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1 PONTIFÍCIA UNIVERSIDADE CATÓLICA DE MINAS GERAIS Instituto de Ciências Econômicas e Gerencias Curso de Ciências Contábeis Contabilidade em Moeda Constante e Conversão de Demonstrações Contábeis para Moeda Estrangeira HARMONIZAÇÃO CONTÁBIL INTERNACIONAL – IAS 8 – PRÁTICAS CONTÁBEIS, MUDANÇAS DE ESTIMATIVAS CONTÁBEIS E ERROS Helensilvia Guimarães Biar Karla Pereira de Lima Kedma Kaizer Pereira Leide Costa Moreira Letícia Queiroz Alves de Oliveira Valnora de Lourdes Fernandes Belo Horizonte 2008

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    PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE MINAS GERAIS Instituto de Cincias Econmicas e Gerencias

    Curso de Cincias Contbeis Contabilidade em Moeda Constante e Converso de Demonstraes Contbeis para

    Moeda Estrangeira

    HARMONIZAO CONTBIL INTERNACIONAL IAS 8 PRTICAS CONTBEIS, MUDANAS DE ESTIMATIVAS

    CONTBEIS E ERROS

    Helensilvia Guimares Biar Karla Pereira de Lima Kedma Kaizer Pereira Leide Costa Moreira Letcia Queiroz Alves de Oliveira Valnora de Lourdes Fernandes

    Belo Horizonte 2008

  • Helensilvia Guimares Biar Karla Pereira de Lima Kedma Kaizer Pereira Leide Costa Moreira

    Letcia Queiroz Alves de Oliveira Valnora de Lourdes Fernandes

    HARMONIZAO CONTBIL INTERNACIONAL IAS 8 PRTICAS CONTBEIS, MUDANAS DE ESTIMATIVAS

    CONTBEIS E ERROS

    Artigo Cientfico apresentado disciplina: Contabilidade em Moeda Constante e Converso de Demonstraes Contbeis para Moeda Estrangeira do 7 perodo do Curso de Cincias Contbeis Noite do Instituto de Cincias Econmicas e Gerenciais da PUC Minas BH.

    Professor: Adalberto Gonalves Pereira

    Belo Horizonte 2008

  • RESUMO

    O presente artigo tem como objetivo mostrar aos usurios da contabilidade a

    importncia da harmonizao dos fatos contbeis constantes na IAS 8, que refere-

    se a uma das Normas Internacionais de Contabilidade, que dispe sobre as Prticas

    contbeis, mudanas de estimativas contbeis e erros fazendo a comparao com

    as Normas adotadas pelo Brasil, visando dar uma maior transparncia e

    comparabilidade na elaborao das demonstraes contbeis entre os pases.

    Para a elaborao do presente artigo, foram utilizadas tcnicas de

    apontamentos de vrios textos, artigos e estudos sobre o assunto, mostrando ao

    leitor a importncia da IAS 8 na convergncia das normas brasileiras de

    contabilidade para as normas internacionais de contabilidade. em consonncia com

    o IASB.

    PALAVRAS CHAVE: Harmonizao; Prticas Contbeis; Normas Brasileiras de

    Contabilidade; Normas Internacionais de Contabilidade; IASB; IAS 8.

    1 INTRODUO

    A contabilidade uma ferramenta utilizada por diversos paises como forma

    de evidenciar suas informaes, sendo utilizadas por diversos usurios

    principalmente investidores e clientes, que necessitam que as informaes sejam

    demonstradas de forma clara e precisa. Diante da necessidade de demonstrar as

    informaes em diversos pases, houve a necessidade de promover a harmonizao

    das informaes contbeis, buscando maior transparncia e reduo de custo.

    O presente artigo tem como objetivo demonstrar a importncia da

    harmonizao das Demonstraes Contbeis entre os pases. Os pases que

    escolhem as normas reconhecidas internacionalmente tero vantagem sobre os

    demais, demonstrando aos investidores informaes de qualidade, transparncia e

    comparabilidade reduzindo os custos e o risco nos investimentos.

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    Atravs desse artigo pode se avaliar a importncia da evidenciao das

    informaes contbeis para entidade, pois est vinculada aos objetivos da

    Contabilidade, garantindo informaes diferenciadas para todos os tipos de

    usurios, ou seja, informaes necessrias, evitando qualquer margem de dvida.

    2 BREVE HISTRICO DAS NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

    A Contabilidade demonstra uma grande importncia na comunicao com o

    mundo dos negcios, sendo uma principal ferramenta, para os investidores,

    administradores, analistas e outros usurios.

    Embora as Demonstraes Contbeis paream ser semelhantes, existem

    diferenas relacionadas s circunstncias sociais, econmicas e legais,

    caractersticas de cada pas.

    Assim, faz-se necessrio a padronizao das Normas Contbeis

    Internacionais, pois permite aos pases que as adotam, atrair novos investidores e

    empresas multinacionais, possibilitando uma anlise confivel das Demonstraes

    Financeiras de uma entidade e reduzindo os custos com a elaborao das

    demonstraes em diferentes normas.

    Neste sentido o International Accouting Standards Board (IASB), que iniciou

    suas atividades em 2001 em substituio ao antigo International Accounting

    Standards Committee (IASC), visa: desenvolver um modelo nico de Normas

    Contbeis Internacionais de alta qualidade, que requeiram transparncia e

    comparabilidade na elaborao de Demonstraes Contbeis (IBRACON, 2006,

    p.8).

    O antigo IASC emitiu 41 normas denominadas International Accounting

    Standards (IAS), destas, 15 foram revisadas e atualizadas em 2003 e 2004 em

    compromisso ao continuo desenvolvimento das prticas contbeis. Atualmente o

    IASB emitiu normas denominadas International Financial Reporting Standards

    (IFRS) e at o momento j foram emitidas oito IFRSs. (IBRACON, 2006, p.8)

    Em complementao s Normas Internacionais de Contabilidade existe um

    comit de interpretaes que emiti informaes tcnicas oficiais ligadas ao IASB

    denominado Internation Financial Reporting Interprelations Committee (IFRIC).

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    Quando da existncia do IASC existia um comit denominado Standing

    Interpretations Committee (SIC) que atuou de maneira semelhante ao atual IFRIC

    emitindo, durante sua existncia 33 interpretaes. (IBRACON, 2006, p.8)

    Conjunto de normas e interpretaes composto por IFRS, IAS, IFRIC e SIC

    forma o que se conhece por normas internacionais de contabilidade, ou International

    Financial Reporting Standards. (IBRACON, 2006, p.8)

    O presente artigo ir abordar especificamente o IAS 8 Prticas Contbeis,

    mudanas de estimativas contbeis e erros. Essa oitava minuta foi emitida em

    outubro de 1976 com o ttulo: Reconhecimento no Resultado do Exerccio de Itens

    no usuais e Mudanas de Prticas e Estimativas contbeis sob o cdigo E 8. Em

    janeiro de 1978 foi publicado o IAS 8 Itens Extraordinrios, Itens de Perodos

    Anteriores e Mudanas em Prticas Contbeis. A publicao do E 46 Itens

    Extraordinrios, Erros e Mudanas em Prticas Contbeis, em 1992, ocasionou a

    reviso do IAS 8, em dezembro de 1993, que recebeu um novo ttulo: Lucros e

    Perdas, Erros e Mudanas em Prticas Contbeis. A ltima reviso feita pelo IASB

    ocorreu em dezembro de 2003 e resultou na emisso da IAS 8 revisada e com um

    novo ttulo: Prticas Contbeis, Mudanas em Estimativas Contbeis e Erros.

    (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008, p.1).

    A publicao de um IAS tem sido objeto de regulamentao por parte dos

    rgos brasileiros CVM e IBRACON. Com a ltima reviso da IAS 8 foram emitidas

    duas interpretaes:

    SIC 2 Consistncia Capitalizao de encargos sobre emprstimos;

    SIC 18 Consistncia Mtodos alternativos.

    No sentido de adequar as Normas contbeis brasileiras s Normas

    Internacionais, o IBRACON emitiu em 2006 a NPC 12 Prticas Contbeis,

    Mudanas nas Estimativas Contbeis e Correo de Erros, aprovada pela

    deliberao da CVM n. 506, que dispe sobre os critrios de seleo, de prticas

    contbeis e as mudanas nessas prticas, nas estimativas contbeis e na correo

    de erros. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008, p.2).

    Segundo a CVM (2006) este pronunciamento ainda dispe que,

    Uma mudana de prtica contbil, bem como a correo de um erro de exerccio anterior, obrigam ao refazimento, para fiz de divulgao, das demonstraes financeiras de uma forma comparativa, como se a nova prtica estivesse sempre em uso, sendo seu efeito refletivo no patrimnio lquido do exerccio da mudana ou da correo. As mudanas de

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    estimativas contbeis, no entanto, no retroagem. Elas devem ser aplicadas de forma prospectiva, afetando o resultado dos exerccios corrente e futuros a partir da data da mudana da estimativa. Este pronunciamento tambm define e diferencia uma prtica contbil de uma estimativa contbil, ressaltando que a companhia somente poder mudar uma prtica contbil adotada se tal mudana for exigida por uma norma ou se resultar em melhor apresentao ou em formao mais confivel das demonstraes financeiras.

    A adoo da NPC 12 tornou-se obrigatria a partir de janeiro de 2007 e sua

    principal funo aumentar a transparncia e dar confiabilidade s informaes

    financeiras possibilitando um menor custo na elaborao das demonstraes

    contbeis e facilitando o acesso das empresas nacionais s fontes de financiamento

    externo. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008, p. 2).

    Cabe dizer que a Lei 6404/76 j contemplava em seu artigo 186 o

    procedimento que determina que sero considerados como ajustes dos exerccios

    anteriores apenas aqueles que decorrerem da mudana de critrio contbil ou da

    retificao de erro imputvel a determinado perodo anterior e que no possam ser

    atribudos a fatos subseqentes. A Lei 11.638/07 que altera a Lei das SA manteve

    esse procedimento. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008, p. 2).

    Segundo estudo realizado pela CVM sobre as diferenas e similaridades entre

    as Normas Internacionais de Contabilidade e as Normas e prticas brasileiras no

    foram identificadas barreiras quanto a aplicao da norma internacional, todavia

    verificou-se que a quase totalidade das empresas brasileiras, quando do

    reconhecimento de mudanas nas prticas contbeis e correo de erros, tem

    optado pelo no refazimento das demonstraes do perodo anterior, contabilizando-

    as como ajuste de exerccio anterior lanando diretamente no patrimnio lquido do

    ano. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008, p.3).

    Comparando a IAS 8 com o NPC 12 verificam-se poucas diferenas entre os

    dois pronunciamentos. No entanto, a abordagem do IAS 8 um pouco mais

    abrangente, exigindo assim poucas adaptaes ao NPC 12. (COMISSO DE

    VALORES MOBILIRIOS, 2008, p.10).

    A dificuldade das empresas em identificar o que representa um erro, uma

    mudana de estimativa ou de uma prtica contbil leva a uma associao de que

    qualquer mudana ocorrida seja atribuda a exerccios anteriores. O entendimento

    equivocado desses conceitos provoca distores na publicao das demonstraes

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    contbeis, cabendo assim um estudo detalhado de cada desses itens. (COMISSO

    DE VALORES MOBILIRIOS, 2008, p. 11).

    Neste sentido faz-se necessrio a definio de mudana de prtica contbil,

    correo de erros de perodos anteriores e mudanas em estimativas.

    Segundo a CVM (2008),

    Mudana de prtica contbil voluntria quando ocorre a adoo antecipada de uma norma que altera uma prtica contbil em uso.

    Correo de erro de perodos anteriores a principal caracterstica destas situaes a de que o erro no possa ser atribudo a fatos subseqentes. Nessas condies, a entidade tinha os dados e as informaes disponveis e no efetuou o ajuste no perodo correto. No deve ser confundido com variaes nas estimativas para o reconhecimento de provises.

    Mudanas em estimativas Estas situaes ocorrem quando da mudana na estimativa da vida til de ativos, prazo estimado para recuperao de um ativo, valor estimado para o pagamento de um passivo (contingncias, proviso para imposto de renda, devedores duvidosos, dentre outros).

    2.1 Prticas contbeis

    Segundo Iudcibus; Martins, Gelbcke (2003) a Contabilidade consiste em um

    sistema de informaes destinado a fornecer aos usurios, interno e externos

    atravs das Demonstraes Contbeis de natureza econmica, financeira e

    patrimonial, com o objetivo de evidenciar a realidade da entidade.

    As constantes mudanas no cenrio econmico, ocasionado principalmente

    pelo poder de investimento das empresas multinacionais, encadeou a busca pela

    padronizao das normas e procedimentos contbeis, almejando proporcionar aos

    usurios internos e externos informaes contbeis mais transparente, confiveis e

    em tempo hbil.

    O Conselho Federal de Contabilidade criou normas conhecidas como as

    NBCs Normas Brasileiras de Contabilidade buscando estabelecer procedimentos,

    convenes e regras que resultem em Demonstraes Contbeis mais relevantes,

    confiveis e em tempo hbil.

    O administrador que no encontrar nas normas ou interpretaes, resposta

    para o seu questionamento o mesmo por prudncia, deve buscar informaes em

    outros rgos.

    Segundo Iudcibus (2006), a interpretao das demonstraes contbeis

    tarefa nica e exclusivamente reservada aos experts em Contabilidade e Finanas,

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    que deveriam ser os intermedirios entre as empresas e os donos de recursos,

    assessorando estes ltimos nas anlises.

    A forma e apresentao das demonstraes contbeis devem ter uma forma

    ou ordem que auxilie de forma mais clara e transparncia sua interpretao,

    ajudando assim a melhorar a evidncia.

    As notas explicativas tm como objetivo a evidenciao da informao que

    no pode ser apresentada nas demonstraes contbeis.

    A evidenciao um compromisso intransfervel da Contabilidade com seus

    usurios e com os prprios objetivos. As formas so diversificadas, mas a essncia

    sempre a mesma: apresentar informao quantitativa e qualitativa de maneira

    ordenada, deixando o menos possvel para ficar de fora dos demonstrativos

    formais. (IUDCIBUS, 2006, p.129)

    As alteraes nas normas pela entidade somente podero ser efetuadas

    mediante a alteraes das normas e interpretaes ou quando encontrar

    procedimentos especficos que melhor atenda as necessidades da entidade,

    auxiliando na divulgao de informaes mais confiveis e relevantes.

    Segundo o Conselho de Contabilidade, a entidade deve propiciar s seus

    usurios promover a comparao das informaes em diversos perodos, onde os

    mesmo podero avaliar a evoluo da entidade.

    Segundo o Conselho de Contabilidade a transparncias das transaes

    ocorridas na entidade consiste um ponto crucial, ou seja, quando ao aplicar uma

    nova norma e essa prover alteraes relevantes nas informaes de exerccios

    anteriores ou futuros a divulgar aos seus usurios o montante do ajuste efetuado, o

    impacto das mudanas nas contas.

    De acordo com a NPC 27 O pargrafo 93:

    A entidade deve divulgar nas notas explicativas informaes sobre as principais premissas adotadas em relao a eventos futuros e outras informaes que envolvam incertezas, e, por conseqncia, riscos de ajustes materiais nos saldos de ativos e passivos no perodo seguinte. Exemplos de premissas importantes so taxas de juros futuros, vida til de ativos, mudanas futuras em preos que possam afetar a recuperao de ativos etc. As notas devem indicar os seguintes detalhes em relao aos ativos e passivos: a. tipo de premissa ou qualquer outra forma de mensurao adotada envolvendo a incerteza; e b. seu valor na data do balano. (INSTITUTO BRASILEIRO

    INDEPENDENTES DO BRASIL)

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    As alteraes da prtica contbil so provenientes de novas normas ou

    interpretaes com a finalidade de fornecer aos usurios das demonstraes

    contbeis informaes mais confiveis, e em tempo hbil, demonstrando todas as

    mudanas, evoluo e as movimentaes ocorridas na posio patrimonial e

    financeira da entidade. Sendo que as alteraes de carter relevante devem ser

    divulgadas detalhadamente em notas explicativas.

    A entidade promover alteraes de forma retroativa quando promover

    mudanas nas demonstraes de exerccios anteriores e no lucro acumulado de

    exerccios anteriores, quando as mudanas irrelevante ocorrer de forma cumulativo

    nos saldos de abertura do ano corrente.

    Na poltica contabilstica o IFRS, tem como objetivo harmonizao das

    prticas contbeis brasileiras com a Contabilidade Internacional. Com base no

    padro internacional de contabilidade emitido pelo IASB, a Comisso de Valores

    Mobilirios n 457/07 a qual trata da elaborao e divulgao das demonstraes

    financeiras consolidadas. Resolveu:

    Art. 1 As companhias abertas devero, a partir do exerccio findo em 2010, apresentar as suas demonstraes financeiras consolidadas adotando o padro contbil internacional, de acordo com os pronunciamentos emitidos pelo International Accounting Standards Board - IASB. Art. 2 Fica facultada s companhias abertas, at o exerccio social de 2009, a apresentao das suas demonstraes financeiras consolidadas com a adoo do padro contbil internacional, emitido pelo International Accounting Standards Board - IASB, em substituio ao padro contbil brasileiro. Art. 3 As companhias abertas e suas controladas includas na consolidao devero utilizar, no balano de abertura do 1 exerccio da adoo desta Instruo, as informaes contidas nas suas demonstraes financeiras auditadas, que tenham sido divulgadas para fins de registro no mercado internacional ou para fins de atendimento s regras do Novo Mercado da Bovespa, e que tenham atendido s Normas do IASB desde sua primeira divulgao. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008)

    As Normas Internacionais IAS IFRS tem importncia na harmonizao, que

    viabiliza os negcios e transaes, colocaes de aes e ttulos no mercado,

    contribui a obteno de emprstimos e financiamento, e na compra e venda de

    empresas, gerando com esta harmonizao uma reduo de riscos e incertezas, e

    de custos e juros.

    A administrao, para desenvolver uma poltica contbil, deve considerar as

    seguintes fontes: verificar os requisitos e orientaes nas normas e interpretaes

    existentes; e buscar as definies, critrio de reconhecimento e conceito de

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    mensurao para ativos, passivos, receitas e despesas na estrutura conceitual

    bsica das IFRS.

    A administrao quando no existir norma ou interpretao sob IFRS

    aplicvel para tratamento contbil, pode considerar pronunciamentos tcnicos

    emitidos por outros rgos internacionais que possuam uma estrutura conceitual

    bsica similar.

    As polticas contbeis determinadas pela entidade devem ser aplicadas

    consistentemente. As alteraes somente podem ser efetuadas se forem exigidas

    por uma norma ou interpretao ou quando a alterao resultar em melhoria nas

    transaes nas demonstraes contbeis.

    A nova lei contbil, a 11.638, foi aprovada em 28 de dezembro 2007. Com

    isso, as empresas devero publicar os balanos anuais de 2008 j adaptados s

    novas diretrizes, que visam promover a convergncia das regras brasileiras ao

    padro internacional IFRS. Os nmeros deste ano sero divulgados at o fim de

    maro de 2009. A CVM prev a necessidade de normas especficas para quase

    todos os principais pontos alterados pela legislao. (CONSELHO FEDERAL DE

    CONTABILIDADE, 2008)

    Comparao das Prticas Contbeis

    No Brasil a comparao das prticas contbeis foi caracterizada pelo padro

    adotado simples e genrico, sem que sejam exploradas algumas prticas aplicaes

    empresa, como por exemplo, a adoo de instrumentos financeiros. Este

    procedimento deriva do fato utilizado das prticas contbeis, definidas numa Lei,

    dispensando maiores detalhamentos para seu entendimento.

    De acordo com as normas internacionais, nas demonstraes financeiras a

    descrio das polticas contbeis utilizadas otimiza detalh-las ao entendimento

    perfeito. Descries estas das polticas, que demonstrar ao leitor entend-las, sem

    que ele deva ter a obrigao de conhecer todas as polticas pronunciadas pelos

    IFRS.

    A conta estoque pelas Normas Brasileiras retratada nas Demonstraes

    Contbeis pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, sendo escolhido o que

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    ao final da apurao apresentar o menor valor, excluindo as provises para os

    estoques obsoletos.

    A conta estoque pelas Normas Europias avaliada pelo menor entre o custo

    de aquisio (geralmente o custo mdio) ou de fabricao e o valor lquido

    realizvel. Includos nos custos de fabricao esto diretamente relacionados ao

    processo, como material direto e mo-de-obra, e os custos indiretos (baseados na

    capacidade normal operacional e consumo normal de material, mo-de-obra e

    outros custos de produo), esto inclusos dbitos de depreciao. No valor lquido

    realizvel est o preo de venda estimado nos negcios, menos a despesa de venda

    varivel aplicvel.

    A conta do Ativo Imobilizado pelas Normas Brasileiras registrado pelo custo

    de aquisio, incluindo os encargos financeiros, deduzido das depreciaes

    acumuladas, calculadas pelo mtodo linear, taxas estas que consideram a vida til

    estimada dos bens. As benfeitorias em bens de terceiros, aeronaves, mveis e

    bases aeroporturias so depreciadas com base no prazo dos contratos de aluguel

    ou arrendamentos. E a recuperao dos ativos imobilizados no curso das

    operaes futuras avaliada periodicamente.

    A conta do Ativo Imobilizado pelas Normas Europia avaliado pelo custo de

    aquisio ou construo, menos qualquer depreciao acumulada e qualquer perda

    por imparidade acumulada. Incluindo os custos estimados de reposio, servios e

    restaurao em parte do ativo imobilizado. Nos custos de equipamentos e

    instalaes produzidos/construdos internamente esto inclusos os custos diretos de

    material e mo-de-obra e o custo de fabricao aplicvel, incluindo dbitos de

    depreciao.

    Segundo a Comisso de Valores Imobilirios as vidas teis so seguidas:

    edifcios, 6 a 50 anos; melhorias nas instalaes, 6 a 20 anos; mquinas e equipamentos tcnicos, 3 a 20 anos; equipamentos de oficina e escritrio e outros equipamentos, 2 a 10 anos. As vidas teis e os mtodos de depreciao aplicados ao imobilizado so revisados periodicamente e, no caso de mudarem significativamente, os dbitos de depreciao para o ano corrente e para os exerccios futuros so ajustados proporcionalmente. Se o valor registrado de um bem exceder seu valor recupervel, uma perda por imparidade registrada imediatamente no resultado do ano. Em cada data de reporte avaliado se h qualquer indicao de que um item do imobilizado possa sofrer uma perda por imparidade.

    Quando uma reviso importante ocorre, seu custo reconhecido no valor

    acumulado da fbrica e/ou equipamento como uma reposio, se o critrio para tal

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    for atendido. O valor original acumulado do equipamento reposto ento baixado.

    (COMISSO DE VALORES IMOBILIRIO, 2008)

    2.2 Mudanas de estimativas contbeis

    As mudanas nas estimativas contbeis so ajustes nos saldos contbeis de

    ativos ou passivos ou do montante de consumo peridico de um ativo, decorrente da

    avaliao da situao atual e dos benefcios futuros esperados e das obrigaes

    associadas com ativos e exigibilidades. Essas mudanas ocorrem de:

    Novas informaes ou novas tecnologias, no presentes ou desconhecidas no momento da elaborao das demonstraes contbeis anteriores;

    Alterao nos padres de uso ou de consumo dos ativos. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2006, p. 2).

    Embora no sejam mensuradas com preciso, as estimativas compem as

    demonstraes contbeis refletindo as incertezas inerentes s atividades da

    entidade e sua formao baseia-se nas ltimas informaes disponveis. As

    estimativas podero ser necessrias, por exemplo, para identificar:

    Crditos de liquidao duvidosa;

    Estoques obsoletos;

    Obrigaes decorrentes de garantias;

    Reparao de danos ambientais. (CONSELHO FEDERAL DE

    CONTABILIDADE, 2006, p.8).

    Cabe dizer que a reviso de uma estimativa no tem relao com exerccios

    anteriores, no representa correo de erros e nem to pouco afeta a confiabilidade

    das demonstraes contbeis. (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2006,

    p. 8).

    A mudana de uma estimativa contbil causa efeitos que devem ser includos

    na apurao do lucro/prejuzo do exerccio da mudana, quando afetar apenas

    aquele perodo ou no exerccio da mudana e futuros se afetar a todos eles. Alm

    disso, as alteraes que provocarem mudanas em ativos, passivos ou um

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    componente do patrimnio lquido devero ser reconhecidas como ajustes nestes

    grupos. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2006, p. 10).

    Segundo a CVM (2006):

    Uma mudana na estimativa do montante dos crditos de liquidao duvidosa afeta somente o perodo corrente e, portanto, dever ser reconhecida neste perodo. Entretanto, uma mudana na vida til estimada ou no padro esperado de consumo dos benefcios econmicos de um ativo deprecivel afeta as despesas de depreciao no perodo corrente e em cada perodo da vida til remanescente do ativo. Em ambos os casos, o efeito da mudana referente ao perodo corrente reconhecido como receita ou despesa nesse perodo. O efeito sobre perodos futuros, se houver, reconhecido nos correspondentes perodos.

    Sero divulgados a natureza e o montante dessas mudanas, sempre que

    tiverem efeito relevante no exerccio corrente e reflexos nos perodos subseqentes.

    Porm, quando uma mudana no for possvel de estimativa, a entidade tambm

    dever divulgar tal fato. (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2006, p.9).

    Para um melhor entendimento das estimativas faz-se necessrio um

    desenvolvimento de exemplos/casos prticos que auxiliem na sua aplicao. Antes,

    porm, cabe reforar que estes exemplos se referem s situaes que determinam

    possveis desperdcios que envolvam uma obrigao e por isso so confiveis.

    Garantias/reembolso

    Quando uma empresa assumi, junto a seus direitos, o compromisso de

    reembolso em caso de insatisfao ou de dar garantia a um produto, ela deve

    constituir uma proviso que visa cobrir provveis acontecimentos.

    o que ocorre com uma montadora que oferece garantia de 3 anos para uma

    determinada linha de veculos. Baseada em experincias passadas e atravs de

    anlises estatsticas, ela consegue prever que alguns veculos apresentaro

    problemas aps a venda e que estes sero cobertos pela garantia. (COMISSO DE

    VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 21).

    Todavia quando analisa-se o provvel defeito em apenas um veculo, sua

    incidncia passa a ser pequena e portanto irrelevante, mas quando da anlise se faz

    numa linha de produo a ocorrncia de problemas provvel e passvel de

    proviso. Portanto o fato gerador desta obrigao a venda do veculo e a proviso

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    a representao de um possvel desembolso por parte da montadora. (COMISSO

    DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 21).

    No caso de desembolso a empresa utiliza-o como estratgia competitiva e

    assume, muitas vezes, em cartrio, o compromisso de ressarcir o cliente em

    decorrncia de insatisfao ou por no perceber os efeitos prometidos pelo produto.

    Independentemente da forma, seja ela amplamente divulgada em anncios

    publicitrios ou com o compromisso registrado em cartrio, a empresa gera uma

    expectativa vlida ao consumidor e consequentemente assume o risco de

    reembolso, que identificado por meio de uma proviso realizada na melhor

    estimativa possvel. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p.21).

    Danos ambientais

    Quando se fala em danos ambientais a empresa pode, muitas vezes, no

    estar sujeita a repar-los, devido a inexistncia de leis ou de um compromisso

    pblico assumido por ela.

    Entretanto, o surgimento de uma nova lei poder enquadrar a entidade num

    descumprimento da norma e obrig-la a ressarcir o dano causado, neste caso surge

    uma obrigao legal, enquanto que no comprometimento pblico perante a

    sociedade a empresa se v diante de uma obrigao no formalizada e em ambas

    se faz necessria a constituio de uma proviso, desde que a concretizao destes

    fatos seja devidamente avaliada. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005,

    p. 21).

    Uma fbrica que tem suas instalaes prximas a um rio e em decorrncia de

    suas atividades e a proximidade com o leito, lana resduos na gua provocando sua

    poluio. Por causa dos tantos problemas enfrentados, principalmente por parte de

    populaes vizinhas que fazem manifestaes cada vez mais crescentes, a empresa

    se v obrigada a reagir e propor uma soluo.

    Neste caso, pode ainda no existir uma legislao que a obrigue reparar

    esses danos, mas ela se prope a construir uma estao de tratamento de gua. Os

    gastos referentes construo desta esto no so motivo para previso, pois esto

    relacionados a uma mudana no seu processo produtivo. Entretanto, a

    administrao entende que o surgimento de uma lei que contemple a reparao de

    danos causados direta ou indiretamente ao meio ambiente, poder afetar seus

  • 14

    processos futuros, realizando assim uma proviso no sentido de se resguardar e

    informar ao usurio quando a aprovao da lei praticamente certa e por isso seu

    efeito ser estimado nas demonstraes contbeis. (COMISSO DE VALORES

    MOBILIRIOS, 2005, p. 22).

    Reestruturao

    A mudana na estrutura de uma entidade pode tambm ser motivo de

    proviso, desde que a divulgao do plano de metas, contendo todas as alteraes

    no quadro de pessoal (demisses e reduo de nveis hierrquicos), fechamento de

    unidades e novos oramentos, ocorra antes do fechamento do exerccio e em

    detalhes suficientes para as partes envolvidas, para que o balano contemple de

    maneira coerente, a estimativa de custos que a empresa ir incorre por conta desta

    reestruturao. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 22).

    Uma mudana no fornecimento exclusivo de materiais para uma determinada

    empresa poder ser motivo de mudana na estimativa. O aviso da suspenso deste

    fornecimento pode ocorrer com antecedncia suficiente para que se caracterize

    quebra de contrato e neste caso no h outra alternativa que no seja o

    provisionamento dos gastos relativos reestruturao, sejam eles ligados a

    implantao de novas tecnologias, maquinrios para a produo de um novo

    produto que atenda as necessidades do mercado ou em relao a baixa de ativos. (

    COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 22).

    Uma vez afetada a continuidade dos processos da entidade, a administrao

    dever efetuar a melhor estimativa de gastos com a reestruturao para que sejam

    provisionados. Optando-se por ajustes a valor de ativos ao seu valor de recuperao

    e prevendo-se ganhos, estes no sero levados em considerao na mensurao

    da proviso. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 22).

    Tributos

    A questo dos tributos pode ser analisada, neste contexto, por pontos

    distintos: recuperao e discusso de inconstitucionalidade. A recuperao

    geralmente diz respeito discusso em que a empresa tenta supostamente reaver

    quantias pagas a maior. Nessas circunstncias a empresa poder ser beneficiada

  • 15

    com uma liminar que autoriza a compensao do tributo. Porm, esta uma soluo

    paliativa e por isto no deve influenciar a contabilizao da obrigao legal em sua

    totalidade, at que o desfecho final seja divulgado. Caso a deciso seja

    desfavorvel, a empresa dever recolher o tributo compensado com os acrscimos

    legais. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 23).

    A administrao de uma entidade tambm poder questionar legalmente a

    constitucionalidade de uma determinada lei que altera ou institui um tributo. Apesar

    do processo e assim como na recuperao, a obrigao legal no deixa de existir e

    ainda carrega os acrscimos decorrentes do no pagamento.

    Sendo assim, no sero estimados valores quando recuperao ou ganho

    judicial em ao de inconstitucionalidade, mesmo que a deciso final seja prevista

    favorvel, atravs de uma boa avaliao de advogados ou baseada na

    jurisprudncia. Por outro lado a entidade deve divulgar em nota explicativa os

    valores aos quais se espera deciso, bem como os procedimentos tomados com

    relao a estes. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2005, p. 24).

    2.3 Erros Fundamentais

    Os erros de perodos anteriores so considerados omisses e ou distores

    nas demonstraes financeiras da entidade de um ou mais perodos anteriores

    decorrentes da falta de uso ou uso inadequado das informaes que estavam

    disponveis quando as demonstraes financeiras desses perodos foram

    autorizadas para emisso ou quando poderiam esperar que tivesse sido obtida e

    levada em considerao na preparao e apresentao das demonstraes

    financeiras.

    Conforme definio do Banco Central do Brasil, a norma Internacional define

    que os procedimentos a serem adotados se relacionam aos erros verificados no

    reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao das demonstraes

    contbeis, erros estes, que podem ser ocasionados por erros de clculo aritmtico,

    erros na aplicao de polticas contbeis, descuidos ou interpretaes que no esto

    em concordncia com os fatos, fraudes ou lapsos.

  • 16

    Diante dos erros apontados e em consonncia ao IAS 8 - Prticas contbeis,

    mudanas de estimativas e erros, que estabelece que a instituio deva corrigir os

    erros materiais de perodos anteriores, retrospectivamente, no primeiro conjunto de

    demonstraes contbeis emitidas aps a sua descoberta, expressando novamente

    os valores comparativos para os perodos anteriores apresentados em que tenha

    efetivamente acontecido o erro.

    A entidade ao fazer a correo dos erros de perodos anteriores dever

    adotar alguns critrios como: divulgar a natureza do erro anterior, o montante da

    correo referente a cada perodo anterior apresentado devendo indicar o ajuste por

    conta da demonstrao contbil e o efeito na apurao do resultado por ao,

    divulgar tambm o montante da correo relativo aos perodos anteriores referentes

    aos includos nas informaes comparativas. Se o ajuste for retrospectivo que

    considerado o ajuste que representa a aplicao de uma nova prtica, como se essa

    prtica estivesse sempre em uso, ajustando o balano de abertura do perodo mais

    antigo apresentado para fins de comparao e se. for considerado impraticvel para

    determinado perodo, a descrio das circunstncias que levaram entidade a

    determinada concluso, informando a forma e a indicao do perodo a partir do qual

    o erro foi corrigido. (COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS, 2008).

    Segundo a CVM Comisso de Valores Mobilirios o ajuste retrospectivo

    refere-se correo do registro inicial, como se o erro no tivesse sido cometido.

    Ajustando-se os valores comparativos do perodo mais antigo a ser apresentado ou,

    se este ocorreu em perodo anterior, ajusta-se o saldo inicial das contas do ativo,

    passivo e de lucros/prejuzos acumulados do perodo mais antigo apresentado.

    Uma das principais diferenas em relao norma brasileira que a correo

    de erros e mudanas de prticas contbeis devem ser ter seus efeitos cumulativos

    ajustados diretamente conta de lucros ou prejuzos acumulados, sem afetar o

    resultado do exerccio nem modificar as demonstraes contbeis de exerccios

    anteriores.

    Tratamento Recomendado

    Em relao correo dos erros fundamentais temos que levar em

    considerao dois tratamentos que so recomendados, que consiste no

  • 17

    reconhecimento dos efeitos da correo de erros fundamentais relativos a perodos

    anteriores em resultados retidos, refazendo os comparativos.

    Outro tratamento recomendado o alternativo que reconhece os efeitos da

    correo de erros fundamentais relativos a perodos anteriores no resultado do

    perodo corrente, no se alterando os comparativos e produzindo, diante destas

    circunstncias, informao adicional que torne clara a informao financeira

    apresentada. Quando do erro devem ocorrer reajustes nas informaes

    comparativas a no ser que o ajuste seja impraticvel, pois estaro apresentadas

    nas demonstraes contbeis como se o erro fundamental tivesse sido corrigido no

    perodo em que ele foi feito. Todas as correes sero ajustadas contra o saldo

    inicial de lucros acumulados no perodo mais antigo apresentado. Qualquer outra

    informao reportada com respeito a perodos anteriores, tais como resumos

    histricos de dados financeiros, deve tambm ser reajustada.

    Portanto possvel verificar que se a entidade adotar o tratamento

    recomendado da IAS 8 dever evidenciar alteraes no capital prprio sempre que

    se verificar uma correo de um erro fundamental, o que ter impacto na

    Demonstrao das Alteraes do Capital Prprio.

    Erros - Correo de Erros

    Segundo o que est descrito na CVM Comisso de Valores Mobilirios

    natural que ocorra erros no registro, mensurao, apresentao ou divulgao de

    elementos que integram as demonstraes contbeis. Entretanto estas no esto

    segundo as prticas contbeis adotadas no Brasil se contiverem erros materiais ou

    mesmo incorrees imateriais cometidas propositalmente para que fosse atingida

    uma apresentao da posio patrimonial e financeira da entidade, de seu

    desempenho ou fluxo financeiro. Quando o erro for encontrado dentro do perodo

    deve-se corrigi-lo o mais breve possvel e antes da autorizao para a concluso e

    elaborao das demonstraes contbeis, evitando transtornos. Caso o erro seja

    encontrado somente no ano subseqente devem-se adotar os seguintes critrios:

    Segundo a CVM a correo de erros devem ser realizados da seguinte forma:

  • 18

    procedendo-se ao ajuste nos valores comparativos do(s) perodo(s) anterior(es) em que o erro foi cometido;

    ou, se o erro ocorreu antes do perodo mais antigo apresentado, considerando o ajuste no saldo inicial das contas do ativo, passivo e de lucros ou prejuzos acumulados do perodo mais antigo apresentado, de forma que as demais demonstraes contbeis sejam apresentadas como se o erro no tivesse ocorrido.

    discriminando, na conta de lucros ou prejuzos acumulados, dentro das mutaes do patrimnio lquido, os efeitos da correo do erro e o lucro lquido originalmente apurado.

  • 19

    3 CONCLUSO

    O presente trabalho buscou apresentar a importncia do estudo das normais

    internacionais, demonstrando como a harmonizao internacional pode ser benfica

    para os pases envolvidos no processo, uma vez que possibilita s empresas

    nacionais um menor custo na elaborao das demonstraes contbeis e facilita o

    acesso s fontes de financiamento externo.

    Comparando o IAS 8 aos diversos pronunciamentos por parte dos

    rgos brasileiros como CVM e IBRACO pod-se perceber que so similares. No

    entanto, alguns pontos podem ser destacados: a lei das SA determina que sejam

    registrados como ajustes de exerccios anteriores os efeitos das mudanas de

    polticas contbeis e as correes de erros que no possam ser atribudos a fatos

    subseqentes, ou seja, as mudanas voluntrias afetam o resultado passado, j os

    determinados por fatos subseqentes afetam o resultado em curso. A norma

    internacional determina no caso de mudana por fora de uma nova norma seja

    seguido o determinado nessa nova norma e na ausncia de determinao nesse

    sentido as mudanas tm efeito retroativo. Com relao correo de erros h

    igualdade entre a norma internacional e a brasileira, j que no existe possibilidade

    de aplicar correes atribudas a fatos subseqentes.

    Atravs da criao da Lei 11638/07, o Brasil vem buscando criar alteraes

    que visam a integrao entre os pases buscando a convergncia das normas

    brasileiras s internacionais, promovendo assim um maior grau de comparabilidade

    entre elas. Cabe ressaltar que a contabilidade tem um papel de grande importncia

    no cenrio econmico mundial, portanto, essa cincia deve acompanhar as

    transformaes que ocorrem no mundo globalizado.

  • 20

    REFERNCIA COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS. Deliberao CVM n. 506, de 19 de junho de 2006. Aprova o Pronunciamento do IBRACON sobre Prticas Contbeis, Mudanas nas Estimativas Contbeis e Correo de Erros. 2006. Disponvel em: . Acesso em: 25 out. 2008. COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS. Estudo sobre as diferenas e similaridades entre as normas internacionais de contabilidade IFRS e as Normas e Prticas contbeis brasileiras. 2008. Disponvel em http://www.cvm.gov.br/port/snc/Estudos%20por%20%20topicos.asp. Acesso em: 25 out. 2008. COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS. Deliberao CVM n. 489, de 03 de outubro de 2005. Aprova o Pronunciamento do IBRACON NPC n. 22 sobre Provises, Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas. Disponvel em: < http://www.cvm.gov.br/port/snc/deli489.pdf>. Acesso em 25 out. 2008. COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS. OFICIO-CIRCULAR-CVM-SNC-SEP-01_2006 Orientao sobre a elaborao de Informaes Contbeis pelas Companhias Abertas. 2006. Disponvel em: . Acesso em: 25 out. 2008. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Aprova a NBC T 19.11 Mudanas nas prticas contbeis, nas estimativas e mudana de erros. Resoluo CFC n. 1087/06. 2006. Disponvel em:

  • 21

    IUDCIBUS, Srgio de. Teoria da Contabilidade: Evidenciao. So Paulo: Atlas, 2006, Cap. 6, p.123-129. TRINDADE, Marcelo Fernandez. Normais Legais: Instruo da CVM n 457/07. Disponvel em: . Acesso em: 25 out. 2008. Resumo Tcnico IAS 8 Disponvel em: Acesso em 23 out. 2008. BANCO CENTRAL DO BRASIL. Disponvel em: . Acesso em 23 out.2008.