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Direito Tributário – Eduardo Sabbag / Tatiana

Cronograma da matéria:

Princípios Sabbag Imunidades

Tributos Tatiana CTN

Bibliografia:

Manual de Direito Tributário – Eduardo Sabbag, Ed. Saraiva. Ricardo Alexandre – Direito Tributário Esquematizado – Ed. Método. www.professorsabbag.com.br

PRINCÍPIOS DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Os Princípios Constitucionais tributários se encontram em três artigos da Constituição, basicamente, 150, 151 e 152.

Os princípios são considerados limitações constitucionais ao poder de tributar e nessa medida já foram tais princípios considerados pelo Supremo Tribunal Federal como Cláusulas Pétreas. Portanto, se tratam de núcleos imodificáveis no texto constitucional. O princípio é imune a qualquer tipo de transferência.

O princípio limita o poder de tributar considerando que tal poder se refere a possibilidade de invasão estatal no patrimônio dos indivíduos, e, caso essa invasão patrimonial interfira na seara limitada pelos princípios limitadores haverá inconstitucionalidade. O princípio é fronteira entre o que seja Constitucional e o que seja Inconstitucional.

1. Princípio da Legalidade Tributária:

Encontra-se previsto no art. 150, I da Constituição Federal. “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;”

Tal princípio é justificado pela segurança jurídica. A segurança jurídica é o valor que está sendo axiologicamente homenageado por tal princípio. Hugo de Brito Machado trabalha com a ideia de consentimento inserida no Princípio da Legalidade Tributária. Tributo legal é tributo consentido.

Em 1.215, na Primeira Constituição Inglesa foi estipulado que o Tributo deveria estar previsto em lei – seria necessário consentimento do povo.

O Princípio da Legalidade quer dizer que a criação e o aumento de Tributos somente podem se dar por meio de Lei. No que tange a redução e a extinção de tributos também se faz necessária lei, justamente porque o valor segurança jurídica também irradia efeitos para tais institutos.

Essa lei que irá disciplinar acerca do tributo é a Lei Ordinária. Observe-se que a lei complementar também tem papel importante na disciplina de Direito Tributário. Dependem de lei complementar quatro tributos federais, merecendo destaque:

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1. Imposto sobre grandes fortunas – LC, sim! Na doutrina existe uma discussão acerca da necessidade de lei complementar para a cobrança de tal tributo. O Prof. Roque Antonio Carraza afirma que o correto seria a instituição de tal tributo por meio de lei ordinária federal. Já as bancas de concurso exigem que o imposto sobre grandes fortunas seja instituído mediante lei complementar. Tal tributo ainda não foi instituído, estando a matéria prestes a ser aprovada, com passagem inclusive pela a Comissão de Constituição e Justiça.

2. Empréstimo compulsório: nesse caso não há a menor divergência.3. Impostos residuais: também é imposto federal cuja competência tributária não foi exercida.

Além dos impostos existentes, a União poderia criar tal imposto.4. Contribuição social previdenciária residual.

Têm-se, pois, dois impostos e duas figuras distintas de impostos: empréstimos compulsórios e contribuições sociais.

É necessário ainda observar que o Princípio da Legalidade possui tratamento mais minucioso no Código Tributário Nacional, tratando-se do art. 97 do referido código. Há denominações de tal artigo como sendo Princípio da Reserva Legal, da Tipicidade Fechada e da Estrita Legalidade.

A lei tributária deve tratar de alíquota, de base de cálculo, de sujeito passivo, de multa, e de fato gerador.

Art. 97, CTN: “Somente a lei pode estabelecer: I - a instituição de tributos, ou a sua extinção, II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do

artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e

65; V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras

infrações nela definidas; VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de

penalidades.”

*Itens considerados Numerus Clausus de toda lei tributária – Tipologia fechada.

Alíquota Base de cálculo: base de cálculo sobre a qual a alíquota incidirá. Sujeito passivo: é o destinatário do Tributo. Multa: não se confunde com tributo, também dependendo de lei. Fato gerador

A base de cálculo tem base legal, mas nada impede que o Poder Executivo modifique tal instituto por meio de ato administrativo, como por meio de um Decreto do Chefe do Poder Executivo. Nada impede que, um prefeito, por exemplo, atualize a base de cálculo por meio de ato administrativo. Não poder haver aumento, mas atualização pode haver sim. Isso é o que dispõe o art. 97, §§1ª e 2º do CTN:


§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso. § 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.

Assim, é possível a atualização da base de cálculo por meio de ato infralegal (Decreto atualizando base de cálculo do IPTU). O aumento depende de lei. Súmula 160 do STJ: É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção monetária.

*O princípio da legalidade comporta atenuação?

Sim. Artigo 153, §1º da CF: “Compete à União instituir impostos sobre: I - importação de produtos estrangeiros; II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; IV - produtos industrializados; V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; § 1º - É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.”

Atenuar o princípio quer dizer mitigá-lo. E boa parte da doutrina tem ousado em dizer que se trata de uma exceção, mas o melhor é se falar em atenuação de tal princípio, considerando que tais tributos dependem de lei, e somente as alíquotas podem ser modificadas. São os seguintes impostos: Imposto de Importação, Imposto de Exportação, Imposto sobre produtos industrializados e imposto sobre operações financeiras. (II, IE, IPI e IOF)

Mas é necessário observar que essa lista não para por aqui, tendo sido o rol aumentado pela EC 33/2001, com dois outros tributos: CIDE Combustível (Federal) e ICMS Combustível (estadual).

Assim, temos que a atenuação se dá com base em cinco impostos e uma contribuição, ou se pode afirmar que há 5 tributos federais (inclusão da CIDE Combustível) e 1 imposto estadual (ICMS).

Diante dessas atenuações, o Poder Executivo pode alterar as alíquotas de tais tributos. Os impostos CIDE combustíveis e ICMS combustíveis são extrafiscais. A extrafiscalidade é o

atributo de certos tributos que regulam o mercado ou a economia do país. Assim, eles não têm fins meramente arrecadatórios, mas ordinatórios (regulatórios). Ex. se o Presidente quiser desestimular a importação de determinado bem, basta que seja aumentada a alíquota de importação de tal bem por meio de Decreto (diante disso, os cidadãos serão “obrigados” a consumir o produto sucedâneo brasileiro.

*O princípio da Legalidade e a EC 32/2001:

A EC 32 é modificou substancialmente o instituto da Medida provisória na Constituição Federal, influenciando em parte, o Direito Tributário, que é o art. 62, §2º da CF: “Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que

foi editada.”A Medida provisória pode instituir ou majorar tributos, o que, segundo a doutrina majoritária,

“coloca em xeque” o Princípio da Legalidade. No entanto, essa matéria já era assim considerada pelo Supremo Tribunal Federal, havendo consolidação do entendimento da Corte Superior em sede legislativa.

A MP pode criar ou aumentar o imposto no Brasil (literalidade da Constituição Federal), observando-se que, o entendimento do STF é mais abrangente, aceitando a MP para outros


tributos. O Cespe indagou acerca da possibilidade de uma MP que teria aumentado o ITR (ou IR): há possibilidade sim de instituição de tributo mediante MP.Obs.: Para o STF, é possível à medida provisória alcançar impostos estaduais ou municipais, respeitado o Princípio da Simetria (ADI 425/2002). Assim, observando-se simetricamente o processo legislativo federal, nada impede que se publique uma MP aumentando imposto estadual / municipal.

É necessário observar que “quando a lei complementar versar, a medida provisória não irá apitar”. Tratando-se de norma disciplinada por meio de Lei complementar, não será possível a disciplina por meio de MP, sendo necessário lembrar que não podem: empréstimos compulsórios, imposto sobre grandes fortunas, impostos residuais e contribuições previdenciárias sociais serem instituídos mediante MP, ou ter aumentadas suas alíquotas.

Questão de prova:

O Cespe indagou se as matérias descritas na Constituição que dependem de lei complementar possam ser objeto de MP ( aqui vale a mesma regra. Não poderá haver MP no caso das matérias disciplinadas por lei complementar.

Exemplos:

Art. 146, CF: o inciso II se refere às limitações constitucionais ao poder de tributar.

Art. 156, §3º, II, CF: Lei complementar exclui as exportações de serviços do ISS (isenção de ISS nas exportações de serviços).

2. Princípio da Anterioridade Tributária:

Tem disciplina no art. 150, III, alíneas “b” e “c” da CF: Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao

Distrito Federal e aos Municípios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b;

É proibida a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro de sua instituição, e antes de decorridos 90 dias da data que foi publicada a lei que instituiu ou aumento referido tributo.

O princípio significa que a publicação da lei deve ser em momento anterior ao da sua eficácia. Vale dizer, que a eficácia será diferida, postergando-se a data da cobrança do tributo para o momento descritos nas alíneas “b” e “c”:

Alínea “b” ( anterioridade anual (ou de exercício / ano seguinte). Alínea “c” ( anterioridade privilegiada / qualificada / nonagesimal ($ 90 dias depois).

De acordo com esse princípio está sendo valorizado o valor Da Segurança jurídica que vem proibir uma “tributação surpresa”. A segurança jurídica aqui, é pois, a proibição da tributação de surpresa (tributação de inopino, repentina).

É necessário observar que o ano fiscal e o ano civil coincidem-se.


No que tange a alínea “c”, observe-se que houve ampliação das garantias do cidadão, considerando que deve haver respeito também da anterioridade nonagesimal.

Esse princípio da anterioridade foi revigorado com a inclusão da alínea “c” por meio da EC 42/2003. A partir de então se têm, portanto, duas espécies de anterioridade.

*Aplicação cumulativa dos institutos:

Se por exemplo tenha sido instituído tributo no dia 15/12/2009, somente no próximo exercício seguinte poderá haver cobrança do imposto (1º de janeiro de 2010). No entanto, necessário se faz ainda observar o prazo de 90 dias, tendo-se o prazo de início de cobrança em 15/03/2010. Assim, deve-se utilizar a data mais benéfica ao contribuinte, ou seja, a data mais ampliada.

Observe-se que, se o tributo for criado ou majorado até setembro de determinado ano, a resposta para a cobrança será, via de regra, em 1º de janeiro do exercício seguinte.

Já se os tributos forem instituídos em outubro, novembro ou dezembro, em respeito a anterioridade nonagesimal, normalmente, a instituição do tributo se dará após 1º de janeiro do exercício seguinte.

Assim, a regra geral é de que caso o tributo seja criado ou majorado entre janeiro e setembro de um ano (até 02 de outubro), incidência da lei ocorrerá em 1º de janeiro do ano seguinte. Se isso se der entre outubro e dezembro, a incidência ocorrerá em data posterior a 1º de janeiro, em razão do impacto dos noventa dias (anterioridade qualificada).

Obs.: O princípio da anterioridade também se aplica às situações de extinção e diminuição do tributo? Não, considerando que tal princípio é para proteger o contribuinte e não o Estado, pelo que haverá pronta incidência da lei nos casos de redução ou dispensa do tributo.

*Exceções ao Princípio da Anterioridade:

O princípio da anterioridade comporta sim, exceções, previstas no art. 150, §1º da CF: “A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.”

*Análise das listas de exceções:

EXIGÊNCIA IMEDIATA

(exceção absoluta ao princípio da anterioridade) – lei publicada, produz efeitos no dia seguinte

SÓ OBSERVAM OS 90 DIAS

(não observa o exercício seguinte) – lei publicada produz efeitos em 90 dias.

SÓ OBSERVAM O EXERCÍCIO SEGUINTE

Lei publicada em 31/12, entra em vigor no dia 1º/01

Imposto Extraordinário de IPI Empréstimos


Guerra

(De competencia da União, que pode ser criado em situação de guerra externa ou sua iminência – precisa de dinheiro rápido)

Compulsórios decorrentes de investimento público relevante

Empréstimo Compulsório que seja criado em função de calamidade pública ou guerra.

(A lógica é a mesma. Situação excepcional que exige dinheiro rápido).

CIDE-Combustíveis Imposto de Renda

Imposto de Importação ICMS-Combustíveis

Leis que modifiquem a base de cálculo do IPTU e do IPVA (só base de cálculo, se for alíquota, não, a Constituição elege esse elemento específico que é a base de cálculo).

Imposto de Exportação

Contribuições Previdenciárias – art. 195, § 6º, da CF (o fundamento é outro)

IOF

Obs.: O IPI não entra nessa lista. Até a EC-42, ele entrava. A partir da EC-42, ele saiu da lista.

O QUE ESTÁ FORA DESSE QUADRO, OBSERVA A REGRA GERAL: Exercício seguinte + 90 dias.

Impostos sobre importações, exportações e IOF são impostos extrafiscais, o que fundamenta a ideia de que é necessária a cobrança imediata. Podem ser majorados por meio de decreto e podem ser cobrados de forma imediata.


a) E quanto ao IPI? Será cobrado após 90 dias. Decreto aumentando o IPI não poderá ter exigência imediata, mas apenas 90 dias depois.

b) E quanto ao Imposto de Renda? O imposto sobre a renda nunca foi exceção a anterioridade anual. Curiosamente, com a lista da anterioridade nonagesimal, há exceção para cobrança do IR. Assim, o IR, majorado em qualquer data do ano, incluindo as últimas incidirá, sempre, em primeiro de janeiro do ano seguinte.Obs.: A mesma conclusão vale para as alterações na base de cálculo do IPTU e do IPVA (no que tange as alterações para a base de cálculo de IPTU e IPVA poderá haver cobrança no primeiro dia do exercício seguinte à alteração, não sendo necessário observar a anterioridade nonagesimal.

O que não for exceção, será regra. Exemplos: ISS, ITR, ICMS, IPTU (alíquota), IPVA (alíquota), taxas.

*Dicas finais:

Princípio da anterioridade na contribuição social-previdenciária: art. 195, §6º da CF: “As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III,

"b".” ( Possui período de anterioridade especial. Esse período especial é número de dias, sendo de 90 dias. Não é aplicado o princípio da anterioridade anual. Tem-se denominado esse de Período de anterioridade mitigada, anterioridade nonagesimal (alguns denominam dessa forma a anterioridade prevista no art. 150, III, “c”) (nessa hipótese, se fala em modificação e não em alteração, mas para o STF, a “modificação” deve se traduzir em inequívoca onerosidade. Exemplo: inclusão de sujeito passivo.

A simples alteração na data de pagamento do tributo não se caracteriza como modificação suficiente para avocar a noventena. Súmula 669, STF: “Norma legal que altera o prazo de recolhimento da obrigação tributária não se sujeita ao Princípio da Anterioridade”. Obs. : Para o STF, afasta-se também o Princípio da Legalidade Tributária em relação aos prazos de pagamento do tributo, podendo ocorrer essa alteração por meio de Decreto, não havendo sujeição ao princípio da anterioridade.

Princípio da anterioridade versus anualidade: o postulado da anualidade esteve previsto nas Constituições de 46 e 67, tendo desaparecido, posteriormente, do Sistema Constitucional Tributário. Seu estudo está reservado ao Direito Financeiro. Ele indicava a necessidade de prévia estipulação do aumento ou criação do tributo na lei orçamentária, como condição para a incidência da norma tributária. Hoje, como se sabe, basta o respeito ao princípio da anterioridade.

3. Princípio da Isonomia


A previsão se encontra no art. 150, II da CF: “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;”

A isonomia é tratada genericamente em vários dispositivos da CF: art. 5º, caput; art. 5º, I; art. 3º, IV, etc. O postulado da isonomia tem sido tratado como um Super Princípio considerando o tratamento pulverizado que há na CF acerca de tal princípio.

Houve opção pelo Constituinte acerca do tratamento específico da isonomia na seara do Direito Tributário, vedando-se ao Estado tratar desigualmente os contribuintes que se encontram em situação de equivalência, proibindo-se ainda, qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou jurídicos. Isso porque, antes da CF 88 havia distinção das pessoas em razão do cargo por elas ocupado. Determinadas pessoas não pagavam imposto de renda.

Atualmente não se fala mais nessa preferência. Não são feitas distinções entre as pessoas. O art. 150, II da CF dispõe que é vedado o tratamento tributário desigual a contribuintes que se

encontram em situação de equivalência. Tal comando quer indicar a proibição dos “privilégios odiosos” (Ricardo Lobo Torres). Esse postulado liga-se a realização da justiça social, da justiça contributiva.

30.08.2010Indaga-se nesse ponto, quem são os iguais. Os iguais são aqueles que realizarem o fato gerador

do tributo, prevalecendo a “interpretação objetiva” do fato imponível. Assim, importa ao intérprete o FG (fato gerador), e não os aspectos externos a ele:

Menoridade civil: menor, recém-nascidos são contribuintes. Não importa se o realizador do fato gerador é absolutamente incapaz ou relativamente incapaz. A incapacidade civil é irrelevante. Mas atente-se que o pagamento não poderá ser feito pelo menor, mas seus representantes, chamados responsáveis tributários.

Ilicitude do ato: o rendimento auferido de Jogo do Bicho, lenocínio será tributado, considerando que o fato gerador – auferir renda – nunca será ilícito. O fato de o ato ser lícito ou ilícito não importa para fins tributários. Aquele que aufere renda deve ser chamado a pagar imposto sobre a renda e essa incidência dá-se inclusive sobre a renda oriunda de atividade ilícita. Obs. O STJ e o STF entendem que, em razão da interpretação objetiva do fato gerador, deverá haver a incidência do IR sobre a renda auferida pelo bicheiro. O modo como se auferiu a renda não importa para o direito tributário, já que o auferimento de renda não é considerado atividade ilícita. Assim, para o STJ e para o STF deverá haver normal incidência do IR sobre a renda oriunda das atividades ilícitas (Jogo do Bicho, lenocínio, mantença de casa de prostituição).

Casuística:


O art. 3º do CTN define tributo, afirmando que tributo não se confunde com multa. Ao se tributar uma atividade ilícita, indaga-se se não estaria sendo confundido tributo com sanção. A tributação do ilícito desafiaria essa distinção.

O Direito Penal de um lado reprime o ilícito. O Direito Tributário, de outro lado, seria cúmplice / sócio do ilícito. (Bernardo Ribeiro de Moraes).

Possível colisão entre os direitos: o Direito é uno, não admitindo colisões.

Esses três argumentos são bons, mas não são sedutores a ponto de fazer com que a jurisprudência entenda pela não incidência do Tributo. Reafirma-se a incidência do tributo, considerando que não se tributa o ilícito, mas sim, o fato gerador, que é sempre lícito. A ilicitude está na concretização da hipótese de incidência, mas não na hipótese de incidência.

Assim, observe-se que a ilicitude pode estar no fato gerador, assim entendido o momento da concretização da hipótese legal tributária. Nesta não haverá ilicitude, pois tem base legal (Hugo de Brito Machado).

O argumento melhor é de que seja preferível tributar tais atividades com base no princípio da isonomia do que, eventualmente, considerar as pessoas diferentes no aspecto tributário pelo fato de alguém auferir renda com uma banca de jornais e outrem com a atividade de jogo do bicho.

A doutrina clássica e moderna, em sua maioria, prefere a solução da tributação à alternativa da não-incidência dos impostos, sob pena de tratar desigualmente contribuintes que são tributariamente iguais. Até mesmo porque, estando tributando está-se diminuindo a renda criminosa.

Atente-se que no caso do ICMS a hipótese é distinta. Aqui se está falando que em impostos cujo ilícito não incide diretamente no fato gerador, mas a penas reflexamente. Já no caso de situações específicas, como no caso do ICMS em que há possibilidade de penetração do ilícito no objeto material do fato gerador não é possível a incidência do tributo. Essa questão já foi inclusive analisada pela jurisprudência. Assim, observe-se que, solução diferente deve ser dada no caso de possível incidência de “ICMS na venda de drogas”. A doutrina e a jurisprudência, ambas escassas, entendem que equiparar mercadoria a droga seria permitir a contaminação da hipótese de incidência pela ilicitude do evento. Aqui não se conseguiria separar o aspecto material da hipótese de incidência, da ilicitude do crime. Por isso, tem-se entendido que deve prevalecer a não incidência.Veja que o Estado, apropriando-se do patrimônio proveniente do ilícito (carros, casas, etc.), terá direito aos tributos incidentes no momento da adjudicação deste patrimônio ao particular (leilões públicos).Essa doutrina foi normatizada pelo CTN, no art. 118: “A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se: I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos”.O art. 118 em questão é a demonstração da adoção (atenuada) em nosso sistema da “Teoria da Consideração ou Interpretação econômica do Fato Gerador”. Esta teoria


entrou para nós por meio do artigo delineado, mas a mesma adveio da doutrina Alemã (Enno Becker).

Imoralidade do ato: não importa se o ato é imoral (assim considerada a prostituição por algumas bancas), os rendimentos são tributáveis.

Atente-se que utilizando a mesma alíquota do imposto de renda, por exemplo, se tem tamanha discriminação. Assim, temos que não somente a o princípio da isonomia deve ser levado em conta, como também outro, que é tido como seu corolário: trata-se do subprincípio da Capacidade Tributária.

A análise do princípio da isonomia, pois, depende de um “subprincípio” que lhe serve como corolário – Princípio da Capacidade Contributiva, senão vejamos:

*Princípio da Capacidade Contributiva:

Tem previsão no art. 145, §1º da Constituição Federal:§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a

capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Aqui se tem o princípio da Capacidade Contributiva que, apesar de se entrelaçar com o princípio da isonomia, com este não se confunde.

Observe-se que não foi mencionado o gênero tributo, mas sim uma espécie, impostos. Observe-se ainda que, é usada a expressão sempre que possível, e não apenas “sempre”.

Impostos ( já houve textos constitucionais distintos que constaram o gênero tributos, e não a espécie, impostos, é o caso da CF 1946. O impacto disso nos dias de hoje é de que o STF entende que, onde se lê impostos, deve se ler tributos. Ex. Taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários.

Sempre que possível ( a expressão sempre que possível significa “de acordo com as possibilidades técnicas de cada imposto” (Ricardo Lôbo Torres). O legislador foi muito cauteloso ao utilizar tal expressão considerando que em alguns tributos não será possível fazer essa graduação. Mas, isso não quer dizer que o princípio não seja aplicado.

O princípio deverá ser aplicado aos mais diferentes impostos, por meio de técnicas de incidência de alíquotas. Note algumas:

a) Progressividade : técnica de incidência de alíquotas variáveis, perante bases de cálculo que também variam. São três os impostos progressivos previstos na CF (previsão explícitas), quais sejam: 1. Imposto de renda (alíquotas diferenciadas para bases de cálculos também diferenciadas

buscando a justiça contributiva) – ao se onerar mais aquele que ganha mais se tem um caráter fiscal ou extrafiscal? Tem-se uma progressividade fiscal.

2. ITR – Imposto Territorial Rural: trata-se de imposto federal incidente sobre as glebas de terras rurais que possui alíquotas diferenciadas. O que se quer com o ITR progressivo é estimular o ausentismo, que é a propriedade improdutiva. A bem na verdade, quando se


tem um ITR produtivo tem-se uma concretização do art. 5º, XXIII da CF que determina que toda propriedade deve atender à sua função social. A progressividade do ITR nada tem haver com a progressividade do IR uma vez que aqui se busca uma função extrafiscal. Tem-se pois, uma progressividade estrafiscal.

3. IPTU – Impostos sobre a propriedade Territorial urbana: art. 156, §1º, I e II da CF. Tem-se uma progressividade extrafiscal (função social da propriedade) + progressividade fiscal. A progressividade fiscal dá-se considerando o valor do imóvel o que leva em consideração a capacidade contributiva do proprietário muito mais que eventual caráter extrafiscal.Obs.: indagou-se em prova quais são os dois impostos em que há progressividade extrafiscal – são o ITR e o IPTU, atentando-se que o IPTU é imposto progressivo extrafiscal não federal. Atenção! Já houve tentativa de que fosse colocado o ITBI como imposto progressivo, o que não é possível, diante previsão constitucional da progressividade. Assim, não se admite ITBI progressivo no Brasil.A Súmula 656 do STF dispõe acerca da matéria: “É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o Imposto de transmissão "inter vivos" de bens imóveis – ITBI com base no valor venal do imóvel.”

b) Proporcionalidade : técnica de incidência de alíquotas fixas perante bases de cálculo que podem variar. Tudo o que não for progressivo, será proporcional. Ex. ICMS, ITBI, IPI, etc. A proporcionalidade não tem previsão explícita, mas sim implícita na CF.

c) Seletividade : técnica de incidência de alíquotas que variam na razão inversa da essencialidade do bem. Quanto mais essencial for o bem, menor o imposto. Isso na tentativa de corrigir a anomalia do sistema. A seletividade inibe a regressividade.

*Regressividade: quem ganha mais, paga menos; quem ganha menos, paga mais. A razão direta é no sentido de que, quanto mais supérfluo, maior a incidência do tributo, mais imposto seletivo. O legislador aqui, também consegue o que quer considerando que quem adquire produtos supérfluos é quem tem condições.

*Tributação nos cigarros e nas bebidas – quanto mais nocivo, mais imposto seletivo. Aqui se tem um viés extrafiscal da seletividade considerando que há inibição do consumo dos bens nocivos.

São impostos seletivos previstos na CF: ICMS e IPI.

4. Princípio da Irretroatividade ou da não retroatividade:

A palavra retroação se liga a lei e não poderá, no direito tributário, ter vigência retrospectiva, ou seja, a lei somente poderá viger para frente.

Ao se falar no pagamento do tributo, não se fala de vigência, mas sim, em eficácia. A anterioridade tem haver com eficácia da lei, já a irretroatividade tem haver com vigência da lei.


Pode-se aplicar a LICC, mas na prática não será aplicada. A LICC afirma que, não havendo previsão legal em sentido contrário, a vacatio legis terá o prazo de 45 dias. No direito tributário, normalmente as leis tributárias entram em vigor na data da publicação, não havendo período de vacatio legis.

Se houve a publicação e vigência da lei na data de hoje, por exemplo, tal lei somente terá eficácia respeitando a anterioridade. Ou seja, a lei está publicada, vigendo, mas ninguém está ainda, efetivando a contribuição.

Atente-se que, o princípio da anterioridade comporta exceções com relação a tributos. Já o princípio da irretroatividade não comporta exceções. Assim, temos que, o princípio da anterioridade comporta exceções para tributos (art. 150, §1º da CF). Já quanto ao princípio da irretroatividade comporta “exceções” (diferentemente do que diz a maior parte da doutrina que não fala em exceções a tal princípio) para figuras não tributárias (multas / infrações).

O valor axiológico homenageado em relação a esse princípio é a segurança jurídica. (Art. 5º, XXXVI, CF ( refere-se a irretroatividade da lei para não prejudicar a coisa julgada, o ato jurídico perfeito e o direito adquirido. Essa é a irretroatividade genérica. E a específica é a irretroatividade tributária.

*Possíveis exceções ao postulado:

Sabbag não chama de exceções, seguindo a obra do prof. Dirley, afirmando que na verdade trata-se de Leis produtoras de efeitos jurídicos pretéritos. As leis tributárias devem sempre viger para frente, mas existem dois casos de leis produtoras de efeitos concretos, considerando sua natureza. Essa é uma doutrina mais sofisticada, aplicando a maioria das provas a expressão exceções.

A referência se faz ao art. 106 do CTN: “A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída

a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.”

a) Lei interpretativa : O inciso I do art. 106 faz referência à Lei interpretativa. Lei interpretativa é a aquela que realiza a interpretação autêntica. A interpretação autêntica é a realizada pelo Poder Legislativa. Assim, a lei interpretativa é a lei que vem retirar os pontos obscuros da norma pretérita (interpretação autêntica, legal ou legislativa). Caso seja omitida a ressalva prevista no dispositivo estará incorreta a assertiva.

A lei somente será retroativa se for verdadeiramente interpretativa, não sendo boa a expressão usada em qualquer caso. De fato, o legislador não foi feliz. A expressão em qualquer caso deve ser entendida no sentido: apenas quando a lei for verdadeiramente interpretativa.

Observe-se que muitas vezes são editadas falsas leis interpretativas buscando que tais leis sejam aplicadas retroativamente, oportunidade em que deverá ser alegado que a interpretação já foi realizada pelos tribunais, por exemplo o caso em que se trata de lei modificativa somente podendo ser aplicada para frente. Assim, cuidado com as falsas leis interpretativas (verdadeiramente modificativas) – vigência prospectiva e não retroativa. Um


exemplo emblemático da jurisprudência é a LC 118/2005, artigos 3º e 4º ( na oportunidade, o legislador escreveu esses comandos para parecer que se tratava de lei interpretativa, ocasião em que o STJ afirmou que quem deveria fazer tal interpretação é o Judiciário. Assim, alguns autores afirmam que a lei interpretativa é um paradoxo. Na prática, porém, algumas leis interpretativas são necessárias.

*Exclusão: a lei interpretativa, a pretexto de interpretar não pode impor uma penalidade, fazendo-a incidir sobre atos pretéritos. A preocupação do legislador é de que caso seja trazida por exemplo uma multa, essa aplicação somente pode ser prospectiva.

b) Lei Mais benéfica quanto às infrações e multas: atente-se que a incidência é quanto as infrações e não quanto a tributos (alíquotas). São as seguintes hipóteses, no caso de ato não definitivamente julgado:1. Se deixar de tratar o ato como infração2. Deixar de tratar o ato como contrário a qualquer exigência da ação ou da omissão, desde

que não tenha sido fraudulento não tenha sido implicado em fala de pagamento do tributo3. Quando lhe comine penalidade menos gravosa que a incidente quando do fato gerador:

(mais famosa e + cobrada)

O inciso II ratifica diretriz do direito penal (art. 2º, p. ún. CP), segundo a qual a lei deve retroagir para beneficiar o réu. Esse é um princípio geral do direito. A alínea “c” tem sido exaustivamente solicitada: Ex. Lei A – multa = 50%, ano de 2007. Fato gerador: 2008. Lei B – multa de 10%, ano de 2009 (houve diminuição do percentual da multa). Auto de infração lavrado em 2010 – multa??? A multa que será aplicada é a de 10%.*** O percentual é de 10% considerando que é percentual menor que 50%. Caso a alteração fosse para 60% deveria ser aplicada a Lei A. *** Prevalecerá este valor se, por exemplo, tiver ocorrido uma discussão administrativa ou judicial, indicando que o ato não está definitivamente julgado. (( O princípio da irretroatividade vale para a multa e para o tributo, exceto para o caso da multa mais benéfica. Isso porque, no caso em que a multa for mais gravosa, haverá aplicação daquela vigente quando do fato gerador.

(( Somente se admite a aplicação da lei mais benéfica se cumprido o disposto no caput do dispositivo, ou seja, deve se tratar d e ato não definitivamente julgado. Assim, deve haver cumprimento da condição: que o ato não esteja definitivamente julgado.

Obs.: Não há possibilidade de retroação para os casos de incidência de tributos cuja lei é mais benéfica. Assim, publicada uma lei cuja alíquota é reduzida, e tratando-se de fato gerador pretérito, não haverá retroação da lei. (2:32)

5. Princípio da vedação ao tributo com efeito de confisco:


Princípio da não confiscabilidade ou da não confiscatoriedade.O princípio 150, IV da CF que prevê tal princípio. “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao

Distrito Federal e aos Municípios:IV - utilizar tributo com efeito de confisco;”

Esse princípio não proíbe o tributo confiscatório, mas sim o tributo com efeito de confisco. Isso porque vivemos em um sistema cuja carga tributária é escorchante, e carga tributária é o volume de tributo que incide sobre um dado Estado que é relacional de acordo com o PIB – Produto Interno Bruto e no Brasil é de cerca de 40% do PIB, ou seja, 40% do que o Brasil produz é pago em tributo e deveria retornar para benefícios para a sociedade.

E essa carga tributária se torna mais discrepante considerando que normalmente não há atuação estatal para melhora da situação da sociedade. Não há resposta do Estado a altura.

A carga tributária global pode ser um mecanismo a ser utilizado pelo intérprete para aferir os efeitos confiscatórios do tributo? Segundo o STF, a aferição do confisco pode levar em conta a carga tributária em sua globalidade (ADI – Medida Cautelar 2010/DF).

*Princípio da Capacidade contributiva versus Princípio o não confisco:

Conforme avançado nos princípios restou ensinado o Princípio da Capacidade contributiva e aqui se indaga o relacionamento entre tal princípio e do princípio do não confisco.

Entendendo-se a capacidade contributiva como a capacidade patrimonial de arcar com o pagamento do tributo (Ability to pay), o tributo confiscatório desafiará tal princípio da seguinte maneira: quando ele atingir o hipossuficiente penetrando o “blindado” campo do mínimo existencial (art. 7º, IV da CF), terá a feição confiscatória (ação aquém da capacidade contributiva); e quando o tributo ferir o direito de propriedade, ao se manifestar com alíquotas predatórias (ação além da capacidade contributiva).

Existem faixas de isenção abaixo das quais não incide tributação (não é justo vilipendiar o mínimo).

Pode ser utilizado o princípio do não confisco para as multas excessivas, sabendo-se que tributo não é multa? Pára o STF é possível aplicar o dispositivo para as multa excessivas, superando-se o entrave do art. 3º do CTN, em pura homenagem ao direito de propriedade (art. 5º, XXII da CF), sem deixar de lado os necessários efeitos da razoabilidade da proporcionalidade na tributação (ADI, 1075/DF, STF).

_________________________________________________________________________________IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS:

1. Conceito de norma de imunidade tributária:

Podem ser denominadas normas imunizantes, imunizadores ou imunitórias. Para conceituar essa norma, há várias concepções:

Limitação constitucional ao poder de tributar – Hugo de Brito Machado. Coloca ainda ao lado das imunidades, os princípios afirmando que estes também limitam o poder de tributar. Diferentemente de um princípio, essa norma de imunidade afasta algo, protege alguém de uma situação. Afasta-se um bem da incidência de um tributo. A imunidade limita o dever de tributar.


A norma de imunidade demarca zonas de intributabilidade. Está blindando um bem da incidência de um tributo.

É também importante destacar que essa norma é também uma norma de não incidência tributária.

É forma especial ou qualificada de não incidência – Amilcar de Araújo Falcão. A norma de competência tributária habita a Constituição e nessa mesma Constituição coexistem

normas que demarcam zonas de intributabilidade. Diante disso, temos que as normas de competência e de imunidade estão na CF e uma completa a outra. A norma de imunidade colabora no desenho das competências impositivas. Paulo de Barros Carvalho. Assim, a norma se traduz em campos de “incompetência tributária”, uma vez que demarca negativamente a competência impositiva dos entes políticos.

Só existe imunidade porque há um valor que justifica axiologicamente a norma desonerativa (Vetor Axiológico). Ex. liberdade religiosa e imunidade de igrejas, liberdade política e imunidade de partidos políticos, liberdade de expressão e imunidade quanto aos livros, revistas e periódicos, etc. Nessa medida, a imunidade se mostra como “garantia”, uma vez que desponta como meio assecuratório de direitos, valores ou liberdades.

Imunidade pode ser conceituada como “a norma constitucional de desoneração tributária, que, justificada no plexo de valores no texto constitucional (base axiológica), inibe a atribuição de competência impositiva (colaboração da norma dei munidade) e credita ao beneficiário o direito público subjetivo de não incomodação perante o ente tributária. (Jamais uma lei ordinária pode desafiar uma norma de imunidade.) ( Sabbag.

É denominada norma de estrutura já que endereçada ao legislador que deve se comportar de outra forma. É o que afirma Paulo de Barros Naval.

2. Previsão:

A norma de imunidade tem previsão na Constituição, enquanto as normas de isenção têm previsão em normas infraconstitucionais.

Existem dois comandos na CF que afirmam expressamente a expressão “são isentas de” mas devem ser conhecidas com imunidades. São falsas isenções previstas na CF:

Art. 195, §7º da CF: entidade beneficente não paga contribuição para a Previdência Social. Art. 184, §5º: são imunes as transferências de bens imóveis desapropriados para fins de

reforma agrária.

3. Incidência:

Apesar de a CF fazer previsão apenas em relação a impostos sobre as imunidades, há dispositivos pulverizados na CF que fazem menção a imunidade em relação a taxas.

A imunidade atinge quaisquer espécies de tributos, dependendo do contexto e do dispositivo.Obs.: existem dois tributos que não são alvos de imunidade: contribuição de melhoria e empréstimo compulsório.


Alguns exemplos: Art. 159, §2º, I: imunidade para as receitas de exportação ( Contribuições sociais e

contribuições no domínio econômico. Art. 5º, XXXIV, a e b; e outros incisos: afastamento de tributo aos reconhecidamente pobres

quando pedem certidões de registro ( refere-se a taxas.

4. Principal dispositivo sobre imunidade:

O principal dispositivo é o previsto no art. 150, VI, a, b, c, d, CF.Esse dispositivo somente afasta impostos. Os outros tributos incidem normalmente.

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

VI - instituir impostos sobre:a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;b) templos de qualquer culto;c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos

trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

Obs.: Cuidado se houver na prova a troca da palavra imposto por tributo ( ex. Igreja não paga imposto, mas paga taxa.

4.1. Imunidade Recíproca:


VI - instituir impostos sobre:a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros

Tem previsão na alínea “a”.Sacha Calmon Navarro Coelho fala em Imunidade Intergovernamental recíproca.União, Estados, Municípios e DF não podem cobrar impostos um dos outros. É vetor axiológico dessa espécie de imunidade o pacto federativo. Atente-se também são usadas

as expressões Equilíbrio Federativo (Ricardo Lôbo Torres), Federalismo de equilíbrio ou de cooperação (Luciano Amaro).

Essa imunidade recíproca dá-se considerando que não há hierarquia entre os entes da federação e a imposto presume o poder de sujeição entre aquele que tributa e o que é tributado.

Regina Helena Costa afirma ainda a existência de outro vetor que é a ausência da capacidade contributiva das pessoas políticas. Isso porque as pessoas políticas têm patrimônio público, pertencente à coletividade, pelo que não se pode afirmar a existência de patrimônio tributável.

Ex. não há incidência de IPVA sobre carro da prefeitura; não incide IPTU sobre prédio da União.

*Objeto da imunidade: patrimônio, renda e serviços.


Os impostos afastados, de acordo com a literalidade da CF são patrimônio, renda e serviços. Mas este rol classificatório foi importado do CTN e jogado na CF. Ele tem quatro aparições e não apenas nessa alínea. Diante disso, merece destacar o rol classificatório a que se refere a CF:

Alíneas a e c, §§2º e 4º da CF. Atente-se que o STF afirma que onde se lê impostos sobre renda, patrimônio e serviços deve se

ler impostos em geral, em homenagem ao pacto federativo.O STF, portanto, entende que deve prevalecer interpretação ampliativa para o rol, desprezando-

se esta classificação – patrimônio, renda e serviços - “inócua” (Ricardo Lobo Torres) oriunda do CTN: artigos 19 a 73.

Exemplos jurisprudenciais:a) Operação financeira de município e incidência de IOF: não há incidência, apesar de não ser

considerado imposto sobre a renda, patrimônio ou serviços. O STF já tratou do tema.b) Importação feita por município: não há incidência de imposto sobre importação. Assim, não

incide II na importação de bem por município.

*Extensão da imunidade: Art. 150, §2º da CF: § 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.

Autarquias e fundações públicas também são beneficiárias dessa imunidade considerando que também têm personalidade jurídica de direito público. Mas há uma condição específica para a incidência dessa imunidade que é o fato de esse patrimônio, renda ou serviço estejam vinculados às finalidades essenciais de tais entidades, ou que sejam delas decorrentes.

Há, pois, uma condição específica quanto a imunidade relativa às autarquias e fundações públicas ( patrimônio, renda e serviço vinculados ao propósito autárquico ou fundacional.

Quanto às empresas públicas e sociedades de economia mista, a tributação é normal, via de regra, considerando que são pessoas jurídicas de direito privado. Mas, observe-se que quanto a EBCT – Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos, apesar da personalidade de direito privado, sendo considerada empresa pública, restou decidido que há imunidade tributária, diante da prestação de serviço eminentemente pública – função exclusiva de Estado (recebe tratamento de Fazenda Pública).

Assim, merecem destaque algumas curiosidades:STF:

2004 – Correios – Empresa Pública ( Função exclusiva de Estado, mais própria de autarquia: IMUNIDADE. Atente-se que alguns autores já afirmam que essa imunidade somente deveria incidir no caso em de fato são exercidas funções exclusivamente de Estado, devendo ser feita uma ponderação sobre qual seja esse patrimônio, renda e serviço sobre os quais incide a imunidade.Obs.: CESPE Unb: já falou em ponderação diante da imunidade para os Correios.

2007 – CAERD: Companhia de Águas e Esgotos de Rondônia – Sociedade de Economia mista ( IMUNIDADE.

2007 – INFRAERO – Empresa pública ( IMUNIDADE

4.2. Imunidade religiosa:



VI - instituir impostos sobre:a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;b) templos de qualquer culto;

Os templos de qualquer culto são imunes a impostos.Art. 150, §4º, CF: § 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os

serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

É necessário observar que, templo é uma entidade, nos termos do §4º do art. 150 da CF. Entidade é uma organização que busca a realização de propósitos organizacionais, podendo esses estarem ligados direta ou indiretamente à finalidade precípua da entidade.

Patrimônio, renda e serviços, relacionados com o propósito religioso também são imunes. Relacionado é menos que vinculado.

Diante disso, por exemplo, não incide IPTU sobre o prédio no qual são realizados cultos da Igreja (desenvolvimento do culto religioso). Sobre a renda da Igreja também não incide imposto, assim como sobre veículos a ela pertencentes.

*Conclusões simples:

Não incide IPTU em prédio da Igreja. Quando a igreja é inquilina há tributação normal já que o sujeito passivo é o proprietário do imóvel.

Não incide IPVA sobre o carro da Igreja. Não incide ITBI no prédio adquirido pela Igreja para funcionar como templo. Não incide IR sobre os dízimos e doações

Obs.: Se o dinheiro objeto de alugueis, rendas são revertidos para atividade da Igreja haverá imunidade.

*Casos Concretos importantes:

Caso a Igreja seja proprietária de um apartamento e o alugue a terceiros, haverá imunidade (IPTU), desde que se aplique no propósito religioso a renda conexa. Há quem denomine esse fenômeno de Correspondência fática. Outro requisito é o fato de não prejudicar a livre concorrência (Igreja com duzentos apartamentos). Quando houver a possibilidade de prejuízo da livre concorrência, ainda que haja benefício para a igreja será necessário pagamento de tributo.

Igreja proprietária de terreno utilizado para sepultamento de fieis e religiosos: havendo total coincidência fática haverá imunidade quanto ao IPTU. Se por acaso a Igreja vendesse jazigos, mesmo assim pode haver imunidade se a renda for destinada a finalidade da Igreja. Tratando-se de propriedade particular utilizada como cemitério, deverá incidir o imposto, sob os seguintes argumentos:a) A propriedade do bem é de pessoa natural e não da Igreja;


b) Há finalidade econômico-lucrativa Maçonaria: as lojas maçônicas são templos para fins de imunidade? De acordo com o STF há

incidência de imposto não sendo tais lojas maçônicas dotadas de imunidade. Re 562.361/RS – está prevalecendo a incidência de impostos sobre as lojas maçônicas, que não são equiparadas a templo para o STF.

4.3. Imunidades de pessoas jurídicas de direito privado


c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

§ 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

*Pessoas jurídicas protegidas:

Partidos políticos e Fundações de partidos políticos; Sindicados de Trabalhadores: o sindicato do empregado que é imune não havendo essa

ocorrência quanto aos sindicatos de empregadores. Instituição de educação. Ex. faculdades, museus, bibliotecas públicas (extracurriculares). Entidades de assistência social: entidade beneficente de assistência social não paga contribuição

previdenciária nem impostos. Assim, é necessário lembrar que são ao mesmo tempo imunes a impostos e a contribuições da seguridade social.

*Observações Gerais:

1. Cada uma tem um vetor axiológico próprio, como liberdade política, direitos sociais, etc.2. Análise da parte final da alínea “c”: quando se escreveu “sem fins lucrativos”, quer-se afirmar

que é proibida a distribuição do lucro com os mantenedores da instituição, o que não quer dizer que possa haver lucro. Assim, proíbe-se o animus distribuiendi e não o animus lucrandi. Além disso, o dispositivo faz menção a uma lei à qual a pessoa jurídica deve obedecer para fruir a imunidade. Esta lei regula a fruição da imunidade, não limitando a CF.

3. A alínea “c” é norma não autoaplicável: Pontes de Miranda chamava essa norma de “norma não bastante em si”. Atente-se que essa deve ser uma Lei Complementar já que se trata de limitação constitucional ao Poder de tributar (art. 146, II, CF). Tal LC tem sido interpretada como sendo o CTN.

No CTN, a matéria está tratada no art. 14. “O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas

entidades nele referidas: I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001). II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.”


Se houver lucro não poderá ser distribuído com os mantenedores; não pode haver remessa de lucro para o exterior e dever haver manutenção de contabilidade em dia, comprobatória dos requisitos anteriores.

Obs.: de acordo com o art. 14, §1º do CTN pode haver suspensão da imunidade: a suspensão da imunidade se dá quando não houver cumprimento dos incisos. De acordo com a Lei 9.532/97, art. 12, §2º há proibição de pagamento de salários. No entanto, o STF entendeu pela inconstitucionalidade do dispositivo.

4.4. Imunidades de livros, periódicos e revistas:


VI - instituir impostos sobre:d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

Um aspecto mais geral acerca dessa imunidade diz respeito ao fato de que se trate de imunidade objetiva, ou seja, é direcionada ao livro, ao jornal, ao periódico e o papel destinado a sua edição. Ex. tendo em mente uma editora que edita livros ( sobre esse papel há imunidade de tributos. Por outro lado, em relação à renda produto da venda dos livros não há imunidade. A imunidade é voltada para esses objetos, especificamente.

É necessário observar ainda a discussão acerca da existência dessa imunidade. Essa imunidade busca garantir a liberdade de expressão, sem que isso represente um ônus tributário elevado em função da comercialização dessas obras. E, se é voltada para a liberdade de expressão, essa imunidade somente faria sentido se o objetivo do livro, jornal ou periódico fosse divulgar a cultura. Essa foi uma questão debatida na doutrina e na jurisprudência e acerca da matéria afirmou o STF que não se faz necessário um conteúdo específico para que haja imunidade. A imunidade não está vinculada a existência de divulgação de cultura (não interessa o que está nele escrito). Essa análise subjetiva fica afastada nesse caso da imunidade da alínea “d”.

Ex. listas telefônicas ( decidiu o STF que não importava o conteúdo, sendo necessária a imunidade; jornalzinho de supermercados ( também há imunidade.

RE 231.239, STF: trata dos álbuns de figurinhas: se vem com determinada frequência é considerado imune (periódico).

Atente-se ainda que há a imunidade de um insumo – matéria prima necessária para a produção do livro, jornal ou periódico – que é o papel destinado à impressão de um livro, jornal ou periódico. A jurisprudência afirma que a única imunidade reconhecida é a do papel e nenhum outro insumo detém essa imunidade. Mas, apesar de só o papel ser imune, nos temos uma súmula do STF que pode confundir quando do estudo da matéria:

Súmula 657, STF: “A imunidade prevista no art. 150, VI, ‘d’ da Constituição Federal abrange os filmes e papéis fotográficos necessários a publicação de jornais e periódicos”. Aqui se indaga se houve a extensão da imunidade do papel para os filmes e papeis fotográficos. Inicialmente é necessário observar que, o filme fotográfico nesse caso é consumido no próprio papel destinado à revista. Não há extensão para outros insumos, mas os filmes fotográficos por terem sido consumidos no processo de produção do papel acaba sendo o próprio papel do periódico pelo que haverá a imunidade.


__________________________________________________________________________________COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA:

Falar de competência tributária nesse momento faz sentido. Ao se analisar a competência tributária prevista na CF, podemos afirmar que a competência tributária equivale ao poder de tributar – poder de tributar concedido aos entes da federação.

O poder de tributar quer dizer o poder de criar e de modificar tributos. Ocorre que este poder tributar, ainda que possa assim ser definido inicialmente, possui duas

facetas: a) Delimitação Positiva: é a possibilidade de criar e modificar tributos. Ex. a União pode

tributar a renda, mas a União não pode tributar, por exemplo, a renda de entidades de assistência social.

b) Delimitação Negativa: é exatamente a figura das imunidades. As imunidades tributárias ao dizerem o que a União, por exemplo, não pode tributar, atuam como forma de delimitação da competência tributária (criar e modificar tributos).

As imunidades que são a delimitação negativa já foram estudadas nesse curso. E agora é necessário estudar a delimitação positiva, que significa estudar a discriminação desse poder de tributar.

1. Características e discriminação do Poder de Tributar:

Inicialmente é necessário observar que se trata de matéria Constitucional. É a Constituição que discrimina esse poder de tributar e essa matéria constitucional é uma matéria rígida e rígida no sentido de que não possa ser alterada, até que haja uma nova Assembleia Constituinte.(Cláusula Pétrea).

Não pode haver mudança sequer por Emenda Constitucional. Isso porque essa competência garante a autonomia política e financeira dos entes da federação o que faz com que haja garantia da própria Federação. E a Federação é cláusula pétrea, não podendo ser modificada.

Além de ser uma discriminação rígida, o conteúdo é indelegável.Como consequência da rigidez temos a indelegabilidade ( não pode haver a delegação da

competência tributária. Apesar de o conteúdo ser indelegável é importante não confundir a competência tributária com

a capacidade tributária ativa. A capacidade tributária ativa é sim delegável. Seu conteúdo pode ser delegável.

Competência tributária Capacidade tributária ativa:

É o poder de criar e/ou modificar tributos, que está previsto na Constituição Federal, tratando-se de competência não sujeita à delegação.

É o poder de cobrar, fiscalizar, arrecadar tributos. A capacidade tributária ativa tem aspecto mais executivo. Esse poder deve estar discriminado na lei e nesse caso há possibilidade de delegação. Somente se houver a delegação de cobrança, fiscalização, arrecadação e administração dos tributos é que há a parafiscalidade. Não basta a delegação da capacidade tributária ativa, deve haver a delegação integral. Ex. ITR: a União fica com a competência tributária do ITR mas delega a


capacidade tributária ativa para os municípios ( nesse caso há parafiscalidade? Nesse caso do ITR há sim, pois do município que resolver fiscalizar, arrecadar o ITR terá 100% da receita do imposto.

A competência de direito tributário é facultativa, ou seja, o ente não é obrigado a criar o tributo. O exemplo clássico é o imposto sobre grandes fortunas previsto no art. 156, VII da CF.

Essa característica vem sendo criticada pela doutrina. E essa afirmação pode ser questionada - em face do art. 11 da LC 101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal). Esse artigo trata das receitas do ente da elaboração do orçamento e temos que constitui requisitos essenciais da responsabilidade fiscal a previsão e efetiva arrecadação de todos os tributos da competência constitucional. Daí que se fala que, pelo menos em relação aos impostos não se tem uma facultatividade e o não exercício da competência tributária acarreta penalidade.

Nesse ponto, é necessário observar que no Direito Financeiro existem transferências de receitas entre os entes da federação que são consideradas obrigatórias e voluntárias. Transferências obrigatórias são basicamente aquelas decorrentes da repartição da arrecadação tributária. A regra é que essa transferência não pode ser limitada, devendo ser cumprida. Ocorre que, ao lado das transferências obrigatórias temos as transferências voluntárias que são feitas a título de auxílio, tendo previsão no art. 25 da Lei de Responsabilidade Fiscal. E é essa transferência tributária que não poderá ocorrer se não houver a criação dos impostos.

Aqui surge um problema prático. A União que não criou o Imposto sobre grandes fortunas não recebe transferências voluntárias, daí que na prática essa penalidade não tem razão de ser.

Competência privativa (exclusiva) Competência Comum Competência Cumulativa

Impostos: art. 153 (União), 155 (Estados e DF) e 156 (Municípios) da Constituição Federal.

Acerca da competência da União ainda deve ser destacado o art. 154, CF: criação de impostos residuais e imposto extraordinário de guerra.

Taxas e Contribuições de Melhoria: União, Estado, DF e Municípios:

Art. 145, II, CF

Art. art. 145, III da CF.

Art. 147, CF:

DF: pode criar impostos Estaduais (art. 155) e Municipais (art. 156).

União: em se tratando de territórios, pode a União criar impostos Estaduais e Municipais, além de seus impostos federais.

Contribuições: União: art. 149, CF.

E, DF e M: art. 149, §1º, CF – Contribuições Previdenciárias.

M e DF: art. 149-A, CF: Contribuição para o custeio do serviço de Iluminação Pública (COSIP).

Empréstimos compulsórios: art. 148, CF – União.

2. Conceito de Tributo:

Tem-se um conceito de tributo delimitado no art. 3º do CTN:


Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

a) Prestação pecuniária compulsória:

Dizer que é prestação pecuniária compulsória quer dizer que o tributo será expresso, em regra, em moeda e esta obrigação expressa em moeda é compulsória (diferente de facultativo). Ao se dizer que o tributo é compulsório o que se quer dizer é que a cobrança dessa prestação decorre de uma relação de imposição entre Estado e particular. Paga-se tributo porque o Estado exige e não como reflexo do exercício da autonomia.

EstadoRelação de imposição ou relação vertical

ContribuinteSe não há relação de imposição o que se tem é tarifa ou preço público.

b) Não constituir sanção por ato ilícito:

Paga-se o tributo tendo em vista a prática de ato lícito. Não pode o tributo caracterizar penalidade ou sanção.

Aqui sempre se indaga sobre a tributação de renda decorrente de ato ilícito, como pela renda, por exemplo, de produtos roubados. Nesse caso se tributa a renda e não a atividade. O objeto de tributação é a renda, estritamente considerada. Esse princípio é denominado Princípio do non olet que significa “não cheira”. Não importa de onde venha a renda, ela será tributada.

HC 77.530, STF: não importa de onde venha a renda, a mesma será tributada.

c) Observância do princípio da legalidade:

Na Criação e modificação dos tributos: deve haver observância sempre do princípio da legalidade.

Em relação à cobrança dos Tributos: o tributo será exigido por atividade administrativa plenamente vinculada, ou seja, não será cobrado de qualquer jeito, mas por meio de procedimento administrativo previsto em lei. Geralmente se tem: lançamento tributário ( inscrição do débito da dívida ativa ( emissão da CDA ( ajuizamento da ação fiscal.

Diante do preenchimento desses requisitos teremos o tributo. Ocorre que o CTN ainda estabelece uma outra determinação em relação aos tributos que tem previsão no art. 4º do CTN: “Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei; II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.”


Esse dispositivo diz que, identificando a existência do tributo é necessário observar alguns critérios para se saber diante de qual tipo de tributo é esse ou qual é a espécie tributária.

O art. 4º estabelece critérios para a identificação da espécie tributária, e, para responder a essa pergunta é necessário:

Desconsiderar a denominação legal: Desconsiderar a destinação do produto da arrecadação:

De outro lado é necessário considerar o fato gerador (caput). Assim, quem te diz qual a espécie tributária é o fato gerador, devendo ser desconsiderada a denominação legal e o produto da arrecadação.

E aqui é necessário confrontar esse artigo 4º com a jurisprudência e a doutrina.Imagine uma lei que institui uma taxa, afirmando que o fato gerador da taxa é a utilização de

serviços de coleta de resíduos sólidos domiciliares. A partir do art. 4º do CTN e tendo-se em vista os elementos acima citados, esse tributo é efetivamente uma taxa?

De acordo com os elementos introdutórios podemos afirmar que se trata de taxa sim, vez que esta é cobrada em razão de serviço público disponibilizado ao indivíduo a ser potencialmente utilizado. Essa taxa já foi considerada constitucional pelo STF.

Sucede que se pode agregar um novo elemento que é a base de cálculo e aqui se pode colocar como base de cálculo o valor venal do imóvel.

Nos termos do art. 4º está-se diante de uma espécie tributária. Sucede que, atualmente, no direito tributário temos que o fato gerador, isoladamente considerado não é suficiente para definir a espécie tributária, sendo necessário analisar o binômio fato gerador e base de cálculo conjuntamente. No caso concreto temos uma incongruência entre fato gerador e base de cálculo uma vez que o fato gerador se refere à taxa e a base de cálculo diz respeito a imposto.

De acordo com a doutrina que afasta esse critério do art. 4º foi criado, na verdade, um imposto. Isso porque, na hipótese de incongruência entre fato gerador e base de cálculo, a base de cálculo deve prevalecer, e, nesse caso diz respeito ao valor venal do imóvel. A base de cálculo deve medir o fato gerador e, se ela não efetiva isso deve prevalecer a base de cálculo.

No que tange ao fato de ser desconsiderada a denominação legal temos que esse critério ainda é válido considerando que o legislador é técnico.

Quanto a destinação do produto arrecadado que é irrelevante, nos termos do art. 4º do CTN indaga-se se esse critério prevalece. E a resposta é no sentido de que esse critério também está ultrapassado considerando a redação da Constituição.

Essa desconsideração se refere às contribuições que são espécies tributárias autônomas exatamente em razão de sua destinação. Assim, a destinação é relevante sim para estabelecer as espécies tributárias. Nesse sentido, a ADC 08, STF: há afirmação de que as contribuições sejam sim, tributo.

O art. 5º do CTN diz que existem três espécies tributárias, quais sejam: impostos, taxas e contribuições de melhoria. E esse dispositivo está ultrapassado, uma vez que, de acordo com o STF não são apenas essas as espécies tributárias existindo ainda os empréstimos compulsórios e as contribuições.

Assim, são cinco as espécies tributárias e devem ser levados em conta os seguintes critérios para sua identificação:


Análise do fato gerador e da base de cálculo. Desprezo da denominação legal Análise da destinação.

3. Espécies tributárias:

Em face disso podemos fazer digressões acerca de cada um dos tributos:

3.1. Impostos:

Os impostos são tributos não vinculados, ou seja, paga-se o imposto independentemente de uma atuação estatal específica. Sendo assim, o valor pago em imposto é destinado ao custeio de serviços gerais e não em relação ao custeio do serviço que lhe é prestado.

Assim, temos como regra, a arrecadação do imposto não será vinculada. Ou seja, como regra, o valor pago de imposto não terá um destino específico. Essa vedação está prevista no art. 167, IV da CF que traz o Princípio da não afetação das receitas dos impostos. Essa é a regra, havendo exceções no próprio art. 167, IV da CF.

O fato gerador dos impostos é uma conduta do particular que resulta na manifestação de riqueza. Daí que sempre deve ser levado em conta o princípio da capacidade contributiva que, apesar de ser também aplicado a outros tributos é eminentemente relativo aos impostos. A tributação se dá de acordo com a capacidade do contribuinte.

Além disso, é necessário responder uma pergunta sobre a criação dos impostos. Qual é o instrumento adequado para criar o imposto? A regra aqui é a lei ordinária. Como regra, a lei ordinária irá criar o imposto tendo-se em vista a discriminação de competências prevista na Constituição Federal (art. 153, 155 e 156, CF). Somente se houver expressa menção da CF é que será necessária LC, como, por exemplo, no caso do Imposto sobre Grandes Fortunas.

Nos termos do art. 146, III, “a”, cabe a lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre, definição de tributos e de suas espécies, bem como em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes. E essa disposição significa que o imposto deve ser criado por lei complementar?

Inicialmente, merece destaque o dispositivo:Art. 146. Cabe à lei complementar:III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a

dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

Em primeiro lugar temos que deverá ser efetivada a criação de normas gerais relativas a definição de tributo e suas espécies e, especificamente em relação aos impostos terá a definição:

a) Do fato geradorUniformização das normas gerais para a criação do imposto

b) Da base de cálculoc) Contribuintes


Essa determinação constitucional não importa no fato de que seja necessária a criação dos impostos por LC.

O que se tem é que devem existir parâmetros básicos definidos quanto ao fato gerador, base de cálculo e contribuintes de cada um dos impostos. Busca-se aqui a concentração de informações de base em uma LC. A LC irá dizer qual deve ser o fato gerador, a base de cálculo e os contribuintes. Estabelecida essa norma geral, há possibilidade de criação dos impostos pelos respectivos entes federativos. Ex. IPTU – são criadas normas gerais para que não sejam editadas normas em cada município para a cobrança do referido imposto.

Essa determinação vale para os impostos, o que já foi afirmado inclusive pelo STF. Geralmente, essas normas gerais estão previstas no CTN, mas não há nenhum caso em que

inexiste norma geral? Esse caso existe e é a hipótese do IPVA. Nesse caso, o estado membro fica tolhido de sua competência tributária? A resposta para essa pergunta está no art. 24, §3º da Constituição Federal:

Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre:I - direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico e urbanístico;§ 1º - No âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais.§ 2º - A competência da União para legislar sobre normas gerais não exclui a competência suplementar dos Estados.§ 3º - Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender

a suas peculiaridades.§ 4º - A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspende a eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário.

Em face da inexistência de norma geral o estado membro pode e deve exercer a competência plena, nos termos do dispositivo acima citado.

Publicada norma geral federal, haverá suspensão da eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário. O que se tem aqui é suspensão da eficácia e não a revogação ou perda de validade.

Nesse sentido, AI 167.777, STFArt. 153, CF Art. 155, CF Art. 156, CF

União Estados e DF Municípios e DF

Imposto de importação Imposto de exportação Imposto de renda IPI IOF ITR Imposto sobre grandes

fortunas: somente esse não foi criado e exige LC

Obs.:

Impostos residuais Imposto

extraordinário de

ICMS ITCMD IPVA

ISS IPTU ITBI – Imposto sobre

transmissão de bens imóveis.


guerra.

3.2. Taxas:

Tem previsão no art. 145, II da CR e no art. 77 do CTN.As taxas, diferentemente dos impostos, são tributos vinculados, o que significa dizer, o fato

gerador da taxa é vinculado a uma atuação estatal. E a receita das taxas será vinculado à essa contraprestação.

É necessário lembrar que a base de cálculo da taxa não pode ser a base de cálculo do imposto e essa determinação se encontra no art. 145, II da CF e no art. 77, p. ún. do CTN:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos

específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas

respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a impôsto nem ser calculada em função do capital das emprêsas. (Vide Ato Complementar nº 34, de 30.1.1967)

A base de cálculo da taxa deve representar o custo da atuação estatal.De acordo com o art. 145 da CF existem duas espécies de taxas:

a) Taxas pela prestação de serviço público:

Essa taxa tem por fato gerador a utilização do serviço público. Mas, para que haja a cobrança de taxa esse serviço público deve ser específico e divisível. E essa utilização a que se refere o dispositivo pode ser uma utilização efetiva ou potencial.

O serviço público divisível significa que o serviço não é geral, mas sim destinado a um grupo determinado ou determinável de pessoas.

Serviço divisível é aquele em que se pode mensurar sua utilização por cada uma dessas pessoas. É possível saber o quanto cada um utilizou esse serviço. Ex. taxa do lixo ( é específico e divisível.

Quanto ao serviço de iluminação pública temos que é não é específico, mas sim, geral e não é divisível pois não é possível saber quanto que cada um utilizou especificamente do serviço. Daí que é serviço a ser cobrado mediante imposto.

Esse serviço que pode ser custeado mediante taxa será custeado com base na sua utilização e essa utilização pode ser efetiva ou potencial. Cobrando pela utilização efetiva, a cobrança se dá somente em razão do uso. Mas é possível a cobrança de taxa pela utilização potencial o que significa dizer que a taxa é cobrada não pelo uso, mas pelo fato de o serviço estar a disposição. Cobra-se independentemente do uso. Ex. taxa do lixo ( ainda que não utilizada efetivamente, deve ser paga a taxa pois a administração disponibilizou a comodidade.

É importante notar que essa cobrança pelo uso potencial somente é possível se o serviço for de utilização compulsória. Ex. taxa do lixo ( produzindo lixo, o único jeito de se livrar do mesmo é pela coleta efetivada pelo Município. Assim, esse serviço é de utilização compulsória.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/ACP/acp-34-66.htm#alteracao10


Por outro lado, se o serviço não fosse de utilização compulsória, não poderia ser efetivada a cobrança pela utilização compulsória.

Aqui merecem destaque duas discussões:

Taxa de iluminação pública:

A taxa de iluminação conforme afirmado é inconstitucional, já que estamos diante de um serviço geral e não específico e divisível.

Mas muitos municípios cobravam a taxa de iluminação pública e a questão chegou ao STF que editou a Súmula 670: “O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa”.

Diante disso foi feito um movimento no CN para buscar uma forma de remuneração desse gasto, tendo sido incorporada a EC 39 à CF que incluiu o art. 149-A prevendo a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública:

Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. (Incluído pela Emenda Constitucional

nº 39, de 2002)( ANTERIORIDADE E LEGALIDADE

Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.(Incluído pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002)

A Contribuição para custeio a iluminação pública dá-se pois, por meio de contribuição específica.

Taxa do lixo:

Em relação a taxa do lixo é necessário serem vistos três pontos:

1. Constitucionalidade: O STF já se manifestou pela constitucionalidade dessa exigência. A taxa do lixo é cobrada em razão de serviço público específico e divisível e assim o sendo é constitucional. Ag. Reg. AI 655.631, STF.

2. Taxa do lixo vinculada a serviços gerais: há possibilidade de haver taxa do lixo relativa à limpeza para logradouros públicos? E a resposta é negativa. O serviço de limpeza da rua não é específico e divisível, utilizado por todos, pelo que não pode ser instituída taxa destinada ao custeio do serviço de limpeza de logradouros públicos.

Essa taxa é inconstitucional. Ag. Reg. AI 245.539/RJ, STF.

3. Base de cálculo da taxa do lixo: a base de cálculo das taxas deve ser o custo da atuação estatal, não podendo ser base de cálculo própria de imposto.

Mas aqui surge um problema: ainda que seja o custo da atuação estatal, como se chega a esse custo? Para chegar nesse custo, a administração considera diversos elementos para compor o custo e um dos elementos que pode ser considerado na composição do custo, é, por exemplo, o tamanho e valor do imóvel. Isso quer dizer que será a base de cálculo.

Sucede que isso representa um problema, já que esses critérios – tamanho e valor do imóvel – sãos também utilizados para a base de cálculo do IPTU.

São utilizados pois, elementos que compõem a base de cálculo do IPTU e sobre essa matéria afirma o STF que não há inconstitucionalidade na medida em que não há

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc39.htm#art149a




identidade de base de cálculo. O que se têm são elementos compartilhados, mas não há identidade de base de cálculo. Nesse sentido, o Ag. Reg. RE 557.957, STF.

Essa matéria inclusive se tornou a Súmula vinculante 29, STF: “É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa de um ou mais elementos da base de cálculo própria de determinado imposto, desde que não haja identidade integral entre uma base e outra”

b) Taxas em razão do exercício do poder de polícia:

O exercício do poder de polícia está definido do art. 78 do CTN:Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interêsse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de intêresse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. (Redação dada pelo Ato Complementar nº 31, de 28.12.1966) Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

A doutrina sempre afirmou que essa taxa somente seria exigível em razão do exercício efetivo, regular do poder de polícia. Ocorre que, o STF, recentemente minimizou esse critério para cobrança da taxa para o exercício do poder de polícia estabelecendo algumas presunções em favor da administração pública e há vários julgados nesse sentido. RE 588.322, STF; Ag. Reg. Ag. 699.068,STF.

29.10.2010A existência do órgão de controle não é imprescindível para o exercício do poder de Polícia,

segundo afirmam tais julgados.Obs.: quanto a taxa de incêndio, entende o STF que existe a especificidade pela aplicação

de dinheiro na atividade, apesar de que a professora entende que deveria ser serviço mantido por impostos. RE 508.931.

3.2.1. Taxa e preço público:

Merece estudo a diferença entre taxa e preço público já que a partir de tal diferença serão estudadas duas diferenças importantes.

Uma diz respeito à natureza jurídica do pedágio. E uma segunda discussão se refere a natureza jurídica das custas judiciais e dos emolumentos notariais e registrais. Será analisada ainda a questão da imunidade das serventias.

Para ser feita a diferenciação entre taxa e preço público é necessário destacar a situação em que há dúvida sobre a aplicação de uma ou outra.

Tem-se de um lado o usuário e de outro o prestador de serviço.

Serviço público específico e divisívelUsuário

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/ACP/acp-31-66.htm#art7segunda


A respeito dessa diferenciação tem-se a Súmula 545, STF: “Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e tem sua (cobrança condicionada à prévia autorização orçamentária em relação à lei que as instituiu)” ( essa parte final se refere ao princípio da anualidade que não se aplica mais no sistema jurídico brasileiro.

O critério diferenciador de taxa e preço público de acordo com a súmula é a compulsoriedade. Afirma-se que as taxas são compulsórias e os preços públicos não o são.

Ao se falar em compulsoriedade pode-se pensar em compulsoriedade relacionada ao pagamento, mas isso não é correto. De acordo com o STF essa compulsoriedade diz respeito à compulsoriedade do direito tributário. Quando se trata de tributo não há opção de ingresso na relação jurídica. Sendo realizado o fato gerador, não há autonomia em relação à escolha de entrada na relação jurídica ou não. Assim, essa compulsoriedade se refere ao art. 3º do CTN ( diz respeito ao ingresso na relação jurídica tributária.

Não há autonomia do particular nessa situação. A taxa é diferenciada do preço público será diferenciada a partir desse critério da

compulsoriedade e nesse caso, a compulsoriedade voltada para utilização do serviço, ou seja, se o particular não tiver outra forma de atingir e de obter a comodidade que o serviço lhe garante então está-se diante de uma taxa, necessariamente. Isso porque, não há escolha, mas sim, imposição.

Taxa Preço Público

Necessariamente haverá relação de imposição entre Estado e particular. E, havendo relação de imposição, não há autonomia do particular.

Há uma relação vertical

No preço público tem-se uma relação de coordenação entre Estado e particular. E, em se tratando de relação de coordenação, há autonomia, escolha do particular. O particular que acha que essa é a melhor forma de ter o serviço prestado.

Essa relação de coordenação é também denominada relação horizontal. Não há imposição nem subordinação.

Taxa é tributo ( sendo tributo, está sujeita ao sistema constitucional Tributário, o que quer dizer que há sujeição aos princípios tributários como legalidade, anterioridade, etc.

Não é tributo. É uma contraprestação que decorre da autonomia do particular e por isso se sujeita ao regime de direito tributário.

Classifica-se como receita derivada: essa receita sempre decorre da relação de imposição entre Estado e particular.

Caracteriza-se como receita originária: essa receita decorre da atuação do Estado como particular, no regime de Direito privado.

Pedágio:

Indaga-se a natureza jurídica do pedágio e, analisando a Constituição, esta faz menção à palavra pedágio no art. 150, V:


“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;”

Esse dispositivo insere o pedágio em categoria mais geral que é o tributo afirmando que não pode ser feita limitação ao tráfego de pessoas, salvo por meio de pedágio.

Assim, Pode-se afirmar que pedágio é tributo e é tributo exigido por conta da conservação de vias pelo Poder Público. Nesse sentido, merece destaque o RE 181.475, STF. De acordo com tal julgado, o pedágio é tributo cuja natureza jurídica é de taxa. Mas essa questão merece uma observação.

A expressão pedágio acabou sendo sinônimo de duas situações. Há possibilidade de haver pedágio-tributo e pedágio preço público. E na maioria das vezes é usada para designar preço público.

Define-se se é pedágio e preço público pelo critério de diferenciação entre taxa e preço público que é a compulsoriedade. A compulsoriedade diz respeito à utilização do serviço. Se o agente for obrigado a usar a via pedagiada para alcançar o seu destino será hipótese de pedágio-tributo, ou seja, não há uma via alternativa trata-se de taxa.

Já se há via alternativa para ser usada, tem-se o preço público.

Custas judiciais e emolumentos notariais e registrais:

De acordo com o STF, em diversas manifestações, em ambos os casos está-se diante de taxas pela utilização efetiva de serviço público específico e divisível.

Ex. indo até um cartório para autenticação de documento. O valor pago para autenticação é classificado como taxa pela utilização efetiva do serviço público. Isso porque não há outra forma de ser obtida a comodidade. STF, ADI 1145.

Tratando-se de taxa houve uma discussão mais recente que se refere às serventias. Diz respeito à cobrança de ISS pelos serviços prestados pelas serventias notariais e registrais.

Essa questão chegou ao STF, sendo decidida na ADI 3089/08.O ISS tem disciplina na LC 116/03 e referida LC estabelece uma lista de serviços sobre os

quais deve incidir o ISS, ou seja, é uma lista de serviços tributáveis pelo ISS. E os municípios, por meio de lei ordinária criam o imposto.

Na lista de serviços está contemplado o serviço prestado pelas serventias. Sucede que, essa tributação pelo ISS desses serviços gera uma contradição e não deveria ser aceita. Isso porque, ao se falar em serviços tributáveis pelo ISS, nos estamos falando de serviços prestados em caráter privado com o objetivo de lucro. E o serviço prestado pelas serventias, em primeiro lugar, é um serviço de natureza pública, sem objetivo de lucro já que o valor prestado pelo serviço se classifica como taxa e assim o sendo, o valor cobrado, e portanto a base de cálculo da taxa, será o custo do serviço prestado e não, o lucro.

O objetivo é custar o serviço prestado e não haveria a ideia de lucro, sob pena de ser descaracterizada a taxa.

Emolumentos – taxas Serviços tributados pelo ISS

1. Trata-se de serviço público 1. Serviço de índole privada.


2. Natureza compulsória do serviço público3. A remuneração reflete o custo (não há

intuito lucrativo).4. A conclusão decorre do fato de ser uma

taxa e, assim, não tributável pelo ISS.

2. Serviço facultativo3. A remuneração reflete não só o custo, ma

também o lucro do prestador de serviço.4. Tem-se uma prestação no âmbito do

direito privado, e, portanto, tributável pelo ISS.

Com base nessa ideia de ser taxa, foi alegada a inconstitucionalidade da cobrança do ISS. Foi aduzida ainda a ofensa à imunidade recíproca prevista na CF pois a tributação resulta na imposição de ônus sobre o serviço público.

Chegando a questão a o STF (ADI 3089) este afirmou que deve ser cobrado o ISS, de forma contraditória, sobre o seguinte fundamento: art. 150, §3º da CF. § 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.

A esse respeito existe um projeto de lei no Congresso buscando a isenção do ISS nessa hipótese.

3.3. Contribuição de Melhoria

Em primeiro lugar é necessário observar que as contribuições de melhoria, assim como as taxas, têm fato gerador vinculado a uma atuação estatal específica. E, nesse caso, a atuação estatal específica é a realização de obra pública.

Pela realização de obra pública haveria em tese uma melhoria. E para que haja incidência da contribuição de melhoria é necessário que a obra pública cause valorização imobiliária e a contribuição se dá em relação aos proprietários cujos imóveis foram valorizados. RE 116.147, STF.

A valorização é essencial para a incidência da contribuição de melhoria.Atente-se que no caso da contribuição de melhoria tem-se como sujeito passivo grupo

determinado que se encontra na chamada “zona de beneficiamento”. Somente se cobra em face dos locais beneficiados.

Considerando a necessidade de valorização imobiliária, uma característica está no fato de a contribuição ser cobrada após o término da obra.

A base de cálculo da contribuição será o montante de valorização apurado depois do fim da obra.

Tratando-se de obra muito grande em extensão que pega várias regiões da cidade, se for finalizada a obra em relação a uma região pode haver cobrança em relação a essa.

A cobrança da contribuição dá-se com o objetivo de custear a obra e a base de cálculo será a valorização do imóvel. Obs.: Caso a obra não tenha custado muito, mas o imóvel tenha valorizado muito, o custo da obra se apresenta como um limite para arrecadação da contribuição. Isso porque o objetivo da contribuição não é arrecadar, mas sim custear a obra. Esse limite global tem previsão no art. 81


do CTN que fala que o objetivo da contribuição é custear a obra e no art. 4º do DL 195/67 que disciplina a contribuição de melhoria e ainda é aplicável.

3.4. Empréstimos compulsórios

Apenas a União pode criar empréstimos compulsórios, o que deverá ser feito por meio de Lei complementar.

O art. 148 da CF afirma que a União pode criar empréstimos compulsórios tendo-se em vista presença de dois motivos/situações, quais sejam:

a) Em função de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência:b) Em função de investimento público de caráter urgente e relevante:

Diante dessas duas situações fáticas a União está autorizada a criar empréstimos compulsórios, mas observe que esses motivos justificam, dão fundamento ao empréstimo compulsório, o que não significa que tais motivos sejam fato gerador do empréstimo compulsório.

Diante disso, o fato gerador será definido na lei complementar que criar o empréstimo compulsório. Esse fato gerador do empréstimo compulsório poderá ser um fato gerador de qualquer imposto federal.

O fato gerador dos empréstimos compulsórios será o fato gerador de um imposto (emprestado), mas aqui haverá uma situação de bis in idem.

Bis in idem Bitributação

Ocorre em situações em que o mesmo ente que cobra dois tributos diferentes sobre o mesmo fato gerador.

Ex. fato gerador ( renda

União cobra imposto de renda e cria empréstimo compulsório com tal fato gerador.

Há dois entes distintos que cobram dois tributos diferentes sobre o mesmo fato gerador. Ex. União tributa a propriedade imóvel pelo ITR e Município tributa o mesmo imóvel por IPTU.

Nessas hipóteses há uma ação própria que é a ação de consignação em pagamento em favor do contribuinte.

O empréstimo compulsório é criado com o objetivo de destinar recursos para essas situações fáticas que justificaram a criação do empréstimo. Há a necessidade de realizar o investimento público que tem caráter urgente e relevante e o empréstimo instituído será destinado a tais obras. Os empréstimos compulsórios são tributos criados por meio de lei complementar e a receita arrecadada está vinculada a uma finalidade específica que é aquela que justificou sua atuação.

Uma vez que os motivos fáticos desaparecem, o empréstimo compulsório será extinto. Com a extinção do empréstimo compulsório, nasce para o sujeito passivo (contribuinte) o direito de restituir os valores arrecadados.

Essa restituição deve acontecer em dinheiro (moeda corrente) no prazo determinado pela LC. A exigência desse prazo se encontra no art. 15 do CTN.

Quanto à restituição já houve situação em que o Poder Público pretendeu efetivar a restituição por meio de títulos da dívida pública que traz ao contribuinte o direito de receber créditos do Poder


Público. A emissão de títulos da dívida pública representa uma modalidade de empréstimo público devendo efetivar o pagamento de juros relativo ao prazo em que reteve tal título.

A União pode querer devolver o dinheiro em títulos da dívida pública em relação ao empréstimo compulsório, mas não está autorizada a fazer isso. O empréstimo compulsório deve ser restituído da mesma forma em que foi arrecadado, ou seja, $ (moeda corrente). STF, RE 175.385.

O art. 15, III do CTN não foi recepcionado já que não há previsão nesse sentido na CF. Pode-se dizer que o plano Collor foi uma espécie de empréstimo compulsório em razão da conjuntura que exigiria a absorção temporária de poder aquisitivo previsto nesse inciso III? Não considerando que esse confisco se deu em razão de medida provisória e não pro meio de LC e o inciso III do art. 15 não foi recepcionado pela CF.

Art. 148, CF:Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art.

150, III, "b".Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que

fundamentou sua instituição.

3.5. Contribuições Especiais:

Tem previsão nos artigos 149, caput da CF que traz a competência exclusiva da União para criar contribuições que estão lá especificadas ( contribuição social, de intervenção no domínio econômico (CIDE) e contribuição de interesse de categorias profissionais e econômicas.

Além disso, art. 149, §1º da CF que traz a competência dos Estados, DF e Municípios para criar as contribuições que lá estão especificadas ( Contribuições previdenciárias de seus servidores.

Há ainda ao RT. 149-A da CF que traz a competência do DF e Municípios para criar uma contribuição lá especificada ( COSIP.

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.

§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 41, 19.12.2003)

Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002)

Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.(Incluído pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002)

a) Características gerais:

As contribuições são tributos cuja arrecadação é vinculada. Isso quer dizer que o dinheiro proveniente do pagamento das contribuições será destinado a uma finalidade específica.




http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc41.htm#art149%C2%A71



Ex. o pagamento de CIDE combustíveis é destinado a uma finalidade específica com previsão na lei criadora.

O fato gerador é uma manifestação de riqueza em se falando de impostos. O fato gerador das contribuições também é uma manifestação de riqueza. Por exemplo: contribuição previdenciária incidente sobre lucro das pessoas jurídicas.

A diferença entre eles está no fato de que nas contribuições haver destinação específica. Os impostos servem para custear despesas gerais, daí a aplicação do Princípio da Não-afetação previsto no art. 167, IV da CF; diferentemente das Constituições em que há uma receita vinculada a uma finalidade específica, ou seja, vai ser aplicada para custear determinado serviço.

Em face dessa finalidade específica, a contribuição atua como um instrumento de intervenção. A administração pega o $ e atua em finalidade específica, ou seja, intervém em determinada área. Se as contribuições são espécies tributárias autônomas, isso significa que as contribuições naturalmente estão sujeitas ao sistema constitucional tributário.

Se estão sujeitas ao sistema constitucional tributário, isso significa que as contribuições estão também sujeitas às normas gerais de Direito Tributário e ao CTN. Apesar dessa conclusão ser óbvia, a partir dessa afirmação apareceram discussões. Uma delas disse respeito ao papel da LC em relação às contribuições.

Em primeiro lugar é necessário saber se as contribuições deveriam ser criadas por meio de lei complementar, e outra indagação diz respeito à submissão ou não das contribuições ao CTN.

*Papel da LC nas Contribuições:

Há necessidade de criação das contribuições por LC? O fundamento dessa dúvida está no art. 149 caput da CF que afirma a competência da União para instituir as contribuições, observado o disposto nos artigos 146, III, 150, I e III e art. 195, §6º. O art. 195, §6º fala do princípio da anterioridade específico para algumas contribuições. O art. 150, I e III fala da anterioridade.

O art. 146, III diz respeito aos assuntos que devem ser tratados por Lei Complementar em relação a normas gerais. Mas isso não quer dizer que deveria ser criada por LC, mas sim que estaria submetida as normas gerais (CTN).

O STF analisou o tema tendo afirmado que o instrumento de criação das contribuições é a lei ordinária, não sendo necessária LC. Isso porque essa menção ao art. 146, III faz referência às normas gerais de direito tributário.

Sucede que a COFINS que é destinada ao custeio da previdência social foi criada por meio de lei complementar. Em 1998 vem a lei ordinária 9.718/98 que altera a alíquota da COFINS de 2% para 3%. Daí que os contribuintes começaram afirmar que a lei ordinária não poderia alterar lei complementar, sob pena de ferir o princípio da hierarquia das leis. Acerca da matéria, o STF se posicionou da seguinte forma: essa lei complementar que cria a COFINS é lei materialmente ordinária, e somente tem a forma da LC, e a forma pouco importa.

O que é relevante para definir alterações legislativas futuras é o conteúdo, e se o conteúdo é de lei ordinária, poderá ser modificada por lei ordinária.

*Submissão das Contribuições ao CTN:


Essa discussão aparece considerando que o art. 149 caput da CF faz menção ao art. 146, III da CF (que diz que a LC no direito tributário estabelece normas gerais sobre algumas matérias delineadas nas alíneas).

Essas normas gerais servem para uniformizar o direito tributário, estabelecendo conceitos de base. E conceitos que serão utilizados por todos os entes da federação. Ex. o que é tributo, quais são as espécies tributárias, qual é a decadência em relação aos tributos, qual é a prescrição e etc.

Sucede que o CTN não faz menção a contribuição como espécie tributária porque na época de sua edição havia dúvida se o CTN era ou não tributo. Diante disso começaram a afirmar seria necessária uma norma geral específica para as contribuições.

Chegando ao STF a questão, restou decidido que as contribuições se sujeitam ao CTN uma vez que as contribuições foram reconhecidas pela CF 88 como espécie tributária autônoma. Assim sendo, estão sujeitas as normas gerais de direito tributário que estão alocadas no CTN. Além disso, as contribuições não precisam de uma norma geral própria que trate dos fatos geradores, das bases de cálculo e dos sujeitos passivos uma vez que as contribuições não são impostos e a CF fala que em relação aos impostos é que deve haver discriminação do fato gerador, base de cálculo e contribuintes. As contribuições não precisam dessa especificação, daí que o CTN não está incompleto nesse ponto.

Assim, temos que as contribuições se sujeitam ao CTN em sua integralidade, inclusive no que se refere aos prazos de prescrição e decadência. Isso porque, recentemente, houve a declaração de inconstitucionalidade de lei ordinária no STF, que tratava de prazos de prescrição e decadência relativos às contribuições de forma diferente. A Lei 8.212/91 foi a declarada inconstitucional e gerou a Súmula vinculante nº8.

Merece destaque o RE 396.266, STF que estabelece as duas razões pelas quais as contribuições não precisam ser criadas por LC e se submetem ao CTN.

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RELAÇÃO JURÍDICA TRIBUTÁRIA:

A relação jurídica tributária dá-se em razão da ocorrência do fato gerador. É formada a relação jurídica tributária por um direito e um dever. Há um direito do sujeito ativo na exigência do tributo e um dever do sujeito passivo no pagamento do referido tributo.

OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

1. Modalidades de obrigações Tributárias:

A obrigação tributária nasce com a prática do fato gerador, e, portanto, tem nascimento esse dever do sujeito passivo.

Tem nascimento o dever do sujeito passivo, a prática do fato gerador, e tem nascimento de forma automática e infalível. O nascimento é automático e infalível. Isso quer dizer que o nascimento da obrigação tributária independe da vontade do sujeito passivo, ou seja, tendo sido realizado o fato


gerador, nasce a obrigação tributária. Daí se dizer que a obrigação tributária é ex lege ( o seu nascimento independe da vontade do sujeito passivo.

Inclusive em razão disso, o tributo é prestação compulsória pois dentro do direito tributário não há que se falar em autonomia do particular. O particular não escolhe se quer pagar ou não o tributo.

A obrigação tributária é esse dever do sujeito passivo, mas podemos ter duas espécies de dever do sujeito passivo. Um dever patrimonial e um dever não patrimonial, sendo que ambos nascem da prática do fato gerador.

Ao se ter um dever patrimonial, tem-se a entrega de valores ao Estado, necessariamente. Em contrapartida, tratando-se de dever não patrimonial não há a entrega de dinheiro. Nessa hipótese, o sujeito passivo tem o dever de fazer alguma coisa. E esse fazer não necessariamente implica um conteúdo patrimonial.

Tratando-se de obrigação tributária patrimonial temos a denominação de obrigação tributária principal.

Já se o dever é não patrimonial, a obrigação será acessória.

Obrigação Tributária:

a) Obrigação patrimonial: entrega de $ ao Estado ( Obrigação Principal. Ex. Tributos, penalidades.

A multa é obrigação anexa ao tributo, mas isso não faz com que seja obrigação tributária acessória.

Atente-se que a obrigação tributária principal, necessariamente decorre de lei.

b) Obrigação não patrimonial: fazer ( Obrigação Acessória. Ex. emissão de nota fiscal, declarações prestadas pelo sujeito passivo.

A imposição desse fazer tem por objetivo auxiliar a administração na fiscalização de tributos. Daí, a doutrina dizer que a obrigação acessória, a bem da verdade trata-se de dever instrumental. Essa obrigação acessória, apesar de ser assim denominada, independe da existência da obrigação tributária principal. E, exatamente por isso, que a doutrina prefere chamar a obrigação acessória de dever instrumental.

A obrigação tributária acessória tem previsão na legislação tributária. Legislação tributária é termo mais amplo que a lei. A legislação tributária engloba todas as normas de Direito Tributário, ou seja, lei, decreto, instrução normativa. Assim sendo, indaga-se se a obrigação acessória está prevista em lei. A resposta é no sentido de que, não necessariamente. Pode haver previsão em lei ou não.

Esse termo legislação tributária está definido no art. 96 do CTN: “Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os

decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.”

A obrigação tributária tem previsão no art. 113 do CTN, senão vejamos: Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.


§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

Havendo obrigação acessória a ser cumprida e não sendo a mesma efetivada, haverá aplicação de multa pelo descumprimento da referida obrigação. E aqui se indaga qual é a natureza dessa multa.

Essa multa é qualificada como obrigação tributária principal. Isso porque essa multa consiste em um dever patrimonial. E a obrigação acessória somente diz respeito a obrigações não patrimoniais.

2. Sujeito passivo:

2.1. Aspectos gerais da sujeição passiva:

2.1.1. Definição de sujeito passivo:

Aqui é necessário lembrar que existem dois tipos de obrigação tributária. Há obrigação tributária principal e obrigação tributária acessória, e isso conduz a conclusão de que se têm ao menos dois sujeitos passivos.

Há o sujeito passivo da obrigação tributária principal e da obrigação tributária acessória.

a) Sujeito passivo da obrigação tributária acessória:

O sujeito passivo é a pessoa física ou a pessoa jurídica obrigada a ao seu cumprimento. Tem previsão no art. 122 do CTN:

Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.

E essa informação está na legislação tributária.

b) Sujeito passivo da obrigação tributária principal:

Tem definição no art. 121 do CTN:Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

O art. 121 diz que será sujeito passivo da obrigação principal, a pessoa física ou a pessoa jurídica que tenha o dever de pagar o tributo ou a penalidade e esse dever está indicado na lei (a lei diz quem deve pagar o tributo).

Atente-se que o CTN estabelece a partir dessa definição geral, duas modalidades de sujeito passivo, e estabelece duas modalidades, tendo-se em vista a razão pela qual o dever existe:

O dever decorre da prática do fato gerador: essa é a hipótese mais comum. Nessa hipótese o CTN denomina o sujeito passivo de contribuinte, que paga porque realiza o fato gerador.

O dever decorre da Lei, independentemente da prática do fato gerador: essa é uma segunda situação. O dever decorre da lei, independentemente da prática do fato gerador. Nessa hipótese,


o sujeito passivo é terceiro que não realiza o fato gerador e mesmo assim deve pagar o tributo. Nessa situação, o CTN denomina esse agente de responsável.

2.1.2. Análise do art. 123 do CTN:

Referido artigo traz menção das convenções particulares. Referido artigo diz que essas convenções particulares não têm efeito no direito tributário, em regra. Não têm efeito quando se trata de modificar o sujeito passivo. Isso porque o direito tributário é ramo regido pelo princípio da legalidade e não faz sentido que o particular, a seu bel prazer modifique o sujeito passivo.

Ex. IPTU: contrato de locação diz que cabe ao locatário pagar o IPTU (caso locatário não pague o valor a Fazenda Pública somente pode buscar o adimplemento perante o locador, proprietário do bem.

Cite-se o dispositivo pertinente: Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.

Atente-se que nos termos do dispositivo, a lei pode possibilitar a modificação pelo particular, da sujeição passivo.

2.1.3. Capacidade Tributária passiva:

A capacidade tributária passiva diz respeito a possibilidade de ser sujeito passivo, ou seja, quem pode figurar em uma relação jurídica tributária como detentor de dever perante a administração. E o art. 126 do CTN diz que poderão ser sujeitos passivos, todas as pessoas físicas, independente da idade e da capacidade, e todas as pessoas jurídicas, independente da sua regular constituição.

Uma criança, um menor pode ser sujeito passivo. Assim como uma pessoa jurídica que não esteja regularmente constituída.

Cite-se o dispositivo: Art. 126. A capacidade tributária passiva independe: I - da capacidade civil das pessoas naturais; II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios; III - de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional.

2.1.4. Solidariedade passiva:

a) Definição:

Tem previsão nos artigos 124 do CTN: Art. 124. São solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal; (SOLIDARIEDADE DE FATO). II - as pessoas expressamente designadas por lei. (SOLIDARIEDADE DE DIREITO) Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.


A definição é no sentido de há pelo menos dois sujeitos passivos. Pode haver:a) Dois contribuintes, oub) Dois responsáveis, ouc) Um contribuinte e um responsável

b) Modalidades:

Há dois sujeitos passivos que são devedores da INTEGRALIDADE DO TRIBUTO (“em igual medida”). O CTN diz que se pode ter duas modalidades de solidariedade:

Solidariedade de fato: nessa hipótese ocorre o seguinte: os dois sujeitos passivos realizam o fato gerador. Se mais de uma pessoa é proprietária de um bem ( o IPTU é devido por ambos, de forma integral.

Solidariedade de direito: há relação entre sujeitos passivos determinada pela lei. Isso quer dizer que, por exemplo, em um caso de importação de determinado bem, para que ingresse no Brasil tal bem, é necessária transportadora. E, nessa hipótese, a transportadora e o importador são responsáveis tributários solidários. A transportadora é responsável solidária.

c) Efeitos:

É necessário observar os efeitos da solidariedade. O principal efeito da solidariedade é a ausência do benefício de ordem. Isso quer dizer que, a administração pode escolher livremente de quem irá cobrar o tributo.

Não há uma ordem para a cobrança. Esse efeito está no art. 124, p. único do CTN: Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.

Ao lado desse efeito, que é o principal, existem outros efeitos previstos no art. 125 do CTN. E, o referido artigo estabelece efeitos relativos a solidariedade tendo em vista três institutos de direito tributário, quais sejam:

Pagamento: Isenção e remissão: Prescrição:

Em relação a esses três institutos, a regra é a seguinte: “o que acontece com um dos devedores se aplica/se estende aos demais.”. Sucede que essa regra encontra uma exceção que diz respeito ao instituto da isenção e da remissão.

Essa regra não se aplica caso se trate de isenção ou remissão pessoal. Isso quer dizer que, a isenção e a remissão pessoais não se estendem aos demais devedores, ficando concentrada na pessoa daquele devedor.

Ex. Realizado o fato gerador do IPTU e este tem valor de R$1.000,00 tendo como proprietários José com 50% do imóvel, João com 30% e Maria com 20%. Supondo que o Município edita lei isentando o pagamento de ITPU para os contribuintes com idade superior a 70 anos. Aqui se tem uma isenção pessoal, concedida tendo-se em vista um aspecto subjetivo do contribuinte, que diz respeito ao sujeito (idade e pessoa)

Essa isenção pessoal somente irá atingir a João que possui mais de 70 anos. A sua parcela de 30% do imóvel deve ser isenta, pelo que deve ser deduzido do IPTU o valor de R$300,00. Já entre José


e Maria, permanece a solidariedade, relativa ao saldo de 70%. A solidariedade permanece entre eles com todos seus efeitos, inclusive ausência de benefício de ordem.

Merece destaque o art. 125 do CTN: Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os efeitos da solidariedade: I - o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais; II - a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo; III - a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais.

2.2. Responsabilidade tributária:

2.2.1. Disposições do art. 128 do CTN:

Esse artigo traz as normas gerais sobre responsabilidade. Cite-se: Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.

O art. 128 estabelece os requisitos mínimos para a atribuição de responsabilidade. Isso quer dizer que, o art. 128 do CTN estabelece quais são as condições para que se possa eleger um terceiro como aquele que tem o dever de pagar o tributo ou a penalidade.

São as seguintes condições: Esse terceiro deve estar vinculado ao fato gerador.

Isso não quer dizer que realize o fato gerador. Se o realiza, é contribuinte. Estando esse terceiro vinculado ao fato gerador, pode existir o dever de pagar ou o tributo ou a penalidade.

Mas aqui se indaga qual será a extensão desse dever. O dever de pagamento pode ser integral ou supletivo. Se o dever de pagar o tributo é integral, o que se tem aqui é a exclusão da figura do contribuinte. Ex. aquisição de imóveis ( quando se compra um imóvel, o adquirente é responsável integral sobre os tributos devidos. O alienante “sai de cena”.

Pode-se ter um dever supletivo. Havendo dever supletivo, permanece a figura do contribuinte e aqui se teria uma espécie de divisão de tarefas entre contribuinte e responsável. Pode haver a responsabilidade em regime de solidariedade em que o terceiro tem o dever de pagar a totalidade do tributo ou ainda a responsabilidade subsidiária, em que existe um benefício de ordem, ou seja, existe uma ordem pré-estabelecida para que seja efetivada a cobrança.

Diante do dever integral ou do dever supletivo, é possível a lei criar hipóteses de responsabilidade, sendo a lei ordinária competente para tanto, respeitado o art. 128 do CTN. Na lei complementar (CTN) estão as normas gerais, mas lei ordinária pode criar essas outras normas. A lei ordinária pode criar situações, inclusive, superando a lei ordinária, desde que respeite o CTN.

2.2.2. Modalidades de Responsabilidade Tributária no CTN:

Aqui serão analisados os artigos 130/135 do CTN e art. 138.Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua quitação. Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.


Art. 131. São pessoalmente responsáveis:I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; (Vide Decreto Lei nº 28, de 1966) II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação; III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão. Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual. Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade; II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. § 1o O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de alienação judicial: (Parágrafo incluído pela Lcp nº 118, de 2005) I – em processo de falência; (Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) II – de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação judicial.(Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) § 2o Não se aplica o disposto no § 1o deste artigo quando o adquirente for: (Parágrafo incluído pela Lcp nº 118, de 2005) I – sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial;(Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) II – parente, em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau, consangüíneo ou afim, do devedor falido ou em recuperação judicial ou de qualquer de seus sócios; ou (Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) III – identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária.(Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) § 3o Em processo da falência, o produto da alienação judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecerá em conta de depósito à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienação, somente podendo ser utilizado para o pagamento de créditos extraconcursais ou de créditos que preferem ao tributário. (Parágrafo incluído pela Lcp nº 118, de 2005) Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário; VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório. Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatários, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp118.htm#art133











http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1965-1988/Del0028.htm#art4ii


Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.

a) Aquisição de imóveis – art. 130, CTN;

Supondo que Maria tenha adquirido um imóvel. O fato gerador do IPTU dá-se no dia 1º de janeiro de cada ano (2008). No caso, Maria recebe a notificação do lançamento e não efetua o pagamento do tributo.

Esse imóvel é alienado sem o pagamento do tributo, para José. José, no dia 1º de janeiro de 2009, tendo recebido posteriormente, a notificação do lançamento de 2009 e a comunicação da inscrição do débito de 2008 em dívida ativa. Nessa hipótese, considerando que José o adquirente, será ele o responsável. O adquirente, como regra, é responsável pelo pagamento dos tributos sobre o imóvel.

O adquirente é responsável pelo pagamento dos tributos relativos ao imóvel, e essa responsabilidade é pessoal. Isso quer dizer que, caso a pessoa tenha adquirido um imóvel que tem débito de IPTU no valor de 200.000,00 e o imóvel foi alienado por 80.000,00. Tratando-se de responsabilidade pessoal e sub-rogação pessoal do débito não importa o valor de alienação do bem, sendo cabível a cobrança da integralidade do imposto.

Assim, a regra do art. 130 conduz a ideia de que a responsabilidade seja do adquirente e essa responsabilidade seja pessoal. Sucede que essa regra comporta duas exceções:

Quanto à responsabilidade do adquirente: há uma situação em que o adquirente não é o responsável. São as situações em que há no título aquisitivo prova da quitação do tributo. Nesse caso, o adquirente não responde, sendo a hipótese em que o alienante irá responder.

Quanto à sub-rogação pessoal: há um caso em que essa sub-rogação pessoal não ocorre, havendo a sub-rogação real (a responsabilidade se limita ao valor do imóvel). Ocorre no caso de arrematação do imóvel em hasta pública. Nesse caso, a sub-rogação ocorre sobre o preço do imóvel. Ag.Reg. Ag. 1.246.664, STJ. Art. 130, p. único: “Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço.”

b) Artigo 131, II e III - Responsabilidade na sucessão hereditária:

Indaga-se aqui quem paga pelos tributos devidos pelo de cujos.Para falar nessa responsabilidade, é necessário estabelecer dois marcos temporais: morte e

partilha. Com a morte, tem-se a abertura da sucessão e o CTN diz que até a abertura da sucessão, a responsabilidade pelos tributos devidos pelo de cujos é do espólio, sendo que o inventariante aparece como responsável subsidiário.

Após o momento da partilha, a responsabilidade será dos sucessores, a qualquer título e do cônjuge meeiro. Mas essa responsabilidade é limitada ao quinhão ou à meação. Isso quer dizer que não são atingidos os bens pessoais dos herdeiros e cônjuges. Há limitação aos bens objeto da herança.

A responsabilidade do inventariante tem previsão no art. 134 do CTN que fala em responsabilidade solidária.


c) Art. 132 do CTN - Operações Societárias:

Traz as operações de fusão, incorporação e transformação.A fusão é a união de empresas. A + B = ABIncorporação é a incorporação de uma empresa por outra. A < B = A (B)

Transformação é a situação em que há modificação de tipo societário. A Ltda => A S.A.Supondo que essas operações tenham ocorrido no dia 10 de outubro de 2010, e que no dia 20 de

novembro de 2010 ocorra uma cobrança de tributo a ser pago pela empresa B, nas duas primeiras situações, e pela empresa A, na terceira situação, cujo fato gerador se deu em 2009 (antes dessas operações societárias).

A pergunta é: de quem é a responsabilidade para o pagamento desse tributo? De acordo com o CTN, a responsabilidade é da pessoa jurídica “que sobra”, ou seja, que se encontra no final da cadeia. Ou seja, no primeiro caso a responsabilidade é da empresa AB, no segundo da empresa A (B) e no terceiro caso da empresa A S.A.

A responsabilidade é da empresa fruto da operação societária.Cite-se o dispositivo:

Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

Sucede que o p. único do art. 132 estabelece uma outra possibilidade. É estabelecida uma situação em que essa regra é aplicada no caso de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da atividade é continuada por sócio remanescente, ou espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

Obs.: E o caso de cisão? Essa hipótese não tem previsão no CTN. Supondo que a empresa A seja dividida entre as empresas B e C. Na hipótese tem-se a cisão total. A jurisprudência afirma que também nesse caso deve ser aplicada a regra do caput do art. 132 do CTN. Ambas as empresas respondem de forma solidária. Nesse sentido o Resp. 852.972/STJ, Resp. 970.585.

d) Art. 133 do CTN - Responsabilidade na aquisição de estabelecimento:

Atente-se que esse estabelecimento pode ser comercial, profissional ou industrial.Ex. imagine-se um estabelecimento empresarial em que há aquisição do bem (obrigatoriamente,

deve ser locação). Mas a simples aquisição não basta para que haja responsabilidade. É necessário que haja a aquisição + a continuidade da exploração do negócio.

Diante dessa situação, a responsabilidade será do adquirente. O adquirente responde pelos débitos do estabelecimento empresarial adquirido.

A responsabilidade do adquirente será:a) Integral: será responsabilidade integral se o alienante cessar a exploração da atividade. b) Subsidiária: se o alienante continuar com a exploração da atividade ou começar outra no prazo

de seis meses.


Atente-se que se o alienante possui capacidade contributiva será responsável junto com o adquirente (responsabilidade subsidiária do alienante). Se já não apresenta capacidade contributiva, será integral a responsabilidade do adquirente.

A LC 118/05 incluiu o §1º ao art. 133, excepcionando a regra do caput. É a situação em que há alienação judicial de estabelecimento. Mas essa alienação deve ocorrer ou no processo de falência ou no processo de recuperação judicial. Nessas hipóteses, não há responsabilidade do adquirente. Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade; II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. § 1o O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de alienação judicial: (Parágrafo incluído pela Lcp nº 118, de 2005) I – em processo de falência; (Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) II – de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação judicial.(Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

Merece atenção o §3º do art. 133 que estabelece o destino do dinheiro no processo de falência. Esse dinheiro fruto da alienação não será para o pagamento do tributo, mas sim dos créditos que preferem o crédito tributário. Ex. acidente do trabalho, legislação do trabalho, créditos com garantia real.§ 3o Em processo da falência, o produto da alienação judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecerá em conta de depósito à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienação, somente podendo ser utilizado para o pagamento de créditos extraconcursais ou de créditos que preferem ao tributário. (Parágrafo incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

O §2º estabelece casos de não aplicação do §1º, ou seja, casos de não aplicação desse benefício. Basicamente são as hipóteses em que o adquirente tenta fraudar o fisco. § 2o Não se aplica o disposto no § 1o deste artigo quando o adquirente for: (Parágrafo incluído pela Lcp nº 118, de 2005) I – sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial;(Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) II – parente, em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau, consangüíneo ou afim, do devedor falido ou em recuperação judicial ou de qualquer de seus sócios; ou (Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005) III – identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária.(Inciso incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

e) Análise dos artigos 134/135 - Responsabilidade de Terceiros:

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;














VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório. Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; (se um dos terceiros mencionados no art. 134 agir com dolo, ele se enquadra no presente artigo). II - os mandatários, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

Tais dispositivos tratam da responsabilidade dos terceiros enumerados nos incisos dos artigos 134 e 135, como responsáveis. Ocorre que, ainda que se tenha essa responsabilidade, temos a responsabilidade tributária que pode ser objeto de comparação:

Art. 134 Art. 135

Essa responsabilidade é mais branda, menos pesada.

Tal responsabilidade é mais onerosa, mais pesada em relação ao terceiro.

Há responsabilidade tendo em vista a prática de atos culposos. Referidos atos são praticados pelos terceiros responsáveis. Em razão da prática desses atos tem-se uma responsabilidade subsidiária em relação ao terceiro, e, tratando-se de responsabilidade subsidiária tem-se aqui a existência de um benefício de ordem (primeiro o contribuinte e após o responsável).

Essa responsabilidade decorre da prática de atos dolosos pelos terceiros.

Em razão da prática desses atos dolosos nós teremos responsabilidade pessoal do terceiro, o que significa dizer que, há exclusão do contribuinte, com responsabilidade exclusiva e pessoal do terceiro.

A figura do contribuinte permanece. E a responsabilidade do terceiro é subsidiária.

A figura do contribuinte é excluída. Esse não tem o dever de pagar o tributo. O dever de pagar o tributo é exclusivo do terceiro.

Essa responsabilidade subsidiária do terceiro abrange os tributos e as penalidades moratórias.

Essa responsabilidade abrange os tributos devidos e todas as penalidades, sejam elas moratórias ou não. Ex. penalidade estritamente punitiva, decorrente de fraude. Essa penalidade decorre não da mora, mas simplesmente de uma punição ao contribuinte ou responsável.

Destaque para o art. 134, VII Destaque para o art. 135, III

É necessário lembrar que, ainda que o CTN fale em responsabilidade solidária no art. 134, a responsabilidade é subsidiária de acordo com a doutrina majoritária. Isso se dá considerando que há benefício de ordem.


Merece destaque estudar especificamente o art. 134, VII e o art. 135, III do CTN.

Responsabilidade dos sócios pelos débitos da pessoa jurídica:

A responsabilidade dos sócios pelos débitos da pessoa jurídica tem previsão em duas hipóteses no CTN, que merecem ser analisadas conjuntamente:

Art. 134, VII Art. 135, III

CASO ESPECÍFICO E BEM DELIMITADO. ESSA É A REGRA GERAL.

É caso de responsabilidade subsidiária decorrente de casos culposos em razão de dissolução ou liquidação de sociedade de pessoas.

Os sócios somente responderão diante de atos fraudulentos.

* Análise do art. 135, III:

1. Requisitos do artigo para que se configure a responsabilidade pessoal do sócio pelos débitos da pessoa jurídica:

a) Inciso III: diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de Direito privado. Podemos afirmar que não é qualquer sócio que pode ser responsabilizado. O sócio deve figurar em uma dessas posições acima citadas, para que seja caracterizada a responsabilidade. É necessário que o sócio represente ativamente a pessoa jurídica. Apenas o sócio com poder de gestão poderá ser responsável (apenas o sócio que administre a sociedade).

b) Cumprir com os requisitos do caput, que são cumulativos e merecem destaque:

b.1) Tributo devido em razão de determinados atos praticados pelo sócio com poder de gestão: o tributo é devido em razão de determinados atos praticados pelo sócio com poder de gestão.

b.2) Atos praticados com excesso de poder, em infração à lei ou em infração ao contrato social ou estatutos: em razão da prática desses atos tem-se uma obrigação tributária que deixou de ser cumprida e o sócio será responsável pessoal por esse tributo.

Ex. imagine-se um sócio com poder de gestão que tenha desviado recursos para sua conta pessoal ( em razão desse desvio, tributos deixaram de ser recolhidos, ou foram recolhidos a menor, o que pode ter ocorrido em relação ao imposto de renda, por exemplo. Nessa hipótese, o sócio é responsável pessoal pelos débitos e o pagamento dos tributos será feito com seus próprios bens. O patrimônio da pessoa jurídica fica preservado.


Atente-se que esses atos são dolosos, são fraudulentos. Sucede que, houve discussão no STJ em relação ao conteúdo da expressão infração à lei. Em relação a essa expressão houve um debate no STJ.

A discussão sobre esse tema foi apenas o início de várias discussões no STJ a respeito da responsabilidade dos sócios, vez que atualmente é um dos temas mais tratados na jurisprudência do STJ que serão analisados a seguir.

2. Debates no STJ:

a) Conteúdo da expressão “infração de lei”:

A Fazenda Pública começou a alegar o seguinte: que o não pagamento de tributo representava infração à lei, e, representando infração à lei, a consequência disso seria a responsabilidade pessoal dos sócios.

O dever de pagar o imposto de renda está na lei, e se não há o pagamento, há ofensa a lei e se há ofensa a lei, há infração e consequente responsabilidade pessoal dos sócios. Sucede que, esse não pagamento de tributo estava desvinculado da existência de fraude ou desvios. O não pagamento deu-se em razão da falta de dinheiro.

Daí que a Fazenda Pública começa alegar que a infração à lei independia da constatação de fraude, ou seja, para que o sócio fosse responsável, bastava o simples inadimplemento.

Ao chegar ao STJ tal debate esse decide que a configuração da fraude é essencial para a responsabilidade dos sócios. E assim sendo, não basta o simples não recolhimento de tributo. O não recolhimento deve decorrer da existência de fraude. O não pagamento deve decorrer da fraude. Isso foi afirmado pelo STJ em vários julgados, e, recentemente houve a publicação de Súmula consolidando esse entendimento.

Súmula 430, STJ: “O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio gerente”.

Aliado ao inadimplemento deve estar a fraude.

b) Dissolução irregular da pessoa jurídica:

Nessa hipótese de dissolução irregular, o sócio gerente é responsável? Em primeiro lugar é necessário observar que temos a dissolução irregular nos casos em que a

pessoa jurídica é encerrada, sem o pagamento das dívidas, especialmente as dívidas tributárias. Ao lado dessa situação, o STJ enfrentou uma outra situação: é a hipótese de não encerramento, mas de mudança de pessoa jurídica (mudança de endereço).

Essa mudança de endereço deve ser comunicada à administração tributária, e não sendo efetivada a comunicação, é considerada como irregular a dissolução.

Afirma o STJ que, em relação às duas situações, tem-se a responsabilidade dos sócios (seja no caso de encerramento sem pagamento de tributos ou mudança de sede sem comunicação ao fisco). É necessário observar um detalhe quanto aos casos de alteração de endereço sem comunicação. Nessa hipótese o que se tem é a aplicação de uma presunção de dissolução irregular. Presume-se que a sociedade não mais existe.

Nesse sentido, Ag.Reg. REsp. 1.200.879, STJ.


Assim temos que, nesses dois casos, há responsabilidade dos sócios e juntamente com a responsabilidade dos sócios há outro detalhe que merece destaque: tem-se o dever do sócio de provar que não houve dissolução irregular. Aqui, especialmente no segundo caso, que se tem uma presunção, há hipótese de inversão do ônus da prova, passando ao sócio o dever de afastar essa presunção.

A esse respeito há ainda, súmula. Súmula 435, STJ: “Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio gerente”.

c) Inversão do ônus da prova:

É necessário observar inicialmente que temos de um lado a alegação da Fazenda Pública acerca da responsabilidade do sócio. Essa alegação sobre a responsabilidade deve ser provada para que o sócio responda com seus bens e a questão aqui é a indagação de quem seja o ônus de provar essa alegação.

É claro que o ônus é da Fazenda Pública, como regra geral, pois é ela quem alega a responsabilidade dos sócios. É a Fazenda quem deve provar a existência de responsabilidade dos sócios.

Sucede que existem casos de inversão do ônus da prova e, portanto, casos em que esse ônus da prova é do sócio e não mais da Fazenda Pública. Esses casos de inversão do ônus da prova foram casos construídos pela jurisprudência do STJ, não estando previstos literalmente no CTN nem na lei de execuções fiscais.

Temos dois casos de inversão do ônus da prova, senão vejamos:

1) Dissolução irregular:

Conforme alhures citado, a inversão do ônus da prova quando da dissolução irregular dá-se na hipótese em que há mudança de endereço pela pessoa jurídica sem a devida comunicação à administração.

Nesse caso, conforme foi visto, se instaura uma presunção de dissolução irregular e essa presunção deve ser afastada pelo sócio. Se essa presunção deve ser afastada pelo sócio, é ele, portanto, que tem o ônus da prova.

2) Nome do sócio indicado na CDA:

Esse caso é mais específico e diz respeito mais à execução fiscal. Dá-se na hipótese em que o sócio está inscrito na CDA.

Imaginando que se tenha um lançamento tributário e aliado a esse a cobrança de determinado tributo. Esse lançamento tributário é feito em nome da pessoa jurídica. Ex. lançamento de imposto de renda.

Recebendo a pessoa jurídica a cobrança não efetua o pagamento do tributo. Em face disso, não sendo efetuado o pagamento, a administração vai partir para a cobrança judicial do tributo e a cobrança judicial no direito tributário dá-se por meio da execução fiscal.

Diante do não pagamento haverá o ajuizamento da execução fiscal, mas para que a Fazenda possa ajuizar a execução fiscal, esta deve adotar algumas medidas preparatórias à execução fiscal. Em


primeiro lugar, é necessário efetivar a inscrição do débito em dívida ativa e após referida inscrição, deve ser emitida a CDA ( Certidão da Dívida Ativa.

A inscrição em dívida ativa consolida o débito tributário e ao consolidar o débito tributário a referida inscrição indica o valor devido, o fato gerador e o tipo de tributo e também, o sujeito passivo, ou seja, quem é o devedor. Nesse momento de indicação do sujeito passivo nós podemos ter indicação do contribuinte e, se for o caso, a indicação do responsável tributário. A certidão de dívida ativa é um reflexo da inscrição em dívida ativa (é como um espelho), e contém todos os elementos da inscrição em dívida ativa.

A CDA serve como título executivo para a promoção da execução fiscal. No momento de identificação do sujeito passivo na CDA a Fazenda pode identificar a pessoa jurídica como contribuinte e o sócio como responsável tributário. A consequência disso é a inversão do ônus da prova ( em razão do nome do sócio estar na CDA que reflete a inscrição da dívida ativa, o sócio tem o dever de provar que não realizou os atos fraudulentos, que não praticou os atos previstos no art. 135, III do CTN (que não praticou fraude).

A inversão do ônus da prova dá-se em razão do nome, simplesmente pois a CDA goza de presunção de liquidez e certeza, nos termos do art. 204 do CTN, senão vejamos: Art. 204. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída. Parágrafo único. A presunção a que se refere este artigo é relativa e pode ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.

* Consequência prática da inversão do ônus da prova:

É necessário pensar sobre a consequência prática dessa inversão do ônus da prova.Que o contribuinte tem esse dever isso é fato, mas indaga quando deve ser efetivada a produção

dessa prova, e a única forma de o executado fazer isso é por meio de embargos à execução fiscal, e isso se dá porque, apenas no contexto dos embargos é que o sócio poderá produzir provas para dizer que não é responsável pela dívida tributária.

Em sede de embargos, em primeiro lugar deve-se ter o oferecimento de garantia para que os embargos sejam possíveis. Assim sendo, o sócio que sequer praticou atos fraudulentos, simplesmente por ter seu nome indicado na CDA deverá garantir a execução para que possa embargar a execução e tentar produzir a prova negativa (que é difícil).

Atente-se que não há o cabimento de exceção de pré-executividade. A exceção de pré-executividade é uma simples petição que tem por objetivo demonstrar a impossibilidade de execução do título sem dilação probatória. E nessa hipótese de inversão do ônus da prova é necessária a dilação probatória.

Nesse sentido a Súmula 393 do STJ: “A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória”.

d) Responsabilidade do sócio na medida cautelar fiscal:

A medida cautelar fiscal é ação de titularidade da Fazenda Pública. Ação de titularidade da Fazenda prevista na Lei 8.397/92.


O objetivo da medida cautelar fiscal é assegurar a eficácia da execução fiscal e isso dá-se por exemplo no caso de um lançamento tributário em face de uma pessoa jurídica, mas essa pessoa jurídica deve muita contribuição social sobre o lucro – dez milhões de reais – e ente o lançamento e a execução fiscal desse valor há um prazo relativamente longo, sendo inclusive cabível processo administrativo em razão de impugnação feita pelo contribuinte.

Nesse prazo a pessoa jurídica pode tentar reduzir seu patrimônio, alienando seus bens. Isso porque, apesar de saber que o tributo é devido irá tentar postergar o seu pagamento e quando chegar a execução fiscal irá tentar torná-la ineficaz. E a medida cautelar fiscal tenta fazer com que essa execução fiscal seja eficaz,e isso se dá pela decretação da indisponibilidade dos bens do sujeito passivo que ocorre após o lançamento.

Diante disso a discussão poderá durar o tempo que for, que a execução fiscal estará garantida. Esse efeito da indisponibilidade de bens tem previsão no art. 4º da lei retro citada. Nos §§ 1º e 2º são estabelecidas situações em que se tem indisponibilidade de bens dos sócios.Art. 4° A decretação da medida cautelar fiscal produzirá, de imediato, a indisponibilidade dos bens do requerido, até o limite da satisfação da obrigação. § 1° Na hipótese de pessoa jurídica, a indisponibilidade recairá somente sobre os bens do ativo permanente, podendo, ainda, ser estendida aos bens do acionista controlador e aos dos que em razão do contrato social ou estatuto tenham poderes para fazer a empresa cumprir suas obrigações fiscais, ao tempo: a) do fato gerador, nos casos de lançamento de ofício; b) do inadimplemento da obrigação fiscal, nos demais casos. § 2° A indisponibilidade patrimonial poderá ser estendida em relação aos bens adquiridos a qualquer título do requerido ou daqueles que estejam ou tenham estado na função de administrador (§ 1°), desde que seja capaz de frustrar a pretensão da Fazenda Pública.

Resta extrapolado o CTN no §1º da referida lei para que haja responsabilidade dos sócios vez que não exige a fraude. Esse tema foi objeto de análise pelo STJ que estabeleceu que o CTN deve ser observado, afirmando que, essa indisponibilidade de bens do sócio deve se limitar às hipótese do CTN.

Resp. 1.141.977 e Resp. 722.998.

DENÚNCIA ESPONTÂNEA:

Art. 138, CTN: Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.

1. Definição:

A denúncia espontânea representa o pagamento espontâneo de tributo em aberto. Esse pagamento, por ser espontâneo gera benefício para o sujeito passivo e esse benefício consiste na exclusão da multa. Daí que o Sujeito passivo irá pagar o tributo acrescido unicamente dos juros.

Sucede que, para que haja a denúncia espontânea e aplicação desse benefício há exigência de um pressuposto: o pagamento deve ser espontâneo, ou seja, deve ocorrer antes de qualquer medida da administração.


O pagamento deve ocorrer antes de qualquer medida da administração relativa à fiscalização do pagamento do tributo.

2. Procedimento da denúncia espontânea:

Na prática o andamento da denúncia espontânea dá-se da seguinte forma: se ocorrendo o fato gerador, nascida a obrigação tributária não há o pagamento do tributo pelo contribuinte por não possuir dinheiro.

Algum tempo depois, tendo dinheiro suficiente, decide efetivar o pagamento e até esse momento não houve fiscalização ou qualquer medida por parte do fisco. Em face disso, o pagamento pode ser feito pela sistemática da denúncia espontânea. É cabível o pagamento do tributo, acrescido unicamente dos juros. Podendo ser feito esse pagamento dessa forma, com base na denúncia espontânea, na prática nos temos o seguinte:

O sujeito passivo deve enviar uma comunicação à administração: o sujeito passivo faz propriamente a denúncia. Ele se denuncia, afirmando que deve o tributo relativo a determinado fato gerador e o valor a ele relativo. A denúncia é espontânea porque antes da fiscalização.

Na sequência efetiva-se o pagamento.

3. Debates no STJ:

3.1. Comunicação imediatamente anterior ao pagamento:

Esse debate acabou gerando até uma súmula e decorreu, especificamente, dos tributos lançados por homologação.

Em um tributo lançado por homologação podemos ter o seguinte: a realização do fato gerador pelo contribuinte e nascimento de duas obrigações tributárias. Há uma obrigação tributária acessória e uma principal. A obrigação tributária acessória se refere ao dever de entregar para a administração uma declaração cujo conteúdo tem por objetivo dizer que o fato gerador ocorreu, e por isso é devido determinado valor.

Já a obrigação tributária principal se refere ao dever de efetivar o pagamento do tributo.Imagine-se a situação em que houve a declaração do valor devido, mas não é efetivado o

pagamento do imposto. Nessa hipótese, passado algum tempo e decidindo pagar o imposto que fez a declaração, antes da fiscalização pelo fisco. E aqui se indaga se essa pessoa possa fazer denúncia espontânea. E a resposta é negativa uma vez que o pagamento, para que seja configurada a denúncia espontânea deve ser imediatamente posterior à comunicação acerca da existência do débito. Esse é o entendimento do STJ ( devem ser pagos o tributo, juros e multa.

Nesse sentido, a Súmula 360 do STJ: “O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo”.

3.2. Pagamento:

A pergunta aqui é a seguinte: como esse pagamento será feito?


O STJ diz que existe uma única possibilidade que se consubstancia no pagamento em uma vez. O pagamento deve ser efetivado de uma vez só. Com isso, o STJ diz que denúncia espontânea é diferente de parcelamento.

A denúncia espontânea diferencia-se do parcelamento uma vez que na denúncia espontânea há exclusão da multa. Já no parcelamento, nos termos do art. 155-A do CTN, a regra é a inclusão da multa.

3.3. Exclusão da multa:

Aqui se indaga qual multa é excluída. Isso porque quando se fala em multa, no Direito Tributário podemos ter a multa de mora e a exclusivamente punitiva.

A Fazenda começou a alegar que apenas a multa exclusivamente punitiva seria excluída no caso de denúncia espontânea. Essa é a multa mais grave, também denominada multa de ofício, persistindo a multa de mora.

Sucede que, ainda que seja essa a postura da Fazenda, afirmou o STJ que toda a e qualquer multa será excluída por ocasião da denúncia espontânea, seja ela de mora ou de ofício. Nesse sentido, o Resp. 1.149.022.

4. Art. 47 da Lei 9.430/96:

Art. 47. A pessoa física ou jurídica submetida a ação fiscal por parte da Secretaria da Receita Federal poderá pagar, até o vigésimo dia subseqüente à data de recebimento do termo de início de fiscalização, os tributos e contribuições já declarados, de que for sujeito passivo como contribuinte ou responsável, com os acréscimos legais aplicáveis nos casos de procedimento espontâneo. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)

Esse dispositivo, válido apenas para a esfera federal ser refere à possibilidade daquele que, tendo declarado o tributo e não efetivando o seu pagamento, for notificado do início de uma fiscalização quanto a esse tributo, terá o prazo de 20 dias (após o início da fiscalização) para fazer o pagamento com os benefícios da denúncia espontânea.

Para que isso ocorra é necessária a existência de declaração para que seja demonstrada a boa-fé do contribuinte.___________________________________________________________________________________

CRÉDITO TRIBUTÁRIO:

De uma lado se tem o sujeito passivo tem o dever de pagar, e de outro tem o sujeito ativo o direito de exigir o recebimento do tributo e esse direito aparece na figura do crédito tributário. E essa estrutura reflete a relação jurídica tributária.

O crédito tributário (direito do sujeito ativo), para que se consolide, precisa ser constituído, ou seja, precisa ser instrumentalizado em linguagem para que seja efetivada a cobrança do tributo. Tem-se um poder-dever. A administração não tem só o direito de cobrar o tributo, como também o dever de fazê-lo.

O poder-dever deve ser instrumentalizado em linguagem para que haja a cobrança, por meio da constituição do crédito. E, somente após essa constituição que se dá a cobrança do tributo. Essa

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9532.htm#art70


cobrança pode ser administrativa ou judicial e para que possa haver cobrança administrativa ou judicial é necessário que esteja o crédito constituído.

1. Linguagens que constituem o crédito tributário:

Existem duas possibilidades que para constituição do crédito tributário que são as possibilidades de constituição pela administração ou pelo sujeito passivo.

Tratando-se de constituição pela administração, necessariamente, está-se diante do LANÇAMENTO.

A constituição pelo sujeito passivo dá-se em razão da jurisprudência do STJ que afirma dois casos de constituição do crédito tributário pelo sujeito passivo:

a) Declaraçãob) Depósito judicial

2. Lançamento:

2.1. Definição:

A definição de lançamento tem previsão no art. 142 do CTN: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

O lançamento, em primeiro lugar, se classifica como uma atividade privativa da administração que tem por objetivo identificar fato gerador, base de cálculo, alíquota, e também, o sujeito passivo e ainda, se for o caso, aplicar penalidade.

Essa atividade é vinculada, adstrita à lei, e, além disso é obrigatória. Sendo obrigatória, reflete o poder-dever da administração.

2.2. Regras Gerais:

Serão estudados os artigos 144 e 148 do CTN. Sucede que o art. 144 divide-se em três pontos: caput, §1º e §2º.

Art. 144, caput, CTN:

Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

Tal artigo define a lei aplicável quando do lançamento. E a lei aplicável por ocasião do lançamento tributário é a lei vigente à época do fato gerador, ainda que essa lei já tenha sido revogada ou tenha sido modificada.


Essa possibilidade de aplicação da lei mesmo após a revogação ou modificação, traz, para o direito tributário o fenômeno da ultratividade.

A ultratividade da lei tributária é exatamente a aplicação de uma lei que já tenha sido revogada ou tenha sido modificada. A lei permanece com sua força impositiva, mesmo após a revogação ou modificação (a lei permanece com vigor, apesar de não ter mais vigência).

Ex.

Imposto de Renda

Lei 2007 Fato Gerador 2008 Lei 2009 – Modifica a lei 2007

2010 – Lançamento e constituição do CT.

IR – 15% Pessoa jurídica realiza fato gerador e não efetua pagamento.

IR – 12% IR – 15%

Multa – 20% Multa – 17% Multa 17%

A alíquota será de 15% porque se deve aplicar a lei vigente quando da ocorrência do fato gerador. Atente-se que a lei mais benéfica posteriormente editada não será aplicada considerando que a lei que trate de TRIBUTO não irá retroagir.

No que tange à multa, nos termos do art. 106, II, “c” do CTN aplica-se a mais benéfica, ainda que posterior.

Observe-se que a aplicação da lei da data do fato gerador se dá ainda seja mais prejudicial e ainda que não esteja mais válida no ordenamento jurídico.

Art. 144, §1º

§ 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

Esse dispositivo tem sido bastante discutido na seara dos Tribunais Superiores em relação ao tema Sigilo bancário.

Referido dispositivo trata de hipóteses de aplicação retroativa da legislação tributária. Tal dispositivo deve ser entendido a partir da questão do sigilo bancário. Ao se falar em sigilo bancário temos que o tema se refere à possibilidade de quebra do sigilo pela administração, e ao se falar isso, quer-se dizer a quebra do sigilo bancário pela administração sem autorização judicial. A administração pleiteia diretamente informações ao banco.

Para entender essa questão é necessário que seja feita uma breve digressão cronológica em face das várias leis relativas ao sigilo bancário, senão vejamos:

a) Lei 4.595/64: referida lei tratava do sigilo bancário no art. 38, estabelecendo a necessidade de autorização judicial para tanto.Essa situação se manteve até 1990.


b) Lei 8.021/90: tal lei, em seu art. 8º, trazia uma hipótese de quebra de sigilo sem autorização judicial. Essa hipótese seria aquela em que houvesse uma fiscalização em curso. Diante de uma investigação ou fiscalização em curso, a administração poderia chegar a conclusão que, para o bom andamento da investigação seria necessária a quebra do sigilo e isso se dava independentemente de autorização.

c) Lei 9.311/96: a lei em questão instituiu a CPMF (Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira) ( a CPMF tinha por fato gerador a movimentação financeira pelo contribuinte e a Receita tinha condições de saber a movimentação financeira de determinada conta corrente. Apesar disso, o art. 11, §3º da referida lei preserva o sigilo bancário, afirmando que a Receita, ainda que tenha acesso à movimentação financeira não poderia ser usada a CPMF para análise de outros tributos.Sucede que esse cenário muda em 2001:

d) Lei 10.174/01 (09/01/2001): a lei em questão modifica o art.11, §3º da Lei que disciplinava a CPMF. Essa modificação dá-se para possibilitar o cruzamento de dados. Ex. dados da CPMF e Imposto de Renda.

e) Lei Complementar 105/01 (10/01/2001): referida lei complementar revoga a lei 4.595/64, estabelecendo duas hipóteses de quebra de sigilo bancário pela administração previstas nos artigos 5º e 6º da Lei. O art. 5º trata do dever das instituições financeiras de enviarem informes mensais acerca da movimentação financeira de seus clientes, que fossem no valor de R$5.000,00 no que diz respeito às pessoas físicas e de R$10.000,00 quanto às pessoas jurídicas. Esse dever é do banco e independe da vontade do contribuinte.Uma segunda modalidade de quebra tem previsão no art. 6º da Lei que trata da quebra de sigilo bancário nas hipóteses de processo ou procedimento administrativo.Nessa hipótese, a administração deve demonstrar a relevância das informações, ou seja, deve justificar o motivo de quebra, dizendo que as informações são relevantes. Quando se fala em procedimento está-se diante de uma fiscalização, ou seja, não houve ainda lançamento tributário. Já em se tratando de processo administrativo, já houve fiscalização e lançamento e o sujeito passivo está discutindo o lançamento em sede administrativa.É importante dizer que essa possibilidade do art. 6º não se limita à União, podendo ser aplicada tanto no âmbito estadual como municipal.

Imagine uma situação em que o contribuinte tenha realizado fato gerador do imposto de renda no ano de 2000 e nesse ano houve a sonegação do imposto de renda.

Em 2001, essa nova legislação modifica a possibilidade de acesso aos dados bancários, o que se deu em data posterior ao fato gerador. Caso haja o lançamento tributário, relativo a esse imposto de renda no ano de 2002, a administração, para fazer esse lançamento pode quebrar o sigilo bancário? Pode haver cruzamento dos dados da CPMF com os do Imposto de Renda? Aplicando-se a regra do caput do art. 144 não caberia a ocorrência em face da necessidade de aplicação da lei vigente quando da ocorrência do fato gerador.


Sucede que o §1º do art. 144 do CTN admite a aplicação de lei nova que tenha ampliado os poderes da administração. Assim, esse problema do sigilo bancário é solucionado com aplicação da ideia de ampliação de poderes. O fundamento para a aplicação do §1º dá-se considerando que este trata de normas procedimentais e não de tributos, e as normas procedimentais podem ser aplicadas de forma imediata e de forma retroativa.

Conforme dito, essa questão está sendo discutida nos tribunais superiores. O STJ tem posição consolidada no sentido de que seja aplicado o §1º do art. 144. De outro lado, no STF o tema está pendente de julgamento já que foi reconhecida a repercussão geral no Re 601.314, STF; STJ 1.179.635.

Quebra de sigilo bancário – argumentos

Fazenda Pública Contribuintes

1. Retroatividade da lei:

Afirma que pode haver retroatividade. Afirma a Fazenda Pública que deve haver a aplicação do art. 144, §1º do CTN que se trata de lei meramente procedimental. STJ

1. Irretroatividade da Lei:

Afirma que não pode haver retroação. O fundamento está na ofensa ao princípio da irretroatividade da Lei tributária e também ofensa à segurança jurídica.

2. Constitucionalidade da quebra de sigilo:

Afirma a possibilidade sob o argumento de que se trata de uma técnica, de instrumento para a realização da capacidade contributiva, prevista no art. 145, §1º da CF.

2. Inconstitucionalidade da quebra de sigilo:

Defende a inconstitucionalidade.

Defende a ofensa ao art. 5º, X e XII da CF, ou seja, ofensa a intimidade e à privacidade.

Atente-se ainda que há quem afirme que não há quebra do sigilo bancário, mas sim transferência de dados e a administração deve respeitar o sigilo fiscal previsto no art. 198 do CTN: Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades. (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) § 1o Excetuam-se do disposto neste artigo, além dos casos previstos no art. 199, os seguintes: (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) I – requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça; (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) II – solicitações de autoridade administrativa no interesse da Administração Pública, desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo, no órgão ou na entidade respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informação, por prática de infração administrativa. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) § 2o O intercâmbio de informação sigilosa, no âmbito da Administração Pública, será realizado mediante processo regularmente instaurado, e a entrega será feita pessoalmente à autoridade solicitante, mediante recibo, que formalize a transferência e assegure a preservação do sigilo. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) § 3o Não é vedada a divulgação de informações relativas a: (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) I – representações fiscais para fins penais; (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) II – inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública; (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) III – parcelamento ou moratória. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp104.htm











No que tange à constitucionalidade há várias ADIs questionando essa matéria, inexistente ainda decisão acerca da matéria.

Art. 144, §2º, CTN – Garantias e Privilégios do Crédito Tributário:

§ 2º O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido. Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de: I - impugnação do sujeito passivo; II - recurso de ofício; III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149.

Para entender essa hipótese, é necessário saber o que seja garantia e o que é privilégio do crédito tributário:

Garantia Privilégio

A garantia é instrumento que visa assegurar a efetividade da execução fiscal.

Visa assegurar a efetividade da cobrança judicial do tributo.

Ex. Penhora on line ( gera indisponibilidade de bens do sujeito passivo com o objetivo de assegurar a execução fiscal.

Aqui se fala em situações de execução coletiva de dívidas e a posição do crédito tributário diante dessa execução coletiva.

Ex. Processo de falência.

Se houver aumento das garantias e privilégios nós teremos a aplicação imediata das novas garantias e privilégios e ainda a possibilidade de retroação.

Ex. IPTU – ano todoO Fato Gerador do IPTU ocorre em razão da propriedade de bens imóveis urbanos e esse

imposto tem fato gerador ocorrendo durante todo o ano, durante todos os anos. Sucede que, como o IPTU é lançando para o ano todo, a lei estabelece uma ficção para dizer

que o fato gerador do IPTU ocorre no dia 1ºde Janeiro de cada ano. Nessa hipótese, por ocasião do lançamento, deve ser considerada a lei vigente na data desse fato

gerador fictício e não todos os dias do ano. A lei deve ser aplicada independentemente do fato gerador do ponto de vista concreto, sendo considerada a ficção.

Art. 148 do CNT – Arbitramento de base de cálculo:

Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.


Ex: empresa A que é comerciante e vende um lote de computadores para empresa B, cada computador sai ao valor de R$ 100,00 (cem reais), há a cobrança do ICMS pela Nota fiscal. No transporte, o caminhão poderá ser fiscalizado, o fiscal ao observar o valor aponta que a NF aparenta estar subfaturada. O Fiscal ao observar apontará que a NF não merece fé, não sendo um valor razoável, ocorrendo o arbitramento da base de calculo. O Fiscal estabelece a base de cálculo por processo regular no qual estejam garantidos o contraditório e a ampla defesa (Administrativo ou judicial). O objetivo é estabelecer a verdadeira base de cálculo.

Esse art. é importante para que não haja confusão com o regime de pauta fiscal.

Será feito arbitramento no curso de processo administrativo pelo fiscal tributário, nas hipóteses em se tem um documento que não merece fé, ou seja, aparenta haver informação falsa. Esse processo se dará em processo regular baseado no contraditório e na ampla defesa. Busca-se aqui estabelecer a verdadeira base de cálculo.

Arbitramento da base de cálculo Regime de pauta fiscal

Tem-se aqui um documento que não merece fé: que parece ter informação falsa. E, em razão desse documento pode haver uma redução indevida da base de cálculo.

A solução é o arbitramento feito pelo fiscal da base de cálculo com processo regular, contraditório e ampla defesa.

É muito usado no ICMS e representa a fixação de uma base de cálculo mínima para certas mercadorias. Diante disso, havendo operação com base de cálculo inferior à pauta fiscal, o resultado disso é uma presunção de fraude.

Nessa hipótese há fixação arbitrária da base de cálculo.

De acordo com o STJ, a pauta fiscal é ilegal pois não há observância do contraditório e ampla defesa. Nesse sentido, a Súmula 431, STJ: “É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal”.

2.3. Modalidades de Lançamento:

A diferença geral entre as modalidades está no grau de participação do sujeito passivo. No lançamento de ofício há pouca participação do contribuinte, no lançamento por declaração há participação parcial do contribuinte e no lançamento por homologação há intensa participação do contribuinte.

2.3.1. Lançamento de ofício – art.149, CTN

Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I - quando a lei assim o determine; II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;


III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial. Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.

Antes de analisar cada inciso, é necessário estudar o caput do art. 149 do CTN, que dispõe acerca da possibilidade de realização do lançamento de ofício e outra dizendo respeito à revisão de ofício do lançamento, ambos feitos pela Administração Pública.

Essa revisão de ofício pressupõe um lançamento anterior que será objeto de revisão. Tanto para a revisão como para o lançamento, temos que somente podem ser realizados dentro do prazo decadencial.

As hipóteses de lançamento de ofício e de sua revisão são hipóteses taxativamente previstas no art. 149 do CTN. Inicialmente, serão estudados os casos de revisão e após, os casos de lançamento de ofício:

a) Hipóteses de revisão de ofício, de lançamento anterior:

Inciso VIII – Quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado pro ocasião do lançamento anterior:Essa hipótese se refere ao erro de fato. O erro de direito não permite essa revisão.

Inciso IX – Quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial:Essa situação diz respeito a hipótese em que há fraude, falta funcional ou omissão da autoridade, devidamente comprovadas que acarretam lançamento equivocado.

(Atente-se que tanto o lançamento como a revisão se dá no prazo de decadência.

b) Hipóteses de lançamento de ofício:

Inciso I – Quando a lei assim o determineDiz respeito essa hipótese aos tributos que sejam originalmente lançados de ofício. A modalidade de lançamento deles é de ofício e são tributos cuja apuração depende de


informações detidas pela autoridade administrativa. Ex. IPTU ( é lançado de acordo com o valor venal do imóvel; IPVA.

Incisos II a IV II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;Nessas hipóteses, geralmente se tem um tributo originalmente lançado por declaração. Sucede que, no contexto desse lançamento há um problema na declaração – erro ou omissão, ou simplesmente não foi prestada.Em razão desse problema na declaração será necessária exigência do Tributo por meio do lançamento de ofício.

Inciso V – Quando se comprove a omissão ou inexatidão, por parte da pessoal legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte (lançamento por homologação)Essa hipótese se dá na hipótese de lançamento por homologação do tributo, mas, porque o sujeito passivo não efetivou corretamente sua atividade, esse tributo será lançado de ofício.

Inciso VI – Quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado que dê lugar a aplicação de penalidade pecuniária.Tal inciso trata do lançamento de ofício no caso de penalidades em razão de infração à legislação tributária.Havendo descumprimento de obrigação acessória, será fixada multa que deve ser objeto de lançamento. Essa multa deve ser lançada, constituída e o lançamento aplicável aqui é o lançamento de ofício.

Inciso VII – Quando se comprove que o sujeito passivo ou terceiro, em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação.Esse dispositivo é importante uma vez que traz o tema da evasão fiscal que se relaciona com o tema: norma geral antielisiva:

Evasão fiscal Elisão fiscal

Representa a redução ou não pagamento de tributo, tendo-se em vista a prática de atos ilícitos.

Diz respeito à redução ou não pagamento do tributo, tendo-se em vista a prática de atos lícitos. A elisão pode ser identificada com a figura do Planejamento Tributário.


Ex. imagine-se duas pessoas jurídicas: A e B. A pessoa jurídica A tem um imóvel e a pessoa jurídica B tem um R$1.000.000,00 em dinheiro.

A pessoa jurídica B se interessa por esse imóvel de A, buscando comprá-lo. Sucede que, sendo feito entre A e B uma operação de compra e venda, seria devido nessa operação, o ITBI.

Uma solução para o não pagamento do ITBI seria fazer uma fusão das empresas e logo após, uma cisão.

Isso se dá normalmente no mesmo dia, ou em dia subsequente (fraude completa), já que quando existe transferência de imóveis por meio de operações societárias se tem a imunidade tributária.

Nessa hipótese, temos uma fraude para esconder o fato gerador do ITBI.

Diante disso, a administração pode desconsiderar esse negócio jurídico para ser efetivado o lançamento do ITBI que se dará de ofício.

Nessa hipótese não se tem atos ilícitos. Tem-se uma pessoa jurídica que busca efetivar menor pagamento do tributo, sem que haja fraude. A elisão fiscal é uma economia lícita de tributo.

A administração entende que a elisão tem aplicação limitada, havendo a constituição de uma pessoa jurídica para economizar o tributo. Há aplicação da Teoria do Propósito Negocial.

*Teoria do Propósito negocial:

É aquela, segundo a qual, a economia lícita de tributo só é aceitável se houver uma justificativa empresarial para a estrutura adotada (planejamento realizado).

O planejamento tributário deve ser motivado por uma justificativa empresarial que não seja apenas a redução de tributos.

A economia lícita de tributos sem que haja o propósito negocial, a administração poderia desconsiderar a personalidade jurídica e efetivar a tributação mais gravosamente. É uma desconsideração da personalidade jurídica em face da ausência de propósito negocial.

É necessário observar um dispositivo que visa coibir essa economia lícita de tributos que é denominado Norma Geral Antielisião. É o que se tem no art. 116, p. único do CTN, introduzido pela LC 104/01.

Cite-se: Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

Atente-se que essa norma exige regulamentação nas esferas Federal, Estadual e Municipal, ainda inexistente. Sucede que, em que pese não haver regulamentação, na prática do Direito Tributário,



o Conselho de Contribuintes tem aplicado essa Teoria do Propósito Negocial, afirmando que a economia lícita deve ser aplicada com base no propósito negocial.

2.3.2. Lançamento por declaração – art. 147, CTN

Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação. § 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento. § 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela.

Aqui o sujeito passivo realiza o fato gerador e há lançamento da obrigação tributária acessória relativa ao dever do contribuinte de entregar uma declaração para a administração e essa declaração irá conter uma informação fática que é essencial para a realização do lançamento.

O lançamento é realizado com base nessa declaração e sem a declaração o lançamento não poderia ser feito. Ex. taxa do lixo.

São lançados por declaração os impostos de importação e exportação.Atente-se que essa declaração pode ser objeto de retificação ou seja, pode ser corrigida. Essa retificação pode ser feita pelo sujeito passivo ou pela própria administração tributária. Em sendo feita pela administração, será retificação de ofício, realizada diante de um erro evidente na declaração. Essa retificação gera uma nova declaração e se tem um lançamento com base nessa nova declaração.

Mas pode ocorrer da retificação ser realizada pelo Sujeito passivo para reduzir tributo. A retificação pelo sujeito passivo precisa ser feita antes do lançamento e deverá comprovar onde se encontra o erro. Se ocorrer o lançamento sem que o contribuinte faça a retificação será possível, somente, impugnar o lançamento.

2.3.3. Lançamento por homologação – art. 150, CTN

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. § 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito. § 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação. § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Nessa situação, o sujeito passivo realiza o fato gerador, e, por realizar o fato gerador, tem o dever de fazer o pagamento antecipado do tributo.


O pagamento é feito sem que a administração controle antecipadamente, é feito previamente. Nessa hipótese, deve-se observar que o sujeito passivo que irá apurar a base de cálculo, determina a alíquota aplicável e chega ao montante do tributo devido.

Atente-se que esse pagamento é precário e não extingue o crédito tributário . Para que haja a extinção do crédito tributário deve haver fiscalização da administração pública. A administração irá fiscalizar a atividade do sujeito passivo, e, diante dessa fiscalização pode haver concordância da administração e também a sua discordância. O fato é: essa fiscalização que irá resultar na concordância ou discordância deve ser realizada em determinado prazo, qual seja, o prazo de cinco anos contados do fato gerador. A administração tem esse prazo de cinco anos para fiscalizar a ação do contribuinte e irá concordar ou discordar com esse pagamento.

Havendo concordância será a hipótese de homologação do pagamento e com a homologação haverá a extinção do crédito tributário.

Sucede que, pode ocorrer de a administração discordar do pagamento. Nessa situação, nós teremos a cobrança do tributo. E duas perguntas devem ser feitas aqui: como será feita essa cobrança? E em qual prazo essa cobrança irá se realizar?

Aqui é necessário estudar de forma mais detalhada as hipóteses de concordância e discordância da administração pública.

1º Caso: Concordância da Administração com a atividade do sujeito passivo:

Ao se falar em concordância, tem-se em mente a homologação. A homologação deve ocorrer no prazo de cinco anos contados do fato gerador e pode ser feita de dois tipos:

a) Concordância ou homologação tácita:

A homologação tácita equivale ao silêncio da administração pelo prazo de cinco anos a contar do fato gerador.

Se o fato gerador foi em 10 de maio de 2002, a homologação tácita dá-se em 10 de maio de 2007 e equivale a extinção do crédito tributário.

b) Concordância ou homologação expressa:

Equivale a uma manifestação inequívoca e específica quanto à correção da atividade do sujeito passivo. Essa manifestação inequívoca e específica ocorre dentro do prazo de cinco anos.

Havendo essa manifestação inequívoca também haverá a extinção do crédito tributário na data da manifestação inequívoca e específica da administração.

2º Caso: Discordância da administração com a atividade do sujeito passivo:

Nessa hipótese não haverá homologação porque não houve o pagamento ou porque o pagamento foi insuficiente.

Diante da não homologação, naturalmente, se tem a exigência do tributo (que deixou de ser pago ou pago parcialmente).


Em face disso, duas perguntas devem ser respondidas: como se dará essa exigência e em qual prazo a administração irá cobrar esse tributo.

Para que se possa responde a essas perguntas, a bem da verdade, é necessário investigar a extensão da atividade do sujeito passivo sob a perspectiva da literalidade do art. 150 do CTN e sob a perspectiva da prática do direito tributário.

É importante ter-se em mente essas duas perspectivas uma vez que os debates ocorrentes na jurisprudência se dão em razão das ocorrências práticas.

1. Extensão da atividade do sujeito passivo na literalidade do art. 150 do CTN:

Segundo a literalidade do art. 150 do CTN, a atividade do sujeito passivo está adstrita, limitada ao pagamento do tributo.

Supondo que não haja o pagamento ou haja o pagamento do tributo a menor após a ocorrência do fato gerador. Não haverá a homologação e deve ser o tributo cobrado.

Nesse caso, a exigência do tributo dá-se, em princípio, na esfera administrativa. Para que haja essa cobrança na via administrativa é necessária a constituição do crédito tributário que se dará por meio de um lançamento de ofício, com fundamento no art. 149, V do CTN. Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;

Nessa hipótese se tem um auto de infração pelo não cumprimento da obrigação pelo contribuinte. No que tange ao prazo para a cobrança, temos que o prazo será de decadência já que se trata de prazo para lançar. Acerca da matéria afirma o STJ que o prazo é de cinco anos. Esse prazo é contado a partir de quando? Qual será o termo inicial da decadência? O termo inicial de contagem depende do que aconteceu com o pagamento. E, em relação ao pagamento, há duas possibilidades:

a) Pagamento parcial: nessa situação, o prazo decadencial de cinco anos está disciplinado no art. 150, §4º do CTN, que diz que o prazo é de cinco anos contados da data do fato gerador.

b) Pagamento inexistente: nessa hipótese, diz o STJ que não se deve aplicar esse prazo, mas sim o prazo mais benéfico para a administração. Esse prazo é também de 05 anos e tem previsão no art. 173, I do CTN que traz a regra da decadência no Direito Tributário. Esse prazo de cinco anos é contado do 1º dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

Ex. fato gerador realizado em Maio de 2004, o pagamento antecipado deveria ter sido feito até 10 de junho de 2004. Não sendo feito o pagamento, essa exigência deve ser feita pelo lançamento de ofício. Para saber o prazo de decadência é necessário saber quando o lançamento poderia ser efetivado. O tributo poderia ser exigido a partir do momento em que a mora está qualificada, ou seja após a partir do dia 11 de junho de 2004. Apesar de este lançamento poder se efetuado a partir do dia 11 de junho de 2004, o CTN diz que o prazo de decadência não começa a contar nessa data. A administração terá um “fôlego” pois o prazo decadencial somente terá início no primeiro dia do exercício seguinte, ou seja, no dia 1º de janeiro de 2005 (


em 1º de janeiro de 2010 a decadência se consolida, e a administração poderia ter lançado até o dia 31 de dezembro do ano de 2009.

Resumo:

Art. 150, CTN ( não pagamento pelo sujeito passivo

Resultado:

a) Exigência administrativa do tributo, precedida do lançamento de ofício (art. 149, V do CTN).

b) Exigência realizada no prazo de decadência que pode ser:b.1) do art. 150, §4º ( pagamento parcialb.2) do art. 173, I, CTN ( ausência do pagamento.

2. Extensão da atividade do sujeito passivo na Prática do Direito Tributário:

2.1. Declaração verdadeira:

No tributo lançado por homologação, o sujeito passivo realiza o fato gerador e diante disso, nascem duas obrigações tributárias:

Obrigação tributária principal: relativa ao dever de fazer o pagamento do tributo. Obrigação tributária acessória: relativa ao dever de entregar uma declaração à administração

( Essa declaração informa à administração a ocorrência do fato gerador, e assim fazendo, essa declaração diz quanto de tributo é devido por conta da prática do fato gerador. Em sendo feita a declaração deve haver o pagamento do valor declarado.

Pode acontecer de, sendo realizado o fato gerador por exemplo em maio de 2004, e entregue a declaração (GIA) informa o contribuinte que foi realizado o fato gerador e que é devido valor de ICMS. Na sequência, deve haver o pagamento do imposto. Sucede que, esse não é efetivado, ou é efetivado pagamento a menor.

Em face do não pagamento há a exigência do tributo e aqui também se indaga como e em qual prazo será feita essa exigência.

Para responder a essas perguntas deve-se analisar a declaração e ter em mente que a declaração correta constitui o crédito tributário. Se a declaração correta constitui o crédito tributário, isso quer dizer que diante de uma declaração correta, fica dispensado o lançamento. O lançamento só tem lugar se o crédito não foi constituído, mas se o crédito foi constituído pela declaração, não há o que se falar em lançamento.

Havendo a dispensa de realização do lançamento, indaga-se sobre a exigência do tributo. A exigência será feita pela esfera judicial. Haverá inscrição em dívida ativa do tributo,

expedição da CDA e subsequente execução fiscal.Tratando-se de execução judicial é necessário preocupar com o prazo de prescricional que se

refere à cobrança judicial. O prazo de prescrição tem previsão no art. 174 do CTN. Isso tendo em vista


que se está diante de declaração correta que constitui o crédito tributário. A esse respeito há jurisprudência consolidada, inclusive com edição de Súmula pelo STJ.

Súmula 436, STJ: “A entrega de declaração pelo contribuinte, reconhecendo o débito fiscal, constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco”. Nesse sentido, o Resp. 1.120.275, STJ.

Essa constituição do crédito tributário somente se verifica se a declaração do contribuinte é verdadeira.

2.2. Declaração errada ou ausência da declaração:

Na hipótese em que não é feita a declaração ou sendo feita de forma correta, não há constituição do crédito tributário.

Sendo falsa, a declaração ou inexistente não há constituição do crédito tributário. Diante disso, o que nós temos é o seguinte: persiste a necessidade de constituição do crédito

tributário para a cobrança do tributo pois o sujeito passivo que deveria constituir não o fez.A constituição, nessa hipótese, será feita pelas vias do lançamento de ofício. O fundamento do

lançamento de ofício é do art. 149, V do CTN. Na situação em que a declaração é incorreta, temos que essa declaração não constitui o Crédito

tributário, considerando que não temos a delimitação exata do fato gerador nem do valor devido de tributo. Ex. imagine-se um sujeito passivo que realiza o fato gerador e, por realizar o fato gerador, sabe que deve valor relativo ao tributo em R$10.000,00. Quando da declaração, diante da errônea menção, já que foi declarada a quantia de R$6.000,00, falta quantia a ser cobrada.

E aqui se indaga quando deve ser essa exigência e em qual prazo se dará. Se a declaração não constitui o Crédito Tributário, a exigência será administrativa e para que isso aconteça é necessário o lançamento tributário. Exigindo-se o lançamento, o prazo somente pode ser decadencial. Sendo prazo decadencial, será aplicável o art. 173, I do CTN. Essa regra se aplica tanto na hipótese de declaração falsa, quanto na hipótese de declaração inexistente.

Em resumo:

Lançamento Providência Prazo

Lançamento por homologação, SEM o dever de declarar.

Há tributo devido.

Lançamento de ofício com fundamento no art. 149, V do CTN.

O prazo é decadencial.

Se houve pagamento ( será de 05 anos do fato gerador (art. 150, IV, CTN.

Não havendo pagamento ( será de 05 anos do 1º dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos termos do art. 173, I do CTN.


Lançamento por homologação COM dever de declarar.

Há tributo devido.

1) Declaração correta: constituição do crédito tributário ( D.A. ( CDA ( Ex. fiscal

Prazo prescricional ( art. 134, CTN.

2) Declaração incorreta ou inexistente: é necessário lançamento (art. 149, V, CTN)

Prazo decadencial, previsto no art. 173, I do CTN.

3. Entendimento do STJ quanto à decadência nos Tributos lançados por homologação:

É importante dizer que o STJ mudou de posição em relação a esse prazo decadencial, merecendo destaque uma evolução histórica:

3.1. Tese antiga:

O prazo poderia ser de até 10 anos, ou seja, de 5 + 5 anos. Apesar de estar superada merece destaque já que foi aplicada por vários anos.

Na hipótese de lançamento por homologação e ausência de pagamento, o prazo a ser aplicado seria o seguinte:Realização do fato gerador ( não efetivação do pagamento ( dizia o STJ que a administração teria o prazo de cinco anos para efetivar a homologação ( decorrido esse prazo de cinco anos tem início outro prazo, também de cinco anos, para ser efetivado o lançamento e, somente ao final desse prazo haveria lançamento.

O fundamento para esse prazo de cinco anos para lançar seria o art. 150, §4º do CTN, enquanto que o fundamento do prazo de cinco anos para lançar seria o do art. 173, I do CTN.

Nesse sentido, merece destaque o Resp. 977.733 (ago/2009 – Relator Min. Luiz Fux).

3.2. Tese atual:

A tese atual do STJ leva em consideração duas variáveis:

Variável do pagamento Variável da fraude

Se houve pagamento, ainda que a menor, o prazo é de cinco anos a contar do fato gerador.

Se não houve pagamento: o prazo é de cinco anos do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetivado. É o prazo do

Na hipótese de fraude, o prazo será o do art. 173, I do CTN, independentemente da existência de pagamento, de forma que, essa variável da fraude supera a variável do pagamento. Isso porque, diante da existência de fraude, não interessa se


art. 173, I do CTN. houve pagamento.

Essa variável da fraude supera a hipótese em que há pagamento, ainda que reduzido, vez que mais benéfico à administração pública.

4. Prazo decadencial:

Prazo de decadência é exatamente o prazo para lançar, ou seja, é o prazo que a AP tem para constituir o Crédito Tributário.

A decadência equivale a perda do direito de perda do direito de constituir o crédito tributário e isso se dá pela não constituição do crédito.

Essa decadência representa o decurso do prazo com a extinção do crédito tributário pelo não lançamento.

É necessário observar que a decadência, no direito tributário deve ser analisada em dois tópicos:

4.1. Decadência vinculada às modalidades de lançamento:

Nessa hipótese, considerando as três modalidades possíveis de lançamento: homologação, declaração e de ofício a questão é saber como se aplica o prazo decadencial em cada um desses lançamentos.

Nós já estudamos que o prazo de decadência no lançamento por homologação devem ser analisadas as variáveis do pagamento e da fraude.

Tendo havido pagamento, o prazo é do art. 150, §4º do CTN. Não tendo havido pagamento, o prazo é do art. 173, I do CTN (não aplica 5 + 5). No que tange à fraude, é necessário observar que, em qualquer caso, aplica-se o art. 173, I do CTN.

Nas hipóteses que se dá o lançamento por declaração e lançamento de ofício, o prazo decadencial tem regra disposta no art. 173, I do CTN. O prazo para realizar o lançamento é de cinco anos.

4.2. Decadência considerando dois casos específicos previstos no CTN.

É necessário observar ainda dois casos específicos de decadência previstos no CTN: art. 173, incisos II e p. único:Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.

Inciso II:

Tendo havido um lançamento de ofício e caso haja vício formal no referido lançamento, na hipótese de impugnação, cabe a nulidade do lançamento. Essa decisão da nulidade do lançamento


resulta a interrupção do prazo de decadência, o que significa dizer, o prazo é zerado e reiniciada é a contagem.

Em face disso, a partir daqui, a administração tem prazo de cinco anos para realizar o lançamento, sem o vício formal.

P. único:

O início do prazo de decadência é a data da notificação de uma medida preparatória indispensável ao lançamento. Ao que parece, se tem um novo termo inicial de decadência que seria essa data da notificação.

A medida preparatória indispensável ao lançamento pode ser entendida como o termo de início de fiscalização. Para que seja feito lançamento de ofício pela Administração é necessário fiscalizar o contribuinte, sendo esse notificado dessa fiscalização.

Envia-se, pois, uma notificação para o Sujeito passivo do início da fiscalização. Ao que parece, esse termo de início de fiscalização seria o termo inicial da decadência. Essa notificação dá início a decadência, no Direito Tributário.

Nitidamente se tem uma incongruência no art. 173, I do CTN já que este nada fala sobre essa hipótese de termo de notificação, afirmando que o prazo tem início do primeiro dia do exercício seguinte.

Diante dessa incongruência, temos duas interpretações que podem ser realizadas em relação a esse p. único:

a) Doutrina:

Afirma a doutrina que, a notificação de início da fiscalização somente é termo inicial da decadência se realizada antes do início do prazo previsto no art. 173, I do CTN. Ex. realização do fato gerador do ICMS em agosto 2006 ( a decadência tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetivado, ou seja, em 1º de janeiro de 2007 ( pode ocorrer que a administração ser eficaz oportunidade em que novembro de 2006 dá início a uma fiscalização relativa a esse fato gerador ( a administração já tem aqui a possibilidade de lançar, pelo que nesse início de fiscalização começa também o prazo decadencial.

Daí que, se a fiscalização tem início antes do prazo do art. 173, I, esse início de fiscalização antecipa o início da decadência.

b) STJ:

Entende o STJ de forma contrária a doutrina. De acordo com o Resp. 766.050, da 1ª Seção, a notificação de início da fiscalização é termo inicial da decadência, independentemente de ter sido realizada antes ou depois do início do início do prazo previsto no art. 173, I do CTN.

Em razão disso é criada pelo STJ uma nova hipótese de interrupção do prazo de decadência que se refere ao termo de início da fiscalização.

5. Súmula vinculante 8º, STF:


Súmula vinculante 8: São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do decreto-lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário.

Esses artigos falavam da prescrição e decadência em relação às contribuições previdenciárias que se dava em 10 anos. E, tratando-se de lei ordinária não poderia ter modificado o CTN.

Além disso, é necessário observar que a Súmula foi resultado de um Recurso Extraordinário em que houve modulação de efeitos. Nesse sentido, merece destaque o Re 599.943, em que foi reconhecida da inconstitucionalidade dos dispositivos.

O reconhecimento da inconstitucionalidade dos prazos superiores aos do CTN. A ideia de modulação de efeitos foi dada por Gilmar Mendes. Essa modulação de feitos atingiu tanto a Fazenda Pública como os contribuintes. Quanto às cobranças os efeitos atingiram as cobranças em curso.

Do ponto de vista dos contribuintes se estabelece uma pergunta sobre a restituição de valores pagos, tendo-se em vista os prazos declarados inconstitucionais.

Em relação às cobranças pendentes, restou decidido que, todas as cobranças deviam ser canceladas, tendo a decisão, nesse ponto, efeitos retroativos (ex tunc).

No que tange aos contribuintes, cabe a esses a restituição com uma condição: se tais contribuintes tiverem ajuizado ações ou tiverem realizado pedidos administrativos até a data do julgamento, ou seja, até o dia 11.06.2008.

6. Constituição do Crédito Tributário pelo Sujeito passivo (contribuinte):

Temos duas situações para constituição do crédito tributário pelo sujeito passivo, que decorrem de construção doutrinária e jurisprudencial quais sejam por declarações ou por depósito judicial.

Em ambos os casos se têm a hipótese de tributos lançados por homologação.

6.1. Declarações:

6.1.1. Lançamento por homologação:

Nessa hipótese, como já estudado, trata-se da hipótese mais elaborada do art. 150 do CTN em que se deve analisar a prática do Direito tributário em que o sujeito passivo realiza o fato gerador, faz a declaração e após realiza o pagamento.

Nessa situação, a declaração correta constitui o crédito tributário, conforme já foi estudado. Nesse sentido, a Súmula 436, STJ.

Merece destacar aqui a consequências dessa constituição: Dispensa do lançamento e desconsideração do prazo de decadência Possibilidade de inscrição de dívida ativa, emissão da CDA e ajuizamento da Execução Fiscal,

preocupando-se aqui com o prazo prescricional. Impossibilidade de denúncia espontânea, de acordo com a Súmula 360 do STJ.

02.12.20106.1.2. Compensação tributária:


A compensação tributária se encontra prevista na seara federal, tendo previsão no art. 74 da Lei 9.430/96.

A compensação é uma causa de extinção do crédito tributário prevista no art. 156, II do CTN e também nos artigos 170 e 170-A do Código. Citem-se os dispositivos: Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento; II - a compensação;Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública. (Vide Decreto nº 7.212, de 2010) Parágrafo único. Sendo vincendo o crédito do sujeito passivo, a lei determinará, para os efeitos deste artigo, a apuração do seu montante, não podendo, porém, cominar redução maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) ao mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a do vencimento.

Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. (Artigo incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

Essa compensação representa um encontro de contas entre a administração e o contribuinte. Nessa hipótese se tem de um lado um contribuinte que detém um crédito perante a administração porque esse contribuinte recolheu o imposto de renda no valor superior ao tributo devido. Esse mesmo contribuinte tem também um débito perante a administração. Ex. dever de pagar a COFINS.

Diante dessa situação, a empresa pode compensar o crédito tributário com o débito, deduzindo-se o pagamento da Cofins com o crédito de Imposto de renda, por exemplo.

A COFINS, atente-se, é quitada nessa hipótese por meio desse crédito do imposto de renda. Mas, para que o contribuinte tenha direito de fazer esse encontro de contas, o CTN diz que é necessária a existência de uma lei que autorize a compensação, havendo essa disciplina na esfera federal, cuja previsão se encontra no art. 74 da lei 9.430/96.

Atente-se que a lei permite que a compensação seja feita por tributos de qualquer natureza, e a única exigência é que a administração desses tributos seja feita pela Receita Federal. Tal lei impõe uma sistemática bastante parecida com a sistemática do lançamento por homologação.

Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.(Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) (Vide Decreto nº 7.212, de 2010) § 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.(Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002) § 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.(Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002) § 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § 1o: (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003) I - o saldo a restituir apurado na Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física;(Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002) II - os débitos relativos a tributos e contribuições devidos no registro da Declaração de Importação. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002)

http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/2002/L10637.htm#art49




http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/2003/L10.833.htm#art17





http://www.planalto.gov.br/ccivil/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art268



http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2010/Decreto/D7212.htm#art268


III - os débitos relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal que já tenham sido encaminhados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União; (Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) IV - o débito consolidado em qualquer modalidade de parcelamento concedido pela Secretaria da Receita Federal - SRF; (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) V - o débito que já tenha sido objeto de compensação não homologada, ainda que a compensação se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) VI - o valor objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento já indeferido pela autoridade competente da Secretaria da Receita Federal - SRF, ainda que o pedido se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) § 4o Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo.(Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002) § 5o O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003) § 6o A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) § 7o Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados.(Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) § 8o Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7o, o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9o. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) § 9o É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7o, apresentar manifestação de inconformidade contra a não-homologação da compensação. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) § 10. Da decisão que julgar improcedente a manifestação de inconformidade caberá recurso ao Conselho de Contribuintes.(Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) § 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §§ 9o e 10 obedecerão ao rito processual do Decreto n o 70.235, de 6 de março de 1972 , e enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei n o 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, relativamente ao débito objeto da compensação. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 2003) § 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) I - previstas no § 3o deste artigo; (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) II - em que o crédito: (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) a) seja de terceiros; (Incluída pela Lei nº 11.051, de 2004) b) refira-se a "crédito-prêmio" instituído pelo art. 1 o do Decreto-Lei n o 491, de 5 de março de 1969 ; (Incluída pela Lei nº 11.051, de 2004) c) refira-se a título público; (Incluída pela Lei nº 11.051, de 2004) d) seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado; ou (Incluída pela Lei nº 11.051, de 2004) e) não se refira a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal - SRF. (Incluída pela Lei nº 11.051, de 2004) f) tiver como fundamento a alegação de inconstitucionalidade de lei, exceto nos casos em que a lei: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 1 – tenha sido declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação direta de inconstitucionalidade ou em ação declaratória de constitucionalidade; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) 2 – tenha tido sua execução suspensa pelo Senado Federal; (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) 3 – tenha sido julgada inconstitucional em sentença judicial transitada em julgado a favor do contribuinte; ou (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) 4 – seja objeto de súmula vinculante aprovada pelo Supremo Tribunal Federal nos termos do art. 103-A da Constituição Federal.(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 13. O disposto nos §§ 2o e 5o a 11 deste artigo não se aplica às hipóteses previstas no § 12 deste artigo. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)

http://www.planalto.gov.br/ccivil/_Ato2004-2006/2004/Lei/L11051.htm#art4














http://www.planalto.gov.br/ccivil/Decreto-Lei/Del0491.htm#art1







http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/L5172.htm#art151iii

http://www.planalto.gov.br/ccivil/decreto/D70235cons.htm
















§ 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo, inclusive quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos de restituição, de ressarcimento e de compensação. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) § 15. Será aplicada multa isolada de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do crédito objeto de pedido de ressarcimento indeferido ou indevido. (Incluído pela Lei nº 12.249, de 2010) § 16. O percentual da multa de que trata o § 15 será de 100% (cem por cento) na hipótese de ressarcimento obtido com falsidade no pedido apresentado pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 12.249, de 2010) § 17. Aplica-se a multa prevista no § 15, também, sobre o valor do crédito objeto de declaração de compensação não homologada, salvo no caso de falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo. (Incluído pela Lei nº 12.249, de 2010)

A hipótese é a seguinte: o contribuinte observa a possibilidade de crédito tributário existente que possa ser compensado com um débito. E, em razão dessa situação fática, o contribuinte irá apresentar declaração de compensação, afirmando na situação, qual o crédito será usado para compensar com qual débito.

Ex. crédito de IRPJ com crédito de COFINS. Informando para AP que se tem um crédito que será compensado com um débito, e nessa situação há confissão do débito da COFINS. Posteriormente, é feita a compensação, sem prévio exame da autoridade administrativa. Essa compensação, sem prévio exame da autoridade administrativa não extingue o crédito tributário – é precária –, atentando-se que a AP deve fiscalizar se o crédito e o débito estão corretos.

Em face disso, essa compensação somente extingue o crédito tributário diante de uma homologação da compensação. A homologação da compensação realizada pode ocorrer no prazo de cinco anos, contados da entrega da declaração.

A administração pode concordar ou discordar da declaração. Se discorda da declaração, a administração irá enviar uma notificação para o sujeito passivo, e, informando a discordância, determina o pagamento do tributo, já que está em aberto.

Estando o débito em aberto, deve ser paga a COFINS, de acordo com a administração. Ao enviar essa notificação, a administração afirma que deve ser pago o tributo ou, no prazo de 30 dias, que seja apresentada uma discordância em face dessa não homologação.

Essa discordância da não homologação se chama Manifestação de Inconformidade, iniciando-se processo administrativo. Se, ao final se tem uma decisão favorável à administração, diante dessa decisão, este débito de COFINS pode ser inscrito em dívida ativa com vistas ao ajuizamento da execução fiscal, já que o crédito está constituído pela declaração de compensação.

Pode acontecer de o contribuinte ignorar a não homologação, não discutindo o débito administrativamente e aqui é necessário atenção já que existem duas posturas possíveis: uma mais favorável à administração e uma posição do STJ.

Temos uma hipótese em que se tem a declaração de compensação ( não homologação ( manifestação de inconformidade ( decisão desfavorável ao contribuinte ( Emissão de CDA e ajuizamento de execução fiscal já que a declaração constitui o crédito tributário.

Em outra hipótese: apresentação da declaração de compensação ( efetiva compensação ( não homologação pela AP ( omissão do contribuinte (sujeito passivo) ( diante disso, a Fazenda pode pegar o débito de COFINS ( emitir a CDA ( ajuizar a execução fiscal.

O entendimento da Fazenda é no sentido de que a declaração de compensação constitui o crédito tributário.








Sucede que o STJ tem uma postura distinta: em razão dessa situação se faz necessário o lançamento de ofício da COFINS. Issopara que haja a possibilidade de uma defesa administrativa relacionada a existência do crédito e portanto, relacionada com a correção da compensação. Merece destaque o Resp. 1.179.646, STJ.

Declaração de tributos lançados por homologação

Declaração informando a compensação tributária

Aqui o objetivo da declaração é declarar a ocorrência do fato gerador e informar o valor de tributo devido. Esse é o objetivo da declaração.

Nessa situação, o objetivo é declarar a existência de crédito que será utilizado para quitação de débito. Aqui se tem uma pretensão de extinção do crédito tributário.

Para o STJ, essa declaração constitui o crédito tributário, dispensada a esfera a administrativa, ou seja, dispensado o lançamento de ofício. (pode inscrever em dívida ativa, emitir CDA e ajuizar ex. fiscal)

Para o STJ, a declaração constitui o crédito tributário apenas se respeitado e desenvolvido o contraditório e a ampla defesa na esfera administrativa.

6.2. Depósito judicial de tributos lançados por homologação:

Para que se entenda essa hipótese de constituição do crédito, inicialmente é necessário considerar um depósito judicial que tenha sido realizado em uma ação preventiva. Nessa situação, o sujeito passivo, sabendo da realização de um fato gerador, entende que o tributo. Em razão disso, prevenindo o lançamento tributário, ajuíza ação, por exemplo MS, antes da exigência do tributo. Esse mandado de segurança é preventivo e anterior à exigência do tributo (antes do lançamento).

A finalidade do MS é não pagar o tributo que entende indevido. Supondo que seja pedida liminar no MS, e essa seja negada, o contribuinte pode, buscando

evitar a cobrança do tributo, efetuar um depósito no valor integral do tributo. É feito depósito integral no valor integral do tributo e esse depósito tem por efeito, a suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Isso significa que, com o depósito, fica impossibilitada a cobrança do tributo.

Caso o MS tenha sido impetrado para discutir fato gerador que tivesse ocorrido em Set. 2002, nesse mesmo mês é efetuado o depósito. Em novembro do ano de 2008 há uma sentença denegatória da segurança, e, via de consequência, o tributo é devido.

A não concessão de segurança implica o fato de que o valor depositado deva ser transferido à administração ( conversão do depósito em renda. Diante dessa sentença denegatória, o contribuinte afirma que o depósito não poderia ser convertido em renda já que, durante todo o período de suspensão da exigibilidade, a administração não fez o lançamento tributário já que o fato de estar suspensa a cobrança em razão do MS, não há influência alguma do lançamento e constituição do crédito tributário.

Em razão disso, durante a suspensão da exigibilidade, corre o prazo decadencial. E, havendo prazo decadencial, a administração continua tendo o dever de constituir o crédito tributário.


Na situação do depósito, afirma o STJ que o depósito constitui o crédito tributário considerando que há reconhecimento do débito pelo contribuinte, com depósito, como se ocorresse na hipótese de lançamento por homologação. Apesar disso, essa postura consolidada é um equívoco já que o depósito se dá justamente para que o sujeito passivo possa discutir o débito.

Daí que temos:1) Suspensão da exigibilidade nas ações preventivas ( genericamente, o STJ reconhece a não

afetação do prazo de decadência, ainda que haja a suspensão da exigibilidade ( assim, existe o dever da administração efetivar o lançamento para evitar a decadência.

2) No caso específico do depósito ( o STJ entende ser o depósito hipótese de constituição do crédito tributário. Isso porque o depósito equivale à declaração dos tributos lançados por homologação ( assim, não há que se falar em dever de lançar ou mesmo em decadência.Merece destaque o Resp. 1.008.768, STJ.

7. Prescrição:

Havendo a constituição do crédito tributário pela administração (lançamento – que leva em conta a decadência), o próximo passo será uma exigência administrativa do tributo.

Imaginando que o sujeito passivo receba essa exigência administrativa e não efetue o pagamento do tributo – não cumpra a exigência administrativa. Diante dessa situação, nós temos a exigência judicial do tributo. A exigência judicial dá-se por meio de execução fiscal. E o pressuposto para entender a execução fiscal é analisar o prazo prescricional ( para a fazenda realizar a execução.

Atente-se que o crédito tributário não será constituído apenas pela administração, como também pelo sujeito passivo, senão vejamos:

Nessa situação tem-se: crédito constituído pelo sujeito passivo ( não pagamento, ou pagamento parcial ( exigência judicial por meio de execução fiscal. E aqui é necessário observar o prazo prescricional.

A diferença está no fato de que, quando é constituído o crédito tributário pelo sujeito passivo não há a fase administrativa, passando diretamente para a fase judicial.

7.1. Definição:

Prescrição equivale a perda da pretensão de cobrar judicialmente o crédito tributário em razão do decurso de prazo.

Esse prazo está estabelecido no art. 174 do CTN:Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.

Diz o artigo que o prazo é de cinco anos contados da data de constituição definitiva do crédito tributário. E o que representa essa constituição definitiva? Ao analisar essa expressão Constituição definitiva é necessário observar que a constituição definitiva se dará sempre, após a constituição do crédito tributário. O CTN fala que uma coisa é constituir o crédito e outra é constituir definitivamente o crédito.

Diante desse pressuposto, a pergunta é: Qual situação representa a Constituição definitiva do Crédito tributário? A resposta aqui é a seguinte: depende de quem constituiu o crédito


tributário, e como já estudado, há duas possibilidades de constituição do crédito: pela administração e pelo sujeito passivo.

a) Constituição do Crédito Tributário pela Administração (lançamento):

Nessa hipótese, havendo o lançamento, nós teremos a constituição definitiva do crédito tributário com a imutabilidade do crédito tributário na esfera administrativa. Essa imutabilidade é alcançada da seguinte forma: supondo que o sujeito passivo receba comunicação do lançamento de ofício baseado no art. 149, V do CTN, e diante disso tem prazo de 30 dias para resolver o que deva fazer com esse lançamento.

Esse lançamento constitui o crédito e está acompanhado de uma cobrança administrativa, e o sujeito passivo pode:

1. Efetuar o pagamento: nessa hipótese, com o pagamento, temos a extinção do crédito (art. 156, I do CTN), terminando a discussão.

2. Impugnar, discutindo o lançamento administrativamente: 3. Ignorar o lançamento:

Analisar a constituição definitiva do CT.

Inicialmente, iremos analisar hipótese em que o contribuinte apresenta impugnação, e com ela, tem início o processo administrativo.

A impugnação é oferecida considerando que o contribuinte quer discutir o crédito tributário. Nessa hipótese, a constituição definitiva do crédito tributário somente ocorre com a decisão final na esfera administrativa. Isso porque é com a decisão final que se tem a imutabilidade do crédito na esfera administrativa.

Atente-se que o processo administrativo pode perdurar vários anos e não terá havido prescrição,

já que não tinha havido a constituição definitiva do crédito tributário.

Na situação em que o contribuinte se omite após o lançamento, temos que, a imutabilidade se verifica decorrido o prazo de 30 dias que fora outorgado ao contribuinte para que oferecesse a impugnação, ou seja, no 31º dia após o lançamento do CT. Aqui se tem o início do prazo prescricional.

b) Constituição do Crédito tributário pelo sujeito passivo – hipótese de declaração nos tributos lançados por homologação:

Nessa hipótese, após a realização do fato gerador (out/2009) e devendo o contribuinte fazer o pagamento até ao dia 10/11, não efetiva tal pagamento. Tem-se certeza que não foi feito o pagamento no dia 11/11/2009. Tem-se aqui o vencimento e o não pagamento e a pergunta é: quando tem início a contagem da prescrição para a exigência do tributo?


Afirma o STJ que o início desse prazo é o vencimento do tributo. Sucede que, existe um caso em que a declaração deve ser levada em conta. É a hipótese de apresentação de declaração de tributo já vencido.

Supondo que ocorrendo o fato gerador, o contribuinte não entrega a declaração e não efetua o pagamento do tributo. Após algum tempo, resolve o contribuinte entregar a declaração e nessa situação, o tributo já está vencido. Assim, nessa hipótese, a declaração será considerada como marco para a prescrição pois foi aqui que o crédito foi constituído. Até o momento em que o contribuinte apresentasse a declaração o que deveria ser analisado é a decadência e a administração deveria fazer o lançamento de ofício.

Nesse sentido, o Resp. 658.138/STJ (Voto do Min. Castro Meira). Diz que se o contribuinte declara dívida não vencida, a prescrição deve ser contada a partir do vencimento. Se adotada a tese de que a prescrição deve ser contada a partir da declaração do contribuinte, estaríamos a admitir que o prazo prescricional deveria ser contado antes mesmo da Fazenda Pública ter a pretensão para cobrança. A tese da declaração só faz sentido se esta contemplar obrigação já vencida e não paga, oportunidade em que a declaração faz as vezes para a constituição do crédito tributário.

Lançamento Declaração

Início do prazo: imutabilidade do Crédito tributário na esfera administrativa

Início do prazo: vencimento do tributo declarado.

Especificações:

1) Lançamento + impugnação: o início ocorre com a decisão final na esfera administrativa.

2) Lançamento + omissão do sujeito passivo: o início ocorre após o prazo de 30 dias.

Especificações:

1) Declaração de tributo não vencido: o prazo inicia do vencimento.

2) Declaração de tributo vencido: o início ocorre com a declaração, que é uma situação excepcional.

8. Próximos passos: D.A e CDA:

Após a constituição definitiva do crédito tributário temos a inscrição do débito em dívida ativa, a emissão da CDA com consequente ajuizamento da execução fiscal.

A inscrição em dívida ativa e emissão da CDA são medidas preparatórias à execução fiscal que ocorrem, necessariamente após a constituição definitiva do CT.

8.1. Dívida Ativa

a) Definição:

Tem previsão no art. 201 do CTN:


Art. 201. Constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular. Parágrafo único. A fluência de juros de mora não exclui, para os efeitos deste artigo, a liquidez do crédito.

A inscrição em dívida ativa representa a consolidação do débito tributário, esgotada a esfera administrativa. A bem da verdade, a inscrição em dívida ativa é o último ato administrativo que consolida o crédito tributário e somente pode ser realizada após a constituição definitiva do crédito tributário.

Além disso, é importante observar que a dívida ativa compreende dívidas tributárias e não tributárias já que apenas a dívida ativa tributária deve ser submeter às regras do CTN. Quando se fala em dívida ativa, genericamente, nós estamos falando de débitos perante a Fazenda Pública, dos cidadãos. Essa dívida ativa irá terminar em uma execução fiscal (forma de cobrança), que está disciplinada pela Lei 6.830/80.

Em relação às dívidas tributárias há regramento específico do CTN que deve ser observado, sem prejuízo da Lei de Execução Fiscal. Pode acontecer de haver um conflito entre CTN e Lei de execuções Fiscais. Se esse conflito ocorrer, deve prevalecer, tratando-se de dívidas tributárias, o CTN.

b) Efeitos da inscrição do débito em dívida ativa:

Aqui é necessário observar a existência de três efeitos possíveis: Art. 204, CTN: diz que a dívida regularmente inscrita tem presunção de liquidez e certeza, e

além de ter tal presunção, ela representa, em face do devedor, uma prova pré-constituída. Art. 204. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída. Parágrafo único. A presunção a que se refere este artigo é relativa e pode ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.

E aqui é necessário lembrar a questão da responsabilidade dos sócios. Se o sócio está indicado como devedor no ato de inscrição de dívida ativa (corresponsável tributário) haverá a inversão do ônus da prova, cabendo ao sócio provar que não praticou os atos do art. 135 do CTN.

Art. 185, CTN:Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa.(Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005) Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica na hipótese de terem sido reservados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita. (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005)

Diz que a inscrição em dívida ativa instaura uma presunção de fraude em face do devedor. Imaginando a existência do lançamento tributário ( constituição definitiva ( inscrição em dívida ativa, tendo havido a notificação do sujeito passivo de que o valor foi inscrito em dívida ativa, o devedor, diante disso, promove a alienação de bens.Essa alienação, de acordo com o CTN é presumivelmente fraudulenta. Atente-se para a possibilidade de ajuizamento de ação para garantir a efetividade da execução fiscal: Medida cautelar fiscal.É necessário observar ainda a exceção trazida pelo p. único do art. 185 em que não haverá a presunção de fraude na situação em que há reserva de bens para suprir a execução fiscal.





Lei de execuções Fiscais, art. 2º, §3º:§ 3º - A inscrição, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, será feita pelo órgão competente para apurar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo.

A inscrição em dívida ativa resulta na suspensão do prazo de prescrição, da seguinte forma:Havendo a constituição definitiva do crédito (20.05.2007) ( inicia-se o prazo prescricional que é de 05 anos ( a data final para a prescrição se dá no dia 20.05.2012.Após a constituição definitiva temos a inscrição da dívida ativa, que ocorreu no dia 20.05.2009 e, portanto, há o intervalo de 02 anos. Diante disso, nos termos da Lei de execução fiscal, a inscrição em dívida ativa gera uma suspensão da prescrição pelo prazo de 180 dias, ou, até a distribuição da execução fiscal, se essa ocorre antes de findo tal prazo (o que ocorrer primeiro) ( no caso concreto seria dia 20.11.2009 ( nesse momento retoma-se a contagem da prescrição. Daí que, para a promoção da execução fiscal, a partir daqui a Fazenda ainda tem o prazo de 03 anos. A questão é a seguinte: essa hipótese de suspensão da prescrição tem previsão exclusiva na lei de execuções fiscais e aqui nos temos uma situação em que há conflito entre a Lei de execuções fiscais e o CTN. Inicialmente foi dito que, tratando-se de dívida ativa tributária, prevalece o CTN, sempre. É nesse sentido, a orientação do STJ que afirma que essa suspensão de prazo somente se aplica para as dívidas não tributárias. Não se aplica para dívidas tributárias já que o CTN não contempla hipóteses de suspensão. Nesse sentido, o Resp. 1.164.878 e Emb. Div. no Resp. 657.536.

c) Conteúdo da inscrição em D.A.:

O conteúdo da inscrição em dívida ativa tem previsão no art. 202 do CTN:Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará obrigatoriamente: I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos co-responsáveis, bem como, sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de outros; II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos; III - a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição da lei em que seja fundado; IV - a data em que foi inscrita; V - sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito. Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição.

Tal dispositivo traz elementos materiais que irão compor a inscrição em dívida ativa e também, elementos formais.

Débito

Elementos materiais Elementos formais

Identificação do devedor:a. Indicação do domicílio ou residência

Indicação da data de inscrição em dívida ativa


b. Identificação do responsável tributário Delimitação da quantia devida: aqui

haverá indicação da forma de cálculo dos juros de mora.

Identificação da origem e natureza do crédito: qual é o fato gerador (origem) e qual é o tributo devido (natureza) e legislação aplicável.

Indicação do número do processo administrativo, se houver, que embasou a inscrição. A presença do processo administrativo não é sempre necessária. Ex. declaração pelo sujeito passivo do tributo e ausência de pagamento.

8.2. Certidão de dívida ativa:

a) Conteúdo e definição:

A Certidão de dívida ativa é o título executivo extrajudicial, com base no qual a execução fiscal será efetivada. A certidão da dívida ativa é um reflexo da inscrição em dívida ativa, possuindo todos os elementos do art. 202 do Código Tributário Nacional.

A certidão reflete as informações da dívida ativa (valor, sujeito passivo, origem). Além disso, a CDA irá conter um elemento adicional. Ela terá informação adicional da dívida ativa que está exatamente no p. único do art. 202 do CTN, senão vejamos:

Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição.

Haverá indicação de livro e folha correspondente à inscrição.

b) Casos de Nulidade da CDA:

Havendo nulidade da CDA, isso quer dizer que haverá nulidade de todo o processo de cobrança. Esses casos de nulidade têm previsão no art. 203 do CTN, senão vejamos: Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte modificada.

Esse artigo diz respeito às hipóteses de erro ou omissão dos requisitos do art. 202 do CTN. Sucede que, essa solução da nulidade, tendo-se em vista o erro de requisitos pode ser bastante drástica se já houver execução e penhora efetivada. Daí que o próprio art.203 traz uma hipótese de correção da CDA.

Essa sanatória da nulidade pode ser feita apenas até a decisão de 1ª Instância, oportunidade em que haverá a substituição da CDA. Diante disso, o processo irá prosseguir normalmente.

c) Debate no STJ:

A discussão no STJ foi relativa à possibilidade de alteração do Sujeito passivo pela substituição da CDA.


Imaginando-se que o ato de inscrição é indicado como sujeito passivo um terceiro que não é devedor, ou seja, a administração erra quanto ao sujeito passivo.

Emitida a CDA e ajuizada a execução fiscal, o sujeito passivo alega a nulidade da CDA, oportunidade em que a Fazenda Pública admite o erro e busca a substituição da CDA, apresentando corretamente o sujeito passivo.

Em face disso, tivemos a discussão no STJ sobre a possibilidade de substituição da CDA para alterar o Sujeito passivo. Entendeu o STJ que nesse caso não é possível substituir a CDA considerando que, essa hipótese de substituição deve se limitar a erros formais. Nesse caso, de acordo com o STJ, nos teríamos a alteração do lançamento e do próprio crédito tributário que já está constituído. Nesse sentido, o Resp. 829.455, STJ. Esse entendimento resultou ainda na Súmula 392: “A Fazenda Pública pode substituir a certidão de divida ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da execução”

Resumo:

Aqui nos temos, até esse momento:

1. Constituição do Crédito do Tributário2. Constituição Definitiva do Crédito (início da prescrição)3. Inscrição em dívida ativa (art. 202)4. Emissão da CDA (art. 202/203)5. Possibilidade de ajuizamento da execução fiscal

9. Ajuizamento da Execução Fiscal:

Inicialmente é necessário observar que a execução fiscal nos remete ao prazo de prescrição que está disciplinado no art. 174 do CTN, devendo ser observado que esse prazo é de cinco anos contados da constituição definitiva do crédito tributário.

É necessário observar que o ajuizamento da execução fiscal não faz com que o prazo prescricional seja interrompido. Esse prazo somente pára de correr, por ocasião do despacho que determina a citação do executado. Isso tem previsão no art. 174, p. ún. I do CTN. Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva. Parágrafo único. A prescrição se interrompe: I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal; (Redação dada pela Lcp nº 118, de 2005)

Esse prazo de prescrição que começa com a inscrição definitiva, portanto, somente é interrompido com o despacho que determina a citação. A partir disso alguns debates devem ser analisados, senão vejamos:

9.1. Modificação do CTN pela LC 118/2005:

Hoje nos temos que, de acordo com a redação atual da lei, o despacho que determina a citação interrompe a citação. Isso quer dizer que, com o despacho, a prescrição é zerada e recomeça sua contagem.



Antes da LC 118/05, a interrupção da prescrição se dava pela citação pessoal feita ao devedor. Antes da modificação, tínhamos um conflito entre a lei de execuções fiscais (art. 8º, §2º) e o CTN (art. 174, p. ún., I do CTN). Isso porque, a lei de execuções fiscais dizia que o despacho interrompia a prescrição, enquanto o CTN dizia que a citação pessoal interrompia a prescrição. O STJ aplicava o CTN o que fazia com que o executado, muitas vezes não se deixava ser citado.

Em razão disso, a LC 118/2005 (entrou em vigor em 09.06.2005) harmoniza o CTN com a Lei de Execuções Fiscais, ou seja, determina-se que é também o despacho do juiz que interrompe a prescrição, dirimindo-se o conflito entre as leis.

Sucede que essa alteração gerou uma dúvida, pois é necessário saber, a partir de quando esse efeito do despacho passa a ser aplicável. Assim, indaga-se: a partir de quando a nova redação se aplica? Sobre esse problema, podemos ter três situações:

Execução Fiscal, despacho e citação depois da LC.

Execução fiscal, despacho e citação antes da LC

Execução fiscal antes da LC e despacho, citação após a LC.

Aqui tudo ocorre após a lei Aqui tudo ocorre antes da lei Aqui a LC está “no meio do caminho”

Regra nova = despacho interrompe a prescrição.

Regra antiga = a citação pessoal interrompe a prescrição.

Aqui está o problema!!!

Diz o STJ que nesse caso deve ser aplicada a regra nova, ou seja, o despacho interromperá a prescrição.

Isso porque, de acordo com o STJ, o que importa é o despacho. Se o despacho foi proferido depois da lei, então o despacho interromperá a prescrição.

Diante disso, temos que ter e mente que a LC 118 se aplica aos casos em que o despacho se deu

na vigência da referida lei. Nesse sentido, o Resp. 999.901, 1ª Seção, STJ.

9.2. Possibilidade de a interrupção da prescrição retroagir ao ajuizamento da execução:

Essa é uma questão que deve ser analisada.Imaginando que a constituição definitiva tenha ocorrido no dia 20.10.2004. Com ela, tem início

a prescrição que findará em 20.10.2009. Ajuizada a execução fiscal no dia 18.10.2009, o prazo prescricional continua a correr até o

despacho que determina a citação do executado, que é proferido no dia 22.10.2009. Essa interrupção da prescrição retroage ao ajuizamento da execução fiscal?


Uma resposta inicial seria não. A Fazenda não poderia prosseguir. Contudo, em maio do corrente ano houve uma definição desse tema pelo STJ, que afirmou que, se a execução fiscal foi ajuizada no prazo, então, nós temos a retroação da interrupção do prazo prescricional.

Se a data de ajuizamento está dentro da data de execução, não haverá problemas, sendo cabível a retroação. Nesse sentido, o Resp. 1.120.295, 1ª Seção, STJ. Obs.: E na hipótese em que a execução fiscal é ajuizada após o prazo prescricional? Na hipótese em que a execução fiscal é ajuizada antes de expirado o prazo prescricional, prevalece a data do ajuizamento da ação, conforme alhures visto.

Já na hipótese em que a execução fiscal e despacho são efetuados após o término do prazo prescricional, temos que essa prescrição pode ser declarada de ofício, segundo o STJ. Essa declaração pode se dar inclusive sem a necessidade do despacho de citação do devedor. Assim, o Juiz reconhece, desde logo, que já houve o curso do prazo prescricional, promovendo a extinção da execução fiscal.

Nesse sentido, a Súmula 409, STJ: “Em execução fiscal, a prescrição ocorrida antes da propositura da ação pode ser decretada de ofício”. Também corrobora com esse entendimento o Ag.Reg. no Resp. 1.002.435/RS (embasou a súmula).

9.3. Prescrição intercorrente:

A prescrição intercorrente é aquela que ocorre no curso da execução fiscal, tendo início após o despacho que determina a citação e tem duração de cinco anos.

Esse prazo corre mesmo com o ajuizamento da execução fiscal.A prescrição intercorrente objetiva garantir que a execução fiscal tenha uma duração razoável.

A execução fiscal não pode durar para sempre. A cobrança do crédito tributário deve durar cinco anos, no máximo, a não ser que haja outra causa interruptiva.

Esse prazo de cinco anos se configura como um prazo processual. Isso é importante considerando que, se estamos diante de um prazo material relativo ao crédito tributário, esse prazo material necessariamente será disciplinado pelo C TN (essa prescrição é tema de norma geral de direito tributário) e havendo conflito entre a lei de execuções fiscais, prevalece o CTN.

Por outro lado, falando de prescrição intercorrente e prazo dentro da execução fiscal e, portanto, de prazo processual, a lei de execuções fiscais pode disciplinar esse prazo. Podemos ter a disciplina da lei de execuções fiscais nessa situação.

Dois pontos devem ser apresentados em relação à prescrição intercorrente:

a) Análise do art. 40, e de seu §4º da Lei de Execuções Fiscais:

Genericamente, esse dispositivo estabelece hipótese de suspensão da execução fiscal, com posterior arquivamento e reconhecimento da prescrição intercorrente.

Isso se dá nos caos em que não há localização do devedor ou de bens.Cite-se o dispositivo:

Art. 40 - O Juiz suspenderá o curso da execução, enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens sobre os quais possa recair a penhora, e, nesses casos, não correrá o prazo de prescrição.


§ 1º - Suspenso o curso da execução, será aberta vista dos autos ao representante judicial da Fazenda Pública. § 2º - Decorrido o prazo máximo de 1 (um) ano, sem que seja localizado o devedor ou encontrados bens penhoráveis, o Juiz ordenará o arquivamento dos autos. § 3º - Encontrados que sejam, a qualquer tempo, o devedor ou os bens, serão desarquivados os autos para prosseguimento da execução.

§ 4o Se da decisão que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004) § 5o A manifestação prévia da Fazenda Pública prevista no § 4o deste artigo será dispensada no caso de cobranças judiciais cujo valor seja inferior ao mínimo fixado por ato do Ministro de Estado da Fazenda. (Incluído pela Lei nº 11.960, de 2009)

A hipótese é a seguinte: após o ajuizamento da execução fiscal, há problema em seu andamento em razão:

1. Da não localização do de devedor2. Da não localização de bens.

Em razão dessa situação fática, teremos a suspensão da execução fiscal pelo prazo de um ano – para que nesse prazo a Fazenda adote providências. Providências no sentido de localizar bens ou de localizar o devedor.

Durante esse prazo de um ano, não corre o prazo prescricional relativo à prescrição intercorrente. O prazo prescricional fica suspenso.

Findo o prazo de um ano, os autos voltam ao juiz e aqui o juiz indaga se o devedor ou se os bens foram localizados. Não sendo localizados bens ou o devedor, aqui nós teremos o arquivamento da execução fiscal pois não faz sentido seu andamento. Durante o arquivamento, a Fazenda Pública deve continuar na busca dos bens ou do devedor.

Sucede que o processo ficava arquivado por longo tempo, pedindo a Fazenda o desarquivamento após longos anos, nos termos do §3º do art. 40. Assim, a execução fiscal se tornava imprescritível já que o dispositivo usa a expressão “a qualquer tempo”.

Em razão disso, formou-se entendimento no STJ acerca da prescritibilidade da execução fiscal, dispondo sobre prazo máximo de arquivamento.

Esse entendimento ficou consolidado na Súmula 314 do STJ firmando-se o entendimento de suspensão pelo prazo de cinco anos. Cite-se a Súmula:

Súmula 314, STJ: Em execução fiscal, não localizados bens penhoráveis, suspende-se o processo por um ano, findo o qual se inicia o prazo da prescrição qüinqüenal intercorrente.

O §4º do artigo fala que, desde o arquivamento e decorrido o prazo de cinco anos, há prescrição intercorrente. Mas é necessário observar que, para o reconhecimento da prescrição, deve a Fazenda Pública ser ouvida. Esse é um pressuposto que deve ser observado.

b) Análise de caso específico de prescrição intercorrente: redirecionamento da execução fiscal para os sócios:

Aqui é necessário observar que, com a constituição definitiva do crédito tributário, há início da contagem da prescrição, com posterior emissão da CDA, ajuizamento da execução fiscal e após o despacho tem início o prazo de prescrição intercorrente.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11960.htm#art4





Pode acontecer o seguinte: a execução fiscal ter sido ajuizado em face da pessoa jurídica, com citação, oferecimento de garantia e andamento normal do processo. Buscando a Fazenda redirecionar a execução fiscal para os sócios, nos termos do art. 135, III do CTN, esse redirecionamento deve considerar o prazo de prescrição intercorrente. Merece destaque o Ag. 1.247.311/STJ.

Resumo em relação à prescrição:

1. Início: constituição definitiva do crédito tributário, com prazo de cinco anos.2. De acordo com o STJ, não há suspensão do prazo pela inscrição em dívida ativa.3. De acordo com o STJ, existem apenas causas de interrupção da prescrição, considerando

que é o que o CTN estabelece. Dentre as causas de interrupção, merece destaque para o despacho que determina a citação.

4. Sobre o despacho:a) Resolve conflito entre LEF e CTN (LC118)b) A aplicação da LC 118 aplica-se aos processos em curso, desde que o despacho seja

posterior a LC 118 (09.06.2005)c) Dá início à prescrição intercorrente (STJ: prazo processual)d) Retroação da interrupção se a execução fiscal tiver sido ajuizada no prazo

prescricionalNesse sentido, se a execução estiver fora do prazo, teremos a prescrição reconhecida de ofício.

5. Sobre a prescrição intercorrente:a) Art. 40 da LEF e a redação do §4º que se soma à Súmula 314 do STJ.b) Redirecionamento da execução fiscal ao sócio: deve ocorrer dentro da prescrição

intercorrente.

10. Andamento da Execução Fiscal:

Tem-se inicialmente despacho que determina a citação do devedor. Além disso, é concedido ao devedor prazo de cinco dias, para pagar ou para garantir a execução fiscal.

Quanto à garantia, é necessário observar que podem ser oferecidos bens a penhora, ser efetivado depósito judicial ou ainda, ser apresentada uma carta de fiança bancária.

10.1. Embargos à execução fiscal:

Em razão do oferecimento dessa garantia, abre a possibilidade de que o devedor ofereça embargos à execução fiscal, que constituem uma nova ação, sendo distribuídos por dependência em relação à execução fiscal.

O objetivo do devedor aqui é produzir provas no sentido da inexigibilidade da dívida tributária.


Sucede que os embargos à execução fiscal somente podem ser oferecidos diante da apresentação da garantia. Diante da apresentação da garantia teremos prazo para oferecimento dos embargos. Esse prazo é de 30 dias, contados a partir do oferecimento da garantia.

Sucede que existem três garantias distintas e é necessário saber quando se dá o início do prazo que depende da garantia ofertada.

Tipo de Garantia Início do prazo

Bens a penhora O prazo tem início por ocasião da intimação da penhora.

Depósito judicial O prazo se inicia por ocasião da realização do depósito.

Carta de fiança bancária O prazo tem início por ocasião da juntada da carta juntada aos autos.

No que tange aos efeitos dos embargos, a pergunta é sobre a existência de suspensão da execução fiscal. Essa é uma questão relevante diante do art. 739-A do CPC que diz que os embargos não terão efeito suspensivo, via de regra.

Art. 739-A. Os embargos do executado não terão efeito suspensivo.§ 1o O juiz poderá, a requerimento do embargante, atribuir efeito suspensivo aos embargos quando, sendo relevantes

seus fundamentos, o prosseguimento da execução manifestamente possa causar ao executado grave dano de difícil ou incerta reparação, e desde que a execução já esteja garantida por penhora, depósito ou caução suficientes. (Incluído pela Lei nº 11.382, de 2006).

§ 2o A decisão relativa aos efeitos dos embargos poderá, a requerimento da parte, ser modificada ou revogada a qualquer tempo, em decisão fundamentada, cessando as circunstâncias que a motivaram. (Incluído pela Lei nº 11.382, de 2006).

§ 3o Quando o efeito suspensivo atribuído aos embargos disser respeito apenas a parte do objeto da execução, essa prosseguirá quanto à parte restante. (Incluído pela Lei nº 11.382, de 2006).

§ 4o A concessão de efeito suspensivo aos embargos oferecidos por um dos executados não suspenderá a execução contra os que não embargaram, quando o respectivo fundamento disser respeito exclusivamente ao embargante. (Incluído pela Lei nº 11.382, de 2006).

§ 5o Quando o excesso de execução for fundamento dos embargos, o embargante deverá declarar na petição inicial o valor que entende correto, apresentando memória do cálculo, sob pena de rejeição liminar dos embargos ou de não conhecimento desse fundamento. (Incluído pela Lei nº 11.382, de 2006).

§ 6o A concessão de efeito suspensivo não impedirá a efetivação dos atos de penhora e de avaliação dos bens. (Incluído pela Lei nº 11.382, de 2006).

A respeito desse dispositivo, entende o STJ que esse dispositivo é aplicável considerando que a própria lei de execuções fiscais, no art. 1º diz que o CPC tem aplicação subsidiária. Daí que a jurisprudência tem se inclinado pela aplicação do dispositivo.

Sendo a penhora insuficiente, o STJ entende pela não aplicação da suspensão da execução fiscal.

Assim, cabe aplicação da suspensão dos embargos, desde que presentes os requisitos do art. 739-A, §1º do CPC, entendendo o STJ que há aplicação subsidiária do CPC em relação a lei de execução fiscal, atentando-se que, para tanto, a garantia deve ser integral.

10.2. Penhora On-line:











A penhora on-line está disciplinada no art. 185-A do CTN, incluído pela LC 118/05. Art. 185-A. Na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, não pagar nem apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão, preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros de transferência de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas atribuições, façam cumprir a ordem judicial. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005) § 1o A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se-á ao valor total exigível, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005) § 2o Os órgãos e entidades aos quais se fizer a comunicação de que trata o caput deste artigo enviarão imediatamente ao juízo a relação discriminada dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido. (Incluído pela Lcp nº 118, de 2005)

A penhora on-line tem lugar na hipótese em que, citado o executado e decorrido o prazo de cinco dias não é efetivado o pagamento nem oferecida garantia, e tampouco são encontrados bens. Isso porque, em razão disso, teremos a busca de bens do devedor. Não havendo bens, há possibilidade de penhora on-line.

A penhora on-line representa a indisponibilidade de bens e direitos do devedor, decretada pelo Juiz. Isso geralmente no bloqueio de valores depositados em conta corrente.

Merece destaque o art. 655, I do CPC:Art. 655. A penhora observará, preferencialmente, a seguinte ordem: (Redação dada pela Lei nº 11.382, de 2006).I - dinheiro, em espécie ou em depósito ou aplicação em instituição financeira; (Redação dada pela Lei nº 11.382, de

2006).

Antes dessa reforma de 2006 somente se falava em dinheiro em espécie. Após a reforma foi incluído o dinheiro depositado ou em aplicação.

Diante dessa alteração, a Fazenda começou a dizer que essa busca de bens e a constatação da não existência de bens não seria necessária, ou seja, para que houvesse penhora on-line, não era necessária a esgotabilidade de bens do sujeito passivo.

Essa alegação da Fazenda do STJ, e restou consolidado o entendimento, recentemente (03.12.2010) no Resp. 1.184.765, 1ª Seção que, na hipótese de penhora on-line ocorrida anterior a reforma do CPC, devem ser esgotados todos os bens, aplicando-se o art. 185-A do CTN. Já quanto a penhora on-line realizada após a vacatio legis da lei de reforma (21.01.2007), não se faz necessário o esgotamento dos bens.

Em face do não pagamento, não apresentação de garantia no prazo de cinco dias, pode ser efetivada a penhora on-line.

10.3. Exceção de pré-executividade:

Na verdade, é uma petição apresentada no processo de execução fiscal, cujo objetivo é extinguir a execução fiscal já que, na hipótese, o devedor entende que o título executivo (portanto a CDA) é inexequível.

A exceção de pré-executividade é um meio de defesa na execução fiscal e tem por objetivo demonstrar a inexequibilidade do título executivo. Trata-se de uma petição apresentada nos autos da execução fiscal e independe de garantia, sendo pois, diferente dos embargos.




http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp118.htm#art185a







Tratando-se de situação excepcional, a jurisprudência estabelece algumas condições para que a exceção de pré-executividade seja possível, o que é consolidado na Súmula 393 do STJ: “A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relativamente as matérias conhecíveis de ofício que não demande dilação probatória.”

Diz tal súmula que a exceção é cabível nos casos em que se tenha matéria reconhecível de ofício e que exista ausência de dilação probatória, ou seja, faz-se necessário uma prova pré-constituída. Esses requisitos são cumulativos.

Aqui é necessário observar duas situações: em primeiro lugar, se a exceção de pré-executividade é cabível na hipótese em que se busca discutir a inconstitucionalidade de tributo.

Em segundo lugar, se é a exceção cabível quando se trata de discutir a prescrição relativa à execução fiscal. Esses dois temas foram tratados pelo STJ e em ambos restou decidido pelo STJ que é cabível a exceção de pré-executividade.

Obs.: é necessário lembrar a responsabilidade dos sócios. Já foi visto que, se o nome do sócio está indicado na CDA temos a hipótese de inversão do ônus da prova, cabendo ao sócio provar que não foram realizados atos fraudulentos. Se o sócio está indicado na CDA e a execução fiscal é ajuizada, o sócio não poderá ajuizar exceção. Isso porque, se está indicado na CDA, o resultado dessa indicação é a inversão do ônus da prova e via de consequência, a necessidade de dilação probatória que deve se desenvolver em sede de embargos à execução fiscal.

11. Modificação do Crédito Tributário:

No CTN existem três hipóteses de modificação do crédito tributário:

Suspensão da exigibilidade: art. 151, CTN Exclusão do crédito tributário: art. 175, CTN. Extinção do crédito tributário: art. 156, CTN.

Aqui serão mais destacadas as hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

11.1. Suspensão da Exigibilidade do crédito tributário:

Possuir um crédito tributário com a exigibilidade suspensa quer dizer que o tributo não pode ser cobrado, não pode ser exigido. Isso porque a sua exigibilidade está suspensa.

Sucede que, é importante saber que cobrança é diferente de constituição do crédito tributário. Se o tributo não pode ser cobrado, exigido, isso não impede que o tributo possa ser lançado. Não há impedimento em relação a constituição do crédito tributário.

Ainda com a exigibilidade suspensa, a obrigação tributária acessória persiste, devendo ser observada.

Aqui se deve indagar quais os casos de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

11.1.1. Casos de suspensão:

Tem previsão no art. 151 do CTN:


Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário: I - moratória; II - o depósito do seu montante integral; III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; IV - a concessão de medida liminar em mandado de segurança. V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) VI – o parcelamento. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das obrigações assessórios dependentes da obrigação principal cujo crédito seja suspenso, ou dela conseqüentes.

a) Efeitos da Suspensão da Exigibilidade:

Genericamente, sabemos que a suspensão da exigibilidade impede a cobrança do crédito tributário.

Aqui devemos indagar sobre o momento de obtenção da suspensão da exigibilidade. Isso porque, a depender do momento de suspensão da exigibilidade, podemos ter reflexos nos prazos de decadência e de prescrição. Aqui há duas opções: ou se tem a suspensão da exigibilidade antes da suspensão do crédito tributário, ou a obtida após a constituição do crédito tributário.

Suspensão da exigibilidade antes da constituição do crédito tributário:

Para entender isso, temos um exemplo simples que é o caso da medida liminar. A medida liminar em MS suspende a exigibilidade do CT.

Caso seja impetrado MS no dia 03.01.2011, com fato gerador da CIDE no dia 10.01, e seja concedida a liminar no dia 05.01., temos a suspensão da exigibilidade. Essa medida liminar impede o lançamento da contribuição? A resposta é negativa. Essa liminar não impede o lançamento porque a suspensão da exigibilidade impede a cobrança do tributo.

Durante a vigência da liminar existe o curso do prazo de decadência? Sim. Mesmo com a suspensão da exigibilidade, existe o dever de lançar para prevenir a decadência.

É necessário observar que, no que tange a hipótese de depósito judicial, o STJ tem uma postura um pouco diferente. Estando diante de uma causa específica de suspensão da exigibilidade que é o depósito, a regra é outra. Na hipótese de depósito judicial, não há o que se falar em decadência. Havendo depósito resta impedida a cobrança.

Não se fala em decadência considerando que, decorrido o prazo de sete anos por exemplo durante o curso do processo e denegada a segurança ao final, não terá havido lançamento, nem decadência. Nesse caso, de acordo com o STJ, esse depósito integral constitui o crédito tributário pelo sujeito passivo. E, ainda que não haja lançamento, não haverá problema, pois o sujeito passivo já constituiu o crédito.

Essa postura é pacífica no STJ. Nesse sentido, Emb.Div. no Resp. 671.773.

Suspensão da exigibilidade após a constituição do crédito tributário:

Havendo a constituição do crédito tributário com o lançamento, há possibilidade se impetrar MS com pedido liminar. Esse MS é repressivo. Havendo a concessão da liminar pelo magistrado,





haverá suspensão da exigibilidade do crédito e não há o que se falar em decadência, pois o crédito já foi constituído.

Aqui se deve observar em relação a prescrição. Para responder a essa pergunta, é necessário saber o momento em que há contagem da prescrição sobre dois prismas:

1. Antes da constituição definitiva do crédito tributário:

Após o lançamento do crédito tributário há o prazo de trinta dias para o contribuinte agir. Dentro desse prazo, é impetrado o MS e obtida a liminar.

Estando dentro desse prazo de trinta dias, não houve a constituição definitiva do crédito tributário ainda. E, diante disso, houve hipótese de suspensão da exigibilidade antes do início do prazo de prescrição.

Nesse caso, a suspensão da exigibilidade posterga/difere o início da prescrição para o momento em que cessar a causa de suspensão da exigibilidade.

2. Após a constituição definitiva do crédito tributário:

Havendo a constituição do crédito tributário pelo lançamento e após o decurso do prazo de trinta dias, ficando inerte o sujeito passivo, nesse momento há a constituição definitiva do crédito tributário.

Com a constituição definitiva, opta o contribuinte por impetrar o MS e obtém a liminar. Ou seja, foi obtida a liminar após o início da contagem do prazo de prescrição. O prazo de prescrição já tinha começado a correr.

Aqui a suspensão da exigibilidade suspende o curso da prescrição, já que, durante a suspensão da exigibilidade não é cabível a cobrança. A suspensão se dá até o momento em que cessar a causa de suspensão da exigibilidade.

Em resumo temos que:SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE e DECADÊNCIA E PRESCRIÇÃO

Suspensão da exigibilidade ANTES do crédito tributário.

Suspensão da exigibilidade APÓS a constituição do crédito

Decadência Prescrição

Não afeta a decadência e, portanto, há o dever de lançar, uma vez que a suspensão impede a cobrança e a cobrança é diferente da constituição do crédito tributário.

Aqui há ainda um caso específico que é a hipótese do depósito integral. Nesse caso, diz o STJ que o depósito constitui o crédito, e, portanto, afasta as alegações de decadência.

Antes da constituição definitiva

Depois da constituição definitiva

Aqui temos como efeito, postergar ou diferir o início da prescrição.

Suspensão do curso da prescrição.

Em ambos os casos há diferimento ou suspensão até o momento em que cessar a suspensão da exigibilidade do CT


b) Hipóteses de suspensão do crédito tributário:

Moratória e parcelamento:

O estudo é conjunto considerando que, o parcelamento não tinha previsão originalmente no CTN, sendo incluído pela LC 104/2001, no inciso VI. Antes dessa previsão específica do parcelamento, o parcelamento era entendido como uma modalidade de moratória.

A moratória que sempre esteve no CTN, pode ser definida como uma dilação do prazo de pagamento de tributos e também de penalidades.

Essa dilação pode ser de prazo de semanas ou ainda em anos (que era a hipótese do parcelamento). Esse aumento de prazo, essa dilação, necessariamente deve vir em lei e em uma lei específica que diga quais são as condições da moratória.

A relevância do termo parcelamento no CTN diz respeito a diferença que se deve fazer do parcelamento em relação a denúncia espontânea. O parcelamento é diferente da denúncia espontânea pois o parcelamento, como regra, inclui a multa e o parcelamento pressupõe o pagamento parcelado. Já a denúncia espontânea pressupõe pagamento a vista.

Aqui podemos ter a seguinte situação: tributo cujo fato gerador ocorreu e há lei posterior que dilata o pagamento. Durante todo esse período em que o prazo está dilatado, ficará impedida a cobrança do tributo. Ficando impedida a cobrança, temos as hipóteses de prescrição e decadência trazidas aplicadas de forma genérica aqui.

Depósito integral:

Esse depósito que suspende a exigibilidade pode ser judicial ou administrativo. Em relação ao depósito administrativo, é necessário diferenciar esse depósito do art. 150 e o depósito recursal.

Em se tratando de depósito judicial é necessário lembrar a situação da constituição do CT e ainda, a possibilidade de levantamento desse depósito judicial.

1º Caso: Depósito Administrativo:

Havendo lançamento tributário e querendo o sujeito passivo discutir esse crédito tributário, é apresentada impugnação. No contexto desse processo administrativo o agente realiza um depósito integral do valor do débito. Sucede que, essa hipótese não acontece frequentemente, apesar de possível do ponto de vista teórico.

Isso porque, a impugnação, por si só, suspende a exigibilidade do tributo. Não há necessidade de se fazer o depósito integral. Isso tem previsão no inciso III do art. 171.

É importante não confundir esse depósito integral que se relaciona com a suspensão da exigibilidade com o chamado depósito recursal. O depósito recursal se apresenta como uma condição de admissibilidade do recurso administrativo, e esse depósito recursal foi considerado inconstitucional pelo STF.

Esse depósito recursal se apresentava como exigência na esfera federal. Caso seja apresentada impugnação em relação ao lançamento, e havendo decisão contrária em relação ao sujeito passivo, há


possibilidade de recurso voluntário que é apresentado ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), também conhecido como Conselho de Contribuintes.

Esse recurso dá oportunidade de discussão do lançamento em paridade do contribuinte em relação a Fazenda, já que esse Conselho é composto por representantes da Fazenda e representantes de Contribuintes.

Esse processo administrativo é disciplinado pelo Dec. 70.235, afirmando que a condição para o reconhecimento desse recurso voluntário era a realização de um depósito no valor de 30% do débito, ou seja, somente se podia ter acesso a esse julgamento paritário se o contribuinte fizesse depósito recursal de 30% do valor do débito.

Houve ainda a possibilidade de o contribuinte efetivar arrolamento de bens ao invés do depósito.

Esse tema chega ao STF e, avaliando as condições de admissibilidade na ADI 1976, restou entendido que tanto no caso do depósito recursal como no caso do arrolamento temos inconstitucionalidade. Isso porque há ofensa ao contraditório, à ampla defesa e especialmente, ofensa ao princípio da isonomia. A ofensa ao princípio da isonomia se da considerando que, somente o contribuinte com melhores condições financeiras poderia ter acesso ao recurso.

Em razão do julgamento dessa ação houve a publicação de uma súmula vinculante que consolida esse entendido. É a Súmula Vinculante 21: “É inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévio de dinheiro ou bens para a admissibilidade de recurso administrativo”.

2º Caso: Depósito Judicial

Em relação ao depósito judicial, afirma o STJ que se trata de hipótese de constituição do crédito tributário, caso realizado antes do lançamento (ação preventiva).

Outra situação que deve ser analisada é sobre a possibilidade de levantamento desse depósito e aqui a pergunta é pela natureza do depósito judicial. Caso seja impetrado MS e não sendo obtida a liminar, buscando a suspensão da exigibilidade, a única saída é o depósito integral da quantia que se pretende discutir. Nessa hipótese, mesmo decorrido prazo longo, por exemplo de três anos, entende o STJ que não será possível o levantamento desse depósito.

Esse depósito é facultativo, mas, sendo realizado, ele assume a função de caução para garantia do crédito tributário. Diante disso, não se pode levantar o valor, sem anuência da administração. Uma vez realizado, o depósito assume a função de caução do crédito tributário.

Para o STJ, o depósito tem natureza dúplice, tendo como objetivo:a) Suspender a exigibilidadeb) Garantir o crédito tributário.

É importante reiterar que o depósito é facultativo. Tanto é que, também nesse sentido temos outra Súmula vinculante. Súmula vinculante 28: “É inconstitucional a exigência de depósito prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade do crédito tributário.”

Existência do Processo Administrativo - Reclamações e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo:


O processo administrativo, por si só suspende a exigibilidade do crédito tributário, independendo de depósito.

Sucede que, a suspensão da exigibilidade fica condicionada ao cumprimento dos requisitos legais vinculados ao processo administrativo, ou seja, se a impugnação for apresentada nos termos da lei que regulamenta o processo administrativo. Ex. atendimento a tempestividade.

Concessão de liminar e tutela antecipada em qualquer tipo de ação judicial:

Aqui se discute sobre a cobrança de multa e de penalidade tendo-se em vista a cassação da liminar ou de tutela antecipada.

Na hipótese de MS em que se tem liminar concedida, não haverá cobrança do débito em aberto. Havendo sentença denegatória da segurança, com cassação da liminar, a consequência será o pagamento do tributo em aberto. Nesse momento de pagamento do tributo, deve haver inclusão da multa?

Aqui é necessário observar se a liminar foi concedida antes ou depois do vencimento do tributo.

Antes do vencimento Após o vencimento

Nessa hipótese não há mora pois houve a suspensão da exigibilidade antes do tributo vencer.

Nessa hipótese, são devidos apenas juros remuneratórios (Taxa SELIC).

Aqui temos uma hipótese em que há mora. O mandado de segurança e a liminar ocorreram após o vencimento.

Apesar de haver mora, com a suspensão da exigibilidade, há também a suspensão da mora.

Cassando-se a liminar, são devidos juros mais a multa do período anterior à liminar.

Na esfera federal, há inclusive previsão expressa nesse sentido: art. 63, §2º da Lei 9.430/96.

11.2. Exclusão do Crédito tributário:

Aqui temos uma hipótese em que, a despeito da prática do fato gerador e o nascimento do crédito tributário há lei que exclui o crédito tributário, o que pode ocorrer por meio de isenção ou anistia.

Tem previsão no art. 175, CTN:

Art. 175. Excluem o crédito tributário: I - a isenção; II - a anistia. Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja excluído, ou dela conseqüente.


É necessário observar que, mesmo com a exclusão do crédito tributário, as obrigações tributárias acessórias permanecem.

Isenção:

A isenção pode ser definida como a dispensa legal do pagamento de tributos. Essa dispensa do pagamento de tributos somente ocorre para o futuro, ou seja, havendo lei que dispense o pagamento de IPI de uma geladeira, que foi publicada em 10.10.2009. Caso uma pessoa tenha comprado uma geladeira no dia 05.10.2009, essa isenção não irá beneficiar o fato gerador já que apenas se projeta para frente.

Somente se aplica a isenção para eventos futuros. Assim, sendo realizado o fato gerador em 12.10.2009, em relação a esse fato gerador nasce a

obrigação tributária, mas não há o dever de pagar pois há a exclusão do crédito tributário por conta da isenção.

Essa dispensa legal do pagamento de tributos pode ser concedida, de acordo com a lei que a cria, mediante determinadas condições e mediante um prazo certo. A lei diz quais as condições da isenção e qual é o prazo dessa isenção.

Na hipótese em que se tem uma isenção que tenha sido concedida mediante determinadas condições e por prazo certo, essa isenção é irrevogável. Ex. Município concede isenção de 10 anos de IPTU para indústria automobilística que lá se instalar e investir 1milhão de reais em seis meses. Essa isenção não pode ser revogada já que se trata de direito adquirido.

Isso está disciplinado no art. 178 do CTN e a jurisprudência a esse respeito é tranquila. Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104**. (Redação dada pela Lei Complementar nº 24, de 7.1.1975).

**O art. 104, III dispõe sobre a observância do princípio da anterioridade para as modificações. Nesse caso, deve ser observado o princípio da anterioridade na hipótese em que há revogação de isenção de imposto sobre a renda ou sobre o patrimônio.

No que tange à revogação de isenções é necessário lembrar que temos a isenção irrevogável se houver prazo certo e condições. De resto, sempre a isenção é revogável. Podendo revogar a isenção, indaga-se sobre a necessidade de observância ou não de prazo de anterioridade. A resposta é no sentido de que, apenas se se tratar de impostos sobre a renda ou patrimônio que deve haver observância do princípio da anterioridade na hipótese da revogação da isenção. Ex. Imposto de renda, IPTU, ITR, Imposto sobre Grandes fortunas, etc.

**Isenção heterônoma:

É a isenção concedida pela União, em relação a tributos estaduais e municipais. Essa isenção heterônoma é proibida pela Constituição Federal, no art. 151, III:

Art. 151. É vedado à União:III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios.




Entendeu o STF que a isenção concedida por tratado não é isenção heterônoma. Isso porque o tratado é firmado pela República Federativa do Brasil (pela federação) como um todo e não pela União, isoladamente, como ente federativo e em face disso não há o que se falar em isenção heterônoma. Nesse sentido, RE 229096, STF.

Anistia:

A anistia representa a dispensa legal do pagamento de penalidades. Sucede que, para que haja anistia, é importante lembrar que o crédito tributário não pode estar constituído pois há exclusão do crédito.

Realizado o fato gerador pelo sujeito passivo, nasce a obrigação tributária. Não tendo sido feito o pagamento do tributo, o próximo passo aqui seria a constituição do crédito. Surgindo lei que dispense as penalidades decorrentes do não pagamento do tributo.

Essa dispensa de penalidades que vem por meio de lei pode ser total ou parcial. Essa lei, diferentemente do que ocorre com a isenção, ela retroage. Isso porque, somente faz sentido se falar em penalidade se o crédito está em aberto.

Aqui é importante não confundir a anistia com remissão. Lei específica

Isenção Anistia Remissão

Exclusão do Crédito tributário Exclusão do crédito tributário Extinção do crédito tributário.

Há dispensa de tributo Há dispensa de penalidade Dispensa de tributo ou penalidade.

Refere-se a fatos geradores futuros.

(não há débito)

Dispensa a penalidade em relação a fatos geradores passados.

Há dispensa de tributo ou penalidade em relação a fatos geradores passados.

O crédito tributário não está constituído.

O crédito tributário já foi constituído.

Aqui a doutrina define remissão como o “perdão da dívida tributária”.

Supondo que haja lei que estabeleça o parcelamento de créditos tributários que inclua débitos constituídos, inscritos em dívida ativa ou não e em processo de execução fiscal ou não. E afirma a lei que em relação a esses débitos há desconto de 60% da multa.

Nesse caso concreto temos que, havendo o parcelamento há suspensão da exigibilidade. Na hipótese de dispensa de tributo já constituído há hipótese de extinção do crédito tributário pela remissão. Se não estivessem constituídos os débitos, seria o caso de anistia.


Extinção do Crédito tributário:

Tem previsão no art. 156 do CTN, que traz onze hipóteses de extinção do crédito. Dessas onze, serão estudadas três hipóteses. A remissão já foi vista.

Será analisada a compensação e também a homologação do pagamento, nos tributos lançados por homologação.

Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento; II - a compensação; III - a transação; IV - remissão; V - a prescrição e a decadência; VI - a conversão de depósito em renda; VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X - a decisão judicial passada em julgado.

XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149.

Inicialmente é necessário conhecer a redação literal do código. É necessário ainda analisar discussões importantes que estão por detrás desses institutos, especialmente, na remissão, homologação e a compensação.

a) Remissão:

A remissão já foi analisada e aqui somente cabe relembrar. A remissão é o perdão legal relativo a tributo ou penalidade.

A remissão não se confunde com a anistia e nem com a isenção.A diferença está na constituição do crédito tributário.

b) Compensação:

A compensação está prevista no inciso II do art. 156 do CTN. Podemos definir compensação como um encontro de contas entre a administração e o

sujeito passivo. Isso porque o sujeito passivo detém um crédito perante a administração e detém crédito perante a administração porque recolheu, por exemplo, valor superior de imposto de renda. O sujeito passivo compensa esse crédito com um débito que também possui na administração.

Pode dizer respeito a débito passado ou débito futuro.Para que esse encontro de contas seja possível, é necessária a existência de uma lei específica.

E essa lei irá estabelecer as condições da compensação tributária ( são as condições segundo as quais a




compensação será realizada. Se não houver lei, não poderá haver a compensação. A lei que estabelece as condições é essencial para essa hipótese.

Aqui duas discussões importantes devem ser analisadas, senão vejamos:1. Na esfera federal pode haver uma declaração de compensação:

A declaração de compensação está disciplinada no art. 74 da Lei 9.430/96. Uma hipótese é uma causa de constituição do crédito tributário. A declaração de compensação constitui o crédito tributário.

O sujeito passivo apresenta a declaração de compensação, oportunidade em que irá indicar qual é o crédito e o débito, na sequência é feita essa compensação, que fica sujeita a homologação pela autoridade administrativa.

Se a autoridade administrativa não homologa, vai mandar uma intimação para que haja o pagamento do tributo, do débito declarado. E, em face dessa intimação, pode-se desenvolver um processo administrativo, apresentando o sujeito passivo uma manifestação de inconformidade. E se o resultado do processo administrativo for no sentido de que a compensação, de fato, estiver errada, esse débito será inscrito em dívida ativa, será emitida a CDA e ajuizada execução fiscal.

Isso porque essa declaração de compensação constitui o crédito tributário.

2. Debate judicial da compensação:

No que tange a possibilidade de se questionar judicialmente a compensação, é necessário observar a existência de algumas súmulas do STJ.

Aqui muita atenção deve ser dada considerando que podemos ter duas situações diferentes:1º Caso: existência de lei que disciplina a compensação, e ao disciplinar a compensação, o sujeito passivo entende que essa lei estabelece condições ilegais ou condições inconstitucionais, ou seja, entende-se que a lei é abusiva.

Assim, o sujeito passivo olha para lei e fala: se for pedida a compensação nos termos da lei, a administração não irá conceder pois não há como cumprir essas condições. Assim, ao invés de pedir essa compensação, busca-se o judiciário para obter o direito de compensar. Irá pedir para o juiz reconhecer o direito de compensar, pelo reconhecimento da inconstitucionalidade, ilegalidade e existência do crédito.

Observe-se que o sujeito passivo pode fazer isso e a via adequada para tanto é uma ação declaratória. Ação declaratória de existência de relação jurídica tributária. Pede que o juiz reconheça existência de relação jurídica em que o sujeito passivo tenha crédito passível de compensação. Sucede que, ainda que seja essa a via adequada, essa não era considerada a melhor via por ser ação ordinária.

Em razão disso, as pessoas começaram a impetrar MS para obter o direito de compensar, e a Fazenda começa a alegar o não cabimento do Mandado de Segurança. Essa questão chega ao STJ, oportunidade em que esse reconhece a possibilidade do mandado de segurança, afirmando que o MS é sim a via adequada para obtenção do direito de compensar.

Esse entendimento é consolidado na Súmula 213: “O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito a compensação tributária”.

Cabe MS e também pedir a medida liminar? Essa questão também foi levada ao STJ, afirmando o não cabimento da liminar, pois a compensação é causa de extinção do crédito. Essa posição está prevista na Súmula 212 do STJ: “A compensação de créditos tributários não pode ser deferida em ação cautelar ou por medida liminar cautelar ou antecipatória”.


2º Caso: podemos ter uma lei que disciplina um determinado tributo, por exemplo, uma lei que discipline a COFINS (Lei 9.718/98). Nessa hipótese, o sujeito passivo entende que essa lei é inconstitucional. E, tendo-se em vista a inconstitucionalidade, o agente opta por impetrar mandado de segurança para discutir a COFINS.

Impetrado o MS, é requerida medida liminar e o juiz a concede, para não haver pagamento da COFINS. Nessa hipótese, tendo obtido a liminar, está a exigibilidade da contribuição, suspensa. Em razão disso, isso significa que a COFINS recolhida no passado também é inconstitucional, já que deferida a liminar isso vale também para o passado (contribuição genericamente considerada).

E aqui se indaga se essa COFINS paga no passado possa ser objeto de compensação, tendo em vista a liminar. Essa COFINS representa um crédito? A resposta aqui é dada pelo CTN, especificamente no art. 170-A do Código.Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial. (Artigo incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

Assim, veda-se a compensação, antes do trânsito em julgado da decisão que reconhece a inconstitucionalidade. Daí que a resposta é que não pode haver a compensação. O art. 170-A foi incluído pela LC 104/01, exatamente para coibir essa prática ( liminares seguidas da compensação.

Pagamento antecipado e homologação do lançamento nos termos do art. 150 seus §§1º e 4º:

A referência aqui é quanto ao tributo lançado por homologação, e a extinção ocorre com a homologação do pagamento antecipado, pela administração.

Aqui é necessário relembrar o lançamento por homologação: o sujeito passivo realiza o fato gerador e faz pagamento antecipado do tributo devido. Pagamento antecipado do tributo devido significa que se apura a alíquota, a base de cálculo e, por fim, o valor devido. Esse pagamento antecipado é precário pois realizado sem prévio exame da autoridade administrativa.

Por ser precário, esse pagamento não extingue o crédito tributário. A extinção do crédito depende da homologação do pagamento antecipado. Essa homologação pode ser uma homologação tácita ou expressa. Se for tácita, temos o silêncio da administração pelo prazo de cinco anos a contar do fato gerador.

Sendo expressa, teremos uma manifestação da administração dentro do prazo de cinco anos a contar do fato gerador.

O prazo máximo de homologação é de cinco anos do fato gerador. Pode haver homologação em até 5 anos, desde que haja manifestação expressa quanto a correção do pagamento. É importante saber exatamente quando se dá a extinção do CT, pois nesse momento da extinção do crédito tem início o prazo de prescrição para o sujeito passivo.

Supondo que o sujeito passivo tenha calculado erroneamente o tributo, e tenha pago valor maior (superior ao devido), e nessa hipótese, pode-se pedir de volta o valor pago indevidamente. Sucede que, para que possa pedir esse $$ de volta, é necessário observar prazo de prescrição, e esse prazo de prescrição é de cinco anos a contar da extinção do crédito tributário.

O problema aqui é o seguinte: nos tributos lançados por homologação, essa extinção do crédito pode demorar até cinco anos, e somente após a homologação, seja ela tácita ou expressa, é que tem



início o prazo de prescrição para o sujeito passivo. Assim, o resultado dessas afirmações é que o sujeito passivo pode ter um prazo de até dez anos para restituir a quantia, pedindo de volta o valor recolhido indevidamente em um tributo lançado por homologação.

Essa tese foi construída pela doutrina, aceita pelo STJ e ficou conhecida como a tese “Dos cinco mais cinco.”

Mas a administração não estava satisfeita com essa tese em face do longo prazo outorgado ao contribuinte, pelo que em 2005 houve tentativa de derrubar essa tese, inclusive para o passado.

Tendo uma interpretação conjunta do art. 156, VII do CTN com o art. 168, I do CTN (fala do prazo de prescrição de cinco anos contados da extinção), resultou na tese do 5 + 5. O STJ tinha posição consolidada quanto à procedência da tese em questão.

A Fazenda, descontente com isso, conseguiu aprovação da LC 118/05 que nos seus artigos 3º e 4º desqualificam a tese.

O art. 3º fala que a administração, sujeito passivo e o judiciário, devem interpretar o art. 168, I do CTN, deve ser entendido que, no caso de tributo lançado por homologação, a extinção do crédito ocorre com o pagamento antecipado. Além disso, o art. 4º da referida lei diz que o art. 3º é uma lei interpretativa, e sendo lei interpretativa, ela se aplica retroativamente.

Esquematizando, teríamos o seguinte: sujeito passivo realiza o fato gerador em maio de 2002. Efetua o pagamento antecipado. A homologação, sendo tácita, dá-se em maio de 2007. Nesse momento, de acordo com a tese dos 5 + 5 teríamos a extinção, e haveria mais cinco anos para a prescrição = maio de 2012.

Com a LC 118, há antecipação do dies a quo da prescrição, e, portanto, antecipa o início do prazo prescricional para o momento do pagamento antecipado. Desse momento é que se deve contar o prazo de cinco anos, e tendo sido em maio de 2002 (data do fato gerador), o resultado para a prescrição seria maio de 2007. Esse é o termo inicial da prescrição.

A LC 118 diz que referida lei se aplica ao fato gerador de 2002, apesar de ter sido editada em 2005. Art. 3o Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei n o 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o § 1 o do art. 150 da referida Lei. Art. 4o Esta Lei entra em vigor 120 (cento e vinte) dias após sua publicação, observado, quanto ao art. 3 o, o disposto no art. 106, inciso I, da Lei n o 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional.

Essa lei foi levada ao judiciário. Chegando ao STJ, pela corte especial foi reconhecia a inconstitucionalidade dessa retroação. A inconstitucionalidade foi reconhecida no AI no EREsp. 633.736/PE.

Foi reconhecida a inconstitucionalidade na retroação, pois se entendeu o art. 3º não era lei expressamente interpretativa, pois leis interpretativas não inovam o ordenamento, e essa lei inovou. Se não é lei exclusivamente interpretativa não poder retroagir.

A inconstitucionalidade foi centrada na retroação, mas foi aceita a nova forma de contar o prazo. Não podendo retroagir, indaga-se como fica a contagem do prazo. Essa questão também foi decidida pelo STJ.

O art. 4º foi considerado inconstitucional, ou seja, a nova forma de contagem do prazo não retroage para alcançar fatos geradores passados. Assim, temos duas teses:

a) Tese do 5 + 5

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm#art106i


http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm#art150%C2%A71



b) Tese do pagamento antecipado.A questão é saber como será definido o momento de aplicação de cada tese. Essa questão foi

definida pelo STJ que afirmou o seguinte: é estabelecida regra para solucionar o problema. Supondo que haja tributo cujo fato gerador ocorreu em 98 (10.09.98). Outro tributo teve o fato

gerador ocorrido em 2004 (10.09.04).Em relação ao tributo que o fato gerador ocorreu em 1998, o prazo prescricional findaria em

10.09.2008.Em relação ao fato gerador de 2004, o termo final do prazo seria 10.09.2014, aplicando-se a

tese dos 5 + 5. Com a LC 118/05, que entra em vigor no dia 09.06.2005. Os dois casos citados são de

pagamento anterior à lei: um em 1998 e outro em 2004.Na hipótese de outro caso com fato gerador em 2006. Em relação esse fato gerador de 2006 não

há dúvidas, pois a lei já está em vigor. Assim, não se aplica a tese dos 5 + 5, sendo o prazo de cinco anos do pagamento indevido aplicado.

Genericamente, podemos afirmar que, antes da lei deve ser aplicada a tese dos 5 + 5, cujos resultados já foram afirmados, e após a LC, essa deve ser aplicada. É isso que diz o STJ.

Mas em relação a essa regra geral, existe uma ressalva: diz o STJ que essa tese dos 5 + 5 é aplicada aos pagamentos feitos antes da lei, porém, o resultado da aplicação da tese, não pode superar cinco anos de vigência da lei, que é, exatamente, o dia 09.06.2010. Se o resultado da tese superar esse prazo de 09.06.2010, acontece que o prazo final será o prazo final será tal data. Isso porque, dessa forma, há uniformização da aplicação da tese e margem de segurança para os contribuintes.

Assim, no exemplo dado, como na segunda situação (fato gerador em 2004), o resultado superou a data de 09.06.2010 a pessoa não terá até 2014 para reclamar a restituição, mas sim a data da vigência da LC.

Atente-se que, a administração, não se dada por vencida, começou a entender que esse entendimento seria aplicado para as ações ajuizadas antes ou depois da LC 118. Se a ação foi ajuizada após a lei, deveria ser aplicado o entendimento atual. Em eventual ação de repetição de indébito deveria ser aplicada a LC 118 pois a ação foi ajuizada após a lei. Esse tema foi decidido pelo STJ, não sendo aplicado. Reafirmou o STJ que, o que importa é o pagamento e não o ajuizamento da ação.

Resumo:

Tese dos 5 + 5 e LC 118, a partir da interpretação do STJ:

Regras:a) Identificar a data do pagamento, e não da ação. Nessa identificação da data do pagamento, há duas hipóteses:

( Pagamento antes da LC = ou seja, antes do daí 09.06.2005( Pagamento após a LC = após o dia 09.06.2005.

b) Se o pagamento foi depois da LC: aplica-se como dies a quo, a data do pagamento antecipado.


c) Se o pagamento foi antes da LC: aplica-se como dies a quo, a data da homologação que pode ser expressa ou tácita.

Aqui se deve observar que o termo final da prescrição não pode ir além do dia 09.06.2010, o que significa cinco anos de vigência da LC em questão. ___________________________________________________________________________________

IMPOSTOS EM ESPÉCIE:

Nessa análise, serão estudados os impostos de forma conjunta.

1. ICMS e IPI:

Tais impostos serão estudados conjuntamente pois esses dois impostos são regidos pelo Princípio da não-cumulatividade.

O princípio da não-cumulatividade foi intensamente discutido no STF, especialmente quanto ao IPI.

1.1. Não cumulatividade no ICMS:

O princípio da não cumulatividade se refere como técnica para desonerar o consumo (reduzir a carga tributária sobre o consumo). Essa técnica pressupõe um mecanismo de compensação. Compensação entre créditos e débitos do contribuinte. Haverá crédito todas as vezes em que houver entrada de um bem. O débito se dá com a saída de um bem.

Aqui se apura o ICMS pela subtração dos débitos e créditos. O imposto devido será o resultado dessa subtração e essa apuração é uma apuração mensal.

Imaginando-se que a empresa A, que vende mercadoria para empresa B, que vende mercadoria para empresa C e a empresa C vende a mercadoria ao consumidor.

A ( B ( C ( ConsumidorEm todas as etapas de circulação da mercadoria, haverá incidência do ICMS, que é não

cumulativa.Daí que, de alguma forma, deve haver essa compensação entre créditos e débitos.

Crédito Crédito Alíquota de 18%

A B C Consumidor Final Débito Débito Débito

100,00 200,00 300,00 valor produto18,00 36,00 54,00 ICMS devido

Nessa hipótese, o ICMS incidiu apenas sobre o valor agregado em cada uma das etapas = R$100,00.

Empresa A Empresa B Empresa C


D C D C D C

18 36 18 54 36

ICMS = 18 ICMS = 18 ICMS = 18

Para que haja não-cumulatividade deve haver compensação entre créditos e débitos, mensal da

empresa. O débito será equivalente ao ICMS devido na operação atual. O crédito será equivalente ao

ICMS devido na operação anterior. O cálculo do ICMS devido será feito pegando todos os débitos, compensando-os com os

créditos.A previsão constitucional da não cumulatividade está no art. 155, §2º, inciso I e II:

Art. 155. § 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

Sucede que, esse princípio da não cumulatividade do ICMS sofre algumas limitações no texto constitucional, relativas ao direito de crédito, à escrituração desse crédito. Essas limitações estão previstas no inciso II do art. 155 da CF.

O inciso I traz a regra da não cumulatividade. A regra é compensação entre créditos e débitos. No inciso II temos limitações ao princípio em questão e essas limitações se referem ao direito a crédito. Isso significa que temos casos em que o crédito não é permitido. Haverá entrada do bem, mas não haverá crédito.

Temos as situações em que se tem isenção ou não incidência do ICMS. Assim, sendo, havendo limitações do direito a crédito nessas hipóteses, a regra é: o direito a crédito está condicionado à incidência do ICMS nas operações anterior e posterior. Só há direito a crédito se há ICMS antes e depois.

Em razão da isenção ou da não incidência podemos ter duas situações:

1ª Situação: isenção ou não incidência na operação anterior.

Empresa A vende para a B, que vende para C.A ( B ( C. Na venda entre A e B temos uma isenção de ICMS, e na venda entre B e C, o ICMS não incide.

Havendo isenção, a empresa A terá débito? Não, pois há isenção. A empresa B não terá crédito pela ausência de débito na operação anterior.

A empresa B ao vender para C tem débito, que devido em relação a operação atual, mas não terá crédito para compensar pois houve não incidência.

2ª Situação: Isenção ou não incidência na operação atual/posterior:




A ( B ( CDe A para B tem ICMS. E de B para C há isenção. A empresa A teve débito. E a empresa B teve crédito. A empresa B, ao vender, tem isenção,

pelo que não terá débito. Como não tem débito aqui, diz a CF que esse crédito deverá ser anulado. Cancela-se o crédito. Esse crédito deverá ser anulado porque não há débito para compensá-lo.

Essa regra de anulação do crédito possui uma exceção!A exceção encontra amparo nas operações de exportação. Nas operações de exportação, há

imunidade em relação o ICMS, e, diante disso, não haverá débito.A ( exporta para B. Nessa operação não incide ICMS em face da imunidade (art. 146, §2º, X,

“a” da CF).Havendo ICMS devido, em relação a empresa B houve crédito desse ICMS. A regra aqui, pelo

art. 155, §2º, II seria a anulação do crédito, mas como se trata de operação de exportação, a CF permite a manutenção desse crédito.

Art. 155, §2º. X - não incidirá:a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior,

assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

1.2. Não-cumulatividade no IPI:

Tem previsão no art. 153, §3º, II da CF:Art. 153, § 3º - O imposto previsto no inciso IV: (IPI)II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;

Assim como no ICMS exige-se aqui técnica de compensação entre créditos e débitos. Créditos obtidos na entrada e débitos da saída. Esses créditos se referem ao IPI devido.

Para saber quanto se deve de IPI deve ser feita a subtração entre créditos e débitos e também nesse caso a apuração é mensal.

A não cumulatividade do IPI encontra debate, vez que relação ao IPI não existem limitações constitucionais ao crédito. A constituição não estabelece limitações ao crédito. Em razão disso, os contribuintes começaram a pleitear créditos de IPI em todas as hipóteses (até para casos de isenção).

Em relação ao IPI não há limitações expressas e exatamente essa ausência de limitações expressas é que gerou os debates quanto ao direito a crédito. Aqui podemos fazer uma divisão: os contribuintes começam a pedir crédito nos casos em que a operação anterior não sofre a incidência do IPI e nos casos em que a operação posterior não sofre a incidência do IPI.

É exatamente esses pleitos dos contribuintes que devemos analisar, observando o que o STF fala a respeito:

a) Direito a crédito quanto a operações anteriores “sem o IPI”:

“Sem o IPI” significa não incidência do IPI ou isenção quanto ao mesmo.Dentro da categoria de não incidência, se encaixa a hipótese de não tributação (NT), e também

a hipótese de imunidade.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art155%C2%A72xa


De outro lado, na categoria de isenção, temos a hipótese de alíquota zero, que, de acordo com o STF é modalidade de isenção.

Na prática temos que o IPI que incide sobre produtos industrializados, tem uma tabela, e nessa tabela temos a descrição do produto e a alíquota aplicável. Nessa situação, supondo a hipótese do couro in natura, como não há processo industrial, não há incidência do IPI.

Não sendo tributado, não há alíquota e o legislador coloca a sigla: NT.Na hipótese de uma geladeira linha branca, em que o legislador decida dar isenção, com

alíquota zero, também haverá isenção.

Produto Alíquota

Couro in natura NT

Geladeira linha branca 0 – alíquota zero

Na situação, a empresa A vende a mercadoria para empresa B que a vende para empresa C. Isenção IPI A B C Débito crédito

Os contribuintes começaram a dizer que havia direito a crédito considerando o IPI devido na operação de B para C.

Essa questão chega ao STF, e em analise feita em 2002, pelo pleno, diz o STF que o direito a crédito existe.

Os contribuintes ficaram muito satisfeitos. No entanto, mesmo com o reconhecimento pelo pleno do STF, a Fazenda continua recorrendo afirmando que não fazia sentido tal crédito.

A Fazenda nunca desistiu e em 2007, o tema é retomado no STF, com composição distinta do STF. Nessa nova composição, o STF muda de posição, radicalmente, para dizer, agora que não haveria direito a crédito. Essa decisão é também feita pelo pleno.

Em razão essa mudança de postura, houve questão de ordem relativa a modulação de efeitos dessa decisão, para que essa postura somente se aplicasse para o futuro. Diante disso, apenas Ricardo Lewandowisck viu razoabilidade. Os demais ministros votaram pela não modulação, permitindo a administração exigir essa diferença, inclusive para o passado, pois o contribuinte não tinha direito a esse crédito.

É importante saber sobre essa cronologia do entendimento do STF:2002 – Decisão do pleno – RE 350.446, STF ( diz que há direito a crédito.2007 – Decisão do pleno – RE 370.682 e RE 353.657, STJ ( não há direito a crédito. E, nesse sentido, não há modulação de efeitos.

Existe hoje no STF discussão sobre a possibilidade de ajuizamento de ação rescisória por conta dessa modificação de posição. Busca a fazenda ajuizar ação rescisória para afastar as decisões que reconheceram direito a crédito. A questão é: a Fazenda pode ajuizar essa ação rescisória, tendo-se em vista a mudança de posição do STF?


Em relação ao tema, no RE 590.809 há repercussão geral reconhecida, cujo mérito ainda está pendente de julgamento.

Assim, não há decisão definitiva sobre a questão.

b) Direito a crédito quanto a operações posteriores “sem o IPI”:

Aqui também temos não incidência que pode se dar por meio de NT ou imunidade, e Isenção que pode se dar por meio de AL zero. IPI AL zero

Crédito A B CDébito débito

Diz o STF que esse crédito poderá ser mantido se houver autorização legal. O art. 11 da Lei 9.799/99 admite essa possibilidade.

E, havendo revogação da lei, também não haverá direito a crédito.Essa decisão foi tomada no dia 06.05.2009, no RE 460.785, STF.Assim, apesar de não haver limitações expressas nos casos do IPI, pela construção da

jurisprudência do STF, as limitações são as mesmas.

1.3. Questões relativas exclusivamente ao ICMS:

1.3.1. ICMS importação:

A disciplina do ICMS importação tem disciplina no art. 155, §2º, IX, “a” da CF.O ICMS é imposto que incide sobre operações de circulação de mercadorias. Incide também

sobre alguns serviços, mas aqui destacaremos apenas as operações sobre circulação de mercadorias.Operação representa a existência de negócio jurídico. De outro lado, quando se fala em

circulação, estamos falando de transferência de propriedade. Quando se fala em mercadoria, temos bem móvel, destinado ao comércio de forma habitual, e com intuito de lucro. Havendo a concomitância desses conceitos, temos Fato gerador do ICMS.

O negócio jurídico padrão de transferência de propriedade é o contrato de compra e venda. Tendo contrato de compra e venda que tenha por objeto bem que será destinado ao comércio de forma geral e com intuito de lucro temos ICMS. Esse fato gerador pode acontecer integralmente em território nacional ou pode começar no exterior (a operação começa no exterior) e terminar no Brasil.

Se a operação começa no exterior e termina no Brasil, estamos diante da hipótese de ICMS exportação. Esse ICMS exportação está disciplinado no art. 155, §2º, IX “a” da CF e esse dispositivo foi alterado pela EC 33/01.

Antes da EC 33/01 Após a EC 33/01

O ICMS na importação incidia diante de uma operação de transferência de mercadoria. E essa operação de transferência de mercadoria deveria ser realizada por uma pessoa jurídica,

Há ampliação da base de incidência do ICMS para que seja aplicado no caso de importação de bem ou mercadoria, feita por pessoa física ou jurídica, e, independentemente da finalidade, ou


comerciante, pois apenas a pessoa jurídica comerciante paga o ICMS. Havia âmbito de incidência bem definido. Somente materiais destinados a comércio que importariam na incidência da Súmula 660 do STF: “Não incide na importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja contribuinte do imposto.”

seja, independentemente da transferência da propriedade.

Diante da EC 33, surgem duas questões no STF:a) Importação por pessoa jurídica não contribuinte.b) Importação realizada sobre o regime de leasing, especialmente de aeronaves:

Em ambos os casos há repercussão geral reconhecida. Existem decisões do STF relativas ao caso do Leasing, e as decisões mais recentes, inclusive do pleno, defendem a não incidência do ICMS nessa hipótese. RE 461.868, STF.

13.01.2011

1.3.2. ICMS comunicação:

Serviço de comunicação:

Receptor Emissor MSG

MSG

A BEmissor Receptor

Utilização de Código ComumA incidência do ICMS não é sobre a comunicação, mas sim sobre o serviço de comunicação

prestada (há um terceiro que faz a intermediação das mensagens e assim viabiliza a comunicação). Ex. companhia telefônica. É necessário observar que não se tributa a comunicação, mas sim o serviço para ocorrência de comunicação. Pode haver terceiro que viabiliza a mensagem. Ex. operadoras de interurbanos, companhias telefônicas.

Como há serviço de comunicação prestado, há tributação. Atente-se que a comunicação pressupõe troca e essa troca não é tributada por si, somente havendo tributação se houver terceiro viabilizando essa comunicação.

Nos tribunais tivemos duas discussões importantes sobre a matéria. O STJ analisou a incidência do ICMS comunicação nos serviços prestados pelos provedores de acesso a internet, e, além disso, nos


serviços prestados pelas operadoras de celular no que se refere à habilitação do celular. Ainda, se discutiu os serviços prestados pelas operadoras de TV a cabo.

a) Provedores de acesso a internet:

Aqui, temos usuário que acessa a internet. Supondo que se faça o acesso por meio de provedor de acesso – UOL. O Uol como provedor de acesso que é, tem capacidade de conectar internet isoladamente? Não. É necessário também assinar uma empresa de telecomunicações para que haja o acesso. Ex. Telefônica.

O UOL acessa a Telefônica que acessa a Internet e, com isso há o repasse de sinal da internet ao usuário. Atentando-se que a Telefônica é o terceiro que faz a intermediação, possibilitando o acesso a internet, tanto é que não se exige a assinatura do portal, podendo haver acesso diretamente pela empresa de telecomunicações.

A figura do provedor de acesso é necessária à comunicação? De acordo com o STJ não se faz necessária a assinatura do provedor de acesso para que haja acesso. Em face disso, aqui não haverá tributação pelo ICMS.

Usuário ( UOL ( Telefônica ( Internet.

A tributação está aqui

O provedor de acesso presta serviço de valor agregado, ou seja, é um serviço que melhor a comunicação. Somente há tributação se o terceiro é essencial para o acesso.

O provedor de acesso não é serviço de comunicação em sentido estrito pois não é essencial para a comunicação, e em face disso não há tributação.

Nesse sentido, a Súmula 334, STJ: “O ICMS não incide nos serviços de provedores de acesso a internet”.

No que tange ao ISS, em tese, cabe a incidência, se houvesse previsão na lista do ISS, mas não há essa previsão. Assim, não há o que se falar na incidência do ISS nessa situação.

b) Habilitação para operadora de celular e TV a Cabo:

Nessas hipóteses, diz o STJ que a habilitação é um serviço preparatório à comunicação. E não é serviço de comunicação em sentido estrito. Somente haveria tributação se fosse essencial a comunicação, mas nesse caso é preparatório e não há incidência do ICMS.

Por detrás dessa ideia temos o princípio da Tipicidade Cerrada, ou seja, não se pode ampliar a interpretação do fato gerador. Somente tributo que está estritamente descrito na lei pode ser tributado.

Em relação a habilitação de telefone celular, há a súmula 350 do STJ: “O ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de telefone celular”.

Esse entendimento é aplicado para as empresas de telefonia fixa e de TV a cabo.

2. Impostos Reais e Progressividade:


Na análise dos impostos reais será estudada questão específica que diz respeito à progressividade de alíquotas.

Aqui serão analisados o IPTU, o ITBI, o ITCMD e o ITR. Todos esses são impostos reais. E são impostos reais, pois, em relação a todos esses, temos o fato gerador relacionado com a propriedade de um bem.

Estando relacionado com a propriedade, no caso do IPTU e ITR o fato gerador é a detenção da propriedade, enquanto no ITBI e ITCMD o fato gerador é a transmissão da propriedade.

No que tange ao IPVA, também é imposto real porque diz respeito à propriedade, mas em relação a ele não há discussões sobre a progressividade.

O ponto central ao falar sobre os impostos reais e a progressividade diz respeito a indagação de que os impostos reais comportariam a progressividade de alíquotas. Podem ter alíquotas progressivas tais impostos?

O pano de fundo dessa pergunta é a interpretação do art. 145, §1º da CF, que traz o princípio da capacidade contributiva.

Art. 145. § 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Em relação a progressividade, é necessário observar essa parte inicial do dispositivo. A partir desse dispositivo, podemos ter duas interpretações possíveis:

Em primeiro lugar, podemos dizer que, de acordo como art. 145, §1º da CF, apenas os impostos PESSOAIS poderão ser progressivos. Entende essa interpretação que a segunda sentença – serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte – está vinculada à primeira – que afirma que os impostos terão caráter pessoal.

Os impostos serão preferencialmente pessoais. Porém, todos os impostos, pessoais ou reais, poderão ser progressivos. Essa é a segunda interpretação. Essa interpretação é mais ampla, e diz que a segunda sentença não se vincula à primeira.

É necessário considerar que a progressividade representa uma técnica de mensuração da capacidade contributiva, ou seja, uma técnica para medir a capacidade contributiva ( para o sujeito passivo pagar o tributo.

Se há rendimento alto, maior será alíquota para que haja a mensuração da capacidade contributiva. E a questão é saber se essa progressividade pode ser aplicada somente em relação aos impostos pessoais, ou também poderá haver aplicação em relação aos impostos reais.

É importante saber sobre essas duas interpretações. Antes, o STF entendia de acordo com a primeira interpretação, vinculando a progressividade à pessoalidade do imposto.

Agora, com a nova composição do STF, temos uma mudança de interpretação para acatar a não vinculação da progressividade ao caráter pessoal do imposto.

2.1. IPTU, ITR e Progressividade:

2.1.1. ITR:


O ITR é imposto de competência da União, e esse imposto de competência da União, incide sobre a propriedade territorial rural.

A constituição prevê a progressividade de alíquotas do ITR, no art. 153, §4º, I:Art. 153. § 4º O imposto previsto no inciso VI do caput (ITR):(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de

19.12.2003)I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;

(Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

Sucede que essa progressividade pode ser classificada como uma progressividade extrafiscal. Isso porque a sua finalidade é desvinculada da capacidade contributiva.

O que a contribuição quer, com a progressividade do ITR é garantir a função social da propriedade rural. Esse é o objetivo da progressividade e daí se dizer que ela seja extrafiscal. A finalidade (função social) não está relacionada com o direito tributário e o Estado usa essa progressividade não para fins de direito tributário, mas sim para a garantia da função social.

Essa progressividade será estabelecida de forma a desestimular a manutenção de propriedades improdutivas. Por detrás disso, temos que, quanto maior a produtividade da área rural, menor a alíquota.

Estabelece-se a progressividade para desestimular a propriedade improdutiva. Em razão dessa estrutura, podemos encontrar em prova menção a regressividade de alíquotas do ITR, que quer dizer a mesma coisa.

2.1.2. IPTU:

O IPTU é imposto parecido com o ITR, diferenciando-se por incidir na zona urbana, e atingir o território e o prédio.

É imposto municipal que incide sobre a propriedade predial e territorial urbana.Em relação ao IPTU, temos previsão de progressividade? A resposta é positiva, existindo

progressividade de alíquotas em relação ao IPTU, mas diferentemente do ITR, aqui temos dois tipos de progressividade.

Progressividade extrafiscal Progressividade fiscal

Aqui temos que a finalidade está desvinculada da capacidade contributiva, assim como no ITR.

A finalidade aqui, assim como no ITR, garantir a função social da propriedade urbana.

Tratando-se de progressividade fiscal, a finalidade aqui é a obtenção da capacidade contributiva. E, diante disso, temos a tributação de acordo com critérios que medem a riqueza.

Tem previsão no art. 182, §4º, II da CF:

Art. 182. § 4º - É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:

II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo;

Está prevista no art. 156, §1º da CF:

Art. 156. § 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, inciso II, o imposto previsto no inciso I poderá:(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 29, de 2000)

I - ser progressivo em razão do valor do imóvel; e (Incluído pela Emenda Constitucional nº 29, de 2000)

II - ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.(Incluído pela Emenda









Constitucional nº 29, de 2000)

Atente-se que essa progressividade foi incluída pela EC 29/00.

Progressividade Extrafiscal no IPTU:

O objetivo é garantir a função social da propriedade urbana e essa progressividade que visa garantir essa função social, é também conhecida como progressividade do IPTU no tempo. Isso porque, imaginando-se uma pessoa que realize o fato gerador do IPTU (1º janeiro de 2008, por exemplo), e sendo efetivado o lançamento de ofício, é recebida notificação a respeito dele. A alíquota é de 1%, como sempre.

Sucede que, no ano de 2008, há abandono do imóvel pelo proprietário. Em razão dessa subutilização no ano de 2008, a Prefeitura envia notificação ao proprietário para que dê melhor aproveitamento ao imóvel. Recebendo a notificação, omite-se o proprietário. No ano seguinte, realizado o fato gerador (2009), há recebimento do lançamento, mas aqui se aumenta a alíquota para 1,5%, mantendo a subutilização do imóvel. No ano seguinte, (2010), recebe o lançamento, e a alíquota agora já é de 2%, e assim, de forma progressiva no tempo, em que o imóvel permanecer subutilizado.

Enquanto mantida a situação de subutilização, a alíquota do IPTU sobe, progressivamente no tempo. O objetivo aqui não se relaciona com a capacidade contributiva, mas para garantir a função social da propriedade urbana.

Progressividade Fiscal do IPTU:

A progressividade fiscal foi criada pela EC 29/00, que alterou o art. 156, §1º da CF.Em torno dessa, as discussões no STF se estabelecem. Estabeleceu essa EC que o IPTU poderia ter alíquotas progressivas em função do valor do

imóvel. E, ao lado disso, diz a EC que o IPTU poderia ter alíquotas diferenciadas (categorias de alíquotas) de acordo com a localização e o uso do imóvel. Esses critérios de valor, localização e uso são critérios que visam a mensuração da riqueza, e, portanto visam a mensuração da capacidade contributiva – de acordo com a capitação de riquezas: indústria > comércio > residência.

Apesar de inexistir previsão constitucional, antes mesmo da emenda constitucional, muitos municípios já cobravam IPTU progressivo. Se a EC autoriza a progressividade, isso significa que antes da EC a progressividade não era possível. Assim, há um problema em relação a essas leis municipais, anteriores à EC.

Um segundo problema se refere à constitucionalidade da EC 29/00. A constitucionalidade em si da progressividade, pois os contribuintes começaram a afirmar que por se tratar de imposto real, o IPTU não poderia ser progressivo.

a) Constitucionalidade de Leis Municipais que ANTES MESMO DA EC 29/00, previam o IPTU PROGRESSIVO (FISCAL):



Sobre esse debate, afirmou o STF que essas leis municipais eram inconstitucionais. Esse entendimento está sumulado. Súmula 668, STF: “É Inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da EC 29/00 alíquotas progressivas do IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana”.

Essa súmula vem sendo aplicada, mas em 2009 houve outro debate, que foi fundamentado pela postura dos municípios, segundo a qual a progressividade de impostos, estava implícita na Constituição Federal. Nesse RE houve repercussão geral reconhecida.

A alegação da constitucionalidade se deu considerando que o art. 145, §1º da CF teria previsto a progressividade de todos os impostos, e essa previsão se dá sem que haja necessidade de previsão específica. E, portanto, a progressividade estaria implícita na CF.

O art. 145 da CF seria, então, o fundamento de validade geral para a progressividade de todo e qualquer imposto. Esse argumento veio do próprio STF que, começa a defender essa tese, afirmando que a progressividade estava implícita na CF e o art. 145, §1º estaria afirmando progressividade para todos os impostos, e isso se deu nas decisões relativas ao ITBI e ITCMD.

Os municípios perceberam esse argumento dentro do STF, mas em outro debate, e buscaram a rediscussão da súmula 668 do STF.

No RE, com repercussão geral reconhecida, como havia a edição da súmula 668, de forma contraditória, há confirmação da Súmula 668, e, portanto, a jurisprudência teria permanecido a mesma. O entendimento é reiterado pelo STF.

b) Constitucionalidade da EC 29/00 – Alegação se referia à ofensa ao art. 145, §1º da CF que pode ser interpretado no sentido de que apenas impostos pessoais podem ser progressivos:

Em relação a esse debate, houve decisão recente do STF, tomada em 1º.12.2010, no RE 423.768.

Nessa decisão, afirma o STF que a EC 29/00 é constitucional e que essa progressividade do IPTU é válida e pode ser aplicada. Não há ofensa da capacidade contributiva pois, mesmo sendo imposto real, pode haver fixação de alíquotas progressivas.

2.2. Progressividade do ITCMD e do ITBI:

Esses dois impostos devem ser analisados conjuntamente pois ambos são impostos reais, e, em relação a ambos os impostos, temos uma coincidência que se refere ao fato de não haver previsão constitucional acerca da progressividade de alíquotas, seja ela fiscal ou extrafiscal.

2.2.1. Progressividade do ITBI:

O ITBI é imposto municipal e em relação a ele não há previsão de progressividade de alíquotas, mas mesmo com ausência dessa previsão, há leis municipais que estabelecem a progressividade do ITBI no sentido de que, quanto maior o valor do bem, maior a alíquota.

Essa cobrança progressiva foi analisada pelo STF, oportunidade em que restou entendido que essa progressividade seria inconstitucional. Isso com base na afirmação de ausência de previsão legal expressa, e ainda, porque o ITBI é imposto real.


Sucede que, como já deve ter sido percebido, essa postura sobre a inconstitucionalidade foi firmada quando o STF tinha composição diferente da atual, que adotava a primeira interpretação a respeito do art. 145, §1º, no sentido de que somente os impostos pessoais poderiam ser progressivos.

Essa jurisprudência foi reiterada, tendo sido editada a Súmula 656, STF: “É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto de transmissão inter vivos de bens imóveis – ITBI com base no valor venal do imóvel”.

2.2.2. Progressividade do ITCMD:

Essa súmula 656 vinha sendo aplicada também em relação ao ITCMD, mas com a nova composição do STF, em relação ao ITCMD a discussão é reaberta. Há dez recursos separados, com repercussão geral para a matéria ser revista.

Não há julgamento definitivo, mas os Ministros que já votaram afirmaram pela possibilidade de progressividade do ITCMD. Nesse sentido, RE 562.045, STF (julgamento suspenso em 17.12.2008).

3. ISS e pontos controvertidos:

3.1. Aspectos gerais:

Em primeiro lugar, é necessário analisar os aspectos gerais desse imposto. O ISS é imposto municipal, tendo os municípios competência para estabelecê-lo, nos termos do art. 156, III, CF.

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.(Redação dada

pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

Esse é imposto que incide sobre a prestação de serviços, de qualquer natureza. Sucede que o próprio artigo 156, III diz que esses serviços que ficarão sujeitos à incidência do ISS são serviços excluídos da competência do ICMS. Assim, somente pode haver incidência do ISS se não estiver dentro da competência do ICMS.

A CF diz que esses serviços de qualquer natureza devem estar definidos em LC. Haverá LC que irá estabelecer uma “lista” de serviços.

Essa LC é uma lei complementar nacional, que estabelece as normas gerais do ISS. Não se trata de LC do Município.

3.2. Debates específicos :

3.2.1. Natureza da Lista de Serviços – seria taxativa ou exemplificativa?

A lista de serviços seria taxativa ou exemplificativa?Em primeiro lugar, essa lista de serviços tem previsão em LC Nacional, conforme alhures dito,

que hoje é a LC 116/03. De acordo com a jurisprudência do STF, essa lista de serviços é taxativa, e isso significa que, se

não houver previsão do serviço na lista, não será possível a tributação. Daí que, a lista não é simples sugestão para o legislador municipal, mas sim imposição.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc03.htm#art156iii

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc03.htm#art156iii


Contudo, mesmo que a lista seja taxativa, diz o STF que ela admite uma interpretação extensiva. Isso porque, mesmo que a LC seja bastante ampla e preveja diversos serviços, é possível que os serviços evoluam diante do tempo, e sendo realizada interpretação muito literal há possibilidade de a lista ficar “muito engessada”. Daí que o STF diz que a lista é taxativa, mas comporta interpretação extensiva, e, para tanto, na lista é usada a expressão “congênere”. Ex. “Serviços de informática e congêneres”.

Essa lista é taxativa, mas comporta interpretação extensiva. E isso é colocado pela expressão “congêneres” usada na referida lista. Nesse sentido, há jurisprudência consolidada no STF. Nesse sentido, o RE 615.580, com repercussão geral reconhecida.

3.2.2. Guerra Fiscal:

Aqui se pode ter uma competição entre municípios vizinhos e essa competição gera a guerra fiscal. Tal competição pode se dar por meio de investimentos, e uma arma importante que possuem os municípios para tanto, é a cobrança de tributos.

Daí que, o que podemos ter é o seguinte: Município como SP, que possui vários municípios vizinhos. A empresa que se situar em SP paga 5% de ISS. Para atrair essa empresa, um município vizinho, como Cotia, estabelece alíquota competitiva de ISS que trás vantagens, como o estabelecimento de alíquota de 0.25.

As empresas iam para os municípios vizinhos, mas as atividades de fato eram desenvolvidas, por exemplo, em SP. Havia só escritório na cidade vizinha e assim, havia uma guerra fiscal, que tinha como pano de fundo, fraude.

Para evita essa postura, houve mudança na CF pela EC 37/02 que determinou a exigência de LC para estabelecer alíquota mínima e máxima para o ISS, mas já observando a dificuldade de ter definição de alíquota mínima houve previsão no art. 88, I do ADCT, a alíquota mínima, que é de 2%.

Art. 88. Enquanto lei complementar não disciplinar o disposto nos incisos I e III do § 3º do art. 156 da Constituição Federal, o imposto a que se refere o inciso III do caput do mesmo artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 37, de 2002)

I - terá alíquota mínima de dois por cento, exceto para os serviços a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 37, de 2002)

A LC 116 veio estabelecer apenas alíquota máxima, no art. 8º, que é de 5%.

Obs.: Nos estados há também disputa em relação ao ICMS e aqui o instrumento de limitação é o convênio.

O convênio é o resultado de uma deliberação entre Estados e DF. É estabelecido no âmbito do Poder Executivo. Não se trata de ato do Poder Legislativo, e, é ainda instrumento importante no combate à guerra fiscal pois é exigido para a hipótese de benefício fiscal no ICMS.

Somente pode haver parcelamento no caso de ICMS se houver convênio. As alíquotas do ICMS combustíveis também serão estabelecidas por meio de convênio,

que limita essa possibilidade de competição.Outro dado que limita essa guerra entre os estados, diz respeito ao fato que o

estabelecimento das alíquotas, em grande parte, fica com atribuição do SF.

3.3.3. ISS e as operações de leasing:

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc37.htm#adctart88




O debate aqui está em torno do conceito de serviço. A grande questão aqui é saber o que é serviço, e ainda confrontar esse conceito de serviço com o contrato de arrendamento mercantil.

Genericamente, podemos definir serviço, do ponto de vista do Direito Civil que, o serviço consiste em uma obrigação de fazer. Daí que, para saber sobre a incidência do ISS sobre as operações de arrendamento mercantil e de leasing deve ser indagar se essas obrigações são de fazer ou de dar.

Esse debate se desenvolve a partir da legislação anterior do ISS, ou seja, antes da LC 116/03. Isso porque, na legislação anterior, que era o DL 406/68 havia previsão de item na lista que dizia respeito à locação de bens móveis como serviço, incluindo, inclusive arrendamento mercantil (Item 79).

Esse item 79 previsto na legislação antiga, foi questionado perante o STF, oportunidade em que, no RE 116.121, julgado pelo pleno em 2000, reconheceu a inconstitucionalidade do referido item. Foi entendido que esse item não abarcava serviço, mas sim obrigação de dar.

Com a edição da LC 116/03 tratando do ISS, houve edição de nova lista, incluindo no item 3.01 a locação de bens imóveis, e em item separado 15.09, o arrendamento mercantil. Há separação desses dois contratos que estavam juntos na lei anterior.

Nessa oportunidade, o item 3.01 foi vetado em razão da manifestação do STF no sentido da inconstitucionalidade.

Sucede que permaneceu na lista o item 15.09 (arrendamento mercantil), o debate a respeito da incidência do ISS no arrendamento mercantil foi levado ao STF. Em razão disso, o STF, no final de 2009, estabeleceu a possibilidade de tributação pelo STF. Foi afirmado que a tributação é constitucional porque esse contrato de leasing financeiro representa prestação de um serviço que é o financiamento. Quando há financiamento há prestação de serviço, de forma que o ISS é sim, devido. Nesse sentido, o RE 547.245, que tinha repercussão geral reconhecida.

Em relação aos contratos de locação, reitera o STF o entendimento no sentido de que não pode incidir o ISS. Isso se dá por meio de Súmula Vinculante de nº 31: “É inconstitucional a incidência do Imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS – sobre operações de locação de bens móveis.”

Discussões relacionadas ao contrato de leasing:

ICMS ISS

A questão se refere aqui à incidência na importação realizada sob o regime de arrendamento mercantil.

A discussão se refere a incidência tendo-se em vista a possibilidade de classificar o arrendamento mercantil como modalidade de locação.

Aqui há repercussão geral reconhecida e, além disso, decisões do pleno pela não incidência. Aqui a questão é tratada em relação ao leasing de aeronaves.

Há Recurso extraordinário com repercussão geral já julgado e o resultado é pela incidência do ISS. Portanto, é uma hipótese diversa, da SV 31, STF, que fala sobre a locação de bens móveis.


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TEMAS RELATIVOS AO PIS E A COFINS

1. Aspectos gerais:

O PIS se refere a contribuição para programa de integração social, enquanto a COFINS é contribuição para o financiamento da Seguridade social.

Ambas as contribuições são de competência da União e são contribuições sociais (art. 149, CF) e se destinam ao financiamento da seguridade social.

2. Histórico da Legislação:

O PIS foi criado pela LC 07/70 e quem deveria pagar essa contribuição eram as pessoas jurídicas que obtivessem faturamento, seja pela venda de mercadorias ou pela realização da prestação de serviços, ou por ambas.

O PIS começa a ser cobrado antes mesmo da CF. Com o advento da CF 88 há recepção do PIS, de forma expressa, no art. 239 da CF.

E, além disso, no art. 195, I há previsão da possibilidade de a União criar contribuições sobre o faturamento.

A União exerce essa competência tributária, e em 1991 cria a COFINS pela LC 70/91, com fundamento na CF. A COFINS seria exigida também sobre o faturamento em razão da venda de mercadoria ou prestação de serviços. Com a criação da COFINS temos que a pessoas jurídicas que tivessem faturamento, deveriam pagar duas contribuições distintas, mas muito parecidas: PIS e COFINS. A modificação entre elas dizia respeito apenas a alíquota. E o STF não repudia essa ideia.

Diante da semelhança dessas contribuições, o legislador decide simplificar a história de PIS e COFINS buscando unificar as referidas contribuições. Isso se deu com a lei 9.718/98, que passa a tratar conjuntamente do PIS e da COFINS.

Afirma-se aqui que as pessoas jurídicas continuam pagamento PIS e COFINS sobre o faturamento, mas, a partir daquele momento, passou-se entender faturamento como receita bruta, ou seja, o faturamento seria entendido como todas as entradas da pessoa jurídica. Todas as entradas da pessoa jurídica e, portanto, entradas decorrentes de vendas de mercadorias, de prestação de serviços, mas também entradas decorrentes de aplicação financeira, de doação, empréstimo, investimento, etc. Bastava o valor ser incluído no caixa.

Referida lei, portanto, amplia a base de cálculo das contribuições, que antes somente incidiam sobre o faturamento. O problema disso é que não havia previsão constitucional nesse sentido. E, sabendo disso, o legislador promove a promulgação de Emenda Constitucional de nº 20/98 que altera o art. 195 da CF para dizer que a União poderia criar contribuições sobre o faturamento e sobre a receita:

3. Debates na Jurisprudência:

3.1. Inconstitucionalidade da Lei 9.718/98 no que se refere a ampliação da base de cálculo – equiparação de faturamento a receita bruta:


A Fazenda alegava que a ampliação da base de cálculo seria possível porque a EC 20/98 poderia retroagir para constitucionalizar a L 9.718/98. Haveria, então, a possibilidade de uma constitucionalidade superveniente.

Esse tema é levado ao STF que não admite essa figura da constitucionalidade superveniente. A ampliação da base de cálculo foi feita sem autorização da CF que seria inconstitucional. Essa decisão foi tomada no RE 390.840, STF (2005).

Recentemente, em 2008, houve a repercussão geral desse tema reconhecida, oportunidade em que o Min. Cezar Peluso propôs a aprovação de uma Súmula Vinculante. Referida súmula ainda não saiu, mas deve ser aprovada pelo STF.

3.2. Alteração por Leis ordinárias de Leis Complementares:

No âmbito do PIS e da COFINS houve duas alterações relevantes:

LC 70/2001 pela Lei 9.430/96 LC 70/91 pela lei 9.718/98

A lei 9.430 estabelece a revogação de uma isenção relativa à COFINS, especificamente sobre as sociedades civis de profissão regulamentada. Ex. sociedade de advogados.

Aqui há uma majoração de alíquota.

De 2% para 3%.

Esses dois temas são levados ao STF, e, em relação a ambos, já temos julgamento do STF. Ainda que as disposições são distintas, a tese pano de fundo é a mesma.

Sobre a questão afirmou o STF a inexistência de inconstitucionalidade, considerando que, a LC 70/91 é uma Lei Complementar materialmente ordinária. Isso porque, ela trata de matéria de Lei Ordinária (criação de Contribuições). O fato de ser LC nessa situação, não exige que seja alterada por LC, porque é materialmente ordinária.

Em ambos os casos temos a constitucionalidade, e em relação a isenção, tinha inclusive Súmula do STJ nesse sentido. Súmula 276, STJ que foi posteriormente cancelada, em razão dessa decisão do STF.

3.3. Inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS:

A base de cálculo das contribuições, de acordo com o STF, é o faturamento, que é entendido como a receita decorrente de venda de mercadorias e/ou prestação de serviços.

No que tange a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS nesse conceito de faturamento, temos que, havendo duas empresas, em que a empresa A vende uma mercadoria para a empresa B. A empresa B, compradora da mercadoria da qual a empresa A é vendedora. Essa operação está sujeita a tributação pelo ICMS.

Com ICMS A (B (que paga o preço da mercadoria).

Preço com ICMS.


Quando a empresa B paga pela mercadoria, no preço já está embutido o ICMS devido, já que o ICMS é imposto repassado para o agente seguinte, na cadeia.

Daí que, no faturamento de A haverá também a entrada de quantia relativa ao ICMS. E esse valor deve ser computado na base de cálculo do PIS e da COFINS. A lei diz que deve haver a incidência do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS.

Mas em razão disso, os contribuintes começam a questionar essa inclusão, que seria inconstitucional. Em razão disso, um RE foi levado ao pleno, que tinha como Presidente Marco Aurélio, mas as partes não estavam tão preparadas. Foi obtida maioria, mas foi pedida vista pelo MIn. Gilmar Mendes.

Daí que se buscou o provimento judicial pelos contribuintes, enquanto a Fazenda entendeu que não poderia haver isso, em razão de prejuízos gigantes. Daí que foi ajuizada pelo Presidente da República Ação Declaratória de Constitucionalidade de nº 18, pugnando-se pela suspensão do julgamento do Re. Essa tese foi aceita pelo STF que decidiria a matéria na ADC e essa suspensão do julgamento e a necessidade de se decidir na ação declaratória foi dada em medida liminar.

Essa liminar foi concedida inicialmente pelo prazo de 180 dias. Passado esse prazo deveria ter sido julgado o mérito dessa ação. Mas isso não ocorreu, tendo havido prorrogação da liminar em junho de 2010, e o prazo de 180 dias somente começa a ser contado a partir de junho.

Mas esse prazo também já está vencido, pelo que em breve, haverá decisão da matéria pelo STF, devendo haver acompanhamento dessa decisão. (Ler notícia do dia 14.05.2008).

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Direito Tributário - LFG.docx