Carderno Apoio Mod 22 IRC-Março 2012

PREENCHIMENTO DA DECLARAO MODELO 22 DE IRC

Quadro 07 anotado

Perodo de tributao 2011

05 de maro 2012 Amadeu Fernando Silva e SousaVerso maro 2012 - Perodo 2011

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Reproduo proibida, total ou parcialmente, sem autorizao escrita do autor.

Este caderno pretende, essencialmente, dar um contributo para o preenchimento do Q.07 da declarao modelo 22 de IRC, modelo em vigor a parir de janeiro 2012, aplicvel j para o perodo 2011.

O preenchimento da declarao a que este caderno se refere tem por base os diplomas invocados, com a redao aplicvel ao perodo de tributao 2011.

Uma vez que o regime transitrio aplicvel ao perodo 2010 estende os seus efeitos aos quatro perodos seguintes, optou-se por manter os exemplos prticos utilizados para o perodo 2010, sem qualquer alterao.

Verso maro 2012 - Perodo 2011

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NDICE GERAL

NDICE DOS EXEMPLOS PRTICOS..................................................................................... 4 1. 2. 3. INTRODUO O IRC FACE CONTABILIDADE ............................................................... 5 BREVE REFERNCIA AO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAES E AMORTIZAES..... 7 APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL (Q.07 DA MOD.22) .............................................. 9 3.1. 3.2. 3.3. 4. VARIAES PATRIMONIAIS .......................................................................................... 9 CAMPOS A ACRESCER ............................................................................................... 21 CAMPOS A DEDUZIR ................................................................................................... 87

DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS ................................................................................. 102 4.1. PREJUZOS FISCAIS DEDUTVEIS E CERTIFICAO LEGAL DE CONTAS.............. 103

5. 6.

RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC .............................................................. 105 TRIBUTAES AUTNOMAS ........................................................................................... 109 6.1. 6.2. 6.3. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTAS .............................................. 109 AJUDAS DE CUSTO E COMP. PELA UTILIZAO V. P. TRABALHADOR .................. 112 OUTRAS TRIBUTAES AUTNOMAS..................................................................... 113

7.

ANEXOS ............................................................................................................................. 117


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NDICE DE EXEMPLOS PRTICOS

N.1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24

AssuntoVariaes patrimoniais regime transitrio Variaes patrimoniais regime transitrio (Inventrios) Contratos de construo Justo valor e quantia nominal da contraprestao Efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial Efeitos da aplicao do justo valor Ajustamentos em inventrios Perdas por imparidade em crditos Depreciaes, amortizaes, perdas por imparidade e mais ou menos valias Depreciaes, perdas por imparidade e mais ou menos valias (Ativos N.Corrent. Detidos para Venda) - ANCDV Provises alm dos limites garantias a clientes Realizaes de utilidade social seguros vida Participao nos lucros (gratificaes) Mais-valias e menos-valias fiscais (mudanas no modelo de valorizao) Mais-valias e menos valias fiscais VPT Mais-valias e menos valias fiscais Perdas por imparidade Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas Rendimento obtido no estrangeiro e crdito por reteno na fonte Donativos limites e majoraes Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual Correes decorrentes da aplicao do VPT dos imveis Resultado da liquidao art. 92 CIRC (limitao do efeito dos BF) Tributaes autnomas viaturas ligeiras de passageiros ou mistas

Campos Mod. 22703 - 705 705 706 - 707 711 - 757 712 - 758 713 - 759 718 - 719 718 719 769 719 - 763 721 723 735 738 - 768 739 740 - 767 719 739 767 736 - 769 767 - 769 749 353 (Q.10) 751 - 774 754 - 705 772 745 371 (Q.10) 365 (Q.10)

Pg.11 14 17 23 27 29 34 36 38 41 43 46 54 58 63 64 65 67 81 85 87 99 106 111


4

1. INTRODUO O IRC FACE CONTABILIDADEA determinao do lucro tributvel, das pessoas coletivas e outras entidades sujeitas ao seu apuramento, tem como ponto de partida a contabilidade, conforme se retira do exposto no n. 1 do artigo 17 do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC): O lucro tributvel das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alnea a) do n1do artigo 3 constitudo pela soma algbrica do resultado lquido do perodo e das variaes patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo perodo e no refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Cdigo.

Por outro lado, o n. 1 do artigo 123 do Cdigo do IRC refere que As sociedades comerciaisou civis sob forma comercial, as cooperativas, as empresas pblicas e as demais entidades que exeram, a ttulo principal uma atividade comercial, industrial ou agrcola, com sede ou direo efetiva em territrio portugus, bem como as entidades que, embora no tendo sede nem direo efetiva naquele territrio, a possuam estabelecimento estvel, so obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal que, alm dos requisitos indicados no n. 3 do artigo 17, permita o controlo do lucro tributvel.

Contendo os restantes nmeros do mesmo artigo diversas regras relativas execuo da contabilidade e respetivos suportes. Por sua vez o n. 3 do artigo 17 refere que, de modo a permitir o apuramento referido no n. 1, a contabilidade deve: a) Estar organizada de acordo com a normalizao contabilstica e outras disposies legaisem vigor para o respetivo setor de atividade, sem prejuzo da observncia das disposies previstas neste Cdigo, b) Refletir todas as operaes realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operaes e variaes patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes.

Paralelamente ao que preconizado na contabilidade (Normalizao Contabilstica), vem o artigo 18 do Cdigo do IRC impor respeito pelo princpio da periodizao econmica (especializao dos exerccios), que descreve pormenorizadamente. Segundo o n. 2 do referido artigo 18, As componentes positivas ou negativas consideradascomo respeitando a perodos anteriores s so imputveis ao perodo de tributao quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou manifestamente desconhecidas.

No prembulo do Decreto-Lei n. 159/2009 de 17 de Julho, que procedeu adaptao do CIRC ao Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), pode ler-se:


5

manuteno do modelo de dependncia parcial determina, desde logo, que, sempre queno estejam estabelecidas regras fiscais prprias, se verifique o acolhimento do tratamento contabilstico decorrente das novas normas

Podemos assim concluir que se mantm o modelo de dependncia parcial da fiscalidade em relao contabilidade e que, sendo cumprido o estipulado no normativo contabilstico aplicvel, o resultado fiscal ser coincidente com o contabilstico, sempre que o CIRC, no determine ajustamentos. O normativo contabilstico aplicado em Portugal poder-se- resumir, esquematicamente, da seguinte forma:OBRIGATRIO - Contas consolidadas de empresas cotadas - Contas consolidadas de empresas no cotadas - Contas individuais empresas permetro de consolidao

IFRSDec.-Lei. N. 35/2005

OPCIONAL

SNC (NCRF)Dec. Lei n. 158/2009Aviso n. 15655/2009

Generalidade das empresasOPCIONAL (c/ excees) - Balano < 1.500.000; - Total vendas lquidas e out. rend.tos < 3.000.000; - N. trabalhadores < 50

Norma PEAviso n. 15654/2009

N. C. Microemp.Dec.-Lei 36-A/2011 Portaria n. 104/2011 Portaria n. 107/2011Aviso n. 6726-A/2011

(Lei n. 35/2010) Dispensa entrega

- Balano < 500.000; - Volume de negcios lquido < 500.000; - N. mdio de trabalhadores < 5 (inclui scios gerentes)

dos anexos L, M e Q da IES

- Vendas e outros rendimentos > 150.000

Norma Cont. p/

OBRIGATRIO

- ROC sempre que ultrapasse os limites do art. 262 do CSC, ou Contas consolidadas - Vendas e outros rendimentos 10% (Campo 771 Q.07)

eh mais 1 ano

Distribuio de LUCROS

Sociedade PORTUGUESA

ESQUEMATICAMENTE (N 5 ART. 51):

Empresa PORTUGUESA Participao > 10%

Eliminao dupla tributao (Campo 771 Q.07)

eh mais 1 ano


Empresa com sede na UNIO EUROPEIA


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Eliminao dupla Estabelecimento ESTVEL Participao > 10% tributao (Campo 771 Q.07)

eh mais 1 ano


Entidade residente na UNIO EUROPEIA ou EEERefira-se que, o espao econmico europeu (EEE), inclui tambm a Islndia, o Liechtenstein e a Noruega, sendo que nestes, deve existir uma obrigao de cooperao administrativa no domnio da fiscalidade, equivalente estabelecida na Unio Europeia, para que a condio se considere verificada.


Eliminao dupla Entidade PORTUGUESA Participao > 10% tributao (Campo 771 Q.07)

eh mais 1 ano


Entidade residente no ESPAO ECONMICO EUROPEUVerso maro 2012 - Perodo 2011

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Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio definitivo para a determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso [art. 64, n. 3, al. b)]

Complementar do campo 745. Ver tambm exemplo prtico n. 15 e comentrios ao campo 740. Em conformidade com o tratamento fiscal exigido para quem vende este tipo de bens, tambm quem os adquire tem direito a considerar para efeitos fiscais o valor patrimonial tributrio (VPT), quando for superior ao valor do contrato de compra, na medida em que, nos termos do n. 2 deste art. 64 Sempre que, nas transmisses onerosas previstas no nmeroanterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel, este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinao do lucro tributvel.6, sendo

que nos termos da alnea b) do n. seguinte, o sujeito passivo adquirente adota o valor patrimonial tributrio definitivo para a determinao de qualquer resultado tributvel em IRC relativamente ao imvel. Refira-se aqui o facto de, por imposio do Decreto Regulamentar 25/2009 (regime fiscal das depreciao e amortizaes), as depreciaes s so consideradas se contabilizadas no prprio perodo ou anteriores, o que inviabiliza a sua considerao fiscal quando o VPT for superior ao valor da compra, porque na contabilidade o imvel se encontra mensurado por este valor, nos casos em que foi adotado o modelo do custo. Naturalmente, sempre que se verificar essa diferena positiva entre o VPT definitivo e o custo de aquisio ou de construo, o sujeito passivo adquirente deve comprovar no processo de documentao fiscal previsto no artigo 130 do cdigo, o tratamento contabilstico e fiscal dado ao imvel, conforme refere o n. 5 do art. 64.

6

Sublinhado no includo no texto original


98

EXEMPLO PRTICO N. 22A Sociedade IMVEIS e IMVEIS, LDA adquiriu em 2011 mais dois imveis para os seus inventrios (imvel A e imvel B), pelo custo de aquisio 150.000,00 cada um. Neste mesmo perodo, foi notificado do VPT definitivo ( 200.000,00 para cada um), tendo feito constar do Dossier Fiscal tal notificao.

Transmitiu os dois imveis no mesmo perodo de 2011, pelos seguintes preos: Imvel A, pelo preo 210.000,00; Imvel B, pelo preo 180.000,00; O tratamento contabilstico e fiscal da alienao de cada um dos imveis ser:

Perodo 2011

CONTABILIDADE - SNC

FISCALIDADE - mod. 22 IRC Descrio

Descrio/ContasResultado contabilstico: (210.000 150.000)

Valor

Campo

Valor

Obs /clculosResultado fiscal:

Prdio A

60.000,00

Deduz no Q.07

772

50.000,00

(210.000 200.000)

10.000Acresce e Deduz as diferenas do VPT (50.000-20.000)=30.000 Deduz Q.07 no

Acresce no Q.07

745

20.000,00

Prdio B

Resultado contabilstico: (180.000 150.000)

30.000,00 772 50.000,00

Resultado fiscal: (200.000 200.000)

0,00

Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos Ativos Fixos Tangveis, SNC/IRC e Dec. Regulamentar n. 25/2009.

Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e permutas de partes sociais (art s 74 , 76 e 77)

Complementar do campo 750, ver os correspondentes comentrios.


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Benefcios Fiscais

Viro a este campo todos os benefcios legalmente previstos, no includos no resultado lquido contabilstico e que operem por deduo ao rendimento. O preenchimento deste campo, pressupe sempre a demonstrao de tal benefcio no correspondente anexo D da mesma declarao modelo 22. Existem outros benefcios que operam por deduo colecta e que no so de incluir neste campo, mas devem igualmente ser identificados e demonstrados no anexo D desta declarao modelo 22. Ver comentrios ao campo 751

Tendo em conta a ligao que se pode estabelecer entre este campo e o campo 771 (Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos art. 51.), fica aqui a referncia ao benefcio fiscal previsto no art. 42. do EBF, relativamente aos lucros distribudos a entidades c residentes, por sociedades afiliadas residentes nos pases africanos de lngua oficial portuguesa e na Repblica Democrtica de Timor-Leste, e que esquematicamente se resume:


100

Desde que verificadas as condies previstas no artigo: a) A entidade beneficiria dos lucros esteja sujeita e no isenta de IRC e a sociedade afiliada esteja sujeita e no isenta de um imposto sobre o rendimento anlogo ao IRC; b) A entidade beneficiria detenha, de forma directa, uma participao que represente, pelo menos, 25 % do capital da sociedade afiliada durante um perodo no inferior a dois anos; c) Os lucros distribudos provenham de lucros da sociedade afiliada que tenham sido tributados a uma taxa no inferior a 10 % e no resultem de actividades geradoras de rendimentos passivos, designadamente royalties, mais-valias e outros rendimentos relativos a valores mobilirios, rendimentos de imveis situados fora do pas de residncia da sociedade, rendimentos da actividade seguradora oriundos predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do territrio de residncia da sociedade ou de seguros respeitantes a pessoas que no residam nesse territrio e rendimentos de operaes prprias da actividade bancria no dirigidas principalmente ao mercado desse territrio.

Para este efeito, o sujeito passivo de IRC titular da participao, deve dispor de prova da verificao das condies de que depende a deduo.

Obs.: Situaes mais pormenorizadas relacionadas com benefcios fiscais sero tratadas noutra oportunidade.

Em branco

Ver comentrios ao correspondente campo a acrescer, campo 752.


101

4. DEDUO DE PREJUZOS FISCAISO prazo de reporte de prejuzos foi reduzido de 6 para 4 anos. Esta diminuio do prazo s se aplica aos prejuzos gerados em 2010 e seguintes, no se aplicando a prejuzos gerados antes de 2010. Este entendimento foi sancionado pelo Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais por despacho de 2010-08-12, no Processo 1658/2010, segundo o qual O prazo de quatro anos agora concedido para efeitos de deduo dosprejuzos fiscais aos lucros tributveis apenas ser aplicado a prejuzos originados no exerccio da sua entrada em vigor e nos seguintes, ou seja, a partir do exerccio de 2010, inclusive.

Assim, em 2015, podem ser deduzidos prejuzos gerados em 2009, sendo que os gerados em 2010, s podem ser deduzidos no mximo at 2014. No entanto, sempre que o apuramento do lucro tributvel for feito atravs de mtodos indiretos (por se verificarem as circunstncias enunciadas no artigo 57 do Cdigo do IRC e nos artigos 87 a 89 da Lei Geral Tributria), no h lugar deduo de prejuzos fiscais de anos anteriores, no ficando, porm, prejudicada a deduo futura dos prejuzos que no tenham sido anteriormente deduzidos (n. 2 do artigo 52 do Cdigo do IRC), desde que dentro do prazo legal. Havendo prejuzos de vrios perodos a reportar, a deduo faz-se comeando pelos prejuzos mais antigos, no sendo possvel escolher o perodo da deduo dos prejuzos, por forma a, eventualmente, no inviabilizar a deduo de benefcios fiscais, ou seja devem ser deduzidos dentro do prazo legal e o mais depressa que o lucro tributvel o permitir. neste sentido que apontam diversos entendimentos administrativos. Nas entidades em que coexistirem vrios regimes de tributao em IRC, no permitida a comunicabilidade de prejuzos entre as exploraes ou atividades abrangidas por aqueles regimes, tal como se retira do n. 5 do artigo 52 do Cdigo do IRC. Nas sociedades sujeitas ao regime de transparncia fiscal, os prejuzos fiscais de sociedades civis no constitudas sob forma comercial, sociedades de profissionais e sociedades de simples administrao de bens sero deduzidos unicamente aos lucros tributveis das mesmas sociedades (n. 7 do artigo 52 do Cdigo do IRC), diferentemente dos agrupamentos complementares de empresas (ACE) ou de agrupamentos europeus de interesse econmico (AEIE), em que a imputao dos resultados fiscais (lucros ou prejuzos) sempre feita aos seus scios (n. 2 do artigo 6 do Cdigo do IRC). Nos termos do artigo 75 do CIRC, e no tocante s fuses, cises ou entradas de ativos, s podem ser deduzido os prejuzos fiscais na nova sociedade ou na incorporante, com autorizao expressa do Ministro das Finanas, e nas condies que essa autorizao


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determinar. Esse pedido deve ser efetuado at ao fim do ms seguinte ao do pedido de registo da operao na conservatria do registo comercial. Outra limitao ao reporte de prejuzos, encontra-se no n. 8 do art. 52 do cdigo. No so dedutveis os prejuzos fiscais quando se verificar, data do termo do perodo de tributao em que efetuada a deduo, que, em relao quele a que respeitam os prejuzos, foi: modificado o objeto social da entidade a que respeita, ou alterada, de forma substancial, a natureza da atividade anteriormente exercida, ou que se verificou a alterao da titularidade de, pelo menos, 50% do capital social ou da maioria dos direitos de voto. Esta limitao pode no se aplicar por autorizao do Ministro das Finanas em casos especiais de reconhecido interesse econmico, mediante requerimento a apresentar na Direo-Geral dos Impostos, antes da ocorrncia das alteraes referidas. Com a nova redao conferida pela Lei do Oramento de Estado para 2011 (esta parte com efeitos interpretativos/retroativos), nos casos em que estejam em causa prejuzos fiscais relativos ao perodo imediatamente anterior ao da ocorrncia das alteraes, este requerimento pode ser apresentado no prazo de 15 dias contados do termo do prazo de entrega dessa declarao. No entanto, nos termos do n. 3 do artigo 72 do CIRC (Transformao de sociedades), verificando-se a transformao de uma sociedade (regulada nos artigos 130 e seguintes do Cdigo das Sociedades Comerciais), os prejuzos anteriores transformao podem ser deduzidos aos lucros tributveis da sociedade resultante da transformao, sem quaisquer restries, mesmo quando ocorra dissoluo da anterior. Refira-se ainda que, segundo o entendimento da administrao fiscal, pode ser corrigido um prejuzo fiscal suportado h mais de 4 anos (prazo de caducidade), no perodo em que este deduzido ao lucro tributvel, desde que, em relao a este, no tenha sido ultrapassado aquele prazo (Despacho de 2001-04-09 do Diretor Geral dos Impostos).

4.1. PREJUZOS FISCAIS DEDUTVEIS E CERTIFICAO LEGAL DE CONTASA Portaria n. 111-A/2011 de 18 de Maro, veio regulamentar o n. 11 do artigo 52 do CIRC (a vigorar para 2011), no tocante dedutibilidade do prejuzo fiscal e necessidade de certificao legal das contas do perodo em que deduzido o prejuzo, na sequncia da redao do citado n. 11 do artigo 52 do CIRC, que refere:

11 - No caso de sociedades comerciais que deduzam prejuzos fiscais em dois perodos detributao consecutivos, a deduo a que se refere o n. 1 depende, no terceiro ano, da certificaoVerso maro 2012 - Perodo 2011

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legal das contas por revisor oficial de contas nos termos e condies a definir em portaria do Ministro das Finanas.7

No entanto, tal exigncia foi completamente desconsiderada pelo oramento de Estado para 2012, que revogou expressamente aquele n. 11 do artigo 52, considerando essa revogao com efeitos retroativos, ou seja, como nunca tivesse entrado em vigor, ao referir: revogado o n. 11 do artigo 52 e retroage data da sua entrada em vigor.

PERODO em que os prejuzos foram GERADOS2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 (*)

PERODOS que podem SER DEDUZIDOS2006 - 2007 - 2008 - 2009 - 2010 - 2011 2007 - 2008 - 2009 - 2010 - 2011 - 2012 2008 - 2009 - 2010 - 2011 - 2012 - 2013 2009 - 2010 - 2011 - 2012 - 2013 - 2014 2010 - 2011 - 2012 - 2013 - 2014 - 2015 2011 - 2012 - 2013 - 2014 2012 - 2013 - 2014 - 2015 2013 - 2014 - 2015 - 2016 - 2017

(*) Com a limitao de 75 % do respetivo lucro tributvel do perodo em que so deduzidos.

7

(Aditado pela Lei n.55-A/2010, de 31 de dezembro OE 2011)


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5. RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC

1 - Para as entidades que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrcola, bem como as no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus, o imposto liquidado nos termos do n. 1 do artigo 90., lquido das dedues previstas nas alneas a) e b) do n. 2 do mesmo artigo, no pode ser inferior a 90 % do montante que seria apurado se o sujeito passivo NO USUFRUSSE de benefcios fiscais e dos regimes previstos no n. 13 do artigo 43 e no artigo 75. 2 Excluem-se do disposto no nmero anterior os seguintes benefcios fiscais: a) Os que revistam carter contratual; b) O sistema de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial II (SIFIDE II); c) Os benefcios fiscais s zonas francas previstos nos artigos 33. e seguintes do Estatuto dos Benefcios Fiscais e os que operem por reduo de taxa; d) Os previstos nos artigos 19., 32., 32.-A e 42. do Estatuto dos Benefcios Fiscais. (Redao dada pelo artigo 113. da Lei n. 64-B/2011, de 30 de dezembro) - OE. 2012

Assim, os BF abrangidos pela limitao do art. 92 do CIRC (Resultado da liquidao), so os seguintes: Medidas de apoio ao transporte rodovirio de passageiros e mercadorias (Mais-valias isentas art. 70 do EBF); Rendimentos respeitantes a unidades de participao em fundos de investimento (art. 22, n. 14 do EBF); Majoraes aplicadas aos benefcios interioridade - Eventualmente deduzidos da regra de minimis (art. 43 n. 1. c) e d) do EBF e art. 136. da Lei n. 55-A/2010 OE.2011); Majoraes aplicadas aos donativos previstos no Est.Mec.Cientfico e art. 62 e 35 do EBF); Majoraes aplicadas s quotizaes empresariais (art. 44 do CIRC); Majoraes aplicadas ao gasto suportado com combustveis (art. 70 n. 4 do EBF); Remunerao convencional do capital (art. 136 da Lei n. 55-A/2010 - OE 2011); Outros


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EXEMPLO PRTICO N. 23 Uma entidade do ramo dos transportes, com sede no territrio nacional, sujeito passivo de IRC, apresentou em 2011 um R.L. contabilstico de 80.000. Na dec. mod. 22 de IRC, para alm dos restantes acrscimos e dedues no Q.07, considerou os seguintes benefcios: DESCRIO DO BENEFCIO Mais-valia fiscal no valor de 5.000, obtida pela transmisso de viaturas, NO acrescida (50%), por beneficiar da iseno prevista no art. 70 do EBF Majorao dos gastos suportados com combustveis prevista no n. 4 do art. 70 do EBF Deduo ao rendimento Deduo ao rendimento Deduo ao rendimento Campo mod.22 Q.07 740 VALOR Obs.

a)

0

b)

Q.07 774

15.000

c)

Majorao correspondente criao lquida de emprego, prevista no art. 19 do EBF

Q.07 774

12.000

EXCLUDO da limitao

d)

Valor da remunerao convencional do capital Deduo deduzida nos termos do art. 136 da Lei n. 55ao A/2010 - (OE.2011) rendimento Majorao relativa interioridade - art. 43, n. 1 c) do EBF Deduo COLECTA do SIFIDE II - art. 133 da Lei n. 55-A/2010 - (OE.2011) Deduo ao rendimento Deduo colecta

Q.07 774

5.000

e)

Q.07 774 Q.10 355

3.000

f)

10.000

EXCLUDO da limitao

Qual o valor a inscrever no campo 371 do Q.10 Resultado da liquidao (art. 92. CIRC)?


106

Descrio Q.07 RESULTADO LQUIDO Mais-valia fiscal no valor de 5.000, a) obtida pela transmisso de viaturas (50%) Outros a ACRESCER

Campo COM B.F. 701 774 80.000,00 0,00 45.000,00

SEM B.F. 80.000,00 2.500,00 45.000,00

Obs.

Acrescer

SOMA b) Majorao dos gastos c/combustveis

753 774 774

125.000,00 127.500,00 15.000,00 12.000,00 0,00 12.000,00 da limitaoEXCLUDO

c) Majorao correspondente criao lquida de emprego Deduzir d) Valor da remunerao convencional do capital

774

5.000,00

0,00

e) Majorao relativa interioridade

774

3.000,00

0,00

Outros a DEDUZIR SOMA LUCRO TRIBUTVEL Q.09 Prejuzos fiscais dedutveis MATRIA COLETVEL Taxa 12,5% Taxa 25% COLETA: Q.10 Dupla tributao internacional - a) Benefcios fiscais - b) Pagamento especial por conta IRC LIQUIDADO Resultado da liquidao (art. 92.) 347-A 347-B 351 353 355 356 358 371 776 778 Q.09

6.000,00 41.000,00

6.000,00 18.000,00

84.000,00 109.500,00 0,00 0,00

84.000,00 109.500,00 1.562,50 17.875,00 19.437,50 0,00 10.000,00 0,00 9.437,50 4.793,75 1.562,50 24.250,00 25.812,50 0,00 10.000,00 da limitao 0,00 15.812,50 ***15.812,5x90% = 14,231,25

EXCLUDO


107

EXEMPLO PRTICO N. 23.1 O mesmo exemplo, mas com um prejuzo fiscal dedutvel no montante de 50.000, do qual resultou a matria coletvel correspondente, depois de utilizar os benefcios fiscais que operam por deduo ao rendimento. Descrio Q.07 RESULTADO LQUIDO Mais-valia fiscal no valor de 5.000, a) obtida pela transmisso de viaturas (50%) Outros a ACRESCER Campo COM B.F. 701 774 80.000,00 0,00 45.000,00 SEM B.F. 80.000,00 2.500,00 45.000,00 Obs.

Acrescer

SOMA b) Majorao dos gastos c/combustveis c) Majorao correspondente criao lquida de emprego d) Valor da remunerao convencional do capital

753 774 774

125.000,00 127.500,00 15.000,00 12.000,00 0,00 12.000,00EXCLUDO da limitao

Deduzir

774 774

5.000,00 3.000,00 6.000,00

0,00 0,00 6.000,00 18.000,00

e) Majorao relativa interioridade Outros a DEDUZIR SOMA LUCRO TRIBUTVEL Q.09 Prejuzos fiscais dedutveis MATRIA COLETVEL: Taxa 12,5% Taxa 25% COLETA: Q.10 Dupla tributao internacional - a) Benefcios fiscais - b) Pagamento especial por conta IRC LIQUIDADO Resultado da liquidao (art. 92.)

776 778 Q.09

41.000,00

84.000,00 109.500,00 50.000,00 34.000,00 50.000,00 59.500,00 1.562,50 11.750,00 13.312,50 0,00 10.000,00 0,00 3.312,50 ***3.312,5x90% = 2.981,25

347-A 347-B 351 353 355 356 358 371

1.562,50 5.375,00 6.937,50 0,00 10.000,00 0,00 0,00 2.981,25

EXCLUDO da limitao


108

6. TRIBUTAES AUTNOMASAs taxas de tributao autnoma esto definidas no atual art. 88 do CIRC. Vrios so os gastos sujeitas a uma tributao autnoma em IRC, e todos os anos tm vindo a sofrer alteraes, normalmente sempre no sentido do agravamento fiscal, em especial em 2011 e com especial incidncia nas viaturas ligeiras de passageiros ou mistas. Na prtica, no se trata propriamente da tributao do rendimento (lucro tributvel/matria coletvel), mas do consumo, aplicando as taxas de imposto previstas no CIRC, uma vez que sempre liquidvel, qualquer que seja o resultado tributvel, sendo at agravadas nos casos em que apurado prejuzo fiscal. Refira-se que as sociedades sujeitas ao regime da transparncia fiscal (art. 6 do CIRC), apesar de no serem tributadas em IRC (art. 12 do CIRC), esto obrigadas apresentao da declarao modelo 22, devendo a apurar as tributaes autnomas que forem devidas, competindo-lhe tambm proceder ao correspondente pagamento.

6.1. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTASNos termos dos n.s 3 e 4 do referido art. 88, o montante do valor de aquisio ou de reavaliao das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, relevante para efeitos de determinao da taxa de tributao autnoma (alnea e) do n. 1 do art. 34 do CIRC) a aplicar aos encargos suportados com as mesmas, varia em funo do ano de aquisio daquelas viaturas. A Portaria n. 467/2010, de 7 de julho, definiu montantes que, resumidamente so os seguintes:(valores em euros) Perodo de tributao anterior a 01-01-2010 Perodo de tributao iniciado em, ou a partir de 01-01-2010 Perodo de tributao iniciado em, ou a partir de 01-01-2011 Perodo de tributao iniciado em, ou a partir de 01-01-2012

Descrio

Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas convencionais Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas exclusivamente eltricas

29.927,87

40.000,00

30.000,00

25.000,00

29.927,87

40.000,00

45.000,00

50.000,00

Relativamente s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, movidas a combustveis convencionais e com nveis de CO2 superiores a 120g/Km, no caso de serem a gasolina eVerso maro 2012 - Perodo 2011

109

superiores a 90g/Km, no caso de serem a gasleo, e ainda as movidas exclusivamente a energia elctrica, apresentam-se dois quadros resumo com as taxas aplicveis nos perodos 2010, 2011 e 2012, tendo em conta a portaria referida e a atual redao (perodo 2011 e seguintes) do art. 88 do CIRC: MOVIDAS A COMBUSTVEIS CONVENCIONAIS:Taxas de tributao autnoma 2011 2012 C/Prej. no C/Prej.no Com lucro prprio Com lucro prprio perodo perodo 10% 20% 10% 20% 10% 20% ------20% 30% 20% 30% 20% 30% ------10% 20% 10% 20% 10% 20% 10% 20% 20% 30% 20% 30% 20% 30% 20% 30%

Ano aquisio

Valor aquisio

2009 ou antes

Menor ou = 29.927,87 Maior 29.927,87 Menor ou = 40.000

2010 Maior 40.000 Menor = 30.000 2011 Maior 30.000 Menor = 25.000 2012 Maior 25.000

MOVIDAS EXCLUSIVAMENTE A ENERGIA ELTRICA:Taxas de tributao autnoma 2011 2012 C/Prej. no C/Prej.no Com Com lucro prprio prprio lucro perodo perodo *** 20% *** 20% ------*** 30% *** 30% ------*** 20% *** 20% *** 20% *** 30% *** 30% *** 30%

Ano aquisio

Valor aquisio

Menor ou = 40.000 2010 Maior 40.000 Menor = 45.000 2011 Maior 45.000 Menor = 50.000 2012 Maior 50.000

Refira-se que, nos termos do n. 5 do art. 88. do CIRC, consideram-se encargos relacionados com estas viaturas, nomeadamente: depreciaes, rendas ou alugueres,seguros, manuteno e conservao, combustveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou utilizao.Verso maro 2012 - Perodo 2011

110

EXEMPLO PRATICO N. 24A Empresa distribuio, Lda uma empresa rentvel, sujeita a IRC e que apresenta sempre LUCRO FISCAL para efeitos deste imposto. No perodo de tributao 2011, suportou e contabilizou os seguintes encargos com as viaturas a seguir identificadas:Viatura Anoaquisio

Valor aquisio

Despesas e encargosDeprec. Combust. M./rep. Segur. Port. O/imp

A B C

Camio pesado a gasleo Mercedes ligeiro passageiros a gasleo Fiat Punto ligeiro passageiros a gasolina Carrinhas Audi A4 a gasleo - 5 lugares dos vendedores Viatura ligeira movida exclusiv. a energia ELTRICA Carrinhas Audi A4 a gasleo - 5 lugares dos vendedores Audi A3 ligeiro passgeiros a gasolina Carrinha mercad. 2 lugares- gasleo Viatura lig.movida exclusiv. a energia ELTRICA

2005 2008 2009

70.000 60.000 15.000

7.000 10.000 2.500

4.950 3.175 1.750

1.100 900 300

800 500 300

400 150 80

150 400 100

D

2010

40.000

10.000

5.200

600

500

1280

310

E

2010

41.000

6.800

0

0

450

120

50

F

2011

40.000

10.000

5.250

400

500

300

310

G H I

2011 2011 2011

29.000 31.000 44.000

5.000 4.000 7.30062.600

1.900 2.000 024.225

250 150 03.700

350 300 4504.150

100 110 1201.660

200 60 501.630

SOMAS

O valor do IRC (tributao autnoma) a incluir no campo 365 do Q.10 da declarao modelo 22, ser:


111

Viatura

Anoaquisio

Valor Aquisio

Despesas e encargos Deprec. Comb. M./rep. Seg. Port. O/imp

TOTALD. ENC.

Taxa 88.

IRC - TA

Q.10C. 365

A B C D E F G H I

2005 2008 2009 2010 2010 2011 2011 2011 2011SOMAS

70.000 60.000 15.000 40.000 41.000 40.000 29.000 31.000 44.000

7.000 10.000 2.500 10.000 6.800 10.000 5.000 4.000 7.30062.600

4.950 3.175 1.750 5.200 0 5.250 1.900 2.000 024.225

1.100 900 300 600 0 400 250 150 03.700

800 500 300 500 450 500 350 300 4504.150

400 150 80 1.28 0 120 300 100 110 1201.660

150 400 100 310 50 310 200 60 501.630

14.400 15.125 5.030 16.890 7.420 16.760 7.800 6.620 7.92097.965

*** 20% 10% 10% 20% 20% 10% *** 0%

0,00 3.025 503 1.689 1.484 3.352 780 0,00 0,0010.833

6.2. AJUDAS DE CUSTO E COMP. PELA UTILIZAO V. P. TRABALHADORNos termos do n. 9 do artigo 88 do CIRC, os encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no faturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, exceto na parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respetivo beneficirio, bem como os encargos no dedutveis nos termos da alnea f) do n. 1 do artigo 45 suportados pelos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que os mesmos respeitam, so tributados autonomamente taxa de 5%. No entanto, atendendo redao aplicvel ao perodo 2011 e seguintes, designadamente o seu n. 14, que refere expressamente: As taxas de tributao autnoma previstas no presente artigo so elevadas em 10 pontos percentuais, quanto aos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos nos nmeros anteriores. Assim, poderemos concluir que no caso da entidade apresentar prejuzo fiscal no perodo, a taxa de 5% nunca se aplica, uma vez que, neste caso, sempre elevada em 10%, passando para 15%.


112

ESQUEMATICAMENTE:

6.3. OUTRAS TRIBUTAES AUTNOMASPara alm das taxas previstas no ponto anterior, vrias outras esto previstas no mesmo artigo. As taxas de tributao autnoma previstas no art. 88 do CIRC para o perodo 2011, apresentam-se resumidamente no quadro seguinte: Todas as taxas de tributao autnoma constantes deste quadro e previstas naquele artigo, so elevadas em 10 pontos percentuais, quando os sujeitos passivos apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos (n.14 do art. 88 do CIRC).


113

Tipo de encargosDespesas no documentadas Encargos efetuados ou suportados relativos a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos e motociclos, efetuados ou suportados por sujeitos passivos no isentos subjectivamente e que exeram, a ttulo principal, uma atividade comercial, industrial ou agrcola e cujo custo de aquisio seja inferior ou igual OU superior ao limite fixado, na alnea e) do n. 1 do art. 34. CIRC. Despesas de representao Despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou coletivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, tal como definido nos termos do Cdigo, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operaes efetivamente realizadas e no tm um carter anormal ou um montante exagerado. Se essas despesas forem efetuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrcola, aquela taxa passar para 55%. Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no faturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, exceto na parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respetivo beneficirio, bem como os encargos no dedutveis nos termos da alnea f) do n. 1 do artigo 45 suportados pelos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que os mesmos respeitam. Lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiam de iseno total ou parcial, abrangendo, neste caso, os rendimentos de capitais, quando as partes sociais a que respeitam os lucros no tenham permanecido na titularidade do mesmo sujeito passivo, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data da sua colocao disposio e no venham a ser mantidas durante o tempo necessrio para completar esse perodo. Os gastos ou encargos relativos a indemnizaes ou quaisquer compensaes devidas no relacionadas com a concretizao de objetivos de produtividade previamente definidos na relao contratual, quando se verifique a cessao de funes de gestor, administrador ou gerente, bem como os gastos relativos parte que exceda o valor das remuneraes que seriam auferidas pelo exerccio daqueles cargos at ao final do contrato, quando se trate de resciso de um contrato antes do termo, qualquer que seja a modalidade de pagamento, quer este seja efetuado diretamente pelo sujeito passivo quer haja transferncia das responsabilidades inerentes para uma outra entidade. Os gastos ou encargos relativos a bnus e outras remuneraes variveis pagas a gestores, administradores ou gerentes quando estas representem uma parcela superior a 25 % da remunerao anual e possuam valor superior a 27 500, salvo se o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte no inferior a 50 % por um perodo mnimo de trs anos e condicionado ao desempenho positivo da sociedade ao longo desse perodo.

Taxas

50% 10% 20% 10%

Art. 88 n. s 1e2 n. 3

Obs.

(1)

(2)n. 4 n. 7

(3)

35%

n. 8

(4)

55%

5%

n. 9

20%

n. 11

(5)n. 12

n. 13. a)

35%

(6)

n. 13. b)

(1)- Esta taxa elevada para 70% nos casos em que tais despesas sejam efetuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrcola. (2)- Consideram-se encargos relacionados com estas viaturas, nomeadamente: .. depreciaes, rendas ou alugueres, seguros, manuteno e conservao, combustveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou utilizao.Excluem-se: a)- As depreciaes relacionadas com aquelas viaturas, relativamente s quais tenha sido celebrado o acordo previsto no n. 9, b) do n. 3 do art. 2. CIRS (Imputao ao beneficirio da viatura mediante acordo escrito e consequente tributao em IRS); Verso maro 2012 - Perodo 2011

114

b)- Todos os encargos, quando tais viaturas se encontrem afetas explorao de servio pblico de transporte ou a serem alugadas no exerccio dessa atividade de aluguer.

(3)- Consideram-se despesas de representao, nomeadamente as despesas suportadas com recepes, refeies, viagens, passeios e espectculos oferecidos no Pas ou no estrangeiro a clientes ou fornecedores ou ainda a quaisquer outras pessoas ou entidades.. Nos termos da Circular n. 20/2009, de 28 de Julho, da DGCI, so consideradas despesas de representao, 20% do valor includo nos encargos suportados com a aquisio de direitos de utilizao de camarotes nos estdios de futebol (Pacotes Corporate), sempre que na respetiva comercializao no se verificar a discriminao dos servios includos.

(4)- A lista dos pases consta da Portaria n. 292/2011 de 8 de Novembro, que alterou a anterior Portaria 150/2004 de 13/2. Esta nova Portaria que aprovou a lista dos pases, territrios e regies com regimes de tributao privilegiada claramente mais favorveis (vulgarmente designados de parasos fiscais) eliminou da mesma a Repblica de Chipre e o Gro-Ducado do Luxemburgo, ambos Estados membros da Unio Europeia.

(5)- Ao montante do imposto assim determinado, deduzido o imposto que eventualmente tenha sido retido na fonte, no podendo nesse caso o imposto retido ser deduzido ao abrigo do n. 2 do artigo 90. do CIRC (Deduo colecta Q.10).

(6)- Embora no seja pacfico o significado de algumas expresses usadas neste n. 13, h que tentar encontrar o significado que melhor se adeqe ao sentido que na prtica deve dado na interpretao deste n. 13. Assim, o conceito de gestor dever incluir todo aquele que desempenhe funes de gerncia ou administrao em pessoas coletivas. Para precisar melhor este conceito, poderemos recorrer ainda Circular n. 2/2010 da DSIRS, emitida a propsito do Regime fiscal dos residentes no habituais, segundo a qual, so qualificados como gestores: os abrangidos pelo Decreto-Lei n. 71/2007, de 27/3 (Estatuto do Gestor Pblico); os responsveis por estabelecimentos estveis de entidades no residentes. Por outro lado, o conceito de remunerao varivel dever incluir todas as remuneraes com carter acessrio, que de alguma forma estejam ligadas ao desempenho individual, do grupo profissional ou at da empresa. Quanto ao conceito de desempenho positivo dever naturalmente ser aferido por um valor superior a zero. Restar saber se deve ser o resultado lquido contabilstico ou resultado tributvel. Em qualquer dos casos, o valor sobre que incide a taxa de tributao autnoma, dever ser sempre a totalidade do bnus, sempre que este exceder o limite referido dos 27.500,00.


115

Refira-se ainda a existncia de outra tributao autnoma no includa no CIRC e que se relaciona com a perda de Benefcios Fiscais, (art. 18 do Estatuto dos Benefcios Fiscais, EBF). Esta taxa, que para as empresas de 40% como veremos, no est sujeita ao agravamento de 10 pontos percentuais, no caso de a entidade apresentar prejuzo fiscal no perodo, por no constar do art. 88 do CIRC.

Segundo este artigo 18 do EBF- Contribuies das entidades patronais para regimes de segurana social, So isentos de IRS, no ano em que as correspondentes importncias so despendidas,os rendimentos a que se refere a primeira parte do n. 3) da alnea b) do n. 3 do artigo 2. do Cdigo do IRS, quando respeitem a contratos que garantam exclusivamente o benefcio de reforma, complemento de reforma, invalidez ou sobrevivncia, desde que sejam observadas, cumulativamente, as condies previstas nas alneas a), b), d), e) e f) do n. 4 do artigo 43. do Cdigo do IRC, na parte em que no excedam os limites previstos nos n.os 2 e 3 do mesmo artigo, e sem prejuzo do disposto nos seus n.os 5 e 6.

Para as entidades pagadoras, as despesas com o pessoal escrituradas a ttulo de remuneraes, ordenados ou salrios, suportadas com contratos que garantam

exclusivamente o benefcio de reforma, complemento de reforma, invalidez ou sobrevivncia, so consideradas gastos do perodo de tributao, desde que observadas cumulativamente as condies previstas nas alneas a), b), e), e f) do n. 4 do art. 43 do CIRC. Por determinao do n. 2 deste artigo 18 do EBF, a inobservncia de qualquer daquelas condies, determina para a empresa, a tributao autnoma, taxa de 40% das contribuies que beneficiaram da iseno de IRS para o trabalhador, quer no perodo do incumprimento, quer nos dois perodos anteriores. Naturalmente que o valor desta tributao autnoma, ser de incluir no campo 365 do Q.10 da declarao modelo 22 de IRC, em conjunto com as outras tributaes autnomas.


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7. ANEXOSDeclarao modelo 22 de IRC MODELO EM VIGOR A PARTIR DE JANEIRO 2012 ; Portaria n. 292/2011 de 8 de Novembro, que alterou a anterior Portaria 150/2004 de 13/2 e aprovou a lista dos pases, territrios e regies com regimes de tributao privilegiada claramente mais favorveis.


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Documents

Carderno Apoio Mod 22 IRC-Março 2012