CONTABILIDADE ESPORTIVA: Um estudo sobre a evidenciao das Demonstraes Contbeis dos clubes paulistas de futebol INGRID MEDAWAR RASCHKA CENTRO UNIVERSITRIO LVARES PENTEADO RAFAELA JANAINA GOMES WALLNER CENTRO UNIVERSITRIO LVARES PENTEADO KARINA BRITO DA COSTA CENTRO UNIVERSITRIO LVARES PENTEADO RESUMO Este estudo busca analisar a aderncia dos clubes de futebol as Prticas Contbeis geralmente aceitas no Brasil. Para realiz-lo foram analisadas as demonstraes contbeis dos quatro clubes paulistas de futebol com maior nmero de torcedores: Santos Futebol Clube, So Paulo Futebol Clube, Sociedade Esportiva Palmeiras e Sport Club Corinthians Paulista dos anos de 2005 a 2008. A avaliao da aderncia foi realizada com base no ndice elaborado neste artigo que aborda as exigncias da NBC T 10.13, Lei n 6.404/76 com as respectivas alteraes e na Lei n 9.615/98, tambm conhecida como Lei Pel. As demonstraes contbeis dos clubes, objeto deste artigo, foram avaliadas buscando identificar a evoluo de cada clube quanto aderncia s prticas contbeis brasileiras, realizando a comparao entre clubes e entre os anos. Com isso foi possvel verificar e concluir que os clubes paulistas que compem o escopo desse estudo possuem um alto nvel de aderncia as Prticas Contbeis geralmente aceitas no Brasil, com exceo do Sport Club Corinthians Paulista que teve brusco declnio nos anos de 2007 e 2008 pela no apresentao das respectivas Notas Explicativas. Palavras-chave: Clube de Futebol. Evidenciao. Prticas Contbeis geralmente aceitas. Aderncia. 1 INTRODUO O futebol o esporte favorito do brasileiro e uma das maiores opes de entretenimento aos domingos. Em uma partida, somente com a venda de ingressos, so arrecadados cerca de um milho de reais. (FUNDAO GETLIO VARGAS; FEDERAO PAULISTA DE FUTEBOL, 2008). No pas do futebol, em um fim de semana, ocorrem cerca de 250 partidas que envolvem em mdia 250 rbitros, 250 rbitros reservas, 500 auxiliares, 12 mil policiais, 8 mil atletas, 30 milhes de expectadores de televiso, 500 motoristas de nibus, 8 mil jornalistas e apoio, 2 mil gandulas, 1500 membros de Centros de Treinamentos, 25 mil ambulantes e 500 mil torcedores nos estdios, enfim 18% da populao. (FGV; FPF, 2008). Espera-se que atravs das Demonstraes Contbeis a sociedade possa conhecer a real situao econmico-financeira dos clubes brasileiros de futebol.

Para Iudcibus (2004) uma das formas de tornar isso possvel por meio da evidenciao contbil que tem como seu objetivo principal deixar as demonstraes contbeis confiveis e no enganosas a seus usurios. O fato das entidades desportivas serem denominadas juridicamente como associaes civis dificulta a fiscalizao do governo, dos investidores e dos prprios associados. A situao econmico-financeira dessas associaes s vezes crtica, seu volume de dividas muito grande. A falta de transparncia e exigibilidade torna a gesto dessas entidades sem confiabilidade aos olhos de potenciais investidores o que diminui o valor de capital injetado no setor. (BRASIL, Repblica Federativa; MINISTRIO do Desporto e Turismo, Exposio de Motivos 49, 2002). Brito, Aragaki e Ishikura (2005) descrevem o quanto importante as entidades desportivas manterem suas demonstraes uniformes e transparentes para seus usurios, para no gerar desconfiana com relao confiabilidade das informaes por elas evidenciadas. Surge seguinte questo: As demonstraes contbeis dos clubes de futebol so evidenciadas de acordo com as Prticas Contbeis geralmente aceitas no Brasil? Ao considerar o exposto acima como um problema, ser realizado um estudo com o objetivo de analisar a aderncia s Prticas Contbeis geralmente aceitas no Brasil atravs da evidenciao das demonstraes contbeis dos quatro clubes de futebol do Estado de So Paulo com maior nmero de torcedores. A importncia deste estudo est relacionada ao grande montante financeiro que o futebol movimenta no mundo inteiro. No Brasil e em pases Europeus eles movimentam bilhes de dlares com as frequentes transaes de vendas de jogadores, material esportivo e publicidade. Sua parcela dentro da economia significativa e cada vez mais promissora, diante disso cada vez mais empresrios, dirigentes e clubes, investem em escolinhas de formao de atletas com o objetivo de atender a demanda desse mercado. (PEREIRA et al., 2004). A divulgao sociedade de balanos de times de futebol, deve se tornar normal, rotineira e transparente (NOVAS..., 2005, p.17). As informaes a respeito dos clubes de futebol no devem tratar somente de jogadores ou tcnicos, devem tratar tambm sobre as movimentaes financeiras em respeito ao pblico, que especial e se move pela emoo. (NOVAS..., 2005). Muitas empresas comearam a ver no futebol um grande negcio por causa do grande montante financeiro que esse setor movimenta, transformando-o em um dos principais vertentes do entretenimento e do consumo. (ROCCO JUNIOR, 2008). As finanas dos clubes de futebol interessam aos associados, torcedores, profissionais do esporte, as instituies financeiras, as indstrias de equipamentos, produtos e servios esportivos, aos representantes dos meios de comunicao e instituies governamentais e no governamentais e a Secretaria da Receita Federal (j que os clubes devem pagar Imposto de Renda e Contribuio Social). (SZUSTER, 2004). Zouain, Alves e Pieranti (2006) consideram que os clubes de futebol quando bem administrados podem ser muitos lucrativos. Seus estdios so fontes de renda e geram empregos e o marketing oferece diversas oportunidades. Ter um bom planejamento e aproveitar o mximo de todos os setores que os rodeiam so o caminho para alcanar a excelncia de seu setor.

2. EVIDENCIAO (DISCLOSURE) Um dos objetivos da contabilidade garantir informaes diferenciadas para os vrios tipos de usurios, e umas das maneiras de atingir esse objetivo atravs da evidenciao contbil. (IUDCIBUS, 2004). Segundo Iudcibus (2004) o sentido da evidenciao que a informao que no for relevante no deve ser apresentada com intuito de tornar os demonstrativos contbeis significativos e possveis de total entendimento. Toda informao precisa ser simultaneamente: adequada, justa e plena, no que se refere ao detalhe que est sendo evidenciado. Hendriksen e Breda (1999) consideram que uma evidenciao adequada aquela que contm um volume mnimo de informaes divulgadas para que essas no se tornem enganosas, j a justa tem objetivo tico com seus usurios e a completa a apresentao de todos os fatos relevantes sendo aqueles no relevantes desnecessrios. Iudcibus (2004), Hendriksen e Breda (1999) entendem que toda informao deve ser adequada, justa e plena ou completa e que esses conceitos devem ser aplicados juntos com um entendimento nico, para que possa atingir seu principal objetivo que de ajudar seus usurios a tomar suas decises com confiana e segurana. A qualidade e quantidade de informaes que devem ser evidenciadas em um relatrio contbil devem levar em considerao o usurio final. Sua elaborao deve ter em vista que ser analisada por um indivduo com conhecimento amplo em procedimento e normas contbeis, e este interpretar e traduzir em termos mais simples os demonstrativos para os demais interessados. (IUDCIBUS, 2004). De acordo com Iudcibus (2004, p. 126) existem as seguintes formas de evidenciao: forma e apresentao das demonstraes contbeis; informao entre parnteses; notas explicativas; quadros e demonstrativos suplementares; comentrios do auditor; e relatrio da administrao. na forma e na apresentao das demonstraes contbeis que deve conter a maior quantidade de evidenciao. A forma e ordem em que elas so colocadas auxiliam uma melhor interpretabilidade e ajudam a potencializar a evidncia. importante, tambm, utilizar uma terminologia simples e clara, e termos que no so precisos devem ser evitados. (IUDCIBUS, 2004). Outra forma de evidenciao so as informaes colocadas entre parnteses, elas servem para fornecer maiores esclarecimentos para um determinado item ou grupo de contas a que se refere. (IUDCIBUS, 2004). Para Iudcibus (2004) as notas explicativas so a forma de evidenciao mais conhecida. Elas so utilizadas para evidenciar informaes que se fossem descritas nos demonstrativos contbeis afetariam a sua clareza. So elas que apresentam informaes no quantitativas, evidenciam as qualificaes e restries de certos itens, detalham informaes e tambm dispem de informaes quantitativas e descritivas de valor secundrio. (HENDRIKSEN; BREDA, 1999). Os quadros suplementares so para apresentar detalhes de itens que constam nos demonstrativos tradicionais que no so cabveis no corpo destes e os demonstrativos suplementares so utilizados para apresentao de demonstraes contbeis sobre outra perspectiva de apresentao. (IUDCIBUS, 2004).

Para Hendriksen e Breda (1999, p. 529) o parecer da auditoria no deve ser utilizado para a divulgao de informaes financeiras sobre a empresa e sim para os seguintes tipos de informaes:1. 2. 3.

Um efeito significativo decorrente do uso de mtodos contbeis distintos dos mtodos geralmente aceitos. Um efeito significativo decorrente da substituio de um mtodo contbil geralmente aceito por outro. Uma diferena de opinio entre os auditores e o cliente a respeito da aceitabilidade de uma ou mais mtodos contbeis utilizados nos relatrios.

[...] comentrios do auditor (no Parecer), serve apenas como fonte adicional de disclosure para a informao [...] (IUDCIBUS, 2004, p.128). Conforme Iudcibus (2004) a ltima forma de evidenciao o relatrio da administrao que traz informaes de carter no financeiro e que esto ligadas a operao da empresa. Ele contm os indcios de polticas da empresa que podem auxiliar o usurio a formar uma opinio. Segundo Hendriksen e Breda (1999) no existe uma teoria que determine quais so os instrumentos de divulgao apropriados, so os contadores que devem buscar mtodos que torne os usurios mais bem informados e confiantes com relao s informaes divulgadas e Iudcibus (2004) informa que a evidenciao um procedimento contbil essencial aos seus usurios. A evidenciao pode ser elaborada de vrias formas, mas seu objetivo central, apresentar informao qualitativa e quantitativa de maneira ordenada a fim de fornecer uma base adequada para o usurio, deve ser inaltervel. Ocultar ou fornecer informao demasiadamente resumida to prejudicial quanto fornecer informao em excesso (IUDCIBUS, 2004, p. 129). De acordo com os autores a evidenciao um dos instrumentos contbeis mais importantes para a contabilidade, pois com base nela que seus usurios, sejam eles investidores, credores ou os prprios funcionrios, tomam suas decises em relao empresa analisada. Quanto maior a clareza e objetividade da informao divulgada, melhor ser seu grau de confiabilidade. 3 ASPECTOS LEGAIS Em 2002 foi promulgada a Medida Provisria n 79 (convertida na Lei n 10.672 em 15 de maio de 2003) que obrigou os clubes brasileiros a publicar as Demonstraes Contbeis, com o intuito que os usurios pudessem avaliar a realidade destes. A medida provisria traz em seu stimo artigo, pargrafo nico o seguinte texto: Pargrafo nico. Considera-se entidade desportiva, para fins desta Medida Provisria, as entidades de prtica desportiva envolvidas em competies de atletas profissionais, as ligas em que se organizarem e as entidades de administrao de desporto profissional. (BRASIL, Repblica Federativa, Medida Provisria 79, 2002). E em seu artigo dcimo: Art. 10. No cumprimento da obrigao prevista no art. 46 A da Lei n 9.615, de 1998, as entidades desportivas observaro as seguintes diretrizes:

I - as demonstraes financeiras a serem publicadas, alm de exprimir com clareza a situao patrimonial da entidade e as mutaes ocorridas no exerccio a que se refere, devem conter: a) o balano patrimonial; b) a demonstrao do resultado do exerccio; c) a demonstrao das origens e aplicaes de recursos; d) a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; e) a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior; f) a assinatura dos administradores e de contabilistas legalmente habilitados; e g) a indicao de modificao de mtodos ou critrios contbeis, ressaltando seus efeitos; e II - as demonstraes financeiras devem ser publicadas em rgo oficial da Unio ou do Estado ou do Distrito Federal, conforme a localidade em que a entidade estiver sediada, bem assim em outro jornal de grande circulao editado na localidade da sede da entidade. [...] 2 Aplicam-se subsidiariamente ao disposto neste artigo as normas que disciplinam a elaborao e publicao de demonstraes financeiras das companhias abertas. 3 As demonstraes financeiras de um exerccio devem ser publicadas at o dcimo dia til do ms de fevereiro do exerccio subseqente. (BRASIL, Repblica Federativa, Medida Provisria 79, 2002). Com a alterao da Lei Pel (n 9.615/98) pela Lei n 10.672/03, foi inserido o art. 46A, que traz a seguinte redao: Art. 46-A. As ligas desportivas, as entidades de administrao de desporto e as de prtica desportiva envolvidas em qualquer competio de atletas profissionais, independente da forma jurdica adotada, ficam obrigadas a: I elaborar e publicar, at o ltimo dia til do ms de abril, suas demonstraes financeiras na forma definida pela Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976, aps terem sido auditadas por auditores independentes. (BRASIL, Repblica Federativa, Lei n 10.672, 2003). Pode-se notar que existe uma divergncia a respeito da data limite da publicao das demonstraes contbeis entre a Medida Provisria n 79 e a Lei n 9.615/98. A Medida Provisria cita em seu artigo 10 pargrafo 3 que a publicao das demonstraes contbeis deve acontecer at o dcimo dia til do ms de fevereiro do exerccio subsequente. A Lei n 9.615/98 em seu artigo 46-A define que as demonstraes contbeis devem ser publicadas at o ltimo dia til do ms de abril, na forma estabelecida pela Lei n 6.404/76.

Atravs de pesquisas, nota-se que as entidades desportivas adotam o definido pelo artigo 46-A da Lei n 9.615/98, portanto a publicao de suas demonstraes contbeis, como as companhias de capital aberto, efetuada at o ltimo dia til do ms de abril do ano subsequente. Em dezembro de 2007, foi aprovada a Lei n 11.638/07, com isso a demonstrao das origens e aplicaes de recursos foi extinta e substituda pela demonstrao do fluxo de caixa. Com a obrigatoriedade ficou evidente a falta de padronizao de normas contbeis voltadas para as entidades desportivas, o que compromete a comparao entre os balanos dos clubes. (BRITO; ARAGAKI; ISHIKURA, 2005). Em 17 de setembro de 2004 foi aprovada a Resoluo CFC n 1005 NBC T 10.13 que trata dos aspectos contbeis especficos em entidades desportivas e comeou a vigorar em 1 de janeiro de 2005. Essa resoluo tem o intuito de normatizar critrios especficos de avaliao, registros e de estruturao das demonstraes contbeis nas entidades desportivas. (NOVAS..., 2005, grifo nosso). As entidades desportivas so obrigadas a seguir os princpios fundamentais de contabilidade, as Normas Brasileiras de Contabilidade, suas interpretaes e comunicados tcnicos editados pelo CFC. (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, NBC T 10.13, 2005). 4 NDICE Aps a anlise da legislao pertinente (NBC T 10.13, na Lei n 6.404/76 e suas alteraes e na Lei n 9.615/98 - Lei Pel), foi elaborado o ndice com oito itens divididos em cinquenta e oito subitens, tendo como exemplo o ndice criado por Malacrida e Yamamoto (2006).Itens Avaliados Demonstraes obrigatrias Balano Patrimonial Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL Demonstrao do Resultado do Exerccio - DRE Demonstrao das Origens e das Aplicaes de Recursos - DOAR ** Demonstrao dos Fluxos de Caixa - DFC * Demonstraes Complementares Balano Social Informaes Ambientais Relatrio da Administrao Demonstrao do Valor Adicionado - DVA * Legislao Normatizao Especfica Lei Pel Parecer de auditoria Publicao at 30 de abril Balano Patrimonial NBC T 10.13 Segregao de atividades (desporto / demais) Formao de atletas (ativo imobilizado) Contratao de atletas (ativo imobilizado) Antecipao contratual (ativo C e/ou RLP) Direito de explorao do atleta (ativo intangvel) Arrecadao antecipada (passivo C e/ou EX) Bilheteria Direito de transmisso e de imagem Patrocnio Itens 10.13.2.15 e 10.13.2.16 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.1 e 10.13.4.2 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.3 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.5 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.12 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.13 da NBC T 10.13 art. 177 da Lei n 6.404/76 e art.46-A da Lei n 9.615/98 (Lei Pel) art.46-A da Lei n 9.615/98 (Lei Pel) Boa prtica de mercado Boa prtica de mercado Boa prtica de mercado art. 176 da Lei n 6.404/76 art. 176 da Lei n 6.404/76 art. 176 da Lei n 6.404/76 art. 176 da Lei n 6.404/76 art. 176 da Lei n 6.404/76 art. 176 da Lei n 6.404/76 Normatizaes

Itens Avaliados Publicidade Outras Demonstrao do Resultado do Exerccio NBC T 10.13 Resciso de contrato (resultado operacional) Multa contratual (resultado operacional) Demais multas (resultado operacional) Segregao da receita Receitas de bilheteria Direito de transmisso e de imagem Patrocnio Publicidade Outras Segregao de atividades (desporto / demais) Notas Explicativas NBC T 10.13 Forma de elaborao Itens especficos: gastos com a formao de atletas, registrados no ativo mobilizado e montante baixado para o resultado no exerccio; composio dos direitos sobre os atletas profissionais, registrados no ativo imobilizado com a segregao do valor correspondente a custo e amortizao e prazo mdio remanescente a amortizar; receitas obtidas e seu correspondente custo de aquisio com a negociao e a liberao de atletas profissionais, segregados os valores das negociaes com o mercado externo; Item 6.2 da NBC T 6

Normatizaes

Item 10.13.2.8 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.9 da NBC T 10.13 Item 10.13.2.10 da NBC T 10.13

Item 10.13.2.11 da NBC T 10.13

Item 10.13.4.3 da NBC T 10.13

Item 10.13.5.1 da NBC T 10.13 valores em moeda estrangeira de direitos e obrigaes com o mercado externo; composio do valor das receitas, custos e despesas relevantes por tipos, desde que noevidenciadas na demonstrao de resultado; direitos e obrigaes contratuais no-passveis de registro contbil em relao atividade desportiva profissional; contingncias ativas e passivas de natureza tributria, previdenciria, trabalhista, cvel e assemelhadas; e seguros contratados para os atletas profissionais e demais ativos da entidade. Obrigatoriedades da Lei n 6.404/76 Indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior Notas explicativas devem conter:* apresentar informaes sobre a base de preparao das demonstraes financeiras e das prticas contbeis especficas divulgar as informaes exigidas pelas prticas contbeis adotadas no Brasil que no estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstraes financeiras; fornecer informaes adicionais no indicadas nas prprias demonstraes financeiras e consideradas necessrias para uma apresentao adequada; e indicar os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo indicar os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, pargrafo nico); indicar o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes (art. 182, 3o ); indicar os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; indicar a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; indicar os ajustes de exerccios anteriores (art. 186, 1o); **** art. 176 da Lei n6.404/76

art. 176 da Lei n6.404/76

Itens Avaliados indicar os eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia. **** Indicao das mudanas de mtodos ou critrios contbeis de efeito relevantes em notas explicativas. Assinatura dos administradores e contabilistas legalmente habilitados. Estrutura das demonstraes Estrutura do Balano Patrimonial Estrutura da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido - DMPL Estrutura da Demonstrao do Resultado do Exerccio - DRE Estrutura da Demonstrao das Origens e das Aplicaes de Recursos - DOAR** Estrutura da Demonstrao dos Fluxos de Caixa - DFC* Legenda * Includo pelas Leis n 11.638/07 e n11.941/09 ** Vlido at o ano de 2007 *** Alterado pelas Leis n11.638/07 e n 11.941/09 **** No aplicado no clculo do ndice

Normatizaes

art. 177 da Lei n 6.404/76 art. 177 da Lei n 6.404/76 art. 178 da Lei n 6.404/76 art. 186 da Lei n 6.404/76 art. 187 da Lei n 6.404/76 art. 188 da Lei n 6.404/76 art. 188 da Lei n 6.404/76

Quadro 1 ndice de evidenciao Fonte: Dos autores 5 METODOLOGIA A metodologia utilizada no estudo foi descritiva e comparativa. De acordo com Silva e Menezes (2001) e Cervo e Bervian (2002), esse tipo de metodologia feita atravs da observao, registro, anlise, classificao e interpretao dos fatos, porm sem a interferncia do pesquisador, elaborada a partir de material j publicado, constitudo principalmente de livros, artigos de peridicos e material disponibilizado na internet. Para o estudo foi definida como amostra as demonstraes contbeis dos anos de 2005 a 2008, dos quatro clubes paulistas de futebol com maior torcida, sendo eles: Santos Futebol Clube (fundado em 1912), So Paulo Futebol Clube (fundado em 1935), Sociedade Esportiva Palmeiras (fundado em 1914) e Sport Club Corinthians Paulista (fundado em 1910). A limitao encontrada na amostra foi dificuldade de obteno de acesso as informaes. O mtodo de coleta de dados foi documental, elaborada a partir da investigao de documentos a fim de poder descrever e comparar usos e costumes e outras caractersticas. (CERVO; BREVIAN, 2002) Foram utilizadas as demonstraes contbeis publicadas no Dirio Oficial do Estado de So Paulo. As informaes do So Paulo Futebol Clube no foram encontradas nessa fonte, dessa forma foram utilizadas as demonstraes dos anos de 2008, 2007 e 2006 publicadas no site do clube e no foram encontradas as demonstraes do ano de 2005. Definida a amostra, foram coletadas as demonstraes contbeis dos clubes no perodo selecionado. Baseado na NBC T 10.13, na Lei n 6.404/76 e suas alteraes e na Lei n 9.615/98 (Lei Pel) criou-se um ndice. As informaes contidas nas demonstraes contbeis foram tabuladas, classificadas e quantificadas e posteriormente analisadas. 6 ANLISE DOS RESULTADOS Os grficos a seguir representam o nvel de evidenciao de cada time nos anos analisados de acordo com ndice elaborado. Nos anos de 2005 a 2007 foram analisados quarenta e cinco itens e no ano de 2008 foram analisados cinquenta e dois itens do Santos Futebol Clube, So Paulo Futebol Clube e Sport Club Corinthians Paulista e para a Sociedade Esportiva Palmeiras foram analisados cinqenta e trs itens, pois o nico clube que

apresenta investimentos em outras sociedades. Em 2008 houve um aumento na quantidade de itens analisados, pois houve a alterao na Lei n 6.404/76 pela Lei n 11.638/09 e Lei n 11.941/09. Esses itens esto mencionados no Quadro 1 ndice de evidenciao.

Aderncia por Clube 100% 80% 60% 40% 20% 0% Santos So Paulo 2005 2006 Palmeiras 2007 2008 Corinthians

Grfico 1 Aderncia por clube Fonte: Dos autores

Aderncia por Ano 100% 80% 60% 40% 20% 0% 2005 Santos 2006 So Paulo 2007 Palmeiras Corinthians 2008

Grfico 2 Aderncia por ano Fonte: Dos autores Analisando os grficos 1 e 2, observa-se que o Santos manteve-se linear durante todos os anos apresentando suas demonstraes de maneira similar. Para o So Paulo no foram encontradas as informaes do ano de 2005, porm nos anos seguintes manteve um ndice elevado e linear de aderncia . O Palmeiras possui um ndice elevado e em ascendncia. O Corinthians mantinha um ndice de evidenciao na mdia em comparao com os outros times, porm nos ltimos anos apresentou uma queda significativa por deixar de publicar algumas informaes em suas demonstraes contbeis. Os grficos 3, 4, 5 e 6 demonstram o nvel de evidenciao das demonstraes contbeis dos itens do ndice criado:

2005 Demonstraes obrigatrias Demonstraes Complementares Legislao Especfica - Lei Pel Balano Patrimonial - NBC T 10.13 Demonstrao do Resultado do Exerccio - NBC T 10.13 Notas Explicativas - NBC T 10.13 Obrigatoriedades da Lei 6.404/76 Estrutura das demonstraes 0% 10% 20% Palmeiras 30% 40% 50% Santos 60% 70% 80% 90% 100%

Corinthians

So Paulo

Grfico 3 Itens do ndice 2005 Fonte: Dos autores Pode-se observar que no ano de 2005, todos os itens das demonstraes obrigatrias, da legislao especfica, das obrigatoriedades da Lei n 6.404/76 e da estrutura das demonstraes foram apresentados por todos. As demonstraes complementares foram melhor apresentadas pelo Corinthians, pois apresentou a demonstrao do valor adicionado e o relatrio da administrao enquanto o Santos apresentou somente o ltimo, o Palmeiras no elaborou nenhuma delas. No balano patrimonial, nenhum clube evidenciou a contratao de atletas no ativo imobilizado e s foi registrado, por todos, o direito de transmisso e de imagem nas arrecadaes antecipadas. Em relao demonstrao do resultado do exerccio nenhum time evidenciou as rescises de contrato e multas em contas especficas. Nas notas explicativas nenhum clube evidenciou os direitos e obrigaes contratuais no-passveis de registro contbil em relao atividade desportiva profissional, tendo um mesmo nvel de evidenciao dos itens restantes pelo Palmeiras e o Santos. Lembrando que no ano de 2005, o So Paulo no foi analisado, pois as informaes no foram localizadas.2006 Demonstraes obrigatrias Demonstraes Complementares Legislao Especfica - Lei Pel Balano Patrimonial - NBC T 10.13 Demonstrao do Resultado do Exerccio - NBC T 10.13 Notas Explicativas - NBC T 10.13 Obrigatoriedades da Lei 6.404/76 Estrutura das demonstraes 0% 10% 20% Palmeiras 30% 40% 50% Santos 60% 70% 80% 90% 100%

Corinthians

So Paulo

Grfico 4 Itens do ndice 2006 Fonte: Dos autores No ano de 2006, todos os itens das demonstraes obrigatrias, da legislao especfica, das obrigatoriedades da Lei n 6.404/76 e da estrutura das demonstraes foram apresentados por todos. Sobre as demonstraes complementares, todos os times apresentaram o relatrio da administrao exceto o Palmeiras, e a demonstrao do valor adicionado, exceto pelo Santos. No balano patrimonial, todos os clubes registraram a formao do atleta no ativo imobilizado e foram registrados o direito de transmisso e de imagem nas arrecadaes antecipadas por todos os times, tendo o Santos apresentado, tambm nas arrecadaes antecipadas, as arrecadaes de publicidade. Em relao demonstrao do resultado do exerccio nenhum clube evidenciou as multas em contas especficas e a resciso de contrato foi apresentada somente pelo So Paulo. Nas notas explicativas todos os clubes evidenciaram a composio do valor das receitas, custos e despesas relevantes por tipos, desde que noevidenciadas na demonstrao de resultado, as contingncias ativas e passivas de natureza tributria, previdenciria, trabalhista, cveis e assemelhadas e os seguros contratados para os atletas profissionais e demais ativos da entidade.2007 Demonstraes obrigatrias Demonstraes Complementares Legislao Especfica - Lei Pel Balano Patrimonial - NBC T 10.13 Demonstrao do Resultado do Exerccio - NBC T 10.13 Notas Explicativas - NBC T 10.13 Obrigatoriedades da Lei 6.404/76 Estrutura das demonstraes 0% 10% 20% Palmeiras 30% 40% 50% Santos 60% 70% 80% 90% 100%

Corinthians

So Paulo

Grfico 5 Itens do ndice 2007 Fonte: Dos autores No ano de 2007, todos os itens das demonstraes obrigatrias e da estrutura das demonstraes foram apresentados por todos. Os da legislao especfica e das obrigatoriedades da Lei n 6.404/76 foram apresentados por todos os clubes exceto pelo Corinthians que, em relao ao ltimo s apresentou a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. Sobre as demonstraes complementares, apresentaram o relatrio da administrao o Santos e o So Paulo que tambm apresentou a demonstrao do valor adicionado acompanhado pelo Palmeiras. No balano patrimonial foi registrado o direito de transmisso e de imagem nas arrecadaes antecipadas por todos, tendo o Santos apresentado, tambm nas arrecadaes antecipadas, as arrecadaes de publicidade, como em 2006. A demonstrao do resultado do exerccio manteve-se igual ao ano de 2006. Nas notas explicativas o Santos apresentou todos os itens e o Corinthians no apresentou as notas explicativas neste ano.

2008 Demonstraes obrigatrias Demonstraes Complementares Legislao Especfica - Lei Pel Balano Patrimonial - NBC T 10.13 Demonstrao do Resultado do Exerccio - NBC T 10.13 Notas Explicativas - NBC T 10.13 Obrigatoriedades da Lei 6.404/76 Estrutura das demonstraes 0% 10% 20% Palmeiras 30% 40% 50% Santos 60% 70% 80% 90% 100%

Corinthians

So Paulo

Grfico 6 Itens do ndice 2008 Fonte: Dos autores Em 2008, todos os itens das demonstraes obrigatrias e da estrutura das demonstraes foram apresentados por todos. Os da legislao especfica foram apresentados por todos exceto pelo Corinthians. Em relao s obrigatoriedades da Lei n 6.404/76 o nico time que teve 100% de aderncia foi o Palmeiras, o Santos e o So Paulo no indicaram os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes e o Corinthians apresentou somente a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. Sobre as demonstraes complementares, apresentaram o relatrio da administrao o Santos e o So Paulo que tambm apresentou a demonstrao do valor adicionado acompanhado pelo Palmeiras, como em 2007. No balano patrimonial a formao de atleta foi registrada no ativo intangvel em todos os times, exceto pelo Corinthians. A demonstrao do resultado do exerccio manteve-se similar ao ano de 2007. Nas notas explicativas todos os times mantiveram um nvel de evidenciao similar, exceto pelo Corinthians que no apresentou as notas explicativas neste ano. Em todos os anos no foram apresentadas nas demonstraes complementares as informaes ambientais e o balano social. No balano patrimonial, nenhum clube evidenciou as arrecadaes antecipadas de bilheteria e de patrocnio e na demonstrao do resultado do exerccio nenhum clube evidenciou em conta especficas as multas. O grfico comparativo do nvel de aderncia as Prticas Contbeis geralmente aceitas no Brasil entre os clubes:

Mdia de aderncia por clube 100% 80% 60% 40% 20% 0% Santos So Paulo Palmeiras Corinthians 66% 72% 72% 48%

Grfico 7 Mdia de aderncia por clube Fonte: Dos autores De acordo com as anlises efetuadas, percebe-se que o clube que teve melhor desempenho em relao aderncia foi o Palmeiras, pois possui as demonstraes mais completas para todos os anos. Seguido pelo So Paulo, que tambm teve um bom desempenho porm no foi encontrada a demonstrao do ano de 2005, o que fez com que o Palmeiras se destacasse. O Santos apresenta um bom nvel de aderncia. E por ltimo o Corinthians, que no ano de 2007 e 2008 publicou as demonstraes no Dirio Oficial sem as notas explicativas e por isso teve a queda do percentual de aderncia. Visto que no foram encontradas as demonstraes contbeis do So Paulo Futebol Clube do ano de 2005, estas foram consideradas como zero na elaborao de todos os grficos, sendo assim, para elaborar o grfico 7 foram considerados apenas os ltimos trs anos do clube. 7 CONCLUSO Esse estudo consistiu na anlise da aderncia dos clubes de futebol as Prticas Contbeis geralmente aceitas no Brasil. Para isso foram analisadas as demonstraes contbeis dos quatro clubes paulistas de futebol com maior nmero de torcedores dos anos de 2005 a 2008. O clube que possui maior aderncia as Prticas Contbeis geralmente aceitas a Sociedade Esportiva Palmeiras, seguido por So Paulo Futebol Clube, Santos Futebol Clube e por ltimo Sport Club Corinthians Paulista. Os trs primeiros, respectivamente, com exceo ao ano de 2005 do So Paulo, mantiveram resultado linear e o ltimo colocado teve uma queda brusca de aderncia nos anos de 2007 e 2008. Com relao s demonstraes contbeis obrigatrias e a estrutura das demonstraes de todos os anos e clubes analisados a aderncia foi de 100%. A legislao especfica s no foi seguida pelo Corinthians nos anos de 2007 e 2008. Nas demonstraes complementares, o So Paulo, mesmo sem as demonstraes de 2005, foi o clube com maior aderncia. Os itens especficos do balano patrimonial, de acordo com a NBC T 10.13, tiveram maior aderncia pelo Palmeiras. A demonstrao de resultado, de acordo com a NBC T 10.13, teve um nvel de evidenciao similar em todos os clubes. Nas notas explicativas, de acordo com a NBC T 10.13, e nas obrigatoriedades da Lei n 6.404/76, foi observado uma similaridade entre os clubes, exceto pelo baixo nvel de aderncia do Corinthians.

Aps desenvolvimento do estudo conclu-se que os clubes analisados possuem um alto nvel de aderncia s Prticas Contbeis geralmente aceitas que foram analisadas, com exceo do Sport Club Corinthians Paulista que teve um brusco declnio nos anos de 2007 e 2008 pois no apresentou as notas explicativas para os respectivos anos. REFERNCIAS BRASIL, Repblica Federativa. Lei n 10.672, de 15 de maio de 2003. Altera dispositivos da Lei no 9.615, de 24 de maro de 1998, e d outras providncias. Disponvel em: . Acesso em: 21 maio 2009. ______. Repblica Federativa. Lei n 9.615, de 24 de maro de 1998. Institui normas gerais sobre desporto e d outras providncias. Disponvel em: . Acesso em: 03 ago. 2009. ______. Repblica Federativa; MINISTRIO do Desporto e Turismo. Exposio de Motivos n 49, de 05 de novembro de 2002. Disponvel em: . Acesso em: 21 maio 2009. ______. Repblica Federativa. Medida provisria n 79, de 27 de novembro de 2002. Dispe sobre o direito ao ressarcimento dos custos de formao de atleta no profissional e a explorao comercial da imagem do atleta profissional, impe vedaes ao exerccio de cargo ou funo executiva em entidade de administrao de desporto profissional, fixa normas de segurana nos estdios, adapta o tratamento diferenciado do desporto profissional Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002 - Cdigo Civil, estabelece diretrizes para o cumprimento da obrigao constante do art. 46-A da Lei n 9.615, de 24 de maro de 1998, altera o art. 8o da Lei no 10.359, de 27 de dezembro de 2001, e d outras providncias. Disponvel em: . Acesso em: 04 out. 2008. ______. Repblica Federativa. Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispe sobre as sociedades por aes. Disponvel em: . Acesso em: 03 ago. 2009. ______. Repblica Federativa. Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende s sociedades de grande porte disposies relativas elaborao e divulgao de demonstraes financeiras. Disponvel em: . Acesso em: 03 ago. 2009. ______. Repblica Federativa. Lei n 11.941, de 27 de maio de 2009. Altera a legislao tributria federal relativa ao parcelamento ordinrio de dbitos tributrios; concede remisso nos casos em que especifica; institui regime tributrio de transio, alterando o Decreto no 70.235, de 6 de maro de 1972, as Leis nos 8.212, de 24 de julho de 1991, 8.213, de 24 de julho de 1991, 8.218, de 29 de agosto de 1991, 9.249, de 26 de dezembro de 1995, 9.430, de 27 de dezembro de 1996, 9.469, de 10 de julho de 1997, 9.532, de 10 de dezembro de 1997, 10.426, de 24 de abril de 2002, 10.480, de 2 de julho de 2002, 10.522, de 19 de julho de 2002, 10.887, de 18 de junho de 2004, e 6.404, de 15 de dezembro de 1976, o Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e as Leis nos 8.981, de 20 de janeiro de 1995, 10.925, de 23 de julho de 2004, 10.637, de 30 de dezembro de 2002, 10.833, de 29 de dezembro de 2003, 11.116, de 18 de maio de 2005, 11.732, de 30 de junho de 2008, 10.260, de 12 de julho de

2001, 9.873, de 23 de novembro de 1999, 11.171, de 2 de setembro de 2005, 11.345, de 14 de setembro de 2006; prorroga a vigncia da Lei no 8.989, de 24 de fevereiro de 1995; revoga dispositivos das Leis nos 8.383, de 30 de dezembro de 1991, e 8.620, de 5 de janeiro de 1993, do Decreto-Lei no 73, de 21 de novembro de 1966, das Leis nos 10.190, de 14 de fevereiro de 2001, 9.718, de 27 de novembro de 1998, e 6.938, de 31 de agosto de 1981, 9.964, de 10 de abril de 2000, e, a partir da instalao do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, os Decretos nos 83.304, de 28 de maro de 1979, e 89.892, de 2 de julho de 1984, e o art. 112 da Lei no 11.196, de 21 de novembro de 2005; e d outras providncias. Disponvel em: . Acesso em: 03 ago. 2009. BRITO, Alex Rodrigues; ARAGAKI, Carlos; ISHIKURA, Edison Ryu. Custo de formao de atletas em clubes de futebol em face Resoluo n 1005/04 do Conselho de Contabilidade. Boletim CRCSP, So Paulo, n. 156, set. 2005. Disponvel em: . Acesso em: 04 out. 2008. CERVO, Amado Luiz; BERVIAN, Pedro Alcino. Metodologia Cientfica. 5 ed. So Paulo: Prentice Hall, 2002. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. NBC T 6: Divulgao Demonstraes Contbeis. Braslia, 1992. Disponvel em: . Acesso em: 21 maio 2009. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. NBC T 10.13: Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Desportivas Profissionais. Braslia, 2005. Disponvel em: . Acesso em: 21 maio 2009. FUNDAO Getlio Vargas; FEDERAO Paulista de Futebol. Master em gesto do futebol. Disponvel em: . Acesso em: 04 out. 2008. HENDRIKSEN, Eldon S. ; BREDA, Michael F. Van. Teoria da Contabilidade. 5 ed. Traduo de Antnio Zoratto Sanvicente. So Paulo: Atlas, 1999. IMPRENSA OFICIAL. Disponvel em: . Acesso em: 01 ago. 2009. IUDCIBUS, Srgio de. Teoria da Contabilidade. 7 ed. So Paulo: Atlas, 2004. MALACRIDA, Mara Jane Contrera; YAMAMOTO, Marina Mitiyo. Governana Corporativa: nvel de evidenciao das informaes e sua relao com a volatilidade das aes do IBOVESPA. Revista Contabilidade e Finanas, So Paulo, Edio comemorativa 60 anos FEA/USP, set. 2006. Disponvel em: . Acesso em: 18 ago. 2009. NOVAS normas contbeis no futebol: Palestra mostra necessidade de transparncia. Boletim CRCSP, So Paulo, n. 156, set. 2005. Disponvel em: . Acesso em: 04 out. 2008. PEREIRA, Alberto Carlos et al. Gesto estratgica de clubes de futebol: Uma anlise da correlao entre performance esportiva e resultado operacional. Disponvel em: . Acesso em: 04 out.2008.

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