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Fecha: Martes 30 de abril de 2013Ttulo: Opinin CETA Retencin en la Fuente Impuesto sobre la

Renta para la Equidad CREE Decreto 862 de 2013Asociado: EDUAR BENJUMEA BENJUMEA

Como ya debe ser conocido por la mayora, el Gobierno Nacional expidi con fecha 26de abril de 2013 el Decreto 862, mediante el cual reglamenta la retencin en la fuentepor el Impuesto Sobre la Renta para la Equidad CREE, lo que a su vez permite que seaplique la exoneracin de aportes parafiscales del SENA e ICBF, y posteriormente losaportes a la salud, conforme a dispuesto en los artculos 25 y 30 de la Ley 1607 de2012.

Con el fin de dar aplicacin a esta regulacin, consideramos pertinente tener en cuentael siguiente anlisis y adoptar algunas de las recomendaciones propuestas en el

presente pronunciamiento.Sujetos Pasivos del CREE

Como la retencin en la fuente es un mecanismo de recaudo anticipado de unimpuesto, necesariamente las personas o entidades sujetas a retencin deben ser losmismos sujetos pasivos del impuesto, en los trminos del artculo 20 de la Ley 1607 de2012, situacin que es reconocida por el mismo decreto en su artculo 1.

En este orden de ideas, los posibles sujetos a retencin seran:

- Las sociedades y personas jurdicas y asimiladas nacionales contribuyentesdeclarantes del impuesto sobre la renta y complementarios;

- Las sociedades y entidades extranjeras contribuyentes declarantes del impuestosobre la renta por sus ingresos de fuente nacional, obtenidos mediantesucursales y establecimientos permanentes;

En este sentido, y teniendo en cuenta adems el artculo 1 del decreto, losinversionistas exceptuados seran:

- Las personas naturales;- Las entidades no contribuyentes, como los entes territoriales o las propiedades

horizontales;- Las entidades sin nimo de lucro;- Las sociedades y entidades extranjeras sin sucursal o establecimiento

permanente en el pas, o sea los inversionistas de portafolio;- Los usuarios industriales de Zonas Francas;


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- Las sociedades constituidas como Zonas Francas, declaradas como tal adiciembre 31 de 2012, o con declaracin posterior siempre y cuando la solicitudhubiere estado radicada para la misma fecha.

Aunque no lo dice expresamente el decreto, como para estas retenciones tambin seestablecen autorretenedores sobre todos sus ingresos, es de suponer que sobre lospagos o abonos en cuenta en favor de los autorretenedores, no habra lugar a aplicarestas retenciones.

Agentes de Retencin del CREE

El artculo 3del decreto en mencin define como a gentes de retencin del CREE a:

- Las entidades agentes de retencin en el impuesto sobre la renta de acuerdo conlo establecido en el artculo 368 del Estatuto Tributario, estos son:

las entidades de derecho pblico; los fondos de inversin; los fondos de valores (carteras colectivas); los fondos de pensiones de jubilacin e invalidez; los consorcios y las uniones temporales; Sociedades y asimiladas, Dems personas jurdicas.

- Las personas naturales comerciantes que cumplan con las condicionesestablecidas en el artculo 368-2 del E.T., es decir quienes hayan tenido ingresosbrutos o patrimonio bruto en el ao inmediatamente anterior inferiores a 30.000UVT ($ 805.230.000, ao de referencia 2012).

- Los Fondos Comunes definidos igualmente como agentes de retencin en elimpuesto sobre la renta, segn el artculo 368-1 del E.T.

Expresamente se excluyeron a las comunidades organizadas y a las sucesionesilquidas.

Con relacin a los fondos de inversin, los fondos de valores (carteras colectivas) y losfondos comunes, si bien el artculo 368-1 del E.T. dispone que tambin las sociedadesque los administran pueden ser los agentes de retencin, y que eso depende de lo queestablezca el Gobierno Nacional, con relacin a la retencin del CREE la mismareglamentacin no lo establece, razn por la cual considamos que en los pagos oabonos en cuenta que realicen este tipo de fondos en beneficio de sus inversionistas,son los mismos fondos o carteras colectivas quienes deben practicar la retencin ycumplir con las obligaciones propias de este tipo de rerenciones.


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Autorretenedores del CREE

El mismo artculo 3 del citado decreto establece q uienes deben actuar comoautorretenedores del CREE:

Sern autorretenedores del impuesto sobre la renta para la equidad CREE quienes ala fecha de la entrada en vigencia del presente decreto tengan dicha calidad, as comoquienes en adelante designe el Director General de la U.A.E. Direccin de Impuestos yAduanas Nacionales (DIAN).

Si leemos la norma en forma literal, deberamos pensar que actualmente nadie seraautorretenedor del CREE, pues lo que dice la norma es que los autorretenedores sonaquellos que a la entrada en vigencia del presente decreto ya lo fueran. Fueran qu?Autorretenedores del impuesto sobre la renta o autorretenedores del CREE?

Es fcil pensar que se refiere a quienes fueran autorretenedores del impuesto sobre la

renta, los cuales sern automticamente autorretenedores del CREE, pero eso NO es loque especficamente dice la norma.

Ahora bien, recordando el proyecto de reglamentacin publicado a principios de marzo,antecedente del actual Decreto 862, el Gobierno Nacional pretenda que quienesestuvieren calificados como autorretenedores del impuesto sobre la renta sern losautorretenedores del CREE pero en ese momento la norma dejaba por fuera a quienesfueran autorretenedores del impuesto sobre la renta NO por calificacin (resolucinindividual de la DIAN) sino por norma general (decreto u otra norma general).

Tratando de entender la intencin del gobierno, debemos suponer que los

autorretenedores del CREE son todos aquellos actuales autorretenedores del impuestosobre la renta, sin tener en cuenta que slo sean autorretenedores por uno o variosconceptos de retencin, es decir, sin importar que sean autorretenedores del impuestosobre la renta por rendimientos financieros, por ingresos en derivados financieros, porhonorarios, por comisiones, por servicios, por arrendamientos, o por otros ingresostributarios, y sin importar, tampoco, la representatividad de estos ingresos en losingresos totales del autorretenedor. Tampoco debe importar si los ingresos objeto deautorretencin en el impuesto sobre la renta coincidan con los conceptos para los quefue designado como autorretenedor.

Teniendo en cuenta lo anterior, y aclarando que quiz existen otros actuales

autorretenedores en el impuesto sobre la renta, los autorretenedores del CREE son:

- Los autorretenedores definidos por la Ley o por otras disposiciones: Las entidades contempladas por el artculo 1 del Decreto 1742 de 1992

(comisiones recibidas por entidades vigiladas por la SuperintendenciaBancaria, hoy Superintendencia Financiera de Colombia).


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Las sociedades administradoras de los fondos (carteras colectivas), segnel artculo 13 del Decreto 836 de 1991 (autorretencin comisiones por laadministracin de los Fondos).

Las entidades vigiladas por las anteriores Superintendencia Bancaria o

Superintendencia de Valores, hoy vigiladas por la SuperintendenciaFinanciera de Colombia, por disposicin del artculo 38 del Decreto 700 de1997 (autorretencin por rendimientos financieros).

Las Cmaras de Riesgo Central de Contraparte, segn artculo 4delDecreto 1797 de 2008 (operaciones sobre derivados financieros).

Los miembros o contrapartes liquidadores o no liquidadores de lasCmaras de Riesgo Central de Contraparte, segn el artculo 4 delDecreto 1797 de 2008 (operaciones sobre derivados financieros).

Las entidades sujetas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera deColombia que perciban comisiones, por disposicin del pargrafo 2delartculo 4del Decreto 1797 de 2008 (comisiones).

- Los Grandes Contribuyentes, para quienes hay que establecer dos grupos: Los Grandes Contribuyentes designados como tal antes del 10 de abril de

1997 (pargrafo 1del artculo 1de la Resolucin DIAN 1460 de 1997); Los Grandes Contribuyentes designados a partir del 10 de abril de 1997,

quienes podrn actuar como autorretenedores siempre y cuando as loindiquen, pues para ellos es optativo (pargrafo 2del artculo 1de laResolucin DIAN 1460 de 1997);

- Las entidades designadas como autorretenedores en el impuesto sobre la rentamediante resolucin de la DIAN, tanto a la entrada en vigencia del Decreto 862de 2013 como los que en adelante designe esta entidad.

- Finalmente, tambin son autorretenedores del CREE los beneficiarios de losingresos en divisas provenientes del exterior por exportaciones o por cualquierotro concepto, al momento del pago o abono en cuenta, pro slo con relacin aaquellos ingresos.

Vale la pena aclarar que quien desee ser autorretenedor del CREE debe solicitar serdesignado como autorretenedor del impuesto sobre la renta porque en realidad noexiste reglamentacin que defina los requisitos para ser designado especficamentecomo autorretenedor del CREE.

Esta condicin debe ser informada a los clientes y a quienes no efecten pagos oabonos en cuenta.

Base Sujeta a Retencin

El artculo 2del referido Decreto 862 establece q ue la retencin del CREE debe serpracticada sobre todo pago o abono en cuenta que se haga a favor de un sujeto pasivo


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del tributo. La norma no establece una base mnima a partir de la cual efectuar laretencin, como s existe para la retencin en renta.Lo que el decreto no aclara es que no reconoce que existen pagos o abonos en cuentaa favor de sujetos pasivos del CREE que no hacen parte de la base gravable de

liquidacin definitiva del impuesto, como eventualmente lo pueden ser los dividendos nogravados en renta (artculos 48 y 49 del E.T.), las utilidades en venta de acciones atravs de una bolsa de valores (artculo 36-1 del E.T.), los rendimientos exentos de losbonos hipotecarios (artculo 16 de la Ley 546 de 1999), o los ingresos de las actividadescontempladas por el artculo 207-2 del E.T.

Aunque se podra entender que como el pargrafo 1 del artculo 3del Decreto 862dispone que los agentes de retencin del CREE deben cumplir las obligacionesestablecidas para los agentes de retencin en el impuesto sobre la renta, laslimitaciones establecidas en el artculo 369 del E.T. aplican tambin a las retencionesdel CREE, como por ejemplo la prohibicin de efectuar retencin sobre pagos o abonos

en cuenta exentos en cabeza del beneficiario, no es tan clara esta posibilidad, pues unacosa son las obligaciones (declarar, pagar, certificar, etctera) y otra muy distinta es laexcepcin de la aplicacin de la retencin.

Adicionalmente, el artculo 22 de la Ley 1607 de 2012 habla de ingresos que se restanpara determinar la base gravable del CREE pero en sentido estricto no los denominacomo ingresos exentos del CREE.

En conclusin, las retenciones del CREE deben practicarse sobre cualquier pago oabono en cuenta a favor de un sujeto pasivo del impuesto, sin importar la cuanta delpago o abono en cuenta ni la naturaleza del mismo.

Cuando se trate de autorretenciones, no se incluyen tambin en la base de retencinlos pagos o abonos en cuenta a favor del autorretenedor, as el generador del mismosea una persona natural no retenedora del CREE.

Base de Autorretencin

Las autorretenciones deben aplicarse sobre la totalidad de los ingresos percibidos,siempre y cuando correspondan a pagos o abonos en cuenta. NO se debe tener encuenta ingresos contables no fiscales, o ingresos pro recuperacin de provisionesamortizaciones o depreciaciones. Las recuperaciones de costos o gastos quecorrespondan al reintegro efectivo por parte del beneficiario inicial de un pago o abonoen cuenta de parte del autorretenedor, s se deben incluir en la base de autorretencin.

Tambin se debe incluir conceptos como dividendos, rendimientos de inversiones,intereses, utilidad en venta de activos (la base es el ingreso y no la simple utilidad).

Otros ingresos contables no fiscales como ingresos por valoracin de inversiones queno se hayan realizado, no deben incluirse en la base de autorretencin.


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Pagos o Abonos en Cuenta NO Sujetos a Retencin

Obviamente los pagos o abonos en cuenta a favor de personas naturales o de las

entidades no contribuyentes del CREE, no estn sujetos a retencin.Y aunque el decreto no lo establece en forma taxativa, tampoco estn sujetos aretencin por parte del agente de retencin los pagos o abonos en cuenta efectuados afavor de un autorretenedor del mismo tributo.

Tarifas de Retencin

Las tarifas de retencin establecidas en el artculo 2son del 0.3%, 0.6% y 1.5%,dependiendo de la actividad econmica principal del beneficiario del pago o abono encuenta, de acuerdo con las actividades sealadas en la Resolucin DIAN 000139 de

2012, as el beneficiario no la haya actualizado en su RUT respectivo.Para tales efectos, le corresponde al retenido exhibir al agente retenedor el Registronico Tributario (RUT), siempre y cuando el mismo se encuentre actualizado, omanifestar, bajo la gravedad del juramento, la actividad econmica principal quedesarrolla.

Por lo tanto, las tarifas de retencin aplicables dependern exclusivamente de laactividad econmica del beneficiario del pago o abono en cuenta y NUNCA delconcepto sujeto a retencin.

Consideramos que esta determinacin de tarifas no se efectu conforme a la Ley, puesel artculo 37de la Ley 1607 taxativamente dispone:

El Gobierno Nacional podr establecer retenciones en la fuente con el fin de facilitar,acelerar y asegurar el recaudo del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE), ydeterminar los porcentajes tomando en cuenta la cuanta de los pagos o abonos y latarifa del impuesto, as como los cambios legislativos que tengan incidencia en dichatarifa.

En parte alguna de la norma transcrita de faculta al gobierno para que establezca lastarifas con base en la actividad, por lo que las tarifas deberan variar slo en razn a lacuanta del pago o abono en cuenta mientras que la tarifa del CREE siga siendo del 9%.

Declaracin y Pago

Para la declaracin y pago de la retencin del CREE se debe presentar una declaracinespecfica distinta a las dems declaraciones que hoy existen, aunque que a la fecha enel sitio webde la DIAN no se encuentra el formulario respectivo, y, por tanto, no se sabean qu tipo de informacin debe incluirse en esta declaracin.


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Lo que s podemos decir es que:

- La declaracin ser mensual.

- Debe presentarse a travs de los sistemas informticos electrnicos de la DIAN,para quienes cuenten con mecanismo digital (el obligado a cumplir con laobligacin formal).

- Los que no cuenten con mecanismo digital, pueden presentarla a travs de lasentidades financieras pero en todo caso a partir del 1de agosto de 2013debern hacerlo igualmente mediante el uso de los medios electrnicos.

- El artculo 7del decreto dispone que cuando no ha ya valores a pagar en unperodo determinado producto del descuento de retenciones en exceso deperodos anteriores, o por la anulacin de operaciones sujetas a retencin, no se

debe presentar la declaracin; sin embargo, nada dice cuando simplemente nose hayan presentado operaciones sujetas a retencin, razn por la cual serecomienda presentar cada mes la declaracin as sea en ceros.

- Aunque el decreto no lo establece en forma explcita, por la remisin que hace elpargrafo 1del artculo 3del decreto en el sent ido de que se deben cumplir lasnormas de procedimiento y el rgimen sancionatorio, propios del EstatutoTributario para las dems retenciones, es claro que la declaracin de retencindel CREE que se presente sin pago se entienda como NO presentada, o por lomenos consideramos que la DIAN as lo entender.

Vale la pena recordar que con respecto al CREE que debe ser declarado cadaao por parte de los sujetos pasivos, la Ley 1607 s dispuso en su artculo 27 quese entendern como no presentadas las declaraciones que se presenten sinpago total dentro del plazo para declarar.

Plazos

Para los perodos que faltan del ao 2013, los vencimientos para presentar ladeclaracin de retencin del CREE son los siguientes:

ltimo

Dgito

Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre

1-2-3-4 05/jun/2013 04/jul/2013 05/ago/2013 04/sep/2013 04/oct/2013 05/nov/2013 04/dic/2013 07/ene/2014

5-6 06/jun/2013 05/jul/2013 06/ago/2013 05/sep/2013 07/oct/2013 06/nov/2013 05/dic/2013 08/ene/2014




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Cuando el agente de retencin cuente con ms de cien (100) sucursales, puede solicitarhasta el 31 de mayo de 2013 que se le conceda un plazo adicional de un mes respectoa la fecha de vencimiento de cada perodo.

Devolucin de Retenciones

Cuando se presenten devoluciones, u operaciones anuladas, rescindidas o resueltasque hayan estado sometidas a retencin del CREE, las retenciones sern devueltas alretenido y el agente de retencin las podr descontar de las retenciones a pagar en elmismo perodo en que se presente esta situacin, o en las retenciones de perodossiguientes, si no alcanzare.

Es recomendable que si el monto de las retenciones a descontar es superior a lasretenciones por pagar del mismo perodo, dando un valor de cero a pagar, igualmentese presente la declaracin pues no es lo mismo que no haya retenciones a que por

efectos de los descuentos no haya valores a pagar, y cuando no se presenta ladeclaracin, la Administracin de Impuesto dispone de 5 aos para emplazar alresponsable, mientras que una declaracin presentada as sea en ceros slo puede serrevisada por esta entidad dentro de los dos (2) aos siguientes a su presentacin.

El decreto en su artculo 5establece que el agent e de retencin deber acumularcualquier certificado que hubiere expedido sobre tales retenciones. Es evidente que setrata de anular los certificados y no de acumularlos.

Si la operacin anulada, rescindida o resuelta se presenta en un periodo fiscal delCREE (no de retencin) diferente al ao en que se efectu la retencin inicial, se ledebe solicitar igualmente al retenido una certificacin de que no imput la retencin enla declaracin del Impuesto Sobre la Renta para la Equidad CREE o que no lo har.

El mismo procedimiento procede en caso de que se efecten retenciones en exceso,caso en el cual se le solicitar al retenido que adjunte las pruebas que as lodemuestren.

Otras Obligaciones de los Agentes de Retencin

Los agentes de retencin deben expedir certificados de retencin del CREE en lasfechas que seala el Gobierno Nacional para la expedicin de los certificados deretencin del impuesto sobre la renta y complementarios, y deben contener losrequisitos previstos en el artculo 381 del Estatuto Tributario.

Casos Especiales

Establece el artculo 9del decreto que en el caso de facturas expedidas por consorcioso uniones temporales, stas debe identificar en la factura los NIT de los miembros


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beneficiarios reales del pago o abono en cuenta, la razn social y el porcentaje departicipacin en el consorcio o unin temporal.

Consecuentemente, cada consorciado debe asumir la retencin que le corresponda.

Medidas a Implementar por parte de los Agentes de Retencin

Con el fin de aplicar la retencin en la fuente del CREE y cumplir con las ademsobligaciones que le corresponden, se sugieren las siguientes medidas:

- Solicitar a los proveedores de bienes y servicios contribuyentes del CREE(bsicamente personas jurdicas) el RUT actualizado o una carta en la queinforme sus actividad econmica principal;

- Incorporar en la base de datos de proveedores tanto la actividad econmica

como la tarifa de retencin del CREE;- Si no se tienen los documentos oportunamente, clasificar a los proveedores

provisionalmente en 3 categoras y asignar las tarifas en forma general, as:

Comercial e Industrial, tarifa del 0.3%; Servicios, incluyendo construccin, 0.6%; Minera e hidrocarburos, 1.5%.

- Identificar quines de los proveedores son autorretenedores, incluyendo a losGrandes Contribuyentes, y clasificarlos como tal en la base de datos deproveedores, para no aplicarles la retencin.

- Agregar a los comprobantes de egreso el campo de la retencin del CREE eincluirla en los pagos respectivos.

- Para el caso de los autorretenedores, informarlo en la factura de venta, haciendoalusin al artculo 3del decreto 862 de 2013, y l a norma o resolucin especficaque le da esta categora, como por ejemplo:

Autorretenedores del CREE (artculo 3del Decreto 862 de 2013 y artculo 1dela Resolucin DIAN 1460 de 1997).

Tambin se recomienda informarlo directamente o por correo electrnico,particularmente a aquellas entidades que pueden efectuarnos pagos o abonos encuenta y a quienes no les expedimos facturas, como los bancos y entidadesfinancieras, carteras colectivas, emisores de valores, por citar algunos.


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Contabilizacin

Aunque no existen en los diversos PUC vigentes para cada tipo de obligado a llevarcontabilidad cuentas para este tipo de retenciones, al menos para los que se rigen por

el Decreto 2649 de 1993 se sugiere crear cuentas de mayor o subcuentas tanto para elregistro de la retencin a favor como de la retencin a pagar.

A manera de ejemplo, se proponen las siguientes cuentas para su contabilizacin:

- Las retenciones a favor:

135516 RETENCIN EN LA FUENTE - CREE

13551601 Retencin Ventas Tarifa X.X%

13551602 Retencin Servicios Tarifa X.X%

13551603 Retencin Otros Ingresos Tarifa X.X%

.13551611 Autorretencin Ventas Tarifa X.X%

13551612 Autorretencin Servicios Tarifa X.X%

13551613 Autorretencin Otros Ingresos Tarifa X.X%

- Las retenciones a pagar (practicadas):

2366 RETENCIN EN LA FUENTE - CREE POR PAGAR

236601 RETENCIN TERCEROS

23660101 Retencin Ventas Tarifa X.X%

23660102 Retencin Servicios Tarifa X.X%23660103 Retencin Otros Ingresos Tarifa X.X%

236602 AUTORRETENCIN

23660211 Autorretencin Ventas Tarifa X.X%

23660212 Autorretencin Servicios Tarifa X.X%

23660213 Autorretencin Otros Ingresos Tarifa X.X%

236690 PAGOS Es de anotar que como estas cuentas no existen el PUC de los comerciantes (Decreto2650 de 1993), si se utilizan debe en todo caso quedar en cero al final del ao gravablepues para la informacin que debe ser remitida a la Superintendencia de Sociedades,

por ejemplo, no habra donde incluir dicha informacin, razn por la cual se sugiere suuso slo como mecanismo temporal de contabilizacin mientras que la autoridadcompetente define las cuentas a utilizar.


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Exoneracin de Aportes Parafiscales y a la Salud

Teniendo en cuenta que la Ley 1607 dispuso que para que procediera la exoneracinde aportes parafiscales y a la salud deba primero implementarse el mecanismo de la

retencin del CREE, para el mes de mayo de 2013 ya procede dicha exoneracin, almenos en lo que respecta a los aportes parafiscales al SENA y al ICBF, sobre lostrabajadores que devenguen menos de 10 salarios mnimos legales mensuales vigentes(SMLMV).

A partir del mes de enero de 2014 dicha exoneracin procede tambin por los aportesobligatorios en salud del contratante.

Sobre este tema en general de la exoneracin de aportes nos referiremos msadelante.

Seguramente se quedaron por fuera mucho aspectos relevantes sobre la aplicacin dela retencin en la fuente del CREE, pero ante la necesidad de implementar estaretencin desde este mismo mes de mayo, consideramos pertinente enviarles esteanlisis que esperamos sea de su ayuda.

Si desea compartirnos su interpretacin, o si no est de acuerdo con algunas denuestras conclusiones, lo invitamos a que nos haga llegar sus comentarios al [email protected].

* Este documento refleja la opinin general de su autor sobre el tematratado, desde un punto de vista puramente acadmico, y no comprometea CETA.

EDUAR BENJUMEA BENJUMEA

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