Apostila controladoria financeira3

Capítulo 1 – Evolução Histórica da Contabilidade Prof. Moreira

Prof. Antonio Moreira Franco Junior

Para os Cursos de Ciências Contábeis e Administração de Empresas

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SUMÁRIO

CAPÍTULO 1 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ........................................................ 5 1.1 CONCEITO ................................................................................................................ 5 1.2 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS ................................................ 5

1.2.1 Balanço Patrimonial ............................................................................................ 7 1.2.2 Demonstração do Resultado do Exercício .......................................................... 7 1.2.3 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados ......................................... 7 1.2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido .......................................... 7 1.2.5 Demonstração do Valor Adicionado .................................................................... 8 1.2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa ................................................................... 8

1.3 SOCIEDADES DE GRANDE PORTE........................................................................ 9 1.4 COMPLEMENTAÇÃO ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS .................................. 9

1.4.1 Relatório da Administração ................................................................................. 9 1.4.2 Notas Explicativas ............................................................................................. 11 1.4.3 Parecer dos Auditores ....................................................................................... 11

1.4.3.1 Modelo de Parecer sem Ressalva .............................................................. 13 1.4.3.2 Modelo de Parecer com Ressalva .............................................................. 14 1.4.3.3 Modelo de Parecer Adverso ....................................................................... 15 1.4.3.4 Modelo de Negativa de Parecer ................................................................. 16

1.4.4 Balanço Social .................................................................................................. 17 1.5 PERÍODO DE APRESENTAÇÃO ............................................................................ 17 1.6 REQUISITOS PARA PUBLICAÇÃO ........................................................................ 18 CAPÍTULO 2 BALANÇO PATRIMONIAL ................................................................ 20 2.1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 20 2.2 ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS .......................................................... 21 2.3 CONCEITO DE CURTO E LONGO PRAZOS ......................................................... 21 2.4 GRUPOS DE CONTAS DO ATIVO ......................................................................... 22

2.4.1 Ativo Circulante ................................................................................................. 23 2.4.2 Ativo Não-Circulante ......................................................................................... 23

2.4.2.1 Ativo Realizável a Longo Prazo .................................................................. 24 2.4.2.2 Investimentos ............................................................................................. 24 2.4.2.3 Imobilizado ................................................................................................. 24 2.4.2.4 Intangível .................................................................................................... 24

2.5 GRUPOS DE CONTAS DO PASSIVO .................................................................... 25 2.5.1 Passivo Circulante ............................................................................................ 25 2.5.2 Passivo Não-Circulante ..................................................................................... 25 2.5.3 Patrimônio Líquido ............................................................................................ 25

2.6 BALANÇO PATRIMONIAL – UM RESUMO ............................................................ 26 2.7 ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL (VIGENTE) ...................................... 26 CAPÍTULO 3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO .................... 27 3.1 EFEITO DO LUCRO NO BALANÇO ....................................................................... 27 3.2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO .......................................... 29 3.3 COMO APURAR A RECEITA LÍQUIDA .................................................................. 29 3.4 COMO APURAR O LUCRO BRUTO ....................................................................... 30 3.5 DIFERENÇA ENTRE DESPESA E CUSTO ............................................................ 31 3.6 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DO IR E CS .......................................... 32

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3.7 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DAS PARTICIPAÇÕES ........................ 33 3.8 COMO APURAR O RESULTADO LÍQUIDO ........................................................... 34 3.9 ESTRUTURA COMPLETA DA DRE........................................................................ 35 CAPÍTULO 4 APURAÇÃO DO RESULTADO ........................................................... 36 4.1 CONTAS DE RESULTADO ..................................................................................... 36 4.2 CONTABILIZAÇÃO DAS CONTAS DE RESULTADO ............................................ 36 4.3 ENCERRAMENTO DAS CONTAS DE RESULTADO ............................................. 37 4.4 LANÇAMENTOS DE ENCERRAMENTO ................................................................ 38 4.5 APURAÇÃO DO RESULTADO ............................................................................... 38 4.6 CONTABILIZAÇÃO DO RESULTADO .................................................................... 39 4.7 DESTINAÇÃO DO LUCRO ..................................................................................... 40

4.7.1 Dividendos ........................................................................................................ 40 4.7.2 Reserva Legal ................................................................................................... 41 4.7.3 Reserva de Lucros para Expansão ................................................................... 41 4.7.4 Limite das Reservas de Lucros ......................................................................... 41 4.7.5 Exemplo de Destinação do Lucro ..................................................................... 42

4.8 ESTUDO DE CASO ................................................................................................ 43 4.8.1 Lançamentos nos Razonetes ............................................................................ 43 4.8.2 Primeiro Balancete de Verificação .................................................................... 46 4.8.3 Lançamentos de Encerramento ........................................................................ 46 4.8.4 Contabilização do Resultado ............................................................................ 47 4.8.5 Distribuição do Resultado ................................................................................. 47 4.8.6 Balancete Final ................................................................................................. 48 4.8.7 Demonstração do Resultado e Balanço Patrimonial ......................................... 48

CAPÍTULO 5 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL ............................................................ 50 5.1 LIVRO DIÁRIO ........................................................................................................ 50

5.1.1 Exemplo de Lançamento no Diário (bicolunado) .............................................. 51 5.1.2 Diário Manuscrito (três colunas) ....................................................................... 52 5.1.3 Fórmulas de Lançamentos ................................................................................ 52

5.2 RAZÃO .................................................................................................................... 53 5.2.1 Exemplo de Lançamento no Razão .................................................................. 54

5.3 PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DA ESCRITURAÇÃO .................................... 55 5.4 VANTAGENS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL .................................................... 55 5.5 PADRONIZAÇÃO DE HISTÓRICOS ....................................................................... 56 5.6 RESPONSABILIDADE PELA ESCRITURAÇÃO ..................................................... 57 5.7 SPED ....................................................................................................................... 57

5.7.1 SPED Contábil .................................................................................................. 58 CAPÍTULO 6 CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES .................................. 59 6.1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 59 6.2 CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA .................................................................... 59 6.3 CONTROLE DE ESTOQUES .................................................................................. 60 6.4 SISTEMA DE INVENTÁRIO PERIÓDICO ............................................................... 60 6.5 SISTEMA DE INVENTÁRIO PERMANENTE .......................................................... 62 6.6 MERCADORIAS ESTOCADAS COM MAIS DE UM CUSTO .................................. 62 6.7 PEPS ....................................................................................................................... 64 6.8 UEPS ....................................................................................................................... 65 6.9 PREÇO MÉDIO PONDERADO ............................................................................... 67 6.10 ANÁLISE COMPARATIVA .................................................................................... 68 6.10 MÉTODO DO CUSTO ESPECÍFICO .................................................................... 68 6.11 RESULTADO COM MERCADORIAS (RCM) ........................................................ 69 CAPÍTULO 7 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO .......................................... 70

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PATRIMÔNIO LÍQUIDO ............................................................................................ 70 7.1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 70 7.2 OBRIGATORIEDADE E IMPORTÂNCIA ................................................................. 70 7.3 TÉCNICA DE ELABORAÇÃO ................................................................................. 71 CAPÍTULO 8 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA ................................... 73 8.1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 73 8.2 OBJETIVO E IMPORTÂNCIA DA DFC ................................................................... 73 8.3 CAIXA E EQUIVALENTE A CAIXA ......................................................................... 74 8.4 TIPOS DE FLUXOS DE CAIXA ............................................................................... 74 8.5 ESTRUTURAÇÃO DA DFC ..................................................................................... 76 CAPÍTULO 9 DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO ................................. 78 9.1 INTRODUÇÃO ........................................................................................................ 78 9.2 ESTRUTURA DA DVA ............................................................................................ 79 9.3 PRIMEIRO EXEMPLO ............................................................................................. 79 9.4 SEGUNDO EXEMPLO ............................................................................................ 81 CAPÍTULO 10 NOÇÕES DE TRIBUTOS ................................................................... 84 10.1 TRIBUTOS ............................................................................................................ 84

10.1.1 Impostos ......................................................................................................... 84 10.1.1.1 Impostos da União ....................................................................................... 84 10.1.1.2 Impostos dos Estados .................................................................................. 85 10.1.1.3 Impostos dos Municípios .............................................................................. 85 10.1.2 Taxas .............................................................................................................. 85 10.1.2.1 O Confronto Taxa × Tarifa ........................................................................... 86 10.1.3 Contribuições de Melhoria .............................................................................. 86 10.1.4 Outras Espécies Tributárias ............................................................................ 87 10.1.4.1 Empréstimos Compulsórios ......................................................................... 87 10.1.4.2 Contribuições Parafiscais ou Especiais ....................................................... 87

10.2 SUJEITO ATIVO .................................................................................................... 88 10.3 SUJEITO PASSIVO ............................................................................................... 89 10.4 IMUNIDADES ........................................................................................................ 89 10.5 ELEMENTOS DO TRIBUTO ................................................................................. 89 10.6 PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS ................................................................................. 90 CAPÍTULO 11 ICMS ................................................................................................... 92 11.1 LEGISLAÇÃO BÁSICA .......................................................................................... 92 11.2 TRIBUTO INDIRETO ............................................................................................. 92 11.3 NÃO-CUMULATIVIDADE ...................................................................................... 93 11.4 ALÍQUOTAS DO ICMS .......................................................................................... 94 11.5 CAMPO DE INCIDÊNCIA ...................................................................................... 95 11.6 FATO GERADOR .................................................................................................. 95 11.7 BASE DE CÁLCULO ............................................................................................. 95 11.8 CÁLCULO DO ICMS “POR DENTRO” .................................................................. 95 11.9 APURAÇÃO E VENCIMENTO .............................................................................. 96 11.10 CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS ................................................................................. 96 11.11 CONTABILIZAÇÃO DO ICMS ............................................................................. 96 11.12 GUIA DE ARRECADAÇÃO ................................................................................. 99 CAPÍTULO 12 IPI ..................................................................................................... 100 12.1 LEGISLAÇÃO BÁSICA ........................................................................................ 100 12.2 CAMPO DE INCIDÊNCIA .................................................................................... 100 12.3 FATO GERADOR ................................................................................................ 100 12.4 ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL ................................................................... 100 12.5 INDUSTRIALIZAÇÃO .......................................................................................... 101

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12.6 EXCLUSÃO DO CONCEITO DE INDUSTRIALIZAÇÃO ..................................... 102 12.7 BASE DE CÁLCULO ........................................................................................... 102 12.8 ALÍQUOTAS DO IPI ............................................................................................ 103 12.9 NÃO CUMULATIVIDADE .................................................................................... 103 12.10 APURAÇÃO E PRAZO DE RECOLHIMENTO .................................................. 103 12.11 CONTABILIZAÇÃO DO IPI ................................................................................ 104 CAPÍTULO 13 SIMPLES .......................................................................................... 108 13.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................... 108 13.2 EMPRESAS QUE PODEM OPTAR PELO SIMPLES ......................................... 108 13.3 EXCLUSÃO E MODIFICAÇÃO DE ENQUADRAMENTO ................................... 109 13.4 DEFINIÇÃO DE RECEITA BRUTA...................................................................... 110 13.5 TRIBUTOS UNIFICADOS PELO SIMPLES ........................................................ 110 13.6 TRIBUTOS NÃO ABRANGIDOS PELO SIMPLES .............................................. 111 13.7 FORMALIZAÇÃO DA OPÇÃO PELO SIMPLES ................................................. 112 13.8 QUEM ESTÁ IMPEDIDO DE OPTAR PELO SIMPLES ....................................... 113 13.9 ATIVIDADES EXPRESSAMENTE ADMITIDAS .................................................. 114 13.10 PRINCIPAIS BENEFÍCIOS DA ADESÃO AO SIMPLES ................................... 116 13.11 CÁLCULO DO SIMPLES ................................................................................... 116

13.11.1 Base de Cálculo .......................................................................................... 116 13.11.2 Alíquotas ..................................................................................................... 117 13.11.3 Majoração de Alíquotas .............................................................................. 120 13.11.4 Determinação do Valor Devido ................................................................... 121 13.11.5 Recolhimento dos tributos devidos ............................................................. 123 13.11.6 Documento de Arrecadação ....................................................................... 123

CAPÍTULO 14 NOÇÕES DE CUSTOS ...................................................................... 124 14.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................... 124 14.2 CONCEITOS ....................................................................................................... 124 14.3 DIFERENÇA ENTRE DESPESA E ATIVO .......................................................... 126 14.4 DIFERENÇA ENTRE ATIVO E CUSTO .............................................................. 127 14.5 DIFERENÇA ENTRE CUSTOS, DESPESAS E DEDUÇÕES ............................. 127 14.6 DESPESAS OPERACIONAIS ............................................................................. 128 CAPÍTULO 15 CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS ................................................... 129 15.1 COM RELAÇÃO AOS PRODUTOS .................................................................... 129

15.1.1 Custos Diretos .............................................................................................. 129 15.1.2 Despesas Diretas .......................................................................................... 130 15.1.3 Custos Indiretos ............................................................................................ 130 15.1.4 Despesas Indiretas ....................................................................................... 131

15.2 COM RELAÇÃO AO VOLUME DE PRODUÇÃO ................................................ 131 15.2.1 Custos Fixos ................................................................................................. 131 15.2.2 Despesas Fixas............................................................................................. 133 15.2.3 Custos Variáveis ........................................................................................... 134 15.2.4 Despesas Variáveis ...................................................................................... 135

CAPÍTULO 16 CÁLCULO DE CUSTOS ................................................................... 136 16.1 INTRODUÇÃO .................................................................................................... 136 16.2 APURAÇÃO DO CUSTO DO MATERIAL ........................................................... 136 16.3 APURAÇÃO DO CUSTO DA MÃO-DE-OBRA .................................................... 137 16.4 APURAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO ............................. 138 CAPÍTULO 17 PONTO DE EQUILÍBRIO ................................................................ 139 17.1 PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL .................................................................. 139 BIBLIOGRAFIA ........................................................................................................ 142 ANEXO – MODELO DE PLANO DE CONTAS

Capítulo 1 – Demonstrações Contábeis Prof. Moreira

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CAPÍTULO 1 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

1.1 CONCEITO

Os dados coletados pela Contabilidade são apresentados periodicamente aos interes-

sados de maneira resumida e ordenada, formando assim, os Relatórios Contábeis.

Os relatórios são elaborados de acordo com as necessidades dos usuários. Evidente-

mente, um relatório sobre o resultado anual de uma farmácia destacará muito menos

pormenores que o de uma siderúrgica, que normalmente, possui um número elevado

de sócios ou acionistas, grande volume de negócios, diversos tipos de impostos a reco-

lher, operações em muitas agências bancárias etc.

Dos inúmeros relatórios que há em Contabilidade, destacam-se aqueles que são obri-

gatórios de acordo com a legislação brasileira. Esses relatórios são conhecidos como

demonstrações contábeis, ou ainda, demonstrações financeiras.

1.2 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS


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Ao fim de cada exercício social1, as empresas devem elaborar as seguintes demons-

trações contábeis, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da com-

panhia e as mutações ocorridas no exercício:

I. Balanço patrimonial;

II. Demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados;

III. Demonstração do resultado do exercício;

IV. Demonstração dos fluxos de caixa;

V. Demonstração do valor adicionado (se companhia aberta).

A elaboração e publicação dessas demonstrações é obrigatória por determinação da

legislação societária (Lei n.º 6.404/1976, art. 176). Convém destacar que a companhia

fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois

milhões de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração dos

fluxos de caixa, de acordo com a Lei nº 11.638/2007.

As companhias de capital aberto são obrigadas a elaborar também a Demonstração

das Mutações do Patrimônio Líquido, conforme instrução CVM 2n.º 59/1986. Para as

demais empresas (companhias de capital fechado, sociedades limitadas, firmas indivi-

duais etc.) essa demonstração é facultativa.

Demonstrações Contábeis Aberta Fechada

Balanço Patrimonial X X

Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) X

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) X

Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) X X

Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) X X *

Demonstração do Valor Adicionado (DVA) X

* Somente para Companhias Fechadas com Patrimônio Líquido, na data do balanço, superior a R$

2.000.000,00

1 Ver tópico 1.5 - Período de Apresentação 2 A CVM – Comissão de Valores Mobiliários é uma autarquia federal, criada com o objetivo de fiscalizar, regulamentar e desenvolver o mercado de valores mobiliários, de modo a assegurar o exercício de práti-cas equitativas e coibir qualquer tipo de irregularidade.


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1.2.1 Balanço Patrimonial

O Balanço Patrimonial é a “mais importante” demonstração contábil que tem por objeti-

vo evidenciar a situação patrimonial da entidade em um dado momento (normalmente

em 31 de dezembro de cada ano).

1.2.2 Demonstração do Resultado do Exercício A Demonstração do Resultado do Exercício visa fornecer, de maneira esquematizada,

os resultados (lucro ou prejuízo) auferidos pela empresa em determinado exercício so-

cial, os quais são transferidos para contas do patrimônio líquido. O lucro (ou prejuízo) é

resultante de receitas, custos e despesas incorridos pela empresa no período e apro-

priados segundo o regime de competência, ou seja, independentemente de que te-

nham sido esses valores pagos ou recebidos.

1.2.3 Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados A Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados retrata as movimentações ocor-

ridas na conta de lucros acumulados do patrimônio líquido, fornecendo explicações so-

bre o seu comportamento ao longo do exercício social. Na verdade, enquanto a De-

monstração do Resultado evidencia a formação do resultado do exercício, a Demons-

tração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados revela de maneira clara as movimentações

do resultado do período, bem como sua distribuição.

1.2.4 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) embora não obrigatória

para as empresa fechadas, é de muita utilidade, pois fornece a movimentação ocorrida

durante o exercício nas diversas contas componentes do patrimônio líquido; faz clara

indicação do fluxo de uma conta para outra e indica a origem e o valor de cada acrés-

cimo ou diminuição no patrimônio líquido durante o exercício. Trata-se, portanto, de

informação que complementa os demais dados constantes do balanço e da demons-

tração do resultado do exercício. É particularmente importante para as empresas que


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tenham seu patrimônio líquido formado por diversas contas e mantenham com elas

inúmeras transações.

O § 2.º do art. 186 da Lei n.º 6.404/1976 autoriza a inclusão da Demonstração de Lu-

cros ou Prejuízos Acumulados na Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido,

caso esta seja elaborada pela empresa.

Dessa forma, as empresas que elaborarem tal demonstração ficam dispensadas de

elaborar em separado a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, uma vez

que esta, obrigatoriamente, estará incluída naquela.

1.2.5 Demonstração do Valor Adicionado A Demonstração do Valor Adicionado demonstra quanto de riqueza a empresa adicio-

nou ao seu produto final e de que forma essa riqueza foi distribuída entre os vários fa-

tores de produção - empregados, acionistas, governo, financiadores etc.

Há uma grande diferença entre uma Demonstração de Resultado e uma Demonstração

do Valor Adicionado, tendo em vista que apresentam enfoques diferentes e, de certa

forma, são complementares. O principal objetivo da primeira é mostrar o lucro líquido

que, em última instância, é a parte do valor adicionado que pertence aos sócios como

investidores de capital de risco. Por outro lado, a Demonstração do Valor Adicionado

mostra a parte que pertence aos sócios, a que pertence aos demais capitalistas que

financiam a empresa com capital a juros, a parte que pertence aos empregados e a

que fica com o governo.

1.2.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa O objetivo da Demonstração dos Fluxos de Caixa é prestar informações sobre as alte-

rações efetuadas nas contas: Caixa/Bancos/Equivalentes de uma entidade, dentro de

determinado período, classificando-as no mínimo em três fluxos: operacional, investi-

mentos e financiamento.


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Com isso, possibilita aos investidores e aos usuários em geral das demonstrações con-

tábeis o conhecimento sobre a forma adotada pela entidade em gerar e usar os recur-

sos de caixa e equivalente de caixa.

1.3 SOCIEDADES DE GRANDE PORTE

Com o advento da Lei 11.638/2007, passam a ser aplicáveis às sociedades de grande

porte, ainda que não constituídas sob a forma de sociedades por ações, as disposições

da Lei nº 6.404/1976, sobre escrituração e elaboração de demonstrações contábeis e a

obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na Comissão de Valo-

res Mobiliários. Para esse efeito, considera-se de grande porte, a sociedade ou o con-

junto de sociedades sob controle comum que tiver, no exercício social anterior, ativo

total superior a R$ 240.000.000,00 ou receita bruta anual superior a R$

300.000.000,00.

1.4 COMPLEMENTAÇÃO ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS Para publicação das Demonstrações Contábeis devem ser observadas algumas exi-

gências. Após a identificação da empresa, destaca-se, em primeiro plano, o Relató-

rio da Administração. As demonstrações contábeis das sociedades por ações tam-

bém devem ser complementadas por Notas Explicativas, seguidas da assinatura dos

diretores e do Contabilista. Além disso, no caso de companhia aberta, instituição finan-

ceira ou empresa de seguros, deverá haver ainda, o Parecer dos Auditores Indepen-

dentes.

Algumas empresas ainda publicam o Balanço Social, também conhecido por Relató-

rio de Sustentabilidade ou Relatório de Responsabilidade Social.

1.4.1 Relatório da Administração

O Relatório da Administração, também conhecido como Relatório da Diretoria ou Rela-

tório Anual, representa um necessário e importante complemento às demonstrações

contábeis publicadas pela empresa, em termos de permitir o fornecimento de dados e


10

informações adicionais que sejam úteis aos usuários em seu julgamento e processo de

tomada de decisões. A título de recomendação e exemplo, segue relação dos itens que

constituem informações já apresentadas por muitas companhias no Brasil (e comumen-

te em alguns outros países):

Descrição dos negócios, produtos e serviços: histórico das vendas físicas

dos últimos dois anos e vendas em moeda de poder aquisitivo da data do encer-

ramento do exercício social. Algumas empresas apresentam descrição e análise

por segmento ou linha de produto, quando relevantes para a sua compreensão e

avaliação;

Comentários sobre a conjuntura econômica geral: concorrência nos merca-

dos, atos governamentais e outros fatores exógenos relevantes sobre o desem-

penho da companhia;

Recursos humanos: número de empregados no término dos dois últimos exer-

cícios e "turnover" nos dois últimos anos, segmentação da mão-de-obra segun-

do a localização geográfica; nível educacional ou produto; investimento em trei-

namento; fundos de seguridade e outros planos sociais;

Investimentos: descrição dos principais investimentos realizados, objetivo,

montantes e origens dos recursos alocados;

Pesquisa e desenvolvimento: descrição sucinta dos projetos, recursos aloca-

dos, montantes aplicados e situação dos projetos;

Novos produtos e serviços: descrição de novos produtos, serviços e expecta-

tivas a eles relativas;

Proteção ao meio-ambiente: descrição e objetivo dos investimentos efetuados

e montante aplicado;

Reformulações administrativas: descrição das mudanças administrativas, re-

organizações societárias e programas de racionalização;

Investimentos em controladas e coligadas: indicação dos investimentos efe-

tuados e objetivos pretendidos com as inversões;

Direitos dos acionistas e dados de mercado: políticas relativas à distribuição

de direitos, desdobramentos e grupamentos; valor patrimonial por ação, negoci-

ação e cotação das ações em Bolsa de Valores;


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Perspectivas e planos para o exercício em curso e os futuros: poderá ser

divulgada a expectativa da administração quanto ao exercício corrente, baseada

em premissas e fundamentos explicitamente colocados, sendo que esta infor-

mação não se confunde com projeções por não ser quantificada.

1.4.2 Notas Explicativas

As Notas Explicativas às demonstrações contábeis servem como complemento às

mesmas. Possuem as mais variadas formas, desde simples frases, chegando até ou-

tros demonstrativos, sempre visando ao completo esclarecimento das demonstrações

contábeis. A utilização de notas auxilia também a estética do balanço, tornando-o mais

“limpo”, pois pode-se fazer constar dele determinada conta pelo seu total, com os deta-

lhes necessários expostos através de uma nota explicativa.

As Notas Explicativas são normalmente destacadas após as Demonstrações Contá-

beis. A Lei das Sociedades por Ações estabelece em seu art. 176, § 4.º, que as de-

monstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos

ou demonstrações contábeis para esclarecimento da situação patrimonial e dos resul-

tados do exercício. Exemplos de notas explicativas:

Critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, como estoques, depreciação,

amortização e exaustão;

Investimentos em outras sociedades, quando for o caso;

Obrigações de longo prazo, destacando os credores, taxas de juros, datas de

vencimentos e garantias;

Composição do capital social por tipo de ações;

Ajustes de exercícios anteriores;

Eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou

possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados fu-

turos da companhia, etc.

1.4.3 Parecer dos Auditores


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A auditoria independente das demonstrações contábeis constitui o conjunto de proce-

dimentos técnicos, que tem por objetivo capacitar o auditor a emitir um parecer sobre a

adequação com que estas representam a posição patrimonial e financeira, o resultado

das operações, as mutações do patrimônio líquido, os fluxos de caixa e os valores adi-

cionados da entidade auditada, consoante as Normas Brasileiras de Contabilidade e

legislação específica no que for pertinente.

O produto final da auditoria das demonstrações contábeis é o parecer do auditor. Sua

emissão reflete o entendimento do auditor acerca dos dados que examinou, de uma

forma padrão e resumida, que dê, aos leitores, em geral, uma noção dos trabalhos que

realizou e, principalmente, o que concluiu.

O parecer padrão ou limpo compreende tais parágrafos:

Parágrafo referente à identificação das demonstrações contábeis e à definição

das responsabilidades da administração e dos auditores;

Parágrafo referente à extensão dos trabalhos;

Parágrafo referente à opinião sobre as demonstrações contábeis.

Existem basicamente quatro tipos de pareceres de auditor:

Parecer sem ressalvas ou limpo: expressa que “tudo está em ordem”, ou seja,

que as demonstrações contábeis foram elaboradas de acordo com as práticas

contábeis adotadas no Brasil. Neste caso o parecer é de regularidade, também

dito “parecer limpo”;

Parecem com ressalvas: evidencia que “existem algumas coisas que não cor-

respondem à verdade”. Neste caso, o parecer deve ser dado “ressalvando-se”

aquilo com o que o auditor não concorde, ou que constatou não ser adequado.

O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo do parecer com ressalva,

modificado no parágrafo de opinião, com a utilização das expressões “exceto

por”, “exceto quando” ou “com exceção de”, referindo-se aos efeitos do assunto

objeto da ressalva;

Parecer adverso: é emitido quanto “tudo está errado ou a maioria está em de-

sacordo com a realidade”. Neste caso, o parecer deve ser o de “irregularidade”;


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Negativa de parecer: é emitido quando “não é possível concluir-se pelo certo e

nem pelo errado”. Neste caso, o auditor emite um parecer negando sua opinião,

em razão da impossibilidade de embasá-la em fatos concretos.

1.4.3.1 Modelo de Parecer sem Ressalva

PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES

Aos Acionistas, Conselheiros e Diretores da

Entidade X

Cidade – Estado

1. Examinamos os balanços patrimoniais (controladora e consolidado – quando aplicável) da

Entidade X em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, e as respectivas demonstrações do re-

sultado, das mutações do patrimônio líquido, dos fluxos de caixa e do valor adicionado

(quando aplicável), correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados sob

a responsabilidade de sua Administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma

opinião sobre essas demonstrações contábeis.

2. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicáveis no

Brasil e compreenderam: a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos

saldos, o volume de transações e os sistemas contábil e de controles internos da Entidade;

b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os va-

lores e as informações contábeis divulgados; e c) a avaliação das práticas e das estimati-

vas contábeis mais representativas adotadas pela Administração da Entidade, bem como

da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

3. Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas representam adequada-

mente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X

em 31 de dezembro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operações, as mutações de

seu patrimônio líquido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicável)

nas operações referentes aos exercícios findos nessas datas, de acordo com as práticas

contábeis adotadas no Brasil.

Local e data (dia da conclusão dos trabalhos na empresa auditada)

Nome da empresa de Auditoria

Nº de registro cadastral no CRC

Nome do auditor responsável técnico

Contador – Nº de registro no CRC


14

1.4.3.2 Modelo de Parecer com Ressalva



Entidade X

Cidade – Estado














3. O terreno e os edifícios da fábrica da companhia foram dados em 20X2 em garantia de fi-

nanciamento de longo prazo.

4. Em nossa opinião, exceto pela falta de divulgação da informação mencionada no parágrafo

anterior, as demonstrações contábeis acima referidas representam adequadamente, em

todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de

dezembro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operações, as mutações de seu patri-

mônio líquido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicável) nas ope-

rações referentes aos exercícios findos nessas datas, de acordo com as práticas contábeis

adotadas no Brasil.







15

1.4.3.3 Modelo de Parecer Adverso



Entidade X

Cidade – Estado














3. A variação cambial sobre os empréstimos em moeda estrangeira está sendo contabilizada

pela companhia somente por ocasião do pagamento ao credor no exterior. Em nossa opini-

ão, essa prática está em desacordo com os princípios fundamentais de contabilidade, os

quais requerem que a variação cambial seja registrada no regime de competência, ou seja,

no ano em que houve a mudança na taxa de câmbio. Se a variação cambial tivesse sido

contabilizada com base no regime de competência, o lucro líquido estaria a menor em R$

570.000,00 e R$ 590.000,00, em 2008 e 2007, respectivamente.

4. Em nossa opinião, devido à relevância dos efeitos do assunto comentado no parágrafo 3,

as demonstrações contábeis acima referidas não representam adequadamente, em todos

os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Entidade X em 31 de dezem-

bro de 2008 e de 2007, o resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio lí-

quido, os seus fluxos de caixa e os valores adicionados (quando aplicável) nas operações

referentes aos exercícios findos nessas datas, de acordo com as práticas contábeis adota-

das no Brasil.




16




1.4.3.4 Modelo de Negativa de Parecer



Entidade X

Cidade – Estado














3. Pelo fato de termos sido contratados pela Entidade X após 31 de dezembro de 2008, não

acompanhamos os inventários físicos dos estoques de 31 de dezembro de 2008 e de 2007,

nem foi possível satisfazermo-nos sobre a existência dos estoques por meio de procedi-

mentos alternativos de auditoria.

4. Devido à relevância do assunto mencionado no parágrafo 3, a extensão de nosso exame

não foi suficiente para nos possibilitar emitir, e por isso não emitimos opinião sobre as

demonstrações contábeis referidas no parágrafo 1.







17

1.4.4 Balanço Social3 O Balanço Social é um demonstrativo publicado anualmente pela empresa reunindo

um conjunto de informações sobre os projetos, benefícios e ações sociais dirigidas aos

empregados, investidores, analistas de mercado, acionistas e à comunidade. É tam-

bém um instrumento estratégico para avaliar e multiplicar o exercício da responsabili-

dade social corporativa.

No balanço social a empresa mostra o que faz por seus profissionais, dependentes,

colaboradores e comunidade, dando transparência às atividades que buscam melhorar

a qualidade de vida para todos. Ou seja, sua função principal é tornar pública a respon-

sabilidade social empresarial, construindo maiores vínculos entre a empresa, a socie-

dade e o meio ambiente.

O balanço social é uma ferramenta que, quando construída por múltiplos profissionais,

tem a capacidade de explicitar e medir a preocupação da empresa com as pessoas e a

vida no planeta.

1.5 PERÍODO DE APRESENTAÇÃO

A Lei das Sociedades Anônimas4 estabelece que, ao fim de cada período de 12 meses,

a diretoria da empresa fará elaborar, com base na contabilidade, as demonstrações

contábeis. Este período é chamado de Exercício Social ou Período Contábil. Não há

necessidade de que o exercício social coincida com o ano civil (01 de janeiro a 31 de

dezembro). Todavia, para fins fiscais, o Imposto de Renda quer o encerramento em 31

de dezembro.

A data do término do exercício social é definida pelos proprietários da empresa e não

pode ser alterada, exceto em condições supervenientes.

Para atender as necessidades internas (fins gerenciais) e facilitar a administração da

empresa, a contabilidade poderá apresentar relatórios contábeis em períodos inferiores

a um ano (mensal, trimestral etc.).

3 Ver modelo de balanço social no site www.balancosocial.org.br 4 Ver artigos 175 e 176 da Lei 6.404/76


18

1.6 REQUISITOS PARA PUBLICAÇÃO

As Sociedades Anônimas deverão publicar as Demonstrações Contábeis no Diário Ofi-

cial e em outro jornal de grande circulação editado na localidade onde se situa a sede

da empresa (art. 289 da lei 6.404/76).

As publicações legais de uma S/A cuja sede é, por exemplo, no Estado de São Paulo,

deverão ser feitas:

No Diário Oficial do Estado de São Paulo, e

Em outro jornal de grande circulação editado na localidade em que está situada

a sede da companhia.

Entende-se por “jornal” o que se publica, no mínimo, cinco dias na semana, a exemplo

do próprio Diário Oficial do Estado de São Paulo que tem cinco publicações semanais.

Por “grande circulação” entende-se o jornal cuja distribuição é feita na localidade em

que é editado de forma regular e de fácil acesso aos acionistas.

As Demonstrações Contábeis deverão ser publicadas até 5 dias antes da Assembléia

Geral Ordinária5 (art. 133 § 3º da Lei 6.404/76).

As Sociedades Limitadas (Ltda.) não precisam publicar em jornal, mas deverão apre-

sentar as demonstrações financeiras junto ao Imposto de Renda através do preenchi-

mento da declaração do Imposto de Renda.

Alguns dados são fundamentais no momento da publicação. Entre eles, destacam-se a

denominação da empresa, o título da demonstração contábil e a data do exercício

social.

A Lei das Sociedades Anônimas dispõe que as demonstrações de cada exercício se-

jam publicadas com a indicação dos valores correspondentes do exercício anterior.

5 Reunião dos acionistas de uma empresa, cuja convocação é obrigatória, para que haja verificação dos resultados, leitura, discussão e votação dos relatórios de diretoria e eleição do conselho fiscal da direto-ria desta sociedade anônima.


19

Dessa forma, o usuário conhecerá os valores do exercício atual e do exercício anterior,

para efeito de comparabilidade. As demonstrações serão, portanto, apresentadas em

duas colunas: ano atual e ano anterior.

A legislação mencionada também dispõe que as demonstrações contábeis podem ser

publicadas com a eliminação de dígitos, principalmente de números grandes. A elimi-

nação de dígitos visa facilitar as publicações, principalmente pela necessidade de pu-

blicar as demonstrações em duas colunas.

Assim, por exemplo, quando se têm números como R$ 850.586.245,00, podem-se eli-

minar os três dígitos (245) e ficar com R$ 850.586, desde que se coloque no cabeçalho

das demonstrações a expressão em R$ mil. Se forem eliminados seis dígitos, coloca-

se no cabeçalho: em R$ milhões.

Capítulo 2 – Balanço Patrimonial Prof. Moreira

20

CAPÍTULO 2 BALANÇO PATRIMONIAL

2.1 INTRODUÇÃO

O Balanço Patrimonial é considerado o relatório mais importante gerado pela Contabili-

dade. Sua função é identificar a saúde financeira e econômica da empresa no fim do

exercício ou em qualquer outra data estipulada.

O termo balanço vem do latim, da expressão bi-lancis, que lembra Balança de dois

Pratos. Antes do advento das balanças atuais, os comerciantes utilizavam a Balança

de dois Pratos, colocando num prato a mercadoria a ser pesada e no outro prato “pe-

sos” representando quilos e gramas. Ao se obter o equilíbrio nos dois pratos somavam-

se os pesos simbólicos e se conhecia quando pesava a mercadoria. Etimologicamente,

então, balanço significa equilíbrio, os mesmos valores em ambos os lados.

O Ativo, lado esquerdo do quadro, representa o conjunto de bens e direitos de proprie-

dade da empresa. São os itens do patrimônio que trazem benefícios, proporcionando

ganhos para a empresa.

O Passivo, lado direito do quadro, representa:

AAttiivvoo PPaassssiivvoo


21

As obrigações exigíveis da empresa, ou seja, as dívidas que serão reclama-

das pelos credores;

As obrigações não exigíveis, ou patrimônio líquido.

A legislação brasileira (art. 178 da lei 6.404/76) estabelece dois grupos de contas para

o Ativo e três grupos de contas para o Passivo, conforme demonstrado no quadro a

seguir:

Ativo Passivo

Ativo Circulante Passivo Circulante

Ativo Não-Circulante Passivo Não-Circulante

Patrimônio Líquido

2.2 ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS

Todos os recursos que entram numa empresa passam obrigatoriamente pelo passivo e

patrimônio líquido. Os recursos são originados dos proprietários, fornecedores, gover-

no, bancos, financeiras etc.

O Ativo, por sua vez, representa todas as aplicações de recursos: aplicação no caixa,

em estoques, imóveis, veículos, máquinas e equipamentos etc.

Vale destacar que a empresa só poderá aplicar aquilo que tem origem, daí a explicação

do equilíbrio entre Ativo e Passivo.

2.3 CONCEITO DE CURTO E LONGO PRAZOS

Normalmente, Curto Prazo significa um período de até um ano. Assim, todas as contas

a receber e a pagar nos próximos 365 dias devem ser classificadas a curto prazo. Lon-


22

go Prazo, por sua vez, identifica um período superior a um ano. Dessa forma, todas as

contas a receber e a pagar após 365 dias são classificadas a longo prazo.

Admitindo-se que a Cia. Moreira tenha encerrado seu exercício em 31/12/2002. Nesse

momento, todas as contas a pagar ou a receber em 2003 são classificadas como curto

prazo. Todas as contas a pagar ou a receber em 2004, 2005 etc. são classificadas co-

mo longo prazo.

Outro conceito de curto prazo está relacionado ao ciclo operacional da empresa. En-

tende-se por ciclo operacional o período de tempo que uma indústria, por exemplo, leva

para produzir seu estoque, vendê-lo e receber as duplicatas geradas na venda, entran-

do em caixa. Em síntese, é o tempo que a empresa leva para produzir, vender e rece-

ber.

O ciclo operacional de um supermercado é relativamente rápido (em média 30 dias),

pois este tipo de empresa possui um giro rápido. Uma indústria naval, no entanto, tem

um ciclo operacional mais demorado, podendo ultrapassar um ano. Pela Lei das Socie-

dades Anônimas, se o ciclo operacional de uma empresa for superior a um ano, o con-

ceito de curto prazo passa a valer pelo ciclo operacional. A regra geral é: considera-se

curto prazo o período de 12 meses ou o ciclo operacional, valendo o maior.

2.4 GRUPOS DE CONTAS DO ATIVO No Ativo as contas são dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos ele-

mentos nela registrados, isto é, de acordo com a rapidez com que podem ser converti-

dos em dinheiro, nos seguintes grupos:


23

Ativo Circulante

Ativo Não-Circulante

2.4.1 Ativo Circulante

O dinheiro, que é o item mais líquido, é agrupado com outros itens que serão transfor-

mados em dinheiro, consumidos ou vendidos a curto prazo: Contas a Receber, Inves-

timentos temporários, Estoques, conforme a seguir:

Disponibilidades: Caixa, Bancos e Aplicações Financeiras de Liquidez Imedia-

ta.

Clientes: são os valores ainda não recebidos dos clientes, decorrentes de ven-

das de mercadorias ou prestação de serviços a prazo, também denominados

duplicatas a receber.

Estoques: são denominados estoques, os bens destinados à fabricação de pro-

dutos (matérias-primas e materiais de consumo industrial); os produtos acaba-

dos e os produtos em elaboração no momento do levantamento do balanço; os

bens destinados à revenda (mercadorias); as embalagens e os bens destinados

ao consumo da própria empresa (o “almoxarifado” de manutenção, de materiais

de escritório etc.).

Despesas Antecipadas: quando a empresa efetua o pagamento antecipado de

uma despesa que, pelo princípio da competência, se refere ao exercício seguin-

te, o valor pago deve ser registrado em conta de ativo, para posteriormente ser

apropriado ao resultado. É o caso de pagamento antecipado de seguros, alu-

guéis etc.

O ativo circulante é o grupo que gera dinheiro para a empresa pagar suas contas a cur-

to prazo. Esse grupo é conhecido como Capital de Giro, pois seus itens estão sempre

renovando.

2.4.2 Ativo Não-Circulante São classificáveis neste grupo, os direitos da empresa cuja realização seja prevista

para após o término do exercício social seguinte (ativo realizável a longo prazo) e tam-


24

bém as aplicações de recursos das quais a empresa não tenha a intenção, a princípio,

de se desfazer nos próximos exercícios (investimentos, imobilizado e intangível). Vale

lembrar que o subgrupo Diferido foi extinto com a Lei nº 11.941 de 2009.

2.4.2.1 Ativo Realizável a Longo Prazo São aplicações em direitos que tenham sua realização, certa ou provável, a longo pra-

zo. É feita, todavia, pela Lei das Sociedades Anônimas, uma exceção, ao definir que,

os créditos de “coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lu-

cro”, oriundos de negócios não usuais na exploração do objeto da companhia, devem

ser também classificados no longo prazo, mesmo vencíveis ou com previsão de rece-

bimento a curto prazo. Exemplos:

Adiantamentos ou empréstimos para suprir necessidades de caixa de empresas

coligadas ou controladas;

Empréstimos ou adiantamentos a diretores e acionistas.

2.4.2.2 Investimentos São aplicações que nada tem a ver com a atividade da empresa. Por exemplo, as par-

ticipações permanentes no capital de outras sociedades (compra de ações de outras

empresas), obras de arte, terrenos para futura expansão, imóveis para renda (aluguel).

2.4.2.3 Imobilizado São os bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da

empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que

transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens, como por exem-

plo, máquinas, equipamentos, prédios (em uso), ferramentas, móveis e utensílios, ins-

talações, veículos etc., de propriedade da empresa ou adquiridos através de arrenda-

mento mercantil (leasing).

2.4.2.4 Intangível São os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da

companhia ou exercidos com essa finalidade, tais como as marcas e patentes e fundo

de comércio adquirido.


25

2.5 GRUPOS DE CONTAS DO PASSIVO

As contas do Passivo serão agrupadas de acordo com o seu vencimento, ou seja, a-

quelas que serão liquidadas mais rapidamente integrarão um primeiro grupo. Já as que

serão pagas num prazo mais longo formarão outro grupo. Os grupos de contas são os

seguintes:

Passivo Circulante

Passivo Não-Circulante


2.5.1 Passivo Circulante

Evidencia todas as obrigações da empresa, inclusive financiamentos para aquisição de

bens e direitos do ativo não-circulante, cujo vencimento ocorrerá no curto prazo: dívi-

das com fornecedores de mercadorias, matérias-primas etc., salários a pagar, encar-

gos sociais a pagar, tributos a pagar, aluguéis a pagar, água, energia elétrica e telefone

a pagar etc.

2.5.2 Passivo Não-Circulante

Compreende as obrigações da empresa cujo vencimento ocorrerá no longo prazo: fi-

nanciamentos para aquisição de bens e direitos do ativo não-circulante, debêntures,

títulos a pagar etc.

Sempre que possível, é interessante que a empresa concentre mais suas dívidas no

longo prazo, pois terá mais tempo para gerar recursos financeiros para quitá-las.

2.5.3 Patrimônio Líquido

Demonstra o total dos investimentos dos proprietários (Capital) mais as Reservas, cujo

conceito será estudado adiante.


26

2.6 BALANÇO PATRIMONIAL – UM RESUMO

Ativo Passivo

Ativo Circulante Passivo Circulante - Será transformado em dinheiro rapida-mente, no curto prazo

- Será pago rapidamente, no curto prazo

Ativo Não-Circulante Passivo Não-Circulante - Espera-se muito tempo para receber (ativo realizável a longo prazo) ou não há intenção em se desfazer do bem ou direito (investimentos, imobilizado ou intangível)

- Demora-se muito tempo para pagar (longo prazo)

Patrimônio Líquido - Não precisa pagar enquanto a empresa

estiver em continuidade

2.7 ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL (VIGENTE) Veja a seguir, a estrutura vigente do balanço patrimonial, de acordo com o art. 178 da

Lei 6.404/76, com as alterações da Lei nº 11.941 de 2009.

Ativo Passivo

Ativo Circulante Passivo Circulante

- Disponibilidades - Financiamentos e Empréstimos

- Contas a receber de clientes - Debêntures

- Estoques - Fornecedores

- Despesas antecipadas - Arrendamento Mercantil

- Outros Créditos - Impostos e Contribuições a Recolher

- Salários e Férias a Pagar

Ativo Não-Circulante - Outras Contas a Pagar

- Realizável a Longo Prazo Passivo Não-Circulante

- Investimentos - Financiamentos e Empréstimos

- Imobilizado - Debêntures

- Intangível - Arrendamento Mercantil

- Provisão para Contingências


- Capital Social

- Reservas de Capital

- Ajustes de Avaliação Patrimonial

- Reservas de Lucros

- Ações em Tesouraria

- Prejuízos Acumulados

Capítulo 3 – Demonstração do Resultado do Exercício Prof. Moreira

27

CAPÍTULO 3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

3.1 EFEITO DO LUCRO NO BALANÇO

As Contas de Resultado (Despesas e Receitas) aparecem durante o exercício social

(geralmente com duração de 1 ano) e encerram-se no final do mesmo. Apesar de não

constarem no Balanço Patrimonial, é através delas que apuramos o resultado do exer-

cício que é acumulado no Patrimônio Líquido, quando não distribuído aos sócios na

forma de dividendos. Veja a seguir uma demonstração gráfica da relação entre o Ba-

lanço Patrimonial e as Contas de Resultado:

Dessa forma, com a apuração do resultado do exercício e o respectivo encerramento

das contas de resultado, podemos eliminar os gráficos de Despesas e Receitas, que

eram apresentados em conjunto com os gráficos de Ativo e Passivo, no Balanço Patri-

monial. Transferindo o resultado apurado para a conta “Lucros ou Prejuízos Acumula-

dos” do Patrimônio Líquido, o Ativo passa a ter o mesmo valor do Passivo, e podemos

expressar a equação contábil da seguinte forma:

ATIVO = PASSIVO

Ativo Passivo


Lucros/Prejuízos Acumulados

Apuração do Resultado

Receitas

( − ) Despesas

( = ) Lucro/Prejuízo


28

Veja a seguir, um exemplo de apuração de resultado do exercício e o respectivo encer-

ramento das contas de Despesas e Receitas:

a) Balanço Patrimonial antes da apuração do resultado do exercício:

ATIVO PASSIVO

Circulante Circulante

Caixa e Bancos 10.000 Empréstimo 15.000

Mercadorias 200.000 Contas a Pagar 5.000

Não-Circulante Patrimônio Líquido

Imobilizado Capital Social 200.000

Móveis e Utensílios 40.000

Total do Ativo 250.000 Total do Passivo 220.000

DESPESAS RECEITAS

Custo Merc. Vendidas 50.000 Vendas de Mercadorias 99.000

Salários 19.000 Rendimentos de Aplicações 1.000

Energia Elétrica 1.000

Total das Despesas 70.000 Total das Receitas 100.000 ATIVO + DESPESAS 320.000 PASSIVO + RECEITAS 320.000

b) Balanço Patrimonial após a apuração do resultado do exercício:

ATIVO PASSIVO


Caixa e Bancos 10.000 Empréstimo 15.000

Mercadorias 200.000 Contas a Pagar 5.000

Não-Circulante Patrimônio Líquido

Imobilizado Capital Social 200.000

Móveis e Utensílios 40.000 Lucros Acumulados 30.000


APURAÇÃO DO RESULTADO

Receitas 100.000

( – ) Despesas (70.000)

( = ) Lucro 30.000


29

3.2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO A apuração do resultado do exercício é evidenciada através da Demonstração do Re-

sultado de Exercício, que trata-se de um resumo ordenado das receitas, custos e

despesas da empresa em determinado período, normalmente 12 meses. É apresenta-

da de forma dedutiva (vertical), ou seja, das receitas subtraem-se as despesas e cus-

tos, e em seguida, indica-se o resultado (lucro ou prejuízo).

3.3 COMO APURAR A RECEITA LÍQUIDA

Receita Operacional Bruta

( − ) Impostos sobre Vendas

( − ) Devoluções

( − ) Abatimentos e Descontos Incondicionais

Receita Operacional Líquida

A Receita Operacional Bruta é o total bruto vendido no período, sem IPI. Nela são in-

clusos os impostos sobre vendas (os quais pertencem ao governo) e dela não foram

subtraídas as devoluções (vendas canceladas) e os abatimentos (descontos) ocorridos

no período. Impostos e taxas sobre vendas são aqueles gerados no momento da ven-

da. São eles:

ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços;

ISS – Imposto sobre Serviços;

PIS – Programa de Integração Social;

COFINS – Contribuição para a Seguridade Social.

Como os impostos de vendas não pertencem a empresa, mas ao governo, devem ser

deduzidas da receita operacional bruta. A empresa é mera intermediária que arrecada

impostos junto ao consumidor. Devoluções são mercadorias devolvidas por estarem


30

em desacordo com o pedido (preço, qualidade, quantidade, avaria), podendo ser parci-

ais ou totais. Às vezes, a empresa vendedora, na tentativa de evitar a devolução, pro-

põe um abatimento no preço (desconto) para compensar o prejuízo ao comprador. Tan-

to a devolução como o abatimento aparecem deduzindo a Receita Operacional Bruta

na DRE.

Suponha-se que a Companhia Fracasso tenha vendido R$ 10.000,00 de mercadorias

de má qualidade, metade para o comprador A e metade para o comprador B. O com-

prador A devolveu 20% do lote e a empresa B aceitou a proposta da Companhia Fra-

casso de 10% de abatimento para evitar devolução.

Receita Operacional Bruta 10.000,00

( − ) Deduções

Devolução (1.000,00)

Abatimentos (500,00)

Receita Operacional Líquida 8.500,00

Concluímos que, deduções são ajustes (e não despesas) realizadas sobre a Receita

Operacional Bruta para se apurar a Receita Operacional Líquida.

3.4 COMO APURAR O LUCRO BRUTO


( − ) Custo das Vendas

Lucro Bruto

Lucro bruto é a diferença entre a venda e o custo dessa venda, sem considerar as des-

pesas. Ou seja, subtrai-se da receita, o custo da mercadoria ou do produto ou do servi-

ço para ser colocado à disposição do consumidor, desprezando-se as despesas admi-

A – 20% de R$ 5.000,00

B – 10% de R$ 5.000,00


31

nistrativas, financeiras e de vendas. A expressão Custo das Vendas pode ser especifi-

cada por setor na economia:

Para empresas industriais o custo das vendas é denominado CPV (Custo do

Produto Vendido).

Para empresas comerciais o custo das vendas é denominado CMV (Custo das

Mercadorias Vendidas).

Para empresas prestadoras de serviços o custo das vendas é denominado CSP

(Custo dos Serviços Prestados).

3.5 DIFERENÇA ENTRE DESPESA E CUSTO

Numa indústria custo é todo gasto da fábrica (produção): matéria-prima, mão-de-obra,

energia elétrica, manutenção, embalagem etc. Despesa são os gastos do escritório,

seja na administração, ou seja, no departamento de vendas. Assim sendo, o gasto com

aluguel pode ser tratado como custo ou despesa: tratando-se de aluguel referente ao

prédio da fábrica, será considerado custo; tratando-se de aluguel referente ao prédio do

escritório (administração), será considerado despesa. O mesmo raciocínio vale para o

IPTU, salários, materiais, depreciação etc.

Numa empresa comercial o gasto de aquisição da mercadoria a ser revendida é trata-

do como custo. Já numa empresa de prestação de serviços a mão-de-obra aplicada

no serviço prestado mais o material utilizado é tratado como custo. Para ambas as ati-

vidades, todos os gastos na administração são tratados como despesa.

Numa empresa que presta serviços de limpeza consideram-se como custo: salários da

faxineira, supervisão dos serviços, material de limpeza, depreciação dos equipamentos

utilizados no serviço prestado etc. Já num hospital, computam-se como custo: salários

dos médicos e enfermeiros, medicamentos aplicados ao paciente, alimentação dos pa-

cientes, lavanderia, aluguel do hospital etc.

Assim sendo, embora custos e despesas significam redução do lucro, a contabilidade

preocupa-se em separá-los para fins de análise da DRE.


32

Vale lembrar que, o assunto Custos será amplamente estudado na disciplina Contabili-

dade de Custos.

3.6 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DO IR E CS

Lucro Bruto

( − ) Despesas com as Vendas

( − ) Despesas Gerais e Administrativas

( − ) Despesas Financeiras

( + ) Receitas Financeiras

( − ) Outras Despesas

( + ) Outras Receitas

Resultado Antes do IR e CS

O Resultado Antes do IR e CS é obtido através do Lucro Bruto diminuído das despesas

e adicionado das receitas (exceto as receitas de vendas de mercadorias ou serviços).

Os principais grupos são:

Despesas com as Vendas (ou Despesas Comerciais): compreendem todos

os gastos com a comercialização e distribuição das mercadorias ou produtos, is-

to é, gastos desde a promoção até a colocação junto ao consumidor, inclusive

os gastos com os riscos assumidos na venda. Exemplos: despesas com o pes-

soal da área de vendas, comissões sobre vendas, royalty, propaganda e publici-

dade, marketing, brindes, embalagens, estimativa de perdas ou não recebimento

de duplicatas derivadas de vendas a prazo (provisão para devedores duvidosos)

etc.

Despesas Gerais e Administrativas: são as despesas normais no processo de

administração e funcionamento da empresa. De maneira geral, são os gastos

nos escritórios que visam à direção ou à gestão da empresa. Exemplos: honorá-

rios da diretoria, salários e encargos sociais do pessoal administrativo, aluguéis


33

de escritórios, materiais de escritório, seguro de escritório, depreciação de mó-

veis e utensílios, assinaturas de jornais, cursos e treinamentos etc.

Despesas Financeiras: representam remunerações aos capitais de terceiros,

os quais financiam as atividades da empresa. Exemplo: juros passivos (juros

pagos), descontos concedidos, juros de mora pagos, IOF6 (Imposto sobre Ope-

rações Financeiras) etc.

Receitas Financeiras: receitas financeiras são as derivadas de aplicações fi-

nanceiras, juros de mora recebidos, descontos obtidos etc.

Outras Despesas: são as despesas que não são consideradas comerciais, fi-

nanceiras ou administrativas. Exemplos: multas, despesa de equivalência patri-

monial etc.

Outras Receitas: são as receitas que não são consideradas de vendas ou fi-

nanceiras. Exemplos: Receita de Dividendos, Receita de Equivalência Patrimo-

nial.

3.7 COMO APURAR O RESULTADO ANTES DAS PARTICIPA-ÇÕES


( − ) Imposto de Renda

( − ) Contribuição Social

Resultado antes das Participações

O imposto de renda incide sobre o lucro da empresa. Quando se apura no exercício

social um lucro, calcula-se 15% sobre o lucro referente ao imposto de renda normal.

Será calculado adicional de 10% sobre o valor do lucro que exceder o limite estipulado

pela legislação vigente, fixado atualmente em R$ 240.000,00 anuais ou R$ 20.000,00

mensais. Veja um exemplo de cálculo do IR anual:

6 IOF significa “Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou sobre Operações relativas a Títulos ou Valores Mobiliários”, popularmente conhecido como “Imposto sobre Operações Financeiras”.


34

Lucro Antes do Imposto de Renda 500.000,00

Cálculo do Imposto7:

Alíquota 15% s/ 500.000,00 75.000,00

Alíquota 10% s/ (500.000,00 – 240.000,00) 26.000,00

Total do Imposto de Renda 101.000,00

A alíquota da Contribuição Social é de 9%, aplicada sobre o Lucro Antes do IR e CS.

3.8 COMO APURAR O RESULTADO LÍQUIDO

O Resultado Líquido é a sobra líquida à disposição dos proprietários (sócios ou acionis-

tas). Segundo o inciso VI do art. 187 da Lei 6.404/76, as participações podem ser de

debenturistas (aqueles que detêm debêntures8), empregados, administradores, partes

beneficiárias ou fundos de empregados.

Resultado antes das Participações

( − ) Participações

Resultado Líquido

7 Na prática, a base de cálculo do Imposto de Renda não é exatamente o Lucro antes do IR e da CS. Ela pode ser obtida por meio de duas formas principais: a) lucro presumido: calcula-se um percentual sobre as vendas e se tem um lucro estimado; b) lucro real: é o lucro calculado pela contabilidade e ajustado conforme as regras do Fisco. 8 Debênture é um título de crédito representativo de empréstimo que uma companhia faz junto a tercei-ros e que assegura a seus detentores direito contra a emissora, nas condições constantes da escritura de emissão.


35

3.9 ESTRUTURA COMPLETA DA DRE9

Receita Operacional Bruta

( − ) Impostos sobre Vendas

( − ) Devoluções

( − ) Abatimentos e Descontos Incondicionais


( − ) Custo das Vendas

Lucro Bruto

( − ) Despesas com as Vendas

( − ) Despesas Gerais e Administrativas

( − ) Despesas Financeiras


( − ) Outras Despesas

( + ) Outras Receitas


( − ) Imposto de Renda

( − ) Contribuição Social

Resultado Antes das Participações

( − ) Participações

Resultado Líquido

9 De acordo com o OFÍCIO-CIRCULAR/CVM/SNC/SEP nº 01/2009, a Lei 11.941/09 acatou a regra exis-tente nas normas internacionais da não segregação dos resultados em operacionais e não-operacionais. Assim, no âmbito do processo de convergência com as normas internacionais (leitura sistemática das normas e orientações), as entidades devem apresentar as “outras receitas/despesas” no grupo opera-cional e não após a linha do “resultado operacional”.

Capítulo 5 – Escrituração Contábil Prof. Moreira

36

CAPÍTULO 4 APURAÇÃO DO RESULTADO

4.1 CONTAS DE RESULTADO

Contas de Resultado são basicamente as contas de Receitas, Custos e Despesas, que

periodicamente (normalmente anualmente) são confrontadas para apurar-se o Lucro

(Receitas > Despesas) ou Prejuízo (Despesas > Receitas).

Despesas de Salários 16.000

Despesas de Materiais de Escritório

7.000

Receita de Vendas de Mercadorias 45.000

4.2 CONTABILIZAÇÃO DAS CONTAS DE RESULTADO

É fácil compreender que toda Receita aumenta o Lucro, ou seja, quanto maior a Recei-

ta, maior o lucro. Sendo o Lucro uma conta do Passivo (Patrimônio Líquido), podemos

concluir ainda que, quanto maior a Receita, maior será o Patrimônio Líquido. Ora, as

regras de contabilização definem que o Passivo deve ser creditado pelos aumentos e

debitado pelas diminuições. Portanto, se toda receita aumenta o Patrimônio Líquido,

toda receita deverá ser creditada (primeira regra). Inversamente à Receita, toda Des-


37

pesa ou Custo reduz o lucro, e conseqüentemente o Patrimônio Líquido. Se toda des-

pesa ou custo reduz o Patrimônio Líquido, ambas devem ser debitadas.

Contas de Receita

Diminui

Aumenta

Contas de Despesa

Aumenta

Diminui

4.3 ENCERRAMENTO DAS CONTAS DE RESULTADO Conforme exigência legal, ao final do exercício, as empresas estão obrigadas a encer-

rar todas as contas de resultado (despesas e receitas), no momento do confronto

das despesas com receitas para apurar o resultado. Com o encerramento das contas

de receitas e despesas, as contas de resultado ficam com saldo ZERO para o início

do próximo período contábil. Assim, começa-se a acumular receita e despesa do

exercício até o final do exercício, em que novamente serão encerradas as contas de

resultado, apurando-se o lucro ou prejuízo, e assim sucessivamente.

–+

+–


38

4.4 LANÇAMENTOS DE ENCERRAMENTO

A técnica é muito simples:

Abre-se uma conta transitória com o título de “Apuração do Resultado do Exer-

cício (ARE)”, em que se realiza o confronto de despesas e receitas;

Transfere-se os saldos das contas de Receitas e Despesas para a Conta de Re-

sultados (ARE). Nesta transferência encerram-se as contas de Receita e Despe-

sa (assim para o ano seguinte, inicia-se a acumulação de despesa e receita no-

vamente). Para encerrar as contas de despesas, basta creditar valor idêntico (a

contrapartida será débito de ARE). Para encerrar a conta de Receita, basta debi-

tar valor idêntico (a contrapartida será crédito de ARE).

4.5 APURAÇÃO DO RESULTADO

Se o total das receitas for maior que o total das despesas, haverá lucro; caso contrário,

prejuízo. O saldo maior no lado da receita indica contabilmente lucro:


39

Apur. Res. Exercício 16.000 45.000 7.000

23.000 45.000

22.000

4.6 CONTABILIZAÇÃO DO RESULTADO

A conta ARE (Apuração do Resultado do Exercício) é meramente transitória, servindo

única e exclusivamente para a apuração do Resultado do Exercício. Dessa forma, esta

conta não figura no Balanço Patrimonial, e o seu saldo deve ser transferido para a con-

ta Lucros Acumulados.

Para zerar a conta ARE, deve-se debitá-la pelo valor total. Com esse lançamento a dé-

bito, encerra-se a conta Resultados (ARE), uma vez que já cumpriu sua missão: con-

frontar despesa com receita e apurar o resultado (Lucro ou Prejuízo). Pelo método das

partidas dobradas sabe-se que para todo débito há um crédito correspondente de

mesmo valor, assim credita-se a conta Lucros Acumulados.

Se houvesse prejuízo, o saldo da conta ARE seria devedor; portanto o lançamento se-

ria ao contrário: crédito da conta ARE e débito de Prejuízos Acumulados. Exemplo:

(Receita) (Despesas)

(Saldo)


40

A conta de Prejuízos Acumulados faz parte do Patrimônio Líquido com sinal negativo

(18.600), ou seja, reduz os investimentos dos proprietários.

4.7 DESTINAÇÃO DO LUCRO

A Lei 10.303/01 acrescentou o parágrafo 6.º ao artigo 202 da Lei 6.404/76, determi-

nando que os lucros não destinados a constituição de reservas de lucros deverão ser

obrigatoriamente distribuídos como dividendos.

Dessa forma, apurando-se Lucro em determinado exercício, após ele ser transferido

para a conta Lucros Acumulados, será distribuído desta para outras contas, atendendo

a legislação vigente e as normas estatutárias.

Assim sendo, Lucros Acumulados possui natureza absolutamente transitória, e será

utilizada para servir de contrapartida às reversões das reservas de lucros e às destina-

ções do lucro.

4.7.1 Dividendos Os dividendos correspondem à parcela do lucro líquido distribuída aos acionistas, na

proporção da quantidade de ações detida, ao fim de cada exercício social. Normalmen-

te os dividendos são estabelecidos no estatuto da companhia como um percentual so-

bre os lucros.

Se o estatuto não mencionar o percentual do dividendo a ser distribuído, a empresa é

obrigada a distribuir 50% do lucro líquido ajustado 10 (lucro líquido – reserva legal).

10 De acordo com o art. 202 da Lei 6.404/76, o lucro líquido ajustado corresponde ao lucro líquido do exercício diminuído ou acrescido da importância destinada à constituição da reserva legal e da importân-cia destinada à formação da reserva para contingências e reversão da mesma reserva formada em exer-cícios anteriores. O art. 195-A da referida Lei dispõe ainda que a reserva de incentivos fiscais poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo obrigatório. Esses e outros detalhes serão objeto de outra dis-ciplina.


41

4.7.2 Reserva Legal A reserva legal corresponde à parcela do lucro líquido que, no final do exercício, é reti-

da por determinação da Lei 6.404/76 com o fim de manter a integridade do capital soci-

al.

O artigo 193 da Lei 6.404/76 dispõe que “do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por

cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva

legal, que não excederá de 20% do capital social”.

A reserva legal pode ser utilizada para aumento de capital ou absorver prejuízos.

4.7.3 Reserva de Lucros para Expansão As reservas de lucros para expansão têm a finalidade de separar parte do lucro líquido

do exercício visando manter (reter) tais recursos na companhia para aplicação em pro-

jetos de expansão. A finalidade dessa reserva é evitar a distribuição de dividendos adi-

cionais aos obrigatórios.

O valor da reserva deverá ser revertido (devolvido) para a conta Lucros ou Prejuízos

Acumulados, quando completado o período de implantação da expansão. Também po-

derá ser utilizada para aumento de capital ou para compensar prejuízos contábeis.

É também conhecida por Reserva de Retenção de Lucros, Reserva para Investimentos

ou Reserva Orçamentária.

4.7.4 Limite das Reservas de Lucros

O saldo das reservas de lucros (Reserva Legal e Reserva de Lucros para Expansão),

não poderá ultrapassar o valor do capital social. Atingindo esse limite, a assembléia

deliberará sobre a aplicação do excesso na integralização ou no aumento do capital

social ou na distribuição de dividendos.


42

4.7.5 Exemplo de Destinação do Lucro A empresa XPTO apurou no exercício de X1 um lucro líquido de R$ 22.000. Efetuar a

destinação do lucro sabendo-se que o estatuto da companhia prevê a distribuição de

20% do lucro aos acionistas (dividendos):

Lucro Líquido 22.000

( − ) Reserva Legal - 5% (1.100)

Base de Cálculo dos Dividendos 20.900

( − ) Dividendos - 20% (4.180)

Reserva de Lucros para Expansão 16.720


43

4.8 ESTUDO DE CASO

4.8.1 Lançamentos nos Razonetes

a) Em 02/12/01 a empresa Mac Bond Ltda. constitui-se com Capital no valor de R$

50.000,00, realizado em dinheiro:

Caixa (AC) Capital Subscrito (PL) (a) 50.000 50.000 (a)

b) Em 02/12/01 a empresa depositou no banco o valor de R$ 45.000,00, ficando

com uma reserva em caixa de R$ 5.000,00:

Bancos c/ Movimento (AC) Caixa (AC) (b) 45.000 (a) 50.000 45.000 (b)

c) Em 03/12/01 a empresa adquiriu, a prazo, 1000 Kg de mercadorias para reven-

da no valor total de R$ 3.000,00 (não considerar impostos):

Mercadorias para Revenda (AC) Fornecedores (PC) (c) 3.000 3.000 (b)

d) Em 04/12/01 a empresa comprou 500 Kg de mercadorias para revenda no valor

de R$ 1.500,00, pago através de emissão de cheque (não considerar impostos):

Mercadorias para Revenda (AC) Bancos c/ Movimento (AC) (c) 3.000 (b) 45.000 1.500 (d) (d) 1.500


44

e) Em 09/12/01 comprou uma máquina no valor de R$ 1.500,00, pago através de

cheque:

Máquinas (ANC) Bancos c/ Movimento (AC)

(e) 1.500 (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e)

f) Em 10/12/01 pagou aluguel no valor de R$ 1.000,00, por meio de emissão de

cheque:

Aluguéis (DA) Bancos c/ Movimento (AC)

(f) 1.000 (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) 1.000 (f)

g) Em 15/12/01 pagou através de emissão de cheque, R$ 3.000,00 ao primeiro for-

necedor:

Fornecedores (PC) Bancos c/ Movimento (AC)

(g) 3.000 3.000 (c) (b) 45.000 1.500 (d) 1.500 (e) 1.000 (f) 3.000 (g)

h) Em 16/12/01 vendeu 1.200 kg de mercadorias em estoque ao preço de R$

9.000,00 (Obs.: O CMV – Custo das Mercadorias Vendidas é de R$ 3.600,00), a

vista (não considerar impostos):

Pelo Reconhecimento da Receita (Princípio de Competência):

Caixa (AC) Receita de Vendas (R)

(a) 50.000 45.000 (b) 9.000 (h) (h) 9.000

Pela baixa nos estoques:


45

Custo das Mercadorias Vendidas (C)

Mercadorias para Revenda (AC)

(h) 3.600 (c) 3.000 3.600 (h) (d) 1.500

i) Em 19/12/01 fez um saque no valor de R$ 2.500,00, para reforçar o caixa:

Caixa (AC) Bancos c/ Movimento (AC) (a) 50.000 45.000 (b) (b) 45.000 1.500 (d) (h) 9.000 1.500 (e) (i) 2.500 1.000 (f)

3.000 (g) 2.500 (i)

j) Em 20/12/01 pagou através de transferência bancária, Comissões aos vendedo-

res no valor de R$ 300,00, referentes a venda realizada:

Comissões (DV) Bancos c/ Movimento (AC) (j) 300 (b) 45.000 1.500 (d)

1.500 (e) 1.000 (f) 3.000 (g) 2.500 (i) 300 (j)

k) Em 30/12/01 pagou salários do pessoal do escritório no valor de R$ 2.750,00, a-

través de transferência bancária:

Salários (DA) Bancos c/ Movimento (AC) (k) 2.750 (b) 45.000 1.500 (d)

1.500 (e) 1.000 (f) 3.000 (g) 2.500 (i) 300 (j) 2.750 (k)

l) Em 30/12/01 pagou honorários do Contador no valor de R$ 150,00, com dinheiro

do Caixa:


46

Assistência Contábil (DA) Caixa (AC)

(l) 150 (a) 50.000 45.000 (b) (h) 9.000 150 (l) (i) 2.500

4.8.2 Primeiro Balancete de Verificação

Contas Saldos

Devedores Credores

Caixa 16.350 -

Bancos conta Movimento 32.450 -

Mercadorias para Revenda 900 -

Máquinas 1.500 -

Fornecedores - -

Capital Subscrito - 50.000

Receita de Vendas - 9.000

Custo das Mercadorias Vendidas 3.600 -

Aluguéis 1.000 -

Assistência Contábil 150 -

Comissões 300 -

Salários 2.750 -

Total 59.000 59.000

4.8.3 Lançamentos de Encerramento

Custo das Mercadorias Vendidas (C)

Comissões (DV)

3.600 3.600 (a) 300 300 (d)

Aluguéis (DA) Salários (DA) 1.000 1.000 (b) 2.750 2.750 (e)

Assistência Contábil (DA) Receita de Vendas (R)

150 150 (c) (f) 9.000 9.000


47

ARE (Transitória) (a) 3.600 9.000 (f) (b) 1.000 (c) 150 (d) 300 (e) 2.750

7.800 9.000 1.200

4.8.4 Contabilização do Resultado

Lucros Acumulados (PL) ARE (Transitória) 1.200 (g) 3.600 9.000 1.000 150 300 2.750 7.800 9.000 (g) 1.200 1.200

4.8.5 Distribuição do Resultado

Lucro Líquido 1.200

( − ) Reserva Legal - 5% (60)

Base de Cálculo dos Dividendos 1.140

( − ) Dividendos - 25% (285)

Reserva de Lucros para Expansão 855

Reserva Legal (PL) Lucros Acumulados (PL) 60 (h) (h) 60 1.200 ( i) 285 ( j) 855

Dividendos a Pagar Reserva de Lucros para

Expansão (PL) 285 (i) 855 (j)


48

4.8.6 Balancete Final

Contas Saldos

Devedores Credores

Caixa 16.350 -

Bancos conta Movimento 32.450 -

Mercadorias para Revenda 900 -

Máquinas 1.500 -

Fornecedores - -

Dividendos a Pagar - 285

Capital Subscrito - 50.000

Reserva Legal - 60

Reserva de Lucros para Expansão - 855

Total 51.200 51.200

4.8.7 Demonstração do Resultado e Balanço Patrimonial

Receita Operacional Bruta 9.000

( − ) Impostos sobre Vendas -

( − ) Devoluções -

( − ) Abatimentos e Descontos Incondicionais -

Receita Operacional Líquida 9.000

( − ) Custo das Vendas (3.600)

Lucro Bruto 5.400

( − ) Despesas com as Vendas (300)

( − ) Despesas Gerais e Administrativas (3.900)

( − ) Outras Despesas -

( + ) Outras Receitas -

Resultado Antes do IR e CS 1.200

( − ) Imposto de Renda -

( − ) Contribuição Social -

Resultado Antes das Participações 1.200

( − ) Participações -

Resultado Líquido 1.200


49

ATIVO PASSIVO


Caixa 16.350 Dividendos a Pagar 285

Bancos c/ Movimento 32.450

Mercadorias p/ Rev. 900


Não-Circulante Capital Subscrito 50.000

Imobilizado Reserva Legal 60

Máquinas 1.500 Res. de Lucros p/ Exp. 855



50

CAPÍTULO 5 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

5.1 LIVRO DIÁRIO

O livro Diário é o registro básico de toda escrituração contábil, obrigatório em todas as

empresas. Seu uso está previsto na Legislação Comercial (artigo 11 do Código Comer-

cial Brasileiro – Lei n.º 556 de 25/06/1850), na Legislação Tributária (artigo 258 do Re-

gulamento do Imposto de Renda – RIR/99), bem como nas Normas Brasileiras de Con-

tabilidade (item 2.1.5 da NBC-T-2 – da Escrituração Contábil). No Diário são lançados

dia a dia todos os acontecimentos que ocorrem na empresa e que provocam modifica-

ções no Patrimônio, bem como aqueles que possam vir a modificar futuramente o Pa-

trimônio.

Formalidades extrínsecas (ou externas):

Encadernado com folhas numeradas seguidamente e conter, respectivamente,

no anverso da primeira e no verso da última folha numerada, os termos de aber-

tura e de encerramento;

Autenticado pelo órgão competente, ou seja, pela Junta Comercial, no caso de

empresa comercial, ou pelo Cartório de Registro Civil de Pessoas Jurídicas, no

caso de empresa exclusivamente prestadora de serviços (sociedade civil).

Formalidades intrínsecas (ou internas):

A escrituração será completa, em idioma e moeda corrente nacionais, com indi-

viduação e clareza;

Ordem cronológica de dia, mês e ano;

Inexistência de intervalos em branco, entrelinhas, borraduras, rasuras, emendas

etc.


51

Os requisitos básicos de um livro Diário são:

Data da operação (transação).

Título da conta de débito e da conta de crédito.

Valor do débito e do crédito.

Histórico (dados fundamentais da operação em registro: nome do fornecedor,

número da nota fiscal, número do cheque etc.)

5.1.1 Exemplo de Lançamento no Diário (bicolunado)

Suponha-se que em janeiro de 2008 a Cia. ABC tenha feito as seguintes operações:

15/01/2008: Compra de mercadorias para revenda, a vista, do fornecedor Calí-

gula Ltda., conforme Nota Fiscal nº 2.001, no valor de R$ 350.000,00;

20/01/2008: Depósito no Banco Itaú S.A., no valor de R$ 100.000,00, conforme

recibo nº 6969.

TERMO DE ABERTURA Contém este livro .... (..................) folhas, numeradas de ..... a ...., e servirá de Livro DIÁRIO n.º ..... da empresa ................................, estabelecida com o ramo de ........................., com sede na Rua ......................... n.º ........, bairro ....................., Município de ......................., Estado de ..........., cujos atos constitutivos foram arquivados na Junta Comercial do ........................... em ..../...../......, NIRE n.º ................. e inscri-ção no CNPJ sob n.º ........................ ....................., ....... de .............. de ......... _________________________________

Titular, administrador ou representante legal da empresa

_________________________________

Contabilista - CRC

TERMO DE ENCERRAMENTO Contém este livro .... (..................) folhas, numeradas de ..... a ...., e serviu de Livro DIÁRIO n.º ..... da empresa ................................, estabelecida com o ramo de ........................., com sede na Rua ......................... n.º ........, bairro ....................., Município de ......................., Estado de ..........., cujos atos constitutivos foram arquivados na Junta Comercial do ........................... em ..../...../......, NIRE n.º ................. e inscri-ção no CNPJ sob n.º ........................ ....................., ....... de .............. de ......... _________________________________

Titular, administrador ou representante legal da empresa

_________________________________

Contabilista - CRC


52

Mercadorias para Revenda

Caixa

Bancos conta Movimento

350.000,00 $$$$ 350.000,00 100.000,00 100.000,00

Livro Diário

Data Títulos das Contas e Histórico Código Conta Débito Crédito

15/01/2008 Mercadorias para Revenda 1.1.5.01 350.000,00

Caixa 1.1.1.01 350.000,00

Valor ref. aquisição mercadorias do fornece-

dor Calígula Ltda., conf. NF nº 2001

20/01/2008 Bancos conta Movimento 1.1.1.02 100.000,00

Caixa 1.1.1.01 100.000,00

Depósito no Banco Itaú S.A. conf. recibo nº

6969

5.1.2 Diário Manuscrito (três colunas)

Em diversas literaturas de contabilidade encontra-se um modelo de livro diário (três

colunas) utilizado para escrituração manuscrita (em desuso).

Veja um exemplo de lançamento no diário de três colunas:

Diário de Três Colunas

Campinas (SP) 15 de Abril de 2008.

1.1.5.01 Mercadorias para Revenda

1.1.1.01 a Caixa

Valor ref. aquisição mercadorias do

fornecedor Calígula Ltda., conf. NF 2001 300 000 ,00

Observe que era utilizada a preposição “a” à frente das contas credoras.

5.1.3 Fórmulas de Lançamentos

Basicamente, existem três fórmulas para o lançamento dos fatos contábeis:


53

1ª Fórmula: há uma única conta de débito e uma única conta de crédito. Admita-

se que a Cia. XPTO deposita no Banco Itaú S.A. R$ 300.000,00 que estavam no

Caixa.


1.1.1.02 Bancos conta Movimento

1.1.1.01 a Caixa

Depósito no Banco Itaú S.A. conf. recibo 300 000 ,00

2ª Fórmula: há uma única conta de débito e duas ou mais contas de crédito.

Admita-se que a Cia. XPTO efetuou uma compra de mercadorias para revenda

do fornecedor Supplier Ltda., no valor de R$ 250.000,00, sendo R$ 100.000,00

pagos no ato em dinheiro e o restante (R$ 150.000,00) através do aceite de uma

duplicata com vencimento em 30 dias.


1.1.1.02 Mercadorias para Revenda

a Diversos

1.1.1.01 a Caixa 100 000 ,00

2.1.2.01 a Fornecedores 150 000 ,00 250 000 ,00

Aquisição do fornecedor Supplier Ltda.

3ª Fórmula: há duas ou mais contas de débito e apenas uma conta de crédito.

Admita-se que a Cia. XPTO efetuou uma venda de mercadorias no valor de R$

400.000,00, sendo R$ 150.000,00 recebido a vista e o restante (R$ 250.000,00)

a prazo, através da emissão de uma duplicata com vencimento em 45 dias.


Diversos

3.1.1.01 a Receita de Vendas de Mercadorias

1.1.1.01 Caixa 150 000 ,00

1.1.2.01 Duplicatas a Receber 250 000 ,00 400 000 ,00

Venda de mercadorias

5.2 RAZÃO A Escrituração do livro Razão passou a ser obrigatória a partir de 1991 (art. 14 da Lei

8.218 de 29/08/1991).


54

O livro Razão é utilizado para resumir e totalizar, por conta, os lançamentos efetuados

no livro Diário. Reflete exatamente aquilo que foi lançado no livro Diário, mas de forma

individualizada (por conta).

Este livro é um dos mais importantes instrumentos da escrituração contábil da empre-

sa, porque fornece a totalização das contas individualmente, mostrando os totais lan-

çados a débito e a crédito de cada conta e o saldo desta.

O livro Razão é dispensado de autenticação na Junta Comercial (ou no Cartório de Re-

gistro Civil de Pessoas Jurídicas).

A princípio o razão só existia em forma de Livros, onde, para cada página, se atribuía o

título de uma conta. Dessa forma, tínhamos uma página para o Caixa, outra para Ban-

cos conta Movimento, outra para Mercadorias para Revenda etc. Com o passar do

tempo, as folhas avulsas (fichas Razão) foram substituindo as páginas do livro.

5.2.1 Exemplo de Lançamento no Razão

A partir dos razonetes, observar como é feito o lançamento no Razão. A Cia. XPTO

comprou mercadorias para revenda, a vista, do fornecedor Calígula Ltda., conforme

Nota Fiscal nº 2.001, no valor de R$ 350.000,00, na data de 15/01/2008:

Mercadorias para Revenda

Caixa

350.000,00 $$$$ 350.000,00

RAZÃO

Conta: MERCADORIAS PARA REVENDA

Código: 1.1.5.01

Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C

15/01/2008 Valor ref. aquisição mercadorias do forne-

cedor Calígula Ltda., conf. NF nº 2001 350.000,00 350.000,00 D


55

RAZÃO

Conta: CAIXA

Código: 1.1.5.01

Data Histórico Débito Crédito Saldo D/C

- Saldo Anterior 500.000,00 D

15/01/2008 Valor ref. aquisição mercadorias do forne-

cedor Calígula Ltda., conf. NF nº 2001 350.000,00 150.000,00 D

5.3 PROCESSAMENTO ELETRÔNICO DA ESCRITURAÇÃO

O Diário e Razão podem ser escriturados por sistema de processamento de dados,

desde que sejam observadas as seguintes regras:

As folhas impressas deverão ser numeradas, em ordem seqüencial;

Após o processamento, os impressos deverão ser destacados e encadernados

em forma de livro, seguindo-se a lavratura dos termos de abertura e de encer-

ramento e a apresentação ao órgão competente para autenticação (para os li-

vros em relação aos quais seja exigida a autenticação).

5.4 VANTAGENS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

Podemos listar as seguintes vantagens de uma entidade manter escrituração contábil:

Oferece maior controle financeiro e econômico à entidade;

Comprova em juízo fatos cujas provas dependam de perícia contábil;

Contestação de reclamatórias trabalhistas quando as provas a serem apresen-

tadas dependam de perícia contábil;

Imprescindível no requerimento de recuperação judicial (Lei 11.101/2005);

Evita que sejam consideradas fraudulentas as próprias falências, sujeitando os

sócios ou titulares às penalidades da Lei que rege a matéria;

Base de apuração de lucro tributável e possibilidade de compensação de prejuí-

zos fiscais acumulados;

Facilita o acesso às linhas de crédito;


56

Distribuição de lucros como alternativa de diminuição de carga tributária;

Prova a sócios que se retiram da sociedade a verdadeira situação patrimonial,

para fins de apuração de haveres ou venda de participação;

Prova, em juízo, a situação patrimonial na hipótese de questões que possam e-

xistir entre herdeiros e sucessores de sócio falecido;

Para o administrador, supre exigência do Novo Código Civil Brasileiro quanto á

prestação de contas (art. 1.020).

5.5 PADRONIZAÇÃO DE HISTÓRICOS

Se não forem previamente definidos, os históricos dos lançamentos contábeis podem

acarretar grande desperdício de tempo, sobretudo pela diversificação de expressões

utilizadas para um mesmo tipo de lançamento. O ideal é que toda vez que seja feito um

lançamento, sobretudo os mais rotineiros, seja utilizado o mesmo histórico. O melhor

procedimento para tanto é a implantação de históricos padronizados, cuja finalidade é a

utilização de expressões iguais para o registro de fatos semelhantes. A título ilustrativo

segue relação de históricos para um sistema de escrituração contábil, lembrando que

esta relação não é exaustiva, ou seja, não abrange todas as hipóteses de lançamentos

contábeis que ocorrem na prática:

Código Descrição

1 Valor referente ao cheque nº ____, do Banco ______, utilizado para suprimento de caixa, con-forme ____________

2 Valor referente ao pagamento de ____________, conforme ____________

3 Valor referente ao recebimento de _____________, conforme ___________

4 Valor referente ao cheque nº ______, do Banco _____, utilizado para pagamento da duplicata nº ______

5 Valor referente ao cheque nº ______, do Banco _____, utilizado para ______, conforme _____________

6 Valor referente à aplicação em ______, conforme __________

7 Valor referente à venda de mercadorias por meio de nossa Nota Fiscal nº _____, com recebi-mento a vista, em dinheiro

8 Valor referente à venda de mercadorias por meio de nossa Nota Fiscal nº _____, a prazo, con-forme nossa Fatura/Duplicata nº _____, com vencimento para ___/___/_____

9 Valor referente ao recebimento de nossa duplicata nº _____, vencida em ___/___/_____, con-forme _____________

10 Valor referente ao desconto de nossas duplicatas, conforme borderô nº _____, enviado ao banco ______

11 Valor referente ao aviso de débito do banco _______, relativo a ___________

12 Valor referente à aquisição de _______, conforme ____________


57

Código Descrição

13 Valor referente ao ICMS sobre _______, conforme ____________

15 Valor referente à contribuição ao PIS do mês de ____________

16 Valor referente à COFIS do mês de ___________

17 Valor referente ao IRRF sobre ____________

18 Valor referente à compra de _____________, conforme ____________

19 Valor referente à apólice nº __________, de emissão de _________, relativa ao seguro de __________

20 Valor referente aos encargos de depreciação relativos ao ____________

21 Valor referente à folha de pagamento do mês de ____________

22 Valor referente ao desconto do INSS sobre a folha de pagamento do mês de _______

23 Valor referente ao FGTS sobre a folha de pagamento do mês de _________

5.6 RESPONSABILIDADE PELA ESCRITURAÇÃO A escrituração contábil das pessoas jurídicas deve ficar sob a responsabilidade de con-

tabilista legalmente habilitado nos termos da legislação específica. A habilitação profis-

sional pressupõe, além da formação escolar, o registro no CRC.

As demonstrações contábeis obrigatórias devem ser assinadas pelos sócios ou admi-

nistradores e pelo Contabilista responsável pela escrituração.

5.7 SPED

O SPED (Sistema Público de Escrituração Digital) é um gigantesco banco de dados do

Fisco que armazena informações de tudo o que as empresas compram, vendem e ar-

recadam de impostos. Em outras palavras, é a transferência para o meio eletrônico de

todas as obrigações contábeis e fiscais das empresas, hoje cumpridas com um intermi-

nável preenchimento de formulários e livros.

Utiliza-se da certificação digital para fins de assinatura dos documentos eletrônicos,

garantindo assim a validade jurídica dos mesmos apenas na sua forma digital.

As vantagens do SPED são:

Eliminação do papel;

Redução de custos com a racionalização e simplificação das obrigações acessó-

rias;


58

Redução do tempo despendido com a presença de auditores fiscais nas instala-

ções do contribuinte;

Rapidez no acesso às informações;

Aperfeiçoamento do combate à sonegação.

É composto por três grandes subprojetos11:

5.7.1 SPED Contábil

De maneira bastante simplificada, podemos definir o SPED Contábil como a substitui-

ção dos livros da escrituração mercantil pelos seus equivalentes digitais:

Livro Diário

Livro Razão

Balancetes e Balanços

De acordo com a Instrução Normativa nº 787/07 da Receita Federal, a partir de 1º de

janeiro de 2009 todas as sociedades empresárias sujeitas à tributação do Imposto de

Renda com base no Lucro Real12 estão obrigadas a apresentar a escrituração contábil

no formato digital. Essa obrigatoriedade não atinge as pessoas jurídicas não sujeitas a

registro em juntas comerciais.

11 NF-e: Nota Fiscal Eletrônica 12 De acordo com o art. 14 da Lei 9.718/1998, estão sujeitas à tributação do Imposto de Renda com base no Lucro Real as Pessoas Jurídicas que auferirem receita anual superior a R$ 40 milhões, as instituições financeiras, as empresas de seguros, previdência privada etc.

Capítulo 6 – Critérios de Avaliação de Estoques Prof. Moreira

59

CAPÍTULO 6 CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES

6.1 INTRODUÇÃO

Estoque é toda aplicação de recursos que, diretamente relacionada à atividade-fim da

empresa, está vinculado à expectativa de auferir receita.

Os itens que compõem o estoque variam de acordo com o ramo de atividade da em-

presa, sendo os mais comuns:

Ramo da Atividade Exemplo de Estoques

Comércio Mercadorias para Revenda

Indústria

Produtos Acabados

Produtos em Elaboração

Matérias-primas

Entretanto, tomaremos como base os estoques de mercadorias de empresas comerci-

ais (Mercadorias para Revenda), pois os estoques de indústrias são objeto de ramo

específico de contabilidade, denominada Contabilidade de Custos.

6.2 CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA

Denomina-se Custo da Mercadoria Vendida (CMV) o valor de custo de mercadorias

adquiridas para revenda que foram vendidas. Em outras palavras, quando a empresa

vende a mercadoria a seus clientes, é necessário retirá-la da prateleira para entregá-la

ao consumidor (baixa da mercadoria). Conseqüentemente, o contabilista reconhece a

Receita de Vendas e o CMV que é uma despesa avaliada pelo valor de compra.


60

6.3 CONTROLE DE ESTOQUES O Controle de Estoques é efetuado através de fichas kardex (ou sistema), onde se ano-

tam as quantidades compradas, vendidas e o saldo remanescente, por item do esto-

que de mercadorias. Em cada ficha é controlada a quantidade estocada e o preço de

custo do produto.

6.4 SISTEMA DE INVENTÁRIO PERIÓDICO

Por este sistema, pressupõe-se que não é feita uma ficha de controle de estoque para

registrar todas as transações no exato momento em que ocorrem, fazendo-se um le-

vantamento físico das quantidades estocadas de tempos em tempos, ou seja, no final

de cada período (mês, semestre, ano). Dessa forma, as quantidades e os valores exa-

tos estocados só serão conhecidos após um levantamento e contagem física dos itens

estocados.

Uma desvantagem da utilização deste sistema é a de que, por não registrar saída por

saída, deixa de detectar saídas não provenientes por vendas (devoluções a fornecedo-

res, roubos, perdas por incêndios, perdas por enchentes etc.), distorcendo o CMV do

período.

Para a determinação do CMV num sistema de inventário periódico, devemos utilizar a

seguinte fórmula:

CMV = Estoque Inicial + Compras – Estoque Final

Para exemplificar, suponha-se que no início do mês de julho/2009 uma empresa pos-

sua 200 unidades de mercadoria avaliada a R$ 1,50/unidade. Logo, seu Estoque Ini-

cial é de R$ 300,00:

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE PATRIMÔMIO LÍQUIDO Estoques 300 Capital Social 300

Total 300 Total 300


61

No período, foram contabilizadas compras a prazo de 400 unidades a R$ 1,50/unidade.

Logo, o total de Compras do período foi de R$ 600,00.

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE CIRCULANTE Estoques 900 Fornecedores 600

PATRIMÔMIO LÍQUIDO Capital Social 300

Total 900 Total 900

À medida que a empresa foi vendendo no período, era feito unicamente o registro con-

tábil das receitas que iam sendo auferidas. Suponham-se no período, as Receitas te-

nham sido de R$ 1.000,00, a vista:

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE CIRCULANTE Caixa 1.000 Fornecedores 600 Estoques 900

PATRIMÔMIO LÍQUIDO Capital Social 300 Lucros Acum. 1.000

Total 1.900 Total 1.900

Como a empresa não possui um sistema de controle de estoques que permite acom-

panhar as flutuações da mercadoria negociada, e conseqüentemente, determinar o

CMV, torna-se necessário realizar um inventário físico (contagem) para levantar a

quantidade de estoque ao final do período.

De acordo com o inventário físico realizado foi constatada a existência de 100 unida-

des, avaliadas a R$ 1,50/unidade, conduzindo ao valor do Estoque Final de R$

150,00.

Nada mais sendo informado, conclui-se que o CMV do período foi de R$ 750,00, obtido

da seguinte forma:


62

CMV = Estoque Inicial + Compras – Estoque Final

CMV = 300 + 600 – 150

CMV = 750

Efetuando-se o lançamento do CMV, temos:

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE CIRCULANTE Caixa 1.000 Fornecedores 600 Estoques 150

PATRIMÔMIO LÍQUIDO Capital Social 300 Lucros Acum. 250


6.5 SISTEMA DE INVENTÁRIO PERMANENTE É o sistema de controle de estoque que apura o saldo em valor das movimentações do

item imediatamente após as suas transações. Isso significa que permanentemente te-

mos o valor final dos itens em estoque na ficha de controle de estoques. Em outras

palavras, o sistema permite que se conheça, após cada operação (compra ou venda), o

nível dos estoques.

6.6 MERCADORIAS ESTOCADAS COM MAIS DE UM CUSTO É muito comum serem efetuadas compras de mercadorias para estoque em diversas

vezes durante o ano. Também é normal que o preço das compras seja diferente, prin-

cipalmente em se tratando de uma economia inflacionária. Quantitativamente é muito

fácil controlar um estoque. Entretanto, torna-se trabalhoso o controle do preço de aqui-

sição, pelo fato de termos mercadorias estocadas com mais de um custo.

Para exemplificar, vamos partir de um balanço simples de uma empresa comercial, que

tinha em estoque para revenda uma unidade de mercadoria no valor de R$ 1.000,00.


63

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE PATRIMÔMIO LÍQUIDO Estoques 1.000 Capital Social 1.000


Alguns dias depois a empresa adquiriu mais uma unidade de mercadoria para reven-

da, idêntica a anterior, pelo valor de R$ 1.200,00, a pagar em 30 dias. O novo balanço

ficou assim:

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE CIRCULANTE Estoques 2.200 Fornecedores 1.200

PATRIMÔMIO LÍQUIDO Capital Social 1.000


E, finalmente, após alguns dias vendeu uma unidade de mercadoria a vista por R$

1.500,00. O novo balanço ficou:

ATIVO PASSIVO

CIRCULANTE CIRCULANTE Caixa 1.500 Fornecedores 1.200 Estoques 2.200

PATRIMÔMIO LÍQUIDO Capital Social 1.000 Lucros Acum. 1.500


Qual o valor do CMV? No nosso exemplo podemos detectar três custos:

o custo da mercadoria que estava no estoque inicial: R$ 1.000,00;

o custo da mercadoria adquirida no período: R$ 1.200,00;

o custo médio das duas mercadorias: R$ 1.100,00.


64

Qual deve ser o custo da venda feita por R$ 1.500,00?

Muitos argumentarão que deve ser o de R$ 1.000,00, pois o primeiro que entrou deve

ser o primeiro a sair. Outros dirão que ser o preço médio e outros acham ainda que

deve ser o último preço.

Na verdade, os três critérios são considerados avaliações de estoque de mercadorias a

preço de custo. Assim, vamos verificar como seria a aplicação dos três conceitos às

mesmas movimentações, de tal forma que possamos avaliar as diferenças, as vanta-

gens e as desvantagens da adoção de um ou outro critério.

6.7 PEPS

A expressão “Primeiro que Entra, Primeiro que Sai” (PEPS) é a tradução da expressão

inglesa First In, First Out (FIFO). Neste critério, supõe-se que as mercadorias adquiri-

das em primeiro lugar devem sair primeiro, ficando sempre as mercadorias das últimas

compras em estoque, até se esgotarem as quantidades da primeira compra, e assim

sucessivamente. Vejamos um exemplo prático de escrituração na ficha de controle de

estoques, a partir dos seguintes fatos ocorridos na empresa comercial Moreira Franco

S.A.:

a) Em 01/12: aquisição, do Fornecedor Pereira Ltda., de 120 portas por R$ 80,00 ca-

da;

b) Em 08/12: aquisição, do Fornecedor Moura Ltda., de 80 portas por R$ 80,50 cada;

c) Em 10/12: venda ao cliente Depósito Umaitá Ltda., de 100 portas;

d) Em 16/12: aquisição de 100 portas por R$ 81,00 cada, do fornecedor Pereira Ltda;

e) Em 20/12: venda de 100 portas, ao cliente Taboão Ltda;

f) Em 23/12: aquisição de 100 portas do Fornecedor Moura Ltda, no valor de R$ 81,50

cada;

g) Em 30/12: venda de 100 portas, ao cliente Depósito Umaitá.


65

As Devoluções de compras deverão ser registradas na Ficha de Controle de Esto-

ques pelo valor pago ao Fornecedor por ocasião da respectiva compra, negativamente

(entre parênteses) na coluna das entradas.

As Devoluções de vendas recebidas de clientes deverão ser lançadas pelos mesmos

valores das respectivas saídas, negativamente (entre parênteses) na coluna das saí-

das, na ficha de controle de estoques.

A soma algébrica da coluna das entradas deve refletir o total das compras efetivas, en-

quanto a soma algébrica da coluna das saídas refletirá o total das saídas efetivas, ou

seja, o Custo das Mercadorias Vendidas. Na coluna de saldo estará evidenciado o va-

lor do Estoque Final.

6.8 UEPS A expressão “Último que Entra, Primeiro que Sai” (UEPS) é tradução da expressão in-

glesa Last In, First Out (LIFO). Segundo esse critério, aparentemente ilógico, deve ser


66

valorizadas as quantidades saídas, pelos preços de compras mais recentes, ou seja,

pelo preço unitário das últimas compras. Sabemos que fisicamente todas as quantida-

des em estoque estão juntas e não conseguimos distinguir quais são da primeira e

quais são da segunda compra e assim, sucessivamente. Porém, em termos escriturais,

podemos fazer a ficção e ditarmos que as quantidades que deve sair são as da última

compra, no caso de adotarmos este critério. É importante ressaltar que este método

não é aceito pela legislação brasileira.

A adoção deste critério apresenta pelo menos duas implicações:

Se a empresa adotar a política de estoque mínimo e não zerar o estoque antes

de efetuar novas compras, os valores das moedas antigas se tornarão tão irreais

que causarão problemas para valorar as unidades remanescentes em Estoque.

A atribuição de preços mais recentes para as Mercadorias Vendidas e de preços

mais antigos para os estoques remanescentes resultará em lucros menores e,

conseqüentemente, os valores dos impostos recolhidos também serão menores.

Por este motivo, o Governo brasileiro não aprova a adoção deste critério.

Vejamos a seguir, os fatos apresentados no item anterior, pelo critério UEPS:


67

6.9 PREÇO MÉDIO PONDERADO

Este critério é denominado Preço Médio Ponderado, pois toda vez que ocorrer compra

por preço unitário diferente dos que constarem do Estoque, o preço médio se modifica-

rá. Por este método utiliza-se o conceito de ter em estoque final um único preço repre-

sentativo para todas as quantidades, sejam elas adquiridas por qualquer preço. Assim,

a coluna destinada ao saldo indicará sempre as quantidades em estoque com seus

respectivos valores médios, isto é, atualizados sempre em função das últimas compras.

Para se obter o Preço Médio Ponderado das unidades estocadas, depois de efetuada

nova compra com preço unitário diferente do preço unitário do Estoque, procede-se da

seguinte maneira:

Somam-se as quantidades físicas que estavam em estoque com as quantidades

da nova compra;

Soma-se o valor total monetário do Estoque com o valor total da nova compra;

Em seguida, divide-se o total obtido pela soma dos valores pelo total obtido pela

soma das quantidades, obtendo assim o novo Preço Médio Ponderado unitário

das unidades em estoque.

Veja a seguir, os fatos apresentados nos itens anteriores, pelo critério do Preço Médio

Ponderado:


68

6.10 ANÁLISE COMPARATIVA

Dos três critérios apresentados, o mais indicado é o Preço Médio, pois é o que espe-

lha maior realidade aos custos transferidos para a produção do período ou custo da

mercadoria vendida, bem como aos estoques remanescentes. O único método não

aceito pela legislação do Imposto de Renda brasileiro é o UEPS, porque esse critério

distorce completamente os resultados, atribuindo custos maiores aos produtos e fican-

do os estoques finais com custos sempre menores. Não é aconselhável que a empresa

mude de critério de exercício para exercício, pois isso provoca alterações no custo e

conseqüentemente na Apuração do Resultado (Convenção Contábil da Consistência).

Se, por qualquer motivo, houver necessidade de mudar o critério, este fato, deverá ser

devidamente justificado na apresentação do Balanço Patrimonial, em Notas Explicati-

vas.

DRE PMP PEPS UEPS

Receita Líquida de Vendas 27.000,00 27.000,00 27.000,00

( – ) CMV (24.185,00) (24.140,00) (24.290,00)

Lucro Bruto 2.815,00 2.860,00 2.710,00

6.10 MÉTODO DO CUSTO ESPECÍFICO

Existe ainda, outro método de avaliação de estoques, cujo custo da mercadoria vendi-

da é exatamente o custo de adquiri-la. Há, portanto, uma relação íntima e indissociável

entre as unidades físicas e seus custos de aquisição.

Este método, entretanto, é aplicável em circunstâncias especiais, mas raramente em

atividades comerciais repetitivas, com itens altamente homogêneos, em que seria mui-

to custoso identificar cada saída com a nota fiscal/fatura original da compra para, en-

tão, atribuir valor ao CVM.

Poderia ser usado, por exemplo, no comércio de jóias de alto valor, produtos feitos sob

encomenda, comércio de glebas de terra etc.


69

6.11 RESULTADO COM MERCADORIAS (RCM)

É obtido pela diferença entre o valor da Receita de Vendas num determinado período e

o valor do CVM incorrido nesse mesmo período.

RCM = V – CMV

O RCM também é denominado de Lucro Bruto na Demonstração de Resultado.

Capítulo 7 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido Prof. Moreira

70

CAPÍTULO 7

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO

7.1 INTRODUÇÃO

O patrimônio líquido de uma empresa representa a riqueza real e pode ser interpretado

como sendo os ativos líquidos pertencentes aos proprietários, ou seja, bens mais direi-

tos menos obrigações. Corresponde ao chamado capital próprio proveniente dos pro-

prietários, e dos lucros ou prejuízos decorrentes das atividades da empresa.

As contas que integram o patrimônio líquido compreendem: capital, reservas e lucros

ou prejuízos acumulados.

7.2 OBRIGATORIEDADE E IMPORTÂNCIA

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) embora não obrigatória

para as empresa fechadas, é de muita utilidade, pois fornece a movimentação ocorrida

durante o exercício nas diversas contas componentes do patrimônio líquido; faz clara

indicação do fluxo de uma conta para outra e indica a origem e o valor de cada acrés-

cimo ou diminuição no patrimônio líquido durante o exercício. Trata-se, portanto, de

informação que complementa os demais dados constantes do balanço e da demons-

tração do resultado do exercício. É particularmente importante para as empresas que

tenham seu patrimônio líquido formado por diversas contas e mantenham com elas

inúmeras transações.

A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, dada sua amplitude, inclui a

Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados. Portanto, as empresas fechadas


71

que optarem pela DMPL não precisam elaborar separadamente a Demonstração de

Lucros ou Prejuízos Acumulados.

Para as companhias abertas, conforme exigência da Comissão de Valores Mobiliários,

deverá ser publicada a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.

7.3 TÉCNICA DE ELABORAÇÃO

A técnica de elaboração desta demonstração é bastante simples:

a) Indicaremos uma coluna para cada conta do Patrimônio Líquido (preferencial-

mente indicando o grupo de reservas a que pertence);

Movimentações Capital Reservas de Capital

Reservas de Lucros Lucros Acumu-

lados Total

Legal Estatutá-

ria Contin-gência

Expan-são

b) Nas linhas horizontais indicaremos as movimentações das contas;

Movimentações Capital Reser-vas de Capital

Reservas de Lucros Lucros Acumu-lados

Total Legal

Estatu-tária

Contin-gência

Expan-são

Saldo inicial

Aumento de Capital

Lucro Líquido

Destinação do Lucro:

Reserva Legal

Reserva Estatutária

Reserva p/ Conting.

Reserva p/ Expansão

Dividendos

Saldo final

c) A seguir faremos as adições e/ou subtrações de acordo com as movimentações.

Vamos admitir que o Capital em 01/01/X1 fosse de R$ 14.000 e que durante o


72

período houve um aumento com a utilização de R$ 2.000 de Reservas Legal, cu-

jo saldo inicial era de R$ 3.000:

Movimentações Capital Reser-vas de Capital

Reservas de Lucros Lucros Acumu-lados

Total Legal Estatu-

tária Contin-gência

Expan-são

Saldo em 01/01/X1 14.000 3.000 17.000

Aumento de Capital 2.000 (2.000) -

Lucro Líquido

Destinação do Lucro:

Reserva Legal

Reserva Estatutária

Reserva p/ Conting.

Reserva p/ Expansão

Dividendos

Saldo em 31/12/X1 16.000 1.000 17.000

Fizemos, assim, uma movimentação no Patrimônio Líquido, explicando o porquê do

acréscimo no Capital e da diminuição da Reserva Legal. Veja que, no início, o total do

Patrimônio Líquido era de R$ 17.000 e em nada alterou no final do ano, pois não houve

novos acréscimos, mas apenas uma permuta.

Capítulo 8 – Demonstração dos Fluxos de Caixa Prof. Moreira

73

CAPÍTULO 8 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA

8.1 INTRODUÇÃO

A Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) tornou-se obrigatória para todas as com-

panhias abertas, com a sanção da Lei 11.638/07. Entretanto, as companhias fechadas

com patrimônio líquido, na data do balanço, superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões

de reais) também estão obrigadas à elaboração da mesma.

Nos Estados Unidos, a partir de 1987, as empresas ficaram obrigadas a apresentar a

DFC em substituição a Demonstração das Origens e Aplicação de Recursos (DOAR).

A Deliberação CVM nº 547 de 13 de agosto de 2008 disciplina a elaboração da DFC.

8.2 OBJETIVO E IMPORTÂNCIA DA DFC

O objetivo da DFC é evidenciar a capacidade de a empresa gerar fluxos de caixa posi-

tivos, a habilidade de pagar suas obrigações e dividendos, bem como suas necessida-

des de financiamento. A DFC explica a variação do saldo de Caixa durante determina-

do período de tempo, ou seja:

∆Caixa = Caixan – Caixan-1

Entre as três principais razões de falências ou insucessos de empresa, uma delas é a

falta de planejamento financeiro ou a ausência total de provisão de fluxo de caixa (pro-

jetar os pagamentos e recebimentos da empresa). Sem um fluxo de caixa projetado, a

empresa não saberá antecipadamente quando precisará de um financiamento ou


74

quando terá, ainda que temporariamente, sobra de recursos para aplicar no mercado

financeiro. Daí os insucessos financeiros.

8.3 CAIXA E EQUIVALENTE A CAIXA

Para efeito da DFC, não é somente o dinheiro guardado na gaveta da caixa registrado-

ra, no cofre ou disponível em depósitos bancários que são considerados como Caixa,

mas também o Equivalente a Caixa. Entende-se por Equivalente a Caixa, as aplicações

financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que são prontamente conversíveis em um

montante conhecido de caixa (liquidez imediata) e que estão sujeitas a um insignifican-

te risco de mudança de valor.

∆Caixa = (Caixan + Equivalente a Caixan) – (Caixan-1 + Equivalente a Caixan-1)

8.4 TIPOS DE FLUXOS DE CAIXA

Dadas as movimentações de Caixa a seguir:

Movimentações de Caixa R$

Recebimento de Vendas 35.000,00

Integralização de Capital 12.000,00

Empréstimos Recebidos 23.000,00

Pagamento de Aluguel (5.000,00)

Pagamento de Água e Esgoto (3.000,00)

Pagamento de Comissões (4.000,00)

Pagamento pela compra de Veículos (40.000,00)

Pagamento a Fornecedores (12.000,00)

Os Fluxos de Caixa podem ser classificados em:

Financeiro: é o modelo utilizado pela Tesouraria, separando os Recebimentos

dos Pagamentos;


75

Contábil: separa os Fluxos de Caixa, em Atividades Operacionais, de Investi-

mentos e de Financiamento, para fins de análise.

Fluxo de Caixa Financeiro R$

Entradas (Recebimentos) 70.000,00




Saídas (Pagamentos) (64.000,00)




Pagamento pela Compra de Veículos (40.000,00)


Saldo Inicial 0,00

( ± ) Variação do Saldo de Caixa 6.000,00

Saldo Final 6.000,00

Fluxo de Caixa Contábil R$

Atividade Operacional 11.000,00






Atividade de Investimentos (40.000,00)

Pagamento pela Compra de Veículos (40.000,00)

Atividade de Financiamento 35.000,00



Saldo Inicial 0,00

( ± ) Variação do Saldo de Caixa 6.000,00

Saldo Final 6.000,00

A DFC pode ser elaborada através de dois métodos:


76

Método Direto: conforme exemplo (Fluxo de Caixa Contábil – DFC), destacam-

se objetivamente as entradas e saídas de dinheiro, sendo um modelo mais reve-

lador e facilmente analisado por leigos em contabilidade. A DFC pelo método di-

reto é fácil de ser elaborada pelos usuários que trabalham na empresa e dispõe

das informações contidas nos livros razão das contas caixa e equivalentes a cai-

xa;

Método Indireto: parte-se do resultado (lucro ou prejuízo), ajustando-o pelas

despesas e receitas que não interferem diretamente no caixa, tais como depre-

ciações, amortizações e exaustões. A DFC, pelo método indireto, é prática de

ser elaborada por usuários externos à empresa.

8.5 ESTRUTURAÇÃO DA DFC

Tanto o modelo Direto como o Indireto devem destacar três tipos de atividades:

Operacional (ou Operações): são as principais atividades geradoras de receita

da entidade e outras atividades diferentes das de investimento e de financiamen-

to. Normalmente o caixa é gerado pela venda de bens e serviços, tendo como

subtração o pagamento de despesas operacionais, impostos, fornecedores etc.

São as transações ligadas ao objeto social da empresa;

Investimentos: são as aquisições de Investimentos, Imobilizado e Intangível,

bem como as vendas destes itens devem ser destacadas aqui. As participações

em outras empresas também são aqui classificadas;

Financiamentos: são aquelas que resultam em mudanças no tamanho e na

composição do capital próprio e no endividamento da entidade, não classificadas

como atividade operacional. Entram neste item os ingressos de recursos através

de financiamentos e aportes de capitais. As amortizações de financiamentos e o

pagamento de dividendos aparecem neste item.


77

Capítulo 9 – Demonstração do Valor Adicionado Prof. Moreira

78

CAPÍTULO 9 DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO

9.1 INTRODUÇÃO

O Valor Adicionado representa o quanto de riqueza uma empresa pode agregar aos

insumos de produção que foram pagos a terceiros. A Demonstração do Valor Adiciona-

do (DVA) surgiu na França, no final da década de 1960, com o objetivo principal de

demonstrar os impactos que a empresa gerava à sociedade na qual estava inserida.

No Brasil, tornou-se obrigatória para as companhias abertas, com a sanção da Lei

11.638/2007. A Deliberação CVM nº 557 de 12 de novembro de 2008 disciplina a ela-

boração da DVA.

A DVA evidencia a riqueza gerada pela empresa, em determinado período, apresen-

tando a distribuição da riqueza entre toda a sociedade: empregados, governo, financia-

dores e acionistas.

Há uma grande diferença entre uma demonstração de resultado e uma demonstração

do valor adicionado, tendo em vista que apresentam enfoques diferentes e, de certa

forma, são complementares. O principal objetivo da primeira é mostrar o lucro líquido

que, em última instância, é a parte do valor adicionado que pertence aos sócios como

investidores de capital de risco. Por outro lado, a demonstração do valor adicionado

mostra a parte que pertence aos sócios, a que pertence aos demais capitalistas que

financiam a empresa com capital a juros, a parte que pertence aos empregados e a

que fica com o governo.

Na demonstração dos resultados, essas partes dos demais capitalistas são considera-

das despesas. Isso se deve ao fato de que, para o proprietário, essas riquezas distribu-

ídas são redução de sua parte, de seu lucro.


79

9.2 ESTRUTURA DA DVA

Demonstração do Valor Adicionado

1 RECEITAS

1.1 Vendas de Mercadorias, produtos e serviços

1.2 Provisão para devedores duvidosos – reversão/constituição

1.3 Não operacionais

2 INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS

(incluem os valores dos impostos: ICMS e IPI)

2.1 Matérias-primas consumidas

2.2 Custo das mercadorias e serviços vendidos

2.3 Materiais, energia, serviços de terceiros e outros

2.4 Perda/recuperação de valores ativos

3 VALOR ADICIONADO BRUTO (1 – 2)

4 RETENÇÕES

4.1 Depreciação, amortização e exaustão

5 VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (3 – 4)

6 VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA

6.1 Resultado de equivalência patrimonial

6.2 Receitas financeiras

7 VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5 + 6)

8 DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO

8.1 Pessoal e encargos

8.2 Impostos, taxas e contribuições

8.3 Juros e aluguéis

8.4 Juros sobre o capital próprio e dividendos

8.5 Lucros retidos

9.3 PRIMEIRO EXEMPLO

Partindo dos fatos contábeis a seguir, do mês de Março, elaborar a DRE e DVA:

a) Venda de 5.000 unidades da mercadoria “A” pelo preço unitário de $ 20,00, a

prazo;

b) Baixa das Mercadorias Vendidas, ao preço médio ponderado de $ 12,50;


80

c) Pagamento dos salários relativos ao mês de Fevereiro, no valor de R$

27.500,00;

d) Apropriação dos salários relativos ao mês de Março, no valor de $ 30.000,00, a

ser pago no 3.º dia útil do mês de Abril;

e) Apropriação e pagamento do IPTU do mês de Março, no valor de $ 750,00;

f) Compra de Veículo no valor de $ 30.000,00.

Demonstração do Resultado


( − ) Deduções -


( − ) Custo das Mercadorias Vendidas (62.500)

Lucro Bruto 37.500


Pessoal e encargos (30.000)

Impostos, Taxas e Contribuições (750)



1 Receitas 100.000

1.1 Vendas de mercadorias 100.000

2 Insumos Adquiridos de Terceiros 62.500

2.1 Custo das mercadorias 62.500

2.2 Materiais, Serviços de Terceiros e outros -

3 Valor Adicionado Bruto (1 - 2) 37.500

4 Retenções -

4.1 Depreciação -

5 Valor Adicionado Líquido Produzido pela Entidade (3 – 4) 37.500

6 Valor Adicionado Recebido em Transferência -

6.1 Receitas Financeiras -

7 Valor Adicionado a Distribuir 37.500

8 Distribuição do Valor Adicionado 37.500

8.1 Pessoal e encargos 30.000

8.2 Impostos, Taxas e Contribuições 750

8.3 Juros -

8.4 Dividendos -

8.5 Lucros Retidos 6.750


81

O valor adicionado foi distribuído da seguinte forma:

Pessoal e Encargos: trata-se dos gastos com mão-de-obra própria, apropriada

no mês de Março-2006. Os salários pagos em Março-2006, relativos ao mês de

Fevereiro-2006, não são computados na DVA de Março-2006;

Impostos, Taxas e Contribuições: inclui o IPTU apropriado no mês de Março-

2006;

Lucros Retidos: como não houve distribuição de dividendos, o resultado líquido

do período foi registrado integralmente como lucro retido.

A DVA pode ser elaborada, partindo-se da DRE, desde que esta seja bem detalhada, o

que não é de praxe.

9.4 SEGUNDO EXEMPLO

Partindo dos fatos contábeis a seguir, do mês de Abril, elaborar a DRE e DVA:

a) Venda de 6.000 unidades da mercadoria “B” pelo preço unitário de $ 25,00, a

vista;

b) Baixa das Mercadorias Vendidas, ao preço médio ponderado de $ 14,00;

c) Recebimento de Duplicatas a Receber no valor de $ 100.000,00;

d) Pagamento dos salários relativos ao mês de Março, no valor de $ 30.000,00;

e) Apropriação dos salários relativos ao mês de Abril, no valor de $ 40.000,00, a

ser pago no 3.º dia útil do mês de Abril;

f) Apropriação e pagamento do IPTU do mês de Abril, no valor de $ 750,00;

g) Reconhecimento da depreciação do Veículo, no valor de $ 500,00;

h) Rendimentos de Aplicações Financeiras no valor de $ 1.000,00;

i) Apropriação de Juros sobre empréstimos bancários no valor de $ 1.500,00;

j) Apropriação e Pagamento de Dividendos no valor de R$ 10.000,00.


82

Demonstração do Resultado


( − ) Deduções -


( − ) Custo das Mercadorias Vendidas (84.000)

Lucro Bruto 66.000


Pessoal e encargos (40.000)

Impostos, Taxas e Contribuições (750)

Despesa de Depreciação (500)

( − ) Despesas Financeiras (500)

Juros de Financiamentos (1.500)


Rendimentos de Aplicações 1.000



1 Receitas 150.000

1.1 Vendas de mercadorias 150.000

2 Insumos Adquiridos de Terceiros 84.000

2.1 Custo das mercadorias 84.000

2.2 Materiais, Serviços de Terceiros e outros -

3 Valor Adicionado Bruto (1 - 2) 66.000

4 Retenções 500

4.1 Depreciação 500

5 Valor Adicionado Líquido Produzido pela Entidade (3 – 4) 65.500

6 Valor Adicionado Recebido em Transferência 1.000

6.1 Receitas Financeiras 1.000

7 Valor Adicionado a Distribuir 66.500

8 Distribuição do Valor Adicionado 66.500

8.1 Pessoal e encargos 40.000

8.2 Impostos, Taxas e Contribuições 750

8.3 Juros 1.500

8.4 Dividendos 10.000

8.5 Lucros Retidos 14.250


83

O valor adicionado foi distribuído da seguinte forma:

Pessoal e Encargos (Colaboradores): trata-se dos gastos com mão-de-obra

própria, apropriada no mês de Abril-2006. Os salários pagos em Abril-2006, rela-

tivos ao mês de Março-2006, não são computados na DVA de Abril-2006;

Impostos, Taxas e Contribuições (Governo): inclui o IPTU apropriado no mês

de Abril-2006;

Juros (Bancos): são os juros sobre empréstimos bancários;

Dividendos (Acionistas): constitui a remuneração dos proprietários sob a forma

de dividendos;

Lucros Retidos: trata-se da parcela do lucro que efetivamente ficou retida na

empresa, ou seja, é a diferença entre o lucro apurado no exercício e os dividen-

dos apropriados;

Capítulo 10 – Noções de Tributos Prof. Moreira

84

CAPÍTULO 10 NOÇÕES DE TRIBUTOS

10.1 TRIBUTOS

Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se pos-

sa exprimir, que não se constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada me-

diante atividade administrativa plenamente vinculada (art. 3.º do Código Tributário Na-

cional – CTN). Em outras palavras, tributo é a parcela que a sociedade entrega ao Es-

tado, em dinheiro, de forma obrigatória, para financiamento dos gastos públicos.

O art. 5º do Código Tributário Nacional e art. 145 da Constituição Federal reconhecem

três espécies tributárias (teoria tripartite): Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria.

10.1.1 Impostos

Tributos cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer

atividade estatal específica, relativa ao contribuinte (art. 16 do CTN). É pago sem que

haja a imediata contraprestação de um serviço estatal.

10.1.1.1 Impostos da União Compete à União instituir impostos sobre:

Importação de produtos estrangeiros (II);

Exportação, para o exterior, de produtos nacionais (IE);

Renda e proventos de qualquer natureza (IR);

Produtos industrializados (IPI);

Operações de crédito, câmbio e seguro ou sobre operações relativas a títulos ou

valores mobiliários (IOF);


85

Propriedade territorial rural (ITR);

Grandes fortunas (IGF13).

10.1.1.2 Impostos dos Estados Compete aos Estados instituir impostos sobre:

Transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens ou direitos (ITCMD);

Operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços

de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS);

Propriedade de veículos automotores (IPVA).

10.1.1.3 Impostos dos Municípios

Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

Propriedade predial e territorial urbana (IPTU);

Transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por

natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de ga-

rantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição (ITBI);

Serviços de qualquer natureza, não compreendidos no ICMS, e definidos em lei

complementar (ISSQN).

10.1.2 Taxas

Estão diretamente ligadas à prestação de um serviço específico e divisível pelo Estado

(art. 77 do CTN) ao contribuinte. São os tributos pagos pela imediata contraprestação

de um serviço estatal. Exemplos de Taxas:

Taxa de coleta de lixo;

Taxa de licenciamento anual de veículo;

Taxa de licenciamento para funcionamento e alvará municipal;

Taxa de fiscalização CVM;

Taxa de fiscalização de anúncios;

13 Este imposto apenas está previsto na Constituição Federal, portanto, é necessário ser instituído por meio de Lei Complementar para ser cobrado.


86

Taxa do registro do comércio (Juntas Comerciais);

Taxa de fiscalização de vigilância sanitária;

Taxa de fiscalização da aviação civil;

10.1.2.1 O Confronto Taxa × Tarifa

A taxa não se confunde com a tarifa. O traço marcante que deve diferenciar taxa de

tarifa está na inerência ou não da atividade à função do Estado. Se houver evidente

vinculação e nexo do serviço com o desempenho de função eminentemente estatal,

teremos a taxa. Se presenciarmos, por sua vez, uma desvinculação deste serviço com

a ação estatal, inexistindo óbice ao desempenho da atividade por particulares, vislum-

brar-se-á a tarifa. (SABBAG, 2008).

A tarifa é, portanto, o preço de venda do bem, exigido por empresas concessionárias e

permissionárias, como se vendedoras fossem. O pedágio, por exemplo, é considerado

um exemplo de tarifa e não de taxa.

10.1.3 Contribuições de Melhoria

Tributos cobrados em relação à valorização imobiliária decorrente de alguma obra pú-

blica (art. 81 do CTN). São exemplos de contribuições de melhoria:

Asfalto;

Calçamento;

Rede de água;

Rede de esgoto, etc.

A cobrança da contribuição de melhoria tem como “teto” o:

Limite individual: não é permitida a cobrança em montante superior ao da valo-

rização obtida;

Limite global: a arrecadação no pode exceder ao gasto realizado com a obra,

sob pena de enriquecimento injusto do Estado.


87

Exemplo:

Valor da obra: R$ 1.000.000,00

Valorização: R$ 10.000.000,00

Imóveis beneficiados: 10.000

Contribuição de melhoria por imóvel: R$ 100,00

10.1.4 Outras Espécies Tributárias

Além das três espécies mencionadas (impostos, taxas e contribuições de melhoria), a

doutrina14 e a jurisprudência15 entendem que há que se considerar como tributos os

Empréstimos Compulsórios e as Contribuições Parafiscais, totalizando cinco es-

pécies tributárias (teoria pentapartite).

10.1.4.1 Empréstimos Compulsórios

O empréstimo compulsório é tributo federal, de competência exclusiva da União (art.

148 da Constituição Federal). Podem ser cobradas nos casos de:

Calamidade pública;

Guerra externa ou sua iminência;

Investimento de caráter urgente e de relevante interesse nacional.

Vale lembrar que o empréstimo compulsório é uma modalidade de tributo “restituível”.

10.1.4.2 Contribuições Parafiscais ou Especiais

As contribuições estão previstas no art. 149 da Constituição Federal. São tributos des-

tinados ao financiamento de gastos específicos, sobrevindo no contexto de intervenção

do Estado no campo social e econômico. São exemplos de contribuições:

Contribuição sindical;

Contribuições-Anuidade (CRC, CRM, CREA, CRE etc.);

14 A Doutrina é uma forma expositiva e esclarecedora do direito feita pelo jurista a quem cabe o estudo aprofundado da ciência. 15 Jurisprudência é a coletânea das decisões proferidas pelos tribunais.


88

CIDE-Combustível;

Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE),

também chamado "Salário Educação";

Contribuição ao Serviço Social da Indústria (SESI);

Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial (SENAI);

Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Comercial (SENAC);

Contribuição ao Serviço Social do Comércio (SESC);

Contribuição ao Serviço Social dos Transportes (SEST);

Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado dos Transportes (SENAT);

Contribuição ao Serviço Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa (Sebrae);

Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL);

Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS);

Programa de Integração Social (PIS);

Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) etc.

10.2 SUJEITO ATIVO

É aquele que possui o poder coercitivo, sancionador, podendo legislar sobre tributos e

exigi-los. São também pessoas públicas que, embora não possam legislar sobre tribu-

tos, têm capacidade tributária que lhes permite fiscalizar e arrecadar tributos por dele-

gação. Exemplos de sujeitos ativos:

União;

Estados;

Município;

Distrito Federal;

Conselho Regional de Contabilidade (CRC);

Conselho Regional de Administração (CRA);

Conselho Regional de Economia (CORECON);

Conselho Regional de Medicina (CRM);

Conselho Regional de Engenharia, Arquitetura e Agronomia (CREA)


89

10.3 SUJEITO PASSIVO

É aquele que deve pagar o tributo, podendo ser o contribuinte ou o responsável. E-

xemplos:

Proprietário do bem imóvel (IPTU);

Adquirente do bem imóvel transmitido com onerosidade (ITBI);

Proprietário de veículo automotor (IPVA) etc.

10.4 IMUNIDADES

É a limitação ao poder de tributar prevista na Constituição Federal. A Constituição Fe-

deral de 1988 proíbe, de forma genérica aos entes políticos (União, Estados, Distrito

Federal e Municípios), instituir impostos sobre:

Patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros (Imunidade Recíproca): não

incidência de IPTU sobre prédio de propriedade da União; não incidência de IP-

VA sobre veículo de propriedade da Prefeitura etc.;

Templos de qualquer culto: não incidência de impostos aos templos religiosos,

independente da extensão da igreja ou do número de adeptos;

Partidos políticos, entidades sindicais de trabalhadores, instituições de

educação e entidades de assistência social, sem fins lucrativos: a imunida-

de destes entes tem por objetivo promover a liberdade política e de associação

sindical, além da difusão da educação, ensino e assistência social;

Livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão: a imunida-

de, neste caso, tem por objetivo promover a liberdade de expressão, difusão da

cultura e utilidade social. Até mesmo as revistas de pouco conteúdo intelectual,

como aquelas que contêm material pornográfico, gozam de imunidade de impos-

tos.

10.5 ELEMENTOS DO TRIBUTO

Para que o ente político possa realizar a cobrança de um determinado imposto, é ne-

cessária a ocorrência simultânea dos seguintes elementos:


90

Lei: é a norma jurídica que dispõe sobre o tributo;

Fato Gerador: é o fato ou situação que gera ou cria a obrigação tributária;

Base de Cálculo: é o valor que se toma como base para o cálculo do imposto

devido;

Alíquota: é o percentual que aplicado sobre a base de cálculo, resulta na quan-

tia que será recolhida aos cofres públicos.

10.6 PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS

A Constituição Federal de 1988 traz alguns princípios básicos que devem ser observa-

dos pelos entes tributantes (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) na institui-

ção de qualquer tributo:

Princípio da Legalidade: os tributos somente podem criados ou majorados por

lei;

Princípio da Igualdade ou Isonomia: não deve haver tratamento desigual a

contribuintes que se encontrem em situação equivalente;

Princípio da Irretroatividade: a lei tributária só vale em relação a fatos gerado-

res ocorridos depois do início da vigência da lei que os houver instituído ou au-

mentado;

Princípio da Anterioridade: os tributos não podem ser cobrados no mesmo e-

xercício em que foram instituídos ou aumentados (anterioridade anual), com ex-

ceção para o Imposto de Importação, Imposto de Exportação, IPI, IOF, Imposto

Extraordinário de Guerra, Empréstimo Compulsório, CIDE-Combustível e ICMS-

Combustível. Existe ainda a figura da anterioridade nonagesimal, que veda a

cobrança de tributos antes de decorridos 90 (noventa) dias da data em que hou-

ver sido publicada a lei que tenha instituído ou majorado o tributo, com exceção

apenas para o Imposto de Importação, Imposto de Exportação, Imposto de Ren-

da, IOF, Imposto Extraordinário de Guerra, Empréstimo Compulsório e altera-

ções na base de cálculo do IPTU e do IPVA. A tabela a seguir identifica o mo-

mento exato da exigência dos tributos ora mencionados:


91

Exceções à Anterioridade

Anual II IE IPI *** IOF IEG EC CIDE-

COMB ICMS-COMB

*** ***

Exceções à Anterioridade Nonagesimal

II IE *** IR IOF IEG EC *** ***

Fixação Base

Cálculo IPTU

Fixação Base

Cálculo IPVA

Quando deverá ser

pago o tribu-to?

Paga já, já

Paga já, já

90 dias após

aumento

1º de janeiro do ano

seguinte

Paga já, já

Paga já, já

Paga já, já

90 dias após

aumento

90 dias após

aumento


seguinte


seguinte

Capítulo 11 – ICMS Prof. Moreira

92

CAPÍTULO 11 ICMS

11.1 LEGISLAÇÃO BÁSICA

O Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações

de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) é

regulado pela seguinte legislação:

Art. 155, II e § 2.º, da Constituição Federal de 1988;

Lei Complementar n.º 87/96 (que complementa os dispositivos constitucionais e

traz regras gerais para a cobrança do ICMS, válida para todos os Estados;

Lei n.º 6.374/89 (instituidora do imposto no Estado de São Paulo); e

Decreto n.º 45.490/2000 (que aprovou o Regulamento do ICMS do Estado de

São Paulo – RICMS/SP).

Além das normas citadas, a legislação do Estado também é complementada por inú-

meros atos complementares que são baixados pela Secretaria da Fazenda do Estado

(Resoluções, Portarias, Comunicados etc.).

11.2 TRIBUTO INDIRETO

É aquele em que o valor do tributo está incluso no preço da mercadoria ou serviço ad-

quirido pelo consumidor final, sendo o comerciante mero repassador destes valores

aos cofres públicos. Os empresários que produziram e comercializaram são os contri-

buintes de direito, ou seja, responderão pelo pagamento desses tributos perante o Fis-

co. Entretanto, o contribuinte de fato é o consumidor, que arcou com todo o ônus tribu-

tário. Além do ICMS, outros exemplos de tributos indiretos são: ISS, COFINS, PASEP.


93

11.3 NÃO-CUMULATIVIDADE

Exemplifica-se a operacionalização da não-cumulatividade, demonstrando o ICMS de-

vido pelo vendedor em apenas 3 operações, considerando a alíquota de 18%:

Vendedor Comprador Valor da

Mercadoria Débito Crédito

ICMS a Recolher

A B 100.000,00 18.000,00 - 18.000,00

B C 200.000,00 36.000,00 18.000,00 18.000,00

C D 300.000,00 54.000,00 36.000,00 18.000,00

Totais 600.000,00 108.000,00 54.000,00 54.000,00 “A” vende mercadoria para “B”. Sendo a primeira operação, não há crédito anterior de

ICMS. Debita-se em 18.000 e recolhe-se esse valor.

“B” revende a mesma mercadoria para “C”. Debita-se pelo ICMS devido na saída e

credita-se pelo que foi pago quando comprou de “A”, ou seja, na entrada. Debita-se de

36.000 e credita-se de 18.000 pago na operação anterior. Recolhe-se o saldo devedor

de 18.000.

“C” revende a mesma mercadoria para “D”. Debita-se de 54.000 pela saída e credita-se

de 36.000 pago na operação anterior. Recolhe-se o saldo devedor de 18.000.

Note-se no exemplo que o valor recolhido de fato foi 18% sobre o valor agregado em

cada operação:

Venda Valor da

Mercadoria Valor

Agregado ICMS Pago

A vendeu por 100.000,00 100.000,00 18.000,00

B revendeu por 200.000,00 100.000,00 18.000,00

C revendeu por 300.000,00 100.000,00 18.000,00

Totais 600.000,00 300.000,00 54.000,00

Ou seja, cada um deles agregou 100.000 ao valor da operação anterior e pagou 18%

sobre esse valor agregado. Vê-se que sem a não-cumulatividade o total devido nas 3

operações do exemplo (600.000) à alíquota de 18% resultaria no recolhimento de ICMS

de 108.000 e não de 54.000 como se apurou, graças ao princípio da não-

cumulatividade.


94

11.4 ALÍQUOTAS DO ICMS

O ICMS é tributo de competência estadual o que faz com que cada Estado tenha sua

legislação e conseqüentemente os tratamentos específicos em seu território. Assim,

determinados procedimentos adotados em um Estado, podem não ser os mesmos que

o outro Estado adote. São quatro as alíquotas internas do ICMS do Estado de São

Paulo:

7% - arroz, feijão, charque, pão francês ou de sal, sal de cozinha, lingüiça, mor-

tadela etc.;

12% - serviços de transporte, gado em pé ou produto comestível resultante do

seu abate, em estado natural, resfriado ou congelado, farinha de trigo, pedra de

areia, óleo diesel, veículos automotores sujeitos ao regime da substituição tribu-

tária, fornecimento de alimentação etc.;

18% - é utilizada para as operações/prestações não sujeitas às demais alíquotas

(7%, 12% ou 2%); e

25% - serviços de comunicação, fumos, fogos de artifício, raquete de tênis, álco-

ol carburante, gasolina, querosene de aviação etc.

As alíquotas interestaduais do ICMS, que são fixadas por Resolução do Senado Fede-

ral, devem ser utilizadas nas operações que destinem mercadorias/serviços a contri-

buintes do ICMS localizados em outros Estados. São elas:

7% - nas operações/prestações que destinarem mercadorias/serviços a contribu-

intes localizados nos Estados das Regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste e no

Estado do Espírito Santo;

12% - nas operações/prestações que destinarem mercadorias/serviços a contri-

buintes localizados nos Estados das Regiões Sul e Sudeste, exceto no Estado

do Espírito Santo. Nas operações interestaduais destinadas a contribuintes do

ICMS localizados em território paulista, a alíquota do ICMS será sempre de 12%.

4% - nas prestações interestaduais de transporte aéreo de passageiro, carga e

mala postal, em que o destinatário do serviço seja contribuinte do ICMS.

Nas operações interestaduais destinadas a não-contribuintes do ICMS, deve ser utili-

zada a alíquota interna da mercadoria no Estado remetente.


95

11.5 CAMPO DE INCIDÊNCIA

A sua incidência abrange:

Operações relativas à circulação de mercadorias;

Prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal;

Serviços de comunicação;

Energia elétrica.

11.6 FATO GERADOR

Ocorre o fato gerador do ICMS:

Na saída de mercadoria de estabelecimento do contribuinte;

No início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal,

por qualquer via;

Na prestação de serviços de comunicação feita por qualquer meio;

No desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior.

11.7 BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo do ICMS será o valor das mercadorias, incluindo-se:

O seguro, juros e demais importâncias pagas ou recebidas;

O frete;

O valor do IPI quando as mercadorias não forem destinadas a comercialização

ou industrialização pelo destinatário.

11.8 CÁLCULO DO ICMS “POR DENTRO”

Devemos observar uma importante particularidade do ICMS no que diz respeito à for-

mação de sua base. O ICMS é um tributo que compõe sua própria base de cálculo (por

dentro). Vejamos uma demonstração de uma operação ocorrida sob um percentual de

18%:


96

Valor antes do cálculo do ICMS: R$ 82,00

Dividir pelo índice de: 0,82 (100% − 18%)

Valor da base com ICMS incluso: R$ 100,00

Valor do ICMS: R$ 100,00 – R$ 82,00 = R$ 18,00

O cálculo por dentro favorece o fisco, já que a alíquota real, neste caso, seria de

21,95% (R$ 18,00 ÷ R$ 82,00) e não 18%.

11.9 APURAÇÃO E VENCIMENTO A apuração do ICMS, via de regra, será mensal e periódica. O vencimento do ICMS

será conhecido de acordo com o CNAE (Código Nacional de Atividade Econômica) que

é obtido no ato da Inscrição Estadual. Exemplo:

11.10 CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS São os créditos decorrentes de entradas de mercadorias no estabelecimento (insumos

ou produtos acabados). A legislação permite que o contribuinte se credite do imposto

pago, desde que a saída subseqüente das mercadorias sejam sujeitas ao pagamento

do imposto.

11.11 CONTABILIZAÇÃO DO ICMS Para elaboração do exemplo, consideremos uma compra a prazo de mercadorias para

revenda cujos dados constantes da nota fiscal (meramente ilustrativos) sejam os se-

guintes:

Valor da mercadoria (com ICMS incluso): R$ 10.000,00

Valor do ICMS (R$ 10.000,00 × 18%): R$ 1.800,00

A contabilização dessa compra poderia ser efetuada:

D – Estoque Mercadorias 8.200

D – ICMS a Recuperar 1.800

C – Fornecedores 10.000


97

Como se verifica, separamos o valor da mercadoria em duas contas: o valor do ICMS

que sobre ela incidiu (R$ 1.800,00, embutido no preço) foi registrado em conta especí-

fica do Ativo Circulante (ICMS a Recuperar), que representa um direito para a empresa.

A diferença entre o valor total da mercadoria e o ICMS (R$ 8.200) foi, então, registrado

a título de Estoque (Estoque Mercadorias). A crédito (Fornecedores) registramos o va-

lor total a pagar (R$ 10.000,00). Isso significa que contabilizamos a mercadoria por seu

valor líquido do ICMS, uma vez que esse imposto é recuperável, pois será compensado

com aquele que tivermos que pagar pelas vendas que fizermos. Em outras palavras: ao

comprarmos mercadoria para revenda, estamos “comprando”, também, ICMS compen-

sável. Portanto, o preço é parte mercadoria, parte ICMS a recuperar.

Os razonetes relativos ao lançamento de compra teriam a seguinte configuração:

Mercadorias para Revenda (AC)

Fornecedores (PC)

8.200 10.000

ICMS a Recuperar (AC)

1.800

Consideramos agora, uma venda a prazo de mercadorias cujos dados constantes da

Nota Fiscal sejam os seguintes:

Valor da Mercadoria (com ICMS incluso): R$ 15.000,00

Valor do ICMS (R$ 15.000,00 × 18%): R$ 2.700,00 A contabilização da venda poderia ser assim efetuada:

D – Duplicatas a Receber 15.000

C – Receita de Vendas 15.000

O registro do ICMS incidente na venda seria feito como segue:


98

D – ICMS (DRE) 2.700

C – ICMS a Recolher 2.700

A conta ICMS, que representa a despesa com esse tributo originada pela venda da

mercadoria, classifica-se como uma “Dedução da Receita Bruta”.

Vejamos os razonetes referentes aos lançamentos acima:

Duplicatas a Receber (AC) Receita de Vendas (DRE)

15.000 15.000

ICMS (DRE) ICMS a Recolher (PC)

2.700 2.700

O próximo passo é apurar o saldo do ICMS, transferindo o débito ou o crédito para

a conta que apresentar saldo maior, apurando-se dessa forma, o ICMS a recuperar

ou a ser pago.

D – ICMS a Recolher 1.800

C – ICMS a Recuperar 1.800

Vejamos os razonetes referentes ao lançamento acima:


ICMS a Recolher (PC)

1.800 1.800 1.800 2.700 900

No exemplo acima, como o valor do imposto a recuperar era inferior ao valor do impos-

to a recolher, o lançamento registrou a transferência da conta ICMS a Recuperar para a


99

conta ICMS a recolher. Como o saldo da conta ICMS a recolher é credor, isso significa

que a empresa terá de recolher essa importância para o governo do Estado.

Note que, se o valor do ICMS apurado na compra superar o valor do ICMS apurado na

venda, o lançamento registrará a transferência da conta de ICMS a Recolher para a

conta de ICMS a recuperar, cujo saldo será recuperável no(s) período(s) de apuração

seguinte(s).

11.12 GUIA DE ARRECADAÇÃO

Capítulo 12 – IPI Prof. Moreira

100

CAPÍTULO 12 IPI

12.1 LEGISLAÇÃO BÁSICA O Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) é disciplinado basicamente pelas se-

guintes legislações:

Art. 153, IV e § 3.º, da Constituição Federal de 1988;

Lei n.º 4.502/64; e

Decreto n.º 4.544/02, que aprovou o Regulamento do IPI (RIPI).

Existem outras normas esparsas que regulam o imposto (Leis, Decretos, Portarias, Ins-

truções Normativas etc.).

12.2 CAMPO DE INCIDÊNCIA

O campo de incidência delimita o alcance da cobrança do imposto. Abrange todos os

produtos industrializados, salvo os que estiverem indicados na Tabela de Incidência do

IPI (TIPI) como não-tributados (“NT”).

12.3 FATO GERADOR

O fato gerador ocorre na saída de produto de estabelecimento industrial ou equiparado

a industrial.

12.4 ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL

Estabelecimento industrial é aquele que realiza quaisquer operações de industrializa-

ção que resulte produto tributado, ainda que de alíquota zero ou isento.


101

12.5 INDUSTRIALIZAÇÃO

Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funciona-

mento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para

consumo, sendo irrelevante o processo utilizado para obtenção do produto e a localiza-

ção e condições das instalações ou equipamentos empregados (art. 4.º do RIPI). A in-

dustrialização é dividida em 5 modalidades:

Transformação: é a operação que, exercida sobre a matéria-prima ou produto

intermediário, importe na obtenção de espécie nova. Exemplo: transformação da

madeira serrada, de outras matérias-primas (tecido, espuma, molas) e de outros

produtos intermediários (arames, pregos, colas), em um produto novo (a poltro-

na estofada);

Beneficiamento: é a operação que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de

qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a apa-

rência do produto. Exemplos: envernizamento de móveis, com colocação de fri-

sos e puxadores; mudança no veículo de cabine simples para cabine dupla;

Montagem: é a operação que consiste na reunião de produtos, peças ou partes

e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma. Exemplo: montagem

de veículos, em que praticamente todos os componentes são fabricados por ou-

tras empresas e, depois, reunidos, sistematizados e montados pela montadora

de veículos;

Acondicionamento ou reacondicionamento: é a operação que importa em al-

terar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em

substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas

ao transporte da mercadoria. Exemplo: estojo de produtos de higiene pessoal,

composto por um sabonete, um perfume e um talco. Esses três produtos são co-

locados em um estojo, cuja finalidade de embalagem não se atrela ao próprio

transporte, e sim à necessidade de criar um visual convidativo, diferenciado, ao

ímpeto do consumidor;

Renovação ou recondicionamento: é a operação que, exercida sobre produto

usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou

restaure o produto para utilização. Exemplos: recondicionamento de baterias, de

amortecedores.


102

12.6 EXCLUSÃO DO CONCEITO DE INDUSTRIALIZAÇÃO

Entre as exclusões (portanto, a sua realização não é considerada industrialização), ci-

tamos algumas;

O preparo de produtos alimentares, na residência do preparador ou em res-

taurantes, bares, sorveterias, confeitarias, padarias, quitandas e semelhantes,

desde que os produtos se destinem a venda direta a consumidor e em cozinhas

industriais, quando destinados a venda direta a corporações, empresas e outras

entidades, para consumo de seus funcionários, empregados ou dirigentes;

O preparo de refrigerantes, à base de extrato concentrado, por máquinas, au-

tomáticos ou não, em restaurantes, bares e estabelecimentos similares, para

venda direta a consumidor;

A confecção de vestuário, por encomenda direta do consumidor ou usuário,

em oficina ou na residência do confeccionador;

A manipulação em farmácia, para venda direta a consumidor, de medicamen-

tos mediante receita médica;

A moagem de café torrado, realizada por comerciante varejista como atividade

acessória;

O reparo de produtos com defeito de fabricação, inclusive mediante substitu-

ição de partes e peças, quando a operação for executada gratuitamente, em vir-

tude de garantia dada pelo fabricante;

A mistura de tintas entre si, ou com concentrados de pigmentos, sob enco-

menda do consumidor ou usuário, realizada em estabelecimento varejista, efe-

tuada em máquina automática ou manual;

A confecção de produto de artesanato.

12.7 BASE DE CÁLCULO Na saída de mercadoria do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, a ba-

se de cálculo do IPI (valor que se toma como base para o cálculo do imposto devido)

será o valor total da operação de que decorrer a saída, compreendendo o preço do

produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas pelo

contribuinte ao comprador ou destinatário.


103

Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimen-

tos concedidos a qualquer título.

12.8 ALÍQUOTAS DO IPI

O IPI deve ser seletivo em função da essencialidade do produto. As alíquotas variam

deste NT (não-tributado) até 330% (no caso de cigarros).

As alíquotas do IPI estão relacionadas na Tabela de Incidência do IPI (TIPI), aprovada

pelo Decreto n.º 6.060/2006.

12.9 NÃO CUMULATIVIDADE

O IPI, por disposição constitucional, é um imposto não-cumulativo, isto é, a legislação

permite que seja compensado o que for devido em cada operação com o montante co-

brado nas operações anteriores (art. 153, § 3.º, II, da Constituição Federal).

A não-cumulatividade efetiva-se pelo sistema de crédito atribuído ao contribuinte relati-

vo aos produtos entrados no estabelecimento, para ser abatido do que for devido pelos

produtos saídos.

Os créditos básicos são os decorrentes de entradas de insumos no estabelecimento

industrial (matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem), ou de

produtos acabados, no caso de estabelecimentos equiparados a industrial. A legislação

permite o crédito do IPI nas entradas de insumos adquiridos para emprego na industria-

lização de produtos cuja saída do estabelecimento industrial sejam tributadas, isentas,

sujeitas a alíquota 0% ou imunes.

12.10 APURAÇÃO E PRAZO DE RECOLHIMENTO

A partir de 01/05/2009, o período de apuração do Imposto sobre Produtos Industrializa-

dos (IPI), incidente na saída dos produtos dos estabelecimentos industriais ou equipa-

rados a industrial, passa a ser mensal, conforme Lei 11.933/2009, que revogou o § 1º

do art. 1 da Lei 8.850/1994.


104

Os prazos de recolhimento do IPI, a partir de 01/05/2009, são:

Até o 25º (vigésimo quinto) dia do mês subseqüente ao mês de ocorrência dos

fatos geradores, para os produtos em geral;

Para os produtos classificados no código 2402.20.00 (cigarros contendo tabaco),

da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), até o 10º (décimo) dia do mês

subseqüente ao mês de ocorrência dos fatos geradores.

Se o dia do vencimento não for dia útil, considerar-se-á antecipado o prazo para o pri-

meiro dia útil que o anteceder.

O recolhimento do IPI deverá ser feito por meio do Documento de Arrecadação de Re-

ceitas Federais (DARF). Se o valor a recolher for inferior a R$ 10,00, este deverá ser

somado ao valor do débito do IPI apurado no período subseqüente, pois é vedado o

recolhimento de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Fe-

deral cujo valor total seja inferior a este valor.

12.11 CONTABILIZAÇÃO DO IPI Partindo do pressuposto de que a empresa tenha atividade industrial, vamos agora e-

xaminar a contabilização da compra a vista (paga por meio de cheque) de uma maté-


105

ria-prima, ou seja, de um material que será utilizado para a fabricação de um produto.

Tomemos os seguintes dados, que constariam da nota fiscal de compra:

Valor da matéria-prima: R$ 10.000,00

Valor do IPI (R$ 10.000,00 x 10%) R$ 1.000,00

Valor do ICMS (R$ 10.000,00 x 18%) R$ 1.800,00

Valor total da nota R$ 11.000,00

O valor total da nota corresponde ao valor da matéria-prima mais o valor do IPI, uma

vez que o ICMS já está incluso no preço da mercadoria.

A contabilização dessa compra seria:

D – Estoque de Matéria-prima 8.200,00

D − ICMS a Recuperar 1.800,00

D – IPI a Recuperar 1.000,00

C – Bancos Conta Movimento 11.000,00

Os razonetes relativos ao lançamento anterior teriam a seguinte configuração:

Estoque de Matéria-prima

(AC) Bancos conta Movimento

(AC) 8.200 11.000


1.800

IPI a Recuperar (AC)

1.000

Importa ressaltar que quando a aquisição não for de matéria-prima, mas sim de merca-

doria para revenda em que haja incidência do IPI (cobrada pela indústria fornecedora


106

na nota fiscal), o valor do IPI não será tratado como “imposto recuperável”, e sim con-

siderado como integrante do custo da mercadoria.

Consideremos agora a contabilização de venda de um produto, com incidência de IPI.

Tomemos os seguintes dados que constariam da nota fiscal de venda:

Valor dos produtos (com ICMS incluso): R$ 20.000,00

Valor do IPI (R$ 20.000,00 x 10%): R$ 2.000,00

Valor do ICMS (R$ 20.000,00 x 18%): R$ 3.600,00

Valor total da nota: R$ 22.000,00

A contabilização da venda e do IPI incidente seria assim efetuada:

D – Caixa 22.000,00

C − Receita Venda de Produtos 20.000,00

C – IPI a Recolher 2.000,00

O registro do ICMS incidente na venda seria feito como segue:

D – ICMS 3.600,00

C – ICMS a Recolher 3.600,00 Examinemos os razonetes:

Caixa (AC) Receita Venda de Produtos

(DRE) 22.000 20.000

IPI a Recolher (PC)

2.000

ICMS (DRE) ICMS a Recolher (PC)

3.600 3.600

Importante: Vimos que, diferentemente do ICMS, o IPI não é contabilizado como des-

pesa. Contabilmente, o IPI poderia ter tratamento de dedução da receita bruta, a e-


107

xemplo do ICMS. Mas, para efeito da legislação do Imposto de Renda, a empresa in-

dustrial (ou a ele equiparada) funciona apenas como arrecadadora do IPI incluído no

valor total da Nota Fiscal. Isso significa que esse imposto não integra o preço de venda

do produto, e, conseqüentemente, nem a Receita Bruta de Vendas, e, por isso, não é

registrado como despesa, mas diretamente na conta de IPI a Recolher.

O próximo passo é apurar o saldo do ICMS e IPI, transferindo o débito ou o crédito pa-

ra a conta que apresentar saldo maior, apurando-se dessa forma, o ICMS ou IPI a re-

cuperar ou a ser pago.

D − ICMS a Recolher 1.800,00

C – ICMS a Recuperar 1.800,00

D − IPI a Recolher 1.000,00

C – IPI a Recuperar 1.000,00 Nos razonetes:


ICMS a Recolher (PC)

1.800 1.800 1.800 3.600 1.800

IPI a Recuperar (AC)

IPI a Recolher (PC)

1.000 1.000 1.000 2.000 1.000

Se os valores do ICMS e IPI apurados nas compras superarem os valores do ICMS e

do IPI apurados nas vendas, os lançamentos registrarão as transferências das contas

de ICMS e IPI a Recolher para as contas de ICMS e IPI a Recuperar, cujo saldo será

recuperável no(s) período(s) de apuração seguinte(s).

Capítulo 13 – SIMPLES Prof. Moreira

108

CAPÍTULO 13 SIMPLES

13.1 INTRODUÇÃO

O Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pe-

las Microempresas e Empresas de Pequeno Porte é regido pela Lei Complementar nº

123/06 alterada pela Lei Complementar nº 128/08. O Simples não é um novo tributo,

mas apenas uma forma simplificada, facultativa e favorecida de pagamento de tributos

e contribuições das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, estabelecido em

cumprimento ao que determina o disposto no art. 179 da Constituição Federal de 1988:

a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios devem dispensar às microem-

presas e às empresas de pequeno porte, “tratamento jurídico diferenciado, visando a

incentivá-las pela simplificação de suas obrigações administrativas, tributárias, previ-

denciárias e creditícias, ou pela eliminação ou redução destas por meio de lei”.

Este sistema é conhecido como Simples Nacional e consiste no recolhimento de um

único valor mensal que engloba praticamente todos os tributos federais devidos pelas

empresas em geral, incluindo o ICMS estadual e o ISS municipal.

A lógica desse benefício é bastante clara: facilitar a constituição e o funcionamento da

microempresa e da empresa de pequeno porte, de modo que assegure o fortalecimen-

to de sua participação no processo de desenvolvimento econômico e social do País.

13.2 EMPRESAS QUE PODEM OPTAR PELO SIMPLES Podem optar pelo Simples, como:

a) Microempresa (ME): o empresário (antiga “firma individual”) ou pessoa jurídica

com receita bruta anual igual ou inferior a R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta

mil reais) ou, no caso de início das atividades, ao limite proporcional correspon-


109

dente ao resultado da multiplicação de R$ 20.000,00 pelo número de meses de

atividades no ano, consideradas as frações de meses.

b) Empresa de Pequeno Porte (EPP): o empresário (antiga “firma individual”) ou

pessoa jurídica com receita bruta anual superior a R$ 240.000,00 (duzentos e

quarenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 2.400.000,00 (dois milhões e quatro-

centos mil reais) ou, no caso de início das atividades, ao limite proporcional cor-

respondente ao resultado da multiplicação de R$ 200.000,00 pelo número de

meses de atividade no ano, consideradas as frações de meses.

A microempresa adotará, em seguida ao seu nome, a expressão “microempresa” ou,

abreviadamente, “ME”; a empresa de pequeno porte adotará a expressão “empresa de

pequeno porte” ou, abreviadamente, “EPP”.

13.3 EXCLUSÃO E MODIFICAÇÃO DE ENQUADRAMENTO

Sobre a modificação do enquadramento ou a exclusão do regime da LC nº 123/06, te-

mos que:

a) Observada a proporcionalização indicada no tópico anterior, no caso de início de

atividades, a microempresa que, no ano-calendário, exceder o limite de receita

bruta anual de ME (letra “a” do item 11.2) passa, no ano-calendário seguinte, à

condição de empresa de pequeno porte;

b) Também observada a proporcionalização referida no tópico anterior, no caso de

início de atividades, a empresa de pequeno porte que, no ano-calendário, não

ultrapassar o limite de receita bruta anual previsto para a microempresa passa,

no ano-calendário seguinte, à condição de microempresa;

c) A empresa de pequeno porte que, no ano-calendário, exceder o limite de receita

bruta anual previsto para EPP fica excluída, no ano-calendário seguinte, do re-

gime diferenciado e favorecido previsto na LC nº 123/06 para todos os efeitos

legais;

d) A microempresa e a empresa de pequeno porte que no decurso do ano-

calendário de início de atividade ultrapassarem o limite de R$ 200.000,00 (du-

zentos mil reais) multiplicados pelo número de meses de funcionamento nesse


110

período estarão excluídas do regime da LC nº 123/06, com efeitos retroativos ao

início de suas atividades, exceto se o excesso não for superior a 20% (vinte por

cento) dos respectivos limites. Nesse caso, os efeitos da exclusão dar-se-ão no

ano-calendário subseqüente.

13.4 DEFINIÇÃO DE RECEITA BRUTA Para efeito de aferição de limites, considera-se receita bruta o produto da venda de

bens e serviços nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o

resultado nas operações em conta alheia.

Não devem ser incluídos, na receita bruta, as vendas canceladas e os descontos in-

condicionais concedidos.

13.5 TRIBUTOS UNIFICADOS PELO SIMPLES

O Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de ar-

recadação, dos seguintes tributos devidos por microempresas e empresas de pequeno

porte:

a) Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ);

b) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), exceto incidente na importação de

bens e serviços;

c) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL);

d) Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS), exceto inci-

dente na importação de bens e serviços;

e) Contribuição para o PIS/PASEP, exceto incidente na importação de bens e ser-

viços;

f) Contribuição para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurídica, de que trata

o artigo da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, exceto no caso das pessoas ju-

rídicas que se dediquem às atividades de prestação de serviços previstas nos

incisos XIII e XV a XXVIII do § 1º e no § 2º do art. 17 e no inciso VI do § 5º do

art. 18 da Lei Complementar nº 123/06;


111

g) Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Pres-

tações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunica-

ção (ICMS);

h) Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS).

13.6 TRIBUTOS NÃO ABRANGIDOS PELO SIMPLES O recolhimento do Simples Nacional não exclui a incidência dos seguintes tributos, de-

vidos na qualidade de contribuinte ou responsável, em relação aos quais será observa-

da a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas:

a) Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos e

Valores Mobiliários (IOF);

b) Imposto sobre a Importação de Produtos Estrangeiros (II);

c) Imposto sobre a Exportação, para o exterior, de Produtos Nacionais ou Naciona-

lizados (IE);

d) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (IPTR);

e) Imposto de Renda, relativo aos rendimentos ou ganhos líquidos auferidos em a-

plicações de renda fixa ou variável;

f) Imposto de Renda relativo aos ganhos de capital auferidos na alienação de bens

do ativo permanente;

g) Contribuição Provisória sobre Movimentação ou Transmissão de Valores e de

Créditos e Direitos de Natureza Financeira (CPMF);

h) Contribuição para o Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS);

i) Contribuição para manutenção da Seguridade Social, relativa ao trabalhador;

j) Contribuição para a Seguridade Social, relativa à pessoa do empresário, na qua-

lidade de contribuinte individual;

k) Imposto de Renda relativo aos pagamentos ou créditos efetuados pela pessoa

jurídica a pessoas físicas;

l) Contribuição para o PIS/PASEP, Cofins e IPI incidentes na importação de bens e

serviços;

m) ICMS devido:

i. Nas operações ou prestações sujeitas ao regime de substituição tributária;


112

ii. Por terceiro, a que o contribuinte se ache obrigado, por força da legislação

estadual ou distrital vigente;

iii. Na entrada, no território do Estado ou do Distrito Federal, de petróleo, in-

clusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados,

bem como energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou

industrialização;

iv. Por ocasião do desembaraço aduaneiro;

v. Na aquisição ou manutenção em estoque de mercadoria desacobertada

de documento fiscal;

vi. Nas operações com mercadorias sujeitas ao regime de antecipação do

recolhimento do imposto, bem como do valor relativo à diferença entre a

alíquota interna e a interestadual, nas aquisições em outros Estados e

Distrito Federal, nos termos da legislação estadual ou distrital;

n) ISS devido:

i. Em relação aos serviços sujeitos à substituição tributária ou retenção na

fonte;

ii. Na importação de serviços.

o) Demais tributos de competência da União, dos Estados, do Distrito Federal ou

dos Municípios, não relacionados nos incisos anteriores.

13.7 FORMALIZAÇÃO DA OPÇÃO PELO SIMPLES A opção pelo Simples Nacional dar-se-á por meio da Internet, sendo irretratável para

todo o ano calendário.

No momento da opção, o contribuinte deverá prestar declaração quanto ao não-

enquadramento nas vedações estabelecidas na lei.

Como regra, a opção deve ser realizada no mês de janeiro (até o último dia útil), produ-

zindo efeitos a partir do primeiro dia do ano-calendário da opção. Isso significa dizer

que a opção feita até 31/01/2008 produz efeitos já a partir de 01/01/2008.

No caso de início de atividade no ano-calendário da opção, a ME ou EPP, após efetuar

a inscrição no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), bem como obter sua ins-

crição estadual e municipal, caso exigíveis, terá o prazo de até 10 (dez) dias corridos,


113

contados do último deferimento de inscrição, para efetuar a opção pelo Simples Nacio-

nal. A Resolução CGSN nº 41 altera, a partir de 01/01/2009, os prazos de opção para

as empresas em início de atividade – de 10 para 30 dias após o deferimento da última

inscrição (no Estado ou no Município).

13.8 QUEM ESTÁ IMPEDIDO DE OPTAR PELO SIMPLES

Não podem optar pelo Simples Nacional a pessoa jurídica:

a) na condição de microempresa ou empresa de pequeno porte, que tenha auferi-

do, no ano-calendário imediatamente anterior, receita bruta superior a R$

2.400.000,00 (dois milhões e quatrocentos mil reais);

b) de cujo capital participe outra pessoa jurídica;

c) que seja filial, sucursal, agência ou representação, no País, de pessoa jurídica

com sede no exterior;

d) de cujo capital participe pessoa física que seja inscrita como empresário ou seja

sócia de outra empresa que receba tratamento jurídico diferenciado nos termos

da Lei Complementar nº 123/06, desde que a receita bruta global ultrapasse o

limite de R$ 2.400.000,00, no ano-calendário imediatamente anterior;

e) cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica

com fins lucrativos, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de R$

2.400.000,00, no ano-calendário imediatamente anterior;

f) constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;

g) que participe do capital de outra pessoa jurídica;

h) que exerça atividade de banco comercial, de investimentos e de desenvolvimen-

to, de caixa econômica, de sociedade de crédito, financiamento e investimento

ou de crédito imobiliário, de corretora ou de distribuidora de títulos, valores mobi-

liários e câmbio, de empresa de arrendamento mercantil, de seguros privados e

de capitalização ou de previdência complementar;

i) resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de desmembra-

mento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos 5 (cinco) anos-

calendário anteriores;

j) constituída sob a forma de sociedades por ações;


114

k) que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de serviços de asses-

soria creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a

pagar e a receber, gerenciamento de ativos (asset management), compras de di-

reitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de

serviços (factoring);

l) que tenha sócio domiciliado no exterior;

m) que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), ou com as

Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade não esteja

suspensa;

n) que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros;

o) que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia

elétrica;

p) que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis e bicicletas;

q) que exerça atividade de importação de combustíveis;

r) que exerça atividade de produção ou venda no atacado de bebidas alcoólicas,

bebidas tributadas pelo IPI com alíquota específica, cigarros, cigarrilhas, charu-

tos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pólvoras, explosivos e deto-

nantes;

s) que tenha por finalidade a prestação de serviços decorrentes do exercício de ati-

vidade intelectual, de natureza técnica, científica, desportiva, artística ou cultural,

que constitua profissão regulamentada ou não, bem como a que preste serviços

de instrutor, de corretor, de despachante ou de qualquer tipo de intermediação

de negócios;

t) que realize cessão ou locação de mão-de-obra;

u) que realize atividade de consultoria;

v) que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis.

13.9 ATIVIDADES EXPRESSAMENTE ADMITIDAS A vedação de ingresso no Simples Nacional não se aplica às pessoas jurídicas que se

dediquem exclusivamente às atividades seguintes ou as exerçam em conjunto com

outras atividades que não tenham sido objeto de vedação:

a) creche, pré-escola, estabelecimento de ensino fundamental e médio;

b) agência terceirizada de correios;


115

c) agência de viagem e turismo;

d) centro de formação de condutores de veículos automotores de transporte terres-

tres de passageiros e de carga;

e) agência lotérica;

f) serviços de manutenção e reparação de automóveis, caminhões, ônibus, outros

veículos pesados;

g) serviços de instalação, manutenção e reparação de acessórios para veículos au-

tomotores;

h) serviços de manutenção e reparação de motocicletas, motonetas e bicicletas;

i) serviços de instalação, manutenção e reparação de máquinas de escritório e de

informática;

j) serviços de reparos hidráulicos, elétricos, pintura e carpintaria em residências ou

estabelecimentos civis ou empresariais, bem como manutenção e reparação de

aparelhos eletrodomésticos;

k) serviços de instalação e manutenção de aparelhos e sistemas de ar-

condicionado, refrigeração, ventilação, aquecimento e tratamento de ar em am-

bientes controlados;

l) veículos de comunicação, de radiodifusão sonora e de sons e imagens, e mídia

externa;

m) construção de imóveis e obras de engenharia em geral, inclusive sob a forma de

subempreitada;

n) transporte municipal de passageiros;

o) empresas montadores de estandes para feiras;

p) escolas livres, de línguas estrangeiras, artes, cursos técnicos e gerenciais;

q) produção cultural e artística;

r) produção cinematográfica e de artes cênicas;

s) cumulativamente administração e locação de imóveis de terceiros;

t) academias de dança, de capoeira, de ioga e de artes marciais;

u) academias de atividades físicas, desportivas, de natação e escolas de esportes;

v) elaboração de programas de computadores, inclusive jogos eletrônicos, desde

que desenvolvidos em estabelecimento do optante;

w) licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação;

x) planejamento, confecção, manutenção e atualização de páginas eletrônicas,

desde que realizados em estabelecimento do optante;


116

y) escritórios de serviços contábeis;

z) serviço de vigilância, limpeza ou conservação;

Também poderá optar pelo Simples Nacional a microempresa ou empresa de pequeno

porte que se dedique à prestação de outros serviços que não tenham sido objeto de

vedação.

13.10 PRINCIPAIS BENEFÍCIOS DA ADESÃO AO SIMPLES

A pessoa jurídica que optar por se inscrever no Simples Nacional terá os seguintes be-

nefícios, entre outros:

Tributação com alíquotas mais favorecidas e progressivas, de acordo com a re-

ceita bruta auferida;

Recolhimento unificado e centralizado de impostos e contribuições federais, com

a utilização de um único documento de arrecadação – DAS (Documento de Ar-

recadação do Simples Nacional), no qual estão incluídos os impostos estaduais

e municipais;

Cálculo simplificado do valor a ser recolhido, apurado com base na aplicação de

alíquotas unificadas e progressivas, fixadas em lei, incidentes sobre uma única

base, a receita bruta mensal;

Possibilidade de adoção do livro caixa no qual serão escrituradas toda a movi-

mentação financeira e bancária;

13.11 CÁLCULO DO SIMPLES 13.11.1 Base de Cálculo

As ME e as EPP poderão utilizar a receita bruta total recebida (regime de caixa), so-

mente a partir de 1º/01/2009, na forma regulamentada pela Resolução CGSN nº 38, de

1º de setembro de 2008, sendo essa opção irretratável para todo o ano-calendário. O

ato normativo traz as condições para sua adoção, quais sejam:

a) o regime de competência continuará a ser utilizado para fins de limites e sublimi-

tes de receita bruta para enquadramento nas faixas de alíquota;


117

b) o regime de caixa será utilizado para efeito de base de cálculo na apuração dos

valores devidos;

c) caso opte por quitar os tributos com base nos valores recebidos (regime de cai-

xa), a ME ou a EPP deverá manter registro dos valores não recebidos, em for-

mato a ser definido pelo Comitê Gestor.

Até 31/12/2008, as ME e as EPP, obrigatoriamente, sujeitam-se tão-somente ao regime

de competência.

13.11.2 Alíquotas

Para os fins de determinação do valor devido, considera-se alíquota o somatório dos

percentuais dos tributos englobados no Simples Nacional, conforme as tabelas a se-

guir:


118

Tabela I - Comércio

Receita Bruta Total em 12 meses (em R$)

Alíquota IRPJ CSLL COFINS Pis/

Pasep INSS ICMS

Até 120.000,00 4,00% 0,00% 0,21% 0,74% 0,00% 1,80% 1,25%

De 120.000,01 a 240.000,00 5,47% 0,00% 0,36% 1,08% 0,00% 2,17% 1,86%

De 240.000,01 a 360.000,00 6,84% 0,31% 0,31% 0,95% 0,23% 2,71% 2,33%

De 360.000,01 a 480.000,00 7,54% 0,35% 0,35% 1,04% 0,25% 2,99% 2,56%

De 480.000,01 a 600.000,00 7,60% 0,35% 0,35% 1,05% 0,25% 3,02% 2,58%

De 600.000,01 a 720.000,00 8,28% 0,38% 0,38% 1,15% 0,27% 3,28% 2,82%

De 720.000,01 a 840.000,00 8,36% 0,39% 0,39% 1,16% 0,28% 3,30% 2,84%

De 840.000,01 a 960.000,00 8,45% 0,39% 0,39% 1,17% 0,28% 3,35% 2,87%

De 960.000,01 a 1.080.000,00 9,03% 0,42% 0,42% 1,25% 0,30% 3,57% 3,07%

De 1.080.000,01 a 1.200.000,00 9,12% 0,43% 0,43% 1,26% 0,30% 3,60% 3,10%

De 1.200.000,01 a 1.320.000,00 9,95% 0,46% 0,46% 1,38% 0,33% 3,94% 3,38%

De 1.320.000,01 a 1.440.000,00 10,04% 0,46% 0,46% 1,39% 0,33% 3,99% 3,41%

De 1.440.000,01 a 1.560.000,00 10,13% 0,47% 0,47% 1,40% 0,33% 4,01% 3,45%

De 1.560.000,01 a 1.680.000,00 10,23% 0,47% 0,47% 1,42% 0,34% 4,05% 3,48%

De 1.680.000,01 a 1.800.000,00 10,32% 0,48% 0,48% 1,43% 0,34% 4,08% 3,51%

De 1.800.000,01 a 1.920.000,00 11,23% 0,52% 0,52% 1,56% 0,37% 4,44% 3,82%

De 1.920.000,01 a 2.040.000,00 11,32% 0,52% 0,52% 1,57% 0,37% 4,49% 3,85%

De 2.040.000,01 a 2.160.000,00 11,42% 0,53% 0,53% 1,58% 0,38% 4,52% 3,88%

De 2.160.000,01 a 2.280.000,00 11,51% 0,53% 0,53% 1,60% 0,38% 4,56% 3,91%

De 2.280.000,01 a 2.400.000,00 11,61% 0,54% 0,54% 1,60% 0,38% 4,60% 3,95%


119

Tabela II - Indústria


Alí-quota

IRPJ CSLL CO-FINS

Pis/ Pasep

INSS ICMS IPI

Até 120.000,00 4,50% 0,00% 0,21% 0,74% 0,00% 1,80% 1,25% 0,50%

De 120.000,01 a 240.000,00 5,97% 0,00% 0,36% 1,08% 0,00% 2,17% 1,86% 0,50%

De 240.000,01 a 360.000,00 7,34% 0,31% 0,31% 0,95% 0,23% 2,71% 2,33% 0,50%

De 360.000,01 a 480.000,00 8,04% 0,35% 0,35% 1,04% 0,25% 2,99% 2,56% 0,50%

De 480.000,01 a 600.000,00 8,10% 0,35% 0,35% 1,05% 0,25% 3,02% 2,58% 0,50%

De 600.000,01 a 720.000,00 8,78% 0,38% 0,38% 1,15% 0,27% 3,28% 2,82% 0,50%

De 720.000,01 a 840.000,00 8,86% 0,39% 0,39% 1,16% 0,28% 3,30% 2,84% 0,50%

De 840.000,01 a 960.000,00 8,95% 0,39% 0,39% 1,17% 0,28% 3,35% 2,87% 0,50%

De 960.000,01 a 1.080.000,00 9,53% 0,42% 0,42% 1,25% 0,30% 3,57% 3,07% 0,50%

De 1.080.000,01 a 1.200.000,00 9,62% 0,42% 0,42% 1,26% 0,30% 3,62% 3,10% 0,50%

De 1.200.000,01 a 1.320.000,00 10,45% 0,46% 0,46% 1,38% 0,33% 3,94% 3,38% 0,50%

De 1.320.000,01 a 1.440.000,00 10,54% 0,46% 0,46% 1,39% 0,33% 3,99% 3,41% 0,50%

De 1.440.000,01 a 1.560.000,00 10,63% 0,47% 0,47% 1,40% 0,33% 4,01% 3,45% 0,50%

De 1.560.000,01 a 1.680.000,00 10,73% 0,47% 0,47% 1,42% 0,34% 4,05% 3,48% 0,50%

De 1.680.000,01 a 1.800.000,00 10,82% 0,48% 0,48% 1,43% 0,34% 4,08% 3,51% 0,50%

De 1.800.000,01 a 1.920.000,00 11,73% 0,52% 0,52% 1,56% 0,37% 4,44% 3,82% 0,50%

De 1.920.000,01 a 2.040.000,00 11,82% 0,52% 0,52% 1,57% 0,37% 4,49% 3,85% 0,50%

De 2.040.000,01 a 2.160.000,00 11,92% 0,53% 0,53% 1,58% 0,38% 4,52% 3,88% 0,50%

De 2.160.000,01 a 2.280.000,00 12,01% 0,53% 0,53% 1,60% 0,38% 4,56% 3,91% 0,50%

De 2.280.000,01 a 2.400.000,00 12,11% 0,54% 0,54% 1,60% 0,38% 4,60% 3,95% 0,50%


120

Tabela III – Prestação de Serviços


Alíquota IRPJ CSLL COFINS Pis/

Pasep ISS

Até 120.000,00 4,50% 0,00% 1,22% 1,28% 0,00% 2,00%

De 120.000,01 a 240.000,00 6,54% 0,00% 1,84% 1,91% 0,00% 2,79%

De 240.000,01 a 360.000,00 7,70% 0,16% 1,85% 1,95% 0,24% 3,50%

De 360.000,01 a 480.000,00 8,49% 0,52% 1,87% 1,99% 0,27% 3,84%

De 480.000,01 a 600.000,00 8,97% 0,89% 1,89% 2,03% 0,29% 3,87%

De 600.000,01 a 720.000,00 9,78% 1,25% 1,91% 2,07% 0,32% 4,23%

De 720.000,01 a 840.000,00 10,26% 1,62% 1,93% 2,11% 0,34% 4,26%

De 840.000,01 a 960.000,00 10,76% 2,00% 1,95% 2,15% 0,35% 4,31%

De 960.000,01 a 1.080.000,00 11,51% 2,37% 1,97% 2,19% 0,37% 4,61%

De 1.080.000,01 a 1.200.000,00 12,00% 2,74% 2,00% 2,23% 0,38% 4,65%

De 1.200.000,01 a 1.320.000,00 12,80% 3,12% 2,01% 2,27% 0,40% 5,00%

De 1.320.000,01 a 1.440.000,00 13,25% 3,49% 2,03% 2,31% 0,42% 5,00%

De 1.440.000,01 a 1.560.000,00 13,70% 3,86% 2,05% 2,35% 0,44% 5,00%

De 1.560.000,01 a 1.680.000,00 14,15% 4,23% 2,07% 2,39% 0,46% 5,00%

De 1.680.000,01 a 1.800.000,00 14,60% 4,60% 2,10% 2,43% 0,47% 5,00%

De 1.800.000,01 a 1.920.000,00 15,05% 4,90% 2,19% 2,47% 0,49% 5,00%

De 1.920.000,01 a 2.040.000,00 15,50% 5,21% 2,27% 2,51% 0,51% 5,00%

De 2.040.000,01 a 2.160.000,00 15,95% 5,51% 2,36% 2,55% 0,53% 5,00%

De 2.160.000,01 a 2.280.000,00 16,40% 5,81% 2,45% 2,59% 0,55% 5,00%

De 2.280.000,01 a 2.400.000,00 16,85% 6,12% 2,53% 2,63% 0,57% 5,00%

Vale lembrar que as tabelas acima são para receitas não sujeitas à substituição tributá-

ria. As demais tabelas de alíquotas constam do anexo da Resolução nº 5, de

30/05/2007, do Comitê Gestor de Tributação das ME e EPP (CGSN).

13.11.3 Majoração de Alíquotas

Na hipótese de o contribuinte optante pelo Simples Nacional ultrapassar o limite de R$

2.400.000,00, a parcela da receita bruta total mensal que exceder esse limite estará

sujeita às alíquotas máximas previstas nas tabelas, majoradas em 20% (vinte por cen-

to).


121

Isso se aplica, inclusive, na hipótese de a ME ou EPP no ano-calendário de início de

atividade ultrapassar o limite de R$ 200.000,00 (duzentos mil reais) multiplicados pelo

número de meses compreendido entre o início da atividade e o final do respectivo ano-

calendário, consideradas as frações de meses com um mês inteiro.

13.11.4 Determinação do Valor Devido

O valor devido mensalmente pelas ME e pelas EPP optantes pelo Simples Nacional

será determinado mediante a aplicação das alíquotas sobre a receita bruta. Para efeito

de determinação da alíquota, o sujeito passivo utilizará a receita bruta total acumulada

nos 12 (doze) meses anteriores ao do período de apuração.

Exemplo 1:

No desenvolvimento do exemplo, consideremos os seguintes dados de uma empresa

exclusivamente mercantil (venda de mercadorias) optante pelo Simples Nacional na

condição de ME, relativamente ao mês de setembro/2007:

Receita total do mês de setembro/2007 pelo regime de caixa ou competência

= R$ 22.000,00

Receita bruta total acumulada nos 12 (doze) meses an-teriores ao do período de apuração (setembro/2006 a agosto/2007) pelo regime de competência

= R$ 210.000,00

Percentual de determinação do Simples Nacional = 5,47%

Simples devido no mês (R$ 22.000,00 × 5,47%) = R$ 1.203,40

No caso de início de atividade no próprio ano calendário da opção pelo Simples Nacio-

nal, para efeito de determinação da alíquota no primeiro mês de atividade, o sujeito

passivo utilizará, como receita bruta total acumulada, a receita do próprio mês de apu-

ração multiplicada por 12 (doze).


122

Nessa hipótese, nos 11 (onze) meses posteriores ao do início da atividade, para efeito

de determinação da alíquota, o sujeito passivo utilizará a média aritmética da receita

bruta total dos meses anteriores ao do período de apuração, multiplicada por 12 (doze).

Exemplo 2:

No desenvolvimento do exemplo, consideremos os seguintes dados de uma empresa

exclusivamente mercantil (venda de mercadorias), constituída em setembro/2007 op-

tante pelo Simples Nacional no mês de setembro/2007. Nesse ano (2007), a empresa

auferiu as seguintes receitas:

Meses de 2007 Receita auferida

em R$

Setembro 22.000,00

Outubro 32.000,00

Novembro 38.000,00

Dezembro 30.000,00

Portanto, para cada um dos meses, teríamos os seguintes percentuais de determina-

ção do Simples Nacional:

Meses de 2007 (A)

Receita aufe-rida no mês

(B)

Média Aritmética

(C)

Receita Acumulada

[C × 12] (D)

Alíquota do Simples

(E)

Setembro 22.000,00 22.000,00 264.000,00 6,84%

Outubro 32.000,00 22.000,00 264.000,00 6,84%

Novembro 38.000,00 27.000,00 324.000,00 6,84%

Dezembro 30.000,00 30.666,67 368.000,00 7,54%

Já o Simples Nacional para cada um dos meses seria assim determinado:

Meses de 2007 (A)

Receita auferida no mês

(B)

Alíquota do Simples

(C)

Simples devido no mês [B × C]

(D) Setembro 22.000,00 6,84% 1.504,80

Outubro 32.000,00 6,84% 2.188,80

Novembro 38.000,00 6,84% 2.599,20

Dezembro 30.000,00 7,54% 2.262,00


123

Na hipótese de início de atividade em ano-calendário imediatamente anterior ao da op-

ção pelo Simples Nacional, o sujeito passivo utilizará a regra acima até alcançar 13

(treze) meses de atividade, quanto, então, adotará a regra dos 12 (doze) meses anteri-

ores ao do período de apuração.

13.11.5 Recolhimento dos tributos devidos

Os tributos devidos deverão ser pagos até o último dia útil da primeira quinzena do mês

subseqüente àquele em que houver sido auferida a receita bruta.

Na hipótese de a ME ou EPP possuir filiais, o recolhimento dos tributos do Simples Na-

cional dar-se-á por intermédio da matriz.

O valor não pago até a data do vencimento sujeitar-se à a incidência de encargos le-

gais na forma prevista na legislação do imposto de renda.

13.11.6 Documento de Arrecadação

O documento único de arrecadação para recolhimento do valor devido a título de Sim-

ples Nacional denomina-se Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS) e

tem o seguinte layout:

Capítulo 14 – Noções de Custos Prof. Moreira

124

CAPÍTULO 14 NOÇÕES DE CUSTOS

14.1 INTRODUÇÃO Por que devemos conhecer custos? Pelo fato de ser de vital importância para as orga-

nizações, pois esse conhecimento permite-lhes:

Apurar o custo e a rentabilidade dos produtos, dos serviços e dos departamen-

tos;

Atribuir responsabilidades entre os diversos executivos e departamentos;

Analisar o desempenho dos diversos executivos e departamentos;

Melhorar os processos e eliminar desperdícios;

Auxiliar na tomada de decisões gerenciais;

Subsidiar o estabelecimento do preço de venda etc.

O objetivo principal de qualquer sistema de custeio é determinar o custo incorrido no

processo de produção de bens ou de prestação de serviços.

Muitas são as possibilidades de a contabilidade de custos auxiliar na tomada de deci-

sões gerenciais. Entre as mais comuns, pode-se citar a fixação de preço de venda, o

cálculo da lucratividade de produtos, a seleção do mix de produtos, a decisão entre

comprar ou fabricar etc.

14.2 CONCEITOS

Gasto (ou dispêndio): obtenção de bens ou serviços com pagamento no ato

(desembolso) ou no futuro (cria-se uma dívida). Assim, a empresa tem um gasto

na compra de bens (imobilizado), matéria-prima, na produção etc.


125

Desembolso: é todo esforço financeiro associado ao pagamento (saída de di-

nheiro do caixa ou das contas bancárias), normalmente resultante da aquisição

de um bem ou serviço. Em relação ao momento da contabilização dos gastos,

os desembolsos podem ocorrer antes (pagamento antecipado), no momento

(pagamento à vista) ou depois da ocorrência dos gastos (pagamento a prazo).

Todo gasto, mais cedo ou mais tarde, se transformará num desembolso.

Custo: quando a matéria-prima é adquirida, denominamos este primeiro estágio

de Gasto; em seguida, ela é estocada no Ativo (ativada). No instante em que a

matéria-prima entra em produção (produção em andamento), associando-se a

outros gastos de fabricação, reconhecemos a matéria-prima e os outros gastos

como Custo. Portanto, todos os gastos relativos aos bens e serviços (recursos)

consumidos na produção de outros bens são classificados como custo: mão-de-

obra, energia elétrica, desgaste das máquinas utilizadas para a produção, emba-

lagem etc. Assim, numa indústria, classifica-se como custo todo o gasto de den-

tro da fábrica, seja ele: matéria-prima, mão-de-obra, desgaste de máquina, alu-

guel da fábrica, imposto predial da fábrica, salários e encargos dos vigilantes da

fábrica etc.

Perda: é um gasto involuntário, anormal ou extraordinário que não gera um novo

bem ou serviço e tampouco geram receitas e são apropriados diretamente no

resultado do período em que ocorrerem. Esses gastos não mantêm nenhuma re-

lação com a operação da empresa e geralmente ocorrem de fatos não previstos.

Exemplos: vazamento de materiais líquidos ou gasosos, material com prazo de

validade vencido, enchentes, inundações, sinistros, incêndio, desfalque no caixa.

Despesa: é todo gasto relativo a bem ou serviço consumido direta ou indireta-

mente para obtenção de receitas, manutenção da empresa e remuneração de

capital de terceiros. É exatamente aqui que despesa se diferencia de perda, pois

enquanto a primeira (despesa) representa sacrifícios no sentido de obter receita,

a segunda (perda) não gera receita. Por exemplo, no momento em que é gerada

uma despesa de comissão de vendedores, há também uma receita, ou seja,

venda de bens ou serviços resultante do trabalho dos vendedores. Uma perda

com desfalque no caixa não provocou nenhuma receita, só subtração.

Investimento: é o gasto ativado em função de sua vida útil (máquinas, por e-

xemplo) ou de benefícios atribuíveis a períodos futuros (impostos a recuperar).


126

Insumo: é uma terminologia específica para o setor produtivo ou industrial. Sig-

nifica a combinação de fatores de produção (matérias-primas, mão-de-obra, gas-

tos gerais, energia, depreciação) necessários para a produção de determinada

quantidade de bem ou serviço.

Centro de Custos: representa a menor unidade do processo produtivo de uma

organização para a qual os custos são orçados ou apropriados e que tem carac-

terísticas semelhantes para medição de desempenho e atribuição de responsa-

bilidades. Um centro de custos pode consistir de um ou mais centros, células ou

estações de trabalho, tais como: montagem, pintura, cromagem etc.

Centros de Despesas: representam a menor unidade de acumulação de des-

pesas, sendo representada por homens, máquinas e equipamentos, de caracte-

rísticas semelhantes, que desenvolvem atividades homogêneas relacionadas

com as atividades administrativas, financeiras e comerciais: contabilidade, de-

partamento de pessoal, tesouraria, faturamento, cobrança, vendas contas a re-

ceber etc.

14.3 DIFERENÇA ENTRE DESPESA E ATIVO

Quando ocorre um gasto que trará benefícios futuros para a empresa, denominamos

este gasto de Ativo.

Despesa é exatamente o contrário. Depois da sua ocorrência, não traz mais benefícios

futuros para a empresa. A despesa com comissão de vendedores provocou uma recei-

ta, mas não trará mais benefício para a empresa. Daí afirmar-se que despesa é um

bem ou serviço consumido para a obtenção de receita.

Imagine uma senhora que vai num supermercado fazer compras de alimentos (Gasto).

Chegando em sua casa, guarda essa compra na dispensa (Ativo). Quando ela prepara

o alimento e apronta a mesa, ainda é Ativo, pois vai proporcionar benefícios futuros.

Após ingerir o alimento, inicia-se o processo de transformação de Ativo em Despesa

nos estômagos de sua família.

Assim, todas as vezes que um Ativo perde seu potencial de trazer benefícios futuros,

seu valor é tirado do Ativo (baixado) e lançado como Despesa.


127

14.4 DIFERENÇA ENTRE ATIVO E CUSTO

Custo é a utilização de bens ou serviços na produção de outros bens ou serviços. Por

exemplo, na fabricação de uma cadeira, utilizam-se vários bens que a empresa possui

em seu estoque (madeira, prego, parafusos etc.) e serviços (mão-de-obra, serviços de

terceiros etc.).

No final, a cadeira está pronta para ser vendida, para trazer benefícios futuros, e por

esse motivo deve ainda permanecer no Ativo. O termo custo é um gasto reconhecido

só no momento do uso dos fatores de produção (material, mão-de-obra etc.) para a

fabricação de um produto ou serviço.

Dessa forma, quando a empresa compra madeira, pregos etc., tem um gasto. Como

este gasto ainda trará benefícios futuros é contabilizado no Ativo como Estoque de Ma-

terial. No momento da fabricação da cadeira, os materiais são tirados do estoque e le-

vados para a produção. Contabilmente, o valor dos materiais são tirados da conta Es-

toques e lançados num novo controle com o título de Custo de Produção. Aí começam

entrar em cena os Custos: somamos ao valor do material a mão-de-obra, a deprecia-

ção das máquinas utilizadas na produção da cadeira, a energia elétrica consumida pe-

las máquinas, a manutenção das máquinas, enfim todos os gastos de produção. Se

estivéssemos num final de mês e a mesa não estivesse pronta, o custo acumulado até

o momento apareceria no Ativo como Estoque de Produtos em Andamento (em Elabo-

ração). Ao terminar a cadeira, somam-se todos os custos de produção e contabiliza-se

como Estoque de Produtos Acabados no Ativo.

Portanto, numa indústria, Custo é o gasto para se produzir um bem que contabilmente

permanece no Ativo da empresa até sua venda.

14.5 DIFERENÇA ENTRE CUSTOS, DESPESAS E DEDUÇÕES

Custos e despesas representam sacrifícios no sentido de obter receita. Já as deduções

aparecem na DRE como ajustes, ou seja, parcelas subtrativas que não representam

sacrifícios financeiros para a empresa.


128

Por exemplo, no momento da venda, a empresa é obrigada a cobrar um adicional a

título de impostos, que somado ao valor dos produtos, tem-se o valor da Receita Bruta.

Estes impostos são canalizados pela empresa ao Governo (recolhimento), não repre-

sentando recursos próprios da empresa, mas uma parcela cobrada do consumidor.

Dessa forma, na Demonstração do Resultado, subtraem-se da Receita Bruta as dedu-

ções, indicando-se o valor da Receita Líquida. Outras subtrações são tratadas como

deduções: devoluções, vendas canceladas, descontos comerciais etc.

14.6 DESPESAS OPERACIONAIS

Despesas Operacionais são as necessárias para vender os produtos, mercadorias ou

serviços, administrar a empresa e financiar novas operações. Enfim, são todas as des-

pesas que contribuem para a manutenção da atividade operacional da empresa. Os

principais grupos são:

Despesas com as Vendas: abrangem desde a promoção do produto até sua

comercialização e distribuição. São despesas de salários e encargos do pessoal

da área de vendas, comissão sobre vendas, propaganda e publicidade, marke-

ting, provisão para devedores duvidosos etc.

Despesas Gerais e Administrativas: são aquelas necessárias para administrar

a empresa. De maneira geral, são os gastos no escritório visando à direção ou à

gestão da empresa. São os honorários administrativos, salários e encargos so-

ciais do pessoal administrativo, aluguéis do escritório, materiais de escritório,

depreciação de móveis e utensílios, assinaturas de jornais e periódicos etc.

Despesas Financeiras: são as remunerações aos capitais de terceiros: juros

pagos, comissões bancárias, TAC (taxa de abertura de crédito), descontos con-

cedidos, juros de mora pagos etc. As Despesas Financeiras deverão ser com-

pensadas com as Receitas Financeiras (conforme disposição legal), isto é, estas

receitas serão deduzidas daquelas despesas. Normalmente, nos países desen-

volvidos, consideram-se Despesa e Receita Financeiras como não operacionais.

No Brasil, por força de Lei das Sociedades por Ações são consideradas como

Operacionais.

Capítulo 15 – Classificação dos Gastos Prof. Moreira

129

CAPÍTULO 15 CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS

15.1 COM RELAÇÃO AOS PRODUTOS Quanto à forma de distribuição e apropriação aos produtos e serviços, os gastos po-

dem ser classificados em Diretos ou Indiretos.

15.1.1 Custos Diretos

São aqueles que podem ser quantificados e identificados aos produtos ou serviços e

valorizados com relativa facilidade. Dessa forma, não precisam de critérios de rateio

para serem alocados aos produtos fabricados ou serviços prestados, já que são facil-

mente identificados. Os custos diretos, na grande maioria das indústrias, compõem-se

de materiais e mão-de-obra, conforme a seguir definido:

Materiais Diretos: matérias-primas, materiais de embalagem, componentes e

outros materiais necessários à produção, ao acabamento e à apresentação final

do produto acabado. No caso de uma fábrica de móveis, os materiais diretos

são, basicamente, a madeira, as chapas de compensado, o couro etc., utilizados

em cada um dos produtos fabricados, que podem ser sofás, cadeiras, mesas

etc.

Mão-de-obra Direta: é o trabalho aplicado diretamente na confecção do produ-

to, de suas partes ou seus componentes, ou na prestação de serviços. Nas em-

presas industriais, esse tipo de custo está sendo gradativamente substituído por

máquinas. O custo da mão-de-obra compõe-se dos salários, encargos sociais e

provisões de férias e décimo terceiro salário. No caso de uma fábrica de sapatos

a mão-de-obra direta é composta dos gastos incorridos com salários e encargos

dos funcionários que atuam diretamente no processo produtivo e são responsá-


130

veis pelo corte do couro, pela montagem, pela costura e pelo acabamento de

sapatos.

Os custos diretos geralmente são facilmente identificados com os produtos. Os materi-

ais diretos, por exemplo, são normalmente requisitados com a identificação prévia de

sua utilização. Em outras palavras, em geral, ao emitir a requisição do material para o

almoxarifado, o responsável pela produção nela já aponta o destino do material, ou se-

ja, para qual produto acabado será utilizado, o que facilita sobremaneira a posterior

apropriação do custo à produção específica. Além disso, o material direto geralmente

pode ser identificado no produto acabado e quantificado com precisão.

A mão-de-obra direta, por sua vez, pode ser identificada, por apontamentos, com o

produto que está sendo fabricado, restando apenas à contabilidade de custos, de pos-

se das informações relacionadas com a folha de pagamento e demais relatórios do de-

partamento de pessoal, efetuar as devidas apropriações às diversas unidades produti-

vas.

15.1.2 Despesas Diretas

Analogamente aos custos diretos, as despesas diretas são aquelas que podem ser

quantificadas e apropriadas às receitas de vendas. Para cada bem vendido é possível

identificar o custo incorrido em sua aquisição ou produção, as comissões dos vendedo-

res, as despesas de frete e seguro de transporte etc.

15.1.3 Custos Indiretos

São aqueles que, por não perfeitamente identificados nos produtos ou serviços, não

podem ser apropriados de forma direta para as unidades específicas, ordens de serviço

ou produto, serviços executados etc. Necessitam, portanto, da utilização de algum cri-

tério para rateio para sua alocação. Exemplos de custos indiretos: mão-de-obra indire-

ta, materiais indiretos, outros custos indiretos.

Mão-de-obra Indireta: é representada pelo trabalho realizado nos departamen-

tos auxiliares das indústrias ou prestadoras de serviços e que não são mensurá-

veis em nenhum produto ou serviço executado. Exemplos: gastos com pessoal


131

responsável pela manutenção dos equipamentos, pelo planejamento e controle

da produção, pela supervisão da produção dos diversos produtos etc.

Materiais Indiretos: são materiais empregados nas atividades auxiliares de

produção ou cujo relacionamento com o produto é irrelevante. Exemplos: graxas

e lubrificantes utilizados na manutenção e limpeza de máquinas, lixas e parafu-

sos de pequenos valores utilizados na produção de móveis etc.

Outros Custos Indiretos: são aqueles que dizem respeito à existência do setor

fabril, como depreciação das máquinas e dos equipamentos, valor dos materiais

consumidos nas manutenções, seguro contra incêndio, transporte e refeições da

mão-de-obra etc.

15.1.4 Despesas Indiretas

São aqueles gastos que não podem ser identificados com precisão com as receitas

geradas. Geralmente são considerados como despesas do período e não são distribuí-

dos por tipo de receita. Por exemplo, despesas administrativas, despesas financeiras e

despesas com imposto de renda e contribuição social

15.2 COM RELAÇÃO AO VOLUME DE PRODUÇÃO Quanto ao comportamento dos gastos em relação às variações no volume da produção

e das vendas, os gastos classificam-se em: custos e despesas fixos, custos e despe-

sas variáveis.

15.2.1 Custos Fixos São aqueles que permanecem constantes dentro de determinada capacidade instala-

da, independentemente do volume de produção. Em outras palavras, uma alteração no

volume de produção para mais ou para menos não altera o valor total dos custos fixos.

Exemplos de custos fixos:

Salários e encargos sociais das chefias dos departamentos e setores pro-

dutivos: normalmente, existe determinado número de chefes e encarregados da


132

produção que se mantém inalterado independentemente do volume de unidades

produzidas no período.

Salários e encargos sociais do pessoal da segurança: as fábricas contratam

pessoal para exercer as atividades de segurança dos ativos da empresa e das

pessoas envolvidas nos diversos processos industriais. Normalmente, tais fun-

cionários exercem suas funções 24 horas por dia, incluindo feriados e finais de

semana, principalmente nos locais mais sujeitos a acidentes. Tais gastos com

segurança também independem do volume de produção.

Aluguel do prédio e/ou das máquinas produtivas: o montante dos gastos

com aluguem geralmente é fixo, por mês. Portanto, havendo ou não produção

no período, o mesmo montante será pago para aluguel do ativo utilizado na ati-

vidade produtiva.

Depreciação do prédio e/ou das máquinas: os ativos de propriedade da em-

presa perdem valor ao longo do tempo. Essa perda de valor é chamada de de-

preciação, que é o registro contábil do desgaste das máquinas e dos demais

bens do ativo utilizados na produção. A depreciação é custo fixo quando apro-

priada pelo método linear.

Os custos fixos têm as seguintes principais características:

O valor total permanece constante dentro de determinado intervalo de volume de

produção;

O valor por unidade produzida varia à medida que ocorre variação no volume de

produção, por se tratar de um valor fixo total diluído por uma quantidade maior

ou menor de produção;

Sua alocação para os departamentos ou centros de custos necessita, na maioria

das vezes, de critérios de rateios determinados pela administração;

Exemplos de custos fixos totais e unitários em determinado mês:

Custos fixos de um

período – total Volume hipotético

de produção Custos fixos por unidade

R$ 120.000 12.000 unidades R$ 10

R$ 120.000 15.000 unidades R$ 8

R$ 120.000 20.000 unidades R$ 6


133

Para os economistas, esse decréscimo no custo fixo unitário, com o aumento do volu-

me de produção, é conhecido como “economia de escala”, um conceito muito importan-

te para a administração das empresas.

Produzindo em grande escala, podem aproveitar ao máximo a capacidade instalada da

fábrica e reduzir os custos de produção, conforme gráfico a seguir:

Os custos fixos estão relacionados com os custos indiretos por não guardarem propor-

ção com as quantidades dos produtos fabricados.

15.2.2 Despesas Fixas

São aquelas que permanecem constantes dentro de determinada faixa de atividades

geradoras de receitas, independentemente do volume de vendas ou de prestação de

serviços. Dessa maneira, uma alteração no volume de receitas para mais ou para me-

nos não altera o valor total da despesa, como, por exemplo: honorários, salários e en-

cargos sociais dos diretores, salários e encargos sociais dos funcionários administrati-

vos, despesas financeiras, despesas com aluguéis, seguros etc.

As despesas fixas têm características semelhantes às apresentadas anteriormente em

relação aos custos fixos.


134

15.2.3 Custos Variáveis

São aqueles que mantêm uma relação direta com o volume de produção ou serviço e,

conseqüentemente, podem ser identificados com os produtos. Dessa maneira, o total

dos custos variáveis cresce à medida que o volume de atividades da empresa aumen-

ta. Na maioria das vezes, esse crescimento no total evolui na mesma proporção do a-

créscimo no volume produzido. Por exemplo:

Matéria-prima: em muitas empresas, a matéria-prima é o único componente de

custo que varia proporcionalmente ao volume de produção. Por exemplo, se

uma indústria consome um metro quadrado de couro para produzir um par de

sapatos, teremos o seguinte custo de material direto:

Produção do período

Consumo de couropor unidade

Consumo total de Couro

1.000 pares 1 metro 1.000 metros



Mão-de-obra Direta: essa é a mão-de-obra do pessoal que trabalha diretamente

no processo produtivo. Por exemplo, numa fábrica de sapatos, o tempo de pro-

cessamento das várias fases produtivas, como corte de couro, montagem do

sapato, costura, acabamento etc. será o mesmo por unidade e, no total, variará

de acordo com o volume de produção.

Os custos variáveis têm as seguintes características:

Seu valor total varia na proporção direta do volume de produção;

O valor é constante por unidade, independentemente da quantidade produzida;

A alocação aos produtos ou centros de custos é normalmente feita de forma di-

reta, sem necessidade de utilização de critérios de rateios.

Os custos variáveis podem ser representados graficamente como segue:


135

Os Custos Variáveis possuem relação com os Custos Diretos.

15.2.4 Despesas Variáveis Analogamente aos custos variáveis, as despesas variáveis são aquelas que variam

proporcionalmente às variações no volume de receitas. Exemplos: as comissões dos

vendedores sobre as vendas e os serviços, os gastos com os fretes para entrega dos

produtos vendidos, os gastos com o faturamento e as cobranças das vendas a prazo.

Essas despesas podem ser identificadas com as receitas geradoras e facilmente quan-

tificadas. As despesas variáveis têm as mesmas características dos custos variáveis.

Capítulo 16 – Cálculo de Custos Prof. Moreira

136

CAPÍTULO 16

CÁLCULO DE CUSTOS

16.1 INTRODUÇÃO

A primeira preocupação da Contabilidade de Custos é o cálculo do custo do produto

para avaliar os estoques e para apurar o lucro por ocasião da venda do produto.

Além disso, este cálculo do custo do produto irá propiciar o estabelecimento do preço

final, o custo unitário do produto (para se conhecer a rentabilidade unitária), o custo por

item que compõe o produto (matéria-prima, mão-de-obra, custos indiretos de fabrica-

ção) para se comparar com o orçado etc.

Para o cálculo do custo total do produto, devemos determinar o custo dos seguintes

elementos: materiais, mão-de-obra e custos indiretos de fabricação.

16.2 APURAÇÃO DO CUSTO DO MATERIAL

O custo de aquisição do material deve incluir todos os gastos necessários para que a

matéria-prima chegue ao estabelecimento da empresa compradora. Exemplo: determi-

nada indústria localizada em Recife-PE adquiriu, em maio, 5.000 quilos da matéria-

prima X do fornecedor Alfa localizado no Pólo Petroquímico de Camaçari, na Bahia. O

preço pago foi de R$ 30 por quilo. Além disso, foram pagos R$ 4.000 de frete, para o

transporte da Bahia até Recife, mais R$ 2.000 de seguro contra riscos diversos. Com

base nessas informações, o custo de aquisição total e unitário dessa matéria-prima foi

o seguinte:


137

R$

Valor pago ao fornecedor Alfa = 5.000 quilos × R$ 30 cada 150.000

Frete pago ao transportador 4.000

Prêmio de seguro sobre fretes 2.000

Custo total de aquisição 156.000

Custo unitário de aquisição = R$ 156.000 / 5.000 quilos 31,20

Cada quilo custou, na realidade, R$ 31,20, após a inclusão do frete e do seguro pago

pela empresa compradora. Caso a produção utilize em junho, por exemplo, 3.700 qui-

los dessa matéria-prima, serão imputados ao custo de produção o total de R$ 115.440

(que é o resultado da multiplicação de 3.700 quilos por R$ 31,20), restando como esto-

que de matéria-prima o valor de R$ 40.460 (1.300 × R$ 31,20).

Nas empresas industriais, o IPI e ICMS pagos pela empresa compradora em decorrên-

cia da aquisição de matérias-primas, materiais de embalagem e demais materiais utili-

zados na produção representam créditos da empresa compradora com o governo. Tais

créditos são compensados com os impostos devidos pela mesma empresa por ocasião

das vendas dos produtos acabados. Dessa maneira, tais impostos não devem compor

o custo de aquisição que será incorporado aos estoques.

Total das Notas Fiscais de Matérias-primas

( – ) ICMS faturado pelos fornecedores

( – ) IPI faturado pelos fornecedores

( = ) Total do custo de aquisição (Estoques)

16.3 APURAÇÃO DO CUSTO DA MÃO-DE-OBRA Quando pensamos em Mão-de-obra, entendemos que não se trata apenas do valor

contratual ou do valor nominal do salário, mas sim da inclusão dos Encargos Sociais,

ou seja, os custos decorrentes da Folha de Pagamento: férias, 13º Salário, INSS, Des-

canso Semanal Remunerado, Feriados, FGTS etc.


138

Contribuições Sociais %

Previdência Social – INSS 20,0

Salário-educação 2,5

Senai/Senac 1,0

Sesi/Sesc 1,5

Adicional para o Incra 0,2

Sebrae 0,6

Total 25,8

Acidente de Trabalho 1,0 a 3,0

FGTS 8,0

Total dos Encargos Sociais 34,8 a 36,8

O Seguro de Acidente de Trabalho depende do grau de risco da atividade da empresa,

como segue:

Risco considerado leve: 1%

Risco considerado médio: 2%

Risco considerado grave: 3%

Em adição aos citados encargos com as contribuições sociais, há diversos outros que

oneram a folha de pagamento, tais como:

Décimo terceiro salário

Férias remuneradas

Adicional 1/3 das férias

Descanso semanal remunerado

Vale transporte

Vale refeição etc.

16.4 APURAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO Os Custos Indiretos não se identificam por produto, por isso há necessidade de fazer

uma distribuição por produto, de forma arbitrária (rateio), considerando algum critério

previamente estabelecido.

Capítulo 17 – Ponto de Equilíbrio Prof. Moreira

139

CAPÍTULO 17

PONTO DE EQUILÍBRIO

17.1 PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL

Um dos pontos fundamentais quando se fala em Custos para decisão é o cálculo do

Ponto de Equilíbrio.

No estudo do ponto de equilíbrio, relacionamos três variáveis básicas: Custo, Volume e

Lucro.

Por meio desse relacionamento teremos condições de detectar o mínimo que uma em-

presa precisa produzir e vender para não ter prejuízo.

É exatamente o momento em que as Receitas Totais alcançam os custos totais. A par-

tir daí, com uma unidade mais que se venda a empresa passa a ter lucro.


140

A figura anterior representa a visão clássica do contador no que refere às funções de

receita e custo. Assim, ambas são representadas com retas, sendo que a de receita se

inicia na origem e a de custo inicia-se já em certa altura, independente do nível de ati-

vidade, devido ao custo fixo. O ponto de encontro entre as duas curvas representa o

ponto de equilíbrio, a partir do qual a empresa aufere lucro e abaixo do qual incorre em

prejuízos.

Pode-se calcular o Ponto de Equilíbrio em quantidade de unidades a serem produzidas

e vendidas e em termos monetários, isto é, a receita que se precisa auferir para se ter

lucro contábil igual a zero.

PE (unid.) = Gastos Fixos Margem de Contribuição Unitária

PE (R$) = PE (unid.) × Preço unitário

Portanto, o Ponto de Equilíbrio em unidades representa a quantidade mínima que a

empresa deve vender para não apurar prejuízo, enquanto o Ponto de Equilíbrio em re-

ais representa a receita mínima que a empresa deve auferir para não apurar prejuízo.

Um ponto que merece destaque é a análise da margem de contribuição, que represen-

ta a contribuição mínima de cada produto para cobrir todos os gastos fixos.

Para exemplificar nosso entendimento, demonstraremos a seguir um exemplo de apu-

ração do ponto de equilíbrio:

Preço de Venda: R$ 500,00/unidade

Custos Variáveis: R$ 300,00/unidade

Despesas Variáveis: R$ 50,00/unidade

Custos Fixos: R$ 500.000,00/mês

Despesas Fixas: R$ 100.000,00/mês

PE (unid.) = Custos Fixos + Despesas Fixas

Preço unitário – (Custo Variável Unitário + Despesa Variável Unitária)


141

Em reais:

PE (R$) = PE (unid.) × Preço unitário

PE (R$) = 4.000 × R$ 500 = R$ 2.000.000/mês

Com este volume de vendas teremos:

DRE R$

Receita de Vendas (4.000 unid. × R$ 500,00) R$ 2.000.000

( − ) Custos Variáveis (4.000 unid. × R$ 300,00) R$ 1.200.000

( − ) Despesas Variáveis (4.000 unid. × R$ 50,00) R$ 200.000

( = ) Margem de Contribuição R$ 600.000

( − ) Custos Fixos (R$ 500.000,00/mês) R$ 500.000

( − ) Despesas Fixas (R$ 100.000,00/mês) R$ 100.000

Resultado Líquido 0

A partir da unidade de número 4.001, cada margem de contribuição unitária que se a-

trelava à cobertura dos custos e despesas fixos passa a contribuir para a formação do

lucro.

PE (unid.) = Custos Fixos + Despesas Fixas

Preço unitário – (Custo Variável Unitário + Despesa Variável Unitária)

PE (unid.) = R$ 500.000 + R$ 100.000

= 4.000 unidades R$ 500 – (R$ 300 + R$ 50)

Bibliografia Prof. Moreira

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RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade básica fácil. 24. ed. São Paulo: Saraiva, 2003.

RIBEIRO FILHO, José Francisco et al. Estudando teoria da contabilidade. São Pau-

lo: Atlas, 2009.

SABBAG, Eduardo de Moraes. Direito tributário. 9. ed. São Paulo: Editora Premier,

2008.

SALAZAR, José Nicolás Albuja; BENEDICTO, Gideon Carvalho de. Contabilidade fi-

nanceira. São Paulo: Thomson, 2004.

SANTOS, Cleônimo dos; BARROS, Sidney Ferro. Manual do super simples. São

Paulo: IOB, 2007.

Anexo – Modelo de Plano de Contas Prof. Moreira

ANEXO MODELO DE PLANO DE CONTAS

1 ATIVO 1.1 ATIVO CIRCULANTE 1.1.1 Disponibilidades

1.1.1.01 Caixa 1.1.1.02 Bancos Conta Movimento 1.1.1.03 Aplicações Financeiras de Liquidez Imediata

1.1.2 Clientes 1.1.2.01 Duplicatas a Receber 1.1.2.02 ( − ) Duplicatas Descontadas 1.1.2.03 ( − ) Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (Devedores Duvidosos)

1.1.3 Outros Créditos 1.1.3.01 Títulos a Receber 1.1.3.02 Empréstimos a Empregados 1.1.3.03 Adiantamentos Pagos a Fornecedores 1.1.3.04

1.1.4 Tributos a Recuperar/Compensar 1.1.4.01 ICMS a Recuperar 1.1.4.02 PIS a Recuperar 1.1.4.03 Cofins a Recuperar 1.1.4.04 1.1.4.05

1.1.5 Estoques 1.1.5.01 Mercadorias para Revenda 1.1.5.02 Almoxarifado Administrativo 1.1.5.03

1.1.6 Despesas Antecipadas 1.1.6.01 Prêmios de Seguros a Vencer 1.1.6.02 Assinaturas e Anuidades 1.1.6.03

1.2 ATIVO NÃO-CIRCULANTE 1.2.1 Realizável a Longo Prazo

1.2.1.01 Duplicatas a Receber 1.2.1.02 Títulos a Receber 1.2.1.03 Empréstimos a Sócios, Administradores e Pessoas Ligadas 1.2.1.04


1.2.1.05 1.2.2 Investimentos

1.2.2.01 Participações em outras Cias. 1.2.2.02 Imóveis não Destinados ao Uso / Imóveis para Renda 1.2.2.03 Objetos de Arte 1.2.2.04 1.2.2.05

1.2.3 Imobilizado 1.2.3.01 Terrenos 1.2.3.02 Edifícios e Construções 1.2.3.03 Instalações 1.2.3.04 Móveis e Utensílios 1.2.3.05 Máquinas e Equipamentos 1.2.3.06 Equipamentos de Informática 1.2.3.07 Ferramentas 1.2.3.08 Veículos 1.2.3.09 1.2.3.10 1.2.3.11 ( − ) Depreciação Acumulada de Edifícios e Construções 1.2.3.12 ( − ) Depreciação Acumulada de Instalações 1.2.3.13 ( − ) Depreciação Acumulada de Móveis e Utensílios 1.2.3.14 ( − ) Depreciação Acumulada de Máquinas e Equipamentos 1.2.3.15 ( − ) Depreciação Acumulada de Equipamentos de Informática 1.2.3.16 ( − ) Depreciação Acumulada de Ferramentas 1.2.3.17 ( − ) Depreciação Acumulada de Veículos 1.2.3.18 1.2.3.19

1.2.4 Intangível 1.2.4.01 Marcas e Patentes 1.2.4.02 Fundo de Comércio 1.2.4.03 1.2.4.04

2 PASSIVO 2.1 PASSIVO CIRCULANTE 2.1.1 Empréstimos e Financiamentos

2.1.1.01 Empréstimos Bancários 2.1.1.02 Financiamentos Bancários 2.1.1.03

2.1.2 Fornecedores 2.1.2.01 Fornecedores

2.1.3 Obrigações Tributárias 2.1.3.01 ICMS a Recolher 2.1.3.02 ISS a Recolher


2.1.3.03 Provisão para Imposto de Renda 2.1.3.04 Provisão para Contribuição Social sobre o Lucro 2.1.3.05 Imposto de Renda na Fonte a Recolher 2.1.3.06 PIS a Recolher 2.1.3.07 Cofins a Recolher 2.1.3.08

2.1.4 Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias 2.1.4.01 Salários e Ordenados a Pagar 2.1.4.02 Pró−labore a Pagar 2.1.4.03 INSS a Recolher 2.1.4.04 FGTS a Recolher 2.1.4.05 Provisão para Férias 2.1.4.06 Provisão para 13º Salário 2.1.4.07 Comissões a Pagar 2.1.4.08 2.1.4.09 2.1.4.10 2.1.4.11

2.1.5 Outras Obrigações 2.1.5.01 Contas a Pagar 2.1.5.02 Energia Elétrica, Água e Telefone a Pagar 2.1.5.03 Aluguéis a Pagar 2.1.5.04 Seguros a Pagar 2.1.5.05 Promissórias a Pagar 2.1.5.06 Adiantamentos Recebidos de Clientes 2.1.5.07 Dividendos a Pagar 2.1.5.08 2.1.5.09

2.2 PASSIVO NÃO-CIRCULANTE 2.2.1 Empréstimos e Financiamentos

2.2.1.01 Empréstimos Bancários 2.2.1.02 Financiamentos Bancários 2.2.1.03 Débitos com Sócios, Administradores e Pessoas Ligadas 2.2.1.04

2.2.2 Fornecedores 2.2.2.01 Fornecedores

2.2.3 Outras Obrigações 2.2.3.01 Contas a Pagar

2.4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 2.4.1 Capital Social

2.4.1.01 Capital Subscrito 2.4.1.02 ( − ) Capital a Integralizar

2.4.2 Reservas de Capital


2.4.2.01 2.4.3 Ajustes de Avaliação Patrimonial

2.4.3.01 2.4.4 Reservas de Lucros

2.4.4.01 Reserva Legal 2.4.4.02 Reserva de Lucros para Expansão 2.4.4.03

2.4.5 Ações em Tesouraria 2.4.5.01

2.4.6 Lucros / Prejuízos Acumulados 2.4.6.01 Lucros Acumulados 2.4.6.02 Prejuízos Acumulados

3 CONTAS DE RESULTADO − RECEITAS 3.1 RECEITAS 3.1.1 Receita Operacional Bruta

3.1.1.01 Receita de Vendas de Mercadorias 3.1.2 ( − ) Deduções da Receita Bruta

3.1.2.01 ( − ) Vendas Canceladas e Devoluções 3.1.2.02 ( − ) Descontos Incondicionais 3.1.2.03 ( − ) ICMS 3.1.2.04 ( − ) ISS 3.1.2.05 ( − ) Cofins 3.1.2.06 ( − ) PIS

3.1.3 Receitas Financeiras 3.1.3.01 Rendimentos de Aplicações Financeiras 3.1.3.02 Juros de Mora Recebidos 3.1.3.03 Descontos Obtidos 3.1.3.04

3.1.4 Outras Receitas Operacionais 3.1.4.01 Receita de Equivalência Patrimonial 3.1.4.02 Receita de Dividendos 3.1.4.03 Lucros na Alienação de Imóveis 3.1.4.04 Lucros na Alienação de Móveis e Utensílios 3.1.4.05 3.1.4.06

4 CONTAS DE RESULTADO − CUSTOS E DESPESAS 4.1. CUSTOS 4.1.1 Custo das Vendas

4.1.1.01 Custo das Mercadorias Vendidas 4.2 DESPESAS 4.2.1 Despesas com as Vendas

4.2.1.01 Pro−Labore 4.2.1.02 Salários e Ordenados


4.2.1.03 13º Salário 4.2.1.04 Férias 4.2.1.05 INSS 4.2.1.06 FGTS 4.2.1.07 Indenizações e Aviso Prévio 4.2.1.08 Assistência Médica e Social 4.2.1.09 Vale Refeição 4.2.1.10 Vale Transporte 4.2.1.11 Comissões sobre Vendas 4.2.1.12 Propaganda e Publicidade 4.2.1.13 Fretes e Carretos 4.2.1.14 Brindes 4.2.1.15 Embalagens 4.2.1.16 Royalty 4.2.1.17 Despesas com Viagens e Representações 4.2.1.18 Despesas com Hospedagens 4.2.1.19 Despesas com Refeições 4.2.1.20 Aluguéis 4.2.1.21 Manutenção e Reparos 4.2.1.22 Telefone 4.2.1.23 Seguros 4.2.1.24 Despesas Postais 4.2.1.25 Depreciações e Amortizações 4.2.1.26 Despesas com Devedores Insolventes 4.2.1.27 Despesas com Provisão para Devedores Duvidosos 4.2.1.28 4.2.1.29 4.2.1.30 Outras Despesas com Vendas

4.2.2 Despesas Gerais e Administrativas 4.2.2.01 Honorários da Diretoria 4.2.2.02 Pro Labore 4.2.2.03 Salários e Ordenados 4.2.2.04 13º Salário 4.2.2.05 Férias 4.2.2.06 INSS 4.2.2.07 FGTS 4.2.2.08 Indenizações e Aviso Prévio 4.2.2.09 Assistência Médica e Social 4.2.2.10 Vale Refeição 4.2.2.11 Vale Transporte 4.2.2.12 Cursos e Treinamentos 4.2.2.13 Aluguéis e Arrendamentos 4.2.2.14 Aluguéis de Imóveis


4.2.2.15 Aluguéis de Máquinas e Equipamentos 4.2.2.16 Arrendamento de Imóveis 4.2.2.17 Arrendamento Mercantil ( Leasing ) 4.2.2.18 Taxas Diversas 4.2.2.19 Energia Elétrica 4.2.2.20 Água e Esgoto 4.2.2.21 Telefone 4.2.2.22 Seguros 4.2.2.23 Material de Escritório 4.2.2.24 Material de Higiene e Limpeza 4.2.2.25 Depreciações e Amortizações 4.2.2.26 Livros, Jornais e Revistas 4.2.2.27 IPTU 4.2.2.28 IPVA 4.2.2.29 Bens não Ativados 4.2.2.30 Assistência Contábil 4.2.2.31 Honorários do Conselho Fiscal 4.2.2.32 Honorários do Conselho de Administração 4.2.2.33 4.2.2.34 4.2.2.35 4.2.2.36 Outras Despesas Administrativas

4.2.3 Despesas Financeiras 4.2.3.01 Tarifas Bancárias 4.2.3.02 Juros Passivos 4.2.3.03 Descontos Concedidos 4.2.3.04 IOF 4.2.3.05

4.2.4 Outras Despesas 4.2.4.01 Despesa de Equivalência Patrimonial 4.2.4.02 Multas 4.2.4.03 Perdas na Alienação de Imóveis 4.2.4.04 Perdas na Alienação de Móveis e Utensílios 4.2.4.05 4.2.4.06

5 CONTAS DE APURAÇÃO 5.1 APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO 5.1.1 Apuração do Resultado do Exercício

5.1.1.01 Apuração do Resultado do Exercício

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