão para IR no exercício. O RLE fica então em R$ 1.220,00.

Resposta: Letra D

EXERCÍCIOS DA AULA 4 8. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) No primeiro ano de funcionamento da

empresa Alfa, ocorreram os seguintes fatos:

Vendas totais R$ 60,00 Compras R$ 46,00 Devoluções de compras R$ 5,00 Custo das mercadorias vendidas R$ 24,00

Sabe-se que: – das vendas totais, foram devolvidas mercadorias que haviam sido

vendidas por R$ 10,00; – o saldo inicial da conta de mercadorias para revenda era nulo; – incidiram impostos de 20% sobre as compras e sobre as vendas; – as despesas comerciais, financeiras, administrativas e gerais

somaram R$ 12,00; – a venda de bens do ativo imobilizado produziu um lucro de R$ 2,00.

Considerando as informações acima, indique a opção que contém o valor do saldo final da conta mercadorias para revenda e do resultado do exercício antes da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda, respectivamente.

a) R$ 21,00 e R$ 26,00; d) R$ 12,80 e R$ 10,00; b) R$ 8,80 e R$ 6,00; e) R$ 36,80 e R$ 2,80. c) R$ 17,00 e R$ 6,00;

Resolução: O primeiro detalhe da questão é que já é fornecido o custo das mercadorias vendidas, portanto não devemos nos preocupar com impostos sobre compras, devoluções de compras, ou qualquer outro fator que altere as compras, já que o CMV é dado da questão. Vamos então à DRE:

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Para calcular o saldo final da conta mercadorias para revenda, utilizaremos a fórmula do CMV: CMV = EI + Compras Líquidas (CL) – EF CL = (46 – 5) x 0,8 = 32,80 CMV = 0 + 32,80 – EF = 24 EF = 32,80 – 24 = 7,20 Resposta: Letra B 11. (AFC–STN/2000–ESAF) Observando a relação de contas abaixo,

verificamos que a mesma contém todas as contas e saldos respectivos que importam ao resultado do exercício, na empresa Comércio Comercial Ltda.

Contas Saldos Aluguéis passivos 300,00 COFINS 400,00 Compras do período 9.000,00 Despesas financeiras 160,00 Despesas gerais 180,00 Devolução de vendas 200,00 Encargos de previdência 200,00 FGTS 260,00 Ganhos de capital 700,00 ICMS sobre compras 1.200,00 ICMS sobre vendas 1.700,00 Mercadorias 2.000,00 PIS sobre faturamento 100,00 Provisão para imposto de renda 600,00 Receita bruta de vendas 10.000,00 Receitas de aplicação financeira 400,00 Salários e ordenados 400,00

Vendas 60,00

(-) Devolução de Vendas (10,00)

(-) ICMS s/vendas 20% x R$ 50,00 (10,00)

(=) Vendas Líquidas 40,00

(-) CMV (24,00)

(=) Lucro Bruto 16,00

(-) Despesas Totais (12,00)

(=) Resultado Operacional Líquido 4,00

(+) Ganho não operacional 2,00

(=) Resultado antes IR (*) 6,00

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Ao elaborarmos a demonstração de resultado do exercício, considerando a existência de um estoque final de mercadorias no valor de R$ 5.000,00, com certeza vamos constatar que a receita líquida e o lucro bruto desta empresa alcançaram, respectivamente, os valores de:

a) R$ 7.600,00 e R$ 2.600,00;

b) R$ 7.600,00 e R$ 2.800,00;

c) R$ 8.100,00 e R$ 2.500,00;

d) R$ 8.100,00 e R$ 2.800,00;

e) R$ 8.800,00 e R$ 2. 800,00.

Resolução

O CMV é o seguinte:

Compras do Período 9.000,00 (-) ICMS sobre Compras (1.200,00) Mercadorias (estoque inicial) 2.000,00 (-) Estoque Final (5.000,00) CMV 4.800,00

Demonstração do Resultado do Exercício

Receita Bruta de Vendas 10.000,00 (-) Devolução de Vendas (200,00) (-) ICMS sobre Vendas (1.700,00) (-) COFINS (400,00) (-) PIS sobre Faturamento (100,00) = Receita Líquida 7.600,00 CMV (4.800,00) = Lucro Bruto 2.800,00

Resposta: Letra B 17. (Esaf – TRF/2003) A Companhia Delta, no encerramento do exercício de

2002, obteve as seguintes informações, conforme segue: Valores em R$ Capital Social 1.000.000,00 Financiamentos 50.000,00 Lucro Antes do Imposto de Renda 300.000,00 Prejuízos Acumulados 70.000,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 90.000,00

Estatutariamente as participações no resultado são: empregados 10%; administradores 10%. Assinale o valor do Lucro Líquido do Exercício. Lucro Líquido do Exercício Valores em R$

a) 183.400,00 b) 170.100,00 c) 168.000,00

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d) 153.000,00 e) 150.000,00 Resolução: A estrutura da DRE é algo que está sendo cobrado bastante.

Lucro Antes do Imposto de Renda 300.000,00 (-) PIR e CSLL 90.000,00 = Lucro antes das Participações 210.000,00 (-) Participação de Empregados (14.000,00) (-) Participação de administradores (12.600,00) = Lucro Líquido do Exercício 183.400,00

Perceba que o cálculo das participações dos empregados e dos administradores é efetuado de forma extra contábil, partindo-se do lucro após a PIR.

Lucro após IR 210.000,00 (-) Prej. Acumul. (70.000,00) = Base de cálculo de empregados 140.000,00 (-) Participação Empregados (10%) (14.000,00) = Base de cálculo de administradores 126.000,00 10% administradores 12.600,00

Resposta: Letra A


ATENÇÃO

A NUMERAÇÃO UTILIZADA PARA A AULA 6 É AQUELA DA REPUBLICAÇÃO DOS EXERCÍCIOS

REALIZADA NA AULA 8

4. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Em 31.11.x2, a composição do fundo fixo de

caixa, sempre suprido pela Tesouraria em moeda corrente, era a seguinte:

R$ – Moeda corrente 10.000,00 – Comprovantes de despesa 90.000,00 Total 100.000,00

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Naquela data, foi feita a reconstituição do fundo e, concomitantemente, a redução do valor, em moeda corrente, de R$ 100.000,00 para R$ 50.000,00.

Em função dos registros contábeis concernentes, o somatório das contas do ativo circulante:

a) diminuiu em R$ 90.000,00;

b) aumentou em R$ 40.000,00;

c) aumentou em R$ 50.000,00;

d) aumentou em R$ 130.000,00;

e) diminuiu em R$ 50.000,00.

Resolução: O Fundo Fixo de Caixa é um sistema contábil utilizado para que o registro de pequenas despesas do dia-a-dia seja efetuado somente quando da apresentação dos comprovantes, por meio de lotes. O Fundo normalmente é controlado extra-contabilmente, mas também pode haver o controle por meio de sub-contas da conta Caixa. Assim, sendo o valor do Fundo em questão de R$ 100.000,00, como tivemos despesas de apenas R$ 90.000,00, portanto inferiores ao total do Fundo, deverá ser efetuado o seguinte lançamento para contabilizar as despesas comprovadas D – Despesas R$ 90.000,00 C – Caixa / Bancos (AC) R$ 90.000,00 Dessa forma, o ativo circulante é reduzido pela comprovação de despesas, no valor de R$ 90.000,00. A redução do valor do Fundo não afeta o ativo circulante. Resposta: Letra A 13. (ESAF/AFTN–1994/março) CONTAS $ Caixa 10,00 Bancos conta movimento 20,00 Duplicatas a receber 3.000,00 Duplicatas descontadas 600,00 Provisão para devedores duvidosos 45,00 Adiantamentos para despesas de viagens 30,00 Benefícios sociais a recuperar 200,00 Impostos a recuperar 70,00 Estoques de mercadorias para revenda 1.000,00 Prêmios de seguros a vencer 120,00 Despesas financeiras pagas antecipadamente 80,00 Empréstimos a sociedades controladas 240,00 Aplicações financeiras 410,00 Participações em sociedades controladas 900,00

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Terrenos 500,00 Edifícios 880,00 Móveis e utensílios 340,00 Depreciações acumuladas de edifícios 264,00 Depreciações acumuladas de móveis e utensílios 272,00 Despesas pré-operacionais 320,00 Amortizações acumuladas de despesas pré-operac. 256,00 Com base nos elementos acima, extraídos de um balancete final de

31/12/X3, determine o montante do ATIVO, no balanço patrimonial correspondente, e assinale a opção que o contém.

a) $ 6.683,00. d) $ 7.928,00.

b) $ 7.328,00. e) $ 8.120,00.

c) $ 7.883,00.

Resolução: Caixa 10,00 Bancos conta movimento 20,00 Duplicatas a receber 3.000,00 (-) Duplicatas descontadas (600,00) (-) Provisão para devedores duvidosos (45,00) Adiantamentos para despesas de viagens 30,00 Benefícios sociais a recuperar 200,00 Impostos a recuperar 70,00 Estoques de mercadorias para revenda 1.000,00 Prêmios de seguros a vencer 120,00 Despesas financeiras pagas antecipadamente 80,00 Empréstimos a sociedades controladas 240,00 Aplicações financeiras 410,00 Participações em sociedades controladas 900,00 Terrenos 500,00 Edifícios 880,00 Móveis e utensílios 340,00 (-) Depreciações acumuladas de edifícios (264,00) (-) Depreciações acumuladas de móveis e utensílios (272,00) Despesas pré-operacionais 320,00 (-) Amortizações acumuladas de despesas pré-operac. (256,00) TOTAL DO ATIVO 6.683,00

Resposta: Letra A 11. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A Cia. Giramuito não tem, em seu balanço,

valores a longo prazo nem resultados de exercícios futuros. Ostenta um patrimônio líquido de R$ 420.000,00, representando 2/3 do patrimônio bruto. Sabendo-se que o capital de giro próprio da Cia. Giramuito soma o montante de R$ 90.000,00, podemos dizer com certeza que o seu ativo permanente tem o valor de:

a) R$ 210.000,00;

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b) R$ 300.000,00; c) R$ 330.000,00; d) R$ 420.000,00; e) R$ 630.000,00. Resolução: Sabemos que: ARLP = PELP = REF = 0 PL = 420.000 = 2/3 x A Capital de Giro Próprio = CCL = AC – PC = 90.000 A – P = PL AC + AP – PC = PL AC – PC + AP = 420.000 Substituindo o valor do CCL = AC – PC 90.000 + AP = 420.000 AP = 420.000 – 90.000 AP = 330.000 Resposta: Letra C 16. (AFTN–1994/setemb.) Os estatutos da Companhia Comercial QQ

estabelecem que as participações abaixo serão calculadas, com base no lucro que remanescer, após a participação anterior, na seguinte ordem:

Administradores – 10% Partes beneficiárias – 5% No período-base, findo em 31.12.93, a referida companhia apurou um

lucro, antes da provisão para o imposto de renda e antes das participações estatutárias de R$ 4.000,00. Outros dados: – a provisão para o imposto de renda importou em R$ 1.000,00; – o montante dos prejuízos acumulados de exercícios anteriores era de

R$ 2.000,00; – a empresa estava dispensada de constituir a provisão para a

contribuição social sobre o lucro; – desconsidere os aspectos relacionados com a distribuição de

dividendos. Os lançamentos contábeis, para registrar essas participações, feitos a

débito de contas de despesas de participações (por natureza), foram, pela ordem, de:

a) R$ 400,00 e R$ 180,00; d) R$ 300,00 e R$ 135,00; b) R$ 300,00 e R$ 150,00; e) R$ 100,00 e R$ 50,00. c) R$ 100,00 e R$ 45,00;

Resolução: Cálculo extra-contábil das participações:

Lucro antes IR 4.000,00 (-) Provisão para IR (1.000,00) (=) Lucro após IR 3.000,00

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(-) Prejuízos Acumulados (2.000,00) (=) BC Participação Administradores 1.000,00 (-) Participação Administradores 10% x $ 1.000,00 (100,00) (=) BC Partes Beneficiárias 900,00 (-) Participação Partes Beneficiárias 5% x $ 900,00 (45,00) BC próxima participação 855,00

Não se esqueçam de deduzir da base de cálculo de cada participação o valor da participação anterior. Resposta: Letra C

17. (ESAF/TCU–2000) A empresa S.A. Indústria e Comércio produz tornos

metálicos e outras ferramentas industriais que são comercializados em operações de venda, tanto à vista como a prazo. Seu exercício financeiro coincide com o ano-calendário. Em 21 de dezembro de 1999, o Diretor Financeiro dessa empresa, que também é seu acionista, obteve, na Tesouraria, um empréstimo de R$ 6.000,00, assinando uma promissória vencível em 25 do mês seguinte. No mesmo dia, esse Diretor comprou a prazo algumas ferramentas, na própria loja da fábrica, assinando três notas promissórias de R$ 600,00, vencíveis a 60, 120 e 180 dias. As operações foram debitadas em títulos a receber.


a) R$ 7.800,00 no ativo circulante; b) R$ 7.800,00 no ativo realizável a longo prazo; c) R$ 6.000,00 no ativo circulante; d) R$ 6.000,00 no ativo circulante e de R$ 1.800,00 no ativo realizável a longo prazo; e) R$ 1.800,00 no ativo circulante e de R$ 6.000,00 no ativo realizável a longo prazo. Resolução: Vale lembrar que as vendas e os empréstimos concedidos A diretores, acionistas e coligadas devem figurar no ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO, desde que NÃO configurem operações normais da empresa (artigo 179, II da Lei das S.A.) Então o empréstimo de R$ 6.000,00, concedido em 21/12/1999, constará no ARLP em 31/12/1999. Já a venda das ferramentas configurou uma operação normal, sendo todas as parcelas recebíveis no ano de 2000. Portanto, os valores a receber são todos de curto prazo, devendo constar no AC. Assim, temos: ARLP = R$ 6.000,00 (Empréstimos a Diretores) AC = R$ 1.800,00 (Promissórias a Receber de curto prazo – 3 x R$ 600,00) Resposta: Letra E

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18. (PREFEITURA DE NATAL–RN–2001/ESAF) José é irmão de Maria. Maria é sócia e Diretora da firma Zé, Maria & Irmão Ltda., que comercializa artigos de viagem, José e Maria resolveram viajar e, em 31 de outubro de 2001, compraram em sua própria empresa R$ 4.200,00 em artigos de viagem, acertando o pagamento para 30 meses, em parcelas iguais, vencendo a inicial em 30/11/01. Maria obteve também R$ 600,00 em vales da empresa para pagamento de novembro de 2001 a fevereiro do ano seguinte. O exercício social coincide com o ano calendário e, ao seu final, considere não haver parcelas vencidas. Seguindo as regras atuais de classificação das contas do sistema patrimonial, podemos afirmar que, em 31 de dezembro de 2001, no que concerne a essas operações, a empresa terá créditos de:


Resolução: I) Vendas a Diretores são consideradas operações normais da empresa, por isso o que é circulante fica no circulante. R$ 4.200,00 / 30 = R$ 140,00 mensais Vencíveis em 2002 (curto prazo) = 12 x R$ 140,00 = R$ 1.680,00 (AC) Vencíveis em após 31/12/2002 (longo prazo) = 16 x R$ 140,00 = R$ 2.240,00 (ARLP) II) Os empréstimos a sócios devem ser classíficados no ARLP, desde que não se refiram a atividade habitual da empresa, o que não parecia ser mesmo pelo enunciado da questão. R$ 600,00 / 4 = R$ 150,00 mensais, sendo que duas já terão sido pagas em 31/12/2001, restando 2 para pagar em 2002 (2 x R$ 150,00 = R$ 300,00). Isso também fica no ativo circulante Assim, ARLP = R$ 300,00 + R$ 2.240,00 = R$ 2.540,00 AC = R$ 1.680,00 Resposta: Letra C

19. (TRF–2002–ESAF) O patrimônio da Empresa Alvas Flores, em 31/12/2001,

era composto pelas seguintes contas e respectivos saldos, em valores simbólicos:

Caixa R$ 100,00 Capital social R$ 350,00 Empréstimos obtidos LP R$ 150,00 Bancos c/movimento R$ 200,00 Lucros acumulados R$ 200,00 Fornecedores R$ 100,00

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Contas a receber R$ 100,00 Empréstimos concedidos LP R$ 100,00 Dividendos a pagar R$ 150,00 Duplicatas emitidas R$ 800,00 Notas promissórias emitidas R$ 500,00 Adiantamento de clientes R$ 200,00 Impostos a pagar R$ 50,00 Equipamentos R$ 100,00 Clientes R$ 450,00 Reserva legal R$ 100,00 Mercadorias R$ 500,00 Notas promissórias aceitas R$ 250,00 Duplicatas aceitas R$1.000,00 Patentes R$ 200,00 A representação gráfica do patrimônio que acima se compõe evidenciará

um ativo total no valor de: a) R$ 2.400,00; b) R$ 2.600,00; c) R$ 2.800,00; d) R$ 2.850,00; e) R$ 3.050,00.

Resolução:

Solicita-se, nesta questão, que se apure o valor do ativo total, considerando-se o rol de contas acima. Desta forma, separemos as contas de ativo:

Caixa R$ 100,00 Bancos c/Movimento R$ 200,00 Contas a Receber R$ 100,00 Empréstimos Concedidos LP R$ 100,00 Duplicatas Emitidas R$ 800,00 Equipamentos R$ 100,00 Clientes R$ 450,00 Mercadorias R$ 500,00 Notas Promissórias Aceitas R$ 250,00 Patentes R$ 200,00 Total R$ 2.800,00

A questão é relativamente tranqüila. A única conta que poderia suscitar alguma dúvida é a conta “Notas Promissórias Aceitas”. È de se ressaltar que notas promissórias aceitas são notas promissórias emitidas por terceiros, por isso um direito. Já as duplicatas emitidas pela empresa são as duplicatas a receber (também são direitos).

Resposta: Letra C

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15. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A firma Chis apresenta o seguinte patrimônio líquido:

Capital social R$ 30.000,00 Reservas de subvenções p/investimento R$ 1.300,00 Reserva de ágio na emissão de ações R$ 2.000,00 Reserva legal R$ 2.000,00 Reservas estatutárias R$ 1.000,00 No exercício de 19X1, a empresa apurou um lucro líquido final (após o imposto de renda e as participações), no valor de R$ 76.000,00.

Considerando-se as limitações impostas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações), podemos dizer que, para constituir a reserva legal no referido exercício, essa empresa: a) poderá destinar R$ 3.700,00; b) deverá destinar R$ 3.700,00; c) deverá destinar R$ 3.800,00; d) deverá destinar R$ 4.000,00; e) poderá destinar R$ 4.000,00.

Resolução: Primeiramente, valor apurar o valor base da reserva legal, qual seja: Valor base = 5% x LLE = 5% x R$ 7.600,00 = R$ 3.800,00 Agora vamos aos limites: I) Limite obrigatório: 20% x Capital Social = 20% x R$ 30.000,00 = R$ 6.000,00 Como já havia um saldo de R$ 2.000,00 na conta Reserva Legal, a empresa poderia constituir o valor total de R$ 3.800,00, que o saldo da conta ficaria com R$ 5.800,00, portanto abaixo dos R$ 6.000,00. II) Limite opcional: 30% x Capital Social = 30% x R$ 30.000,00 = R$ 9.000,00 Vamos somar as reservas de capital com o saldo anterior da reserva legal Reservas de subvenções p/investimento R$ 1.300,00 Reserva de ágio na emissão de ações R$ 2.000,00 Reserva legal R$ 2.000,00 Subtotal R$ 5.300,00 Chega-se a um subtotal de R$ 5.300,00. Como o limite (mínimo) é aquele que faz com que esse subtotal atinja R$ 9.000,00, conclui-se que o valor mínimo obrigatório para constituir a reserva legal no período é de R$ 3.700,00, pois esse valor somado aos R$ 5.300,00 daria R$ 9.000,00. Acima de R$ 3.700,00, a constituição seria opcional.

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Assim, a resposta mais correta seria: “a constituição da reserva legal deve ser de, no mínimo, R$ 3.700,00, e no máximo, R$ 3.800,00, sendo permitido qualquer valor no intervalo”. A única resposta que não entra em conflito com o escrito acima é a letra A, pois a empresa PODE de fato, constituir somente R$ 3.700,00, mas não é obrigada a constituir só esse valor, OBS: Há ainda o limite total das reservas de lucros, que não podem ultrapassar o valor do capital social (artigo 199), mas este está longe de ser atingido nessa questão, pois mesmo que se constitua o valor de R$ 3.800,00, o saldo da RL ficaria R$ 5.800,00. O das reservas estatutárias é R$ 1.000,00. O total de R$ 6.800,00 é bastante inferior aos R$ 30.000,00 do capital social. Resposta: Letra A 16. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Balancete em 31/12/1993 (em R$ 1,00) Bancos 10 Caixa 20 Capital 500 Clientes 350 Correção monetária de balanço 150 Custo de mercadorias vendidas 300 Depreciações acumuladas 50 Despesas comerciais 70 Despesas financeiras 10 Despesas tributárias 10 Fornecedores 180 Imóveis 80 Impostos incidentes sobre vendas 200 Juros ativos 40 Máquinas 30 Mercadorias 620 Reserva correção monetária capital 70 Reserva de lucros 60 Reserva legal 100 Salários a pagar 50 Veículos 200 Vendas 1000 Obs.: As bases de cálculo da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda (PJ) foram negativas. Considerando os dados acima, podemos afirmar que o valor levado à conta de reserva legal, na distribuição de resultados do balanço de 31/12/1993, foi de: a) zero; d) R$ 14,00; b) R$ 15,00; e) R$ 13,00. c) R$ 20,00;

Resolução:

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Primeiramente, devemos apurar o resultado. Reparem que essa questão ainda é da época em que havia correção monetária. Interessante é que o enunciado não diz se o saldo da mesma é credor ou devedor. Para sabermos, temos de elaborar o balancete e verificar qual o saldo da conta Correção Monetária com o qual o balancete fecha. Balancete de verificação em 31/12/93 CONTAS Saldos

Devedores Saldos Credores

Bancos 10 Caixa 20 Capital 500 Clientes 350 Custo de mercadorias vendidas 300 Depreciações acumuladas 50 Despesas comerciais 70 Despesas financeiras 10 Despesas tributárias 10 Fornecedores 180 Imóveis 80 Impostos incidentes sobre vendas 200 Juros ativos 40 Máquinas 30 Mercadorias 620 Reserva correção monetária capital 70 Reserva de lucros 60 Reserva legal 100 Salários a pagar 50 Veículos 200 Vendas 1000 SUB-TOTAIS 1900 2050 Correção monetária de balanço 150 SALDOS TOTAIS 2050 2050 Pelo Balancete acima, concluímos que o saldo da correção monetária é DEVEDOR, caso contrário o balancete não fecharia. Vamos agora para a DRE Vendas 1000 (-) Impostos incidentes sobre vendas (200) (=) Receita Líquida 800 (-) Custo de mercadorias vendidas (300) (=) Lucro Bruto 500 (-) Despesas comerciais (70) (-) Despesas financeiras (10) (-) Despesas tributárias (10) (+) Juros ativos 40

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(=) Lucro Operacional 450 (-) Correção monetária de balanço (150) (=) Lucro Líquido do Exercício 300 Primeiramente, valor apurar o valor base da reserva legal, qual seja: Valor base = 5% x LLE = 5% x 300 = 15 Agora vamos aos limites: I) Limite obrigatório: 20% x [Capital Social + Reserva CM] = 20% x 570 = 114 OBS: Quando havia a correção monetária, o valor da Reserva de Correção Monetária do Capital era somado à conta Capital para se calcular o valor dos limites obrigatório e opcional. Como já havia um saldo de R$ 100,00 na conta Reserva Legal, a empresa não poderá constituir o valor total de R$ 15, só podendo constituir R$ 14, pois assim será atingido o limite obrigatório. II) Limite opcional: 30% x [Capital Social + Reserva CM] = 30% x R$ 500 = R$ 150,00 Como não há reservas de capital a partir do valor de R$ 150,00 fica dispensada a constituição da reserva legal. Como ela já tem um saldo de R$ 100,00, esse limite não será atingido com a constituição de R$ 14 de reserva legal no período. Resposta: Letra D 18. (ESAF/FISCAL–FORTALEZA/98) Observe a relação de contas abaixo, com os respectivos saldos, para responder à questão seguinte (adaptada):

– Caixa 1.000,00 – Fornecedores 3.000,00 – Mercadorias 5.000,00 – Duplicatas a receber 10.000,00 – Capital realizado 20.000,00 – Veículos de uso 4.000,00 – Máquinas e equipamentos de uso 3.000,00 – Prov p/ créditos de liquid. duvidosa 1.000,00 – Lucros acumulados 2.000,00 – Ações em tesouraria 1.000,00 – Impostos a recolher 2.000,00 – Duplicatas descontadas 3.000,00 – Imóveis de uso 10.000,00

O balancete não fecha, porque houve a omissão de uma conta. Sabendo-se que o valor do patrimônio líquido é de 21.000,00 e que 2/3 dele estão empregados em bens de uso permanente, pode-se dizer, com segurança, que a conta omitida pertence ao grupo do: a) ativo circulante ou realizável a longo prazo;

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b) passivo circulante; c) passivo exigível a longo prazo; d) patrimônio líquido; e) ativo permanente. Resolução: PL = 21.000,00 AP = 2/3 x PL = 2/3 x 21.000 = 14.000,00 Vamos ao balancete, mesmo parcial, não fechando:

CONTAS SALDOS DEVEDORES

SALDOS CREDORES

TOTAL DO GRUPO

ATIVO Ativo Circulante Caixa 1.000,00 Mercadorias 5.000,00 Duplicatas a receber 10.000,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 PCLD 1.000,00 Total AC 12.000,00 Ativo Permanente Imóveis de uso 10.000,00 Veículos de uso 4.000,00 Máquinas e equipamentos de uso 3.000,00 Total AP 17.000,00 TOTAL DO ATIVO 29.000,00 PASSIVO Passivo Circulante Fornecedores 3.000,00 Impostos a recolher 2.000,00 Total PC 5.000,00 Patrimônio Líquido Lucros acumulados 2.000,00 Capital realizado 20.000,00 Ações em tesouraria 1.000,00 Total PL 21.000,00 TOTAL PASSIVO 26.000,00 SUBTOTAIS 34.000,00 31.000,00

OBS:

a) Há um excesso de saldo devedor sobre o saldo total credor de R$ 3.000,00. A conta omitida terá então saldo CREDOR

b) O PL já está fechado em R$ 21.000,00, portanto a conta omitida NÃO é do PL; c) O total do ativo não fecha com o total do passivo; d) O enunciado diz que o AP vale R$ 14.000,00. Como está constando R$

17.000,00 em nossa tabela, é porque a conta omitida foi uma conta retificadora do AP (depreciação acumulada, por exemplo), no valor de R$ 3.000,00.

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Assim, o balancete e o balanço completos ficam:

CONTAS SALDOS DEVEDORES

SALDOS CREDORES

TOTAL DO GRUPO

ATIVO Ativo Circulante Caixa 1.000,00 Mercadorias 5.000,00 Duplicatas a receber 10.000,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 PCLD 1.000,00 Total AC 12.000,00 Ativo Permanente Imóveis de uso 10.000,00 Veículos de uso 4.000,00 Máquinas e equipamentos de uso 3.000,00 Depreciação Acumulada 3.000,00 Total AP 14.000,00 TOTAL DO ATIVO 26.000,00 PASSIVO Passivo Circulante Fornecedores 3.000,00 Impostos a recolher 2.000,00 Total PC 5.000,00 Patrimônio Líquido Lucros acumulados 2.000,00 Capital realizado 20.000,00 Ações em tesouraria 1.000,00 Total PL 21.000,00 TOTAL PASSIVO 26.000,00 SUBTOTAIS 34.000,00 34.000,00

Resposta: Letra E 19. (AFTN/ESAF/98) No mês de julho, a firma Papoulas Ltda. foi registrada e captou recursos totais de R$ 7.540,00, sendo R$ 7.000,00 dos sócios, como capital registrado, e R$ 540,00 de terceiros, sendo 2/3 como empréstimos obtidos e 1/3 como receitas ganhas. Os referidos recursos foram todos aplicados no mesmo mês, sendo R$ 540,00, em mercadorias; R$ 216,00, em poupança bancária; R$ 288,00, na concessão de empréstimos; e o restante, em despesas normais. Após realizados esses atos de gestão, pode-se afirmar que a empresa ainda tem um patrimônio bruto e um patrimônio líquido, respectivamente, de:

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a) R$ 1.044,00 e R$ 684,00; b) R$ 1.044,00 e R$ 864,00; c) R$ 1.044,00 e R$ 504,00; d) R$ 1.584,00 e R$ 1.044,00; e) R$ 7.540,00 e R$ 7.000,00. Resolução:

Vale lembrar que Patrimônio Bruto = Total do Ativo Receitas Ganhas: (1/3) x $ 540 = $ 180,00 Empréstimos Obtidos: 2/3 x $540 = $ 360,00

Vamos elaborar o Balanço: Ativo Passivo Poupança

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Exigível Empréstimos Obtidos

360

Mercadorias 540 PL

Empréstimos Concedidos 288 Capital Receitas (-) Despesas

7000 180 x

TOTAL 1044 TOTAL 1044 Patrimônio Bruto: $ 1.044,00 PL = 1.044 – 360 = $ 684,00 Resposta: Letra A 23. (INSS/CESPE–98) Com relação à elaboração anual das demonstrações contábeis, nas quais as empresas devem observar os princípios fundamentais de Contabilidade e uma série de normas que tratam dos seus critérios de preparação, inclusive das notas explicativas, julgue os seguintes itens. 1) No balanço, os elementos do ativo devem ser apresentados, sempre, em

ordem crescente de grau de liquidez. 2) As obras de arte devem ser registradas no ativo diferido. 3) As provisões para contingências devem ser apresentadas no patrimônio

líquido. 4) A demonstração das origens e aplicações de recursos deve evidenciar as

variações ocorridas no capital circulante líquido. 5) A demonstração das mutações do patrimônio líquido deve evidenciar os

dividendos sobre o resultado do exercício. Resolução:

1) [ERRADA] Os elementos do ativo virão em ordem decrescente do grau de liquidez (artigo 178, §1º);

2) [ERRADA] Obras de arte são bens que NÃO se destinam à atividade principal da companhia, portanto devem ser classificados no ativo permanente investimentos (artigo 179,III);

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3) [ERRADA] As provisões para contingências são provisões passivas, previstas, por exemplo, quando a empresa já tomou conhecimento de débitos fiscais ou trabalhistas objeto de litígio, os quais a empresa terá de pagar. Ficam no passivo;

4) [CORRETA] A variação do capital circulante líquido é a base da DOAR. Sem a sua análise, a demonstração não faz sentido (artigo 188, IV);

5) [CORRETA] A DMPL, quando publicada, substitui a DLPA, pois evidencia as modificações ocorridas com todas as contas do PL, e não somente a conta LPA, como faz a DLPA (artigo 186, § 2º). Então, se os dividendos são evidenciados na DLPA, certamente o serão na DMPL, que é muito mais abrangente;

Resposta: E,E,E,C,C 24. (AGENTE–PF/CESPE/2000) Com referência a movimentações do

patrimônio líquido, segundo a Lei no 6.404/76, julgue os itens abaixo. 1) No recebimento de dinheiro de acionistas para integralização do capital

social subscrito, deverá haver um registro a crédito do capital social ou da conta que registra o capital a integralizar.

2) Na emissão de ações, ao preço unitário de R$ 1,00, sendo R$ 0,50 destinados ao capital social e R$ 0,50 à reserva de capital – ágio na subscrição de novas ações –, a empresa deverá registrar R$ 0,80 para cada real recebido, por conta desse aumento e capital, na conta de bônus de subscrição, no patrimônio líquido.

3) O produto da alienação de partes beneficiárias pode ser registrado no patrimônio líquido.

4) No recebimento de um bem imóvel doado por uma sociedade anônima, cujo registro se dará em conta de patrimônio líquido de doações e subvenções para investimento, deverá haver um registro a débito dessa conta, em contrapartida de um crédito no imobilizado de igual valor.

5) Uma empresa que apresentar uma reserva de capital, no valor de R$ 8.000,00, e um saldo de prejuízo de R$ 2.000,00, após consumir os lucros acumulados e todas as reservas de lucros, poderá compensá-lo com parte da reserva de capital que ela possui.

Resolução: 1. (Correta) Lançamento:

Se não houver parcela subscrita:

D Caixa C Capital Social Se houver parcela anteriormente subscrita:

D Caixa C Capital a Realizar

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2. (Errada) Bônus de Subscrição são títulos negociáveis pela companhia ou atribuíveis como vantagem adicional a subscritores de ações e prestadores de serviços à sociedade. Não é obrigatório que a empresa os distribua quando da emissão de novas ações com ágio.

Nos termos do art. 182 da Lei nº 6.404/76, na emissão de ações por valor superior ao valor nominal, o excesso deve ser registrado em conta de Reserva de Capital. Estamos tratando do ágio na emissão de ações.

O lançamento contábil pertinente ao item, considerando o valor de apenas uma ação, é:

D Caixa C Capital Social 0,50 C Reserva de Capital 0,50 1,00

3. (Correta) O produto da alienação de Partes Beneficiárias e Bônus de Subscrição deve ser registrado como Reservas de Capital (Patrimônio Líquido). 4. (Errada) O lançamento quando do recebimento de imóveis em doação ou subvenção para investimento é:

D Imóveis C Reservas de Capital –

Doações

Portanto a afirmativa está invertida. 5. (Correta) A Reserva de Capital pode ser utilizada para compensar prejuízos que ultrapassem os lucros acumulados e as Reservas de Lucros (Artigos 189 e 200,I da Lei 6.404/76). Resposta: C,E,C,E,C 25. (PREFEITURA DE NATAL–RN–2001/ESAF) Os estatutos sociais da firma que ora consideramos estabeleciam que, do lucro do exercício, deveriam ser constituídas uma reserva especial de 10%, uma reserva legal de 5%, além do pagamento de gratificação de 10% à Diretoria e provisionamento de 30% para o imposto de renda. No exercício social em que o lucro líquido do exercício, antes de qualquer destinação, alcançou a cifra de R$150.000,00, o montante destinado à reserva legal deverá ser de: a) R$ 4.200,00; b) R$ 4.500,00; c) R$ 4.725,00; d) R$ 5.250,00; e) R$ 7.500,00.

Resolução: Vejamos: o enunciado fala que ainda não foi efetuada qualquer destinação. Isso quer dizer que, mesmo ele tendo utilizado o termo “lucro líquido do exercício”, que é, segundo a Lei das S.A., o lucro remanescente após a provisão para IR e participações,

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entendemos que ainda não foram destinados nem o imposto de renda nem as participações estatutárias. Assim:

Lucro antes IR 150.000,00 (-) Provisão para IR 30% (45.000,00) (=) Lucro após IR 105.000,00 (=) BC Participação Administradores 105.000,00 (-) Participação Administradores 10% x $ 105.000,00 (10.500,00) (=) Resultado Líquido do Exercício 94.500,00

Reserva Legal = 5% x R$ 94.500,00 = R$ 4.725,00 Resposta: Letra C

26. (AFRF/2002/ESAF) Assinale a opção que apresenta uma afirmativa incorreta.

a) Reservas de capital representam, genericamente, acréscimo ao patrimônio líquido que não transita pela conta de resultado da companhia nem é proveniente de reavaliação de ativos.

b) Reservas de lucros representam, genericamente, a retenção de parcelas provenientes de ganhos, com o objetivo de preservar o patrimônio líquido de uma sociedade.

c) A depreciação dos bens representa a diminuição de seu valor, em conseqüência do desgaste pelo uso, ação da natureza ou obsolescência.

d) Reservas de lucros representam, genericamente, a retenção de parcelas provenientes dos ganhos da entidade, com o objetivo de preservar o patrimônio líquido para posterior destinação.


Resolução: A Lei nº 6.404/1976, em seu art. 182, §§ 1º e 2º, define quais são as reservas de

capital, a saber:

Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada. § 1º Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias; b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição; c) o prêmio recebido na emissão de debêntures; d) as doações e as subvenções para investimento. § 2° Será ainda registrado como reserva de capital o resultado da correção monetária do capital realizado, enquanto não-capitalizado.

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É de ressaltar que esses valores não transitam por resultado. Isto se deve ao fato de as operações que geram esses valores não fazerem parte do objeto social das entidades, afinal, nenhuma entidade é constituída para receber, por exemplo, doações para investimentos como objeto social. Ademais, a maior parcela dessas reservas provêem das ações (ágio na emissão de ações) que é parte constitutiva do capital social. Assim, a alternativa “a” está de acordo com o que diz a lei, os princípios de contabilidade e a doutrina. A lei das S.A. nomeia as reservas de lucros nos arts. 193 a 197, in verbis:

Art. 193. Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20% (vinte por cento) do capital social. § 1º A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o § 1º do artigo 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. § 2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital. Reservas Estatutárias Art. 194. O estatuto poderá criar reservas desde que, para cada uma: I - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; II - fixe os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados à sua constituição; e III - estabeleça o limite máximo da reserva. Reservas para Contingências Art. 195. A assembléia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado. § 1º A proposta dos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razões de prudência que a recomendem, a constituição da reserva. § 2º A reserva será revertida no exercício em que deixarem de existir as razões que justificaram a sua constituição ou em que ocorrer a perda. Retenção de Lucros Art. 196. A assembléia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, deliberar reter parcela do lucro líquido do exercício prevista em orçamento de capital por ela previamente aprovado. § 1º O orçamento, submetido pelos órgãos da administração com a justificação da retenção de lucros proposta, deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicações de capital, fixo ou circulante, e poderá ter a duração de até 5 (cinco) exercícios, salvo no caso de execução, por prazo maior, de projeto de investimento. § 2º O orçamento poderá ser aprovado na assembléia-geral ordinária que deliberar sobre o balanço do exercício.

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§ 2o O orçamento poderá ser aprovado pela assembléia-geral ordinária que deliberar sobre o balanço do exercício e revisado anualmente, quando tiver duração superior a um exercício social. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) Reserva de Lucros a Realizar Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembléia-geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) § 1o Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da soma dos seguintes valores: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) I - o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (art. 248); e (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) II - o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) § 2o A reserva de lucros a realizar somente poderá ser utilizada para pagamento do dividendo obrigatório e, para efeito do inciso III do art. 202, serão considerados como integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exercício que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001)

Veja que as reservas de lucros são: Reserva Legal, Reservas Estatutárias, Reservas para Contingências (Cuidado! Há enorme diferença entre reservas para contingências e provisões para contingências), Reserva de Retenção de Lucros (para investimento, por exemplo) e Reserva de Lucros a Realizar (esta última teve sensíveis alterações com a Lei 10.303/2001 e esta prova foi a última que não contemplou essas alterações) As reservas de lucros, conforme pode ser observado, são provenientes dos lucros. As principais finalidades dessas reservas são dar maior garantia ao capital social e postergar distribuição de dividendos e outras participações. Dessa forma, as alternativas “b” e “d” estão alinhadas com lei e a prática contábil. A alternativa “c”, igualmente correta, encontra amparo no art. 183, inciso V e § 2º, alínea “a”, da lei das sociedades por ações.

Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios: ... V - os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão; ... § 2º A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de:

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Perceba que a alternativa é transcrição literal da lei. Restou como alternativa incorreta a letra “e”. No ativo imobilizado devem ser classificados (somente estes) os bens e direitos necessários à consecução dos objetivos sociais. Desta forma, imóveis alugados, que não sejam de uso da entidade, devem ser classificados no Ativo Permanente Investimentos. Resposta: Letra E 27. (FISCAL–NATAL(RN)–ESAF/2001) Assinale, entre as afirmativas abaixo,

aquela que exprime uma informação correta. a) Debêntures são títulos de crédito emitidos por sociedades anônimas, que conferem

a seus titulares direitos de créditos junto a elas nas condições constantes das escrituras de emissão ou dos certificados. Rendem participação nos lucros, mas não podem render juros, nem correção monetária.

b) Partes beneficiárias são títulos negociáveis sem valor nominal e estranhos ao capital social, que podem ser criados pela sociedade anônima em qualquer tempo. O único direito que o detentor desses títulos tem é a participação nos lucros, que não poderá ser superior a quinze por cento do lucro apurado.

c) As participações estatutárias de debêntures, de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem, depois de deduzida a participação anteriormente calculada.

d) As doações e subvenções para investimentos, recebidas pela empresa, bem como o prêmio recebido na emissão de debêntures por ela lançadas no mercado, não constam da demonstração do resultado do exercício, mas integram o patrimônio líquido como reservas de lucro.

e) O saldo de todas as reservas de lucro, excetuando-se apenas a reserva de contingência e a de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social.

Resolução: Vejamos cada uma das alternativas:

a) [ERRADA] É uma questão literal. Está tudo certinho, com exceção da última parte, que diz que a debênture não possibilita o recebimento de juros. Vejam os artigos da Lei.

Art. 54. A debênture terá valor nominal expresso em moeda nacional, salvo nos casos de obrigação que, nos termos da legislação em vigor, possa ter o pagamento estipulado em moeda estrangeira. § 1o A debênture poderá conter cláusula de correção monetária, com base nos coeficientes fixados para correção de títulos da dívida pública, na variação da taxa cambial ou em outros referenciais não expressamente vedados em lei.(Parágrafo incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) § 2o A escritura de debênture poderá assegurar ao debenturista a opção de escolher receber o pagamento do principal e acessórios, quando do

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vencimento, amortização ou resgate, em moeda ou em bens avaliados nos termos do art. 8o.(Parágrafo incluído pela Lei nº 10.303, de 31.10.2001) ..... Juros e Outros Direitos Art. 56. A debênture poderá assegurar ao seu titular juros, fixos ou variáveis, participação no lucro da companhia e prêmio de reembolso.

b) [ERRADA] Vejam como é importante o domínio da letra da lei. A assertiva define corretamente as partes beneficiárias, com exceção do limite, que é de 10% dos lucros, e não de 15%. Vejam os dispositivos da Lei.

Partes Beneficiárias Características Art. 46. A companhia pode criar, a qualquer tempo, títulos negociáveis, sem valor nominal e estranhos ao capital social, denominados "partes beneficiárias". § 1º As partes beneficiárias conferirão aos seus titulares direito de crédito eventual contra a companhia, consistente na participação nos lucros anuais (artigo 190). § 2º A participação atribuída às partes beneficiárias, inclusive para formação de reserva para resgate, se houver, não ultrapassará 0,1 (um décimo) dos lucros. § 3º É vedado conferir às partes beneficiárias qualquer direito privativo de acionista, salvo o de fiscalizar, nos termos desta Lei, os atos dos administradores. § 4º É proibida a criação de mais de uma classe ou série de partes beneficiárias.

c) [ERRADA] Essa alternativa foi bastante “forçada”. Vejam o que prevê o artigo 190:

Art. 190. As participações estatutárias de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente calculada.

Perceberam? O legislador omitiu neste artigo as participações de debenturistas e do Fundo de Assistência a empregados. Com relação à participação de debenturistas, é até compreensível, já que é a primeira participação a ser calculada, portanto não há participação anterior. Por isso a alternativa está errada. Porém, vejam que no artigo 187, VI, a lei prevê todas as participações:

Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados;

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d) [ERRADA] Essa é fácil. Doações e Subvenções para investimentos e prêmios recebidos na emissão de debêntures são reservas de capital, e não reservas de lucros.

e) [CORRETA] O texto foi retirado de forma literal do artigo 199 da lei.

Resposta: Letra E 28. (SERPRO/2001–ESAF) A empresa Reservada S/A apresentou, no fim do exercício: Ativo circulante de R$4.800,00 Ativo permanente de R$6.000,00 Passivo exigível de R$8.750,00 Capital social de R$1.000,00 Reservas estatutárias de R$ 150,00 Reserva legal de R$ 100,00 Receitas do exercício de R$2.400,00 Despesas e custos de R$1.600,00 Observações: – não houve tributação, nem qualquer distribuição de lucros para terceiros; – o lucro líquido do exercício deve ser apropriado, exclusivamente, para constituir a reserva legal e uma reserva estatutária, que o estatuto social determina como sendo de 4% do lucro líquido do exercício. Com base nessas informações, o contador, cumprindo as permissões legais e respectivas limitações de valor quanto a reservas, deverá contabilizar: a) reserva estatutária de R$ 32,00 e reserva legal de R$ 40,00; b) reserva estatutária de R$ 32,00 e reserva legal de R$ 18,00; c) reserva estatutária de R$ 30,40 e reserva legal de R$ 40,00; d) reserva estatutária de R$ 30,40 e reserva legal de R$ 19,60; e) reserva estatutária de R$ 10,00 e reserva legal de R$ 40,00. Resolução: Primeiramente, calcula-se o lucro do exercício: Receitas do exercício de R$ 2.400,00 (-) Despesas e custos de (R$1.600,00) (=) Lucro Líquido R$ 800,00 Valor base da reserva legal = 5% x R$ 800,00 = R$ 40,00 Limite obrigatório = 20% x Capital = 20% x R$ 1.000,00 = R$ 200,00 Como já havia saldo de R$ 100,00 na Reserva Legal, pode ser constituído o valor de R$ 40,00, pois o limite de R$ 200,00 não será atingido. Reserva Estatutária = 4% x Lucro Líquido = 4% x R$ 800,00 = R$ 32,00

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Reparem que a base de cálculo das reservas estatutárias tem que estar prevista no ESTATUTO da empresa. No enunciado, era citado apenas que esta seria de 4% do lucro líquido do exercício, por isso utilizamos como base o valor de R$ 800,00, sem nenhum tipo de dedução. O limite de valor para as reservas de lucros do artigo 199 (valor do capital social) está longe de ser atingido, pois a reserva legal passará a ter saldo de R$ 140,00, enquanto que as reservas estatutárias passarão a valer R$ 182,00, totalizando R$ 322,00, portanto bem abaixo dos R$ 1.000,00 do capital social. Resposta: Letra A 29. (AFRF/2002–ESAF) A empresa Livre Comércio Ltda. realizou as seguintes operações, ao longo do mês de setembro de 2001: I. venda, à vista, de mercadorias por R$ 300,00, com lucro de 20% sobre as vendas; II. pagamento de duplicatas de R$ 100,00, com juros de 15%; III. prestação de serviços por R$ 400,00, recebendo, no ato, apenas 40%; e IV. pagamento de títulos vencidos, no valor de R$ 200,00, com desconto de 10%. Analisando as operações acima listadas, podemos afirmar que, em decorrência delas: a) o ativo recebeu débitos de R$ 460,00; b) o ativo aumentou em R$ 165,00; c) o patrimônio líquido aumentou em R$ 460,00; d) o passivo recebeu créditos de R$ 300,00; e) o passivo diminuiu em R$ 335,00. Resolução: Vejamos os lançamentos em cada uma das operações: I – V = 300; 300 – CMV = 0,2 x 300 CMV = 300 – 60 = 240 D – CAIXA 300 C – VENDAS 300 D – CMV 240 C – MERCADORIAS 240 II D – DUPL. A PAGAR 100 D – DESP. JUROS 15 C – CAIXA 115 III

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D – CAIXA 160 D – DUPL. A RECEBER 240 C – RECEITA DE SERVIÇOS 400 IV D – TÍTULOS A PAGAR 200 C – DESCONTOS OBTIDOS 20 C – CAIXA 180

Variação do Ativo I 300 240 I III 160 115 II III 240 180 IV 700 535 165

Variação do Passivo II 100 IV 200 300

Variação do PL I 240 300 I II 15 400 III 20 IV 255 720 465

Resposta: Letra B 33. (AFC–2002–ESAF) Ao encerrar o resultado do exercício de 2001, a Cia. De Sal & Sol apurou um lucro de R$ 85.000,00, após fazer as provisões para o imposto de renda e para a contribuição social sobre o lucro. A empresa deverá mandar contabilizar a destinação desse lucro para: – participações estatutárias, o valor de R$ 5.000,00; – reservas estatutárias, o valor de 10% sobre o lucro; – reserva legal, o valor de R$ 4.000,00; – dividendo mínimo obrigatório sobre o lucro, o valor de R$ 20.000,00. Com base nas informações acima, pode-se afirmar que o valor destinado às reservas estatutárias deverá ser de: a) R$ 5.600,00; b) R$ 6.000,00; c) R$ 7.600,00; d) R$ 8.000,00; e) R$ 8.500,00.

Resolução: Nessa questão o examinador, no nosso entendimento, “forçou” um pouco a resposta. Vejam: O lucro após IR e CSSL é de R$ 85.000,00. Retirando as participações

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estatutárias de R$ 5.000,00, restarão R$ 80.000,00. Esse é o lucro líquido do exercício. A questão pergunta o valor das reservas estatutárias. Vejamos o que diz a lei:

Reservas Estatutárias Art. 194. O estatuto poderá criar reservas desde que, para cada uma: I - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; II - fixe os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados à sua constituição; e III - estabeleça o limite máximo da reserva.

Portanto, a lei não prevê a base de cálculo das reservas estatutárias, mas remete ao estatuto a fixação de critérios. Assim, em princípio, não temos como saber se a base de cálculo é o lucro líquido do exercício ou se há alguma dedução. O examinador se valeu ainda da limitação do artigo 198:

Art. 198. A destinação dos lucros para constituição das reservas de que trata o artigo 194 e a retenção nos termos do artigo 196 não poderão ser aprovadas, em cada exercício, em prejuízo da distribuição do dividendo obrigatório (artigo 202).

Assim, concluiu que dos R$ 80.000,00 do lucro líquido do exercício deveriam ser abatidos os R$ 20.000,00 dos dividendos, aplicando 10% sobre uma base de R$ 60.000,00, chegando aos R$ 6.000,00 para reserva estatutária da letra “b”. Porém, o artigo 198 não prevê isso. Ele prevê que a constituição de reserva estatutária e de retenção de lucros não poderá prejudicar a distribuição de dividendos. Não diz que o valor do dividendo deve ser abatido do lucro para cálculo da referida reserva. Ora, no nosso entendimento, se havia lucro de R$ 80.000,00, caso fosse constituída uma reserva estatutária de R$ 8.000,00 (10% x R$ 80.000,00), não estaria sendo prejudicado o dividendo, pois haveria saldo suficiente para reserva legal, estatuária e também para dividendos. Mas a resposta oficial ficou mesmo R$ 6.000,00. Resposta: Letra B 35. (Esaf – TRF/2003) A Companhia Tríplice, no encerramento do exercício

de 2002, obteve as seguintes informações, conforme segue: Valores em R$ Lucro Bruto 90.000,00 Lucro Operacional 70.000,00 Receitas Financeiras 2.000,00 Despesas Financeiras 10.000,00 Participação dos empregados 7.000,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 15.000,00

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Assinale a opção correta, que contém o valor da Reserva Legal que deverá ser constituída, considerando que o saldo final da Reserva terá um percentual inferior ao limite legal.

a) R$ 1.400,00 b) R$ 1.800,00 c) R$ 2.200,00 d) R$ 2.400,00 e) R$ 2.800,00 Resolução: As receitas financeiras e as despesas financeiras são operacionais, logo já estão contempladas no lucro operacional. Não há nenhum resultado não operacional, assim podemos apurar o Lucro Líquido do Exercício como segue: Lucro operacional R$ 70.000,00 (-) PIR (R$ 15.000,00) (-) Part. Empregados (R$ 7.000,00) = LLE R$ 48.000,00 A reserva legal a ser constituída é de 5% do LLE, logo o seu valor será de R$ 2.400,00. Resposta: Letra D 36. (Esaf – TRF/2003) A empresa Internacional S/A., no encerramento do

exercício de 2002, obteve as seguintes informações, conforme segue: Valores em R$ Adiantamento a Fornecedores 15.000,00 Ativo Imobilizado 1.300.000,00 Contas a Pagar 1.100.000,00 Disponibilidades 150.000,00 Duplicatas a Receber 1.200.000,00 Empréstimos 1.000.000,00 Estoques 850.000,00 Lucros acumulados 200.000,00 Reserva Legal 10.000,00

Na elaboração do Balanço Patrimonial da empresa, os valores do Patrimônio Líquido e do Capital Social Integralizado serão:

Valores em R$ Patrimônio Líquido

Capital Social Integralizado

a) 1.400.000,00 1.190.000,00 b) 1.400.000,00 1.205.000,00 c) 1.415.000,00 1.205.000,00 d) 1.415.000,00 1.225.000,00 e) 1.425.000,00 1.225.000,00

Resolução: É uma questão um tanto “forçada” também, mas o candidato deve estar sempre preparado para esse tipo de enunciado incompleto. Supõe-se que falta apenas a conta

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do Capital Social (Integralizado), pois este sempre existirá. Aí teremos apenas que aplicar a equação fundamental do patrimônio. Assim: A – P = PL

ATIVO Valores em R$ Adiantamento a Fornecedores 15.000,00 Ativo Imobilizado 1.300.000,00 Disponibilidades 150.000,00 Duplicatas a Receber 1.200.000,00 Estoques 850.000,00 TOTAL DO ATIVO 3.515.000,00 PASSIVO Empréstimos 1.000.000,00 Contas a Pagar 1.100.000,00 Total do Exigível 2.100.000,00 Patrimônio Líquido Capital Realizado X Lucros acumulados 200.000,00 Reserva Legal 10.000,00 Total do PL X + 210.000,00

A – P = PL 3.515.000,00 – 2.100.000,00 = PL PL = 1.415.000,00 PL = X + 210.000,00 = 1.415.000,00 X = 1.205.000,00 Resposta: Letra C

37. (Esaf-AFRF/2002-2) A empresa de Pedras & Pedrarias S/A. demonstrou no exercício de 2001 os valores como seguem: Lucro bruto R$ 90.000,00 Lucro operacional R$ 70.000,00 Receitas operacionais R$ 7.500,00 Despesas operacionais R$ 27.500,00 Participação de Administradores R$ 2.500,00 Participação de Debenturistas R$ 3.500,00 Participação de Empregados R$ 3.000,00 A tributação do lucro dessa empresa deverá ocorrer à alíquota de 30% para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre Lucro Líquido, conjuntamente. Assim, se forem calculados corretamente o IR e a CSLL, certamente o valor destinado, no exercício, à constituição da reserva legal deverá ser de

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a) R$ 2.000,00 b) R$ 2.070,00 c) R$ 2.090,00 d) R$ 2.097,50 e) R$ 2.135,00 Resolução: Como na questão nos é apresentado o Lucro operacional e não são mencionadas despesas ou receitas não operacionais concluímos que o Resultado antes do IR e CSLL é igual ao Lucro operacional, pois: Lucro Operacional (-) Despesas não operacionais (+) Receitas não operacionais = Resultado antes da CSLL (-) Provisão para CSLL = Resultado antes do IR (-) Provisão para o IR (-) Participações = Resultado Líquido do Exercício É fundamental para resolução desta questão lembrar que as participações atribuídas a debenturistas e empregados são dedutíveis da base de cálculo do IR e CSLL (Decreto 3.000/99), ou seja: Base de cálculo IR e CSLL = Resultado antes do IR e CSLL – Participação dos Debenturistas– Participação dos Empregados Portanto nesta questão: Base de cálculo IR e CSLL = 70.000-3.500-3.000 = 63.500 IR e CSLL = 30% de 63.500 = 19.050 Fazendo a DRE temos: Resultado ante do IR e do CSLL 70.000 (-) Provisão IR e CSLL (19.050) (-) Participação de Debenturistas (2.500) (-) Participação de Empregados (2.500) (-) Participação de Administradores (2.500) = Resultado Líquido do Exercício 41.950 Por fim, Reserva Legal = 5% do Resultado Líquido do Exercício Reserva Legal = 5% de 41.950,00 = R$ 2.097,50 Resposta: Letra D

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39. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Companhia Especial de Comércio, em 31.12.01, apresenta o seguinte patrimônio líquido: Capital Social R$ 200.000,00 Reservas de Capital R$ 30.000,00 Reserva Legal R$ 40.000,00 Reservas Estatutárias R$ 90.000,00 Reserva de Lucros a Realizar R$ 55.000,00 Lucros Acumulados R$ 25.000,00 A empresa verificou que não houve a contabilização da reserva para uma contingência prevista no valor de R$ 20.000,00, o que se faria com parcela dos lucros do exercício, ora acumulados. Examinando-se o fato e as circunstâncias, à luz dos preceitos legais, pode-se dizer que a empresa

a) pode contabilizar a reserva de contingências no valor total de R$ 20.000,00, mesmo ultrapassando o capital social, pois a reserva de contingências está fora do referido limite.

b) não pode contabilizar a reserva de contingências, pois o saldo das reservas de lucros já ultrapassa 30% do capital social.

c) não pode contabilizar a reserva de contingências. Ao contrário, deve deliberar a distribuição de dividendos ou o aumento do capital, com o excesso de reservas já verificado.

d) pode contabilizar, no máximo, R$ 15.000,00 para a reserva de contingências, para que o saldo das reservas de lucros não ultrapasse o capital social.

e) não pode contabilizar a reserva de contingências, pois o saldo das reservas já ultrapassa o capital social.

Resolução: Vejam o que diz o artigo 199 da Lei das S.A:

Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingências e de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assembléia deliberará sobre a aplicação do excesso na integralização ou no aumento do capital social, ou na distribuição de dividendos.

Consoante o disposto no art. 199 da Lei nº 6.404/76, as reservas de lucros não podem exceder o valor do capital social. Porém, o mesmo dispositivo excetua a reserva para contingência e a reserva e a reserva de lucros a realizar. Sabemos, também, que o limite da reserva legal é de 20% do capital social. Assim, esta reserva possui limite próprio. Desta forma, as reservas de lucros, a rigor, que devem guardar o limite estatuído no dispositivo legal são a reserva estatutária e a reserva de retenção de lucros. A Reserva para contingências não está afeta a nenhum limite. Há porém a necessidade de sua constituição ser justificada por alguma contingência. As alternativas b, c, d, e estão erradas pois afirmam a necessidade de limites para a reserva de contingência. Resta, portanto, como resposta correta a letra “A”. Resposta: Letra A

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41. (Esaf – FORTALEZA/2003) Analisando os elementos abaixo da

Demonstração do Resultado do Exercício, identifique o valor da Reserva Legal a ser constituída, considerando que ela estará abaixo de 20% do capital social, indicando a opção correta. Valores em R$ Lucro Bruto 19.000,00 Lucro Operacional 5.700,00 Resultado não-operacional 500,00 Participação dos Administradores 700,00 Participação dos Empregados 200,00 Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 1.300,00

a) R$ 180,00 b) R$ 200,00 c) R$ 220,00 d) R$ 240,00 e) R$ 260,00 Resolução: Vamos elaborar a DRE, lembrando que devemos partir do lucro operacional, pois, como foi informado o seu valor, não nos interessa mais o valor do lucro bruto.

Lucro Operacional 5.700,00 (+) Resultado não-operacional 500,00 (=) Lucro antes IR 6.200,00 (-) Provisão IR e CSSL (1.300,00) (-) Participação dos Administradores (700,00) (-) Participação dos Empregados (200,00) (=) Lucro Líquido do Exercício 4.000,00

A reserva legal será então de: Reserva Legal = 5% x LLE = 5% x R$ 4.000,00 = R$ 200,00 Importante lembrar que o enunciado garantiu que o saldo da reserva legal ficaria abaixo do limite de 20%, portanto esse limite não influenciou os cálculos. Resposta: Letra B 42) (AFRF 2002-2-Esaf) O registro da realização da reserva de reavaliação é

efetuado em contrapartida da conta contábil a) de receita não-operacional. b) do ativo imobilizado. c) de despesas não-operacionais. d) de ganhos e perdas com ativos imobilizados. e) do patrimônio líquido. Resolução:

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A realização da reserva de reavaliação é o momento em que seus os valores devem ser debitados à conta de reserva. Em princípio, a contrapartida poderia se dar a crédito de receita não operacional, indo para a DRE, ou diretamente à conta lucros ou prejuízos acumulados, opção em que não transitará pelo resultado. Porém, como no momento da constituição da referida reserva não incidiu tributação, esta ocorrerá no momento da realização. Por esse motivo, a legislação do imposto de renda determina que se efetue o lançamento da realização da reserva de reavaliação no resultado, em conta de receita não operacional. Resposta: Letra A Pessoal, esperamos que tenham aproveitado mais essa aula de exercícios. Lembramos a todos que a aula final (aula 13) também será para resolução de exercícios e esclarecimento de dúvidas. Grande abraço a todos!!! Velter e Missagia

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AULA 12

DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS (DLPA)

1. INTRODUÇÃO A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados

(DLPA) evidencia as movimentações ocorridas na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, do Patrimônio Líquido.

Sabemos que a empresa pode auferir lucro ou incorrer em prejuízo em determinado exercício, por meio do confronto das receitas com as despesas. Aprendemos que esses valores serão, ao final do exercício, lançados à conta Lucros ou Prejuízos Acumulados (LPA), afetando, dessa forma, o saldo da referida conta.

A conta LPA, por sua vez, é movimentada por diversas outras operações, tais como as transferências para reservas de lucros, as reversões de reservas, a distribuição dos dividendos, os ajustes e outras, contemplando assim as destinações do resultado do exercício após a apuração do resultado final pela Demonstração do Resultado do Exercício (DRE).

A obrigatoriedade da elaboração da DLPA está prevista na Lei das S.A., em seu artigo 176, inciso II:

Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício:






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(...)

Outras sociedades, como as limitadas, também estão obrigadas à elaboração da DLPA, de acordo com a legislação fiscal. As companhias abertas, conforme Instrução CVM 59/86, são obrigadas a apresentar a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL), que contém todas as informações sobre a DLPA. A legislação societária prevê, ainda, em seu artigo 186, §2º, que a DLPA poderá ser incluída na DMPL:

Art. 186.

...

§ 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia.

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) evidencia não somente os movimentos na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, mas sim em todas as contas do Patrimônio Líquido. Veremos a estrutura da DMPL após o estudo da DLPA.

A Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados tem relação com o Princípio da Entidade, que determina a distinção entre o patrimônio da entidade e os patrimônios particulares de seus sócios ou acionistas.

Aos sócios cabe o direito de usufruir os recursos gerados pela entidade. Vimos que tais recursos não representam obrigações para a mesma, sendo, por esse motivo, classificáveis no patrimônio líquido.

Do valor dos recursos gerados pela entidade, uma parcela será destinada aos acionistas sob a forma de dividendos. Nesse caso, veremos mais adiante que os valores serão transferidos do patrimônio líquido para o passivo (conta Dividendos a Distribuir), passando a constituir uma obrigação para a entidade.

Por outro lado, uma parcela desses recursos gerados (lucros), pode (em alguns casos deve) permanecer no patrimônio líquido, sob a forma de reservas de lucros, devido a regras legais ou previsões estatutárias. A forma de constituição dessas reservas foi vista em aulas anteriores. A lei e o estatuto facultam, em algumas situações, a retenção do lucro da forma apresentada.

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2. ESTRUTURA DA DLPA Os componentes da Demonstração do Resultado do Exercício

estão previstos no artigo 186 da Lei da S.A., conforme transcrito a seguir:

Art. 186. A demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados discriminará:

I – o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial;

II – as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;

III – as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período.

§ 1o. Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

§ 2o. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia.

Assim, considerando as informações do diploma legal acima transcrito, podemos elaborar um exemplo simplificado com valores, para que o aluno possa visualizar a demonstração. A explicação sobre cada um dos itens será dada logo em seguida.

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PONTO DOS CONCURSOS S/A DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS ACUMULADOS

Exercício encerrado em 31/12/20X4

Saldo de LPA em 31-12-20X3 (Inicial) 2.000,00 Ajustes de exercícios anteriores

Contabilização de estoque a maior Provisionamento de IR a maior

(2.500,00)

800,00 (=) SALDO INICIAL AJUSTADO 300,00 (-) DESTINAÇÕES DO EXERCÍCIO INCORPORAÇÃO AO CAPITAL (2.400,00) (+) REVERSÃO DE RESERVA DE CONTINGÊNCIAS 4.000,00 (+) LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 12.000,00 (=) SALDO À DISPOSIÇÃO DA ASSEMBLÉIA 13.900,00 (-) Proposta de destinação do lucro

Transferência para reservas Reserva legal Reserva estatutária Reserva de lucros a realizar

Dividendos Propostos

(600,00) (1.200,00) (2.000,00)

(10.100,00) SALDO EM 31-12-20X4 (Final) 0,00

A seguir iremos proceder a uma análise de cada um dos itens

da DLPA.

2.1. SALDO NO INÍCIO DO PERÍODO O saldo inicial da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados é o

saldo da conta constante do balanço de encerramento do período anterior. No exemplo acima, o saldo inicial da DLPA do exercício encerrado em 31/12/20X4 é o saldo na conta em 31/12/20X3. Esse saldo inicial pode ser credor, quando o valor acumulado representar lucros acumulados, ou devedor, quando o valor acumulado for referente a prejuízos acumulados.

Vale lembrar que, conforme o artigo 202, §6°, da Lei 6.404/76, com nova redação dada pela Lei 10.303/2001, os lucros não destinados como reservas de lucros deverão ser distribuídos como dividendos. Isso quer dizer que o saldo da conta LPA tende a ficar nulo após as destinações (para reservas e dividendos), podendo conter alguns valores decorrentes de pequenos ajustes ou referentes a períodos anteriores à publicação da Lei 10.303/2001.

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2.2. AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES

É possível que, após o encerramento de determinado exercício social, apurem-se fatos relativos a exercícios anteriores que afetariam o resultado obtido nos referidos períodos e, conseqüentemente, o saldo da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados.

Esse tipo de fato não pode mais ser lançado no exercício anterior, já que as demonstrações foram publicadas e os lucros destinados. Também não pode ser lançado no exercício corrente como receita ou despesa, pois assim estaria ferindo o Princípio da Competência, considerando que, de fato, se refere a período anterior. A solução encontrada pela lei foi registrar tais ocorrências como ajustes no saldo da conta LPA relativamente aos exercícios anteriores, como prevê o artigo 186, §1°:

Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:

.....

§ 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

Reparem que a lei restringiu os ajustes a 2 tipos:

i) em decorrência da mudança de critério contábil;

ii) retificação de erro imputável a exercício anterior, desde que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

Vamos analisar as duas situações:

a) Modificação no critério contábil

Sabemos que as demonstrações contábeis, conforme o artigo 176, inciso IV da Lei das S.A., devem ser publicadas com indicação dos valores das demonstrações do exercício anterior. Esse procedimento é a base para que seja realizada a análise da situação financeira da empresa ao longo de vários períodos.

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Porém, para que a análise seja baseada em valores confiáveis e consistentes, é fundamental que os critérios utilizados pela contabilidade sejam mantidos constantes por vários períodos. Vejam o que diz o artigo 177, §1°:

Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.

§ 1º As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos......

E nem poderia ser diferente. Se o objetivo da contabilidade é fornecer informações consistentes ao usuário, não seria possível que, a cada período, houvesse modificação em seus critérios contábeis, sem que isso afetasse a confiabilidade do sistema.

É claro que, muitas vezes, até mesmo em função da situação do País, torna-se inevitável a alteração de algum critério. O próprio artigo 177, § 1o, define que as mudanças de métodos ou critérios devem ser evidenciadas por notas explicativas e que, além disso, os efeitos decorrentes devem ser ressaltados por outros quadros ou demonstrações.

Assim, concluímos que a escrituração deve seguir critérios contábeis uniformes no tempo, sendo admitidas, porém, a menção de mudança de critério em notas explicativas.

Mas que modificações de critérios seriam essas?

Podemos enunciar algumas, tais como:

1) alteração no critério de avaliação de estoques (PEPS, UEPS, PMP);

2) alteração no regime de escrituração (caixa, competência);

3) alteração no método de avaliação de investimentos (equivalência patrimonial ou custo).

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Vimos que a alteração desses critérios deve ser lançada como ajuste ao saldo inicial da conta LPA, de forma a “anular” o efeito do critério utilizado anteriormente no saldo da referida conta.

Exemplo: A empresa ALFA & BETA, que sempre utilizou o critério da média ponderada móvel para avaliar seus estoques, até o exercício encerrado em 31/12/20X2, resolveu, a partir do exercício de 20X3, utilizar o critério PEPS. Sabe-se que, em 20X2, a empresa obteve um resultado líquido de R$ 120.000,00, utilizando o método da média, sendo este valor utilizado em todas as demonstrações do ano de 20X2. O contador calculou que, caso o critério utilizado em 20X2 fosse o PEPS, o lucro obtido seria de R$ 135.000,00. Faça o(s) lançamento(s) de ajustes, indicando a data de sua realização.

Resolução:

Conforme visto anteriormente, a alteração no critério de avaliação de estoques NÃO poderá influenciar o resultado de 20X2, que é de R$ 120.000,00. Sendo assim, deverá ser lançado diretamente à conta LPA, como ajuste, no encerramento do exercício de 20X3. Dessa forma, o saldo inicial será “ajustado” como se no período anterior o critério utilizado tivesse sido o PEPS. Como a diferença entre os resultados obtidos foi de R$ 15.000,00 a maior, este valor deve ser creditado à conta LPA, sendo a contrapartida um débito na conta de estoques, como segue:

D – Estoques R$ 15.000,00

C – LPA R$ 15.000,00

O lançamento acima representa um ajuste positivo, a ser lançado na Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados do período encerrado em 31/12/20X3.

b) Retificação de erro de exercício anterior

A retificação de erro imputável a exercício anterior está prevista como ajuste no artigo 186, §1°. Vale ressaltar que tipo de erro leva a ajuste no saldo da conta LPA. A conta deve ser ajustada quando, em exercício passado, foi cometido algum erro grosseiro, de efeitos relevantes no resultado, quando se dispunham de todos os elementos para efetuar uma contabilização correta. Por esse motivo são erros imputáveis a exercício anterior.

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Se o contador comete um erro na avaliação do estoque final no inventário periódico, fará com que o resultado seja distorcido. Nesse caso cabe um ajuste no exercício seguinte, a maior ou a menor, dependendo do erro ter sido a menor ou a maior.

No cálculo da provisão para imposto de renda também pode ser cometido algum erro. Porém, este só estará sujeito a ajuste quando for referente a erro de cálculo ou de interpretação, e não em função de nova legislação publicada após o fechamento do balanço.

Exemplo: Encerrado o exercício de 20X3, o contador, com base no resultado líquido de R$ 280.000,00, provisionou imposto de renda de R$ 84.000,00. Porém, se esqueceu de computar uma adição à base de cálculo do tributo, que elevaria o valor da provisão para R$ 90.000,00. Faça o(s) lançamento(s) de ajustes, indicando a data de sua realização.

Resolução:

Como houve um erro de cálculo no exercício de 20X3, época em que o cálculo deveria ter sido feito corretamente, percebe-se que o fato é inerente ao próprio exercício de 20X3. Sendo assim, não deve afetar o resultado em 20X4, devendo ser lançado diretamente à conta LPA. Já que a provisão foi calculada a menor, devemos ajustá-la, no encerramento do exercício de 20X4, para mais, aumentando a obrigação do imposto a pagar, tendo como contrapartida o lançamento a débito na conta LPA, como se vê a seguir:

D - LPA 6.000,00 C - Provisão para IR 6.000,00

2.3. DESTINAÇÃO DURANTE O EXERCÍCIO Os valores de lucros destinados durante o exercício devem

constar na DLPA, visto que são debitados da conta. Podem ser referentes a antecipações de dividendos, incorporações ao capital e outras.

Exemplo: A Nossa empresa, em assembléia, resolve aumentar o capital social em R$ 20.000,00 com a utilização do saldo da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. O lançamento será:

D – LPA 8.000,00 C - Capital social 8.000,00

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2.4. REVERSÃO, ABSORÇÃO E TRANSFERÊNCIA DE RESERVAS

As reversões de reservas constituem importante parcela dos acréscimos ao saldo da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. A reversão ocorre pelo débito na conta de reserva e crédito na conta LPA, como a seguir:

D – Reservas

C - LPA

Normalmente, as reversões são das reservas de lucros, que fazem assim o caminho inverso, já que foram originadas de destinações do resultado do exercício. Essa reversão pode ocorrer em situações especiais ou para absorção de prejuízo do exercício (artigo 189, parágrafo único). Pode ocorrer, ainda, a reversão da reserva de reavaliação, quando não transitar pelo resultado, ou ainda, excepcionalmente, a reversão das reservas de capital.

A reserva de contingência será revertida para a conta LPA no período em que deixarem de existir as condições para as quais foi criada ou quando a perda efetivamente ocorrer.

Já a reserva de lucros a realizar, após a modificação da Lei 6.404/76 pela Lei 10.303/2001, será revertida diretamente para a conta de Dividendos a Distribuir, do passivo, conforme o inciso II do artigo 202, não voltando para a conta de LPA, salvo no caso de prejuízos em exercícios seguintes quando estes serão absorvidos pelas reservas de lucros. A reversão da reserva de lucros a realizar poderá ocorrer a crédito de LPA se constituída antes da vigência da Lei no 10.303/01.

2.5. RESULTADO DO EXERCÍCIO

Aprendemos nas primeiras aulas que as receitas e despesas afetam o patrimônio líquido, configurando fatos modificativos. Pois bem, vimos também que, ao final do exercício social, apura-se o resultado líquido por meio da Demonstração do Resultado do Exercício.

Para isso, utiliza-se uma conta transitória (Resultado do Exercício - RLE), para onde os saldos das contas de receita e de despesa serão transferidos. Feita a apuração, o resultado do exercício (RLE) é transferido para a conta LPA. Pronto! Foi estabelecida a conexão entre as contas de resultado e as contas patrimoniais.

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Por ocasião da transferência do resultado, algumas situações podem ocorrer, haja vista que poderemos ter lucros ou prejuízos acumulados no PL e lucro ou prejuízo no exercício. Vejam o que diz o artigo 189:

Dedução de Prejuízos e Imposto sobre a Renda

Art. 189. Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o Imposto sobre a Renda.

Parágrafo único. o prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem.

Na realidade, a provisão para imposto de renda, citada no artigo 189, já foi deduzida para a obtenção do lucro líquido do exercício. Então, vejamos algumas situações (façam os razonetes como exercício):

a)lucro no exercício de R$ 10.000,00 e saldo anterior de lucros acumulados de R$ 5.000,00 credor:

Nesse caso, aumentará o saldo da conta LPA para R$

15.000,00, por meio do lançamento: D - Resultado do exercício R$ 5.000,00 C – LPA R$ 5.000,00

b)prejuízo no exercício de R$ 5.000,00 e saldo anterior de LPA de R$ 7.000,00 credor

Nesse caso, o saldo credor de R$ 7.000,00 absorverá o

prejuízo do exercício de R$ 5.000,00, ficando a conta LPA com saldo credor de R$ 2.000,00.

D - LPA $ 5.000,00 C - Resultado do exercício $ 5.000,00

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c)prejuízo no exercício de R$ 8.000,00 e saldo anterior de LPA de R$ 5.000,00 credor

Nesse caso, o saldo credor de R$ 5.000,00 não será

suficiente para absorver o prejuízo do exercício de R$ 8.000,00, ficando a conta LPA com saldo devedor de R$ 3.000,00, havendo necessidade de reversão de reservas de lucros para compensar o prejuízo restante.

D - LPA $ 8.000,00 C - Resultado do exercício $ 8.000,00

2.6. SALDO À DISPOSIÇÃO DA ASSEMBLÉIA

Após a contabilização do saldo inicial da conta LPA, dos ajustes de exercícios anteriores, das destinações durante o exercício, das reversões de reservas e do resultado do exercício, a conta LPA estará com um saldo que, se credor, será destinado (transferido) para a constituição de reservas de lucros, dividendos a pagar, e/ou aumentos de capital, conforme propuser a assembléia.

3. PROPOSTA DE DESTINAÇÃO DO SALDO As destinações propostas devem ser lançadas a débito da

conta LPA e a crédito da conta destinatária (reserva de lucros, dividendos a pagar ou capital social), no pressuposto de aprovação da proposta pela assembléia (art. 192).

Dessa forma, o balanço elaborado pela companhia, ao final do exercício social, já contemplará as constituições de reservas e dividendos, ou seja, a proposta de destinação do resultado do exercício.

Cabe à assembléia a aprovação ou não da proposta enviada pela Diretoria.

Vimos em aula anterior a forma de constituição das reservas de lucros. Veremos a seguir o cálculo dos dividendos, que é interligado ao cálculo da reserva de lucros a realizar.

4. DIVIDENDOS Os dividendos representam a remuneração aos acionistas,

referente ao capital que subscreveram na empresa. Os dividendos equivalem a uma apropriação de parte do lucro do exercício social para destinação aos acionistas.

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Seguindo o Princípio da Entidade, do momento em que for efetuada essa destinação, esse valor deixa de compor o Patrimônio Líquido da empresa para ser transferido para o Passivo, debitando-se a conta Lucros Acumulados e creditando-se a conta Dividendos a Distribuir, da seguinte forma:

D - LPA (PL) C - Dividendos a distribuir (PC)

A Lei das S.A., em seu artigo 186, §2°, determina que a DLPA deve evidenciar o montante do dividendo por ação do capital social:

Art. 186.....

....


Apesar de a prática ser a contabilização do dividendo a débito da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, a Lei prevê como contrapartida (origem do pagamento dos dividendos) também o lucro líquido do exercício ou as reservas de lucros. Vimos que isso pode mesmo ocorrer, como no caso da reserva de lucros a realizar, que deve ser revertida diretamente a crédito da conta Dividendos a Distribuir, e não mais a crédito de LPA, a partir da publicação da Lei 10.303/2001.

Vejamos o que diz a Lei das S.A.:

Art. 201. A companhia somente pode pagar dividendos à conta de lucro líquido do exercício, de lucros acumulados e de reserva de lucros; e à conta de reserva de capital, no caso das ações preferenciais de que trata o § 5o do art. 17.

§ 1o. A distribuição de dividendos com inobservância do disposto neste artigo implica responsabilidade solidária dos administradores e fiscais, que deverão repor à caixa social a importância distribuída, sem prejuízo da ação penal que no caso couber.

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§ 2o. Os acionistas não são obrigados a restituir os dividendos que em boa-fé tenham recebido. Presume-se a má-fé quando os dividendos forem distribuídos sem o levantamento do balanço ou em desacordo com os resultados deste.....

Conforme já visto em aula anterior, a partir da publicação da Lei 10.303/2001, o cálculo da reserva de lucros a realizar ficou dependente do cálculo do dividendo. Já estudamos um pouco sobre a constituição da reserva de lucros a realizar em tópico anterior. Vamos transcrever novamente os artigos da lei pertinentes ao assunto. Em seguida, daremos uma explicação teórica e, finalmente, apresentaremos um exemplo prático.

Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como dividendo obrigatório, em cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a importância determinada de acordo com as seguintes normas: (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

I – metade do lucro líquido do exercício diminuído ou acrescido dos seguintes valores: (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

a) importância destinada à constituição da reserva legal (art. 193); e (Alínea incluída pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

b) importância destinada à formação da reserva para contingências (art. 195) e reversão da mesma reserva formada em exercícios anteriores; (Alínea incluída pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

II – o pagamento do dividendo determinado nos termos do inciso I poderá ser limitado ao montante do lucro líquido do exercício que tiver sido realizado, desde que a diferença seja registrada como reserva de lucros a realizar (art. 197); (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

III – os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados e se não tiverem sido absorvidos por prejuízos em exercícios subseqüentes, deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado

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após a realização. (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

§ 1o O estatuto poderá estabelecer o dividendo como porcentagem do lucro ou do capital social, ou fixar outros critérios para determiná-lo, desde que sejam regulados com precisão e minúcia e não sujeitem os acionistas minoritários ao arbítrio dos órgãos de administração ou da maioria.

§ 2o Quando o estatuto for omisso e a assembléia-geral deliberar alterá-lo para introduzir norma sobre a matéria, o dividendo obrigatório não poderá ser inferior a 25% (vinte e cinco por cento) do lucro líquido ajustado nos termos do inciso I deste artigo. (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

§ 3o A assembléia-geral pode, desde que não haja oposição de qualquer acionista presente, deliberar a distribuição de dividendo inferior ao obrigatório, nos termos deste artigo, ou a retenção de todo o lucro líquido, nas seguintes sociedades: (Redação dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

I – companhias abertas exclusivamente para a captação de recursos por debêntures não conversíveis em ações; (Inciso incluído pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

II – companhias fechadas, exceto nas controladas por companhias abertas que não se enquadrem na condição prevista no inciso I. (Inciso incluído pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

§ 4o O dividendo previsto neste artigo não será obrigatório no exercício social em que os órgãos da administração informarem à assembléia-geral ordinária ser ele incompatível com a situação financeira da companhia. O conselho fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação e, na companhia aberta, seus administradores encaminharão à Comissão de Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização da assembléia-geral, exposição justificativa da informação transmitida à assembléia.

§ 5o Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos termos do § 4o serão registrados como reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios

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subseqüentes, deverão ser pagos como dividendo assim que o permitir a situação financeira da companhia.

§ 6o Os lucros não destinados nos termos dos arts. 193 a 197 deverão ser distribuídos como dividendos. (Parágrafo incluído pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.)

Cabe aqui estabelecermos um pequeno roteiro da destinação dos resultados. Em primeiro lugar, transfere-se o resultado do exercício para a conta LPA. Se houver prejuízo acumulado em valor maior que o resultado do exercício, em princípio não há que se falar em destinações, uma vez que restará saldo devedor na conta LPA.

Caso o resultado do exercício seja positivo e compense o prejuízo acumulado de exercícios anteriores, a primeira destinação é a reserva legal (artigo 193).

Considerando o disposto no artigo 198, depreende-se que a constituição da reserva para contingências é anterior à distribuição de dividendos, até porque, ela é constituída para evitar a distribuição de dividendos que possa colocar em risco o patrimônio da empresa, em função de possíveis eventos nos períodos seguintes.

Assim, constituídas as reservas legal e de contingência, se sobrar saldo em LPA, destinam-se os dividendos, para somente em seguida constituir as reservas para expansão e estatutárias, ou seja, a distribuição de dividendos é prioritária à constituição das reservas para expansão e estatutárias.

Pode-se afirmar, então, que a reserva legal e a reserva de contingência prejudicam sempre a distribuição dos lucros (dividendos). Isso pode ser evidenciado quando do cálculo dos dividendos, por meio de um lucro ajustado, da seguinte forma (art. 202):

BASE DE CÁLCULO DOS DIVIDENDOS RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO (-) RESERVA LEGAL (-) RESERVA PARA CONTINGÊNCIA (+) REVERSÃO DE RESERVA PARA CONTINGÊNCIA

(=) LUCRO AJUSTADO PARA DIVIDENDOS

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A base de cálculo do dividendo será então o lucro ajustado. Já o percentual a ser aplicado será o previsto no estatuto. Caso ele seja omisso, será utilizado o percentual de 50%.

Interessante observar que, da forma como é efetuado o cálculo do dividendo mínimo obrigatório, é possível que haja prejuízo no exercício e o resultado ajustado fique positivo, devido a reversão da reserva de contingências. Nesse caso, haveria o pagamento de dividendo mesmo com prejuízo no exercício. O outro caso previsto de pagamento de dividendo com prejuízo é o dividendo fixo (artigo 17).

Além do valor calculado da forma apresentada, há ainda a reserva de lucros a realizar que, quando revertida, é lançada diretamente à conta do dividendo.

Após o cálculo dos dividendos, parte-se para o cômputo da reserva de lucros a realizar. Primeiramente, computam-se os lucros não realizados (ou a realizar), quais sejam:

LUCROS NÃO-REALIZADOS

a) resultado positivo líquido da equivalência patrimonial;

b) o lucro, ganho ou rendimento em operações, cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício seguinte.

Conforme mandamento do caput do art. 197, devemos comparar o valor calculado para dividendos com os lucros realizados. Os lucros realizados correspondem à diferença entre o lucro do exercício e os lucros a realizar.

Diz o dispositivo legal que poderá ser destinada para reserva de lucros a realizar a parcela destinada ao dividendo obrigatório que exceder a parcela realizada do lucro do exercício, ou seja, a parcela não-realizada do lucro líquido.

No caso do dividendo obrigatório ser superior à parcela já realizada do lucro líquido do exercício, é facultado à empresa constituir reserva de lucros a realizar sobre este excesso e distribuir o dividendo somente pelo valor correspondente à parcela do lucro já realizada. Isso faz muito sentido, pois evita que a empresa distribua dividendos sobre lucros ainda não realizados.

Em algum momento, estes lucros serão realizados. Quando isso ocorrer, se a reserva não tiver sido absorvida por prejuízos em exercícios subseqüentes, deve-se reverte seu saldo, acrescentando-o ao primeiro dividendo obrigatório declarado após a sua realização.

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Consideram-se, neste caso, como integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exercício que forem os primeiros a ser realizados em dinheiro.

A destinação da reserva de lucros a realizar passou a ser limitada ao pagamento de dividendo obrigatório ou à absorção de prejuízos.

Resumindo, o excedente do valor calculado para dividendo em relação aos lucros realizados poderá ser destinado como reserva de lucros a realizar, ou como dividendos mesmo, à opção da empresa, mas não poderá ficar retido na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. Conforme o §6° do artigo 202, os lucros que não forem destinados como reservas de lucros deverão ser distribuídos como dividendos, não sendo permitida a manutenção dos lucros na conta LPA.

Muitos alunos confundem o percentual de 25%. A questão é a seguinte: se o estatuto for omisso e a assembléia deliberar alterá-lo para introduzir normas sobre a matéria, o dividendo obrigatório não poderá ser inferior a 25% do lucro líquido ajustado.

Exemplo: Considerando os valores abaixo relativos ao exercício de 20X4, sendo o estatuto omisso quanto ao percentual de dividendos, calcule os valores a serem destinados para dividendos e para a reserva de lucros a realizar.

Reversão de reserva de contingência de 20X3 95.000 Saldo da Reserva Legal 30.000 Reserva estatutária constituída em 20X4 18.000 Reserva Legal constituída em 20X4 10.000 Lucro de longo prazo 12.000 Constituição de reserva de contingência em 20X4 5.000 Lucro Líquido do Exercício em 20X4 200.000 Perda por equivalência patrimonial 25.000 Ganho por equivalência patrimonial 82.000

Resolução:

Conforme o roteiro estabelecido, podemos iniciar pelo cálculo dos lucros a realizar. O primeiro item é o resultado positivo líquido da EQP, cujo valor é:

Ganho por equivalência patrimonial 82.000 (-) Perda por equivalência patrimonial (25.000) (=) Resultado positivo líquido da EQP 57.000

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O valor dos lucros a realizar somam:

Resultado positivo líquido EQP 57.000 (+) Lucro realizável a LP 12.000 (=) Lucros a realizar 69.000

Vamos calcular o valor da parcela já realizada do lucro do

exercício:

Lucro líquido do exercício 200.000 (-) Lucros a realizar (69.000) (=) Lucro já realizado 131.000

Partiremos, agora, para o cálculo do dividendo obrigatório,

visando compará-lo com o valor do lucro realizado:

Lucro líquido do exercício 200.000 (-) Reserva legal (10.000) (-) Reserva de contingência (5.000) (+) Reversão reserva de contingência 95.000 (=) Lucro líquido ajustado 280.000 Dividendo = 50% x $202.000 140.000

Bom, agora temos o valor dos lucros realizados (R$ 131.000) e o valor calculado para dividendos (R$ 140.000). Seguindo o disposto no inciso II do artigo 197, a empresa tem a opção de destinar a totalidade dos dividendos de R$ 140.000,00 ou, de forma mais prudente, destinar apenas R$ 131.000,00 como dividendos e o excedente (R$ 9.000,00) como reserva de lucros a realizar.

A segunda forma evita que a empresa distribua dividendos sobre uma parcela do lucro que ela ainda não recebeu, como é o caso dos ganhos com equivalência patrimonial e dos lucros nas vendas e rendimentos de longo prazo. Portanto, a constituição da reserva de lucros a realizar é opcional.

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4.1. DIVIDENDOS ANTECIPADOS

Pode ocorrer de a empresa ser obrigada a levantar balanços semestrais. Nesse caso, poderá destinar dividendos intermediários aos acionistas, conforme o lucro apurado no balanço. O lançamento da constituição dos dividendos antecipados será feito a débito de uma conta retificadora do patrimônio líquido, da forma como segue:

LUCROS OU DIVIDENDOS ANTECIPADOS a CAIXA OU DIVIDENDOS A PAGAR

Vejamos os dispositivos da lei referentes ao assunto:

Art. 204. A companhia que, por força de lei ou de disposição estatutária, levantar balanço semestral, poderá declarar, por deliberação dos órgãos de administração se autorizados pelo estatuto, dividendo à conta do lucro apurado nesse balanço.

§ 1o. A companhia poderá, nos termos de disposição estatutária, levantar balanço e distribuir dividendos em períodos menores, desde que o total dos dividendos pagos em cada semestre do exercício social não exceda o montante das reservas de capital de que trata o § 1o do art. 182.

§ 2o. O estatuto poderá autorizar os órgãos de administração a declarar dividendos intermediários, à conta de lucros acumulados ou de reservas de lucros existentes no último balanço anual ou semestral.

EXERCÍCIO RESOLVIDO 12-1:

(AFTN/ESAF/98) Feitos os lançamentos de encerramento para levantamento do balanço patrimonial, o contador constatou que a conta de resultado do exercício apresentava saldo credor de R$ 800.000,00.

Para encerrar esta conta, ele creditou provisão p/ imposto de renda, em R$ 180.000,00; participação de empregados, em R$ 12.000,00; participação de diretores, em R$ 10.000,00; e lucros acumulados, pelo valor restante de R$ 598.000,00.

Em lucros acumulados, após contabilizar reserva legal de R$ 25.000,00; reserva estatutária de R$ 50.000,00; reversão de reserva estatutária de R$ 10.000,00 e reversão de reserva de contingências de R$ 30.000,00, o contador calculou o dividendo

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mínimo obrigatório, fixado na Lei no 6.404/76 (art. 202), à base de 30%, como previsto nos estatutos sociais, encontrando o valor de:

a) R$ 156.900,00;

b) R$ 162.900,00;

c) R$ 168.900,00;

d) R$ 171.900,00;

e) R$ 180.900,00.

Resolução:

Repare que, apesar da quantidade de informações, a questão não era tão difícil. O primeiro passo é descobrirmos o valor do resultado líquido do exercício. O resultado líquido é aquele obtido, após o imposto de renda e as participações. O enunciado afirma que este valor foi de $598.000,00, tendo sido, inclusive, transferido para a conta lucros ou prejuízos acumulados.

Relembrando, imposto de renda e participações são despesas do exercício; reservas de lucros e dividendos são destinações do resultado, após a obtenção do lucro líquido. Assim:

Lucro antes do IR 800.000,00 (-) Imposto de renda (180.000,00) (-) Participação de diretores (10.000,00) (-) Participação de empregados (12.000,00) (=) Lucro líquido do exercício 598.000,00

Apesar de a questão ter sido elaborada antes da vigência da Lei no 10.303/2001, permaneceu válida, pois não foi citada a reserva de lucros a realizar. Assim, o lucro ajustado para dividendo seria:

Lucro líquido do exercício 598.000,00 (-) Reserva legal (25.000,00) (+) Reversão de reserva de contingência 30.000,00 (=) Lucro ajustado para dividendos 603.000,00 O dividendo é igual a 30 % do lucro ajustado. Assim: 30% x $ 603.000,00 = $180.900,00. Como não se falou em lucros a realizar, este seria mesmo o valor a ser destinado como dividendos. Resposta: Letra E.

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5. DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO (DMPL)

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) evidencia as movimentações ocorridas em todas as contas do PL. Como a DLPA evidencia apenas as modificações na conta Lucros ou Prejuízos Acumulados, torna-se evidente que a DMPL contém todas as informações da DLPA e muito mais, ou seja, é bem mais abrangente.

Por esse motivo, a DMPL, que não é obrigatória pela Lei das S.A., quando elaborada, dispensa a divulgação da DLPA. Veja o que diz a lei:

Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará:


A CVM, por sua vez, determina a obrigatoriedade de elaboração da DMPL para todas as companhias abertas.

A DMPL evidencia modificações importantes do patrimônio líquido da empresa, tais como:

a) integralizações, incorporações ou reduções do capital social;

b) destinação do resultado do exercício;

c) constituição, utilização e reversão de reservas;

d) ajustes de exercícios anteriores etc.

5.1 ESTRUTURA DA DMPL

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) possui uma estrutura semelhante à da DLPA, sendo que haverá uma coluna para cada conta componente do PL. Apresentaremos a seguir, uma estrutura simplificada, que poderá ser expandida, de acordo com a quantidade de contas do PL da empresa .

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Empresa Canal Vermelho S/A

Demonstração das Mutações do PL Exercício de 01/01/20X2 a 31/12/20X2

Reservas

Capital

Social Capital Reavaliação Lucros

LPA

SALDO INICIAL

Ajustes Exercícios Anteriores

Aumento de Capital

Formação de Res. Capital

Formação Res. Reavaliação

Reversões de Reservas

Resultado do Exercício

DESTINAÇÃO DO LUCRO

Reservas de Lucros

Dividendos Destinados

Incorporação ao Capital

SALDO FINAL

Pessoal, agora vamos aos exercícios da aula para fixação da matéria:

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EXERCÍCIOS – AULA 12

1. Com relação à Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, é correto afirmar que:

a) nenhuma empresa está dispensada de publicá-la.

b) evidencia somente as movimentações na conta LPA.

c) é mais abrangente que a DMPL.

d) os ajustes de exercícios anteriores devem ser lançados no resultado do exercício seguinte.

e) não contempla as transferências para reservas, que são evidenciadas apenas pela DMPL.

2. O lançamento abaixo, realizado no exercício de 20X1:

LPA

a Estoques

a) é relativo a um estorno de lançamento de 20X0.

b) é inconsistente.

c) altera o resultado do exercício de 20X1.

d) altera o resultado do exercício de 20X0.

e) evidencia uma retificação de erro devido a uma super-avaliação do estoque final em 20X0.

3. (MEMÓRIA/1999–SP) Sobre a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados, pode-se afirmar que:

I – contém o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial;

II – indica as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício;

III – aponta as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros, incorporada ao capital, e o saldo ao fim do período;

IV – a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados não deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e não poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia.

a) A afirmativa I está incorreta.

b) A afirmativa II está incorreta.

c) A afirmativa III está incorreta.

d) A afirmativa IV está incorreta.

e) N.d.a.

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4. (PF/PERITO/1993) A demonstração de lucros e prejuízos

acumulados, de conformidade com a Lei no 6.404/76, discriminará, entre outros:

a) as transferências para reserva, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período;

b) o saldo das contas do patrimônio líquido;

c) o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social;

d) as reversões de provisões e o lucro operacional do exercício.

5. (PCF/UnB/CESPE–97) As demonstrações financeiras são elaboradas para cumprir as obrigações societárias das empresas, com a finalidade de dar conhecimento aos interessados sobre a sua situação econômico-financeira, permitindo uma série de decisões sobre investimentos, gerenciamento de recursos, direitos trabalhistas, dividendos e outras. Os objetivos principais a serem atingidos na divulgação são os relativos à informação não-enganosa, clara e concisa, de maneira a dar representatividade às demonstrações, para que sirvam de instrumentos valiosos a orientar as decisões a serem tomadas com base nela. Relativamente a esse tema, julgue os seguintes itens.

1) A Lei das Sociedades por Ações determina a obrigatoriedade de divulgação do montante do lucro ou prejuízo líquido por ação do capital social da companhia, mais comumente denominado lucro por ação, na demonstração do resultado do exercício.

2) A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados ganha relevância, em razão do dividendo obrigatório das sociedades por ações e da possibilidade de segregar parcelas do lucro do exercício para a formação da reserva de lucros a realizar e reservas de contingências, as quais estarão sujeitas à incidência do dividendo obrigatório no futuro, quando forem revertidas para lucros ou prejuízos acumulados.

3) A demonstração das mutações do patrimônio líquido, que é de muita utilidade, pois fornece a movimentação ocorrida durante o exercício nas diversas contas componentes do patrimônio líquido, deve ser preparada também de forma obrigatória por todas as sociedades constituídas sob a égide da Lei das Sociedades por Ações.

4) A demonstração das origens e aplicações de recursos deve evidenciar as movimentações patrimoniais ocorridas no exercício social, dando ênfase a todos os valores de ingresso e saída de recursos de curto prazo, afetando, por conseqüência, os elementos não-circulantes.

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5) As demonstrações financeiras serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis, necessários ao esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício, referindo-se, por exemplo, aos investimentos em outras sociedades, quando relevantes.

6. (CESPE/TCU–1998) Acerca da distribuição de resultados, julgue os itens que se seguem. 1) Os acionistas de sociedades por ações têm direito a receber, como

dividendo obrigatório, em cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto, ou, se este for omisso, metade do lucro líquido

do exercício, ajustado nos termos da Lei no 6.404/76. 2) A companhia somente pode pagar dividendos à conta de lucro líquido do

exercício. 3) Os acionistas não são obrigados a restituir os dividendos que, em boa-

fé, tenham recebido. 4) O estatuto da companhia poderá estabelecer o dividendo como

porcentagem do lucro ou do capital social, ou fixar outros critérios para determiná-lo, desde que estes sejam regulados com precisão e minúcia e não sujeitem os acionistas minoritários ao arbítrio dos órgãos de administração ou da maioria acionária.

5) Havendo lucro líquido, o dividendo obrigatório previsto na Lei no 6.404/76 deverá ser pago em cada exercício social, mesmo sendo ele incompatível com a situação financeira da companhia.

7. (AFTN/ESAF/98) Como os estatutos sociais da Empresa S/A não previam um percentual para dividendos, foi ela compelida pela Lei

no 6.404/76 a destinar 50% do seu lucro líquido do ano passado para esse fim.

Tentando evitar percentagem tão alta de distribuição, os acionistas reuniram-se em Assembléia Geral e fixaram, nos estatutos, a percentagem mínima permitida na Lei para previsão estatutária.

No presente exercício, a Empresa S/A apurou um lucro, ajustado

nos termos do art. 202 da referida Lei no 6.404/76, no valor de R$ 800.000,00, e deverá distribuir o mínimo fixado nos Estatutos, que, no caso, alcança o valor de: a) R$ 80.000,00; d) R$ 160.000,00; b) R$ 200.000,00; e) R$ 400.000,00. c) R$ 320.000,00;

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8. (ESAF–CVM/2001) Balancete de final de exercício da Cia. Moliterno

Débitos Créditos Caixa e bancos 600 Contas a receber 2.000 Estoques 700 Terrenos 3.000 Edifícios 4.500 Máquinas e equipamentos 1.500 Móveis e utensílios 800 Custo das mercadorias vendidas 1.300 Deduções de vendas 300 Despesas com vendas 400 Despesas financeiras 300 Despesas administrativas 500 Fornecedores 450 Obrigações sociais a recolher 150 Obrigações tributárias a recolher 200 Provisões diversas 100 Empréstimos bancários 1.000 Capital social 10.000 Receitas de vendas 4.000 TOTAIS 15.900

O capital social é constituído de 10.000 ações ordinárias, ao valor de R$ 1,00 cada uma.

Apurado o lucro líquido do exercício, a Cia. decidiu distribuí-lo integralmente, na forma de dividendos.

Assim sendo, cada ação da companhia fará jus ao dividendo de:

a) R$ 0,075;

b) R$ 0,120;

c) R$ 0,240;

d) R$ 0,270;

e) R$ 0,400.

9. (ESAF–CVM/2001) Observando um resumo da demonstração do resultado do exercício (DRE), publicada pela empresa Finan Cia., podemos ver que ela apurou lucro bruto de R$ 5.000,00; lucro operacional de R$ 2.100,00; resultado do exercício de R$ 1.500,00, antes do imposto de renda; provisão para imposto de renda de R$ 500,00 e lucro líquido do exercício, após o IR, de R$ 1.000,00.

A empresa não tinha prejuízos acumulados, não constituiu reservas no exercício, nem sujeitou-se à contribuição social sobre o lucro.

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Os procedimentos contábeis de praxe contabilizaram a distribuição do lucro, exclusivamente, destinando 20% para pagamento do dividendo mínimo obrigatório previsto em lei, 20% para pagamento de participação estatutária aos administradores e 20% para pagamento de participação estatutária aos empregados.

Após a contabilização, podemos constatar que a conta dividendos a pagar, que antes não tinha saldo, passou a ter saldo credor de:

a) R$ 120,00;

b) R$ 128,00;

c) R$ 160,00;

d) R$ 168,00;

e) R$ 200,00.

10. (AGERS/RS/98) Para evitar que uma empresa distribua, antecipadamente, lucros que se consolidarão apenas a longo prazo, deduzem-se as parcelas desses lucros do resultado, utilizando-se o lançamento:

a) Resultados de exercícios futuros

a Lucros a pagar a longo prazo;

b) Lucros acumulados

a Reservas de lucros a realizar;

c) Resultados de exercícios futuros

a Lucros a realizar;

d) Lucros acumulados

a Lucros a realizar;

e) Lucros acumulados

a Resultados de exercícios futuros.

11. (FISCAL/ICMS/SC–1998) A Cia. Alfa situa-se em um país sem inflação e sem qualquer tipo de tributação. Ela encerra seus exercícios sociais em 31 de dezembro de cada ano, quando, então, elabora as demonstrações financeiras (contábeis), previstas na Lei

no 6.404/76.

Em 31/12/1995, havia sido constituída uma reserva para contingências no valor de $ 1.300, a qual foi revertida em 31/12/1996, pois nesta data deixaram de existir as razões que justificaram sua constituição.

Em 31/12/1996, a Diretoria autorizou a constituição de quaisquer reserva(s) para contingências que fossem necessárias.

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O contador entende já ser possível proceder o “encerramento do exercício social” (ou seja, “apurar o resultado” e “destinar o resultado”).

Se tal ocorrer neste momento, do confronto das receitas com as despesas já contabilizadas (e relativas a 1996), será apurado um lucro de $ 8.700.

O contador efetuará os lançamentos de apuração do resultado de 1996, obtendo um lucro líquido de $ 8.700. Depois disso, efetuará os lançamentos de destinação do resultado, dentre os quais estará o da constituição de uma reserva para contingências, no valor de $ 1.100, em virtude do seguinte fato (o que a seguir está narrado realmente ocorreu):

Em 31/12/1996, a Cia. Alfa efetuou, à vista, a venda de um lote de equipamentos por ela produzidos e que estavam registrados no seu estoque de produtos prontos. Fugindo totalmente às características da empresa, a Diretoria garantiu ao comprador que, até 31/12/1997, a Cia. Alfa arcaria com qualquer conserto nos equipamentos, caso apresentassem defeitos. Quando tomou tal decisão singular, a Diretoria fê-lo, baseada em profundo estudo técnico de diversas áreas da empresa. Tal estudo apontava o valor de $ 1.100 como sendo o mais provável que ela desembolsaria até 31/12/1997, em função da decisão.

Diante do acima exposto, escolha a alternativa que aprecia adequadamente o que está contido no enunciado.

a) Está correta a posição assumida pelo contador. O lucro líquido é de $ 8.700 e deveria ser constituída a reserva para contingências de $ 1.100.

b) Está incorreta a posição assumida pelo contador. O lucro líquido é de $ 7.600 e não deveria ser constituída uma reserva para contingências de $ 1.100.

c) Está incorreta a posição assumida pelo contador. O lucro líquido é de $ 7.600, deveria ser constituída a reserva para contingências de $ 1.100 e, complementarmente, deveria ser constituída uma provisão para contingências de $ 1.100.

d) Está incorreta a posição assumida pelo contador. O lucro líquido é de $ 8.900 ($ 8.700, mais $ 1.300 da reversão da reserva para contingências que existia, menos $ 1.100 decorrentes da garantia dada em 31/12/1996). Não deveria ser constituída a reserva para contingências de $ 1.100.

e) Está incorreta a posição assumida pelo contador. O lucro líquido é de $ 8.900 ($ 8.700, mais $ 1.300 da reversão da reserva para contingências, onde existia, menos $ 1.100, decorrentes da garantia dada em 31/12/1996). Complementarmente, deveria ser constituída uma reserva para contingências de $ 1.100.

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Considerando a Lei das S.A. e as alterações nela recentemente introduzidas, julgue os itens a seguir.

1) O dividendo mínimo obrigatório de uma S.A., caso o estatuto seja omisso, será de 50% do lucro líquido do exercício, deduzido da reserva legal e da reserva de contingências e acrescido da reversão da reserva de contingências que tiver sido realizada.

2) Os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados e não tiverem sido absorvidos por prejuízos, deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado, após a realização.

3) O resultado líquido positivo da equivalência patrimonial não é base para a formação da reserva de lucros a realizar.

4) Nenhuma companhia aberta pode distribuir dividendos em valor inferior ao mínimo obrigatório.

5) A reserva de contingências objetiva compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado.

13. (Esaf - AFRF/2003) Fomos chamados a calcular os dividendos a

distribuir, no segundo semestre, da empresa Rentábil. A empresa é uma sociedade anônima e os seus estatutos determinam que os dividendos devem ser o mínimo obrigatório de acordo com a lei, mas não estabelecem o valor percentual sobre o lucro líquido. Os valores que encontramos para montar a base de cálculo foram: reserva estatutária de R$ 6.500,00, participação de administradores no lucro de R$ 7.000,00, participação de empregados no lucro de R$ 8.000,00, Provisão para o Imposto de Renda e CSLL de R$ 95.000,00 e lucro líquido, antes do imposto de renda, de R$ 180.000,00. Ficamos com o encargo de calcular o valor da reserva legal e do dividendo mínimo obrigatório. Feitos os cálculos corretamente, podemos afirmar com certeza que o dividendo será no valor de

a) R$ 15.000,00 b) R$ 16.625,00 c) R$ 30.000,00 d) R$ 33.250,00 e) R$ 35.000,00 14. (Esaf–TRF/2003) Com relação às peças que compõem as

Demonstrações Financeiras, assinale a opção correta. a) A Demonstração do Resultado do Exercício evidencia a modificação ocorrida

na posição financeira da empresa. b) Na demonstração de lucros ou prejuízos acumulados estarão presentes

todos os elementos da competência do período.

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c) A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos tem a função de apurar o resultado não-operacional da empresa.

d) No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia.

e) O Fluxo de Caixa tornou-se peça obrigatória das Demonstrações Financeiras, com a promulgação da Lei 10.303/01.

15 (ESAF/AFTE-RN/2005) A empresa Aurialvo S/A, que tinha lucros acumulados de R$ 25.000,00 apurou lucro líquido de R$ 200.000,00, e contabilizou a seguinte destinação proposta à Assembléia Geral, em ordem alfabética.

Dividendos R$ ??? Imposto de Renda e CSLL R$75.000,00 Participação de Administradores R$ 8.000,00 Participação de Empregados R$12.000,00 Reservas de Contingências R$ 6.000,00 Reservas Estatutárias R$10.000,00 Reserva Legal R$ 5.000,00 Reversão da reserva de contingências R$ 2.000,00 Reversão da reserva estatutária R$ 2.500,00

Sabendo-se que os dividendos foram distribuídos segundo o lucro ajustado para este fim nos termos legais e que os estatutos não estabeleceram o percentual devido, podemos dizer que a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados vai demonstrar um “saldo atual” de a) R$ 56.750,00. b) R$ 65.500,00. c) R$ 70.500,00. d) R$ 89.500,00. e) R$ 92.000,00.

GABARITO – AULA 12

1 - B 4 - A 7 - B 10 - B 13 - D

2 - E 5 - CCEEC 8 - B 11 - B 14 - D

3 - D 6 - CECCE 9 - B 12 - CCEEC 15 - B

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EXERCÍCIOS AULA 4 12. (TRF–2002–ESAF) A nossa Empresinha de Compras realizou as cinco operações abaixo,

no prazo de uma semana. 1 – comprou objetos por R$ 2.000,00, pagando 30% de entrada; 2 – pagou a conta de luz, vencida no mês passado, no valor de R$ 95,00; 3 – vendeu 2/4 dos objetos por R$ 800,00, recebendo 40% de entrada; 4 – registrou a conta de luz do mês (R$ 80,00), para pagamento no mês seguinte; e 5 – vendeu, à vista, o resto dos objetos comprados, por R$ 1.300,00.

A contabilização obedece aos princípios fundamentais da Contabilidade; as operações de compra e venda não sofreram tributação; não houve outras transações no mês.

O registro contábil desses fatos, se corretamente lançados, evidenciará o seguinte resultado do mês: a) R$ 5,00 (lucro); d) R$ 100,00 (lucro); b) R$ 20,00 (lucro); e) R$ 155,00 (prejuízo). c) R$ 75,00 (prejuízo);

RESOLUÇÃO: Resultado é a diferença entre receitas e despesas. Porém, no caso em tela devemos apurar o resultado considerando que os lançamentos tenham sido efetuados de forma correta, isto é, observado o regime de competência. Neste contexto, as receitas do mês são R$ 800,00 e R$ 1.300,00, cuja soma é de R$ 2.100,00. As despesas do mês são: Custo das Mercadorias Vendidas R$ 2.000,00 e a Conta de Luz de R$ 80,00. Percebam que a conta de luz vencida no mês passado, no valor de R$ 95,00 e paga no mês atual é despesa do mês passado! O resultado será a diferença entre receitas e despesas, logo R$ 2.100,00 – R$ 2.080,00 = R$ 20,00. Alternativa correta é a letra “b”.

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2

EXERCÍCIOS PROPOSTOS – aula 07 30. (AFRF/2002–ESAF) A Cia. Faunix & Florix, ao fim do ano de 2001, demonstrava o seguinte patrimônio líquido: Capital social R$ 50.000,00 Reserva de subvenção para investimentos R$ 2.000,00 Reserva de reavaliação R$ 3.000,00 Reserva estatutária R$ 4.000,00 Reserva legal R$ 8.000,00 O lucro líquido apurado no exercício foi de R$ 60.000,00, após a destinação planejada, exceto a constituição de reservas. Agora, para seguir as regras e os preceitos atinentes à espécie, a Contabilidade deverá contabilizar uma reserva legal de: a) R$ 3.000,00; b) R$ 2.500,00; c) R$ 2.000,00; d) R$ 1.000,00; e) R$ 0,00.

Resolução:

O art. 193 da Lei das sociedades anônimas determina que:

Art. 193. Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20% (vinte por cento) do capital social. § 1º A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o § 1º do artigo 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. § 2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.

5% do lucro líquido, que é de R$ 60.000,00, resulta em R$ 3.000,00.

Entretanto, o valor da reserva legal não pode exceder a 20% do capital social.

O capital é de R$ 50.000,00, logo o limite total é de R$ 10.000,00.

Como o valor da reserva legal anteriormente constituída soma R$ 8.000,00, o valor máximo que pode ser constituído é de R$ 2.000,00.

Atente-se que o enunciado pede o valor que deverá ser constituído, portanto não será necessária a análise no concernente ao § 1º, pois este abre uma possibilidade de abrandamento.

Entretanto, para não deixar dúvida, vamos analisar a questão sob a ótica do § 1º.

Nesse caso, somamos a reserva legal o valor da reserva de Subvenção para investimentos, o que nos dá o valor de R$ 10.000,00. Para chegar a 30% do capital faltam R$ 5.000,00. Logo, não há de se levar esse valor em conta em face do limite estabelecido no caput do artigo.

Portanto, a resposta correta é a letra “c”. 32. (AFC–2002–ESAF) O patrimônio da Indústria Luzes & Velas é constituído pelos elementos que abaixo apresentamos, com valores apurados em 30 de setembro:

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3

Bens fixos R$ 2.100,00 Notas promissórias emitidas R$ 600,00 Débitos de funcionamento R$ 900,00 Créditos de financiamento R$ 600,00 Bens de venda R$ 900,00 Créditos de funcionamento R$ 1.200,00 Bens numerários R$ 450,00 Bens de renda R$ 750,00 Débitos de financiamento R$ 300,00 Reservas de lucros R$ 750,00 Reservas de capital R$ 1.800,00 Sabendo-se que essa empresa apresenta lucros acumulados correspondentes a 25% do valor do capital de terceiros, podemos afirmar que o valor do seu capital social é: a) R$ 4.200,00; d) R$ 1.800,00; b) R$ 3.000,00; e) R$ 1.200,00. c) R$ 2.550,00;

Resolução:

Na questão nos é solicitado o valor do Capital Social. Sabe-se que o Capital Social é componente do Patrimônio Líquido.

Dessa forma, devemos procurar esse valor.

Nos é informado que o valor de Lucros Acumulados eqüivale a 25% do Capital de Terceiros (obrigações).

São contas que representam capitais de terceiros: Débitos de Funcionamento R$ 900,00 Notas Promissórias emitidas R$ 600,00 Débitos de Financiamento R$ 300,00 Total R$ 1.800,00

Portanto o valor de Lucros Acumulados é de R$ 450,00 (25% de R$ 1.800,00).

Visto o valor desta conta, devemos apurar o valor do Patrimônio Líquido. Para apuração do PL vamos nos valer da equação patrimonial (A – P = PL).

Portanto, falta-nos a apuração do ativo para obter, por diferença, o valor do PL, visto que o valor do passivo é de R$ 1.800,00, conforme apurado.

Dentre as contas Apresentadas, o valor do Ativo é o seguinte: Bens fixos R$ 2.100,00 Créditos de Financiamento R$ 600,00 Bens de Venda R$ 900,00 Créditos de Funcionamento R$ 1.200,00 Bens Numerários R$ 450,00 Bens de Renda R$ 750,00 Total R$ 6.000,00

Aplicando a equação patrimonial, chegamos ao seguinte valor de PL:

R$ 6.000,00 – R$ 1.800,00 = R$ 4.200,00

O PL contém em seu valor, entre outros, o valor do Capital Social. Logo, podemos achar o valor do Capital Social pela diferença do valor do PL total e as demais contas de PL. As demais contas do PL somam o seguinte valor:

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Reservas de Lucros R$ 750,00 Reservas de Capital R$ 1.800,00 Lucros Acumulados R$ 450,00 Total R$ 3.000,00

Assim, finalmente estamos em condições, por operação aritmética, de apurar o valor do Capital Social:

Capital Social = PL – R$ 3.000,00 Capital Social = R$ 4.200,00 – R$ 3.000,00 Capital Social = R$ 1.200,00

34. (BACEN–2001–ESAF) No balancete de 31 de outubro de 2000, o Banco Bom S/A

apresentava a conta ações em tesouraria com saldo devedor de R$115.000,00, constituído pelo

custo de aquisição de suas próprias ações, adquiridas em operação realizada no dia 5 do mesmo

mês.

No mesmo dia 31 de outubro, o Banco conseguiu vender metade dessas ações, à vista, por

R$72.000,00. Segundo as regras do COSIF, o lucro obtido na transação deve ser registrado a

crédito de:

a) reservas de lucro;

b) outras reservas de capital;

c) capital social;

d) receitas não-operacionais;

e) ações em tesouraria.

Resolução:

Devemos confessar que não somos conhecedores de tudo e tampouco temos essa pretensão. Porém, mesmo não conhecendo as normas da COSIF, podemos resolver a questão com base nos enunciados da Lei nº 6.404/76. No contexto da lei, o valor na colocação de ações que exceder o nominal, deverá constituir reserva de capital. O mesmo acontece com a colocação de ações em tesouraria. Desta forma, a resposta correta é a letra “b”. 43) (SEFAZ–PI-2002-Esaf) Dados os saldos abaixo discriminados, à data do balanço, determinar o valor do patrimônio líquido, de acordo com a Lei nº 6.404/76. (Valores em $)

Capital Social Reserva Legal Provisão para Contingências Subvenção para Custeio Reserva para Aumento de Capital Ágio na Emissão de Ações Ações em Tesouraria Reavaliação de Ativos de Controladas Reserva para Novos Investimentos Reserva de Lucros a Realizar

600 80 60 50 40

100 30

140 120 90

a) 1.280 b) 1.200 c) 1.140 d) 1.000 e) 900

Resolução:

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5

O Patrimônio Líquido é formado por Capital Social, Reservas de Capital, Reservas de Reavaliação, Reservas de Lucros, Lucros ou Prejuízos Acumulados e Contas Retificadoras (Capital a integralizar, Ações em Tesouraria).

Assim, temos: Capital Social 600 Reserva para Aumento de Capital 40 Reserva para Novos Investimentos 120 Ágio na Emissão de Ações 100 Reavaliação de Ativos de Controladas 140 Reserva Legal 80 Reserva de Lucros a Realizar 90 (-) Ações em Tesouraria (30) Total 1.140 46) (CVM/2001-Esaf) Assinale a opção correta. a) A Reavaliação dos Ativos tem como base técnica a atualização monetária do custo histórico. b) Apenas nas companhias abertas é que o processo de Reavaliação pode ser feito em todos os

elementos do ativo. c) No Brasil o processo de Reavaliação dos Ativos é obrigatório para todos os tipos de

sociedades, incidindo sobre todos os Ativos Permanentes. d) No processo de Reavaliação dos Ativos, o laudo de avaliação deve conter, entre outros

elementos, a vida útil remanescente do bem avaliado. e) Se a Participação Societária for relevante, torna-se facultativo à investidora reconhecer os

efeitos da Reavaliação efetuada pela investida.

Resolução:

A reavaliação de ativos não representa atualização monetária, representa ajuste dos bens ao valor de mercado ou de reposição no estado em que se encontram.

A reavaliação de ativos se restringe aos bens do ativo permanente imobilizado, não importando o tipo de empresa.

A reavaliação é processo optativo. Não há obrigatoriedade, salvo nos casos de reorganização societária como a incorporação, cisão e fusão.

Conforme o art. 8º da Lei nº 6.404/76, o laudo deve conter a vida útil remanescente do bem.

Nas participações societárias relevantes, que são avaliados pelo MEP, a sociedade investidora deve reconhecer a reavaliação de ativos que a sociedade investida tenha realizado.

Desta forma, a resposta correta é a letra “b”. 50) (TFC-1996-Esaf) De acordo com a Lei n.º 6.404/76, consideram-se lucro a realizar, para efeito de constituição de reserva específica, todos os eventos abaixo relacionados, exceto: a) o saldo credor da conta de correção monetária b) o aumento do valor do investimento em coligadas c) o produto da reavaliação de bens do ativo permanente d) o lucro em vendas a prazo realizável após o término do exercício seguinte e) o aumento do valor do investimento em controladas Resolução: Na época da realização da prova havia resquícios da correção monetária e o resultado desta era considerado lucros a realizar. Hoje, entretanto, são lucros a realizar o resultado da equivalência patrimonial e o resultado nas vendas a longo prazo. Desta forma, na época a resposta correta era a letra “c”. Hoje, teríamos duas respostas. A letra “a” e a “c”.

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EXERCÍCIOS PROPOSTOS – aula 08 4. (ESAF–CVM/2001) Na avaliação dos ativos, a valores de saída, os conceitos utilizados são: a) custo líquido de realização e custo histórico corrigido; b) custo de reposição e valor do custo histórico corrigido; c) valor corrente corrigido e valor de reavaliação; d) valor de reposição e fluxo de caixa descontado; e) valor de realização e fluxo de caixa descontado.

Resolução:

O critério de avaliação de ativos, a valores de saída, não é muito utilizado. Porém, há previsão legal nesse sentido na parte final do inciso I, do art. 183 da Lei nº 6.404/76:



Desta forma, para avaliarmos ativos a valores de saída devemos considerar o valor de realização no momento da avaliação, isto é, aqueles valores a receber num futuro com valor de face calculado para uma época futura devem ter seu valor atual calculado para a data da avaliação. A este ajuste ou cálculo do valor atual dá-se o nome de fluxo de caixa descontado, ou seja, o valor atual obtido a partir do valor futura descontado com uma taxa de juros que está embutida no valor de face! Logo, a resposta correta é a letra “E”. 5. (ESAF/AFRF-2001) Considere os seguintes dados:

ATIVO CIRCULANTE R$ PASSIVO CIRCULANTE R$

Mercadorias 50 Impostos a pagar 80 Duplicatas a receber 70 Salários a pagar 120 Caixa 10 Fornecedores 240 Bancos 30 Empréstimos bancários 180 Outras contas 60 Matérias-primas 60 Máquinas 120

A apresentação acima, de acordo com as disposições da Lei no 6.404/76, incorre em algumas impropriedades. Elas são em número de:

a) 3; d) 5; b) 1; e) 4. c) 2;

RESOLUÇÃO:

O § 1º do art. 178, da lei das sociedades anônimas, dispõe que “no ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:”

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Compreende-se, facilmente, pela simples leitura do dispositivo que no ativo deve ser respeitada uma ordem de classificação dos elementos nele constantes. O inciso I do art. 179, da mesma lei, estabelece que o ativo circulante é composto pelas disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte. Com relação ao passivo a lei não estabelece uma ordem a ser seguida para a classificação dos elementos, limitando-se ao elenco de grupos de que é composto. De forma específica, determina que no passivo circulante serão classificadas as obrigações que se vencerem no exercício seguinte. Disposição importantíssima, no que se refere às contas e sua escrituração, está disciplinado no art. 176 da lei, trazendo a vedação, nas demonstrações financeiras, a utilização de designações genéricas, como “diversas contas” ou “contas correntes”. Com essas informações, podemos resolver a questão verificando os erros existentes nos dados apresentados: 1º erro – no ativo circulante não foi observado o disposto no § 1º do art. 178 da lei; 2º erro – “Outras Contas” é designação genérica vedada pelo § 2º do art. 176 da lei; 3º erro – a conta Máquinas deve ser classificada no ativo permanente imobilizado. Esta questão sofreu duras críticas por ocasião do concurso, visto que nos dados apresentados não foi observada a ordem decrescente do grau de liquidez. Porém, se essa ordem fosse observada, os erros seriam em número de 7, cujo número não está contemplado entre as alternativas apresentadas. Cabem, aqui, algumas observações, ou melhor, recomendações de como proceder diante de questões dessa natureza: 1º - não brigue com a questão ou com a prova; 2º - limite-se a analisar a questão no contexto das alternativas apresentadas. Se a resposta que você encontrou não for uma das opções apresentadas é provável que você esteja errado, portanto, tente novamente com outra linha de raciocínio; 3º - assinale a alternativa que estiver mais correta, aquela que possa ter fundamentação coerente para o caso; 4º - jamais faça prejulgamento a respeito de provável anulação de questão, quando estiver prestando a prova. Lute até o final. Após a realização da prova, caso, por algum descuido, errar alguma questão, e sendo o caso, far-se-á o necessário recurso. Alternativa correta letra “A”.

6. (AFTN/ESAF/98) A Cia. Bira & Bira foi constituída com capital de R$ 750.000,00, por três sócias, que integralizaram suas ações como segue:

Amélia Macambira R$ 300.000,00 Beatriz Itabira R$ 150.000,00 Creuza Mambira R$ 300.000,00 Após determinado período, a empresa verificou que, nas suas operações normais,

lograra obter lucros de R$ 600.000,00, dos quais R$ 150.000,00 foram distribuídos e pagos às sócias. Os restantes R$ 450.000,00 foram reinvestidos na empresa na conta reserva para aumento de capital, nada mais havendo em seu patrimônio líquido.

Nessa oportunidade, Beatriz Itabira decidiu retirar-se da sociedade, vendendo sua participação às duas outras sócias, com ágio de 20% sobre o valor patrimonial.

Considerando as informações acima fornecidas, podemos afirmar que a Sra. Beatriz Itabira deve receber, pela venda de sua participação acionária o valor de:

a) R$ 144.000,00; d) R$ 180.000,00; b) R$ 36.000,00; e) R$ 324.000,00. c) R$ 288.000,00;

RESOLUÇÃO:

Começaremos calculando a participação percentual de Beatriz Itabira na empresa:

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$ 150.000,00 x 100 = 20% $ 750.000,00

Ao final do período a Cia. Bira & Bira apurou lucro de $600.000,00, porém só incorporou ao PL $450.000,00 (Reserva para Aumento de Capital). Assim, o PL da Investida ficou em: PL= 750.000,00 + 450.000,00= $1.200.000,00

O valor do investimento para Beatriz Itabira neste momento é de: 20% x $1.200.000,00 = $240.000,00.

Como o investimento foi vendido com ágio de 20%, conclui-se que o mesmo foi vendido por:

$240.000 + [20% x $240.000] =

$240.000 + $48.000 = $288.000,00

Resposta: Letra D 21) (AFRF-2003) I. A Cia. Boa Vista, companhia atuante no mercado imobiliário, em

20.10.20x1 faz uma aplicação financeira em Títulos e Valores Mobiliários de R$ 500.000, resgatável em 180 dias pelo valor de R$ 590.000, com Imposto de Renda Retido na Fonte de 10%;



Em 31.12.20x1 o valor de mercado dos títulos que lastreiam essa aplicação temporária era de R$ 532.000 e as despesas de negociação e corretagem R$ 2.000. Em casos como este o procedimento contábil a ser efetivado seria:

a) computar o rendimento efetivo de R$ 27.000, já deduzido do Imposto de Renda retido na fonte, registrando o valor apurado em conta do ativo.

b) debitar em conta de ativo o ajuste de R$ 32.000 correspondente ao valor de mercado dos títulos a crédito de conta de receita financeira.

c) evidenciar em notas explicativas o ganho efetivo de R$ 30.000 em função do custo de oportunidade da empresa em relação a essa aplicação.

d) efetuar o provisionamento de R$ 6.000 para atender o ajuste ao valor de mercado, forma de avaliação aplicada a este tipo de ativo.

e) registrar o ganho de R$ 4.000 resultantes da comparação entre o valor pago na data do balanço e o valor contábil da aplicação.

RESOLUÇÃO: Percebam que, de 20/10/x1 até 31/12/x1 são 72 dias. Como o rendimento previsto para 180 dias é de R$ 90.000,00, então o rendimento diário será de R$ 500,00 (R$ 90.000,00 / 180 dias). Assim, para o período de 72 dias teremos de considerar o rendimento de R$ 36.000,00 (72 d x R$ 500,00 / d). Desta forma, no final de X1 o investimento deverá ser avaliado por R$ 536.000,00. No entanto, o valor de mercado é de apenas 532.000,00 e o valor de realização de R$ 530.000,00, visto que a empresa teria de pagar corretagem de 2.000,00 para alienar esse investimento. Como o investimento foi avaliado por R$ 536.000,00 e o valor de realização, leia-se valor de mercado, é de apenas 530.000,00, deve-se constituir uma provisão de 6.000,00! Resposta correta letra “D”.

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EXERCÍCIOS DA ALUA 09 01) (AFTN-96-Esaf) Quando a Participação Societária for relevante, o efeito gerado por prejuízos

apurados na investida deve ser registrado pela empresa controladora da seguinte forma : a) Lucros / Prejuízos Acumulados a Participações Societárias b) Participações Societárias a Lucros / Prejuízos Acumulados c) Lucros / Prejuízos Acumulados a Participação nos Resultados de Coligadas e Controladas d) Participação nos Resultados de Coligadas e Controladas a Lucros / Prejuízos Acumulados e) Participação nos Resultados de Coligadas e Controladas a Participações Societárias Resolução: Inicialmente devemos observar que a questão se refere a uma prova realizada em 1996. De lá até a presente data ocorreram algumas alterações na Lei e a CVM entrou em campo editando normas sobre o assunto. O registro do resultado da equivalência patrimonial é lançado diretamente no ativo permanente investimento em contrapartida de conta de resultado. Caso o resultado da equivalência seja positivo, o investimento será debitado e creditado o resultado. Quando a sociedade investida (controlada ou coligada avaliada pela equivalência) apurar prejuízo, o resultado da equivalência será negativo. Neste caso, o investimento será creditado e será debitada conta de resultado. Desta forma, o lançamento correto é o da letra “e”. Em 31.12.1994 os balancetes finais das Cias. PARÁ e SERGIPE eram os seguintes :

CIA. PARÁ CIA. SERGIPE Contas Saldos

Ajustados Saldos

Ajustados Ativo Circulante 12.000 5.000 Ativo Realizável a Longo Prazo 18.000 --- Ativo Permanente Investimentos 30.000 --- Imobilizado Líquido 110.000 49.000 Passivo Circulante 25.000 15.000 Passivo Exigível a Longo Prazo 15.000 5.000 Patrimônio Líquido: Capital 80.000 50.000 Reservas 10.000 1.000 Lucros/Prejuízos Acumulados 20.000 (14.000)

Despesas Operacionais 60.000 45.000 Receitas Operacionais 80.000 42.000

Outras informações: I - para apuração dos resultados de 1994, das empresas, falta apenas a avaliação dos

Investimentos Permanentes. II - a Cia PARÁ detinha 60% do capital da Cia. SERGIPE e constituía-se na única participação

societária da empresa . III - a inflação no período foi ZERO IV - até o exercício contábil de 1993 os investimentos não eram avaliados pela equivalência

patrimonial. Com base nas informações anteriores, identifique a resposta correta para as questões de números 03 a 05.

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03) (AFTN-96-Esaf) Aplicando o método da equivalência patrimonial, o valor correto dos Investimentos Permanentes na Cia PARÁ seria:

a) $ 30.000 b) $ 20.400 c) $ 9.600 d) $ 22.000 e) $ 1.800

Resolução:

O valor do investimento será apurado pela aplicação de 60% sobre o Patrimônio Líquido da Cia SERGIPE.

O PL da Cia Sergipe, considerando que no período teve prejuízo de R$ 3.000,00 (42.000 – 45.000), será de:

Capital social R$ 50.000,00 + Reservas R$ 1.000,00 (-) P. Acumulados R$ 17.000,00 Patrimônio Líquido R$ 34.000,00 Aplicando o percentual de participação (60%), teremos que o investimento da empresa

PARÁ na Sergipe vale R$ 20.400,00. Resposta correta letra “b”. 04) (AFTN-96-Esaf) O resultado apurado na aplicação da equivalência patrimonial deveria ser

lançado pela Cia. PARÁ como: a) Lucros/ Prejuízos Acumulados - Ajustes de Exercícios Anteriores 7.800

Outras Despesas Operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias 1.800 a Investimentos 9.600 b) Provisão para Perdas com Investimentos Permanentes 9.600 a receitas não Operacionais - Ganhos c/ Investimentos 7.800 a Investimentos 1.800 c) Lucros / Prejuízos Acumulados - Ajustes de Exercícios Anteriores 1.800

Outras Despesas Operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias 7.800 a Investimentos 9.600 d) Ganhos / Perdas com Alienação de Investimentos 7.800 Despesas não-operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias 1.800 a Investimentos 9.600 e) Investimentos 1.800 Despesas não-operacionais - Lucros e Prejuízos de Participações em outras Companhias 7.800 a Ganhos e Perdas c/ Investimentos 9.600 Resolução: Percebam que a participação da Cia Pará no capital da Cia Sergipe é de 60% e que o

Capital Social da Cia Sergipe é de R$ 50.000,00. Isto nos leva a concluir que a Cia Pará investiu R$ 30.000,00.

Até aqui, tudo tranqüilo?! Muito bem, na questão anterior apuramos que o investimento, em 31/12/1994, vale

apenas R$ 20.400. Logo, a Cia Pará está arcando com resultado negativo de R$ 9.600,00.

Outro aspecto que deve ser considerado é que o investimento não vinha sendo avaliado pela EP até o ano de 1993. Aí o bicho começa a pegar. Mas, vamos em frente.

Uma coisa já deve ter ficado certo. Como o investimento passou a ser avaliado pelo MEP e ele vale apenas R$ 20.400,00, o investimento deve ser creditado no valor de R$ 9.600,00. Mas a contrapartida não deve ser toda no resultado do exercício, pois no ano de 1994 o prejuízo da Cia Sergipe foi de apenas R$ 3.000,00 e, se aplicado o percentual de participação (60%), apenas R$ 1.800,00 deve ter como contrapartida o resultado do exercício atual.

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Os outros R$ 7.800,00 se referem a prejuízos que a Cia Sergipe teve em exercícios anteriores. Os ajustes de exercícios anteriores na Cia Pará hão de ser realizados diretamente em conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados, em função do princípio da competência.

Desta forma, o lançamento correto está representado pela letra “a”. 05) (AFTN-96-Esaf) Considerando o valor apurado na equivalência patrimonial, o Resultado do

Exercício de 19x4 da Cia. PARÁ é: a) $.24.200 b) $.10.400 c) $.12.200 d) $.22.200 e) $.18.200 Resolução: Confrontando as receitas e despesas do exercício, temos: Receitas operacionais R$ 80.000,00 (-) Desp. Operacionais R$ 60.000,00 (-) Resultado da EP R$ 1.800,00 = Resultado do Exercício R$ 18.200,00 Resposta correta letra “e”. 14) (ESAF/98-Esaf) A empresa Dona S/A possui capital social formado por 2 milhões de ações.

Nós, a empresa Sócia S/A, possuímos 30% desse capital e avaliamos o nosso investimento pelo método da Equivalência Patrimonial. No fim do exercício social a empresa Dona S/A, tendo apurado lucro líquido de R$ 300.000,00, resolveu contabilizar a distribuição de dividendos calculados em 40% deste lucro. O nosso Contador, ao ser comunicado deste fato, promoveu o seguinte lançamento no Diário da empresa Sócia S/A, para registrar o dividendo a ela distribuído:

a) Equivalência Patrimonial a Investimentos Permanentes a Ações da Empresa Dona S/A Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 90.000,00

b) Dividendos a Receber a Receitas de Dividendos Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 36.000,00

c) Investimentos Permanentes / Ações da Empresa Dona S/A a Receita da Equivalência Patrimonial Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 90.000,00

d) Dividendos a Receber a Receitas de Dividendos Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 90.000,00

e) Dividendos a Receber a Investimentos Permanentes a Ações da Empresa Dona S/A Pelo valor que nos cabe como acionista R$ 36.000,00

Resolução:

Essa questão poderá ter pego alguns de surpresa. Mas, se ordenarmos as coisas como devem ser, certamente, nunca mais cairão em ciladas como esta.

No enunciado fala a respeito do registro do dividendo. Ora, para registrar o dividendo o contador da nossa empresa já sabia do lucro de R$ 300.000,00 e já havia registrado o resultado da equivalência patrimonial no valor de R$ 90.000,00, aumentando o investimento em contrapartida de resultado.

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No recebimento do dividendo ou na sua declaração pela sociedade investida o lançamento deve ser a débito de AC (dividendos a receber ou caixa/bancos) e a crédito de investimento.

Como o lucro foi de R$ 300.000,00 e o dividendo proposto foi de 40% do lucro, houve a proposta de dividendos a pagar no valor de R$ 120.000,00. A nossa empresa possui direito a receber 30% desse valor, ou seja, R$ 36.000,00.

Assim, o lançamento correto é o da letra “e”. 17) (AFRF-2001-Esaf) A empresa Lua S.A. apresentou valores não circulantes ou permanentes,

com os seguintes saldos: Contas: Saldos Ações de Coligadas R$ 2.000,00 Ações de Controladas R$ 5.000,00 Ações em Outras Cias. R$ 1.000,00 Gastos Pré-operacionais R$ 200,00 Marcas e Patentes R$ 400,00 Móveis e Utensílios R$ 800,00 Provisão para Perdas em Investimentos R$ 100,00 Veículos R$ 1.200,00

Observações: - não há contabilização de correção monetária - não houve nenhuma movimentação no saldo das contas - apenas a participação em controladas é avaliada por equivalência patrimonial - as participações acionárias são: PA de 40% em controladas; PA de 20% em coligadas; e PA de 10% em outras companhias. - as controladas apuraram lucro líquido de R$ 1.000,00 e distribuíram dividendos de R$ 200,00; - as coligadas apuraram lucro líquido de R$ 1.000,00 e distribuíram dividendos de R$ 200,00. Contabilizando-se os ajustes necessários ao balanço, no fim do exercício, vamos encontrar essa empresa com um Ativo Permanente no valor de

a) R$ 10.860,00 b) R$ 10.980,00 c) R$ 10.620,00 d) R$ 10.900,00 e) R$ 10.820,00

Resolução: A informação básica e necessária consta no enunciado da questão quando afirma que apenas os investimentos em controladas são avaliados pelo MEP. Logo, a única conta do permanente que terá seu valor alterado é o investimento em controladas. Os demais investimentos são avaliados pelo método do custo, pelo qual o recebimento de dividendo ou o auferimento de resultado positivo da investida não receberá lançamento no permanente. Somando o ativo permanente encontraremos o valor de R$ 10.500,00, antes de considerar o resultado da equivalência patrimonial. Se somarmos ao valor acima o resultado da EP (40% de 1.000,00), teremos um ativo permanente de R$ 10.900,00, visto que o resultado da EP é adicionado ao valor do investimento. Entretanto, a controlada distribuiu dividendo no valor de R$ 200,00. Como a participação da controladora é de 40%, ela tem direito a receber 40% desse dividendo, ou seja, ela registrará no ativo circulante, em conta de Dividendos a Receber o valor de R$ 80,00 e reduzirá o mesmo valor do Ativo Permanente – Investimento. Desta forma, o Ativo Permanente estará com saldo final de R$ 10.820,00.

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A resposta correta é a letra “e”.

Utilizando apenas as informações contidas na tabela abaixo, responda às questões 18 e 19. Quadro de composição acionária da CIA ITARARÉ nas companhias Mauá e Rondon:

Composição do Capital Empresas Cia. Cia. Outros Total

Itararé Caxias Acionistas de ações Cia. Mauá 2.000 4.000 4.000 10.000 Cia. Rondon 16.000 2.000 2.000 20.000 Cia. Caxias 35.000 ------ 15.000 50.000

18) (AFRF-2001-Esaf) A Cia. Itararé tem uma participação total nas investidas na seguinte ordem: a) 67% na Cia. Rondon, 30% na Cia. Caxias e 40% na Cia. Mauá b) 70% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 38% na Cia. Mauá c) 70% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 20% na Cia. Mauá d) 87% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 48% na Cia. Mauá e) 10% na Cia. Rondon, 70% na Cia. Caxias e 40% na Cia. Mauá

Resolução: Para facilitar a visualização da participação acionária, é conveniente passar as informações do quadro para um gráfico, em que representaremos a participação de uma empresa em outro traçando setas no sentido da participação:

ITARARÉ

20% 80%

MAUÁ RANDON 70%

40% 10% CAXIAS

Percebe-se que a ITARARÉ possui participação direta de 20% na Mauá, de 80% na Randon e de 70% na Caxias. Entretanto, a Caxias possui investimento de 40% na Mauá e de 10% na Randon, o que constitui investimento indireto na ITARARÉ naquelas duas empresas. Desta forma, o investimento da Itararé na Randon é de 80% mais 10% de 70%, ou seja, mais 7%. Isto totaliza 87%. É de notar que 10% = 10/100 e 70% = 70/100. A participação na Caxias é apenas a direta de 70%. A participação na Mauá é de 20% de forma direta e mais 28% de forma indireta (40% de 70%), totalizando 48%. Assim, a resposta correta é a letra “d”. 19) (AFRF-2001-Esaf) O percentual de participação indireta da Cia. Itararé nas empresas Mauá e

Rondon é: a) 18% na Cia. Mauá e 77% na Cia. Rondon b) 28% na Cia. Mauá e 20% na Cia. Rondon c) 28% na Cia. Mauá e 7% na Cia. Rondon d) 8% na Cia. Mauá e 28% na Cia. Rondon e) 7% na Cia. Mauá e 70% na Cia. Rondon

Resolução:

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Conforme resolução da questão anterior, a resposta correta é a letra “c”. 25) (AFRF-2002-Esaf) A empresa Juruá S/A, controladora do Grupo Solimões, evidencia, em

um determinado período, os valores de 140 milhões como Participações Societárias e 250 milhões como total de Patrimônio Líquido. No mesmo período, essa empresa possui 5% do capital preferencial da Cia. Rio Negro, que é de 90.000. Com base nas informações anteriores, identifique o procedimento contábil correto a ser aplicado nessas circunstâncias.

a) os dividendos, quando pagos pela investida, devem ser registrados como receita. b) as alterações ocorridas no Patrimônio Líquido da investida são simultaneamente reconhecidas

na investidora. c) a empresa investida é reconhecida como equiparada à empresa Coligada no processo de

Consolidação. d) na distribuição dos lucros da investida, os dividendos provisionados representam ingressos de

Disponibilidades. e) na avaliação dessa participação societária, aplica-se a equivalência patrimonial. RESOLUÇÃO: Percebam que o investimento da empresa Juruá S/A na Cia. Rio Negro não é relevante e tão pouco a Cia. Rio Negro é sua coligada, logo o investimento deve ser avaliado pelo Método do Custo de Aquisição. Por esta forma de avaliação de investimentos os dividendos, quando recebidos, devem ser lançados diretamente como receita operacional. Resposta correta letra “A”. 26) (AFRF-2002-Esaf) Assinale a opção que corresponde a um correto tratamento contábil

relativo a investimentos no exterior. a) Os investimentos em controladas ou coligadas existentes no exterior devem obrigatoriamente

fazer a consolidação de balanços independentemente da relevância do valor investido. b) O método da equivalência patrimonial deve ser adotado para avaliar participações societárias

tanto em controladas como em coligadas, sempre que essas forem relevantes. c) Independentemente da relevância do investimento no exterior, deve ser utilizado o método de

equivalência patrimonial mesmo quando se tratar de filiais ou agências no exterior. d) A avaliação de investimentos societários em empresas estrangeiras deverá ser feita pelo

método do custo identificado pela taxa média de câmbio do mês em que o mesmo for efetivado.

e) Na adoção de critérios contábeis divergentes daqueles utilizados pela investidora brasileira, os valores apurados no exterior devem ser apenas convertidos à taxa de câmbio média do período contábil de referência.

Resolução:

Conforme disposição do Art. 1º, da Instrução CVM 247/96, os investimentos no exterior devem ter o mesmo tratamento no concernente a avaliação do que os investimentos no País, ou seja, se presentes os requisitos da EP, eles devem ser avaliados por essa forma:

Art. 1º - O investimento permanente de companhia aberta em coligadas, suas equiparadas e em controladas, localizadas no país e no exterior, deve ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, observadas as disposições desta Instrução. Parágrafo Único - Equivalência patrimonial corresponde ao valor do investimento determinado mediante a aplicação da percentagem de participação no capital social sobre o patrimônio líquido de cada coligada, sua equiparada e controlada.

Resposta correta letra “b”.

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A configuração gráfica do Conglomerado Alfabético é a seguinte: CIA A 20% 30% 60% CIA. B CIA. C CIA. D 100% 10% 70% 30% CIA. G CIA. F 100% CIA. H 20% CIA. E OUTROS 25% 55% CIA. I

Com base no gráfico fornecido, responda às questões de 27 a 29. 27) (AFRF-2002-Esaf) De acordo com a figura apresentada pode-se afirmar que a) a Cia. G é controlada indireta da Cia. B. b) as empresas “C” e “I” são controladas da Cia. A. c) a Cia. A participa indiretamente na Cia. I com 9%. d) a participação indireta da Cia. A na Cia. H é de 51%. e) a participação indireta da Cia. A nas empresas “F” e “H” é idêntica.

Resolução:

a) A CIA G é subsidiária integral da CIA B, pois a CIA B possui 100% do capital de G, logo é controlada direta.

b) A participação de A em C é de 60%, donde pode-se concluir que C é controlada de ª Porém, a participação de A em I é apenas indireta, cujo valor pode ser assim apurado: olhando de frente para a figura, pela direita temos a participação de: 30% de 30% de 20%, ou seja: 0,3 x 0,3 x 0,2 = 0,018 x 100 = 1,8%.

Agora pelo centro, a participação é de 60% de 70% de 20%, ou seja, 0,6 x 0,7 x 0,2 = 0,084 x 100 = 8,4%.

Ainda pela esquerda, com participação de 20% de 10% de 25%, ou seja, 0,2 x 0,1 x 0,25 = 0,005 x 100 = 0,5%.

Então, a participação de A em I é de 1,8% + 8,4% + 0,5% = 10,7%, o que não caracteriza o controle.

c) Acabamos de calcular a participação indireta de A em I, que é de 10,7%.

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d) Percebam que a empresa A não possui participação direta em H. A participação é indireta e se dá por intermédio das Cias. C e D.

A participação por meio da Cia C é de 42% (70% de 60%)

A participação por intermédio de D é de 9% (30% de 30%).

Logo, a participação indireta de A em H é de 51%. É a resposta correta.

e) A participação indireta de A em H já vimos que é de 51%. A participação de A em F é de apenas 2%.

28) (AFRF-2002-Esaf) Sendo o percentual de participação da Cia. A na Cia B relativo ao capital

total, pode-se afirmar que a) a Cia. B é equiparada a controlada de “A”. b) a Cia. B é coligada de “A”. c) a participação de “A” em “B” é relevante. d) a Cia. A é controladora de “B”. e) é irrelevante se “B” for dependente da tecnologia de “A”.

Resolução:

O investimento de A em B é de 20%. Não sabemos a composição acionária de B, logo a participação pode ser em ações sem direito a voto. Entretanto, uma coisa é certa: A Cia B é coligada de A. Conforme vimos em nossas aulas, a relevância se mede em relação ao PL da investidora. Como não dispomos desses dados, fiquemos com a resposta da letra “b”. 29) (AFRF-2002-Esaf) Sendo o percentual de participação da Cia. A na Cia. B relativo ao

capital total, pode-se afirmar que a) a Cia. I é equiparada a controlada de “D”. b) a Cia. B participa indiretamente de “I” com 7%. c) a participação de “A” em “B” é relevante em “I”. d) a Cia. A participa indiretamente de “I” com 10,7%. e) a Cia. H participa indiretamente de “I” com 10,7%.

Resolução:

Se voltarmos à questão 27) veremos que a Cia A participa indiretamente em I com 10,7%. Resposta correta letra “d”. 32) (AFRF-2002-2-Esaf) As perdas permanentes em investimentos avaliados pelo método da

equivalência patrimonial são denominadas de perdas efetivas, segundo a Instrução CVM 247/96, quando provenientes de:

a) Eventos que possam indicar perda total de créditos contra coligadas e controladas. b) Perdas resultantes do processo de produção industrial de controladas e coligadas não

provisionadas. c) Eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contábil do investimento. d) Eventos que resultarem em perdas não provisionadas pelas coligadas e controladas em suas

demonstrações contábeis. e) Situação de elevado risco de paralisação de operações de coligadas ou controladas. RESOLUÇÃO: Conforme disposto no art. 12 da Instrução CVM 247, as perdas podem ser efetivas ou potenciais. As efetivas estão previstas no inciso I daquele dispositivo:

Art. 12 - A investidora deverá constituir provisão para cobertura de: I - Perdas efetivas, em virtude de:

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a) - eventos que resultarem em perdas não provisionadas pelas coligadas e controladas em suas demonstrações contábeis; ou b) - responsabilidade formal ou operacional para cobertura de passivo a descoberto

Percebe-se que a alternativa “D” representa transcrição literal da alínea “a” do dispositivo, sendo a resposta correta.

35) (AFRF-2002-2-Esaf) (Quadro de composição Acionária - quantidade de ações)


Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações


O percentual de participação indireta da Cia. Itararé na Cia. Itaipu é: a) 20% b) 24% c) 30% d) 34% e) 52%

Resolução:

Novamente, para facilitar a visualização, devemos fazer o gráfico da relação de investimentos:

ITARARÉ

65% 80% 40%

ITAIPU ITAMARACÁ ATAJUBÁ

80%

30% 45% ITACOLOMI

A participação indireta da Itararé na Itaipu ocorre por meio da Itacolomi. Então, 30% de 80% resulta em 24%. A resposta correta é a letra “b”.



Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações


As empresas em questão formam um grupo de empresas, localizadas em diversos estados brasileiros e possuem como atividade principal a extração, beneficiamento, industrialização e

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comercialização de mármores, granitos e pedras de diversos tipos; sua empresa holding é a Cia. ITA. Se essa empresa é a investidora direta das empresas Itararé e Itacolomi, indique o percentual máximo de participação direta, no capital da empresa Itacolomi, que a Cia. Ita poderia ter:

a) 100% b) 88% c) 52% d) 40% e) 20%

Resolução:

Como a Itararé possui 80% das ações da Itacolimi, a ITA poderá ter, no máximo, 20% do capital dessa empresa. Resposta correta letra “e”. 37) (AFRF-2002-2-Esaf) (Quadro de composição Acionária - quantidade de ações)


Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações


Em dezembro de 2000 a Cia. Itamaracá distribui dividendos a seus acionistas; esse procedimento gera um lançamento de:

a) crédito na conta Lucros/Prejuízos Acumulados da Cia. Itamaracá. b) crédito em conta do Ativo Permanente Investimentos da Cia. Itararé. c) débito em conta do Ativo Circulante Disponibilidades da Cia. Itacolomi. d) débito na conta de Participações Societárias da Cia. Itamaracá. e) reconhecimento de receita de dividendos na sua investidora.

Resolução:

A distribuição de dividendos pela sociedade investidora gera, para ela, uma diminuição no PL. Como o investimento é avaliado pelo MEP, essa diminuição no PL da investida deve ser reconhecido pela sociedade investidora mediante diminuição do investimento e débito em conta do AC. Resposta correta letra “b”.



Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações


Se a participação societária da Cia. Ita na Cia. Itacolomi for de 20% do capital total, a participação dessa empresa na Cia. Itajubá é:

a) considerada indireta no valor de 45%. b) nula porque a Cia. Itajubá não é ligada à Cia. lta. c) considerada direta no valor de 20%. d) evidenciada em notas explicativas. e) nula por não haver relação direta entre elas.

Resolução:

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A participação societária direta e indireta em controladas e coligadas deve ser evidenciada em notas explicativas, salvo se a empresa elaborar demonstrações consolidadas. Resposta correta letra “d”. 40) (AFRF-2002-2-Esaf) (Quadro de composição Acionária - quantidade de ações)


Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações


O valor nominal unitário das ações da Cia. Itaipu é R$ 2,00; em março de 2002 a empresa aumenta o seu capital ordinário em 60.000 ações ordinárias para subscrição apenas no mercado primário. A Cia. Itararé subscreve e integraliza nessa operação o valor de R$ 60.000,00; esse fato contábil gera:

a) um fato contábil misto aumentativo na contabilidade da investida. b) um percentual de participação maior da investidora na investida. c) a identificação da perda do controle indireto da Cia. Ita. d) o reconhecimento de uma perda de capital pela investidora. e) o registro de um ganho de capital pela Cia. Itararé.

Resolução: O percentual de participação da Itararé na Itaipu é de 65%. Como o valor nominal das ações é de R$ 2,00 e a Itararé subscreveu o valor de R$ 60.000,00, então ela subscreveu apenas 50% das novas ações, não exercendo o seu direito pleno que era a subscrição de 65%. Este fato pode gerar perda de capital para a investidora se o PL da Itaipu for composto de outros valores positivos que não seja o capital social. Percebam que, tecnicamente, não há resposta correta, porém, como a única possibilidade neste caso é considerar a existência de valores positivos no PL, então a resposta correta é a letra “d”. 41) (AFRF-2002-2-Esaf) (Quadro de composição Acionária - quantidade de ações)


Itararé Cia.

Itacolomi Outro(s)

Acionista(s)

Total de Ações


A Cia. Itamaracá tem como atividade o transporte de cargas e foi constituída apenas para prestar esse tipo de serviço às empresas do grupo. Nesse caso a divulgação desse fato em notas explicativas:

a) não é necessária se as empresas do grupo estiverem obrigadas a consolidar suas demonstrações.

b) é obrigatória por ferir possíveis interesses de acionistas minoritários e afetar a tributação do Imposto de Renda.

c) é facultativa desde que esta decisão não afete o fato gerador para o cálculo do ICMS e do Imposto sobre a Renda.

d) não é necessária por eventualmente vir a gerar transferências não remuneradas entre as partes relacionadas.

e) é indispensável por se tratar de operação entre partes relacionadas e afetar a tributação.

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RESOLUÇÃO: Inicialmente cabe destacar que esta questão consta do rol de exercícios por engano, pois trata da consolidação das demonstrações, cujo tema é estritamente de contabilidade avançada. Entretanto, vamos a resolução já que a questão aí está. Pelas normas da CVM, quando uma empresa presta exclusivamente serviços a outra ou outras, mas determinadas, empresas entre ela é considerada parte relacionada ou dependente das empresas para as quais ela presta serviços e tal fato deve ser mencionado em notas explicativas ou revelado de alguma forma ao público em geral. Um grupo de sociedades, em certos casos, quando forem companhias abertas, deve divulgar demonstrações consolidadas. Quando elaborarem as demonstrações consolidadas e as publicarem, o fato de serem interligadas fica evidenciado, logo, nesta hipótese, o fato não carece estar em nota explicativa. Resposta correta letra “A”. 44) (AFRF-2003) I. A Cia. Boa Vista, companhia atuante no mercado imobiliário, em

20.10.20x1 faz uma aplicação financeira em Títulos e Valores Mobiliários de R$ 500.000, resgatável em 180 dias pelo valor de R$ 590.000, com Imposto de Renda Retido na Fonte de 10%;



Se a empresa utilizar o critério linear para apropriação dos rendimentos gerados por esta operação, é correto afirmar que:

a) o valor proporcional ao Imposto de Renda Retido na Fonte deve ser computado em conta corretiva do ativo.

b) em 31.12.20x1 a empresa deverá ter registrado como resultado do exercício, em conta de Receitas Financeiras, 2/5 dos rendimentos contratados.

c) os rendimentos contratados somente serão apropriados ao resultado da empresa na ocasião do vencimento da aplicação.

d) a empresa deverá registrar como Resultado de Exercícios Futuros o valor total dos rendimentos contratados na ocasião da contratação e efetivação da operação.

e) a Demonstração do Resultado do Exercício encerrado em 31.12.20x1 dessa empresa deverá ser afetado por receitas financeiras correspondentes a 19,01% dos rendimentos.

RESOLUÇÃO: De 20/10/20x1 até 31/12/20x1 são 72 dias que representa 40% do tempo total da aplicação (74 / 180 x 100). Assim, a empresa deverá reconhecer 40% dos rendimentos no exercício encerrado em 31/12/20x1, ou seja, 2/5 do rendimento. Resposta correta letra “B”. 45) (AFRF-2003) Indique a opção que não corresponde a procedimentos exigidos pela

Instrução CVM 247/96 para a determinação da base de cálculo da equivalência patrimonial. a) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia investidora que corresponda à

inclusão no custo de aquisição de ativos imobilizados no balanço patrimonial da controlada. b) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à

inclusão no custo de aquisição de estoques de matérias-primas no balanço patrimonial da investidora.

c) O lucro não realizado incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de bens não de uso no balanço patrimonial de outra empresa coligada.

d) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de ativos imobilizados no balanço patrimonial da investidora.

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e) O resultado positivo incluído no lucro apurado de companhia controlada que corresponda à inclusão no custo de aquisição de ativos imobilizados no balanço patrimonial de outra controlada.

Resolução:

A base de cálculo da equivalência patrimonial está definida no art. 9º da Instrução CVM nº 247:


I - Aplicando-se a percentagem de participação no capital social sobre o valor do patrimônio líquido da coligada e da controlada; e

II - Subtraindo-se, do montante referido no inciso I, os lucros não realizados, conforme definido no § 1º deste artigo, líquidos dos efeitos fiscais. § 1º - Para os efeitos do inciso II deste artigo, serão considerados lucros não realizados aqueles decorrentes de negócios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando:

a) - o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial da investidora; ou

b) - o lucro estiver incluído no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por inclusão no custo de aquisição de ativos de qualquer natureza no balanço patrimonial de outras coligadas e controladas. § 2º - Os prejuízos decorrentes de transações com a investidora, coligadas e controladas não devem ser eliminados no cálculo da equivalência patrimonial. § 3º - Os lucros e os prejuízos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negócios que tenham gerado, simultânea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, não serão excluídos para fins de cálculo do valor do investimento.

Desta forma, na alternativa “c” há uma inversão das companhias, pois o lucro a que se refere a CVM é o das controladas e coligadas e não da controladora que estiver no ativo de suas filiadas. Alternativa correta letra “c”. 47) (AFRF-2003) Entre as afirmativas a seguir, indicar aquela que faz parte dos procedimentos

efetuados pela investidora para a determinação do valor da equivalência patrimonial. a) Reconhecer os efeitos decorrentes de classe de ações com direito preferencial ou não de

dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciação na participação de lucros. b) Reconhecer os efeitos decorrentes de classe de ações com direito preferencial de dividendo

fixo, dividendo cumulativo e com diferenciação na participação de lucros. c) Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critérios contábeis, excetuando, quando se

referir a investimento no exterior. d) Verificar os efeitos decorrentes de eventos não relevantes ocorridos no caso das

demonstrações contábeis de mesma data e efeitos postecipados. e) Admitir a exclusão do montante correspondente às participações recíprocas quando estas

apresentarem caráter eventual e irrelevância.

Resolução:

A presença de classes de ações com direito preferencial de dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciação na participação de lucros altera o valor do Patrimônio

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Líquido da sociedade investida. Desta forma, a existência desse fato deve ser observado pela investidora na determinação da equivalência patrimonial. Resposta correta letra “b”. 49) (AFRF-2003) A Cia. Jovial, controlada da Cia. Época, em um determinado exercício

reconhece como ajustes de exercícios os efeitos relevantes decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil. Neste caso, a controladora que avalia seu investimento pelo método de equivalência patrimonial, deverá:

a) registrar o efeito correspondente à sua participação em seu resultado como item operacional. b) proceder à realização de assembléia extraordinária e dar conhecimento aos acionistas

minoritários do fato ocorrido na controlada. c) apenas efetuar a evidenciação do fato em notas explicativas e constar em ata de assembléia

extraordinária. d) lançar também como Ajustes de Exercícios Anteriores o valor proporcional à sua participação

societária. e) apenas fazer a evidenciação do fato em notas explicativas, tendo em vista que o fato não

afeta o seu resultado.

Resolução:

O art. 16 da Instrução CVM 247 prevê que: Art. 16 - A diferença verificada, ao final de cada período, no valor do investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial, deverá ser apropriada pela investidora como: I - Receita ou despesa operacional, quando corresponder: a) - a aumento ou diminuição do patrimônio líquido da coligada e controlada, em decorrência da apuração de lucro líquido ou prejuízo no período ou que corresponder a ganhos ou perdas efetivos em decorrência da existência de reservas de capital ou de ajustes de exercícios anteriores; e b) - a variação cambial de investimento em coligada e controlada no exterior.

Desta forma, o ajuste de exercícios anteriores efetuados em coligadas e controladas, que naquelas sociedades são lançados diretamente em conta de lucros ou prejuízos acumulados, devem ser reconhecidos como resultado da equivalência patrimonial, como receita operacional. Resposta correta letra “a”.

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EXERCÍCIOS – AULA 10 9. (ESAF/AFTN–1994/setemb.) Valores em R$ 1,00

Bancos 9 Caixa 3 Capital 30 Compras 42 Custo de mercadorias vendidas 30 Duplicatas a pagar 28 Duplicatas e receber 14 Duplicatas descontadas 6 Mercadorias – saldo inicial 4 Vendas 50

Considerando os dados acima, extraídos dos balancetes levantados em 31/12/1993, podemos afirmar que os valores do capital circulante líquido e do patrimônio líquido, no balanço de 31/12/1993, são, respectivamente:

a) R$ 42,00 e R$ 30,00; d) R$ 14,00 e R$ 30,00;

b) R$ 8,00 e R$ 30,00; e) R$ 14,00 e R$ 50,00.

c) R$ 8,00 e R$ 50,00;

RESOLUÇÃO:

O CCL é a diferença entre AC e PC. Das contas apresentadas, para apurarmos o AC falta o Estoque Final. Então vamos a ele.

CMV = Ei + Co – Ef

30 = 4 + 42 – Ef

30 = 46 – Ef

Ef = 46 – 30 = 16.

Desta forma, o AC será: Bancos 9 Caixa 3 Duplicatas e receber 14 Duplicatas descontadas (6) Mercadorias – saldo final 16 Total 36

A única conta do PC é Duplicatas a Pagar no valor de 28. Logo, o CCL será de 8 (36 – 28).

O PL é formado pela conta Capital Social mais o resultado do exercício. O CS é de 30. O resultado do exercício é de 20 (50 – 30).

Portanto, a resposta correta é a letra “e”.

10. (ESAF/AFTN/ESAF/98) Os balanços encerrados em 31/12/x7 e em 31/12/x6, da empresa

Lírios & Lotus, mostram o seguinte quadro:

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Ativo 31.12.x7 31.12.x6 Caixa 4.000,00 2.000,00 Clientes 9.000,00 10.000,00 Estoque de mercadorias 11.000,00 7.000,00 Realizável a longo prazo 2.000,00 2.500,00 Terrenos 8.000,00 5.000,00 Total do ativo 34.000,00 26.500,00 Passivo Fornecedores 6.800,00 10.000,00 Capital social 24.000,00 14.000,00 Exigível a longo prazo 1.200,00 1.500,00 Lucros acumulados 2.000,00 1.000,00 Total do passivo 34.000,00 26.500,00

Analisando esse quadro patrimonial e a evolução de 19x6 para 19x7, é correto afirmar-se que, na demonstração das origens e aplicações de recursos (DOAR), podemos encontrar:

a) origens de recursos, no valor de 22.500,00;

b) origens de recursos, no valor de 11.000,00;

c) aumento do capital circulante líquido, no valor de 10.000,00;

d) aplicações de recursos, no valor de 3.300,00;

e) aplicações de recursos, no valor de 12.500,00.

RESOLUÇÃO:

Devemos iniciar pela apuração das variações de cada um dos grupos patrimoniais, lembrando sempre que: CCL = AC – PC Variação do CCL = Origens – Aplicações Aplicações = Aumentos no Ativo não circulante (ARLP e AP) e reduções do passivo não circulante (PELP, REF e PL) Origens = Aumentos no Passivo não circulante e reduções do ativo não circulante Assim, vejamos as variações nos grupos não circulantes:

Ativo 31.12.x7 31.12.x6 Variação Origens Aplicações Caixa 4.000,00 2.000,00 Clientes 9.000,00 10.000,00 Estoque de mercadorias 11.000,00 7.000,00 Realizável a longo prazo 2.000,00 2.500,00 (500,00) 500,00 Terrenos 8.000,00 5.000,00 3.000,00 3.000,00 Total do ativo 34.000,00 26.500,00 Passivo Fornecedores 6.800,00 10.000,00 Capital social 24.000,00 14.000,00 10.000,00 10.000,00 Exigível a longo prazo 1.200,00 1.500,00 (300,00) 300,00 Lucros acumulados 2.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 Total do passivo 34.000,00 26.500,00 TOTAIS 11.500,00 3.300,00

Vejamos também as variações nos grupos circulantes para conferir o resultado:

Ativo Circulante 31.12.x7 31.12.x6 Variação Caixa 4.000,00 2.000,00 Clientes 9.000,00 10.000,00 Estoque de mercadorias 11.000,00 7.000,00

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Total 24.000,00 19.000,00 Passivo Circulante Fornecedores 6.800,00 10.000,00 Total 6.800,00 10.000,00 Capital Circulante Líquido 17.200,00 9.000,00 8.200,00

Confiram a prova real: Origens = 11.500,00 Aplicações = 3.300,00 Variação do CCL = Origens – Aplicações = Variação do CCL = 11.500,00 – 3.300,00 = 8.200,00 (positiva) Resposta: Letra D

12. (ESAF/AFTN–1991) Na demonstração das origens e aplicações de recursos:

a) a realização do capital é uma aplicação;

b) o aumento do ativo diferido é uma origem;

c) o encargo de depreciação é uma origem;

d) o aumento do exigível a longo prazo é uma aplicação;

e) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal é uma aplicação.

RESOLUÇÃO: Esta é uma típica questão que deveria ter sido anulada, pois o encargo de depreciação não é e nunca foi origem de recursos. O encargo de depreciação foi considerado uma despesa na apuração do resultado do exercício, porém ele não representa uma aplicação de recursos, logo, na sistemática da DOAR, este valor deve ser adicionado ao LLE para ajustá-lo às efetivas origens e aplicações representadas pelo LLE.

Desta forma, não há, tecnicamente, uma resposta correta. Naquele concurso foi considerado como resposta correta a letra “c”.

As vezes, numa prova, devemos assinalar aquela resposta menos errada ou mais perto da correta, o que era o caso desta questão, visto que não foi anulada.


Bancos 8 Caixa 5 Capital 20 Compras 50 Depreciações acumuladas 1 Despesas gerais (1) 30 Duplicatas descontadas 12 Duplicatas a pagar 19 Duplicatas a receber 20 Imóveis 4 Impostos a recuperar 2 Lucros acumulados 1 Máquinas e equipamentos 3

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Mercadorias para revenda (2) 5 Móveis e utensílios 2 Provisão para devedores duvidosos 1 Reserva de capital 2 Reserva de lucros 1 Salários a pagar 7 Títulos descontados (3) 9 Veículos 4 Vendas 60

(1) consta do saldo de despesas gerais prêmio de seguro de R$ 3,00, cuja apólice cobre o

período de 01/09/1993 a 31/08/1994;

(2) o inventário de mercadorias para revenda, em 31/12/1993, soma

R$ 6,00;

(3) notas promissórias descontadas em banco, com vencimento para 30/06/1994.

No balanço de 31/12/1993, levantado após os ajustes no balancete acima, o capital

circulante líquido era de:

a) (R$ 2,00);

b) (R$ 4,00);

c) (R$ 5,00);

d) (R$ 8,00);

e) (R$ 3,00).

RESOLUÇÃO:

A questão pede o valor do CCL (AC – PC). Para isso, devemos calcular o valor do ativo circulante e do passivo circulante. Porém, antes devemos proceder aos ajustes necessários: (1) consta do saldo de despesas gerais prêmio de seguro de R$ 3,00, cuja apólice

cobre o período de 01/09/1993 a 31/08/1994; Trata-se de ajuste ao regime de competência. A despesa de seguro de R$ 3,00, por se referir ao período de 01 ano (01/09/1993 a 31/08/1994), deve ser apropriada, em 31/12/1993, de forma proporcional pelos meses de 1993 (4 meses) e pelos meses de 1994 (8 meses). Assim, dos R$ 3,00 de despesas gerais, 8/12 se refere a DESPESA ANTECIPADA (SEGUROS A VENCER), devendo ser lançado no ativo circulante o valor de: R$ 3,00 x 8/12 = R$ 2,00. (2) o inventário de mercadorias para revenda, em 31/12/1993, soma

R$ 6,00; Esse é o valor que deve ir à conta Estoques no Balanço de 31/12/1993, por se referir ao Estoque Final apurado em inventário. (3) notas promissórias descontadas em banco, com vencimento para 30/06/1994. Essa informação é importante para sabermos que a conta Títulos Descontados se refere ao Passivo Circulante, pois o vencimento das promissórias é no exercício

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seguinte (1994). Lembramos que o desconto de promissórias equivale a um empréstimo, cuja garantia é o próprio título. Após os ajustes, podemos computar o valor do AC e do PC:

Ativo Circulante Bancos 8 Caixa 5 Despesas Antecipadas (1) 2 Duplicatas a receber 20 (-) Duplicatas descontadas (12) (-) Provisão para devedores duvidosos (1) Impostos a recuperar 2 Mercadorias para revenda (2) 6 TOTAL 30 Passivo Circulante Duplicatas a pagar 19 Salários a pagar 7 Títulos descontados (3) 9 TOTAL 35 CCL = AC – PC (5)

Resposta: Letra C 15. (ESAF/AFC/SFC–1996) O balanço, levantado em 31/05/1996, apresenta os seguintes

dados:

Ativo circulante 40 Ativo permanente 15 Ativo realizável a longo prazo 20 Passivo circulante 30 Patrimônio líquido 45

Durante o mês de junho de 1996, foram registrados os seguintes fatos:

Compras de mercadorias a prazo 80 Compras de mercadorias à vista 50 Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10 Custo de mercadorias vendidas 70 Pagamento de diversas despesas operacionais 25 Pagamento de duplicatas de fornecedores 15 Recebimento de créditos de longo prazo 5 Recebimento de duplicatas 15 Vendas a prazo 200 Vendas à vista 150 Venda de bens do ativo imobilizado, à vista 20

Na demonstração de origens e aplicações de recursos, elaborada com os dados do balanço

levantado em 30/06/1996, o montante do capital circulante líquido é de:

a) 380; d) 355;

b) 290; e) 280.

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28

c) 310;

RESOLUÇÃO: A melhor forma de resolvermos esse tipo de questão é apurando o valor do CCL inicial. Em seguida, verificamos as operações realizadas e seus efeitos no CCL. Assim: CCL inicial = AC – PC = 40 – 30 = 10

DRE Vendas a Prazo 200 Vendas à vista 150 (-) CMV (70) (=) Lucro Bruto 280 (-) Despesas Operacionais (25) (=) Resultado Operacional Líquido 255 (+) Receitas não operacionais 20 (-) Custo não operacional (10) (=) Resultado Líquido 265

Cálculo do Resultado Ajustado para DOAR:

Resultado Líquido 265 (-) Lucro na venda do imobilizado (10) (=) Resultado Ajustado para DOAR 255

Como o resultado ajustado deu positivo (lucro), trata-se de uma origem de recursos, que provoca aumento no CCL. Outras Origens: Venda de bens do imobilizado = 20 Com relação às demais operações, temos:

a) Pagamento de duplicatas de fornecedores D – Duplicatas a Pagar (PC) 15 C – Caixa (AC) 15 Efeito no CCL: nulo b) Recebimento de Créditos de Longo Prazo D – Caixa (AC) 5 C – Duplicatas a Receber (ARLP) 5 Efeito no CCL: aumento de 5 c) Recebimento de Duplicatas D – Caixa (AC) 15 C – Duplicatas a Receber (AC) 15 Efeito no CCL: nulo

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Por fim, temos o seguinte valor para o CCL:

Saldo Inicial CCL (31/05/1996) 10 (+) Lucro Líquido Ajustado (origem) 255 (+) Venda de bens do imobilizado 20 (+) Recebimento de créditos de LP 5 (=) Saldo Final CCL (30/06/1996) 290

Resposta: Letra B 18. (Unb/CESPE/STM/SUPERIOR/99) Uma empresa que, no início do período, apresentou um ativo circulante de R$ 1.000,00 e, no fim, de R$ 1.500,00, e um passivo circulante inicial de R$ 2.000,00 e final de R$ 2.200,00, operou com uma variação de capital circulante líquido: a) positiva de R$ 500,00; d) negativa de R$ 200,00; b) positiva de R$ 300,00; e) negativa de R$ 300,00. c) positiva de R$ 200,00;

RESOLUÇÃO:

Vejamos as variações dos saldos das contas

Grupo Saldo Inicial Saldo Final Variação

AC 1.000,00 1.500,00 500,00

PC 2.000,00 2.200,00 200,00

CCL (1.000,00) (700,00) 300,00

CCL inicial = - 1.000 CCL final = - 700 Variação do CCL = CCL final – CCL inicial Variação do CCL = -700 – (-1.000) = -700 + 1000 = + 300,00 Resposta: Letra B

23. (AGERS/RS–98) Considere os saldos finais das contas correspondentes ao balancete do

período.

Fornecedores 50 Salários 10 Empréstimos 17 Vendas 35 Clientes 37 L/P. acumulados 08 Estoque final 40 Caixa 10 Bancos 20 CMV 23 Capital social 30

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30

Sabendo-se que o valor das compras foi 25, a alternativa que contém os valores do patrimônio líquido, do capital circulante líquido, do estoque inicial e do lucro do período, respectivamente, é:

a) 50, 38, 10 e 20; d) 40, 40, 38 e 2;

b) 40,107, 38 e 20; e) 40, 38, 38 e 8.

c) 50,107, 38 e 2;

RESOLUÇÃO:

Inicialmente devemos verificar se a conta L/P acumulados é de saldo credor ou devedor. Isto se faz a partir do fechamento do balancete de verificação, somando os valores sem considerar esta conta, conforme segue:

Fornecedores 50 Salários 10 Empréstimos 17 Vendas 35 Clientes 37 L/P. acumulados ? ? Estoque final 40 Caixa 10 Bancos 20 CMV 23 Capital social 30 Total 140 132

Como a coluna da direita (dos saldos credores) é menor, concluímos que a conta L/P acumulados representa Lucros Acumulados.

Agora, para apurar o valor do PL devemos apurar o resultado do exercício que deve ser adicionado ao valor dos Lucros Acumulados.

ARE: Vendas 35 Salários 10 CMV 23 Resultado 2

Se somarmos o valor do resultado aos Lucros Acumulados e ao Capital Social, obteremos a soma de 40 para o PL.

O CCL é a diferença entre AC e PC.

São contas do AC: Clientes 37 Estoque final 40 Caixa 10 Bancos 20 Total 107

As contas do PC são: Fornecedores 50 Empréstimos 17 Total 67

CCL = 107 – 67 = 40

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O valor do estoque inicial. Sabemos que o CMV = Ei +Co – Ef. Os valores de CMV, Co e Ef foram fornecidos, logo a equação fica: 23 = Ei + 25 – 40; Ei = 23 + 40 – 25 = 38.

Assim, a resposta correta é a letra “d”.

24. (ESAF–CVM/2001) A firma Experimental Limitada constatou, em 30 de junho, que, para

iniciar o segundo semestre, seu negócio tinha um investimento total de R$ 10.000,00, com

dois quintos (2/5) financiados com recursos de terceiros, significando um bom aporte de

recursos próprios.

O capital circulante líquido estava negativo em R$ 700,00, apesar de a empresa só estar

operando a curto prazo e de não trabalhar com antecipação de receitas e despesas.

O ativo permanente da firma era, portanto, de:

a) R$ 700,00;

b) R$ 3.300,00;

c) R$ 4.700,00;

d) R$ 6.700,00;

e) R$ 10.000,00.

RESOLUÇÃO: O investimento total do empreendimento equivale ao valor total do ativo, também chamado de capital aplicado. Havia 2/5 de recursos de terceiros, que equivale ao passivo exigível. Assim: A = 10.000,00 PE = 2/5 x 10.000 = 4.000,00 Recursos Próprios = PL = 3/5 x 10.000 = 6.000,00 Como a empresa só trabalha a curto prazo, então: ARLP = PELP = 0 A = AC + AP PE = PC = 4.000,00 Pela equação fundamental do patrimônio: A – PE = PL AC + AP – PC = PL AC – PC + AP = 6.000,00 Considerando que o CCL (AC – PC) vale R$ 700,00 negativos, então: - 700 + AP = 10.000 AP = 6.000 + 700 = 6.700,00 Resposta: Letra D 27. (UFSC/FISCAL/ICMS/SC/1998) A Cia. Peperi negocia toalhas de banho e adota o regime de

inventário periódico para controlar seu estoque. Seus exercícios sociais encerram-se a cada

31 de dezembro. Nada do resultado (lucro/prejuízo) de cada exercício social recebe

qualquer destinação.

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O balancete de verificação a seguir fornecido foi “levantado” em 31/12/92, imediatamente

antes dos lançamentos de apuração do resultado de 1992. Os valores nele contidos estão

corretos.

COMPANHIA PEPERI BALANCETE DE VERIFICAÇÃO (31 / dez. / 92)

(imediatamente antes da apuração do resultado de 1992) c o n t a s saldos devedores saldos

credores Duplicatas a receber (AC) 5.000 Compras de mercadorias 14.080 ICMS a recolher (PC) 140 Duplicatas a receber (ARLP) 11.000 Lucros acumulados (PL) 8.800 Despesas com vendas (global das...) 608 Fornecedores (PC) 1.025 Mercadorias (AC) 1.600 Devoluções de vendas 3.000 Despesas administrativas (global das ....) 3.392 ICMS sobre vendas 6.460 Capital social (PL) 10.000 Aluguel a pagar (PC) 30 Terrenos ( AP / I ) 5.860 Caixa e bancos (AC) 10.305 Vendas brutas 41.000 Salários e encargos sociais a pagar (PC) 310 T O T A I S 61.305 61.305

O seguinte trecho de DOAR está correto:

CIA. PEPERI DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS DE 1992

I ) ORIGENS DE RECURSOS II) APLICAÇÕES DE RECURSOS III) AUMENTO DO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO (I - II) IV) MODIFICAÇÃO NO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO: 31/dez/91 31/dez/92 Variação

Ativo circulante 6.600 16.445 9.845 Passivo circulante 3.460 1.505 (1.955) Capital circulante líquido 3.140 14.940 11.800

Com base no que foi informado, pode-se afirmar que, em 1992, o valor das vendas líquidas

e o valor do lucro operacional bruto da Cia. Peperi foram de, respectivamente:

a) $ 31.540 e $ 17.000; d) $ 30.932 e $ 17.000;

b) $ 30.932 e $ 15.252; e) $ 34.540 e $ 17.000.

c) $ 31.540 e $ 15.860;

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RESOLUÇÃO:

Para calcularmos o valor das vendas líquidas, basta utilizarmos os dados do balancete da seguinte forma:

Vendas Brutas (VB) 41.000 (-) ICMS s/ Vendas (6.460) (-) Devolução de Vendas (3.000) (=) Vendas Líquidas (VL) 31.540

Já para obtermos o valor do lucro bruto temos que utilizar a fórmula: LB = VL - CMV, onde CMV = EI + C - EF Pelo balancete, sabemos que: EI = 1.600; C = 14.080

Para calcularmos o valor do estoque final (EF) em 31/12/92, temos que utilizar o

saldo do Ativo Circulante (AC) da DOAR nesta data, que é de 16.445. Assim, devemos subtrair deste valor todos os demais valores do balancete

referentes ao ativo circulante. O que sobra é o saldo da conta mercadorias (EF).

Ativo Circulante em 31/12/92 16.445 (-) Duplicatas a Receber (5.000) (-) Caixa e Bancos (10.305) (=) Estoque final 1.140

Agora basta aplicar as fórmulas: CMV = EI + C - EF = 1.600 + 14.080 + 1.140 = 14.540 ∴ LB = VL - CMV = 31.540 - 14.540 = 17.000 Resposta: Letra A


DOAR do período encerrado em 31 de dezembro de 2000 (em R$ mil)

origens recursos gerados pelas operações empréstimos de longo prazo aumento do capital social total

215.275 125.375 150.000 490.650

aplicações investimentos aquisição de ativo imobilizado aplicações financeiras de longo prazo total

125.000 250.000

25.000 400.000

variação do capital circulante líquido 90.650 90.650

Julgue os itens a seguir, acerca da demonstração das origens e aplicações de recursos

(DOAR), acima apresentada, e da legislação pertinente.

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1) Considerando que houve variação positiva do capital circulante líquido, é correto afirmar que, no período considerado, os passivos circulantes cresceram mais que os ativos circulantes.

2) O valor apresentado como recursos gerados pelas operações dá a evidência absolutamente certa de que a empresa gerou lucro líquido no período.

3) Na preparação da DOAR, é considerada como aplicação de recursos a transferência de empréstimos ativos de longo prazo para o circulante.

4) As aplicações havidas no período considerado foram financiadas por recursos próprios e de terceiros.

5) As aplicações financeiras de longo prazo referem-se a um aumento havido no ativo realizável a longo prazo.

RESOLUÇÃO: 1) Partindo da definição de que CCL = AC – PC, pode-se concluir, facilmente, que em havendo

crescimento do CCL o PC cresceu menos do que o AC. Entretanto, isto não é absoluto, pois poderia ter havido diminuição do AC e uma diminuição maior do PC e, mesmo assim, poderia haver crescimento do CCL. O item está errado.

2) O LLE contempla outros valores além do resultado operacional como, por exemplo, o resultado não operacional. O item está errado.

3) A transferência de ativos de longo prazo para o AC é considerado uma origem de recursos e não aplicação de recursos. O item está errado.

4) Analisando a DOAR, percebe-se que o total das aplicações foi de R$ 400.000. As origens geradas pelas operações e pelo aumento de capital social somam R$ 365.275. Logo, parte das aplicações foram financiadas por recursos de terceiros. O item está certo.

5) O aumento do ARLP representam aplicações de recursos. Logo, as aplicações de longo prazo referem-se ao aumento do ARLP. O item está certo.

29. (AFC–2002–ESAF) A empresa Associety S/A, em 31/12/01, montou os balanços abaixo demonstrados sinteticamente e prontos para a evidenciação do capital de giro líquido.

C o n t a s Saldos Saldos 31/12/00 31/12/01

Caixa R$ 1.000,00 R$ 800,00 Clientes R$ 1.200,00 R$ 1.300,00 Estoques R$ 1.400,00 R$ 1.200,00 Duplicatas a receber R$ 1.600,00 R$ 1.650,00 Títulos a receber longo prazo R$ 1.800,00 R$ 2.000,00 Ações de coligadas R$ 2.000,00 R$ 1.700,00 Imóveis R$ 2.500,00 R$ 3.500,00 Depreciação acumulada R$ 400,00 R$ 600,00 Dividendos a pagar R$ 0,00 R$ 350,00 Fornecedores R$ 2.000,00 R$ 2.200,00 Duplicatas a pagar R$ 1.200,00 R$ 1.100,00 Títulos a pagar longo prazo R$ 2.300,00 R$ 1.500,00 Capital social R$ 5.500,00 R$ 5.500,00 Capital a integralizar R$ 600,00 R$ 100,00 Reserva legal R$ 500,00 R$ 600,00 Lucros acumulados R$ 200,00 R$ 400,00

Com base exclusivamente nas informações acima, pode-se dizer que a elaboração da demonstração de origens e aplicações de recursos – DOAR vai evidenciar:

a) redução do CCL, no valor de R$ 450,00;

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b) aumento do CCL, no valor de R$ 700,00;

c) origens de recursos, no valor de R$ 1.300,00;

d) CCL atual, no valor de R$ 2.000,00;

e) aplicações de recursos, no valor de R$ 2.350,00.

RESOLUÇÃO:

Para sabermos a variação do Capital Circulante Líquido, teremos que apurar o CCL em 31/12/00 e 31/12/01.

CCL = AC – PC. Assim:

CCL em 31/12/00: AC PC CCL

1.000,00 2.000,00 5.200,00 3.200,00 1.200,00 1.200,00 2.000,00 1.400,00 3.200,00 1.600,00 5.200,00

CCL em 31/12/01: AC PC CCL

800,00 350,00 4.950,00 3.650,00 1.300,00 2.200,00 1.300,00 1.200,00 1.100,00 1.650,00 3.650,00 4.950,00

∆ CCL = 1.300,00 – 2.000,00 = - 700,00

Assim, as alternativas”a”, “b” e “d” ficam descartadas.

As origens de recursos são:

Aumento nos lucros acumulados R$ 200,00 Aumento na Reserva Legal R$ 100,00 Redução de Capital a Integralizar R$ 500,00 Depreciação R$ 200,00 Aumento nos Dividendos a Pagar R$ 350,00 Diminuição de Ações de Coligadas R$ 300,00 Total das Origens R$ 1.650,00

As aplicações de recursos são:

Aumento de Títulos a receber LP R$ 200,00 Aumento nos Imóveis R$ 1.000,00 Aumento nos Dividendos a Pagar R$ 350,00 Redução de Títulos a pagar LP R$ 800,00 Total das Aplicações R$ 2.350,00

Variação do CCL = Origens – Aplicações

Variação do CCL = 1.650 – 2.350 = - 700

(valor obtido anteriormente)

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OBS.: Pelo fato de termos partido da variação das contas, e não do resultado, os dividendos a pagar devem ser considerados origens de recursos, pois representam uma parcela do resultado e, também, aplicação de recursos, pois são parcelas do lucro do exercício (origem), não contempladas na conta LPA, e que posteriormente foram transferidos para o passivo, configurando uma aplicação de recursos.

Vejam só outra forma de calcular as origens:

O Lucro do Período, calculado a partir dos valores distribuídos, foi de:

Variação de LPA R$ 200,00

(+) Dividendos a Pagar R$ 350,00

(+) Reserva Legal constituída R$ 100,00

(=) Lucro Líquido do Exercício R$ 650,00

(+) Depreciação R$ 200,00

(=) Resultado Ajustado para DOAR R$ 850,00

(+) Integralização de Capital R$ 500,00

(+) Redução do AP R$ 300,00

(=) Total das Origens R$ 1.650,00 Resposta: Letra E 30. (Esaf - AFRF/2002-2) A Cia. Comercial de Marcas apresentou os seguintes demonstrativos contábeis:

Balanço Patrimonial 2000 2001 A t i v o

Caixa R$ 2.000,00 R$ 10.600,00 Duplicatas a Receber R$ 28.800,00 R$ 18.600,00 Provisão Devedores Duvidosos R$ 800,00 R$ 600,00 Terrenos R$ 6.000,00 R$ 9.600,00 Veículos R$ 4.200,00 R$ 7.000,00 Depreciação Acumulada R$ 200,00 R$ 400,00

P a s s i v o Circulante Contas a Pagar R$ 8.000,00 R$ 14.000,00 Provisão para Imposto de Renda R$ 1.000,00 R$ 1.200,00 Longo Prazo Empréstimos R$ 10.000,00 R$ 4.000,00 Patrimônio Líquido Capital Social R$ 14.000,00 R$ 14.000,00 Lucros Acumulados R$ 7.000,00 R$ 3.400,00 Demonstração do Resultado do Exercício de 2001 Receitas de Serviços R$ 70.000,00 Despesas Administrativas R$ 54.000,00 Despesas Financeiras R$ 6.000,00 Devedores Duvidosos R$ 600,00 Depreciação R$ 200,00 Provisão para Imposto de Renda R$ 1.200,00 Ao elaborar a Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos – DOAR, a empresa em questão deverá apresentar

a) Origens de recursos no valor de R$ 8.000,00.

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b) Redução de Capital Circulante Líquido no valor de R$ 7.600,00. c) Aumento de Capital Circulante Líquido no valor de R$ 15.800,00. d) Aplicação de Recursos no valor de R$ 20.200,00. e) Capital Circulante Líquido no valor de R$ 23.800,00. SOLUÇÃO:

Essa questão deixou muito candidato desesperado, pois, no nosso entendimento, houve um erro nos números apresentados. Reparem que o balanço de 2000 fecha corretamente (A = P + PL = 40.000). Já o balanço de 2001, apresenta ativo = 44.800. Se somarmos o resultado do exercício (8.000) ao total do passivo (P + PL) chegaremos ao valor de 44.600, apontando para uma diferença de R$ 200,00, o que inviabilizaria a resolução da questão seguindo a estrutura da Lei das S.A. Vejam:

Segundo o texto da Lei nº 6.404/1976, art. 188, a demonstração das origens e aplicações de recursos é um demonstrativo financeiro e deverá discriminar:

Art. 188. A demonstração das origens e aplicações de recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia, discriminando:

I - as origens dos recursos, agrupadas em:

a) lucro do exercício, acrescido de depreciação, amortização ou exaustão e ajustado pela variação nos resultados de exercícios futuros;

b) realização do capital social e contribuições para reservas de capital;

c) recursos de terceiros, originários do aumento do passivo exigível a longo prazo, da redução do ativo realizável a longo prazo e da alienação de investimentos e direitos do ativo imobilizado.

II - as aplicações de recursos, agrupadas em:

a) dividendos distribuídos;

b) aquisição de direitos do ativo imobilizado;


d) redução do passivo exigível a longo prazo.

III - o excesso ou insuficiência das origens de recursos em relação às aplicações, representando aumento ou redução do capital circulante líquido;

IV - os saldos, no início e no fim do exercício, do ativo e passivo circulantes, o montante do capital circulante líquido e o seu aumento ou redução durante o exercício.

Desta forma, segundo este dispositivo e no contexto da questão apresentada, são origens de recursos:

1 – Lucro Líquido do Exercício R$ 8.000,00

2 – Depreciação R$ 200,00

TOTAL DAS ORIGENS R$ 8.200,00

As aplicações de recursos são:

1 – Aumento de terrenos R$ 3.600,00

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2 – Aumento de veículos R$ 2.800,00

3 – Diminuição empréstimos LP R$ 6.000,00

4 – Diminuição de Lucros Acumulados R$ 3.600,00

TOTAL DAS APLICAÇÕES R$ 16.000,00

Desta forma, a variação do CCL foi negativa de R$ 7.800,00. No entanto não há resposta com esses valores. A resposta correta é a letra B, que aposta para uma redução no CCL de R$ 7.600,00, refletindo exatamente a diferença de R$ 200,00 anteriormente identificada.

Existe, entretanto, uma forma de se calcular a variação do capital circulante líquido, que é até mais simples, considerando-se apenas as contas do ativo circulante e do passivo circulante. Assim, vamos a ela:

Ac Pc CCL 2001 28.600 15.200 13.400 2000 30.000 9.000 21.000 Variação (1.400) 6.200 (7.600)

Percebe-se que encontramos uma resposta, ou seja a variação do capital circulante líquido foi negativa em R$ 7.600,00. Porém, segundo o texto da lei, a diferença entre as Origens e as Aplicações de recursos deve expressar a variação do CCL, o que neste caso não se confirmou. O fato se deve a um equívoco da Esaf no balanço de 2001, pois se somarmos o lucro do exercício ao PL , o balanço não fechará. Ressalte-se que a questão não foi anulada, mas deveria ter sido, pois poderia levar o concursando a se ater demais na sua resolução. Resposta: Letra B

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EXERCÍCIOS DA AULA 12 15. (ESAF/AFTE-RN/2005) A empresa Aurialvo S/A, que tinha lucros acumulados de R$ 25.000,00 apurou lucro líquido de R$ 200.000,00, e contabilizou a seguinte destinação proposta à Assembléia Geral, em ordem alfabética.

Dividendos R$ ??? Imposto de Renda e CSLL R$75.000,00 Participação de Administradores R$ 8.000,00 Participação de Empregados R$12.000,00 Reservas de Contingências R$ 6.000,00 Reservas Estatutárias R$10.000,00 Reserva Legal R$ 5.000,00 Reversão da reserva de contingências R$ 2.000,00 Reversão da reserva estatutária R$ 2.500,00

Sabendo-se que os dividendos foram distribuídos segundo o lucro ajustado para este fim nos termos legais e que os estatutos não estabeleceram o percentual devido, podemos dizer que a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados vai demonstrar um “saldo atual” de a) R$ 56.750,00. b) R$ 65.500,00. c) R$ 70.500,00. d) R$ 89.500,00. e) R$ 92.000,00.

SOLUÇÃO: No enunciado fala em Lucro Líquido de R$ 200.000,00 e que a partir dele foram destinados valores. Desta forma, o valor de R# 200.000,00 não é o Lucro Líquido do Exercício, visto que o IR e a CSLL, a participação dos administradores e de empregados devem ser reduzidos para apurar o LLE. Fazendo estas deduções, encontraremos para o LLE o valor de R$ 105.000,00. Agora, a partir do LLE, podemos calcular o Lucro Ajustado nos termos do art. 202 da lei. Lucro Líquido do Exercício (LLE) R$ 105.000,00 (-) Reserva Legal R$ 5.000,00 (-) Reserva p/ Contingências R$ 6.000,00 + Reversão de Reserva p/ Contingências R$ 2.000,00 = Lucro Ajustado R$ 96.000,00

Como no estatuto da empresa não consta o percentual do dividendo, este deverá ser de 50% deste lucro ajustado, nos termos do art. 202 da lei.

Assim, o valor do dividendo a ser destinado é de R$ 48.000,00.

Podemos, finalmente, apurar o saldo da conta Lucros ou Prejuízos Acumulados:

Saldo Inicial de Lucros Acumulados R$ 25.000,00 + Lucro Líquido do Exercício R$ 105.000,00 + Reversão de Res. P/ Contingências R$ 2.000,00 + Reversão Res. Estatutária R$ 2.500,00 (-) Reserva p/ Contingências (R$ 6.000,00) (-) Reservas Estatutárias (R$ 10.000,00) (-) Reserva Legal (R$ 5.000,00) (-) Dividendos Propostos (R$ 48.000,00) Saldo Final de Lucros Acumulados R$ 65.500,00 Resposta letra “b”.

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Senhoras e senhores, futuros colegas de Receita Federal ou de outro órgão público, terminamos o nosso curso de Contabilidade Intermediária. Isto não significa que estamos abandonando vocês. Sempre que precisarem, utilizem o nosso email no ponto!

Em breve deveremos iniciar um curso de Contabilidade Avançada ou um curso de Contabilidade Geral em que será visto todo conteúdo cobrado nos concursos da Receita Federal e do INSS, que são os principais concursos em que a disciplina é cobrada.

Esperamos, sinceramente, que o curso tenha sido útil e pedimos desculpas por algum erro cometido durante nossas aulas.

Para finalizar, receberemos com muita honra o convite para participar da festa de vocês quando forem aprovados nos concursos que enfrentarão!

É isso. Um forte abraço dos professores Velter e Missagia.

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2984774 Apostila Contabilidade Intermediaria 2005 PARA TREINO