Frete Pis Cofins 2

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S3-C4T3 EL I

MINISTRIO DA FAZENDA

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAISTERCEIRA SEO DE JULGAMENTO

Processo n Recurso n" Acrdo n" Sesso de Matria Recorrente Recorrida

10909.002768/2006-41 256.993 Voluntrio 3403-00.485 4" Cmara / 3" Turma Ordinria 30 de julho de 2010 PIS NO-CUMULATIVO ITAPINUS INDSTRIA E COMRCIO DE MADEIRAS LTDA. FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIO PARA O PIS/PASEP

Ano-calendrio: 2006 PIS NO CUMULATIVO, AQUISIES DE BENS DE PESSOAS FSICAS, DIREITO DE CRDITO, INADMISSIBILIDADE. Na sistemtica de apurao no cumulativa das contribuies para o PIS/Pasep e Cofins o direito de crdito no alcana as aquisies de pessoas fisicas, limitando-se s operaes de pessoas jurdicas, por expressa disposio legal. PIS NO CUMULATIVO. FRETES SOBRE AQUISIO DE BENS APLICADOS PRODUO. VINCULAO. NECESSIDADE DE PROVA, Os fretes incorridos na operao de compra de bens destinados produo pode ser agregado ao clculo das contribuies no cumulativas, todavia, necessrio que haja prova do vnculo entre estas despesas e os documentos informadores da aquisio de insumos. PIS NO COMULATIVO, TRANSFERNCIAS DE PRODUTOS ACABADOS DESTINADOS EXPORTAO ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA; JURDICA. FRETE INCORRIDO NAS OPERAES. CARACTERIZAO COMO INCIDENTE SOBRE VENDAS. As transferncias de mercadorias destinadas exportao para estabelecimento onde se realiza operao de consolidao e armazenagem de mercadorias, cujo destino final a comercializao, se equipara a frete sobre venda para fins de reconhecimento de direito de crdito, nos termos do art. 30 das Leis n's 10.637/2002 e 10.8.33/2003. Recurso Provido em Parte.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reconhecer o direito de incluir no clculo do crdito da contribuio no cumulativa os fretes relativos s operaes de transferncia de produtos acabados para o estabelecime oleeal. *zado na rea retroporturia. Vencidos os Conselheiros Winderley Morais Pereir Antonio Car s Atulim, que negaram provimento na ntegra.

Anionio Carlos Atulim Presidente

Robsdn Jos Bayerl - ReTator EDITADO EM 11/08/2010. Participaram do presente julgamento os Conselheiros Antonio Carlos Atulim, Robson Jos Bayerl, Domingos de S Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti e Marcos Tranchesi Ortiz.

RelatrioO relatrio da deciso recorrida minucioso e apresenta as principais questes e alegaes da manifestao de inconformidade, razo porque o adoto na composio deste julgado, verbis: "Trata o presente processo de pedido de ressarcimento de crditos da Contribuio para o PIS (regime no-cumulativo), formalizado em 26/07/2006, por meio do qual a contribuinte pleiteia a repetio do montante de R$ 19Q822,66, referente ao segundo trimestre de 2006. O pedido de ressarcimento foi depois seguido de declaraes de compensao, apresentadas em 31/08/2006, 14/12/2006 e 20/01/2007, nas quais a contribuinte formaliza compensaes com o uso do crdito pleiteado. Em anlise do pleito, a Delegacia da Receita Federal em Itaja/SC (DRF/Itaja/SC) o deferiu apenas parcialmente (Parecer Saort/DRF/ITJ n. 022/2007, s folhas 472 a 482, e Despacho Decisrio, folha 483), nos seguintes termos: (a) homologando parcialmente as compensaes objeto das DCOMP apresentadas, at o limite de R$ 111915,86; (b) autorizando o ressarcimento em espcie do saldo do crdito depois da utilizao na compensao indicada no item anterior; (c) reconhecendo o crdito de R$ 33.062,83, a ser utilizado para fins de deduo de valores apurados para o PIS em perodos posteriores. Irresignada com a deciso da DRF/Itaja/SC, encaminhou a contribuinte, por meio de seu procurador - mandato folha 557 -, a2

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manifestao de inconformidade 513 a 523, na qual expe suas razes de irresignao. Inicialmente, contesta a contribuinte o critrio utilizado pela autoridade fiscal no clculo da "proporcionalidade da receita de exportao sobre a receita bruta", fazendo-o nos seguintes termos (folhas 514 e seguintes): Da Proporcionalidade da Receita de Exportao sobre a Receita Bruta A Autoridade Fiscal asseverou, em seu parecer, que ao elaborar os Demonstrativos de Apurao das Contribuies Sociais (Dacon), , fis. 150/197, a Rapinus elegeu como mtodo de determinao dos crditos o rateio proporcional previsto no inciso lido 8' do art, 3' da Lei n. 10.637, de 2002, aplicandose aos custos, despesas e encargos comuns a relao percentual existente entre a receita bruta sujeita incidncia nocumulativa e a receita total dou de receitas de operaes no mercado interno e de exportao, auferidas em cada ms. () Ocorre que, a Autoridade Fiscal, ao calcular essa proporcionalidade, cometeu equvoco concei tual e matemtico em desfavor do contribuinte, A) Tratamento da Receita Financeira O conceito de receita bruta "total" aquele estabelecido pelo artigo 187 da Lei 6404/76, que dispe em seu inciso 1 que encabea a demonstrao de resultado do exerccio "a receita bruta das vendas e servios", seguida das dedues das vendas, dos abatimentos e dos impostos sobre vendas, resultando das sucessivas dedues a "receita liquida das vendas e servios" (referida no inciso II), da qual ser deduzido o custo das mercadorias e servios vendidos, resultando no "lucro bruto"; segue-se ento com a apresentao das despesas com vendas, das despesas .financeiras deduzidas j das receitas .financeiras, das despesas gerais administrativas e das demais despesas operacionais (inciso III), obtendo-se o lucro ou prejuzo operacional (inciso IV), passando-se ento s rubricas no operacionais para se chegar ao resultado do exerccio antes do Imposto de Renda (inciso V), e da seguindo-se conforme determina a lei at a apresentao do resultado lquido do exerccio. O que fez a Autoridade Fiscal foi somar receita bruta (que nica e exclusivamente a de venda de mercadorias e servios) as receitas .financeiras, para aumentar o denominador no clculo da proporo das exportaes sobre a receita bruta total. Ora, o Cdigo Tributrio Nacional em seu artigo 110 cristalino ao estabelecer que a legislao tributria no pode alterar o conceito ou alcance dos institutos de Direito, no havendo espao no caso para que a Autoridade Fiscal interprete o termo "receita bruta total" de modo a englobar as receitas financeiras,3

que somente compem a demonstrao do resultado da empresa aps a demonstrao de sua performance com as vendas (de produtos e servios). Do equvoco manifesto decorreu a utilizao de um percentual menor para o clculo do crdito de PIS e COFINS passvel de restituio, que deve ser retificado. B) Tratamento das Receitas de Vendas Dos Bens Adquiridos com Fim Especifico para Exportao Conforme o referido parecer, a requerente adquiriu mercadorias de terceiros, recebidas com fins especficas de exportao, as quais foram registradas na sua escrita fiscal sob os CFOP L501 e 2,501 (.). O art 3, 8 da Lei n 10.637, de 2002, prescreve a forma de determinao dos crditos da contribuio: "Art. 3 8 Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso de custos, despesas e encargos vinculados s receitas referidas no 7 e quelas submetidas ao regime de incidncia cumulativa dessa contribuio, o crdito ser determinado, a critrio da pessoa jurdica, pelo mtodo de: I - apropriao direta, inclusive em relao aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao; ou rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relao percentual existente entre a receita bruta sujeita incidncia nocumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada ms." (grifos nossos) Ainda conforme o parecei; os mesmos critrios de rateio so definidos para a determinao dos custos e despesas vinculados exportao nos termos do art. 6 De .fato, em obedincia ao disposto no ,s' 4, do art. 6, da Lei n, 10,833, de 2003, a requerente no inseriu na base de clculo do crdito as aquisies de mercadorias recebidas de terceiros com fim especfico de exportao. Entretanto, na formao da receita da exportao, utilizada para o clculo do rateio proporcional entre as receitas obtidas nas operaes no mercado interno e nas operaes de exportaes, encontram-se includas as receitas obtidas com as exportaes destes produtos. Os I e 2 do art, 6 da Lei it. 10.833/03 dispem acerca da utilizao privilegiada dos crditos decorrentes das operaes de exportao. Alm do desconto do valor apurado de contribuio a pagar, na forma do art. 3' do citado diploma, os crditos de exportao podem ser utilizados na compensao com dbitos prprios relativos a outros tributos e, ainda, podem ser ressarcidos, na . forma da legislao aplicvel matria. Ou seja, os crditos de exportao so diferenciados, tm utilizao especial.

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Tendo em vista que a contribuinte no possui sistema integrado de contabilidade, e, considerando os 3 e 4 do ali, conjugados com o 80 do art. 3 da lei em comento, o valor dos crditos de exportao deve ser determinado aplicando-se, aos custos, despesas e encargos comuns, a relao percentual entre a receita de exportao, cujos custos do direito a crditos, e a receita bruta total (critrio de rateio proporcional). Desta forma, o resultado das operaes da empresa como comercial exportadora, quando tenha adquirido mercadorias com o fim especfico de exportao, no dever ser compreendido como receita de exportao, na acepo do 30 do art. 6". No poderia ser diferente se os custos, ligados ao resultado da contribuinte, como comercial exportadora, no geram crditos, ento no podem, igualmente, ser levados em conta no clculo do rateio para se determinar percentuais de determinao de crditos. Considerando a excluso das receitas de vendas dos bens adquiridos com fim especfico de exportao, teremos a seguinte proporo entre a receita de exportao decorrentes de aquisies de bens e servios que geram direito ao crdito e a receita bruta total e, a ser aplicada sobre os valores dos custos, despesas e encargos comuns, incorridos no ms e vinculados receita de exportao: Em suma, a Autoridade Fiscal no considerou as receitas de vendas dos bens adquiridos com fim especifico de exportao, nas receitas de exportao, mas, tambm no excluiu essas mesmas receitas de vendas (dos bens adquiridos com ,fim especifico de exportao) da receita bruta, para fins do clculo da proporcionalidade entre a receita de exportao e a receita bruta. Assim sendo, por mais esta razo, restou matematicamente incorreto o clculo, diminuindo-se o percentual do crdito do PIS e COFINS passvel de restituio. Veja-se que, do mesmo artigo 187 da Lei 6,404/76 se infere que no correto, em absoluto, adicionar ou subtrair qualquer valor de uma das linhas do demonstrativo de resultados. Para serem segregadas de uma anlise determinadas operaes do contribuinte, a excluso de seus valores h que ser feita em todas as linhas afetadas, ou de modo vertical, sem o que a distoro ser o nico resultado. Pois bem, o que a Autoridade Fiscal defende, em resumo, que somente deveriam ser consideradas para o fim do clculo da proporcionalidade as operaes prprias do contribuinte (eliminando-se aquelas em que o contribuinte figura como mero canal de exportao de terceiro).

Para atingir esse desiderato, tudo o que fosse referente a essas operaes a serem segregadas deveriam ser excludos do demonstrativo de resultados, de modo a se obter um demonstrativo de resultados apenas das operaes ditas prprias; feito isso, os clculos de propores estariam corretos, Mas, no foi isso que fez a Autoridade Fiscal, Ela simplesmente tomou o demonstrativo de resultados da Requerente (original, com todas s operaes realizadas no perodo), dele retirou a receita bruta correspondente a todas as operaes ( qual somou indevidamente as receitas financeiras, como visto acima), e, quando tomou as receitas de exportao, para o clculo da proporcionalidade, delas excluiu as receitas de vendas de mercadorias adquiridas com afim especifico de exportao. Resumindo, as receitas de vendas de bens adquiridos com fim especifico de exportao no foram consideradas receitas de exportao, o que diminuiu o numerador da frao para o clculo da proporcionalidade, mas isso foi feito sem que o denominador dessa frao (que a receita bruta) fosse ajustado para no contemplar as operaes de exportao indireta. Isso resultou em indevida reduo do percentual de crditos passvel de restituio, que deve ser corrigido. A seguir, contesta a contribuinte a glosa dos crditos relativos s aquisies de insumos feitas junto a pessoas fisicas. Alega que: (a) "[,] tal glosa no merece prosperar porque mesmo quando o produtorexportador adquire matria-prima ou insumo (florestal, no caso) diretamente de produtor rural, pessoa fisica, paga, embutido no preo dessas mercadorias, as contribuies, haja vista que elas incidiram em todos os insumos ou produtos adquiridos no mercado e empregados pelo fornecedor (produtor rural pessoa fisica) no respectivo processo produtivo"; (folha 518) (b) "[...] trata-se de norma no isonmica aquela que restringe o direito ao crdito das contribuies aos bens e servios adquiridos de pessoa jurdica domiciliada no Pas, porque tanto nas cadeias de produo de que participam pessoas fisicas como nas que participam pessoas jurdicas e nas que ambas participam, incide o tributo em questo, que vai se acumulando, Como os produtos rurais so em sua macia maioria commodities (e a madeira em tora uma commodity), com seu preo regulado e ditado pelo mercado, no permitir o crdito das entradas de produtores rurais pessoas fisicas, para a anulao dos efeitos da incidncia do tributo nas etapas anteriores, significa prejudicar sobremaneira esses produtores, e os adquirentes de seus produtos, com grave conseqncia de desequilbrio no mercado, que ir preferir fornecedores organizados como pessoas jurdicas" (folha 518); (c) "[...] para o produtor rural pessoa jurdica, a legislao j assegura o aproveitamento dos crditos sobre suas entradas (o que a pessoa fisica no tem assegurado), sendo falacioso o argumento de que o adquirente no pode fazer o crdito porque no haveria a incidncia da contribuio na etapa da aquisio. Tal falacioso argumento leva somente curnulatividade da contribuio, o que vedado pela Constituio" (folha 518); (d) "Os tributos, efetivamente, no podem ter esse efeito, de penalizar quem escolha por uma ou outra forma de organizao de sua atividade, ou de6

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prejudicar um agente frente ao outro na competio para a colocao de seus produtos" (folha 518); (e) "[..,] o direito ao crdito anlogo ao direito ao crdito presumido de IPI, que a Requerente gozava at o momento em que passou a se sujeitar no-eumulatividade das contribuies, deixando de ser tributada pelo lucro presumido e passando para o lucro real" (folha 518). Traz exemplos da jurisprudncia administrativa e judicial, nos quais est expresso que, no caso do crdito presumido do IPI, no cabe a distino entre aquisies feitas junto a pessoas fisicas e aquisies feitas junto a pessoas jurdicas. Defende, assim, o reconhecimento do direito ao crdito de PIS relativo s aquisies de toras de pinus junto a pessoas fsicas, Continuando suas contestaes, insurge-se a contribuinte contra a glosa dos crditos vinculados s despesas de armazenagem e frete nas operaes de venda. Neste sentido, assim se expressa:

No parecer homologado, no item 43, afirmou-se que da anlise dos servios de fretes apresentado pela requerente s .11s. 441/462, constata-se que essas despesas decorrem de gastos com transporte de produtos nas transferncias entre filiais, descrito pela requerente como fi-etes para exportao, no integrando a "operao de venda" referida no dispositivo legal acima referido. Os conhecimentos de transporte esto vinculados s notas fiscais de sadas emitidas pela requerente nas operaes de remessa para . fins de exportao, destinadas a outro estabelecimento da mesma empresa. De fato, constituem despesas operacionais que no geram crdito para deduo . do PIS por , falta de previsolegaL

A Requerente no concorda com aglosa em comento. As despesas com os fretes referidos no relatrio so aquelas regtradas na conta contbil 42200054407, descritas como Frete Rodovirio Nacional, e no se tratam de gastos com transporte de produtos em meras transferncias entre filiais, mas sim de frete dos produtos para o porto, que , em realidade, o .frete de mercadorias para a exportao, que sem dvida alguma enseja o crdito das contribuies Explica-ser a Requerente vende suas mercadorias, basicamente, para clientes domiciliados no exterior, comercializando tais produtos com o compromisso de entrega no porto de embarque, onde se d a tradio. Para ensejar a tradio da mercadoria vendida, as filiais da Itapinus remetem as mercadorias acabadas, com destino exportao, diretamente para a cidade porturia, Ocorre que a estrutura porturia do Pas demasiadamente precria. Assim, o porto (que onde deveriam se formar os lotes das mercadorias e se aguardar a chegada do navio para seu embarque), no dispe de espao fisico suficiente para o armazenamento destas mercadorias.7

Ento, a empresa se viu obrigada a alugar armazm prximo ao porto, onde instalou estabelecimento seu, para que ali sejam formados os lotes das mercadorias e estes sejam devidamente acomodados espera do atraque do navio. De sorte que as mercadorias, provenientes das filiais, ao chegarem cidade porturia, vo direto para os armazns da prpria da empresa, onde so .formados os lotes os quais, no momento em que o navio atraca no porto, so embarcados, Seria exatamente a mesma despesa de _frete de venda se os lotes se formassem no prprio porto ou no estabelecimento industrial, mas, o primeiro no tem estrutura para albergar a mercadoria espera do navio e, a partir do segundo, no haveria condies .fsicas da mercadoria ser deslocada de uma nica vez por toda a distncia para embarque no navio. Ento, num ou noutro momento o movimento da mercadoria at o porto aconteceria, e no possvel desclassificar o crdito pelo fato da Requerente organizar a sua atividade de modo a armazenar as mercadorias que fabrica prximas ao local de sua tradio por ocasio da venda. Tambm no se pode perder de vista que a madeira tipo exportao tem bitolas e medidas especiais, no servindo para a comercializao no mercado interno Uma vez _fabricada, ela s tem 11171 destino: o cliente no exterior. Desta forma, no haveria sentido em transportar a mercadoria inteiramente acabada de uma filial outra, sendo a exportao o nico objetivo, se tal no se fizesse j como antecipao de parte da etapa de entrega da mesma ao adquirente. Assim, no correta a interpretao dessa operao .feita pela Autoridade Fiscal como transferncia porque ela , em realidade, o frete da exportao (da venda), suportado nica e exclusivamente pelo vendedor. Como o prprio parecer elucida, a base legal para crdito da COFINS sobre fretes nas operaes de venda est contida no inciso LK do artigo 3' da Lei 10,833/03, combinado com o pargrafo 3' do mesmo artigo, O artigo 15 da mesma Lei 10.833/03, com redao dada pela Lei n 10.865, de 30 de abril de 2004 (Lei 10,865/04), estendeu referida possibilidade Contribuio para o PIS. Nesse particular, a Lei autorizou o crdito calculado em relao ao "frete na operao de venda quando o nus for suportado pelo vendedor", A Requerente, sem dvida, se enquadra em tal previso, eis que ela quem paga o frete; a mercadoria transportada por sua conta e risco at o porto de destino, onde se d a tradio (entrega). Assim sendo, o dispndio com o referido transporte registrado como despesa operacional (com vendas) na escriturao contbil da Requerente, Neste sentido foi a soluo da Consulta n. 102/2004, oriunda da SRRF da 8a Regio Fiscal:8

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"PIS NO-CUMULATIVO. CRDITO, TRANSPORTE DE INSUMOS E PRODUTOS. Os valores referentes aos fretes contratados para transporte de insumos, aplicado na fabricao de produtos, desde que prestados por pessoa jurdica domiciliada no pas, podem compor o somatrio dos crditos a serem descontados do PIS. Os valores referentes ao frete na operao de venda de produtos, desde qUe suportados pelo vendedor, podem compor o somatrio dos crditos a serem descontados do PIS, a partir de 10 de fevereiro de 2004. Dispositivos legais: Lei n 10,637, de 2002, art, 3 0 inciso 11; Lei n 10,684, de2003, art. 25; IN SRF n 247, de 2002, art, 66; IN SRF n 3.58, de 2003 e Lei n 10.833, de 2003, arts. 3 0, 1X, 15 e 93. TIRSO BATISTA DE SOUZA - CHEFE, (Data da Deciso: 30/03/2004)." Portanto, a Requerente faz jus ao crdito correspondente aos custos com fretes nas operaes de venda (frete rodovirio nacional), independentemente de ser obrigada, pela precria estrutura porturia, a manter um armazm seu na cidade porturia, merecendo reforma a deciso neste tocante. A seguir, contesta a contribuinte a glosa dos crditos relativos s despesas com fretes vinculados a operaes de compra, nos seguintes termos: No item 38 do Parecer, a Autoridade Fiscal glosa os fretes sobre compras, suportados pela Requerente, sobre as quais no h qualquer dvida de que o crdito pertinente. Trata-se de fretes na aquisio de insumo.s, sendo manifestamente improcedente a glosa. alm das despesas equivo-zdamente classificadas como de transferncia de mercadorias entre ,filiais, todas as demais objeto das relaes em anexo (e dos documentos anexados por cpia a esta manifestao de inconformidade) devem ser excludas da glosa, com a conseqente homologao do crdito pretendido pela Requerente.ASSi177,

Ao final de sua manifestao de inconformidade, declara a contribuinte que concorda com o restante dos fundamentos e das glosas ao crdito originalmente pleiteado e sumariza seus pleitos: (a) retificao do equvoco da autoridade fiscal relacionado com a apurao de um percentual menor para o clculo do crdito do PIS passvel de restituio; (b) cancelar a glosa dos crditos vinculados aquisio de toras junto a pessoas fisicas; (c) cancelar as glosas dos crditos vinculados s despesas com frete e outras que estariam comprovadas," A Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Florianpolis/SC examinou as razes de inconformismo deduzidas pelo contribuinte e concluiu deferir em parte a solicitao aviada, excluindo do clculo da proporcionalidade - receita bruta e a receita de exportao -, para fins de rateio dos crditos, as receitas financeiras e as aquisies com o fim9

especfico de exportao. Respeitante glosa de crditos apurados sobre as aquisies de pessoas fsicas, asseverou a impossibilidade de seu reconhecimento por expressa disposio legal (art. 3, 3', I da Lei n 10,637/2002), j no que toca aos crditos vinculados s transferncias entre estabelecimentos da prpria pessoa jurdica e as aquisies de insumos, aduziu, em relao a esta ltima, que, nada obstante o direito ao pertinente creditamento, a glosa se mostrou correta em face da documentao apresentada, porquanto no havia vinculao entre os conhecimentos de transporte e as aquisies de insumos; em relao outra situao, isto , os fretes sobre transferncias, argumentou que no estariam abrangidas pelo disposto no art. 3', IX da Lei n 10.833/03 posto que, em interpretao literal, apenas os fretes sobre as operaes de venda confeririam o direito altercado, ainda que os conhecimentos de transporte estejam atrelados a remessas para fins de exportao. Em recurso voluntrio o contribuinte se contrape ao no reconhecimento de seu direito creditrio em relao s aquisies de pessoas fisicas, por entender que h embutido no custo de aquisio destes insumos uma parcela de incidncia das contribuies que se cumula, a par de ser dispensado tratamento anti-isonmico em relao a aquisies de pessoas jurdicas, o que causaria distores no mercado produtor, passando a discorrer sobre aspectos econmicos da medida. No que concerne s despesas de frete nas operaes de compra de insumos, limitou-se a afirmar que o crdito pertinente sendo manifesta a improcedncia da glosa, sem rebater especificamente a justificativa apresentada pela deciso recorrida, consoante a qual no havia prova que os conhecimentos de transporte se vinculariam a aquisies de insumos, no acostando o contribuinte qualquer elemento de prova em sentido contrrio, Em relao s despesas de fretes sobre as remessas para exportao no admitidas no clculo, o contribuinte fez os seguintes esclarecimentos: 1. Os fretes em questo encontram-se registrados na contabilidade sob a rubrica "42200054407 Frete Rodovirio Nacional", 2, A mercadoria acabada, vendida para clientes no exterior, remetida pelas filiais, com destino exportao, diretamente para a cidade porturia; 3. Em funo da precariedade da estrutura fisica do porto de embarque, o contribuinte se viu na contingncia de locar um armazm, instalado e registrado como estabelecimento filial, para finalizao dos procedimentos de formao dos lotes de madeira para embarque, onde permanecem estocados aguardando a embarcao que far o transporte. Prossegue argumentando que tais despesas seriam admitidas se estas operaes fossem efetuadas no armazm porturio ou por embarque direto a partir do estabelecimento matriz, no entanto, tal modo de operao invivel, seja pela limitao fsica da zona de embarque martimo, seja pela impossibilidade logstica de transferir toda a madeira diretamente para embarque, quando da atracao do navio que faria o transporte internacional, o que, todavia, no poderia impedir o direito de crdito vindicado pela simples forma de organizao por ele adotada. o relatrio,

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VotoConselheiro Robson Jos Bayerl, Relator O recurso voluntrio interposto tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, o que impe o seu conhecimento. A primeira das questes submetidas a reexame por este colgio diz respeito s glosas pelas aquisies de insumos (madeira em toras) realizadas de pessoas fsicas, na linha argumentativa que tal medida acarretaria afronta ao princpio da isonornia, alm de gerar desequilbrio econmico no setor especfico. Neste diapaso, tanto a Lei IV 10637/2002, que disciplina a no cumulatividade do PIS/Pasep, corno a Lei n 10.833/03, que o faz em relao Contribuio para Financiamento para a Seguridade Social Cofins, por intermdio de seus 2, 1 e 3 0, 1 e II, so unssonas em destacar que o direito de crdito se restringe aos bens e servios adquiridos e/ou custos e despesas pagos ou creditados a pessoas jurdicas domiciliadas no pas, a par de vedar explicitamente tal possibilidade de creditamento mo-de-obra paga a pessoa fisica. Dessarte, as pessoas fsicas no figuram dentre os contribuintes de tais exaes, de modo que, em ateno tcnica de incidncia tributria no cumulativa, as despesas incorridas a elas atinentes, ainda que realizadas por pessoas jurdicas submetidas a tal sistemtica, no garantem direito de crdito em relao a tais operaes. As razes de ordem econmica levantadas, por seu turno, se revelam hipotticas, porquanto no aferveis de maneira efetiva, mormente quando envolvem commodities, como o caso da madeira - na afirmao da recorrente- , eis que seus preos so fixados no mercado internacional sem levar em considerao especificidades da poltica econmica ou tributria deste ou daquele pas. Reconhecer o direito rogado implicaria a concesso de crdito presumido sem o devido alicerce legal, em clara afronta ao disposto no art. 150, 6 da CF/88, que exige lei especial que regule exclusivamente a matria. Demais disso, ainda que pudessem ser tomados como procedentes aludidos fundamentos, no seria possvel adot-los em contrariedade ao texto legal. Como j consolidado na jurisprudncia administrativa, no compete s instncias julgadoras componentes da estrutura do Poder Executivo avaliar a opo polticolegislativa ou mesmo aspectos axiolgicos da legislao ptria, bem assim, a constitucionalidade de suas normas, como se requer. A matria vem estampada na smula CARF if 2: "O CARF no competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributria."

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Recentemente o Decreto n 70.235/72, que disciplina o processo administrativo fiscal, foi alterado para incluir expressa vedao neste sentido, nos termos do art. 26-A, na redao conferida pela Lei n l 1,941/2009, verbis: Art. 26-A. No mbito do processo administrativo .fiscal, .fica vedado aos rgos de julgamento afastar a aplicao ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fiindanzento de inconstitucionalidade. (Redao dada pela Lei n11.941, de 2009) 1 (Revogado). (Redao dada pela Lei n" 1L941, de 2009) (Revogado). (Redao dada pela Lei n1194], de 2009) 3 (Revogado), (Redao dada pela Lei n1194], de 2009) 4 (Revogado). (Redao dada pela Lei n" 1L941, de 2009) 5 (Revogado). (Redao dada pela Lei n" 1L941, de 2009)

O disposto no capta deste artigo no se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo: (Includo pela Lei n" 11,941, de 2009) que j tenha sido declarado inconstitucional por deciso definitiva plenria do Supremo Tribunal Federal; (Includo pela Lei n" 11,941, de 2009) II que fundamente crdito tributrio objeto de: (Includo pela Lei n" 11,941, de 2009) a) dispensa legal de constituio ou de ato declaratrio do ProcuradorGeral da Fazenda Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei n 10.522, de 19 de julho de 2002; (Includo pela Lei n" 1L941, de 2009) b) smula da Advocacia-Geral da Unio, na forma do art, 43 da Lei complementar ri" 73, de 10 de fevereiro de 1993; ou (Includo pela Lei n" 11,941, de 2009) c) pareceres do Advogado-Geral da Unio aprovados pelo Presidente da Repblica, na forma do art. 40 da Lei complementar n 73, de 10 de fevereiro de 1993. (Includo pela Lei n" 11941, de 2009) Note-se que o caso sub examine no se emoldura exceo prevista no pargrafo sexto acima transcrito, de tal sorte que deve ser mantida a glosa argida. Da mesma forma no possvel acolher o pleito de reforma da deciso em relao ao direito de crdito pertinente aos supostos fretes incidentes sobre as aquisies de insumos, cujo expurgo foi providenciado pela unidade que examinou o ressarcimento apresentado, pois, como apontado no decisrio de primeira instncia, no h prova da vinculao entre eles e as compras de bens aplicados na produo. No se trata aqui de discutir o direito em tese ao vindicado creditamento, at porque sua aceitao em mbito administrativo recorrente, no originando celeumas, de maneira que, a mim, revela-se estril qualquer debate neste sentido. A questo de prova. O contribuinte no trouxe, seja na impugnao, seja nesta instncia especial, qualquer elemento que demonstrasse a atrelagem questionada, limitando-se a afirmar, laconicamente, que se j cuidam de fretes sobre aquisio de insumos. Logo, no merece reparo, neste ponto, a deciso vergastada, devendo ser mantida pelos seus prprios fundamentos.12

Processo n 10909002768/2006-41 Acrdo n 0 3403-00.485

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Por derradeiro, analiso a irresignao atinente inadmisso dos fretes incidentes sobre as operaes de transferncia dos produtos acabados destinados exportao, das filiais/matriz ao estabelecimento consolidador, por assim dizer, da carga, cuja glosa decorreu do raciocnio consoante o qual, tratando-se de "mero deslocamento de mercadorias (prontas para a venda) de estabelecimento industrial at o estabelecimento distribuidor", em interpretao literal no se configuraria frete sobre venda. Como j relatado alhures, a adoo do modus operandi logstico pelo recorrente se deveu precariedade da estrutura fisica do porto de embarque, o que o obrigou a locar um armazm, instalado e registrado como estabelecimento filial, para finalizao dos procedimentos de formao dos lotes de madeira para embarque, onde permanecem estocados aguardando o navio que far o transporte. A deciso recorrida detalha cabvel a excluso destes fretes porque, vislumbrando uma simples transferncia de produtos entre estabelecimentos, no se enquadrariam nas 0.3 (trs) hipteses que garantiriam o direito de crdito, como se extrai do seguinte excerto: Pois bem, , feito este histrico, infere-se que a legislao posta expressamente permite o creditam ento de valores relativos a despesas com frete de mercadorias em trs hipteses. A primeira, estabelecida no inciso I do artigo 3" da Lei a' 10,637/200.2, refere-se ao caso de bens adquiridos para revenda, onde o frete referente aquisio de mercadoria pode ser somado ao custo da mercadoria. A segunda hiptese a de se entender a despesa com frete como um bem ou servio utilizado como instinto na prestao de servio ou na produo de um bem (inciso lido artigo 3" da Lei n" 10437/2002). A terceira hiptese a do inciso IX do artigo 3" c/c com artigo 15 da Lei n10.833/2003, que se refere ao frete na operao de venda, quando o nus for suportado pelo vendedor. Analisando as hipteses previstas na legislao, conclui-se que, no caso de transporte de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa, o pagamento de frete poder ser creditado da base de clculo da contribuio no-cumulativa quando .se enquadrar em uma das trs hipteses acima relacionadas. Como no caso concreto que aqui se tem o transporte entre somente ocorre quando o processo de industrializao (beneficiamento) das madeiras j finalizou e as mercadorias esto prontas para serem comercializadas, exchiem-se as duas primeiras hipteses de creditanzento das despesas com frete de mercadorias. Resta, ento, a terceira possibilidade o custo do ,frete na operao de venda, quando o nus for suportado pelo vendedor. Em inteipretao literal da legislao, verifica-se que somente dar direito ao crdito o frete contratado relacionado a uma operao de venda. O mero deslocamento de mercadorias (prontas para a venda) de estabelecimento industrial at o estabelecimento distribuidor, onde ocorrer a efetiva venda, no integra a "operao de venda". Trata-se to-somente de transporte interno de mercadoria acabada e no de despesas com fretes utilizados na operao de transporte na venda de mercadoria ao cliente13

adquirente, Assim, no caso concreto que se analisa, se a venda das mercadorias transportadas ocorrer na filial-armazm, no pode esse frete ser entendido como frete na operao de venda,Nada obstante a inteligncia da exegese, com a devida vnia, dela discordo, eis que fundada em singela interpretao literal, olvidando-se que a prpria admisso do frete incidente sobre as aquisies de bens aplicados produo fruto de interpretao extensiva empreendida pelos rgos consultivos e julgadores da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Com efeito, no h nas leis de regncia das contribuies no cumulativas, com a ressalva de desconhecimento meu, qualquer disposio especfica que preveja apurao de crdito em relao a tais despesas. Alis, como exposto pela prpria deciso recorrida, seu acolhimento deflui de sua caracterizao como um custo de aquisio do insumo ou de se entend-lo como um servio aplicado produo. Portanto, qual a justificativa para aplicao de duas tcnicas interpretativas distintas para situaes assemelhadas (sim, porque o frete ora questionado representa um custo, seno de produo, diretamente relacionado operao de venda)? Porque o frete sobre compra de insumo admite interpretao extensiva e o frete sobre venda exige interpretao literal? Respaldo no art. 111 do Cdigo Tributrio Nacional? So indagaes sem resposta plausvel, A meu sentir, a interpretao mais consentnea com o esprito da lei perpassa pela adoo de um conceito amplificado da expresso frete sobre venda, inclusive em funo da prpria disposio literal da lei, que se refere ao frete sobre a operao de venda, para o fim de abarcar casos como o que se apresenta. A situao descortinada subsume-se perfeitamente ao princpio hermenutico segundo o qual onde h a mesma razo, deve haver o mesmo direito (Ubi eadem ratio ibi idem

jus).Se certo que, isoladamente, o frete debatido recai sobre transferncia de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurdica, parece-me inegvel que, na configurao logstica adotada, por contingncia, diga-se, pelo recorrente, este custo encontra-se embutido na prpria operao de venda. Como fato incontroverso admitido no processo - ao menos no fui objeto de contradio na deciso de piso -, no estabelecimento de destino dos produtos destinados ao exterior, alm do armazenamento desta mercadoria, ocorre a consolidao da carga, atravs da formao de lotes de madeira para embarque, conformando-se em providncia necessria e componente da operao comercial. Como acertadamente sustentado pelo recorrente, seria a mesma despesa de frete sobre venda se a consolidao da carga fosse realizada na rea porturia, no sendo possvel desclassificar o crdito em funo da forma de organizao de sua atividade comercial, principalmente quando esta escolha se d por necessidade operacional e a nica vivel existente. Outrossim, refora o cabimento deste entendimento um outro argumento tocante ao reconhecimento de crdito pelas despesas de armazenagem arcadas pelo contribuinte, uma vez que, mesmo se admitindo que tal frete no se prende a uma operao de venda_ o que se faz como exerccio de raciocnio_ ter-se-ia de admti - lo corno um custo de venda, o oue se exerccio de raciocnio, ter - se - ia de admiti-lo como uni armazenagem,

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Processo n 10909.002768/2006-41 Acrdo n.' 3403-00.485

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De outra banda, registro que as notas fiscais de sada foram emitidas como remessa para fins de exportao e vinculados os fretes a tais operaes, sendo que em momento algum foi redargida a ocorrncia das operaes de exportao envolvidas no crdito em tela. Com estas consideraes, concluo assistir razo ao recorrente quanto admisso dos fretes glosados pela Administrao Tributria tocantes s operaes de transferncias de produtos acabados para o estabelecimento localizado na rea retroporturia, aqui contestados, caracterizada tal movimentao como operao de venda de mercadoria destinada ao exterior, mantidas as excluses quanto s aquisies de insumos de pessoas fisicas, por ausncia de previso legal, e os fretes supostamente incorridos em aquisies de insumos, por falta de prova. como voto,

Robsori.I6S- Baye

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