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CPC’s recortados para AFRFB Prof. Thiago Ultra www.facebook.com/aromacontabil Página 1 de 146 Concurseiro Fiscal www.concurseirofiscal.com.br CPC’s RECORTADOS PARA AFRFB SUMÁRIO Informações sobre o Material ..................................................................... 2 CPC 00 (R1) - Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil - Financeiro .................................................................... 3 CPC 26 - Apresentação das Demonstrações Contábeis ............................. 20 CPC 06 (R1) - Operações de Arrendamento Mercantil .............................. 29 CPC 16 (R1) - Estoques ............................................................................ 36 CPC 38 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração ....... 40 CPC 28 - Propriedades para Investimento ............................................... 45 CPC 27 (R1) - Ativo Imobilizado............................................................... 50 CPC 04 (R1) - Ativo Intangível ................................................................. 58 CPC 01 (R1) - Redução ao Valor Recuperável de Ativos ........................... 70 CPC 12 - Ajuste a Valor Presente ............................................................. 80 CPC 18 (R2) - Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto ................................................ 83 ICPC 09 (R1) - Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto ................................................ 89 CPC 23 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erros ................................................................................................................. 93 CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.......... 100 CPC 20 (R1) – Custos de Empréstimos .................................................... 108 CPC 08 (R1) – Custos de Transação e Prêmios na Emissão de Títulos e Valores Mobiliários.................................................................................. 111 CPC 07 (R1) – Subvenção e Assistência Governamentais ........................ 114 CPC 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada ........................................................................................ 120 CPC 03 (R2) – Demonstração dos Fluxos de Caixa .................................. 125 CPC 09 – Demonstração do Valor Adicionado (DVA) ............................... 132 CPC 33 (R1) – Benefícios a Empregados ................................................. 140

Contabilidade - CPCs Para AFRFB - Thiago Ultra

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    CPCs RECORTADOS PARA AFRFB

    SUMRIO

    Informaes sobre o Material ..................................................................... 2

    CPC 00 (R1) - Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil - Financeiro .................................................................... 3

    CPC 26 - Apresentao das Demonstraes Contbeis ............................. 20

    CPC 06 (R1) - Operaes de Arrendamento Mercantil .............................. 29

    CPC 16 (R1) - Estoques ............................................................................ 36

    CPC 38 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao ....... 40

    CPC 28 - Propriedades para Investimento ............................................... 45

    CPC 27 (R1) - Ativo Imobilizado ............................................................... 50

    CPC 04 (R1) - Ativo Intangvel ................................................................. 58

    CPC 01 (R1) - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos ........................... 70

    CPC 12 - Ajuste a Valor Presente ............................................................. 80

    CPC 18 (R2) - Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto ................................................ 83

    ICPC 09 (R1) - Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto ................................................ 89

    CPC 23 - Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erros ................................................................................................................. 93

    CPC 25 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes .......... 100

    CPC 20 (R1) Custos de Emprstimos .................................................... 108

    CPC 08 (R1) Custos de Transao e Prmios na Emisso de Ttulos e Valores Mobilirios .................................................................................. 111

    CPC 07 (R1) Subveno e Assistncia Governamentais ........................ 114

    CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada ........................................................................................ 120

    CPC 03 (R2) Demonstrao dos Fluxos de Caixa .................................. 125

    CPC 09 Demonstrao do Valor Adicionado (DVA) ............................... 132

    CPC 33 (R1) Benefcios a Empregados ................................................. 140

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    Informaes sobre o Material

    Oi pessoal!

    Atendendo a pedidos, consegui encaixar um tempinho entre a preparao de uma aula e outra para criar este material de Pronunciamentos Tcnicos do CPC (ou, apenas, CPCs) recortados para o concurso de AFRFB!

    A proposta deste material muito simples: consolidar, num nico texto, os principais pontos do CPCs que podem vir a ser cobrados no concurso para AFRFB. A seleo dos itens dos CPCs foi feita com foco no edital do concurso de AFRFB/2014.

    Este material foi preparado e fornecido de maneira GRATUITA a quem se interessar. Ele deve ser utilizado como material de apoio aos seus estudos. Utiliz-lo como material principal no adequado.

    Fique vontade para fazer bom uso dele! Espero que possa servir de auxlio sua preparao.

    Grande abrao.

    Thiago Ultra

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    CPC 00 (R1) - Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil - Financeiro

    CAPTULO 1: OBJETIVO DO RELATRIO

    CONTBIL FINANCEIRO DE PROPSITO GERAL

    Introduo

    OB1. O objetivo da elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro de propsito geral constitui o pilar da Estrutura Conceitual. Outros aspectos da Estrutura Conceitual como o conceito de entidade que reporta a informao, as caractersticas qualitativas da informao contbil-financeira til e suas restries, os elementos das demonstraes contbeis, o reconhecimento, a mensurao, a apresentao e a evidenciao fluem logicamente desse objetivo.

    Objetivo, utilidade e limitaes do relatrio contbil-financeiro de propsito geral

    OB2. O objetivo do relatrio contbil-financeiro de propsito geral1 fornecer informaes contbil-financeiras acerca da entidade que reporta essa informao (reporting entity) que sejam teis a investidores existentes e em potencial, a credores por emprstimos e a outros credores, quando da tomada deciso ligada ao fornecimento de recursos para a entidade. Essas decises envolvem comprar, vender ou manter participaes em instrumentos patrimoniais e em instrumentos de dvida, e a oferecer ou disponibilizar emprstimos ou outras formas de crdito.

    OB3. Decises a serem tomadas por investidores existentes e em potencial relacionadas a comprar, vender ou manter instrumentos patrimoniais e instrumentos de dvida dependem do retorno esperado dos investimentos feitos nos referidos instrumentos, por exemplo: dividendos, pagamentos de principal e de juros ou acrscimos nos preos de mercado. Similarmente, decises a serem tomadas por credores por emprstimos e por outros credores, existentes ou em potencial, relacionadas a oferecer ou disponibilizar emprstimos ou outras formas de crdito, dependem dos pagamentos de principal e de juros ou de outros retornos que eles esperam. As expectativas de investidores, credores por emprstimos e outros credores em termos de retorno dependem da avaliao destes quanto ao montante, tempestividade e incertezas (as perspectivas) associados aos fluxos de caixa futuros de entrada para a entidade. Consequentemente, investidores existentes e em potencial, credores por emprstimo e outros credores necessitam de informao para auxili-los na avaliao das perspectivas em termos de entrada de fluxos de caixa futuros para a entidade.

    OB6. Entretanto, relatrios contbil-financeiros de propsito geral no atendem e no podem atender a todas as informaes de que investidores,

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    credores por emprstimo e outros credores, existentes e em potencial, necessitam. Esses usurios precisam considerar informao pertinente de outras fontes, como, por exemplo, condies econmicas gerais e expectativas, eventos polticos e clima poltico, e perspectivas e panorama para a indstria e para a entidade.

    OB7. Relatrios contbil-financeiros de propsito geral fornecem informao acerca da posio patrimonial e financeira da entidade que reporta a informao, a qual representa informao sobre os recursos econmicos da entidade e reivindicaes contra a entidade que reporta a informao.

    OB8. Relatrios contbil-financeiros tambm fornecem informao sobre os efeitos de transaes e outros eventos que alteram os recursos econmicos da entidade que reporta a informao e reivindicaes contra ela.

    Ambos os tipos de informao fornecem dados de entrada teis para decises ligadas ao fornecimento de recursos para a entidade

    Mudanas nos recursos econmicos e reivindicaes

    OB15. Mudanas nos recursos econmicos e reivindicaes da entidade que reporta a informao resultam da performance financeira da entidade (ver itens OB17 a OB20) e de outros eventos ou transaes, como, por exemplo, a emisso de ttulos de dvida ou de ttulos patrimoniais (ver item OB21). Para poder avaliar adequadamente as perspectivas de fluxos de caixa futuros da entidade que reporta a informao, os usurios precisam estar aptos a distinguir a natureza dessas mudanas.

    OB16. Informaes sobr e a performance financeira da entidade que reporta a informao auxiliam os usurios a compreender o retorno que a entidade tenha produzido sobre os seus recursos econmicos. Informaes sobre o retorno que a entidade tenha produzido servem como indicativo de quo

    diligente a administrao tem sido no desempenho de suas responsabilidades para tornar eficiente e eficaz o uso dos recursos da entidade que reporta a informao. Informaes sobre a variabilidade e sobre os componentes desse retorno tambm so importantes, especialmente para avaliao das incertezas associadas a fluxos de caixa futuros. Informaes sobre a performance financeira passada da entidade que reporta a informao e sobre o quo diligente a administrao

    tem sido no desempenho de suas responsabilidades so do mesmo modo teis para predio de retornos futuros da entidade sobre os seus recursos econmicos.

    Performance financeira refletida pelo regime de competncia

    (accruals)

    OB17. O regime de competncia retrata com propriedade os efeitos de transaes e outros eventos e circunstncias sobre os recursos econmicos e reivindicaes da entidade que reporta a informao nos perodos em que ditos efeitos so produzidos, ainda que os recebimentos e pagamentos em

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    caixa derivados ocorram em perodos distintos. Isso importante em funo de a informao sobre os recursos econmicos e reivindicaes da entidade que reporta a informao, e sobre as mudanas nesses recursos econmicos e reivindicaes ao longo de um perodo, fornecer melhor base de avaliao da performance passada e futura da entidade do que a informao puramente baseada em recebimentos e pagamentos em caixa ao longo desse mesmo perodo.

    OB18. Informaes sobre a performance financeira da entidade que reporta a informao durante um perodo que so reflexos de mudanas em seus recursos econmicos e reivindicaes, e no da obteno adicional de recursos diretamente de investidores e credores (ver item OB21), so teis para avaliar a capacidade passada e futura da entidade na gerao de fluxos de caixa lquidos. Essas informaes servem de indicativos da extenso em que a entidade que reporta a informao tenha aumentado seus recursos econmicos disponveis, e dessa forma sua capacidade de gerar fluxos de caixa lquidos por meio de suas operaes e no pela obteno de recursos adicionais diretamente de investidores e credores.

    Performance financeira refletida pelos fluxos de caixa passados

    OB20. Informaes sobre os fluxos de caixa da entidade que reporta a informao durante um perodo tambm ajudam os usurios a avaliar a capacidade de a entidade gerar fluxos de caixa futuros lquidos. Elas indicam como a entidade que reporta a informao obtm e despende caixa, incluindo informaes sobre seus emprstimos e resgate de ttulos de dvida, dividendos em caixa e outras distribuies em caixa para seus investidores, e outros fatores que podem afetar a liquidez e a solvncia da entidade. Informaes sobre os fluxos de caixa auxiliam os usurios a compreender as operaes da entidade que reporta a informao, a avaliar suas atividades de financiamento e investimento, a avaliar sua liquidez e solvncia e a interpretar outras informaes acerca de sua performance financeira.

    CAPTULO 3: CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DA INFORMAO CONTBIL - FINANCEIRA TIL

    QC1. As caractersticas qualitativas da informao contbil - financeira til, discutidas neste captulo, identificam os tipos de informao que muito provavelmente so reputadas como as mais teis para investidores, credores por emprstimos e outros credores, existentes e em potencial, para tomada de decises acerca da entidade que reporta com base na informao contida nos seus relatrios contbil-financeiros (informao contbil-financeira).

    QC3. As caractersticas qualitativas da informao contbil-financeira til devem ser aplicadas informao contbil-financeira fornecida pelas demonstraes contbeis, assim como informao contbil-financeira fornecida por outros meios. O custo de gerar a informao, que uma restrio sempre presente na entidade no processo de fornecer informao

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    contbil-financeira til, deve ser observado similarmente. No entanto, as consideraes a serem tecidas quando da aplicao das caracteres ticas qualitativas e da restrio do custo podem ser diferentes para diferentes tipos de informao. Por exemplo, aplica-las informao sobre o futuro (forward-looking information) pode ser diferente de aplic-las informao sobre recursos econmicos e reivindicaes existentes e sobre mudanas nesses recursos e reivindicaes.

    Caractersticas qualitativas da informao contbil-financeira til

    QC4.Se a informao contbil-financeira para ser til, ela precisa ser relevante e representar com fidedignidade o que se prope a representar. A utilidade da informao contbil-financeira melhorada se ela for comparvel, verificvel, tempestiva e compreensvel.

    Caractersticas qualitativas fundamentais

    QC5. As caractersticas qualitativas fundamentais so relevncia e representao fidedigna.

    Relevncia

    QC6. Informao contbil-financeira relevante aquela capaz de fazer diferena nas decises que possam ser tomadas pelos usurios. A informao pode ser capaz de fazer diferena em uma deciso mesmo no caso de alguns usurios decidirem no a levar em considerao, ou j tiver tomado cincia de sua existncia por outras fontes.

    QC7.A informao contbil-financeira capaz de fazer diferena nas decises se tiver valor preditivo, valor confirmatrio ou ambos.

    QC8.A informao contbil-financeira tem valor preditivo se puder ser utilizada como dado de entrada em processos empregados pelos usurios para predizer futuros resultados. A informao contbil-financeira no precisa ser uma predio ou uma projeo para que possua valor preditivo. A informao contbil-financeira com valor preditivo empregada pelos usurios ao fazerem suas prprias predies.

    QC9. A informao contbil-financeira tem valor confirmatrio se retro-alimentar servir de feedback avaliaes prvias (confirm-las ou alter-las).

    QC10. O valor preditivo e o valor confirmatrio da informao contbil-financeira esto inter-relacionados. A informao que tem valor preditivo muitas vezes tambm tem valor confirmatrio. Por exemplo, a informao sobre receita para o ano corrente, a qual pode ser utilizada como base para predizer receitas para anos futuros, tambm pode ser comparada com predies de receita para o ano corrente que foram feitas nos anos anteriores. Os resultados dessas comparaes podem auxiliar os usurios a corrigirem e a melhorarem os processos que foram utilizados para fazer tais predies.

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    Materialidade

    QC11. A informao material se a sua omisso ou sua divulgao distorcida (misstating) puder influenciar decises que os usurios tomam com base na informao contbil-financeira acerca de entidade especfica que reporta a informao. Em outras palavras, a materialidade um aspecto de relevncia especfico da entidade baseado na natureza ou na magnitude, ou em ambos, dos itens para os quais a informao est relacionada no contexto do relatrio contbil-financeiro de uma entidade em particular. Consequentemente, no se pode especificar um limite quantitativo uniforme para materialidade ou predeterminar o que seria julgado material para uma situao particular.

    Representao fidedigna

    QC12. Os relatrios contbil-financeiros representam um fenmeno econmico em palavras e nmeros. Para ser til, a informao contbil-financeira no tem s que representar um fenmeno relevante, mas tem tambm que representar com fidedignidade o fenmeno que se prope representar. Para ser representao perfeitamente fidedigna, a realidade retratada precisa ter trs atributos. Ela tem que ser completa, neutra e livre de erro. claro, a perfeio rara, se de fato alcanvel. O objetivo maximizar referidos atributos na extenso que seja possvel.

    QC14. Um retrato neutro da realidade econmica desprovido de vis na seleo ou na apresentao da informao contbil-financeira. Um retrato neutro no deve ser distorcido com contornos que possa receber dando a ele maior ou menor peso, nfase maior ou menor, ou qualquer outro tipo de manipulao que aumente a probabilidade de a informao contbil-financeira ser recebida pelos seus usurios de modo favorvel ou desfavorvel. Informao neutra no significa informao sem propsito ou sem influncia no comportamento dos usurios. A bem da verdade, informao contbil-financeira relevante, por definio, aquela capaz de fazer diferena nas decises tomadas pelos usurios.

    QC15.Representao fidedigna no significa exatido em todos os aspectos. Um retrato da realidade econmica livre de erros significa que no h erros ou omisses no fenmeno retratado, e que o processo utilizado, para produzir a informao reportada, foi selecionado e foi aplicado livre de erros. Nesse sentido, um retrato da realidade econmica livre de erros no significa algo perfeitamente exato em todos os aspectos. Por exemplo, a estimativa de preo ou valor no observvel no pode ser qualificada como sendo algo exato ou inexato. Entretanto, a representao dessa estimativa pode ser considerada fidedigna se o montante for descrito claramente e precisamente como sendo uma estimativa, se a natureza e as limitaes do processo forem devidamente reveladas, e nenhum erro tiver sido cometido na seleo e aplicao do processo apropriado para desenvolvimento da estimativa.

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    QC16. Representao fidedigna, por si s, no resulta necessariamente em informao til. (...)

    Aplicao das caractersticas qualitativas fundamentais

    QC17. A informao precisa concomitantemente ser relevante e representar com fidedignidade a realidade reportada para ser til. Nem a representao fidedigna de fenmeno irrelevante, tampouco a representao no fidedigna de fenmeno relevante auxiliam os usurios a tomarem bo as decises.

    Caractersticas qualitativas de melhoria

    QC19. Comparabilidade, verificabilidade, tempestividade e compreensibilidade so caractersticas qualitativas que melhoram a utilidade da informao que relevante e que representada com fidedignidade. As caractersticas qualitativas de melhoria podem tambm auxiliar a determinar qual de duas alternativas que sejam consideradas equivalentes em termos de relevncia e fidedignidade de representao deve ser usada para retratar um fenmeno.

    Comparabilidade

    QC20. As decises de usurios implicam escolhas entre alternativas, como,

    Por exemplo, vender ou manter um investimento, ou investir em uma entidade ou noutra. Consequentemente, a informao acerca da entidade que reporta informao ser mais til caso possa ser comparada com informao similar sobre outras entidades e com informao similar sobre a mesma entidade para outro perodo ou para outra data.

    QC21. Comparabilidade a caracterstica qualitativa que permite que os usurios identifiquem e compreendam similaridades dos itens e diferenas entre eles. Diferentemente de outras caractersticas qualitativas, a comparabilidade no est relacionada com um nico item. A comparao requer no mnimo dois itens.

    QC22. Consistncia, embora esteja relacionada com a comparabilidade, no significa o mesmo. Consistncia refere-se ao uso dos mesmos mtodos para os mesmos itens, tanto de um perodo para outro consid erando a mesma entidade que reporta a informao, quanto para um nico perodo entre entidades. Comparabilidade o objetivo; a consistncia auxilia a alcanar esse objetivo.

    QC23. Comparabilidade no significa uniformidade. Para que a informao seja com parvel, coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes precisam parecer diferentes. A comparabilidade da informao contbil-financeira no aprimorada ao se fazer com que coisas diferentes paream iguais ou ainda ao se fazer coisas iguais parecerem diferentes.

    Verificabilidade

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    QC26. A verificabilidade ajuda a assegurar aos usurios que a informao representa fidedignamente o fenmeno econmico que se prope representar. A verificabilidade significa que diferentes observadores, cnscios e independentes, podem chegar a um consenso, embora no cheguem necessariamente a um completo acordo, quanto ao retrato de uma realidade econmica em particular ser uma representao fidedigna. Informao quantificvel no necessita ser um nico ponto estimado para ser verificvel. Uma faixa de possveis montantes com suas probabilidades respectivas pode tambm ser verificvel.

    QC27. A verificao pode ser direta ou indireta. Verificao direta significa verificar um montante ou outra representao por meio de observao direta, como, por exemplo, por meio da contagem de caixa. Verificao indireta significa checar os dados de entrada do modelo, frmula ou outra tcnica e recalcular os resultados obtidos por meio da aplicao da mesma metodologia. Um exemplo a verificao do valor contbil dos estoques por meio da checagem dos dados de entrada (quantidades e custos) e por meio do reclculo do saldo final dos estoques utilizando a mesma premissa adotada no fluxo do custo (por exemplo, utilizando o mtodo PEPS).

    Tempestividade

    QC29. Tempestividade significa ter informao disponvel para tomadores de deciso a tempo de poder influenci-los em suas decises. Em geral, a informao mais antiga a que tem menos utilidade. Contudo, certa informao pode ter o seu atributo tempestividade prolongado aps o encerramento do perodo contbil, em decorrncia de alguns usurios, por exemplo, necessitarem identificar e avaliar tendncias.

    Compreensibilidade

    QC30. Classificar, caracterizar e apresentar a informao com clareza e conciso torna-a compreensvel.

    QC31. Certos fenmenos so inerentemente complexos e no podem ser facilmente compreendidos. A excluso de informaes sobre esses fenmenos dos relatrios contbil-financeiros pode tornar a informao constante em referidos relatrios mais facilmente compreendida. Contudo, referidos relatrios seriam considerados incompletos e potencialmente distorcidos (misleading).

    QC32. Relatrios contbil-financeiros so elaborados para usurios que tm conhecimento razovel de negcios e de atividades econmicas e que revisem e analisem a informao diligentemente. Por vezes, mesmo os usurios bem informados e diligentes podem sentir a necessidade de procurar ajuda de consultor para compreenso da informao sobre um fenmeno econmico complexo.

    Aplicao das caractersticas qualitativas de melhoria

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    QC34. A aplicao das caractersticas qualitativas de melhoria um processo iterativo que no segue uma ordem preestabelecida. Algumas vezes, uma caracterstica qualitativa de melhoria pode ter que ser diminuda para maximizao de outra caracterstica qualitativa. Por exemplo, a reduo temporria na comparabilidade como resultado da aplicao prospectiva de uma nova norma contbil-financeira pode ser vantajosa para o aprimoramento da relevncia ou da representao fidedigna no longo prazo. Divulgaes apropriadas podem parcialmente compensar a no comparabilidade.

    Restrio de custo na elaborao e divulgao de relatrio contbil- financeiro til

    QC35. O custo de gerar a informao uma restrio sempre presente na entidade no processo de elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro. O processo de elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro impe custos, sendo importante que ditos custos sejam justificados pelos benefcios gerados pela divulgao da informao. Existem variados tipos de custos e benefcios a considerar.

    QC36. Fornecedores de informao contbil-financeira envidam grande parte de seus esforos na coleta, no processamento, na verificao e na disseminao de informao contbil-financeira, mas os usurios em ltima instncia pagam por esses custos na forma de retornos reduzidos. Usurios de informao contbil-financeira tambm incorrem em custos de anlise e interpretao de informao fornecida. Se a informao demandada no fornecida, os usurios incorrem em custos adicionais de obteno da informao por meio de outras fontes ou por meio de sua estimativa.

    QC38. Na aplicao da restrio do custo, avalia-se se os benefcios proporcionados pela elaborao e divulgao de informao em particular so provavelmente justificados pelos custos incorridos para fornecimento e uso dessa informao. Quando da aplicao da restrio do custo no desenvolvimento do padro proposto de elaborao e divulgao, o rgo normatizador deve procurar se informar junto aos fornecedores da informao, usurios, auditores independentes, acadmicos e outros agentes sobre a natureza e quantidade esperada de benefcios e custos desse padro. Em grande parte dos casos, as avaliaes so baseadas na combinao de informao quantitativa e qualitativa.

    CAPTULO 4: ESTRUTURA CONCEITUAL PARA A ELABORAO E APRESENTAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS: TEXTO REMANESCENTE

    Premissa subjacente - Continuidade

    4.1. As demonstraes contbeis normalmente so elaboradas tendo como premissa que a entidade est em atividade (going concern assumption) e ir manter-se em operao por um futuro previsvel. Desse modo, parte-se do

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    pressuposto de que a entidade no tem a inteno, nem tampouco a necessidade, de entrar em processo de liquidao ou de reduzir materialmente a escala de suas operaes. Por outro lado, se essa inteno ou necessidade existir, as demonstraes contbeis podem ter que ser elaboradas em bases diferentes e, nesse caso, a base de elaborao utilizada deve ser divulgada.

    Elementos das demonstraes contbeis

    4.2 As demonstraes contbeis retratam os efeitos patrimoniais e financeiros das transaes e outros eventos, por meio do grupamento dos mesmos em classes amplas de acordo com as suas caractersticas econmicas. Essas classes amplas so denominadas de elementos das demonstraes contabeis. Os elementos diretamente relacionados mensurao da posio patrimonial e financeira no balano patrimonial so os ativos, os passivos e o patrimnio lquido. Os elementos diretamente relacionados com a mensurao do desempenho na demonstrao do resultado so as receitas e as despesas. A demonstrao das mutaes na posio financeira usualmente reflete os elementos da demonstrao do resultado e as alteraes nos elementos do balano patrimonial. Assim, esta Estrutura Conceitual no identifica qualquer elemento que seja exclusivo dessa demonstrao.

    Posio patrimonial e financeira

    4.4. Os elementos diretamente relacionados com a mensurao da posio patrimonial e financeira so os ativos, os passivos e o patrimnio lquido. Estes so definidos como segue:

    (a) ativo um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que fluam futuros benefcios econmicos para a entidade;

    (b) passivo uma obrigao presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidao se espera que resulte na sada de recursos da entidade capazes de gerar benefcios econmicos;

    (c) patrimnio lquido o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.

    Ativos

    4.8. O benefcio econmico futuro incorporado a um ativo o seu potencial em contribuir, direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para a entidade. Tal potencial pode ser produtivo, quando o recurso for parte integrante das atividades operacionais da entidade. Pode tambm ter a forma de conversibilidade em caixa ou equivalentes de caixa ou pode ainda ser capaz de reduzir as sadas de caixa, como no caso de processo industrial alternativo que reduza os custos de produo.

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    4.9. A entidade geralmente emprega os seus ativos na produo de bens ou na prestao de servios capazes de satisfazer os desejos e as necessidades dos consumidores. Tendo em vista que esses bens ou servios podem satisfazer esses desejos ou necessidades, os consumidores se predispem a pagar por eles e a contribuir assim para o fluxo de caixa da entidade. O caixa por si s rende servios para a entidade, visto que exerce um comando sobre os demais recursos.

    4.10. Os benefcios econmicos futuros incorporados a um ativo podem fluir para a entidade de diversas maneiras. Por exemplo, o ativo pode ser:

    (a) usado isoladamente ou em conjunto com outros ativos na produo de bens ou na prestao de servios a serem vendidos pela entidade;

    (b) trocado por outros ativos;

    (c) usado para liquidar um passivo; ou

    (d) distribudo aos proprietrios da entidade.

    4.11. Muitos ativos, como , por exemplo, itens do imobilizado, tm forma fsica. Entretanto, a forma fsica no essencial para a existncia de ativo. Assim sendo, as patentes e os direitos autorais, por exemplo, so considerados ativos, caso deles sejam esperados que benefcios econmicos futuros fluam para a entidade e caso eles sejam por ela controlados.

    4.12. Muitos ativos, como, por exemplo, contas a receber e imveis, esto associados a direitos legais, incluindo o direito de propriedade. Ao determinar a existncia do ativo, o direito de propriedade no essencial. Assim, por exemplo, um imvel objeto de arrendamento mercantil ser um ativo, caso a entidade controle os benefcios econmicos que so esperados que fluam da propriedade. Embora a capacidade de a entidade controlar os benefcios econmicos normalmente resulte da existncia de direitos legais, o item pode, contudo, satisfazer definio de ativo mesmo quando no houver controle legal (...)

    4.13. Os ativos da entidade resultam de transaes passadas ou de outros eventos passados. As entidades normalmente obtm ativos por meio de sua compra ou produo, mas outras transaes ou eventos podem gerar ativos. Por exemplo, um imvel recebido de ente governamental como parte de programa para fomentar o crescimento econmico de dada regio ou a descoberta de jazidas minerais. Transaes ou eventos previstos para ocorrer no futuro no do origem, por si s, ao surgimento de ativos. Desse modo, por exemplo, a inteno de adquirir estoques no atende, por si s, definio de ativo.

    Passivos

    4.15. Uma caracterstica essencial para a existncia de passivo que a entidade tenha uma obrigao presente. Uma obrigao um dever ou responsabilidade de agir ou de desempenhar uma dada tarefa de certa maneira. As obrigaes podem ser legalmente exigveis em consequncia de contrato ou de exigncias estatutrias. Esse normalmente o caso, por exemplo, das contas a pagar por bens e servios recebidos. Entretanto,

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    obrigaes surgem tambm de prticas usuais do negcio, de usos e costumes e do desejo de manter boas relaes comerciais ou agir de maneira equitativa. Desse modo, se, por exemplo, a entidade que decida, por questo de poltica mercadolgica ou de imagem, retificar defeitos em seus produtos, mesmo quando tais defeitos tenham se tornado conhecidos depois da expirao do perodo da garantia, as importncias que espera gastar com os produtos j vendidos constituem passivos.

    4.16. Deve-se fazer uma distino entre obrigao presente e compromisso futuro. A deciso da administrao de uma entidade para adquirir ativos no futuro no d origem, por si s, a uma obrigao presente. A obrigao normalmente surge somente quando um ativo entregue ou a entidade ingressa em acordo irrevogvel para adquirir o ativo. Nesse ltimo caso, a natureza irrevogvel do acordo significa que as consequncias econmicas de deixar de cumprir a obrigao, como, por exemplo, em funo da existncia de penalidade contratual significativa, deixam a entidade com pouca, caso haja alguma, liberdade para evitar o desembolso de recursos em favor da outra parte.

    4.17. A liquidao de uma obrigao presente geralmente implica a utilizao, pela entidade, de recursos incorporados de benefcios econmicos a fim de satisfazer a demanda da outra parte. A liquidao de uma obrigao presente pode ocorrer de diversas maneiras, como, por exemplo, por meio de:

    (a)pagamento em caixa;

    (b)transferncia de outros ativos;

    (c)prestao de servios;

    (d)substituio da obrigao por outra; ou

    (e)converso da obrigao em item do patrimnio lquido.

    A obrigao pode tambm ser extinta por outros meios, tais como pela renncia do credor ou pela perda dos seus direitos.

    4.18. Passivos resultam de transaes ou outros eventos passados. Assim, por exemplo, a aquisio de bens e o uso de servios do origem a contas a pagar (a no ser que pagos adiantadamente ou na entrega) e o recebimento de emprstimo bancrio resulta na obrigao de honr-lo no vencimento. A entidade tambm pode ter a necessidade de reconhecer como passivo os futuros abatimentos baseados no volume das compras anuais dos clientes. Nesse caso, a venda de bens no passado a transao que d origem ao passivo.

    4.19. Alguns passivos somente podem ser mensurados por meio do emprego de significativo grau de estimativa. No Brasil, denominam-se esses passivos de provises. A definio de passivo, constante do item 4.4, segue uma abordagem ampla. Desse modo, caso a proviso envolva uma obrigao presente e satisfaa os demais critrios da definio, ela um passivo, ainda que seu montante tenha que ser estimado. Exemplos concretos incluem provises para pagamentos a serem feitos para satisfazer

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    acordos com garantias em vigor e provises para fazer face a obrigaes de aposentadoria.

    Patrimnio lquido

    4.20. Embora o patrimnio lquido seja definido no item 4.4 como algo residual, ele pode ter subclassificaes no balano patrimonial. Por exemplo, na sociedade por aes, recursos aportados pelos scios, reservas resultantes de retenes de lucros e reservas representando ajustes para manuteno do capital podem ser demonstrados separadamente. Tais classificaes podem ser relevantes para a tomada de deciso dos usurios das demonstraes contbeis quando indicarem restries legais ou de outra natureza sobre a capacidade que a entidade tem de distribuir ou aplicar de outra forma os seus recursos patrimoniais. Podem tambm refletir o fato de que determinadas partes com direitos de propriedade sobre a entidade tm direitos diferentes com relao ao recebimento de dividendos ou ao reembolso de capital.

    4.22. O montante pelo qual o patrimnio lquido apresentado no balano patrimonial depende da mensurao dos ativos e passivos. Normalmente, o montante agregado do patrimnio lquido somente por coincidncia corresponde ao valor de mercado agregado das aes da entidade ou da soma que poderia ser obtida pela venda dos seus ativos lquidos numa base de itempor-item, ou da entidade como um todo, tomando por base a premissa da continuidade (going concern basis).

    Performance

    4.24. O resultado frequentemente utilizado como medida de performance ou como base para outras medidas, tais como o re torno do investimento ou o resultado por ao. Os elementos diretamente relacionados com a mensurao do resultado so as receitas e as despesas. O reconhecimento e a mensurao das receitas e despesas e, consequentemente, do resultado, dependem em parte d os conceitos de capital e de manuteno de capital adotados pela entidade na elaborao de suas demonstraes contbeis. Esses conceitos esto expostos nos itens 4.57 a 4.65. 4.25.

    Os elementos de receitas e despesas so definidos como segue:

    (a) receitas so aumentos nos benefcios econmicos durante o perodo contbil, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuio de passivos, que resultam em aumentos do patrimnio lquido, e que no estejam relacionados com a contribuio dos detentores dos instrumentos patrimoniais;

    (b) despesas so decrscimos nos benefcios econmicos durante o perodo contbil, sob a forma da sada de recursos ou da reduo de ativos ou assuno de passivos, que resultam em decrscimo do patrimnio lquido, e que no estejam relacionados com distribuies aos detentores dos instrumentos patrimoniais.

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    Receitas

    4.29. A definio de receita abrange tanto receitas propriamente ditas quanto ganhos. A receita surge no curso das atividades usuais da entidade e designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorrios, juros, dividendos, royalties, aluguis.

    4.30. Ganhos representam outros itens que se enquadram na definio de receita e podem ou no surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando aumentos nos benefcios econmicos e, como tais, no diferem, em natureza, das receitas. Consequentemente, no so considerados como elemento separado nesta Estrutura Conceitual.

    4.31. Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos no circulantes. A definio de receita tambm inclui ganhos no realizados. Por exemplo, os que resultam da reavaliao de ttulos e valores mobilirios negociveis e os que resultam de aumentos no valor contbil de ativos de longo prazo. Quando esses ganhos so reconhecidos na demonstrao do resultado, eles so usualmente apresentados separadamente, porque sua divulgao til para fins de tomada de decises econmicas. Os ganhos so, em regra, reportados lquidos das respectivas despesas

    Despesas

    4.33. A definio de despesas abrange tanto as perdas quanto as despesas propriamente ditas que surgem no curso das atividades usuais da entidade. As despesas que surgem no curso das atividades usuais da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, salrios e depreciao. Geralmente, tomam a forma de desembolso ou reduo de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques e ativo imobilizado.

    4.34. Perdas representam outros itens que se enquadram na definio de despesas e podem ou no surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando decrscimos nos benefcios econmicos e, como tais, no diferem, em natureza, das demais despesas. Consequentemente, no so consideradas como elemento separado nesta Estrutura Conceitual.

    4.35. Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como incndio e inundaes, assim como as que decorrem da venda de ativos no circulantes. A definio de despesas tambm inclui as perdas no realizadas. Por exemplo, as que surgem dos efeitos dos aumentos na taxa de cmbio de moeda estrangeira com relao aos emprstimos da entidade a pagar em tal moeda. Quando as perdas so reconhecidas na demonstrao do resultado, elas so geralmente demonstradas separadamente, pois sua divulgao til para fins de tomada de decises econmicas. As perdas so, em regra, reportadas lquidas das respectivas receitas.

    Reconhecimento dos elementos das demonstraes contabeis

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    4.38. Um item que se enquadre na definio de um elemento deve ser reconhecido se:

    (a) for provvel que algum benefcio econmico futuro associado ao item flua para a entidade ou flua da entidade; e

    (b) o item tiver custo ou valor que possa ser mensurado com confiabilidade

    Probabilidade de futuros benefcios econmicos

    4.40. O conceito de probabilidade deve ser adotado nos critrios de reconhecimento para determinar o grau de incerteza com que os benefcios econmicos futuros referentes ao item venham a fluir para a entidade ou a fluir da entidade. O conceito est em conformidade com a incerteza que caracteriza o ambiente no qual a entidade opera. As avaliaes acerca do grau de incerteza atrelado ao fluxo de benefcios econmicos futuros devem ser feitas com base na evidncia disponvel quando as demonstraes contbeis so elaboradas. Por exemplo, quando for provvel que uma conta a receber devida entidade ser paga pelo devedor, ento justificvel, na ausncia de qualquer evidncia em contrrio, reconhecer a conta a receber como ativo. Para uma ampla populao de contas a receber, entretanto, algum grau de inadimplncia normalmente considerado provvel; dessa forma, reconhece-se como despesa a esperada reduo nos benefcios econmicos. Confiabilidade da mensurao

    4.41. O segundo critrio para reconhecimento de um item que ele possua custo ou valor que possa ser mensurado com confiabilidade. Em muitos casos, o custo ou valor precisa ser estimado; o uso de estimativas razoveis parte essencial da elaborao das demonstraes contbeis e no prejudica a sua confiabilidade. Quando, entretanto, no puder ser feita estimativa razovel, o item no deve ser reconhecido no balano patrimonial ou na demonstrao do resultado. Por exemplo, o valor que se espera receber de uma ao judicial pode enquadrar-se nas definies tanto de ativo quanto de receita, assim como nos critrios probabilsticos exigidos para reconhecimento. Todavia, se no possvel mensurar com confiabilidade o montante que ser recebido, ele no deve ser reconhecido como ativo o u receita. A existncia da reclamao deve ser, entretanto, divulgada nas notas explicativas ou nos quadros suplementares.

    Reconhecimento de ativos

    4.44. Um ativo deve ser reconhecido no balano patrimonial quando for provvel que benefcios econmicos futuros dele provenientes fluiro para a entidade e seu custo ou valor puder ser mensurado com confiabilidade.

    4.45. Um ativo no deve ser reconhecido no balano patrimonial quando os gastos incorridos no proporcionarem a expectativa provvel de gerao de benefcios econmicos para a entidade alm do perodo contbil corrente. Ao invs disso, tal transao deve ser reconhecida como despesa na demonstrao do resultado. Esse tratamento no implica dizer que a inteno da administrao ao incorrer nos gastos no tenha sido a de gerar

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    benefcios econmicos futuro s para a entidade ou que a administrao tenha sido mal conduzida. A nica implicao que o grau de certeza quanto gerao de benefcios econmicos para a entidade, alm do perodo contbil corrente, insuficiente para garantir o reconhecimento do ativo.

    Reconhecimento de passivos

    4.46. Um passivo deve ser reconhecido no balano patrimonial quando for provvel que uma sada de recursos detentores de benefcios econmicos seja exigida em liquidao d e obrigao presente e o valor pelo qual essa liquidao se dar puder ser mensurado com confiabilidade. Na prtica, as obrigaes originadas de contratos ainda no integralmente cumpridos de modo proporcional proportionately unperformed (por exemplo, passivos decorrentes de pedidos de compra de produtos e mercadorias ainda no recebidos) - no so geralmente reconhecidas como passivos nas demonstraes contbeis. Contudo, tais obrigaes podem enquadrar-se na definio de passivos caso sejam atendidos

    os critrios de reconhecimento nas circunstncias especficas, e podem qualificar-se para reconhecimento. Nesses casos, o reconhecimento dos passivos exige o reconhecimento dos correspondentes ativos ou despesas.

    Reconhecimento de receitas

    4.47. A receita deve ser reconhecida na demonstrao do resultado quando resultar em aumento nos benefcios econmicos futuros relacionado com aumento de ativo ou com diminuio de passivo, e puder ser mensurado com confiabilidade. Isso significa, na prtica, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento nos ativos ou da diminuio nos passivos (por exemplo, o aumento lquido nos ativos originado da venda de bens e servios ou o decrscimo do passivo originado do perdo de dvida a ser paga).

    4.48. Os procedimentos normalmente adota dos, na prtica, para reconhecimento da receita, como, por exemplo, a exigncia de que a receita tenha sido ganha, so aplicaes dos critrios de reconhecimento definidos nesta Estrutura Conceitual. Tais procedimentos so geralmente direcionados para restringir o reconhecimento como receita queles itens que possam ser mensurados com confiabilidade e tenham suficiente grau de certeza.

    Reconhecimento de despesas

    4.49. As despesas devem ser reconhecidas na demonstrao do resultado quando resultarem em decrscimo nos benefcios econmicos futuros, relacionado com o decrscimo de um ativo ou o aumento de um passivo, e puder ser mensurado com confiabilidade. Isso significa, na prtica, que o reconhecimento da despesa ocorre simultaneamente com o reconhecimento de aumento nos passivos ou de diminuio nos ativos (por exemplo, a

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    alocao por competncia de obrigaes trabalhistas ou da depreciao de equipamento).

    4.50. As despesas devem ser reconhecidas na demonstrao do resultado com base na associao direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo, usualmente chamado de confrontao entre despesas e receitas (regime de competncia), envolve o reconhecimento simultneo ou combinado das receitas e despesas que resultem diretamente ou conjuntamente das mesmas transaes ou outros eventos. Por exemplo, os vrios componentes de despesas que integram o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos no mesmo momento em que a receita derivada da venda das mercadorias reconhecida. Contudo, a aplicao do conceito de confrontao, de acordo com esta Estrutura Conceitual, no autoriza o reconhecimento de itens no balano patrimonial que no satisfaam definio de ativos ou passivos.

    Mensurao dos elementos das demonstraes contbeis

    4.54. Mensurao o processo que consiste em determinar os montantes monetrios por meio dos quais os elementos das demonstraes contbeis devem ser reconhecidos e apresentados no balano patrimonial e na demonstrao do resultado. Esse processo envolve a seleo da base especfica de mensurao.

    4.55. Um nmero variado de bases de mensurao empregado em diferentes graus e em variadas combinaes nas demonstraes contbeis. Essas bases incluem o que segue:

    (a) Custo histrico . Os ativos so registrados pelos montantes pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos entregues para adquiri-los na data da aquisio. Os passivos so registrados pelos montantes dos recursos recebidos em troca da obrigao ou, em algumas circunstncias (como, por exemplo, imposto de renda), pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa se espera sero necessrios para liquidar o passivo no curso normal das operaes.

    (b) Custo corrente . Os ativos so mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que teriam de ser pagos se esses mesmos ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data do balano. Os passivos so reconhecidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que se espera seriam necessrios para liquidar a obrigao na data do balano.

    c) Valor realizvel (valor de realizao ou de liquidao). Os ativos so mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela sua venda em forma ordenada. Os passivos so mantidos pelos seus montantes de liquidao, isto , pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que se espera sero pagos para liquidar as correspondentes obrigaes no curso normal das operaes.

    (d) Valor presente. Os ativos so mantidos pelo valor presente, descontado, dos fluxos futuros de entradas lquidas de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operaes. Os passivos so mantidos pelo

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    valor presente, descontado, dos fluxos futuros de sadas lquidas de caixa que se espera sero necessrios para liquidar o passivo no curso normal das operaes.

    Conceitos de capital e de manuteno de capital

    Conceitos de capital

    4.57. O conceito de capital financeiro (ou monetrio) adotado pela maioria das entidades na elaborao de suas demons traes contbeis. De acordo com o conceito de capital financeiro, tal como o dinheiro investido ou o seu poder de compra investido, o capital sinnimo de ativos lquidos ou patrimnio lquido da entidade. Segundo o conceito de capital fsico, tal como capacidade operacional, o capital considerado como a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas unidades de produo diria.

    4.58. A seleo do conceito de capital apropriado para a entidade deve estar baseada nas necessidades dos usurio s das demonstraes contbeis. Assim, o conceito de capital financeiro deve ser adotado se os usurios das demonstraes contbeis estiverem primariamente interessados na manuteno do capital nominal investido ou no poder de compra do capital investido. Se, contudo, a principal preocupao dos usurios for com a capacidade operacional da entidade, o conceito de capital fsico deve ser adotado. O conceito escolhido indica o objetivo a ser alcanado na determinao do lucro, mesmo que possa haver algumas dificuldades de mensurao ao tornar operacional o conceito.

    Conceitos de manuteno de capital e determinao do lucro

    4.59. Os conceitos de capital mencionados no item 4.57 do origem aos seguintes conceitos de manuteno de capital:

    (a) Manuteno do capital financeiro. De acordo com esse conceito, o lucro considerado auferido somente se o montante financeiro (ou dinheiro) dos ativos lquidos no fim do perodo exceder o seu montante financeiro (ou dinheiro) no comeo do perodo, depois de excludas quaisquer distribuies aos proprietrios e seus aportes de capital durante o perodo. A manuteno do capital financeiro pode ser medida em qualquer unidade monetria nominal ou em unidades de poder aquisitivo constante.

    (b) Manuteno do capital fsico. De acordo com esse conceito, o lucro considerado auferido somente se a capacidade fsica produtiva (ou capacidade operacional) da entidade (ou os recursos ou fundos necessrios para atingir essa capacidade) no fim do perodo exceder a capacidade fsica produtiva no incio do perodo, depois de excludas quaisquer distribuies aos proprietrios e seus aportes de capital durante o perodo

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    CPC 26 - Apresentao das Demonstraes Contbeis

    Objetivo

    1. O objetivo deste Pronunciamento Tcnico definir a base para a apresentao das demonstraes contbeis, para assegurar a comparabilidade tanto com as demonstraes contbeis de perodos anteriores da mesma entidade quanto com as demonstraes contbeis de outras entidades. Nesse cenrio, este Pronunciamento estabelece requisitos gerais para a apresentao das demonstraes contbeis, diretrizes para a sua estrutura e os requisitos mnimos para seu contedo.

    7. Os termos abaixo so utilizados neste Pronunciamento com os seguintes

    significados:

    Demonstraes contbeis de propsito geral (referidas simplesmente como demonstraes contbeis) so aquelas cujo propsito reside no atendimento das necessidades informacionais de usurios externos que no se encontram em condies de requerer relatrios especificamente planejados para atender s suas necessidades peculiares.

    Aplicao impraticvel A aplicao de um requisito impraticvel quando a entidade no pode aplic-lo depois de ter feito todos os esforos razoveis nesse sentido. Prticas contbeis brasileiras compreendem a legislao societria brasileira, os Pronunciamentos, as Interpretaes e as Orientaes emitidos pelo CPC homologados pelos rgos reguladores, e prticas adotadas pelas entidades em assuntos no regulados, desde que atendam ao Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro emitido pelo CPC e, por conseguinte, em consonncia com as normas contbeis internacionais.

    Omisso material ou divulgao distorcida material As omisses ou divulgaes distorcidas so materiais se puderem, in dividual ou coletivamente, influenciar as decises econmicas que os usurios das demonstraes contbeis tomam com base nessas demonstraes. A materialidade depende do tamanho e da natureza da omisso ou da divulgao distorcida, julgada luz das circunstncias que a rodeiam. O tamanho ou a natureza do item, ou combinao de ambos, pode ser o fator determinante para a definio da materialidade.

    Notas explicativas contm informao adicional em relao apresentada nas demonstraes contbeis. As notas explicativas oferecem descries narrativas ou segregaes e aberturas de itens divulgados nessas demonstraes e informao acerca de itens que no se enquadram nos critrios de reconhecimento nas demonstraes contbeis.

    Outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificao) que no so reconhecidos na

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    demonstrao do resultado como requerido ou permitido pelos Pronunciamentos, Interpretaes e Orientaes emitidos pelo CPC. Os componentes dos outros resultados abrangentes incluem:

    (a) variaes na reserva de reavaliao, quando permitidas legalmente (ver Pronunciamentos Tcnicos CPC 27 Ativo Imobilizado e CPC 04 Ativo Intangvel);

    (b) ganhos e perdas atuariais em planos de penso c om benefcio definido reconhecidos conforme item 93A do Pronunciamento Tcnico CPC 33 Benefcios a Empregados;

    (c)ganhos e perdas derivados de converso de demonstraes contbeis de operaes no exterior (ver Pronunciamento Tcnico CPC 02 Efeitos das Mudanas nas Taxas de Cmbio e Converso de Demonstraes Contbeis);

    (d) ganhos e perdas na remensurao de ativos financeiros disponveis para venda (ver Pronunciamento Tcnico CPC 38Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao);

    (e) parcela efetiva de ganhos ou perdas advindos de instrumentos de hedge em operao de hedged e fluxo de caixa (ver Pronunciamento Tcnico CPC 38).

    Resultado do perodo o total das receitas deduzido das despesas, exceto os itens reconhecidos como outros resultados abrangentes no patrimnio lquido.

    Ajuste de reclassificao o valor reclassificado para o resultado no perodo corrente que foi inicia lmente reconhecido como outros resultados abrangentes no perodo corrente ou em perodo anterior.

    Resultado abrangente a mutao que ocorre no patrimnio lquido durante um perodo que resulta de transaes e outros eventos que no sejam derivados de transaes com os scios na sua qualidade de proprietrios. Resultado abrangente compreende todos os componentes da demonstrao do resultado e da demonstrao dos outros resultados abrangentes. Finalidade das demonstraes contbeis

    9. As demonstraes contbeis so uma representao estruturada da posio patrimonial e financeira e do desempenho da entidade. O objetivo das demonstraes contbeis o de proporcionar informao acerca da posio patrimonial e financeira, do desempenho e dos fluxos de caixa da entidade que seja til a um grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomada de decises econmicas. As demonstraes contbeis tambm objetivam apresentar os resultados da atuao da administrao, em face de seus deveres e responsabilidades na gesto diligente dos recursos que lhe foram confiados. Para satisfazer a esse objetivo, as demonstraes contbeis proporcionam informao da entidade acerca do seguinte:

    (a) ativos;

    (b) passivos;

    (c) patrimnio lquido;

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    (d) receitas e despesas, incluindo ganhos e perdas;

    (e) alteraes no capital prprio mediante integralizaes dos proprietrios e distribuies a eles; e

    (f) fluxos de caixa

    Conjunto completo de demonstraes contbeis

    10. O conjunto completo d e demonstraes contbeis inclui:

    (a) balano patrimonial ao final do perodo;

    (b1) demonstrao do resultado do perodo;

    (b2) demonstrao do resultado abrangente do perodo;

    (c) demonstrao das mutaes do patrimnio lquido do perodo;

    (d) demonstrao dos fluxos de caixa do perodo;

    (e) notas explicativas, compreendendo um resumo das polticas contbeis significativas e outras informaes elucidativas;

    (f) balano patrimonial do incio do perodo mais antigo, comparativamente apresentado, quando a entidade aplica uma poltica contbil retrospectivamente ou procede reapresentao retrospectiva de itens das demonstraes contbeis, ou ainda quando procede reclassificao de itens de suas demonstraes contbeis; e

    (g) demonstrao do valor adicionado do perodo, conforme Pronunciamento Tcnico CPC 09, se exigido legalmente ou por algum rgo regulador ou mesmo se apresentada voluntariamente.

    11. A entidade deve apresentar com igualdade de importncia todas as demonstraes contbeis que faam parte do conjunto completo d demonstraes contbeis.

    Continuidade

    25. Quando da elaborao das demonstraes contbeis, a administrao deve fazer a avaliao da capacidade da entidade continuar em operao no futuro previsvel. As demonstraes contbeis devem ser elaboradas no pressuposto da continuidade, a menos que a administrao tenha inteno de liquidar a entidade ou cessar seus negcios, ou ainda no possua uma alternativa realista seno a descontinuidade de suas atividades. Quando a administrao tiver cincia, ao

    fazer a sua avaliao, de incertezas relevantes relacionadas com eventos ou condies que possam lanar dvidas significativas acerca da capacidade da entidade continuar em operao no futuro previsvel, essas incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstraes contbeis no forem elaboradas no pressuposto da continuidade, esse fato deve ser divulgado, juntamente com as bases sobre as quais as demonstraes contbeis foram elaboradas e a razo pela qual no se pressupe a continuidade da entidade.

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    Regime de competncia

    27. A entidade deve elaborar as suas demonstraes contbeis, exceto para a demonstrao dos fluxos de caixa, utilizando-se do regime de competncia.

    28. Quando o regime de competncia utilizado, os itens so reconhecidos como ativos, passivos, patrimnio lquido, receitas e despesas (os elementos das demonstraes contbeis) quando satisfazem as definies e os critrios de reconhecimento para esses elementos contidos na Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro.

    Materialidade e agregao

    29. A entidade deve apresentar separadamente nas demonstraes contbeis cada classe material de itens semelhantes. A entidade deve apresentar separadamenteos itens de natureza ou funo distinta, a menos que sejam imateriais.

    30. As demonstraes contbeis resultam do processamento de grande nmero de transaes ou outros eventos que so agregados em classes de acordo com a sua natureza ou funo. A fase final do processo de agregao e classificao a apresentao de dados condensados e classificados que formam itens das demonstraes contbeis. Se um item no for individualmente material, deve ser agregado a outros itens, seja nas demonstraes contbeis, seja nas notas explicativas. Um item pode no ser suficientemente material para justificar a sua apresentao individualizada nas demonstraes contbeis, mas pode ser suficientemente material pra ser apresentado de forma individualizada nas notas explicativas

    Frequncia de apresentao das demonstraes contbeis

    36. O conjunto completo das demonstraes contbeis deve ser apresentado pelo menos anualmente (inclusive informao comparativa). Quando se altera a data de encerramento das demonstraes contbeis da entidade e as demonstraes contbeis so apresentadas para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano, a entidade deve divulgar, alm do perodo abrangido pelas demonstraes contbeis:

    (a) a razo para usar um perodo mais longo ou mais curto; e

    (b) o fato de que no so inteiramente com parveis os montantes comparativos apresentados nessas demonstraes.

    Informao comparativa

    38. A menos que um Pronunciamento Tcnico, Interpretao ou Orientao do CPC permita ou exija de outra forma, a entidade deve divulgar informao comparativa com respeito ao perodo anterior para todos os montantes apresentados nas demonstraes contbeis do perodo corrente. Tambm deve ser apresentada de forma comparativa a informao narrativa e descritiva que vier a ser apresentada quando for relevante para a compreenso do conjunto das demonstraes do perodo corrente.

    39. A entidade deve, ao divulgar informao comparativa, apresentar no mnimo dois balanos patrimoniais e duas de cada uma das demais

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    demonstraes contbeis, bem como as respectivas notas explicativas. Quando a entidade aplica uma poltica contbil retrospectivamente ou faz a divulgao retrospectiva de itens de suas demonstraes contbeis, ou ainda, quando reclassifica itens de suas demonstraes contbeis, deve apresentar, como mnimo, 3 (trs) balanos patrimoniais e duas de cada uma das demais demonstraes contbeis, bem como as respectivas notas explicativas. Os balanos patrimoniais a serem apresentados nesse caso devem ser os relativos:

    (a) ao trmino do perodo corrente;

    (b) ao trmino do perodo anterior (que corresponde ao incio do perodo corrente); e

    (c) ao incio do mais antigo perodo comparativo apresentado

    Balano Patrimonial

    Distino entre circulante e no circulante

    60. A entidade deve apresentar ativos circulantes e no circulantes, e passivos circulantes e no circulantes, como grupos de contas separados no balano patrimonial, de acordo com os itens 66 a 76, exceto quando uma apresentao baseada na liquidez proporcionar informao confivel e mais relevante. Quando essa exceo for aplicvel, todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez..

    61. Qualquer que seja o mtodo de apresentao adotado, a entidade deve divulgar o montante esperado a ser recuperado ou liquidado em at doze meses ou mais do que doze meses, aps o perodo de reporte, para cada item de ativo e passivo.

    62. Quando a entidade fornece bens ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel, a classificao separada de ativos e passivos circulantes e no circulantes no balano patrimonial proporciona informao til ao distinguir os ativos lquidos que estejam continuamente em circulao como capital circulante dos que so utilizados nas operaes de longo prazo da entidade. Essa classificao tambm deve destacar os ativos que se espera sejam realizados dentro do ciclo operacional corrente, bem como os passivos que devam ser liquidados dentro do mesmo perodo.

    63. Para algumas entidades, tais como instituies financeiras, a apresentao de ativos e passivos por ordem crescente ou decrescente de liquidez proporciona informao que confivel e mais relevante do que a apresentao em circulante e no circulante pelo fato de que tais entidades no fornecem bens ou servios dentro de um ciclo operacional claramente identificvel.

    64. Na aplicao do item 60, permitido entidade apresentar alguns dos seus ativos e passivos, utilizando-se da classificao em circulante e no circulante e outros por ordem de liquidez quando esse procedimento proporcionar base mista pode surgir quando a entidade tem diversos tipos de operaes.

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    65. A informao acerca das datas previstas para a realizao de ativos e para a liquidao de passivos til na avaliao da liquidez e solvncia da entidade. O Pronunciamento Tcnico CPC 40Instrumentos Financeiros: Evidenciao requer divulgao das datas de vencimento de ativos financeiros e de passivos financeiros. Os ativos financeiros incluem recebveis comerciais e outros recebveis e os passivos financeiros incluem dvidas a pagar comerciais e outras. A informao sobre a data esperada para a recuperao e liquidao de ativos e de passivos no monetrios, tais como estoques e provises, tambm til, qualquer que seja a classificao desses ativos e passivos como circulantes ou no circulantes. Por exemplo, a entidade deve divulgar o montante de estoques que se espera seja recuperado aps doze meses da data do balano.

    Ativo circulante

    66. O ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios:

    (a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade;

    (b) est mantido essencialmente com o propsito de ser negociado;

    (c) espera-se que seja realizado at doze meses aps a data do balano; ou

    (d) caixa ou equivalente de caixa (conforme definido no Pronunciamento Tcnico CPC 03 Demonstrao dos Fluxos de Caixa), a menos que sua troca ou uso para liquidao de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses aps a data do balano. Todos os demais ativos devem ser classificados como no circulantes.

    67. Este Pronunciamento utiliza a expresso no circulante para incluir ativos tangveis, intangveis e ativos financeiros de natureza de longo prazo. No se probe o uso de descries alternativas desde que seu sentido seja claro.

    67A. O ativo no circulante deve ser subdividido em realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel Passivo circulante

    69. O passivo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios:

    (a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;

    (b) est mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado;

    (c) deve ser liquidado no perodo de at doze meses aps a data do balano; ou

    (d) a entidade no tem direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos doze meses aps a data do balano (ver item 73). Os termos de um passivo que podem, opo da contraparte, resultar na sua liquidao por meio da emisso de instrumentos patrimoniais no devem afetar a sua classificao. Todos os outros passivos devem ser classificados como no circulantes.

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    70. Alguns passivos circulantes, tais como contas a pagar comerciais e algumas apropriaes por competncia relativas a gastos com empregados e outros custos operacionais so parte do capital circulante usado no ciclo operacional normal da entidade. Tais itens operacionais so classificados como passivos circulantes mesmo que estejam para ser liquidados em mais de doze meses aps a data do balano patrimonial. O mesmo ciclo operacional normal aplica-se classificao dos ativos e passivos da entidade. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for claramente identificvel, pressupe-se que a sua durao seja de doze meses.

    72. A entidade deve classificar os seus passivos financeiros como circulantes quando a sua liquidao estiver prevista para o perodo de at doze meses aps a data do balano, mesmo que:

    (a) o prazo original para sua liquidao tenha sido por perodo superior a doze meses; e

    (b) um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de pagamento a longo prazo seja completado aps a data do balano e antes de as demonstraes contbeis serem autorizadas para sua publicao.

    Demonstrao do resultado e demonstrao do resultado abrangente

    81. A entidade deve apresentar todos os itens de receita e despesa reconhecidos no perodo em duas demonstraes: demonstrao do resultado do perodo e demonstrao do resultado abrangente do perodo; esta ltima comea com o resultado lquido e inclui os outros resultados abrangentes. Informao a ser apresentada na demonstrao do resultado e na demonstrao do resultado abrangente

    82. A demonstrao do resultado do perodo deve, no mnimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas tambm as determinaes legais:

    (a) receitas;

    (b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos servios vendidos;

    (c) lucro bruto;

    d) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais;

    (e) parcela dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio do mtodo de equivalncia patrimonial;

    (f) resultado antes das receitas e despesas financeiras

    (g) despesas e receitas financeiras;

    (h) resultado antes dos tributos sobre o lucro;

    (i) despesa com tributos sobre o lucro;

    (j) resultado lquido das operaes continuadas;

    (k) valor lquido dos seguintes itens:

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    (i) resultado lquido aps tributos das operaes descontinuadas;

    (ii) resultado aps os tributos decorrente da mensurao ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos disposio para venda que constituem a unidade operacional descontinuada.

    (l) resultado lquido do perodo.

    82A. A demonstrao do resultado abrangente deve, no mnimo, incluir as seguintes rubricas:

    (a) resultado lquido do perodo;

    (b) cada item dos outros resultados abrangentes classificados conforme sua natureza (exceto montantes relativos ao item (c);

    (c) parcela dos outros resultados abrangentes de empresas investidas reconhecida por meio do mtodo de equivalncia patrimonial; e

    (d) resultado abrangente do perodo.

    83. Os itens que se seguem devem ser divulgados nas respectivas demonstraes do resultado e do resultado abrangente como alocaes do resultado do perodo:

    (a) resultados lquidos atribuveis:

    (i) participao de scios no controladores; e

    (ii) aos detentores do capital prprio da empresa controladora

    (b) resultados abrangentes totais do perodo atribuveis:

    (i) participao de scios no controladores; e

    (ii) aos detentores do capital prprio da empresa controladora.

    Resultado lquido do perodo

    88. Todos os itens de receitas e despesas reconhecidos no perodo devem ser includos no resultado lquido do perodo a menos que um ou mais Pronunciamentos Tcnicos, Interpretaes e Orientaes do CPC requeiram ou permitam procedimento distinto.

    Outros resultados abrangentes do perodo

    90. A entidade deve divulgar o montante do efeito tributrio relativo a cada componente dos outros resultados abrangentes, incluindo os ajustes de reclassificao na demonstrao do resultado abrangente ou nas notas explicativas.

    91. Os componentes dos outros resultados abrangentes podem ser apresentados:

    (a) lquidos dos seus respectivos efeitos tributrios; ou

    (b) antes dos seus respectivos efeitos tributrios, sendo apresentado em montante nico o efeito tributrio total relativo a esses componentes.

    Demonstrao das mutaes do patrimnio lquido

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    106. A entidade deve apresentar a demonstrao das mutaes do patrimnio lquido conforme requerido no item 10. A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido inclui as seguintes informaes:

    (a) o resultado abrangente do perodo, apresentando separadamente o montante total atribuvel aos proprietrios da entidade controladora e o montante correspondente participao de no controladores;

    (b) para cada componente do patrimnio lquido, os efeitos da aplicao retrospectiva ou da reapresentao retrospectiva, reconhecidos de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 23Polticas Contbeis, Mudana de Estimativa e Retificao de Erro;

    (c) [ eliminado];

    (d) para cada componente do patrimnio lquido, a conciliao do saldo no incio e no final do perodo, demonstrando-se separadamente as mutaes decorrentes:

    (i) do resultado lquido;

    (ii) de cada item dos outros resultados abrangentes; e

    (iii) de transaes com os proprietrios realizadas na condio de proprietrio, demonstrando separadamente suas integralizaes e as distribuies realizadas, bem como modificaes nas participaes em controladas que no implicaram perda do controle. Informao a ser apresentada na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido ou nas notas explicativas

    106A. Para cada componente do patrimnio lquido, a entidade deve apresentar, ou na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido ou nas notas explicativas, uma anlise dos outros resultados abrangentes por item (ver item 106 (d)(ii)).

    106B. O patrimnio lquido deve apresentar o capital social, as reservas de capital, os ajustes de avaliao patrimonial, as reservas de lucros, as aes ou quotas em tesouraria, os prejuzos acumulados, se legalmente admitidos os lucros acumulados e as demais contas exigidas pelos Pronunciamentos Tcnicos emitidos pelo CPC

    Notas Explicativas

    112. As notas explicativas devem:

    (a) apresentar informao acerca da base para a elaborao das demonstraes contbeis e das polticas contbeis especficas utilizadas, de acordo com os itens 117 a 124;

    (b) divulgar a informao requerida pelos Pronunciamentos Tcnicos, Orientaes e Interpretaes do CPC que no tenha sido apresentada nas demonstraes contbeis; e

    (c) prover informao adicional que no tenha sido apresentada nas demonstraes contbeis, mas que seja relevante para sua compreenso.

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    CPC 06 (R1) - Operaes de Arrendamento Mercantil

    Definies

    4. Os seguintes termos so usados neste Pronunciamento, com os significados especificados:

    Arrendamento mercantil um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatrio em troca de um pagamento ou srie de pagamentos o direito de usar um ativo por um perodo de tempo acordado.

    Arrendamento mercantil financeiro aquele em que h transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes propriedade de um ativo. O ttulo de propriedade pode ou no vir a ser transferido.

    Arrendamento mercantil operacional um arrendamento mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro.

    Arrendamento mercantil no cancelvel um arrendamento mercantil que cancelvel apenas:

    (a) aps a ocorrncia de alguma contingncia remota;

    (b) com a permisso do arrendador;

    (c) se o arrendatrio contratar um novo arrendamento mercantil para o mesmo ativo ou para um ativo equivalente com o mesmo arrendador; ou

    (d) aps o pagamento pelo arrendatrio de uma quantia adicional tal que, no incio do arrendamento mercantil, a continuao do arrendamento mercantil seja razoavelmente certa.

    Incio do arrendamento mercantil a mais antiga entre a data do acordo de

    arrendamento mercantil e a data de um compromisso assumido pelas partes quanto s principais disposies do arrendamento mercantil. Nessa data:

    (a) um arrendamento mercantil deve ser classificado como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional; e

    (b) no caso de arrendamento mercantil financeiro, as quantias a reconhecer no comeo do prazo do arrendamento mercantil so determinadas.

    Comeo do prazo do arrendamento mercantil a data a partir da qual o arrendatrio passa a poder exercer o seu direito de usar o ativo arrendado. a data do reconhecimento inicial do arrendamento mercantil (isto , o reconhecimento dos ativos, passivos, receita ou despesas resultantes do arrendamento mercantil, conforme for apropriado).

    Prazo do arrendamento mercantil o perodo no cancelvel pelo qual o arrendatrio contratou o arrendamento mercantil do ativo juntamente com quaisquer prazos adicionais pelos quais o arrendatrio tem a opo de continuar a arrendar o ativo, com ou sem pagamento adicional, quando no

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    incio do arrendamento mercantil for razoavelmente certo que o arrendatrio exercer a opo.

    Pagamentos mnimos do arrendamento mercantil so os pagamentos durante o prazo do arrendamento mercantil que o arrendatrio est ou possa vir a ser obrigado a fazer, excluindo pagamento contingente, custos relativos a servios e impostos a serem pagos pelo arrendador e a ele serem reembolsados, juntamente com:

    (a) para o arrendatrio, quaisquer quantias garantidas pelo arrendatrio ou por parte relacionada a ele; ou

    (b) para o arrendador, qualquer valor residual garantido ao arrendador:

    (i) pelo arrendatrio;

    (ii) por parte relacionada com o arrendatrio; ou

    (iii) por terceiro no relacionado com o arrendador que seja financeiramente capaz de dar cumprimento s obrigaes segundo a garantia. Contudo, se o arrendatrio tiver a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opo se torne exercvel, para que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida, os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil compreendem os pagamentos mnimos a serem feitos durante o prazo do arrendamento mercantil at data esperada do exerccio o dessa opo de compra e o pagamento necessrio para exerc-la.

    Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com a ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem transao compulsria.

    Vida econmica :

    (a) o perodo durante o qual se espera que um ativo seja economicamente utilizvel por um ou mais usurios; ou

    (b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que um ou mais usurios esperam obter do ativo.

    Vida til o perodo remanescente estimado, a partir do comeo do prazo do arrendamento mercantil, sem limitao pelo prazo do arrendamento mercantil, durante o qual se espera que os benefcios econmicos incorporados no ativo sejam consumidos pela entidade.

    Valor residual garantido :

    (a) para um arrendatrio, a parte do valor residual que seja garantida por ele ou por parte a ele relacionada (sendo o valor da garantia o valor mximo que possa, em qualquer caso, tornar-se pagvel); e

    (b) para um arrendador, a parte do valor residual que seja garantida pelo arrendatrio ou por terceiro no relacionado com o arrendador que

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    seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas pela garantia.

    Valor residual no garantido a parte do valor residual do ativo arrendado, cuja realizao pelo arrendador no esteja assegurada ou esteja unicamente garantida por uma parte relacionada com o arrendador.

    Custos diretos iniciais so custos incrementais que so diretamente atribuveis negociao e estruturao de um arrendamento mercantil, exceto os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou comerciantes.

    Investimento bruto no arrendamento mercantil a soma:

    (a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber pelo arrendador segundo um arrendamento mercantil financeiro; e

    (b) de qualquer valor residual no garantido atribudo ao arrendador.

    Investimento lquido no arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil descontado taxa de juros implcita no arrendamento mercantil

    6. A definio de arrendamento mercantil inclui contratos para o aluguel de ativo que contenham condio, dando ao arrendatrio a opo de adquirir o ativo aps o cumprimento das condies acordadas. Esses contratos so por vezes conhecidos por contratos de aluguel-compra.

    Classificao do arrendamento mercantil

    7. A classificao de arrendamentos mercantis adotada neste Pronunciamento Tcnico baseia-se na extenso em que os riscos e benefcios inerentes propriedade de ativo arrendado permanecem no arrendador ou no arrendatrio. Os riscos incluem as possibilidades de per das devidas capacidade ociosa ou obsolescncia tecnolgica e de variaes no retorno em funo de alteraes nas condies econmicas. Os benefcios podem ser representados pela expectativa de operaes lucrativas durante a vida econmica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao do valor residual.

    8. Um arrendamento mercantil deve ser classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. Um arrendamento mercantil deve ser classificado como operacional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade.

    10. A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. Exemplos de situaes que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro so:

    (a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no fim do prazo do arrendamento mercantil;

    (b) o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo data em

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    que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida;

    (c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se maior parte da vida econmica do ativo mesmo que a propriedade no seja transferida;

    (d) no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e

    (e) os ativos arrendados so de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes.

    11. Os indicadores de situaes que individualmente ou em combinao tambm podem levar a que um arrendamento mercantil seja classificado como arrendamento mercantil financeiro so:

    (a) se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas ao cancelamento so suportadas pelo arrendatrio;

    (b) os ganhos ou as perdas da flutuao no valor justo do valor residual so atribudos ao arrendatrio (por exemplo, na forma de abatimento que equalize a maior parte do valor da venda no fim do arrendamento mercantil); e

    (c) o arrendatrio tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por um perodo adicional com pagamentos que sejam substancialmente inferiores ao valor de mercado.

    13. A classificao do arrendamento mercantil deve ser feita no incio do arrendamento mercantil. Se em qualquer momento o arrendatrio e o arrendador concordarem em modificar as disposies do arrendamento mercantil, exceto por renovao do contrato, de tal maneira que resulte numa classificao diferente do arrendamento mercantil segundo os critrios enunciados nos itens 7 a 12, caso os termos alterados tivessem estado em vigor no incio do arrendamento mercantil, o acordo revisto considerado como um novo acordo durante o seu prazo. Contudo, as alteraes nas estimativas (por exemplo, alteraes nas estimativas relativas vida econmica ou ao valor residual da propriedade arrendada) ou as alteraes nas circunstncias (por exemplo, inadimplncia por parte do arrendatrio) no originam uma nova classificao de um arrendamento mercantil para fins contbeis.

    15A Quando o arrendamento mercantil contempla tanto terreno quanto edifcios, a entidade deve avaliar individualmente cada elemento objeto do contrato de arrendamento para fins de classificao e enquadramento como arrendamento operacional ou financeiro, em consonncia com os itens 7 a 13 deste Pronunciamento Tcnico. Ao julgar se um dos elementos objeto do contrato um arrendamento operacional ou financeiro, um aspecto importante a ser considerado o fato de que o terreno, via de regra, apresenta uma vida til econmica indefinida.

    Arrendamento mercantil financeiro

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    Reconhecimento inicial

    20. No comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer, em contas especficas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no incio do arrendamento mercantil. A taxa de desconto a ser utilizada no clculo do valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil deve ser a taxa de juros implcita no arrendamento mercantil, se for praticvel determinar essa taxa; se no for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do arrendatrio. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatrio devem ser adicionados quantia reconhecida como ativo.

    21. As transaes e outros eventos devem ser contabilizados e apresentados de acordo com a sua essncia e realidade financeira e no meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um acordo de arrendamento mercantil seja a de que o arrendatrio possa no adquirir a propriedade legal do ativo arrendado, no caso dos arrendamentos mercantis financeiros, a essncia e a realidade financeira so tais que o arrendatrio adquire os benefcios econmicos do uso do ativo arrendado durante a maior parte da sua vida econmica em troca da obrigao de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima, no incio do arrendamento mercantil, do valor justo do ativo e do respectivo encargo financeiro.

    23. No adequado que os passivos originados da contabilizao de ativos arrendados sejam apresentados nas demonstraes contbeis como deduo dos ativos arrendados. Se os passivos forem apresentados no balano patrimonial classificados como passivos circulantes e no circulantes, a mesma classificao deve ser feita para os passivos do arrendamento mercantil.

    24. Custos diretos iniciais so frequentemente incorridos em relao s atividades especficas de arrendamento mercantil. Tais custos, com