A Elisão Legítima e A Elisão Abusiva: Critérios para a sua Identificação

Marco Aurélio GrecoProfessor da Fundação Getúlio Vargas – GVLaw.

Doutor em Direito Tributário pela PUC-SP. Parecerista.

PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO:Critérios para sua análise

Marco Aurélio Greco

PERSPECTIVA ATUAL1. Vetores atuais da tributação

2. Insegurança generalizada?

3. Busca por critérios

4. Prova a cargo do Fisco

5. Calibração das multas

1.- Vetores atuais da tributação Proteção vai do devedor para o credor

Arrolamento, cautelar fiscal, penhora on line, fraude à execução, indisponibilidade de bens etc.

Predominância vai da forma para a substância Debate vai dos conceitos para os valores e da legalidade

para a ineficácia Análise vai da foto para o filme Capacidade contributiva vai de limite à tributação para

regra positiva de incidência (=eficácia positiva)

Um exemploOPERAÇÕES ESTRUTURADAS EM SEQÜÊNCIA - O fato de

cada uma das transações, isoladamente e do ponto de vista formal, ostentar legalidade, não garante a legitimidade do conjunto de operações, quando fica comprovado que os atos praticados tinham objetivo diverso daquele que lhes é próprio.

 AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO EXTRATRIBUTÁRIA - O princípio da liberdade de auto-organização, mitigado que foi pelos princípios constitucionais da isonomia tributária e da capacidade contributiva, não mais endossa a prática de atos sem motivação negocial, sob o argumento de exercício de planejamento tributário. (Ac. 104-21.675 - Sessão de 22.06.2006)

2.- Insegurança generalizada?Incerteza é característica da pós-

modernidade Sociedade de risco Complexidade das relações Velocidade das transformações Quantidade de informações Fluidez x fixidez

Insegurança e incerteza para quem?Para o contribuinte? E a sociedade civil?

Decisões em casos concretosMito do julgamento como silogismo

Da conclusão para a justificaçãoPlanejamento tributário envolve elementos:

ObjetivosSubjetivosExtra-jurídicos

Respostas não estão prontasELAS SÃO CONSTRUÍDAS NO CASOMIGUEL REALE: FATO + VALOR + NORMA

3.- Critérios de análiseUtilizados na jurisprudência:

Inadequação ou inequivalência Discrepância Anormalidade Falta de verdadeira vivência Divergência Objetivo diverso Disfarce Estratagema Distorcer Desnaturamento da função objetiva do ato

Mudança de posturaO que foi feito?Identidade do negócio jurídico :

VISÃO CLÁSSICA: Natureza do negócio é determinada pela

manifestação de vontade Vontade está expressa nos documentos firmados e

instrumentos celebrados Negócio “é” o que se “quer” Qualquer vício deve estar enquadrado como vício da

vontade vista de uma perspectiva pura e isolada (em si, pontual)

VISÃO ATUAL: manifestação de vontade em determinado contexto = NEGÓCIO “é” o que se “faz” = relevância da conduta e não apenas da vontade

Vontade dentro de um contexto:Temporal = antes e depois (o que era e o que ficou sendo)Motivos (propósito, causa do negócio) e fins (objetivos, resultados alcançados)Execução do negócio: modo de cumprimento e comportamento

concludente“assumir os efeitos” (não neutralizar o

indesejável)

Critérios de análise – visão geralPLANO GERAL:Cautela com os conceitosA armadilha da “simulação”Rever o conceito de “simulação”

Delimitar alcance – não pode ser “abre-te Sésamo”

Não basta ser “diferente”Resguardar:

a liberdade legitimamente exercidaa criatividade humana – o “novo” saudável

Critérios propostosQUATRO CRITÉRIOS

Sucessivos (passo a passo)Cumulativos (exigências superpostas)

DOIS de caráter NEGATIVO:Operação tem defeitos ?

DOIS de caráter POSITIVO:Operação possui certas qualidades ?

Critérios negativosCARÁTER EMINENTEMENTE ESTRUTURAL –

requisitos normativos

PRIMEIRO = o crivo da legalidade e da licitudeObs. n. 1- Liberdade de contratar – razão e limite na

função social do contrato (CC/02 – art. 421)Obs. n. 2 - Negócio indireto não é salvo-conduto; é

apenas “indireto” e só existe se o negócio jurídico for típico

SEGUNDO = o crivo das patologias dos negócios jurídicos (fraude à lei, simulação, abuso de direito ou de estruturas) (ilícito ou ineficaz?)

Conversão em “outro” negócio?CC/02 - Art. 170. Se, porém, o negócio

jurídico nulo contiver os requisitos de outro, subsistirá este quando o fim a que visavam as partes permitir supor que o teriam querido, se houvessem previsto a nulidade.

Critérios positivosCARÁTER EMINENTEMENTE FUNCIONAL

– JUSTIFICAÇÃO – SENTIDOPRIMEIRO = interno ao negócio jurídico:

motivo e finalidade predominantemente de natureza não tributária,

aliados à congruência do negócio jurídico em relação a ambos – causa do negócio

Motivo x negócio x finalidade = requisitos de inerência, relevância, pertinência e coerência

Motivo geral (do conjunto) e motivo específico (de cada operação)

Critérios positivosSEGUNDO = externo ao negócio jurídico:

inserção da operação no âmbito do empreendimento do qual a pessoa jurídica é vestimenta;

sintonia da operação com o planejamento estratégico da empresa = atividade econômica que desempenha

PERSPECTIVAS A CONSIDERAR“NÃO SÓ” MAS “TAMBÉM”lícito/legal/válido eficaz/oponível ao Fiscotitularidade do direito fundamento e modo exercíciopessoa jurídica empresa/empreendimentoliberdade pura função/motivo/finalidadeato isolado (foto) conjunto (filme)o que se “quis” o que se “FEZ”interpretar a lei qualificar o FATO

4.- Prova a cargo do FiscoDuplo ônus/dever de prova a cargo do Fisco

Provar que a operação não é a que o contribuinte apresenta

Provar ser outra operaçãoMeios de prova:

Diretos e indiretosImportância dos indícios e presunções facti

Cabe prova emprestada?Cabe prova produzida por terceiro?

5. Calibração das multas1. FOCAR O ALVO2. ATUALIZAR O MODELO TEÓRICO3. CTN - ART. 142 – PRETENSÃO PUNITIVA É

AUTÔNOMA4. CTN – ART. 136 – CARÁTER SUBJETIVO DA INFRAÇÃO5. CTN - ART. 112 – RESGATAR A DIGNIDADE DA DÚVIDA6. APLICAR CTN - ART. 108 ÀS MULTAS7. APLICAR O ORDENAMENTO COMO UM TODO8. AGRAVAMENTO É EXCEÇÃO DA EXCEÇÃO

OBRIGADO