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kpmg Comparações entre Práticas Contábeis 2“ ediçªo - Maio2001 DPP Bras il

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Comparações entre Práticas Contábeis

2ª edição - Maio�2001

D P P B r a s i l

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Comparações entre práticas contábeis 2

KPMG Brazil - Office Directory

São PauloRua Dr. Renato Paes de Barros, 3304530-904 São Paulo, SPTel 55 (11) 3067.3000Fax 55 (11) 3079.3752

Rio de JaneiroAv. Almirante Barroso, 5220031-000 Rio de Janeiro, RJTel 55 (21) 272.2700Fax 55 (21) 544.1338

Belo HorizonteRua Paraíba, 1122 – 13th floor30130-918 Belo Horizonte, MGTel 55 (31) 3261.5444Fax 55 (31) 3261.5151

São CarlosRua Sete de Setembro, 195013560-180 São Carlos, SPTel 55 (16) 274.3900Fax 55 (16) 271.0482

CuritibaAl. Dr. Carlos de Carvalho, 417 - 16th floor80410-180 Curitiba, PRTel 55 (41) 223.4747Fax 55 (41) 223.5750

SalvadorAv. Tancredo Neves, 1672 – Office 40141820-020 Salvador, BATel 55 (71) 341.9633Fax 55 (71) 341.9959

Porto AlegreRua dos Andradas, 1001 – Office 170290020-007 Porto Alegre, RSTel 55 (51) 286.6288Fax 55 (51) 225.3614

CampinasAv. Barão de Itapura, 950 – 6th floor13020-431 Campinas, SPTel 55 (19) 3234.3818Fax 55 (19) 3234.0913

www.kpmg.com.br

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Comparações entre práticas contábeis 3

Prefácio

A KPMG é uma das maiores empresas de auditoria e consultoria do mundo,com escritórios em aproximadamente 159 países.

A KPMG tem assistido seus clientes no estabelecimento de práticas contábeisque possibilitem apresentar informações do mais alto nível e em linha com as práticasinternacionais mais relevantes. Perseguindo este objetivo, seus profissionaisdesenvolveram este estudo comparativo entre as práticas contábeis internacionais,americanas e brasileiras. Trata-se de um estudo comparativo de forma resumidae não inclui todos os aspectos contidos nas literaturas técnicas originais.

A convergência das práticas contábeis no âmbito internacional tem se tornadouma realidade neste início de século e se insere no contexto da globalizaçãodos mercados e da presença do capital estrangeiro cada vez mais evidenteem nosso país.

Os organismos internacionais, dentre eles o IASC, IOSCO, UE e SEC, têm patrocinadoo processo de convergência das práticas de contabilidade como uma ferramenta valiosade sinergia entre mercados, fluição dos investimentos no âmbito global, dentre outrosfatores relevantes.

Dentro deste contexto, a KPMG vem desenvolvendo este estudo há vários anos,procurando comparar os aspectos divergentes e convergentes entre as práticas contábeisinternacionais, brasileiras e as americanas, sendo esta, uma importante fonte de influênciana contabilidade em decorrência do volume expressivo de investimentos no País.

As práticas contábeis internacionais (IAS) emitidas pelo Comitê Internacionalde Contabilidade (IASC), constituem-se hoje uma fonte de referência para as práticascontábeis mundiais e, pelo fato de representarem hoje um conjunto de normas dealto nível e, constantemente atualizadas com as atuais exigências do mercado mundial,têm sido aceitas gradativamente em diversos países como práticas contábeis locaisou harmonizadas com as práticas internacionais.

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Comparações entre práticas contábeis 4

O que se verifica no Brasil não difere deste contexto onde as práticas contábeis brasileirasjá vem sendo revisadas no sentido de se procurar uma harmonização com as práticasinternacionais. A reforma da Lei das SA’s já reflete esta tendência onde diversos conceitosinternacionais já consagrados na contabilidade, principalmente com relação a contabilizaçãode arrendamento mercantil financeiro, informação segmentada, demonstração dos fluxosde caixa dentre outros, ainda não estão contemplados pelas práticas contábeis brasileiras.

Os profissionais da KPMG têm o compromisso primordial de seguir o desenvolvimentoda contabilidade dentro deste contexto e contam atualmente, com uma rede mundialde contatos e organização em grupos de especialização por assunto e devem contribuirpara o desenvolvimento e padronização da contabilidade.

A combinação de nossa ampla base de clientes, especialização na área contábil ede negócios em bases mundiais, nossa rede de trabalho nos mais importantes mercadosfinanceiros do mundo e nossa experiência nestes mercados, nos coloca em posiçãoprivilegiada em prestar os serviços requeridos pelos nossos clientes, em participardo mercado financeiro internacional e também em entender melhor as normas locais,quando comparadas às principais práticas contábeis do mundo.

Janeiro, 2001

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Comparações entre práticas contábeis 5

Abreviaturas e siglas .................................................................................................................. 6

1. Estoques............................................................................................................................. 7

2. Depreciação ........................................................................................................................ 9

3. Demonstrações dos fluxos de caixa ...................................................................................10

4. Ajustes de períodos anteriores, modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis ....................................................................................14

5. Despesas com pesquisa e desenvolvimento ..................................................................... 17

6. Contingências ....................................................................................................................19

7. Eventos subseqüentes......................................................................................................21

8. Contratos de construção ................................................................................................... 22

9. Impostos de renda .............................................................................................................24

10. Relatórios por segmentos ..................................................................................................26

11. Ativo fixo ........................................................................................................................... 29

12. Arrendamentos mercantis ..................................................................................................31

13. Reconhecimento de receitas ..............................................................................................36

14. Benefícios de aposentadoria ..............................................................................................37

15. Incentivos fiscais ............................................................................................................... 40

16. Câmbio...............................................................................................................................41

17. Combinações de empresas .................................................................................................43

18. Investimentos em afiliadas .................................................................................................46

19. Consolidação e investimentos em subsidiárias..................................................................48

20. Joint ventures ....................................................................................................................50

21. Outros investimentos e instrumentos financeiros .............................................................51

22. Extinção e reestruturação de dívidas ................................................................................. 61

23. Ativos intangíveis (exceto fundo de comércio) .................................................................63

24. Empresas na fase pré-operacional ......................................................................................64

25. Recuperação de ativos .......................................................................................................65

Sumário

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Comparações entre práticas contábeis 6

APB/AICPA Opinião do Comitê de Princípios Contábeis /Instituto Americano dos Contadores Públicos Certificados

ARB/AICPA Boletim de Pesquisa Contábil /Instituto Americano dos Contadores Públicos Certificados

CFC Conselho Federal de Contabilidade

CVM Comissão de Valores Mobiliários

FAS/FASB Normas de Contabilidade Financeira /Comitê de Padronização de Contabilidade

IAS Norma Internacional de Contabilidade

IBRACON Instituto Brasileiro de Contadores

NPC/IBRACON Normas e Procedimentos de Contabilidade /Instituto Brasileiro dos Contadores

PO Parecer de Orientação

RIR Regulamento do Imposto de Renda

SEC Comissão de Valores Mobiliários dos Estados Unidos da América

Abreviaturas e Siglas

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7Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os estoques são apresentados ao menor entre ocusto e valor líquido de realização, determinadopara cada item individualmente. Quando aavaliação individual não for praticável, os itenspodem ser agrupados por linhas de produto parausos ou fins similares.

Os estoques de metais preciosos e commoditiesusados para atividades de negociação (trading)podem ser registrados ao valor de mercado(menos despesas de vendas), mesmo que esteexceda o custo.

As provisões para desvalorização dos estoquesque deixem de ser necessárias devem serrevertidas de forma que o novo valor ajustadonão supere o valor de custo original ou o valorlíquido realizável.

O custo dos estoques compreende o custo deaquisição, transformação e outros custosincorridos para trazer os estoques à condição elocal onde se encontram (incluindo as despesasindiretas atribuíveis).

Os estoques são demonstrados pelo menor valorentre o custo ou pelo valor de mercado. Estaregra pode ser aplicada diretamente a cada itemou ao estoque como um todo, dependendo docaráter e a composição dos estoques.Os métodos usados devem ser os que maisclaramente reflitam o ciclo de geração de receitaspor período.

Em casos excepcionais, os estoques podem serdemonstrados acima do custo (por exemplo,produtos agrícolas, minerais e outros, quandosuas unidades forem intercambiáveis e puderemser vendidos imediatamente, nos casos emque for difícil obter custos apropriados).Nestes casos, os critérios adotados devem serclaramente divulgados nas demonstraçõesfinanceiras.

Uma vez registrada uma provisão para reduzirestoques ao seu valor de mercado, o valor originalnão pode ser restaurado.

Custo refere-se a todas as despesas e encargosque direta ou indiretamente foram incorridospara trazer os estoques ao lugar onde seencontram e a sua condição atual. As despesasgerais e administrativas devem ser contabilizadascomo despesas do período, exceto pela parcelaque se relacionar claramente com a produção.A exclusão das despesas indiretas dos estoquesnão é um método contábil aceitável.

As matérias primas, mercadorias para revendae outros materiais e seus componentes devemser demonstrados pelo menor valor entre o custode aquisição e o valor de mercado. Os produtosacabados e em processo devem ser demonstradosentre o menor valor entre o custo de aquisiçãomais gastos de fabricação e o seu valor demercado.

Os estoques de animais, produtos agrícolas ede produtos minerais destinados à venda podemser valorizados ao valor de mercado medianteas seguintes condições:n o estoque esteja relacionado com a atividade fim

da empresa;n o seu custo de produção não possa ser

determinado com razoabilidade; en exista um mercado ativo que permita uma

liquidez imediata dos estoques.

Os estoques obsoletos ou não utilizáveis devemser demonstrados pelo seu valor líquido realizávele os estoques não utilizáveis devem ser baixados.As provisões para desvalorização podem serrevertidas uma vez que não sejam maisnecessárias.

Custo refere-se à soma de todos os gastos quedireta ou indiretamente contribuam para trazero estoque à sua condição e localização atual.As despesas gerais e administrativas devem sercontabilizadas no resultado do período de suaocorrência, exceto pela parcela que possa serclaramente atribuída ao processo de produção.A exclusão das despesas indiretas dos estoquesnão é um método contábil aceitável.

1. Estoques 1. Estoques1. Estoques

(IAS 2, SIC 1) (Lei 6404/76, NPC 02 IBRACON, NBC-T-4)(ARB 43, I78, FIN 1)

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8Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os métodos preferidos são PEPS e custo médio.A base UEPS é uma alternativa aceitável, mas,se for adotada, também é necessário divulgara diferença com:n o uso do PEPS ou custo médio que não deve

superar o valor líquido realizável; oun o menor valor entre o custo corrente na data

do balanço e o valor líquido realizável.

O mesmo tipo de fórmula de custeio deve serutilizado para todos os itens do estoque, porémbases diferentes podem ser utilizadas paraestoques de natureza e utilização distintas.

O custo pode ser determinado com base nométodo PEPS, custo médio ou UEPS.Todavia, o UEPS não é aceito para fins fiscais e,conseqüentemente, não é um método geralmenteutilizado.

O custo pode ser determinado com base PEPS,custo médio ou UEPS. O último é aceitável,desde que seja adotado também para fins fiscais.

(IAS 2, SIC 1) (Lei 6404/76, NPC 02 IBRACON, NBC-T-4)(ARB 43, I78, FIN 1)

1. Estoques 1. Estoques1. Estoques

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9Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

(IAS 16, IAS 22, IAS 38) (D40, APB 6, APB 12, ARB 43) (NBC-T-4, Pronunciamento VIIdo IBRACON)

A depreciação deve ser alocada sistematicamenteem cada período contábil, durante a vida útil dosativos.

Não é recomendado nenhum método dedepreciação específico, embora o métodoescolhido deva ser aplicado com uniformidade.O tempo de vida útil dos ativos deve ser revistoperiodicamente e as taxas de depreciação devemser ajustadas.

Qualquer mudança no método de depreciaçãoé uma mudança em uma estimativa contábile, portanto, deve ser contabilizadaprospectivamente.

A depreciação deve ser reconhecida de maneiraracional e sistematicamente.

Não é necessário reconhecer depreciação sobreobras de arte ou tesouros históricos individuaiscujo benefício econômico ou potencial de serviçoseja utilizado tão lentamente que suas vidas úteisde serviço sejam extremamente longas.

São permitidos diferentes métodos de depreciaçãopara os bens de capital tangíveis, desde que ométodo escolhido seja sistemático e racional, comexceção dos métodos de anuidade.

As mudanças no método de depreciação (mas nãoem vidas úteis ou valores residuais) são tratadascomo mudança de princípio contábil cujo efeitocumulativo deve ser refletido no demonstrativode resultado do ano corrente, após os itensextraordinários.

A depreciação deve ser alocada sistematicamenteem cada período contábil durante a vida útil dosativos.

Nenhum método específico é recomendado,todavia, o método escolhido deve ser aplicado deforma consistente. A vida útil dos ativos deve serrevisada periodicamente e, se necessário, as taxasde depreciação devem ser ajustadas. O métodogeralmente aplicado leva em consideração astaxas fiscais, que são dedutíveis e a depreciaçãoé registrada pelo método linear.

Apesar de não ser tratado claramente nas normascontábeis, as mudanças no método de depreciaçãosão usualmente consideradas como uma mudançanas estimativas contábeis.

2. Depreciação 2. Depreciação2. Depreciação

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10Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS3. Demonstrações dos

fluxos de caixa

(IAS 7) (SFAS 95, C25) (Lei 6404/76, PO CVM 24/92,NPC 20 do IBRACON)

Esses demonstrativos devem ser produzidos comoparte integrante das demonstrações financeiras(IAS 7).

Caixa e equivalentes de caixaOs fluxos de caixa são as entradas e saídas decaixa e equivalentes de caixa; portanto, excluemos efeitos das alterações de taxa de câmbio sobreo caixa e equivalentes de caixa, já que não envolveentradas ou saídas.

O disponível se compõe de caixa e depósitosbancários à vista. Os equivalentes de caixa sãoinvestimentos de curto prazo, com alta liquideze facilmente conversíveis em caixa e sujeitosa um risco insignificante de mudança no valor deconversão. Não existe definição de “curto prazo”mas o padrão sugere uma linha divisória de 90dias (para sua conversão em caixa). Os saquesa descoberto em banco com vencimento à vista,são tratados como caixa e equivalentes quandofizerem parte integrante da gerenciamentode caixa da empresa.

Classificação e apresentação dos fluxos de caixaAs demonstrações dos fluxos de caixa no períodosão divididos em atividades operacionais, deinvestimento e financeiras.

A legislação societária requer a apresentaçãoda demonstração das origens e aplicações derecursos. A demonstração dos fluxos de caixa,conforme NPC 20 IBRACON, pode serapresentada como uma informação suplementar.

Conforme o projeto de alteração da Lei 6404/76a demonstração dos fluxos de caixa substituiráa demonstração das origens e aplicaçõesde recursos.

Caixa e equivalentes de caixaCaixa e equivalentes de caixa incluem nãosomente caixa e depósitos à vista mas tambémoutros tipos de contas que possuem as mesmascaracterísticas de liquidez em relação ao caixa.Equivalentes de caixa incluem investimentosde curto prazo de alta liquidez.

Classificação e apresentação dos fluxos de caixaA demonstração dos fluxos de caixa classificaos recebimentos e pagamentos de caixa entreatividades operacionais, de investimentose de financiamento.

Todas as entidades devem apresentar ademonstração dos fluxos de caixa, incluindoas empresas comerciais e as entidades sem finslucrativos, mas excluindo os planos de pensãocom benefícios definidos, certos planos debenefícios e companhias de investimentos.

A SEC aceita a demonstração dos fluxos de caixano Form 20-F em conformidade com o IAS 7,sem a necessidade de conciliar com os PrincípiosContábeis Norte-Americanos.

Caixa e equivalentes de caixaUm fluxo de caixa é um aumento ou reduçãoem caixa e equivalentes de caixa resultantede uma transação. Portanto, exclui os efeitosdas alterações de taxa de câmbio sobre caixae equivalentes de caixa, já que não envolvementradas ou saídas.

Caixa e equivalentes de caixa incluem dinheiroem caixa, depósitos à vista e investimentos dealta liquidez (com vencimentos originais de trêsmeses ou menos, ou prazos remanescentes de trêsmeses ou menos no momento da aquisição).

Classificação e apresentação dos fluxos de caixaA demonstração dos fluxos de caixa classificaos pagamentos e recebimentos entre atividadesoperacionais, de investimento ou financiamento.

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

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11Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

A empresa deve escolher sua própria política paraclassificar os pagamentos de juros e dividendoscomo atividade operacional ou financeira e osrecebimentos de dividendos como atividadeoperacional ou de investimento. Os impostospagos devem ser classificados como atividadesoperacionais, salvo se algum fluxo de caixaespecífico (não somente a despesa correlata nademonstração de resultado) puder ser identificadocom eles e, portanto, puderem ser classificadoscomo atividades financeiras ou de investimento.

Os fluxos de caixa líquidos das três categoriasdevem ser totalizados para demonstrar a mutaçãoem caixa e equivalentes de caixa, e devem serconciliados com os saldos iniciais e finais docaixa e equivalente de caixa. As empresasdevem divulgar os componentes de caixaequivalentes de caixa e reconciliá-los comos dados equivalentes apresentados nobalanço patrimonial.

Quando um instrumento de hedging forcontabilizado como hedge de uma posiçãoidentificável, os fluxos de caixa do instrumentosão classificados da mesma forma que os fluxosde caixa da posição protegida.

Os fluxos de caixa das atividades operacionaispodem ser apresentados pelo método direto(recebimentos brutos de clientes, etc.) ou pelométodo indireto (lucro líquido e prejuízos para operíodo, com ajustes para chegar ao fluxo líquidototal das atividades operacionais). Embora a normaencoraje o uso do método direto, o método indiretoé geralmente usado na prática.

Os dividendos recebidos são classificados comoatividades operacionais e dividendos pagos sãoclassificados como atividades de financiamento.

Os fluxos de caixa líquidos das três atividadessão totalizados e reconciliados com a variaçãono caixa e equivalentes de caixa ocorridano período.

As práticas contábeis brasileiras não contemplamo tratamento a ser dados aos fluxos de caixaoriginados de operações de hedge.

Os fluxos de caixa das atividades operacionaispodem ser apresentados pelo método direto(recebimentos brutos de clientes, etc.) ou pelométodo indireto (lucro líquido e prejuízos parao período, com ajustes para chegar ao fluxo líquidototal das atividades operacionais).

Juros pagos e recebidos (líquidos de juroscapitalizados, classificados comode investimento), dividendos recebidose todos os impostos são incluídosem atividades operacionais. Dividendospagos são classificados como atividadesde financiamento.

Os fluxos de caixa líquidos das três categoriassão totalizados para demonstrar a mutaçãoem caixa e equivalentes de caixa, que é conciliadacom os saldos iniciais e finais do disponível.

Os fluxos de caixa de certos contratos que sãohedges de transações identificáveis devem serclassificados na mesma categoria de fluxo decaixa relacionado aos itens protegidos.

Embora as empresas sejam encorajadasa demonstrar seus fluxos de caixa brutosdistribuídas pelas principais classes derecebimentos e pagamentos de caixa operacionais(método direto) é permissível apresentar essesitens pelos seus valores líquidos (método indireto)para as atividades operacionais. Quando se tratado método direto, o demonstrativo começa com ocaixa operacional por fonte (p. ex. valores pagos afornecedores e empregados e recebidos de clientes).

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

(IAS 7) (SFAS 95, C25) (Lei 6404/76, PO CVM 24/92,NPC 20 do IBRACON)

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

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12Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Todos os fluxos de caixa de financiamento einvestimentos devem ser demonstrados pelo valorbruto, com a seguinte exceção: os recebimentose pagamentos podem ser compensados quandoos itens envolvidos giram rapidamente (p. ex.compras e vendas de investimentos), os valoressão elevados e os vencimentos são curtos.

Outras questõesAs transações de investimento ou financiamentoque não afetem caixa (p. ex. compras em trocade ações, conversão de dívida) devem serdivulgadas de modo a prestar informaçõesrelevantes sobre atividades de financiamentoe investimento.

Os fluxos de caixa resultantes de transações emmoeda estrangeira devem ser traduzidos para amoeda de relatório à taxa de câmbio da data daocorrência do fluxo de caixa (quando as taxas decâmbio forem relativamente estáveis, pode serusada uma taxa ponderada).

O método indireto começa com o resultado líquidoque é conciliado com os fluxos de caixa líquidosdas atividades operacionais, por meio de ajustespara itens que não afetam caixa (tais comodepreciação) e mutação líquida na maior partedos itens de capital de giro. Se for usado o métodoindireto, os valores de juros pagos (líquidosde valores capitalizados) e imposto de rendapagos durante o período devem ser divulgados.

Tanto sob o método direto como sob o métodoindireto, as entradas e saídas de caixa deatividades de investimento e financiamentodevem ser demonstradas pelo valor bruto.

Outras questõesAs informações sobre atividades de investimentoe financiamento da empresa durante o períodoque afetarem ativos ou passivos reconhecidos masnão resultarem em recebimentos ou pagamentosde caixa também são divulgadas. Por exemplo,o registro inicial de um arrendamento de capital(financeiro) resulta no reconhecimento de um ativode arrendamento e do correspondente passivono balanço, sem efeito sobre os fluxos de caixa.

Os fluxos de caixa denominados em moedasestrangeiras são traduzidos para a moeda derelatório usando as taxas de câmbio em vigor nadata dos fluxos de caixa (embora possa tambémser usada uma taxa ponderada para o período).

A NPC 20 não especifica se os fluxos devem serinformados em bases brutas ou líquidas.Usualmente utiliza-se os valores em bases brutas.

Outras questõesAs transações de investimento ou financiamentoque não afetem caixa (p. ex., compras em trocade ações, conversão de dívida) devem serdivulgadas de modo a prestar informaçõesrelevantes sobre atividades de financiamentoe investimento.

A NPC 20 do IBRACON não especifica osprocedimentos relativos a fluxos de caixa emmoeda estrangeira.

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

(IAS 7) (SFAS 95, C25) (Lei 6404/76, PO CVM 24/92,NPC 20 do IBRACON)

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

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13Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os fluxos de caixa de subsidiárias estrangeiras sãotambém traduzidos às taxas em vigor na datada transação (ou taxas médias apropriadas).O efeito das mudanças de taxa de câmbio sobreos saldos de caixa e equivalentes a caixaé demonstrado como parte da conciliaçãodas movimentações do saldo.

As instituições financeiras podem demonstrarcertos adiantamentos, depósitos e amortizaçõespelo valor líquido.

O efeito das taxas de câmbio sobre os saldosde caixa em moedas estrangeiras precisa serdemonstrado como um item isolado nademonstração dos fluxos de caixa.

Bancos, instituições de poupança e cooperativasde crédito podem demonstrar pelo valor líquidoos recebimentos e pagamentos relacionados comdepósitos e saques feitos em outras instituiçõesfinanceiras, para as aplicações e resgates emdepósitos a prazo bem como para empréstimosconcedidos a clientes e amortizados.

Não há uma norma específica para instituiçõesfinanceiras.

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

(IAS 7) (SFAS 95, C25) (Lei 6404/76, PO CVM 24/92,NPC 20 do IBRACON)

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

3. Demonstrações dosfluxos de caixa

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14Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8) (SFAS 16, A35, A06, I13, APB 9, APB 20,APB 30, SAB 67)

(Pronunciamento XIV IBRACON)

Itens extraordináriosOs itens extraordinários são apresentadoslíquidos dos impostos, como um item separadodos resultados das atividades ordinárias apósos impostos.

São definidos como receitas ou despesasresultantes de eventos claramente distintosdas atividades normais da empresa e que,portanto, não ocorram freqüentementeou regularmente.

Ajustes de períodos anterioresAjustes de exercícios anteriores podem ser por:n mudanças nas práticas contábeis; en correção de erros fundamentais.

Itens extraordináriosOs itens extraordinários são demonstradosseparadamente, após o “resultado das operaçõescontinuadas”. O valor do item extraordinárioé demonstrado líquido de impostos, e o impostoé demonstrado entre parênteses nasdemonstrações financeiras.

Os itens extraordinários são definidos como itensde natureza anormal e de ocorrência infreqüente.Esses termos são a seguir definidos.n Natureza anormal

O evento ou transação subjacente possui umalto grau de anormalidade e é de um tipo queclaramente não tem relação, ou somente temuma relação acidental com as atividades típicase ordinárias da entidade, levando em contao ambiente em que a entidade opera.

n De ocorrência infreqüenteO evento ou transação subjacente é do tipo quenão se pode esperar razoavelmente que ocorraem futuro previsível, levando em consideraçãoo ambiente em que a entidade opera.

Na prática, um evento ou transação é consideradoatividade ordinária e normal da empresa, salvose a evidência claramente apoiar sua classificaçãocomo item extraordinário.

Ajustes de períodos anterioresQuando as demonstrações financeiras abrangemsomente um período, os ajustes de exercíciosanteriores são refletidos como ajustes dos saldosiniciais de lucros retidos.

Itens extraordináriosOs itens extraordinários (líquido de impostode renda) devem ser segregados dos resultadosoperacionais e reportados como um item separadona demonstração de resultado. De preferência,os itens extraordinários devem ser reportadosdetalhadamente na demonstração de resultado,todavia, também podem ser divulgadosnas notas explicativas.

Os eventos e transações que possuam ascaracterísticas descritas abaixo, devem serclassificados como itens extraordinários:n os eventos ou transações de natureza não

usual apresentando um alto grau deanormalidade e não esteja relacionadocom as atividades normais da empresa;

n o evento ou transação não é esperadopara ocorrer com freqüência; e

n o valor do evento ou transação sejarelevante em relação ao resultado antesdos itens extraordinários.

Ajustes de períodos anterioresAjustes ao saldo inicial de lucros acumuladossão permitidos para os seguintes casos:n correção de erros de anos anteriores não

relacionados a eventos subsequentes; en mudanças nas práticas contábeis.

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

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15Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

O tratamento recomendado é o reconhecimentodos eventos acima como uma correção dos saldosiniciais dos lucros acumulados.

O IAS também permite um tratamentoalternativo, que consiste no registro desteseventos no resultado do exercício semnecessidade de reformulação das demonstraçõesfinanceiras.

Entretanto, se nem o tratamento recomendadonem o tratamento alternativo forem possíveispara uma mudança de prática contábil,a alteração deve ser feita retroativamente.

Modificações em princípios e métodos contábeisUma alteração de princípio contábil pode sernecessária na adoção de uma nova norma do IASou quando essa alteração vá resultar em melhoriana apresentação de eventos ou transações nasdemonstrações financeiras.

Em ambos casos, se a empresa decidir registrara alteração no resultado do período corrente,deverá apresentar informações pro forma sobreos efeitos no ano anterior. Em todos os casosé necessário apresentar o efeito da alteração sobretodos os períodos demonstrados juntamentecom a razão da alteração.As novas normas do IAS ou trazem suas própriasregras de transição, ou na falta delas, entram emvigor como alteração nas práticas contábeis.

Quando forem apresentadas demonstraçõesfinanceiras comparativas, os ajustescorrespondentes são feitos no lucro líquido,seus componentes, saldos de lucros retidose outros saldos afetados para todos os períodosdemonstrados, de modo a refletir a aplicaçãoretroativa dos ajustes de períodos anteriores.

Os ajustes de exercícios anteriores somentesão permitidos para:n corrigir erros nas demonstrações financeiras

de períodos anteriores;n certas modificações em princípios contábeis;n certos ajustes relacionados com períodos

interinos anteriores inseridos no ano fiscalcorrente; ou

n refletir modificações contábeis, que, na prática,sejam as demonstrações de uma outra entidade(por exemplo, num pooling of interests).

Modificações em princípios e métodos contábeisUma mudança de princípio contábil deve serexplicada e justificada. O termo “princípiocontábil” também inclui os métodos de aplicaçãodos princípios.

Na maioria dos casos, os exercícios anteriores nãosão ajustados. Em vez disso, o efeito cumulativoda modificação (depois dos impostos) deve serapresentado na demonstração de resultado, apósos itens extraordinários e antes do resultado, noano em que ocorrerem as alterações. O resultadoantes dos itens extraordinários e o resultadolíquido do exercício devem ser demonstradosproforma no próprio demonstrativo de resultadode todos os períodos apresentados.

Modificações em princípios e métodos contábeisUma mudança nos princípios contábeis deve serexplicada e justificada.

Os efeitos de mudança nas práticas contábeissão classificados como ajustes de exercíciosanteriores, porém as demonstrações financeirasnão precisam ser reformuladas. Deve ser efetuadadivulgação, se relevante.

(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8) (SFAS 16, A35, A06, I13, APB 9, APB 20,APB 30, SAB 67)

(Pronunciamento XIV IBRACON)

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

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16Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Uma alteração no método de depreciação/amortização, vida útil ou valor residual não sequalifica como alteração das práticas contábeis.

Modificações em estimativas contábeisAs alterações em estimativas contábeis sãorefletidas no resultado do período em que sepromover a alteração (ou do período da alteraçãoe períodos futuros, se a alteração afetar ambos).Quando relevante, o efeito da mudança em umaestimativa contábil, deve ser divulgado.

O efeito da adoção do novo princípio sobre o lucroantes dos itens extraordinários e sobre o resultadolíquido do período em que ocorreu a mudançatambém deve ser divulgado. Nos seguintes casos,as demonstrações financeiras dos anos anterioresdevem ser reformuladas:n mudança do UEPS para qualquer outro método

de avaliação de estoques;n alteração no método de contabilização de

contratos a longo prazo do tipo construção; en uma mudança de ou para o método de

contabilização pelo “custo pleno” usadopelas indústrias extrativas.

Essas regras gerais não se aplicam às mudançasresultantes da adoção inicial de um novopronunciamento contábil.

Uma mudança de um método de cálculo dedepreciação é uma mudança de prática contábile deve ser contabilizada. Todavia, uma alteraçãona vida útil ou no valor residual de um ativo éconsiderado como uma mudança em estimativacontábil e deve ser contabilizadaprospectivamente.

Modificações em estimativas contábeisAs alterações em estimativas contábeis devemser contabilizadas no período da alteração, comose somente aquele período fosse afetado pelaalteração, ou no período da mudança e períodosfuturos, se esses períodos forem afetados.

Uma alteração no método de depreciação/amortização, vida útil ou valor residual não sequalifica como alteração das práticas contábeis.

Modificações em estimativas contábeisAs alterações em estimativas contábeis sãorefletidas no resultado do período em que sepromover a alteração (ou do período da alteraçãoe períodos futuros, se a alteração afetar ambos).Quando relevante, o efeito da mudança em umaestimativa contábil, deve ser divulgado.

(IAS 1, IAS 8, IAS 12, IAS 16, IAS 38, SIC 8) (SFAS 16, A35, A06, I13, APB 9, APB 20,APB 30, SAB 67)

(Pronunciamento XIV do IBRACON)

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

4. Ajustes de períodos anteriores,modificações das práticas,

métodos e estimativas contábeis

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17Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS5. Despesas com pesquisa

e desenvolvimento

(IAS 36, IAS 38) (SFAS 2, SFAS 68, R55) (Lei 6404/76, Pronunciamento VIIIdo IBRACON)

Pesquisa é a investigação original e planejadapara obter novos conhecimentos. Os custosde pesquisa devem ser debitados ao resultadoquando incorridos.

Desenvolvimento é a aplicação de descobertasde pesquisas ou outros conhecimentos a um planoou projeto para a produção de materiais, produtossubstancialmente melhorados, etc. e não incluia manutenção ou aperfeiçoamento das operaçõescorrentes.

Os custos de desenvolvimento devem sercontabilizados como despesas. Somente podemser capitalizados os custos incorridos em conexãocom um projeto que satisfaça os seguintescritérios:a. o produto/processo é claramente definido e os

custos a ele atribuídos podem ser identificadosseparadamente;

b. a viabilidade técnica do produto já foidemonstrada;

c. a administração indicou que pretende produziro produto/processo e colocá-lo no mercado ouutilizá-lo;

d. existe uma clara indicação de um mercado futuropara o produto/processo ou, se o produto/processo for destinado ao uso interno, suautilidade foi claramente demonstrada;

e.há ou haverá recursos adequados para completaro projeto e colocar o produto/processo nomercado.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanosdefinem os termos pesquisa e desenvolvimentode modo similar ao IAS.

Somente os custos de materiais, equipamentos,instalações e intangíveis adquiridos de terceirose usados em atividades de pesquisa edesenvolvimento que tiverem usos futurosalternativos podem ser capitalizados eamortizados.

Com a exceção de certos programas de computadordesenvolvidos internamente, todos os custos depesquisa e desenvolvimento agora não são maiscapitalizados sob os Princípios Contábeis Norte-Americanos, devendo ser debitados ao resultado,quando incorridos.

As despesas com pesquisas e desenvolvimentoque irão contribuir na geração de receita por maisde um exercício podem ser capitalizadas comoum ativo diferido.

As despesas com pesquisas e desenvolvimentodevem ser avaliadas ao custo e deduzidas deamortização acumulada. O período de amortizaçãodeve ser determinado pelo período no qual osbenefícios futuros serão gerados.Todavia, o período de amortização geralmenteutilizado é baseado na legislação fiscal querequer um período mínimo de amortizaçãode 5 anos e um máximo de 10 anos pela legislaçãosocietária.

Se em qualquer período houver dúvidas sobrea viabilidade e recuperação das despesas depesquisa e desenvolvimento diferidas, o valorlíquido das despesas com pesquisas edesenvolvimento deverá ser baixadoimediatamente.

5. Despesas com pesquisae desenvolvimento

5. Despesas com pesquisae desenvolvimento

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18Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os custos de desenvolvimento diferidos devemser limitados ao valor que a empresa poderazoavelmente recuperar com lucros futuros,considerando os custos de desenvolvimentofuturos bem como os custos de produção, vendase respectiva administração. Os custos dedesenvolvimento diferidos devem ser alocadosaos períodos futuros em base sistemática,relacionada com a venda ou uso esperado parao produto/processo, ou sua vida útil.

5. Despesas com pesquisae desenvolvimento

(IAS 36, IAS 38) (SFAS 2, SFAS 68, R55) (Lei 6404/76, Pronunciamento VIIIdo IBRACON)

5. Despesas com pesquisae desenvolvimento

5. Despesas com pesquisae desenvolvimento

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19Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 6. Contingências

(IAS 37) (SFAS 5, SOP 94-6, C59) (NBC-T-4, Pronunciamento XIIIdo IBRACON)

Provisões devem ser reconhecidas quando:n uma entidade tem uma obrigação presente

(legal ou constituída) como resultadode um evento passado;

n é provável que uma saída de recursosenvolvendo benefícios econômicos sejarequerida para liquidar a obrigação; e

n uma estimativa segura pode ser efetuadaem relação ao montante da obrigação.

Se estas condições não forem atendidas, nenhumaprovisão deverá ser reconhecida.

Um passivo contingente é:n uma possível obrigação oriunda de eventos

passados e cuja existência será confirmadapela ocorrência ou não de um ou maiseventos futuros não totalmente sobo controle da entidade; ou

n uma obrigação presente oriunda de eventospassados mas que não pode ser reconhecidaporque:i) não é provável que uma saída de recursosenvolvendo benefícios econômicos sejarequerida para liquidar a operação; ouii) o montante da obrigação não pode sermensurado com segurança suficiente.

Passivos contingentes devem ser divulgadosnas demonstrações financeiras, a menos queuma saída de recursos seja considerada remota.As divulgações incluem a natureza da contingênciae quando viável, o efeito financeiro estimado,uma indicação das incertezas e a possibilidadede qualquer desembolso.

Se houver informações disponíveis antes dapublicação das demonstrações financeirasindicando a probabilidade de que, na data dobalanço, um ativo tenha sido prejudicado ouum passivo tenha sido incorrido e, se o valorda perda possa ser razoavelmente estimado,a perda estimada deverá ser provisionada.

Os seguintes termos são usados para descrevera possibilidade de que um evento futuro venhaa confirmar se um ativo foi prejudicado ou umpassivo incorrido na data das demonstraçõesfinanceiras:n provável: o evento futuro tem probabilidade

de ocorrer;n razoavelmente possível: a possibilidade de que

o evento futuro ocorra é mais do que remota,porém menos do que provável;

n remota: a possibilidade do evento futuroocorrer é baixa.

Se não for constituída provisão, em funçãodessas condições não terem sido preenchidas,a divulgação da contingência deverá ser feita,quando haja uma possibilidade razoávelde ocorrer uma perda, ou se a perda for maiordo que o valor provisionado.

Uma perda contingente deverá ser reconhecida nasdemonstrações financeiras quando a probabilidadede ocorrência é considerada provável e o valorpossa ser razoavelmente estimado.

Contingências são classificadas de acordo com seusriscos relacionados, como segue:n provável: é esperado que ocorra o evento futuro;n razoavelmente possível: a chance de que

o evento futuro ocorra é mais do que remotae menos do que provável;

n remota: a chance de que o evento futuroocorra é insignificante.

Divulgações adequadas sobre as perdascontingentes reconhecidas deverão ser efetuadasnas notas explicativas às demonstraçõesfinanceiras.

Se o valor da contingência não puder serrazoavelmente estimado, divulgaçõesadequadas são requeridas.

6. Contingências 6. Contingências

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20Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Ativos contingentes não devem ser reconhecidosuma vez que isto pode resultar no reconhecimentode uma receita que pode nunca ser realizada.Entretanto, quando a realização da receita élíquida e certa, o ativo relacionado não é um ativocontingente e seu reconhecimento é apropriado.

Quando uma entrada de benefícios econômicosé provável a entidade deverá divulgar uma brevedescrição da natureza do ativo contingentena data do balanço e, se possível, uma estimativados efeitos financeiros, mensurados de acordocom o IAS 37.

A divulgação deverá indicar a naturezada contingência, dar uma estimativa da perdaestimada ou da faixa de perda estimada ou declararque tal estimativa não pode ser feita e declarar queé razoavelmente possível que essa estimativa sealtere (se esse for o caso).

Os ativos contingentes geralmente não sãorefletidos nas contas, já que esse procedimentosignificaria reconhecer receitas antes de suarealização. Embora a divulgação adequada deganhos contingentes seja apropriada, deve-seexercer cuidado para evitar inferências enganosasquanto à probabilidade de realização.

Em geral, ativos contingentes não devem serreconhecidos nas demonstrações financeiras,baseado no requerimento de que a receitasomente pode ser reconhecida quando realizada.

É recomendada uma divulgação adequada doganho, incluindo a natureza e o valor do ganhocontingente (líquido de imposto de renda equalquer outro custo relacionado).

6. Contingências

(IAS 37) (SFAS 5, SOP 94-6, C59) (NBC-T-4, Pronunciamento XIIIdo IBRACON)

6. Contingências 6. Contingências

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21Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 7. Eventos subseqüentes

(IAS 10) (SFAS 5, SOP 94-6, C59) (Lei 6404/76)

Eventos relevantes ocorridos após a datade encerramento do balanço requerem ajustesnas demonstrações financeiras quando asdemonstrações fornecerem evidências adicionaisrelacionadas com eventos que tenham ocorridodurante o exercício ou indicarem que não sejamais possível presumir a continuidade deoperações plena ou parcialmente.

Uma divulgação deverá ser feita quando eventossignificativos não forem reconhecidos apósa data do balanço e que a sua não divulgaçãopossa prejudicar a interpretação dos usuáriosdas demonstrações financeiras para finsde tomada de decisões.

As normas contábeis norte-americanas nãofalam especificamente do tratamento de eventossubseqüentes; entretanto, as Normas de Auditoria(AU 560) efetivamente estabelecem as normascontábeis com respeito a esse assunto.

Os padrões de auditoria norte-americanosdistinguem dois tipos de eventos subseqüentesque requerem uma consideração da gerência eavaliação pelo auditor independente:n eventos que forneçam evidências adicionais com

relação a condições que existiam na data dobalanço e que afetam estimativas inerentes noprocesso de preparação das demonstraçõesfinanceiras; e

n eventos que forneçam evidências com relaçãoa condições que não existiam na data dobalanço mas que surgiram após aquela data.

Com relação ao primeiro tipo de eventosubseqüente, os padrões de auditoria norte-americanos requerem que as demonstraçõesfinanceiras sejam ajustadas por qualquermudança nas estimativas como resultado douso daquelas evidências.

Com relação ao segundo tipo, os padrões deauditoria norte-americanos esclarecem que asdemonstrações financeiras não sejam ajustadas,todavia alguns eventos subseqüentes devem serdivulgados para evitar distorções sobre asdemonstrações financeiras.

Se os efeitos dos eventos subseqüentes foremrelevantes os mesmos devem ser divulgados.Ajustes nas demonstrações financeiras doexercício anterior não são requeridos.Todavia, as práticas contábeis geralmenteaplicadas reconhecem o efeito dos eventossubseqüentes em conformidade com o IAS.

7. Eventos subseqüentes 7. Eventos subseqüentes

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22Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 8. Contratos de construção

(IAS 11, IAS 18) (SFAS 56, ARB 45, SOP 98-1) (Pronunciamento XVII do IBRACON)

O método do estágio de acabamento deve serusado para contabilizar receitas de serviços oude construções oriundas de contratos a longoprazo quando for razoavelmente possível estimaro resultado do contrato. Isso ocorre quando sãosatisfeitos os critérios de reconhecimentode receita e é possível fazer uma mediçãoconfiável do estágio de conclusão do contrato.

Estas orientações são aplicáveis para contratosde prestação de serviços e de construções,independente do seu período de conclusão.

Nenhum método de avaliação do estágio deacabamento é obrigatório. Os métodos aceitospela norma compreendem a porcentagem detrabalho executado (progresso físico) e aporcentagem de custos incorridos.

Quando o resultado do contrato não puder serconfiavelmente medido, a receita é reconhecidana extensão dos custos incorridos que foremrecuperáveis.

A contabilização pelo método da porcentagemde acabamento é a mais indicada para oreconhecimento da receita correspondenteaos contratos do tipo construção a longo prazo,quando as estimativas do tempo para conclusãoe da extensão do avanço forem razoavelmenteconfiáveis.

Por este método as receitas (uma porcentagemda receita total esperada) são reconhecidas combase na evolução da execução do contrato.Normalmente, essa porcentagem é medida combase nos custos incorridos em relação aos custostotais estimados (embora outros métodos, comoos mencionados no IAS, também sejam possíveis).

O método do contrato concluído é preferível ondehouver dúvidas sobre previsões, quer por falta deprevisões confiáveis, quer por incerteza inerente.Sob esse método, as receitas são reconhecidassomente se o contrato estiver concluído ousubstancialmente executado.

Existem três métodos aceitos:n Porcentagem de acabamento

A receita é reconhecida na extensão doacabamento que possa ser medida tanto emrelação ao custo incorrido em relação ao custototal estimado, ou por referência ao progressofísico de acabamento em comparação àsexigências contratuais.

n Contrato acabadoAs receitas e os custos são reconhecidosquando da execução total do contrato.

n Método do parcelamentoAs receitas e os custos são reconhecidos baseadonos recebimentos estabelecidos em contrato.

Os métodos acima são aplicáveis a contrato comperíodo de conclusão superior a 12 meses.

Quando os resultados do contrato não puderem sermedidos com razoabilidade, a receita deverá serreconhecida proporcionalmente aos custosincorridos e recuperáveis.

8. Contratos de construção 8. Contratos de construção

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23Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 8. Contratos de construção

(IAS 11, IAS 18) (SFAS 56, ARB 45, SOP 98-1) (Pronunciamento XVII do IBRACON)

8. Contratos de construção 8. Contratos de construção

Uma perda relacionada com um contrato deveser provisionada, tão logo seja identificada,por um valor suficiente para cobrir os prejuízosincorridos até a data e os prejuízos futurosnecessários para completar o contrato.

No caso de contrato para o qual se prevê perda,os princípios contábeis geralmente aplicáveisexigem o reconhecimento de todo o prejuízoprevisto tão logo a perda se torne evidente.

Perdas relacionadas aos contratos deverão serreconhecidas tão logo sejam identificadas por umvalor suficiente para cobrir as perdas incorridasaté a data e para cobrir custos necessários parao término do contrato.

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24Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 9. Imposto de renda

(IAS 12) (SFAS 109, I27) (NPC 20, Deliberação CVM 273/98)

Os impostos devem ser registrados nasdemonstrações financeiras pelo regime decompetência, usando o método do passivo.

Um ativo ou passivo fiscal corrente é reconhecidopelos efeitos fiscais futuros atribuíveis a diferençastemporárias e pela compensação de prejuízosfiscais acumulados contra lucros futuros.

O valor escritural dos ativos de imposto diferidoé restrito ao valor que pode ser utilizado contralucros tributáveis futuros que estarãoprovavelmente disponíveis.

A medição dos ativos e passivos tributárioscorrentes e diferidos é baseada nas disposiçõesda legislação tributária substancialmentepromulgada, que pode incluir anúncios dealterações futuras, de outra forma, os efeitosdas alterações futuras na legislação ou nasalíquotas não podem ser antecipados.

Um imposto diferido no passivo deve serreconhecido para todas as diferenças temporáriastributáveis, a menos que o imposto diferidopassivo tenha origem de:n ágio pelo qual sua amortização não seja

dedutível; oun o reconhecimento inicial de um ativo ou passivo

de uma transação no qual; i) não seja umacombinação de negócios; e ii) à época datransação não produza efeito sobre o resultadocontábil nem no resultado fiscal (prejuízo fiscal).

Similar ao IAS, o método do passivo deve serusado para contabilizar o imposto de renda.

Um passivo ou ativo fiscal corrente ou umadespesa ou benefício fiscal correntes sãoreconhecidos pelo imposto a pagar ou a receberestimado, com base nas declarações para o anocorrente e anteriores.

Um ativo ou passivo fiscal diferido é reconhecidopelos efeitos fiscais futuros atribuíveis àsdiferenças temporárias e pela compensaçãode prejuízos fiscais acumulados contra lucrostributáveis futuros.

A medição dos passivos e ativos tributáriosdiferidos é baseada nas previsões da legislaçãotributária promulgada; os efeitos das alteraçõesfuturas na legislação ou nas alíquotas não sãoaplicados por antecipação.

O balanço patrimonial que apresentar os valoresdos ativos de imposto de renda diferido seráreduzido, por uma provisão para desvalorização,de modo a reconhecer somente o valor líquidodos eventuais benefícios fiscais que tenhammais de 50% de possibilidade de realização.

Similar ao IAS, o método do passivo deve serusado para contabilizar imposto de renda.

Um imposto de renda diferido passivo deve serreconhecido para todas as diferenças temporáriastributáveis.

9. Imposto de renda 9. Imposto de renda

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25Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Um imposto de renda diferido no ativo deve serreconhecido para todas as diferenças temporáriasdedutíveis, a menos que o imposto diferido ativotenha origem de:n deságio que seja tratado como uma receita

diferida em conformidade com o IAS 22,Combinações de Empresas; ou

n o reconhecimento inicial de um ativo oupassivo em uma transação no qual:i) não seja uma combinação de empresas; eii) à época da transação não produza efeitossobre o resultado contábil nem sobreo resultado fiscal (prejuízo fiscal).

Os ativos e passivos fiscais diferidos devemsempre ser classificados como não circulantes.

Os passivos e ativos de imposto de rendadiferido, exceto a provisão para desvalorização,serão classificados no balanço patrimonial comocirculantes ou a longo prazo, de acordo coma classificação do ativo ou passivo correlato.A provisão para desvalorização será alocada aosativos circulante e a longo prazo em proporçãoà alocação do total dos ativos de impostosdiferidos.

O momento esperado para a reversão do impostodiferido não é considerado na classificação dossaldos de imposto diferido, salvo em certos casosem que o saldo de imposto diferido não pode serrelacionado com um ativo ou passivo identificáveispara fins de relatório financeiro.

Um imposto de renda diferido ativo deve serreconhecido para todas as diferenças temporáriasdedutíveis:n quando for provável que o imposto de renda

diferido no ativo poderá ser utilizado paracompensar imposto devido sobre lucrostributáveis no futuro e que estejam suportadospor orçamentos e projeções fornecidos pelaadministração; ou

n onde um imposto de renda diferido passivoseja suficiente em valor e que o seu períodode realização permita a compensaçãodo imposto de renda diferido no ativo.

Impostos diferidos ativo ou passivo podem serclassificados entre curto e longo prazo e devemser transferidos para o circulante quandoapropriado.

9. Imposto de renda

(IAS 12) (SFAS 109, I27) (NPC 20, Deliberação CVM 273/98)

9. Imposto de renda 9. Imposto de renda

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26Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 10. Relatórios por segmentos

(IAS 14, IAS 36) (SFAS 131, FTB 79-4, FTB 79-5, S30)

As divulgações por segmento são obrigatóriassomente para as empresas com ações negociáveisou papéis oferecidos ao público ou para aquelasque estão no processo de emitir tais títulos,e não são requeridas para outras entidadeseconomicamente significativas que não seenquadram na situação acima.

O IAS utiliza uma abordagem gerencial àsegmentação, com base nos componentes deorganização interna em que a empresa se dividepara fins de relatório financeiro à sua diretoria.

Entretanto, se essa divisão não for baseada emgrupos de produtos/serviços ou em geografia,a base deve ser identificada examinando o nívelinferior seguinte de organização interna que dividaa empresa em componentes com base emprodutos/serviços ou fatores geográficos, mascada componente deve estar sujeito a riscose retornos diferentes dos outros componentes.

Falando de modo geral, qualquer componenteassim identificado que responda por pelo menos10% das receitas, resultados de atividadesoperacionais ou ativo total de uma empresaé um segmento divulgável.

Caso contrário, os componentes podem sercombinados com outros componentes combase em riscos e retornos, para formarsegmentos divulgáveis.

As divulgações por segmentos se aplicam somenteàs empresas com registro na SEC.

Um segmento operacional é um componentede um negócio sobre o qual se disponha deinformações financeiras separadas e que sejaavaliado regularmente pelo principal executivoque tome decisões quanto à alocação de recursose avaliação de desempenho.

Essa abordagem pode ser chamada “gerencial”porque a base para segmentação é a estruturainterna de relatórios gerenciais, sem considerarse reflete diferenças em riscos e retornos ouoperações.

Devem ser divulgadas as informações sobrequalquer segmento operacional que, de modogeral, responda por 10% ou mais das receitas,resultados de atividades operacionais ou ativostotais de todos os segmentos.

As informações por segmento não são requeridas.

10. Relatórios por segmentos 10. Relatórios por segmentos

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27Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os valores divulgados não acompanham aabordagem gerencial. Em vez disso, os valoressão uma análise dos valores relevantesapresentados nas demonstrações financeiras.

As informações chaves a serem divulgadas porsegmento são:n receita, distinguindo entre clientes externos

e vendas entre segmentos;n resultados das operações (de modo geral,

antes de juros, impostos e participaçõesminoritárias);

n depreciação, falta de recuperação de ativose sua eventual reversão e outras despesasque não afetem caixa (salvo se for dadainformação sobre fluxos de caixa);

n fluxos de caixa das operações, dosinvestimentos e de financiamentos (comoalternativa para o item anterior);

n a parcela dos resultados e o valor escrituraldos investimentos contabilizados pelo métododa equivalência patrimonial, no caso dessesinvestimentos serem substancialmentealocados a um único segmento;

n ativos totais;n passivos totais; en despesas de capital.

É necessário divulgar informações gerais,tais como os fatores usados para identificaros segmentos sujeitos a divulgação, bem comoos tipos de produtos e serviços que gerem suasreceitas. As informações numéricas devem serapresentadas na base em que forem reportadasinternamente ao principal executivo operacional,mesmo que isso não esteja de acordo coma base adotada para divulgação pública nasdemonstrações financeiras. Em outras palavras,a abordagem gerencial também se estende às cifras.Todavia, os valores totais a serem apresentadosprecisam ser conciliados com os valoresequivalentes nas demonstrações financeiras.

As informações numéricas exigidas para cadasegmento são:n lucro ou prejuízo;n ativos totais;n os seguintes dados, se forem incluídos nas duas

informações acima ou se forem revistos peloexecutivo operacional principal:- receita, distinguindo entre clientes externos

e vendas entre segmentos;- receita e despesas de juros;- itens não usuais;- impostos;- itens extraordinários;- despesas de capital e depreciação, bem c

omo outros itens que não afetem caixa; e- o resultado da equivalência patrimonial

e os ativos líquidos de investidas.

10. Relatórios por segmentos

(IAS 14, IAS 36) (SFAS 131, FTB 79-4, FTB 79-5, S30)

10. Relatórios por segmentos 10. Relatórios por segmentos

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28Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Informações por área geográfica devem serdivulgadas se o segmento de negócio fordeterminado nestas bases como base principale as divulgações devem ser dadas sobre o localde operações e a localização dos clientes.

Para a base secundária, é necessário analisaras receitas (separando as externas das entresegmentos), ativo total e despesas.

Não é obrigatório divulgar operações com umcliente significativo.

Além disso, existem divulgações suplementares dereceita por grupos de produtos / serviços ou regiãogeográfica, se a base para a abordagem gerencial jánão considerar estes aspectos.

Se um único cliente externo responder por 10% oumais das receitas da empresa, esse fato, por si só,devem ser divulgados juntamente com o valor dareceita e o segmento a que se referir.

10. Relatórios por segmentos

(IAS 14, IAS 36) (SFAS 131, FTB 79-4, FTB 79-5, S30)

10. Relatórios por segmentos 10. Relatórios por segmentos

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29Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 11. Ativo fixo

(IAS 16, IAS 20, IAS 23, IAS 36,IAS 40, SIC 2)

(SFAS 34, SFAS 66, I67, ARB 43) (NPC 24 IBRACON,Deliberação CVM 183/95,

Pronunciamento VII do IBRACON)

O ativo fixo deve ser registrado ao custohistórico (tratamento recomendado).Os custos de financiamento diretamenteatribuíveis à construção do ativo fixodevem ser capitalizados.

A reavaliação de ativo fixo é permitida, comotratamento alternativo. O ativo fixo deve serreavaliado ao valor justo, que pode ser o valorde mercado e, se não for disponível, pelo custode reposição depreciado. Se um ativo fixo forreavaliado, toda a categoria deve ser reavaliada.A reavaliação deve ser revisada regularmente.

A reavaliação positiva deve ser creditada contrauma reserva de avaliação no patrimônio, salvose reverter um déficit debitado no resultadoanteriormente, caso em que são creditadosdiretamente à demonstração de resultado atéo montante em que reverter o referido débito.

A reavaliação negativa deve ser registradano resultado, salvo se reverter um superávit devalor igual ou menor anteriormente gerado pelomesmo ativo, caso em que são diretamentelevados à reserva de reavaliação. O déficité calculado item a item.

Quando um ativo reavaliado é baixado, o saldoda reserva de reavaliação a ele relacionado étransferido para lucros acumulados (IAS 16 e 23).

A depreciação de um ativo reavaliado se baseiano valor reavaliado, da mesma forma que osganhos ou perdas na alienação.

O ativo fixo deve ser registrado ao custohistórico. Os custos de financiamentodiretamente atribuíveis à construçãode imobilizado devem ser capitalizados.

Não é permitida reavaliação acima do custohistórico, exceto em conexão com combinaçõesde empresas contabilizadas pelo métododa compra.

O ativo fixo deve ser registrado ao custohistórico. Os custos de financiamentodiretamente atribuíveis à construçãodo ativo fixo devem ser capitalizados.

A reavaliação é permitida e quando positiva deveser registrada contra uma reserva de reavaliaçãodentro do patrimônio líquido.

Quando a reavaliação for negativa, o valor doativo deve ser reduzido na mesma extensão dareserva de reavaliação positiva previamenteregistrada. O imposto de renda diferido tambémdeve ser ajustado por esta reavaliação negativa.Uma provisão para perdas deve ser registradapara a parcela do valor do imobilizado quesuperar o seu valor reavaliado e debitado emconta de despesas não operacionais.Esta provisão somente pode ser contabilizadase a perda for considerada irrecuperável.

Uma reavaliação negativa não pode sercontabilizada se for a primeira vez que o ativoestiver sendo reavaliado ou quando não houversaldo de reserva. Todavia, a empresa deveráconsiderar se o seu valor residual contabilizadoé recuperável através das suas operações futuras.Se o seu valor recuperável for inferior ao seuvalor residual contabilizado, e esta diferençafor irreversível, uma provisão para perdas deveser contabilizada e debitada em despesas não-operacionais.

A reavaliação deve ser estornada no casode venda ou baixa de um ativo reavaliadodescontinuado.

11. Ativo fixo 11. Ativo fixo

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30Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

A diferença entre o valor contábil do ativoreavaliado e suas bases fiscais constitui-seem uma diferença temporária e fornece a basepara contabilização de imposto de renda diferidoativo ou passivo.

A partir de 1º de janeiro de 2000, as seguintesregras se aplicam a propriedades parainvestimento. As propriedades para investimentosão definidas como os terrenos e prédiosmantidos para aluguel e ou uso próprio ou paravenda no curso normal dos negócios. Excluem-seos imóveis mantidos sob arrendamentosoperacionais. Podem ser avaliados como pelasregras de valorização normal aplicável para ativofixo ou pelo seu valor justo e não depreciado,representando o seu valor de mercado, em queas mudanças de valor são contabilizadas noresultado.

As propriedades para investimento sãoapresentadas ao custo histórico depreciado.Todos os prédios, inclusive os detidos parainvestimento, devem ser depreciados. Entretanto,as propriedades mantidas para revenda nãocostumam ser depreciadas.

O SFAS 67 especifica o tratamento contábilde custos de pré-aquisição, taxas e seguros, custode projetos, operações eventuais, e a alocaçãode custos capitalizados a componentesde projetos imobiliários, já que estes itensestão relacionados a projetos imobiliários.

Por ocasião da venda ou baixa de propriedadesexistem restrições que não permitem oreconhecimento do lucro (total ou parcial)quando o vendedor possa incorrer em custosfuturos ou quando o vendedor firmou umaopção de recompra por um preço já definido.

Não há regras contábeis específicas paraimobilizado de investimento. O usual écontabilizá-los pelo custo histórico deduzidode depreciação. No caso de bens destinadosà venda deverá ser feita provisão para ajusteao valor de realização, se este for menor.

11. Ativo fixo

(IAS 16, IAS 20, IAS 23, IAS 36,IAS 40, SIC 2)

(SFAS 34, SFAS 66, I67, ARB 43) (NPC 24 IBRACON,Deliberação CVM 183/95,

Pronunciamento VII do IBRACON)

11. Ativo fixo 11. Ativo fixo

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31Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 12. Arrendamentos mercantis

(IAS 17, IAS 39, SIC 15) (SFAS 13, SFAS 28, SFAS 98, L10) (PO CVM 15/87)

A distinção entre arrendamento operacional efinanceiro se baseia em princípios conceituais,e não em exigências detalhadas.

ArrendatárioUm arrendamento pode ser financeiro ouoperacional. Um arrendamento operacionalé contabilizado pelos pagamentos incluindoqualquer incentivo para entrar no arrendamento,que são debitados ao resultado pelo métodolinear ou em outra base sistemática que sejamais representativa dos benefícios geradospelo arrendamento.

Chama-se “financeiro” o arrendamento quetransfere substancialmente todos os riscos erecompensas incidentes à propriedade do ativo.

As seguintes situações normalmente indicariamum arrendamento financeiro tanto parao arrendatário como para o arrendador:n a propriedade é transferida para o arrendatário;n existe uma opção de compra por um preço de

barganha;n o prazo do arrendamento é pela maior parte de

sua vida útil econômica;n o valor presente dos pagamentos mínimos sob o

arrendamento é praticamente igual ao valor justodo ativo arrendado;

n o ativo arrendado é específico, de modo queseriam necessárias modificações importantespara uso por outro arrendatário.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanos,têm um conceito similar ao IAS 17, entretantoas exigências são detalhadas e mais amplase há diferenças.

O critério usado para distinguir entrearrendamento de capital e arrendamentooperacional não é o mesmo para o arrendatárioe arrendador.

ArrendatárioDo ponto de vista do arrendatário, umarrendamento que satisfaça um dos quatrocritérios a seguir deve ser tratado comoarrendamento de capital.n O arrendamento transfere propriedade

do ativo no final do contrato.n O arrendamento contém uma opção

de compra por um valor de barganha.n A duração do arrendamento é pelo menos

igual a 75% da vida útil do ativo.n O valor presente dos pagamentos mínimos

sob o arrendamento é pelo menos equivalentea 90% do valor justo da propriedade, menosqualquer incentivo fiscal do arrendador.

Todos os arrendamentos são consideradosarrendamentos operacionais. A receita de vendasem uma transação de venda leaseback é registradapelo valor nominal, independentemente dascircunstâncias. As regras existentes apenas requerdivulgações em notas explicativas sobreos contratos de arrendamento (prazo, valores,prestações remanescentes, entre outrasinformações).

12. Arrendamentos mercantis 12. Arrendamentos mercantis

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32Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Um arrendamento financeiro deve ser refletidono balanço patrimonial do arrendatário peloregistro de um ativo e um passivo iguais noinício do arrendamento, ao menor entre o valorjusto do ativo arrendado ou o valor presente dospagamentos mínimos do contrato, descontadospela taxa de juros implícita do contrato.

Os pagamentos feitos sobre o ativo arrendadodevem ser divididos entre despesas financeirase amortização do passivo em aberto. As despesasfinanceiras devem ser registradas pelo períododo arrendamento, de modo que os juros sejamcreditados sobre o saldo do passivo a uma taxaconstante em cada período.

Se não for certo que o arrendatário irá adquiriro ativo no final do período do arrendamento,o ativo deve ser totalmente depreciado pelomenor período entre o prazo do contratoou pela sua vida útil.

ArrendadorAs definições de arrendamento financeiroe operacional são as mesmas para arrendadore arrendatário.

O ativo arrendado sob um arrendamentofinanceiro deve ser registrado como contaa receber (não como imobilizado) ao valorlíquido do contrato de arrendamento.

O arrendatário registra um arrendamentode capital como um ativo e uma obrigação porum valor que seja o menor entre o valor presentedos pagamentos mínimos do arrendamento ouo valor justo da propriedade arrendada.

Se nenhum dos critérios acima for satisfeito,o arrendamento deverá ser classificado comoarrendamento operacional pelo arrendatário.Não se registra nem ativo nem passivo.Os pagamentos de arrendamento, incluindo porexemplo, períodos isentos de aluguel ou incentivosem dinheiro, são debitados à demonstração deresultado pelo método linear, salvo se houver outrabase sistemática mais representativa do padrão dosbenefícios a serem auferido no tempo.

Os pagamentos do arrendamento devem serdivididos entre despesa de juros e amortizaçãoda obrigação, de modo a refletir uma taxa de jurosconstante sobre a propriedade arrendada.

ArrendadorDo ponto de vista do arrendador, um arrendamentoé considerado de capital se satisfizer uma ou maisdas condições especificadas para o arrendatário:n a recuperação dos pagamentos mínimos sob o

arrendamento puder ser prevista razoavelmente;e

n não existam incertezas relevantes relacionadascom o valor dos custos não-reembolsáveisa serem incorridos pelo arrendador sob ascondições do arrendamento.

12. Arrendamentos mercantis

(IAS 17, IAS 39, SIC 15) (SFAS 13, SFAS 28, SFAS 98, L10) (PO CVM 15/87)

12. Arrendamentos mercantis 12. Arrendamentos mercantis

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33Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

O ativo arrendado sob um arrendamentooperacional deve ser registrado como imobilizado.A receita do arrendamento é registrada pelométodo linear durante o prazo do contrato,ou de acordo com os termos do arrendamento,conforme apropriado.

Os arrendamentos de capital do arrendador aindasão subdivididos, como segue:

n Um arrendamento do tipo venda é aquele emque o custo (ou valor escritural, se for diferentedo custo) do arrendador fabricante ou vendedordifere do valor justo da propriedade arrendada.Normalmente, esses arrendamentos surgemquando os fabricantes ou revendedores usamo arrendamento como modo de comercializarseus produtos. Os valores mínimos dospagamentos mais o valor residual não garantidode direito do arrendador devem ser registradoscomo investimento bruto pelo arrendador.O arrendador registra a receita não auferidaequivalente à diferença entre o valor brutodo investimento no arrendamento menos o totaldo valor presente dos pagamentos mínimos maiso valor residual não garantido. O investimentolíquido no arrendamento deve consistir dovalor bruto do investimento menos a receitanão auferida. A receita não auferida deveser apropriada nos resultados pelo períododo contrato de forma a produzir uma taxade retorno constante sobre o investimentolíquido no arrendamento.

n O arrendamento alavancado é aquele em que,de modo geral, o arrendador financia seuinvestimento no arrendamento sem direito deregresso, com um financiador a longo prazo.Existem regras especiais sobre a contabilizaçãodesses arrendamentos, mas a sua característicaé que o investimento líquido no arrendamentodeve ser apresentado líquido de financiamentossem direito de regresso.

12. Arrendamentos mercantis

(IAS 17, IAS 39, SIC 15) (SFAS 13, SFAS 28, SFAS 98, L10) (PO CVM 15/87)

12. Arrendamentos mercantis 12. Arrendamentos mercantis

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34Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

n Outros tipos de arrendamentos de capital sãoos arrendamentos financeiros diretos. O valormínimo dos pagamentos mais os valoresresiduais não garantidos devem ser registradoscomo o investimento bruto no arrendamento.A diferença entre o valor bruto do investimentono arrendamento e o seu custo ou seu valorde livros deve ser reconhecida como receitaa apropriar. O valor líquido do investimentono arrendamento é representado pelo valorbruto menos a receita a apropriar não auferida.A receita não auferida deve ser apropriada nosresultados pelo período do contrato de formaa produzir uma taxa de retorno constante sobreo investimento líquido no arrendamento.

Além disso, quando um arrendamento de umbem der origem a um lucro para o fabricante/revendedor, esse arrendamento será umarrendamento do tipo venda, caso transfiraa propriedade ao arrendatário, ou um arrendamentooperacional nos demais casos.

Se nenhum dos critérios acima for atingido,o arrendamento deve ser classificado comooperacional pelo arrendador. A propriedadearrendada deve ser classificada como ativo fixoe depreciada seguindo os critérios de depreciaçãodo arrendador. O aluguel deve ser registradocomo receita pelo período do contrato assim queconsiderado recebível pelos termos do contrato.

12. Arrendamentos mercantis

(IAS 17, IAS 39, SIC 15) (SFAS 13, SFAS 28, SFAS 98, L10) (PO CVM 15/87)

12. Arrendamentos mercantis 12. Arrendamentos mercantis

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35Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Transações de venda e leasebackDe modo geral, qualquer lucro ou perda navenda será diferido e amortizado em proporçãoà amortização do ativo arrendado (se for umarrendamento de capital) ou em proporçãoaos pagamentos de arrendamento (se for umarrendamento operacional).

Uma venda e leaseback envolvendo imóveis écontabilizada como venda somente se a transaçãosatisfizer os critérios como segue:n relacionados com a extensão do investimento do

comprador na propriedade em processo devenda;

n se o valor a receber está sujeito à subordinaçãofutura e o grau do envolvimento contínuo coma propriedade após a venda; e

n o arrendador vendedor vai ativamente utilizara propriedade durante a duração doarrendamento.

Se a transação não se qualificar como venda,deverá ser contabilizada como depósito oufinanciamento.

Transações de venda e leasebackHá regras específicas em relação a transações deleaseback, dependendo do tipo do arrendamento(financeiro ou operacional), conforme segue.

Se o leaseback for um arrendamento financeiroqualquer lucro na venda deve ser diferido eamortizado pelo período do contrato.

Se o leaseback for um arrendamento operacionale estiver claro que a transação foi realizada tendopor base o valor justo do ativo, o lucro ou prejuízodeve ser reconhecido de imediato.Se o valor de venda for inferior ao valor justodo ativo, o eventual lucro ou prejuízo deve serreconhecido de imediato, exceto se o prejuízo forrecuperado no futuro pelos pagamentos queestejam abaixo do valor de mercado, quando então,o prejuízo poderá ser diferido e amortizado emproporção aos pagamentos do arrendamento peloperíodo no qual o ativo esteja em uso. O lucroapurado acima do valor justo do ativo, deveráser diferido e amortizado pelo período estimadode utilização do ativo.

12. Arrendamentos mercantis

(IAS 17, IAS 39, SIC 15) (SFAS 13, SFAS 28, SFAS 98, L10) (PO CVM 15/87)

12. Arrendamentos mercantis 12. Arrendamentos mercantis

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36Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 13. Reconhecimento de receitas

(IAS11, IAS 18) (SAB 101, SOP 97-1, SOP 98-9)

GeralEm geral, a receita é reconhecida quando sãosatisfeitas as três exigências seguintes:n a receita pode ser medida com confiança;n é provável que os benefícios econômicos

da transação fluam para a empresa; en os custos (incorridos e futuros) podem ser

medidos de modo confiável.

BensPara bens os seguintes testes devem serrealizados:n os riscos relevantes e benefícios foram

transferidos para o comprador;n não há ingerência continua pelo vendedor sobre

os bens vendidos; en não há controle efetivo sobre os ativos vendidos.

Vide o item 8, sobre contratos de construção.

Receita de softwareO reconhecimento de receita de venda de softwarenão é especificamente abordado pelo IAS 18mas deve ser considerado pelas regras normais.Onde a transação se constitua numa venda simples,os princípios de vendas de bens e mercadoriasdevem ser aplicadas. Se outros serviços estãoincluídos junto com o software então o princípiode reconhecimento de receitas por contrato deve,provavelmente, ser o tratamento mais apropriado.

GeralNão existe padrão americano sobrereconhecimento de receita. O quadro técnicoda SEC afirmou que, com base nas normasexistentes, deve-se reconhecer a receita quando:n existir evidência persuasiva de um acordo;n houver entrega ou prestação de serviços;n o preço do vendedor para o comprador

é fixo ou determinável; en o recebimento está razoavelmente assegurado.

BensTambém não há regras específicas sobre oreconhecimento de receita de bens, mas o quadrotécnico da SEC estabeleceu que avaliando-seas condições acima, o despacho ocorre quandoa propriedade legal, os riscos e os benefíciosda posse do bem tenham sido transferidos parao comprador.

Vide o item 8, sobre contratos de construção.

Receita de softwareQuando o software vendido não requeira umatransformação relevante ou customização, areceita deve ser reconhecida dentro das regrasgerais acima descritas.

Quando a venda envolva elementos múltiplos(i.e. upgrades melhorias, services) a receita sobrecada elemento é reconhecida separadamentequando as condições acima são atingidas para cadaum dos elementos. Todavia, para este critério seraplicável deverá ser possível alocar a receita emfunção do preço de cada elemento como se fossevendido separadamente e nenhum elemento sejadependente da entrega de outro.

GeralEm geral, a receita é reconhecida quandoos seguintes critérios são atingidos:a) o processo de realização de receita

está virtualmente completo; eb)a transação ocorreu.

BensA receita de bens é reconhecida na data da vendaque corresponde normalmente, à data no qual apropriedade do bem foi transferida ao comprador.

A venda de produtos e serviços é geralmentereconhecida quando a nota fiscal é emitida.

Vide o item 8, sobre contratos de construção.

Receita de softwareO reconhecimento de receita de software nãoé abordado especificamente, mas segue osprocedimentos acima descritos.

13. Reconhecimento de receitas 13. Reconhecimento de receitas

(Pronunciamento XIV do IBRACON)

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37Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 14. Benefícios de aposentadoria

(IAS 19) (SFAS 87, SFAS 88, P16) (Deliberação CVM 371, NPC 26 IBRACON)

O método de avaliação atuarial usado é o métododo crédito unitário projetado. O IAS nãoespecifica a freqüência das avaliações. Exigeque sejam suficientemente regulares para queos valores reconhecidos nas demonstraçõesfinanceiras não difiram dos valores que seriambaseados nas avaliações na data do balançopatrimonial. Assim sendo, uma avaliação feitapoucos meses antes do fim do ano será aceitávelse for ajustada pelos eventos relevantessubseqüentes (incluindo alterações de preçode mercado e alterações na taxa de descontoaté o fim do ano).

O custo anual do plano é essencialmente amudança periódica total nos passivos do plano,menos ativos, exceto certas alterações que nãosão plenamente reconhecidas.O total compreende o seguinte:n custo corrente dos serviços (aumento no valor

presente da obrigação de benefício devido aoserviço do ano atual);

n custo dos juros (o retorno dos descontos novalor presente das obrigações de benefício);

n retorno esperado sobre os ativos do plano;n certos ganhos ou perdas atuariais (isto é, as

diferenças entre os resultados reais e esperadospara a avaliação da obrigação e dos ativos,incluindo o efeito dos débitos por assunção); e

n certos custos de serviços passados.

O método de avaliação atuarial usado é o método do crédito unitário projetado, e a datade avaliação poderá ter defasagem de até trêsmeses do encerramento de cada ano fiscal(embora essas informações possam serpreparadas em data anterior e projetadaspara o fim do ano).

O custo anual do plano é separado em quatrocategorias, como segue:n custo de serviço: o valor presente dos benefícios

de serviços futuros ganhos por todos osparticipantes durante o ano corrente;

n custo de juros: o aumento na obrigação debenefício, devida à passagem do tempo;

n retorno real sobre os ativos do plano:determinado com base no valor justodos ativos do plano no início e fim do período,ajustado por contribuições e pagamentos debenefícios; e

n amortização e diferimento líquidos dosseguintes componentes:- a obrigação (ou ativo) líquido de transição;- o custo de serviço anterior; e- as diferenças entre os valores reais e

estimados tanto da obrigação de benefíciocomo do retorno sobre os ativos do plano.

O valor presente das obrigações e os custos doserviço corrente são apurados através do métododa unidade de crédito projetada. O valor presentedas obrigações de benefício definido e o valorjusto de qualquer ativo do plano devem serdeterminados no encerramento de cada exercício.

Caso necessário, esse procedimento tambémdeve ser adotado em períodos regulares ao longodo exercício, de forma que não haja ajustesignificativo no final do exercício.

O custo anual do plano é separado nas seguintescategorias:n custo do serviço corrente;n custo dos juros;n rendimento efetivo e esperado sobre

os ativos do plano;n perdas e ganhos atuariais; en custo do serviço passado amortizado.

14. Benefícios de aposentadoria 14. Benefícios de aposentadoria

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38Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Para fins de medir o aumento anual dos custosde serviços, a atribuição de benefícios começaquando o empregado entra para o plano debenefícios e termina quando o direito ao benefícionão é mais condicionado pelo serviço futuro.

Os ganhos ou perdas atuariais devem serreconhecidos quando o seu valor cumulativoexceder 10% do maior entre o valor presenteda obrigação ou o valor justo dos ativos. O valorreconhecido é o excesso, distribuído pelo métodolinear durante o tempo de serviço remanescentedos empregados participantes. Entretanto,é permitido contabilizar os ganhos ou perdasatuariais por qualquer método sistemático queresulte em reconhecimento mais rápido, porexemplo, ignorando o limite de 10% edistribuindo o valor total ou mesmo fazendoo reconhecimento imediato do valor total.

O custo do serviço passado é o aumento no valorpresente da obrigação em relação ao tempo deserviço anterior à implantação do plano, devidoa alterações nos direitos adquiridos dos benefícios.Se esses direitos já não forem condicionados aserviço futuro (isto é, forem adquiridos) serãocontabilizados no seu todo imediatamente;se esses direitos ainda não forem adquiridos,serão distribuídos pelo método linear pelo temporemanescente no qual os empregados irão adquiriros direitos. Na prática, na maioria dos casos é a deque sejam adquiridos e debitados imediatamente.

Para fins de medir o aumento anual no custo deserviço, a atribuição de benefícios começa quandoo plano concede crédito e termina na aposentadoria(custos de aposentadoria) ou quando o funcionárioultrapassa o período de carência (outros benefíciospós aposentadoria).

Na implantação do SFAS 87 em 1987, foi feitoum cálculo da obrigação (ou ativo) de transiçãocomo o superávit (ou déficit) da obrigação debenefício projetada sobre o valor justo dos ativosdo plano. A obrigação (ou ativo) de transição foientão amortizada pelo método linear pelo maiorentre o tempo de serviço futuro dos participantesativos ou 15 anos.

O custo de serviço anterior é o passivo resultantedo suplementos ou emendas do plano com relaçãoao serviço do período anterior.É amortizado pelo método linear durante os prazosmédios de serviços futuros dos participantesativos, ou se a maioria dos participantes estiverinativa (por exemplo, aposentados) pelaexpectativa de vida remanescente média.

A NPC 26 não atribui a eventos específicos oinício e término dos benefícios.

Os ganhos ou perdas atuariais a seremreconhecidos no resultado são os valores dosganhos e perdas não reconhecidos que exceder,em cada período, ao maior dos seguintes limites:10% do valor presente da obrigação atuarial ou10% do valor justo dos ativos. A parcela apuradadeve ser amortizada anualmente dividindo-seo seu montante pelo tempo médio remanescentede trabalho estimado para os empregadosparticipantes do plano. É permitido oreconhecimento imediato de todos os ganhos ouperdas atuariais ou a utilização de outros métodossistemáticos de reconhecimento mais rápidos doque o previsto anteriormente, levando-se emconsideração que as mesmas bases sejam aplicadastanto para o reconhecimento dos ganhos quantodas perdas e que essas bases sejam aplicadasconsistentemente ao longo do tempo.

O custo do serviço passado deve ser reconhecidocomo despesa pelo método linear, pelo períodomédio no qual os benefícios se tornam elegíveis.Quando os benefícios já forem concedidos,seguindo a introdução ou mudanças no planode benefício definido, a Entidade deve reconhecero custo do serviço passado imediatamente.

14. Benefícios de aposentadoria

(IAS 19) (SFAS 87, SFAS 88, P16) (Deliberação CVM 371, NPC 26 IBRACON)

14. Benefícios de aposentadoria 14. Benefícios de aposentadoria

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39Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

A taxa de desconto é a taxa para os papéis deprimeira linha emitidos por corporações na datado balanço patrimonial, considerando a moedae termos de pagamento dos benefícios.

Os ativos do plano são avaliados ao seu valorjusto.

O reconhecimento de um ativo pelo patrocinadoré limitado ao valor das perdas atuariais nãoreconhecidas, líquido do valor presente dasrestituições disponíveis e reduções nascontribuições futuras.

Planos multiempregados com característicasde benefícios definidos são contabilizadoscomo planos de benefícios definidos.

As variações entre os ativos e passivos deobrigações por benefícios projetados são, naprática, os superávits ou déficts da experiência.O período de amortização é o período de serviçoremanescente dos participantes ativos.Entretanto, o SFAS 87 dá aos empregadoresa opção de não amortizar parte desse valor,conhecido como o “corredor” (igual a 10% domaior entre a obrigação de benefício projetadaou o valor de mercado dos ativos do plano).

A taxa de desconto usada é a taxa presumida àqual os passivos do plano podem ser liquidados.

Os ativos do plano são avaliados ao seu valorjusto, preferivelmente, o valor de mercado.

Não existe limite de reconhecimento paraqualquer ativo pelo patrocinador.

Planos multiempregados com característicasde benefícios definidos são contabilizadoscomo planos de benefícios definidos.

A taxa de desconto utilizada é com base emnegócios praticados no mercado para papéisde primeira linha (se não houver um mercadoativo para estes papéis, utilizar as taxas dostítulos do governo) e em condições consistentescom as obrigações dos benefícios relacionados.Na ausência destes papéis a Entidade deverádeterminar e justificar a taxa de juros a serutilizada.

Os ativos do plano devem ser valorizadospelo valor justo, preferencialmente pelo valorde mercado.

Um ativo somente será reconhecido pelopatrocinador se for claramente evidenciadoque aquele ativo poderá reduzir efetivamenteas contribuições da patrocinadora ou que seráreembolsável no futuro.

Os planos multipatrocinados com característicasde benefício definido são contabilizados dentroda regra de planos de benefício definido.

14. Benefícios de aposentadoria

(IAS 19) (SFAS 87, SFAS 88, P16) (Deliberação CVM 371, NPC 26 IBRACON)

14. Benefícios de aposentadoria 14. Benefícios de aposentadoria

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40Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 15. Incentivos fiscais

(IAS 20) (Lei 6404/76)

Os valores de incentivos fiscais incluindo osvalores justos de incentivos não monetários, sódevem ser registrados quando houver certezarazoável de que (i) o empreendimento vaisatisfazer as condições para receber o incentivoe que (ii) o incentivo vai ser recebido.

O resultado derivado dos incentivos deve serreconhecido sistematicamente na demonstraçãodo resultado pelos períodos necessários paracompensar os respectivos custos. Os incentivosfiscais não podem ser diretamente creditados aopatrimônio líquido.

Os subsídios governamentais relacionadoscom imobilizado devem ser ou deduzidos do custodo ativo e, portanto, reduzir a despesa dedepreciação diretamente, ou serem contabilizadosseparadamente como receita diferida e amortizadapela vida útil do ativo.

Um incentivo concedido para compensardespesas ou perdas já incorridas, ou paraproporcionar suporte financeiro imediato a umempreendimento sem o respectivo custo adicionaldeve ser creditado à demonstração do resultado doperíodo em que o incentivo se tornar realizável.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanosnão possuem exigências específicas quantoà contabilização de incentivos fiscais. Na prática,a contabilização é similar ao IAS.

Os incentivos fiscais são registrados quandorecebidos e não são associados com a vidado projeto ou dos ativos.

Pela Lei Societária, todos os incentivos esubvenções devem ser registrados como umareserva de capital dentro do patrimônio líquido.Todavia, a prática contábil não é uniforme e,em diversos casos, segue-se o IAS.

15. Incentivos fiscais 15. Incentivos fiscais

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41Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 16. Câmbio

(SFAS 52, F60) (Lei 6404/76, Deliberação CVM 28/86,Pronunciamento XVIII do IBRACON)

Moeda FuncionalAs IAS não têm conceito de moeda funcional.A moeda em que as contas forem apresentadas,qualquer que seja, é a “moeda de relatório” e todasas outras moedas são consideradas moedasestrangeiras. SIC 19 em vigor para os períodosiniciando em ou após Janeiro de 2001, introduzdois novos conceitos para explicar o significadode moeda de relatório: moeda de medição –algumas vezes referida como moeda funcional –e moeda de apresentação. O papel da moedafuncional no processo de tradução é similarao da moeda funcional nos Estados Unidos.

Transações em moeda estrangeiraAs transações de câmbio, ou seja, os ativos,passivos, ganhos e perdas resultantes deles,devem ser registrados na moeda de relatório àtaxa de câmbio em vigor na data da transação.

Em cada data de encerramento de exercício,os itens monetários (isto é, os ativos a seremrecebidos ou pagos em valores monetários fixosou determináveis) em moeda estrangeira devemser traduzidos usando a taxa em vigor na data debalanço, salvo no caso de um contrato de câmbiofuturo. Nesse caso, usa-se a taxa do contrato. Emgeral os ganhos ou perdas de câmbio resultantessão tratados na demonstração do resultado.

Tradução de demonstrações financeiras emmoeda estrangeiraQuando uma operação estrangeira faz parteintegrante das operações da empresa que estejareportando, suas demonstrações financeirasdevem ser traduzidas como se as transaçõesfossem da própria empresa que reporta(como descrito acima).

Moeda FuncionalA moeda funcional de uma empresa é definidacomo a moeda do ambiente econômico principalem que a empresa opera. Normalmente, essa éa moeda do ambiente em que a empresa gerae gasta dinheiro.

Transações em moeda estrangeiraNa data em que a transação é reconhecida,cada ativo, passivo, receita, despesas, ganho ouperda resultante da transação é medido e registradona moeda funcional da empresa que estejareportando, usando a taxa de câmbio em vigorna data.

No encerramento do exercício, os itens monetáriosque forem denominados em uma moeda diferenteda moeda funcional da empresa que estejareportando, são ajustados para refletira taxa de câmbio atual. Em geral os ganhos ouperdas de câmbio resultantes são tratados nademonstração do resultado.

Tradução de demonstrações financeiras emmoeda estrangeiraQuando uma entidade não for meramente umaextensão da controladora, sua moeda funcionalmuitas vezes não será a moeda do país em queestiver localizada nem a moeda em que osregistros são mantidos.

Moeda FuncionalNão há uma definição de moeda funcional,porém é similar ao IAS, pois somente define quea moeda deve ser a do País que está reportando,no caso do Pronunciamento XVIII, a moedaadotada é a brasileira.

Transações em moeda estrangeiraAs transações expressas em moeda estrangeirasão normalmente convertidas pela taxa de câmbiodo fechamento do balanço.

Tradução de demonstrações financeiras emmoeda estrangeiraAs demonstrações financeiras de subsidiárias noexterior (demonstração dos resultados e balançopatrimonial) são traduzidas pela taxa de câmbioem vigor no final do exercício a menos que asubsidiária esteja operando em uma economiaaltamente inflacionária e que não tenha adotadoa sistemática de correção monetária do balanço.

16. Câmbio 16. Câmbio

(IAS 21, IAS 29, SIC 11, SIC 19)

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42Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Na maioria dos casos práticos, as operações nãoconstituem parte integrante e são chamadas“entidades estrangeiras”. Nesses casos, devemser aplicados os seguintes procedimentos paratraduzir as demonstrações financeiras de umaentidade estrangeira, para futura consolidação.a. ativos e passivos são traduzidos à taxa

da data do balanço;b. itens da demonstração do resultado são

traduzidos às taxas em vigor nas datasdas transações relevantes, embora possaser usada uma taxa média apropriada; e

c. as diferenças de câmbio resultantes são levadasdiretamente ao patrimônio; o valor cumulativodesse ajuste de tradução deveser divulgado.

HiperinflaçãoSe as demonstrações financeiras de uma entidadeestrangeira forem afetadas pela inflação devemser indexadas antes da tradução.Como alternativa, pode-se fazer uma “remedição”na “moeda de relatório”.

Nesse caso, a moeda funcional deve ser a moedade relatório da controladora e seria traduzida comose as transações fossem da controladora (comodescrito acima).

Para as subsidiárias no qual a moeda local sejaa moeda funcional, a taxa de câmbio na data dobalanço deve ser utilizada para converter os ativose os passivos na data do balanço da moedafuncional para a moeda do relatório, conformesegue:a. ativos e passivos são traduzidos à taxa da

data do balanço;b. receitas, despesas ganhos ou perdas são

traduzidos à taxa de câmbio em vigor quandoesses itens forem reconhecidos; na prática,pode-se usar uma taxa de câmbioapropriadamente ponderada;

c. os ajustes de tradução são incluídos em outrasreceitas e são acumulados e divulgados comoum componente separado do patrimôniolíquido consolidado.

Inflação altaAs economias altamente inflacionarias incluemaquelas com uma inflação cumulativa de 100%ou mais durante um período de três anos.As demonstrações financeiras de uma entidadeestrangeira numa economia com alta inflaçãodevem ser remedidas na moeda funcional comose esta fosse a moeda de relatório.

Nesse caso a conversão das demonstraçõesfinanceiras pela taxa histórica ou a correçãomonetária deve ser aplicada.

InflaçãoNos casos de economias hiperinflacionárias ométodo de conversão de balanço utilizado é ada taxa histórica, sendo este baseado no conceitode ativos e passivos monetários e não-monetários.No caso de empresas locais, o reconhecimentoda inflação pela legislação societária, foi revogadoa partir de 1995. No caso das práticas contábeisemitidas pelo CFC, o reconhecimento da inflaçãodeve ser considerado sempre que seu efeito forrelevante.

16. Câmbio

(IAS 21, IAS 29, SIC 11, SIC 19) (SFAS 52, F60) (Lei 6404/76, Deliberação CVM 28/86,Pronunciamento XVIII do IBRACON)

16. Câmbio 16. Câmbio

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43Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 17. Combinações de empresas

(IAS 7, IAS 22, IAS 27, SIC 9, SIC 17) (SFAS 79, SFAS 109, B50, APB 16,EITF 95-3, EITF 95-19)

(Instrução CVM 247/96, CVM 285/98)

A aquisição de um novo negócio ou de uma novaempresa é registrada pelo custo da data daaquisição. O custo é o valor em dinheiro ouequivalente pago, ou o valor justo de outra formade pagamento dado, acrescidas dos eventuaiscustos diretamente atribuíveis à aquisição.A data de aquisição é a data na qual o controleé efetivamente transferido para o adquirente.

A contraprestação contingente (por exemplo,possíveis pagamentos futuros em dinheiro ouações) é provisionada inicialmente, se forprovável que seja paga. Será subseqüentementeajustada contra o ágio, à medida que a estimativado valor a ser pago for sendo revisada.

Os eventuais pagamentos feitos pelo adquirentesob uma garantia de valor de suas ações ouobrigações dadas em contraprestação não sãopor si só, uma contraprestação, mas são debitadasao patrimônio líquido ou contra o passivo,conforme o caso.

Os custos que podem ser atribuídos à aquisiçãoincluem os honorários profissionais habituais,bem como os custos de emissão de ações, masexcluem os custos de emissão de obrigações,que são deduzidos do custo escritural dessasobrigações. Não podem ser incluídos os custosinternos.

Os ativos e passivos identificáveis da entidadeadquirida que existirem na data da aquisição,mais certas provisões para reestruturação sãocontabilizados pelo seu valor justo.

A aquisição de um negócio ou empresa é registradoao custo medido na data em que as partes chegama um acordo e anunciam a transação. O custogeralmente é medido pelo valor justo dacontraprestação, ou em raros casos, pelo valorjusto da empresa adquirida, se for mais claramenteevidente. O custo de aquisição também inclui oscustos diretos que não teriam sido incorridos sea aquisição não tivesse sido iniciada.

A contraprestação contingente faz partedo custo de aquisição e, portanto, do ágio eé reconhecida quando a contingência é resolvidae a contraprestação se torna pagável (ou emitível).

Os eventuais pagamentos feitos sob uma garantiade valor de suas ações ou obrigações dadas emcontraprestação, são em si uma contraprestaçãoadicional pela aquisição.

O registro e custo de emissão de ações do capitalsão tratados como redução do patrimônio.

O adquirente registra os ativos adquiridos,deduzidos dos passivos assumidos, ao custopara o adquirente.

A legislação brasileira não define claramentequal a data a ser adotada, mas o usual é utilizara data da assinatura do contrato.

A base para contabilização é o valor de custo.A diferença entre o valor de custo e o valor demercado deve ser contabilizado como ágioou deságio.

O ágio ou deságio originado numa aquisiçãodeve ser registrado juntamente com uma indicaçãoda justificativa econômica.

Os eventuais pagamentos feitos sob uma garantiade valor de suas ações ou obrigações dadas emcontraprestação, são em si uma contraprestaçãoadicional, pela aquisição.

O registro e custo de emissão de ações do capitalsão tratados como despesas.

17. Combinações de empresas 17. Combinações de empresas

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44Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os ativos identificáveis incluem os eventuaisintangíveis que possam ser medidos de maneiraconfiável. A diferença entre seu valor justoagregado e seu custo de aquisição é consideradocomo ágio.

O ágio em uma aquisição de empresas écapitalizado e amortizado de acordo com suavida útil, embora, não necessariamente sempre,inferior a 20 anos.

As provisões para reestruturação que podemser reconhecidas, mesmo que não sejam umaresponsabilidade da empresa adquirida, relacionam-se com a reestruturação da entidade adquirida porparte do adquirente, cujas principais característicasforam planejadas e anunciadas na data da aquisição.É necessário um plano formal dentro de três mesesda aquisição ou até a data de aprovação dasdemonstrações financeiras.

A diferença entre custo da entidade adquirida e asoma de seus valores justos de ativos tangíveis eintangíveis identificáveis, menos os passivosassumidos, é registrada como ágio.

O ágio é capitalizado e amortizado por umperíodo máximo de 40 anos.

Provisões para indenizações trabalhistas ereorganização geralmente não são permitidas;somente os custos diretos de aquisição devemser incluídos no custo da entidade adquirida.As despesas indiretas da empresa adquirente,incluindo os custos associados com o fechamentode instalações duplicadas, devem ser debitadosao resultado quando incorridos. Os custos de umplano para sair de uma atividade de uma empresaadquirida, ou demissão de empregados da empresaadquirida, ou para realocar funcionários de umaempresa adquirida, devem ser reconhecidos comopassivos assumidos na compra, se foremsatisfeitas condições específicas.

O ágio decorrente de expectativa de resultadofuturo, deverá ser amortizado no prazo, extensãoe proporção dos resultados projetados, ou pelabaixa por alienação ou perecimento doinvestimento. Os resultados projetados devem serobjeto de verificação anual e não podem excedero período de 10 anos. Exceções são permitidasem relação ao ágio decorrente de aquisição dodireito de exploração, concessão ou permissãodelegadas pelo poder público, que devem seramortizados no prazo estimado ou contratadode utilização, de vigência ou de perda desubstância econômica, ou pela baixa poralienação ou perecimento do investimento.

17. Combinações de empresas

(IAS 7, IAS 22, IAS 27, SIC 9, SIC 17) (SFAS 79, SFAS 109, B50, APB 16,EITF 95-3, EITF 95-19)

(Instrução CVM 247/96, CVM 285/98)

17. Combinações de empresas 17. Combinações de empresas

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45Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

O ágio não justificado por fundamentoseconômicos (diretamente relacionado a um ativoou baseado em resultados futuros) deve serreconhecido imediatamente na data da aquisiçãocomo perda no resultado do exercício.

O deságio somente poderá ser amortizado quandoda baixa, por alienação ou perecimento.

O deságio a amortizar é apresentado como umadedução da categoria de ativos que contivero ágio capitalizado, efetivamente como um“ativo negativo”. É amortizado e creditadoà demonstração do resultado, como segue:n primeiro, na extensão em que se relacionar

com certos custos de pós aquisição, no mesmomomento que esses custos;

n o saldo, até o valor justo dos ativosnão-monetários adquiridos, durante a vidados ativos depreciáveis; e

n após, saldo remanescente.

Essas condições são similares às que se aplicamàs provisões para reestruturação, com a exceçãode que, no momento da aquisição, a administraçãoprecisa somente começar a avaliar o plano dereestruturação e, dentro de um ano, finalizar oplano e comunicá-lo aos empregados envolvidos.

O deságio é alocado proporcionalmente parareduzir os valores atribuídos aos ativos realizáveisa longo prazo (exceto investimentos a longo prazoem títulos negociáveis). Se esses ativos a longoprazo forem reduzidos a valor zero, o eventualdeságio remanescente será tratado como créditodiferido e será amortizado sistematicamentecontra o resultado, pelo período do benefícioestimado, que não excederá 40 anos.

17. Combinações de empresas

(IAS 7, IAS 22, IAS 27, SIC 9, SIC 17) (SFAS 79, SFAS 109, B50, APB 16,EITF 95-3, EITF 95-19)

(Instrução CVM 247/96, CVM 285/98)

17. Combinações de empresas 17. Combinações de empresas

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46Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 18. Investimentos em afiliadas

(IAS 1, IAS 28) (ABP 18, FIN 35, I82) (Instrução CVM 247/96, Lei 6404/76)

Uma coligada é uma investida (sem ser umasubsidiária) na qual a empresa tem influênciasignificativa; isto é, o poder de participar desuas decisões financeiras e operacionais. Isso sepresume quando a empresa tenha pelo menos 20%do capital votante, salvo clara demonstração emcontrário.

As associadas são contabilizadas pelo métododa equivalência patrimonial.

No balanço patrimonial, um investimento emuma coligada é apresentado ao custo, isto é,incluindo o ágio contabilizado normalmentena compra, mais o resultado da equivalênciapatrimonial e outras alterações em ativos líquidosposterior à aquisição. O resultado da equivalênciapatrimonial é incluído na demonstração deresultado em uma única linha, depois doscustos financeiros e antes dos impostos.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanos nãotêm uma definição comparável, em vez disso,proporcionam orientação com respeito acircunstâncias específicas sob as quais deveser usada a contabilização pelo método daequivalência patrimonial.

O método da equivalência patrimonial é utilizadopara contabilizar qualquer investimento quandoo investidor puder exercer influência significativasobre as políticas operacionais e financeiras daempresa na qual o investimento for detido.Um investidor que detiver pelo menos 20% docapital votante de uma empresa presume-se quepossa exercer influência significativa sobre essaempresa, salvo evidência predominante emcontrário.

Um investidor que use o método da equivalênciapatrimonial inicialmente registra o investimentoao custo. Posteriormente, o valor escrituraldo investimento é aumentado para refletir aparticipação do investidor nos resultados daempresa investida e reduzido para refletir aparticipação do investidor nas perdas dessaempresa ou os dividendos recebidos dela.A participação do investidor nos lucros ou perdasda investida é refletida no resultado líquido doinvestidor (após as eliminações intercompanhias).A participação do investidor nos lucros ou perdasda investida após os impostos geralmente édemonstrada na demonstração do resultadopor um único valor.

Uma coligada é uma investida na qual a empresapossui 10% ou mais de seu capital.Consideram-se como equiparadas a coligadas:a) a empresa que participa indiretamente com

10% ou mais do capital votante da outra,sem controlá-la;

b) as sociedades quando um participa diretamentecom 10% ou mais do capital votante da outra,sem controlá-la independentemente dopercentual de participação no capital total.

O método da equivalência patrimonial é utilizadopara avaliar:n o investimento em cada controlada; en o investimento relevante em cada coligada

e/ou em sua equiparada, quando a investidoratenha influência na administração ou quandoa porcentagem de participação, direta ouindireta da investidora representar 20%ou mais do capital social da coligada.

Um investidor utilizando o método da equivalênciapatrimonial inicialmente registra o investimentopelo valor de custo. Subseqüentemente, o valorresidual do investimento é aumentado para refletiro ganho com equivalência patrimonial do investidorna investida e é reduzido para refletir a perdacom equivalência patrimonial da investidorana investida. O ganho ou perda do investidorcom equivalência patrimonial de sua investidaé incluído no resultado do exercício da investidora(após as eliminações intercompanhias).A participação do investidor nos lucros ou perdasda investida após os impostos geralmente érefletida na demonstração do resultado porum único valor.

18. Investimentos em afiliadas 18. Investimentos em afiliadas

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47Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

As eliminações usuais entre companhias sãofeitas na extensão da participação do investidor.As perdas com equivalência patrimonial deuma associada são reconhecidas até que oinvestimento contabilizado pelo métodode equivalência patrimonial seja reduzidoa zero e, após isso, na extensão da obrigaçãodo investidor de satisfazer as obrigaçõesda coligada.

As eliminações de lucros entre companhias sãogeralmente feitas na extensão da participaçãodo investidor. A participação do investidor nosprejuízos de uma associada é reconhecida atéque o investimento seja reduzido a zero e,após isso, na extensão da obrigação do investidorde satisfazer as obrigações da coligada.

As eliminações de lucros entre companhiassão geralmente feitas na extensão da participaçãodo investidor. A participação do investidor nosprejuízos de uma associada é reconhecidaaté que o investimento seja reduzido a zero e,após isso, na extensão da obrigação do investidorde satisfazer as obrigações da coligada.

18. Investimentos em afiliadas

(IAS 1, IAS 28) (ABP 18, FIN 35, I82) (Instrução CVM 247/96, Lei 6404/76)

18. Investimentos em afiliadas 18. Investimentos em afiliadas

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48Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS19. Consolidação e investimentos

em subsidiárias

(IAS 22, IAS 27, SIC 12) (SFAS 94, SFAS 125, C51, APB 18,ARB 51, EITF 96-20)

(Instrução CVM 247/96, CVM 269/97)

Uma controladora quando ela própria não foruma subsidiária deve preparar demonstraçõesfinanceiras consolidadas As demonstraçõesfinanceiras consolidadas devem incluir todas assubsidiárias da controladora, exceto em certascircunstâncias detalhadas abaixo.

A definição de subsidiária focaliza diretamenteo conceito de controle, isto é, o poder dacontroladora para governar as políticasoperacionais e financeiras de uma entidadede modo a obter benefícios de suas atividades.Difere de uma coligada, que é definida comouma empresa em que a investidora exerceinfluência considerável.

A subsidiária deve ser excluída da consolidaçãonos seguintes casos:a.o controle é temporário, porque a subsidiária foi

adquirida e controlada exclusivamente para umavenda subseqüente no futuro próximo; ou

b. o subsidiária opera sob graves restrições a longoprazo que afetam significativamente suacapacidade de transferir fundos para acontroladora.

As demonstrações financeiras consolidadas devemincluir as empresas nas quais a controladora tenhaum controle financeiro mediante a propriedadedireta ou indireta de uma participação majoritáriano capital votante (mais de 50% das ações comdireito a voto).

Uma subsidiária com participação majoritárianão é consolidada se o controle tiver probabilidadede ser temporário ou não estiver em poder doacionista majoritário (por causa de falência,reorganização, restrições de câmbio, controlesgovernamentais, etc.)

Demonstrações financeiras consolidadas devem serelaboradas por :n companhias abertas, incluindo as sociedades

controladas em conjunto; en sociedade de comando de grupo de sociedades

que inclua companhias abertas.

Considera-se controlada para fins da InstruçãoCVM 247/96:n sociedade na qual a investidora, diretamente ou

indiretamente, seja titular de direitos de sócioque lhe assegurem de modo permanente:a) preponderância nas deliberações sociais; eb) o poder de eleger ou destituir a maioriados administradores;

n filial, agência, sucursal, dependênciaou escritório de representação no exterior,sempre que os respectivos ativos e passivosnão estejam incluídos na contabilidadeda investidora por força de normatizaçãoespecífica; e

n sociedade na qual os direitos permanentes desócio, estejam sob controle comum ou sejamexercidos mediante a existência de acordo devotos, independentemente do seu percentualde participação no capital votante.

Poderão ser eliminadas da consolidação ascontroladas que:n possuírem efetivas e claras evidências de

perda de continuidade e cujo patrimônio sejaavaliado, ou não, a valores de liquidação; ou

n cuja venda por parte da investidora, em futuropróximo, tenha efetiva e clara evidência derealização devidamente formalizada.

19. Consolidação e investimentosem subsidiárias

19. Consolidação e investimentosem subsidiárias

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49Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

As subsidiárias excluídas devem ser registradascomo investimentos a longo prazo.

Nas demonstrações financeiras da controladora,os investimentos em subsidiárias e afiliadasdevem ser avaliados pelo método da equivalênciapatrimonial salvo se as circunstâncias notadasem (a) e (b) acima sejam aplicáveis, ou se oinvestidor deixar de ter uma influência significativa,mas mantiver o investimento. Em taiscircunstâncias a afiliada é contabilizada comoinvestimento a longo prazo.

Pode haver uma defasagem de até três mesesentre as demonstrações financeiras da subsidiáriae da controladora. Os eventos significativos etransações que envolvem ambas devem serreconhecidos.

Quando possível, devem ser usadas práticascontábeis uniformes em todo o grupo. Se forimpraticável usar práticas contábeis uniformes,o fato deve ser divulgado junto com as proporçõesdos itens das demonstrações financeiras aosquais tenham sido aplicadas diferentes políticascontábeis.

Não existe exigência específica relacionada coma defasagem entre as datas das demonstraçõesfinanceiras da subsidiária e da controladora.Se a diferença entre os exercícios fiscais dacontroladora e subsidiária não for superior a trêsmeses, é geralmente aceitável usar, para finsde consolidação, as demonstrações financeirasda subsidiária para o seu exercício fiscal.Os eventos relevantes no período intervenientedevem ser divulgados.

Embora as políticas contábeis de todo o grupodevam estar de acordo com os PrincípiosContábeis Norte-Americanos, não é obrigatóriaa uniformidade de práticas contábeis.Divulgações devem geralmente ser feitas nos casosem que as práticas contábeis seguidas pelasdiversas divisões, subsidiárias etc. da companhianão são uniformes.

Pode haver uma defasagem de até três mesesentre as demonstrações financeira da subsidiáriae da controladora.

Efeitos de diversidade de critérios contábeisdevem ser eliminados da determinação do cálculoda equivalência patrimonial.

19. Consolidação e investimentosem subsidiárias

(IAS 22, IAS 27, SIC 12) (SFAS 94, SFAS 125, C51, APB 18,ARB 51, EITF 96-20)

(Instrução CVM 247/96, CVM 269/97)

19. Consolidação e investimentosem subsidiárias

19. Consolidação e investimentosem subsidiárias

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50Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

(IAS 31) (SFAS 94, APB 18) (Instrução CVM 247/96)

Uma joint venture é um acordo contratualentre duas ou mais partes para exercer atividadeseconômicas conjuntamente.Quando a atividade for executada por uma entidadeseparada (sociedade de pessoas ou de capitais),é conhecida como “entidade controladaconjuntamente”.

A participação de um grupo em uma jointventure pode ser registrada usando o métododa equivalência patrimonial, ou por meio deconsolidação proporcional, salvo se as condições(a) e (b) do item 19 acima se aplicarem.Em tais circunstâncias a joint venture pode serregistradas como investimento a longo prazo.

Se um sócio de uma joint venture não tiver maiscontrole sobre o empreendimento, deve cessarimediatamente a contabilização pelo método daequivalência patrimonial ou consolidaçãoproporcional.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanos nãodistinguem entre coligadas, entidades controladasconjuntamente, ativos ou operações.

Somente o método da equivalência patrimonialpode ser usado para joint ventures.

Uma joint venture é uma entidade legal comcontrole conjunto entre dois ou mais investidores.Uma joint venture que não seja estabelecida comouma empresa não é uma estrutura legal no Brasil.

Os componentes do ativo e passivo, as receitase as despesas das sociedades controladas emconjunto, deverão ser agregados às demonstraçõesfinanceiras consolidadas de cada investidora,na proporção de suas respectivas participaçõesno seu capital social.

20. Joint ventures 20. Joint ventures 20. Joint ventures

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51Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS21. Outros investimentos

e instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

O IAS tem regras que cobrem todos osinstrumentos financeiros salvo investimentosem subsidiárias, coligadas e joint ventures,ativos e passivos relacionados com arrendamentosfinanceiros, ativos e passivos resultantes deplanos de benefícios a empregados, participaçõesem contratos de seguros, instrumentos departicipação no próprio patrimônio, certasgarantias e remuneração diferida sobrecombinações empresariais.

O IAS 39 é obrigatório para os anos iniciados de1º de janeiro de 2001 em diante.

Todos os instrumentos financeiros sãoclassificados em uma das seguintes categorias:n ativos detidos até o vencimento;n ativos de empréstimos ou contas a receber

originados;n ativos de negociação (trading);n ativos disponíveis para venda;n passivos de negociação (trading); en outros passivos.

Todos os derivativos, outros que não hedges,são considerados ativos ou passivos de negociação(trading) conforme o caso. As regras declassificação e mensuração para cada tipo deinstrumento financeiro são descritas a seguir.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanosproporcionam regras amplas para os seguintestipos de instrumentos financeiros:n títulos detidos até o vencimento;n títulos de dívida e títulos patrimoniais

negociáveis;n títulos de dívida disponíveis para venda

e títulos patrimoniais negociáveis; en derivativos.

Estas regras não se aplicam a investimentosem participações societárias contabilizadaspelo método da equivalência patrimonial nema investimentos em títulos consolidados.

O SFAS 133 e o SFAS 138 são obrigatórios paraos trimestres fiscais iniciados a partir 15 de junhode 2000.

São exigidas somente divulgações em notasexplicativas sobre os instrumentos financeirosconstantes do balanço patrimonial.Devem ser divulgados os seus valores de mercadospara instrumentos contendo as mesmascaracterísticas, prazos e riscos embutidos.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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52Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Detidos até o vencimento(held-to-maturity assets)Ativos detidos até o vencimento são apresentadosao custo amortizado. Um ativo detido até ovencimento é um ativo que, naturalmente, tenhauma data de vencimento fixa. Portanto, excluiações do capital social. A entidade deve ter aintenção positiva e capacidade para manter oinvestimento até o vencimento. As condiçõessão similares aos Princípios Contábeis Norte-Americanos; entretanto, se a empresa alienarativos detidos até o vencimento no ano correnteou nos dois anos anteriores, o IAS é mais objetivo,porque proíbe a classificação do ativo como detidoaté o vencimento. Na prática, a conseqüência deuma venda desse tipo é que todos os ativos detidosaté o vencimento precisam ser tornados públicoscomo tal durante três anos.

Ativos de empréstimos ou contasa receber originados(originated-loan-or-receivable-for-sale)Esta categoria é relacionada com ativos financeirosque não devem ser vendidos a curto prazo e queresultam da geração de fundos, bens ou serviçospela empresa. Os empréstimos ou contas a receberoriginados (tal como contas a receber de clientesou um adiantamento a clientes feito por um banco)também devem ser apresentados ao custoamortizado.

Ativos e passivos de negociação (trading)incluindo derivativosEsta categoria inclui qualquer ativo ou passivofinanceiro detido para gerar lucros pela evoluçãodos preços a curto prazo ou que seja parte dacarteira efetivamente usada para esse fim.

Títulos detidos até o vencimento(held-to-maturity assets)Investimentos em títulos de dívida que o investidortenha intenção positiva e capacidade para deter atéo vencimento devem ser classificados como detidosaté o vencimento e mensurados ao custoamortizado.

Outros ativos ao custo amortizadoOs Princípios Contábeis Norte-Americanosnão têm um equivalente direto aos ativos deempréstimos ou contas a receber originados, mastodas as dívidas recebíveis que não são valoresmobiliários, e todas as participações societáriasque não forem negociáveis, são geralmentemantidas ao custo e amortizadas, se apropriado.Os Princípios Contábeis Norte-Americanos nãose restringem necessariamente a empréstimose contas a receber originados internamente,mas podem se estender aos adquiridos.

Títulos para negociação (trading) e derivativosOs títulos de débito e as participações societáriasadquiridos para venda no futuro muito próximodevem ser classificados como “para negociação”.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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53Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Todos os derivativos que não forem hedges sãoconsiderados “detidos para negociação”.

Um derivativo é definido como um instrumentofinanceiro cujo valor muda em resposta a algumavariável subjacente e que exige pouco ou nenhuminvestimento inicial em comparação com outrosinstrumentos que tenham resposta similar àmesma variável.

Os derivativos que fazem parte integrantede um contrato principal devem ser contabilizadosseparadamente como derivativos, quando nãoestiverem intrinsecamente relacionados comesse contrato.

Um derivativo é definido como um instrumentofinanceiro que satisfaz todas as condiçõesseguintes.n Tem alguma variável subjacente (por exemplo,

taxa de juros) e ou um valor nominal ou umaprovisão para pagamento (por exemplo, umaespecificação do valor a pagar ou a receberem resposta a alterações no valor subjacente)ou ambos.

n Requer pouco ou nenhum investimentoinicial líquido, em comparação com outrosinstrumentos com uma resposta similara fatores de mercado.

n Seus termos requerem ou permitem liquidaçãopelo valor líquido, ou podem ser liquidadosde outra forma (por exemplo, mediante algummecanismo de mercado) ou o item a sertransferido para liquidação é facilmenteconvertido em dinheiro ou ele próprioé um derivativo.

Assim como nas normas IAS, os derivativos quefazem parte integrante de um contrato principaldevem ser contabilizados separadamente comoderivativos, quando não estiverem claramentee estritamente relacionados com esse contrato.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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54Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Os itens de negociação (trading), incluindoderivativos, são apresentados ao valor justo e assuas modificações são refletidas na demonstraçãodo resultado. Se o valor justo desses ativos nãopuder ser razoavelmente mensurado, o ativoserá apresentado ao custo amortizado, emboraa norma sugira que somente os instrumentosde participação no capital social não cotadosem bolsa, tenham a probabilidade de não poderser objeto de avaliação justa confiável.

Ativos disponíveis para venda(available-for-sale assets)Qualquer ativo que não se enquadre em nenhumadas três categorias acima é classificado como“disponível para venda”. O tratamento no balançopatrimonial é o mesmo que para os itens denegociação (trading).

O tratamento no balanço patrimonial é o mesmoque para os itens de negociação (trading) ondeestes são valorizados pelo valor justo.

A empresa pode escolher a política para todos ositens disponíveis para a venda considerados emconjunto. A empresa pode tomar ou o valor justoe prejuízos pela demonstração do resultado, comono caso dos itens para negociação (trading), oupode contabilizá-los diretamente no patrimônio,para depois reciclá-lo na demonstração doresultado no momento de uma venda, realizaçãoou redução de valor do ativo em questão.A parte da mudança no valor justo devida amudança nas taxas de câmbio é semprerefletida na demonstração do resultado.

Os títulos para negociação e todos os derivativos,quer ativos ou passivos, são demonstrados aovalor justo e as mudanças de valor são refletidasna demonstração do resultado. Quando asparticipações societárias não têm um valor justoprontamente determinável, não são tratados comotítulo negociável. Não existe exceção similar paratítulos de dívida ou derivativos.

Ativos disponíveis para vendaTodos os títulos de dívida e títulos de participaçãonegociável que não forem classificados comodetidos até o vencimento ou de negociação serãoclassificados como disponível para venda.

Esses itens são apresentados ao valor justo.

As variações do valor justo, incluindo o elementodevido a modificações nas taxas de câmbio, sãoexcluídas dos lucros e são demonstradas líquidasde efeitos fiscais e as participações minoritáriasem conta de receitas gerais diretamente nopatrimônio líquido.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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55Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Um ativo mantido até o vencimento, umempréstimo ou conta a receber originados temseu valor reduzido se o valor presente, à taxade juros efetiva original dos fluxos de caixa futuros(o valor recuperável) for inferior ao valor escritural.A diferença é debitada à demonstração doresultado. Se o valor recuperável aumentarposteriormente devido a um evento subseqüenteà redução original, a redução será estornada pelomesmo valor, desde que esse procedimento nãoresulte em demonstração do ativo a um valorque exceda o seu custo original amortizado.

Para ativos para negociação (trading) e ativosdisponíveis para venda, se apresentados ao valorjusto pela demonstração do resultado, não seaplica redução de valor. Um ativo disponívelpara venda, cujas alterações de valor justo foremdemonstradas no patrimônio tem seu valorreduzido se o valor justo (isto é, o valor presentede seus fluxos de caixa à taxa de desconto corrente)for inferior ao que seria o custo amortizado.A diferença é excluída do patrimônio e debitadaà demonstração do resultado.

HedgingO IASC formou um Comitê de Implantação deOrientação do IAS 39 (IGC) que atualmente estátratando das interpretações sobre o assunto.Segue um resumo dos pontos principais.

Se uma queda no valor justo de itens detidos atéo vencimento não for considerada temporária,o título deve ter seu valor individual reduzidopara o valor justo, tornando-se então, a nova basede custo. O valor da redução deve ser reconhecidona demonstração do resultado. Essa base de custonão será reajustada por recuperação posteriordo valor justo.

HedgingO FASB colocou em ação um Grupo deImplantação de Derivativos (“DIG”) que estátratando ou já tratou de mais de 100 questõesde aplicação prática. Segue um resumo dosprincipais pontos.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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56Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

As seguintes condições gerais se aplicam a todosos tipos de hedge:n A principal exigência para enquadramento

como hedge é que a operação seja, econtinue a ser, altamente eficaz. Isto é asalterações líquidas no valor justo ou fluxosde caixa do hedge e da posição defendidanormalmente devem estar normalmente entre80% e 125%, respectivamente. Essa diferençadeve ser mensurável de modo seguro.

n A eficácia do hedge deve ser baseada nasmodificações no valor justo ou fluxos de caixapara todos os componentes de risco de uminstrumento de hedging, com a exceção do valortemporal de uma opção e dos pontosa termo de uma operação a termo, que podemser excluídos. Os componentes excluídos devemser refletidos na demonstração do resultado.

n O hedge deve ser documentado como taldesde o início, incluindo seu objetivo, estratégiae como sua eficácia vai ser mensurada.

Os hedges são classificados em três categorias:n hedges de valor justo;n hedges de fluxo de caixa; en hedges de investimento líquido.

As seguintes condições gerais se aplicam a todosos tipos de hedge:n A principal exigência é que a operação seja

altamente eficaz e que continue a ser. Emborao SFAS 133 não quantifique isso, na práticasignifica ser considerado entre 80% e 125%,já que esses eram os limites na norma anterior.

n A eficácia do hedge deve ser baseada nasmodificações no valor justo ou fluxos de caixapara todos os componentes de risco de uminstrumento de hedge, com a exceção do valortemporal de uma opção e dos pontosa termo de uma operação a termo, que podemser excluídos. Os componentes excluídos devemser refletidos na demonstração do resultado.

n O hedge deve ser documentado como taldesde o início, incluindo seu objetivo, estratégiae como sua eficácia vai ser mensurada.

São usados os três modelos de contabilizaçãoseguintes para instrumentos de hedge:n modelo do valor justo;n modelo de fluxo de caixa; en hedge de câmbio de investimento líquido.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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57Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Hedges de valor justoHedging pelo valor justo ocorre quando:n um derivativo é usado para proteger as

alterações no valor justo (que não sejam riscosde câmbio) de um ativo ou passivo reconhecido;ou

n um derivativo ou não derivativo é usado comohedge para riscos de câmbio sobre um ativo oupassivo reconhecidos.

O hedge é demonstrado pelo valor justo e asalterações são refletidas na demonstração doresultado. O item protegido é ajustado ao mercadopelo risco protegido (mesmo que a base normalseja custo) e o resultado é levado à demonstraçãodo resultado.

Modelo do valor justoEste modelo é usado para os seguintes tiposde hedge:n hedges de valor justo:

- derivativo utilizado para proteger asalterações no valor justo (que não sejamriscos de câmbio) de um ativo ou passivoreconhecido;

- derivativo utilizado para proteger asalterações no valor justo (que não sejamriscos de câmbio) de uma transação futurafirmemente compromissada;

n operações de hedge em moeda estrangeira:- derivativo utilizado para proteger uma

exposição de câmbio sobre um ativo oupassivo reconhecido;

- não-derivativo utilizado para protegeruma exposição de câmbio de uma transaçãofutura não reconhecida e já firmementecomprometida; ou

n um derivativo utilizado para proteger aexposição de câmbio em uma transação futurafirmemente compromissada e não reconhecidapode ser contabilizado pelo modelo de valorjusto (a alternativa é o modelo de fluxo de caixa).

O hedge é demonstrado pelo valor justoe as alterações são refletidas na demonstraçãode resultado. A alteração no valor justo doitem protegido, na medida em que possa seratribuído ao risco contra o qual se fez a proteção,é refletida no valor contábil do item e nademonstração do resultado.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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58Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Hedges de fluxo de caixaHedge de fluxo de caixa existe quando:n um derivativo é usado para proteger os fluxos

de caixa futuros (que não sejam para riscos decâmbio) de um ativo ou passivo reconhecido;

n um derivativo é usado para proteger os fluxosde caixa futuros (que não sejam para riscosde câmbio) de uma transação futura contratada,ou cuja contratação seja altamente provável;

n um derivativo ou não derivativo é usado paraproteger um risco de câmbio de fluxos de caixafuturos sobre um ativo ou passivo reconhecidos;ou

n um derivativo ou não-derivativo é usadopara proteger um risco de câmbio de fluxosde caixa futuros de uma transação futuracontratada, ou cuja contratação sejaaltamente provável.

Modelo de fluxo de caixaEste modelo é usado para os seguintes tiposde hedge:n hedges de fluxo de caixa:

- derivativo usado para proteger os fluxosde caixa futuros (que não sejam riscos decâmbio) de um ativo ou passivo reconhecido;

- derivativo usado para proteger fluxosde caixa futuros (que não sejam riscos decâmbio) de uma transação prevista, isto é,provável, mas não firmemente comprometida;

n certas operações de hedge em moeda estrangeira:- derivativo usado para proteger uma exposição

de câmbio de fluxos de caixa futuros sobre umativo ou passivo reconhecidos;

- derivativo usado para proteger da exposiçãode câmbio de uma transação prevista,isto é, provável, mas não firmementecomprometida; ou

- derivativo usado para proteger a exposição decâmbio em uma transação futura firmementecompromissada e não reconhecida, pode sercontabilizado pelo modelo de fluxo de caixa(a alternativa é o modelo de valor justo).

É possível que uma transação futura protegidapossa primeiro ser tratada pelo modelo de fluxode caixa como uma transação prevista e,posteriormente, cair no modelo do valor justo,quando se tornar um compromisso firme.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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59Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

O hedge é demonstrado ao valor justo e asalterações, na medida em que for um hedgeefetivo, são inicialmente levadas diretamenteao patrimônio. São posteriormente excluídas dopatrimônio quando a transação futura resulta emum ativo ou passivo, quando o valor cumulativoé contabilizado como ajuste no custo do ativo oupassivo ou de outra forma afeta o demonstrativode resultado, caso em que o valor cumulativoserá introduzido na demonstração do resultado.

Na medida em que o hedge for ineficaz osganhos ou perdas serão imediatamentecontabilizados do modo normal, por exemplo,na demonstração de resultado se o hedge forum derivativo, ou na demonstração de resultadoou no patrimônio, de acordo com a políticada empresa, se o hedge for um ativo disponívelpara venda (não-derivativo).

Existe um limite adicional para o valorcumulativo que poderá ser demonstrado nopatrimônio. Este não pode exceder o menor entreo valor necessário para compensar a mudançacumulativa nos fluxos de caixa futuros e o valorjusto nos fluxos de caixa futuros esperados.Não existe orientação para a mensuraçãodesses valores.

A regra geral abaixo se aplica a hedgesde valor justo e hedges de fluxo de caixa.

Um item financeiro pode ser protegido comrespeito a um ou mais dos seus riscos individuais,ao passo que um item não financeiro precisa serprotegido com respeito a todos os seus riscosou somente o risco de câmbio.

O hedge é apresentado ao valor justo, com as suasalterações, na medida em que for um hedge efetivo,demonstrado em outras receitas no patrimôniolíquido, até o momento em que o fluxo de caixaprotegido afetar a demonstração do resultado.Nesse momento, será excluído de outras receitase apresentado na demonstração do resultado.

O elemento não efetivo é reportado nademonstração do resultado.

Existe um limite adicional para o valorcumulativo que pode ser demonstrado em outrasreceitas: não pode exceder o valor necessário paracompensar a alteração cumulativa nos fluxos decaixa futuros esperados. Esse limite cumulativopode ser um dado derivado da mutação total novalor justo de um hedge menos um elementonão-efetivo computado.

A regra geral abaixo se aplica a hedgesde valor justo e hedges de fluxo de caixa.

O item protegido, se for financeiro, não precisaincluir todos os riscos que afetam o valor justo doitem. Pode ser somente um risco de taxa de juros,ou um risco de crédito, ou ambos. Num hedge devalor justo de um item não financeiro, todosos riscos do item devem ser protegidos.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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60Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

O valor protegido deve ser um valor que possaafetar a demonstração do resultado, de tal modoque, por exemplo, as emissões e recompras deações não podem ser objeto de hedge.

Não há equivalente à regra americana de que o itemprotegido não pode ser remensurado ao seu valorjusto na demonstração do resultado.

Como nos Estados Unidos, o item protegido nãopode ser um ativo detido até o vencimento, excetono que tange a riscos de crédito ou câmbio.

Hedges de investimento líquidoUm hedge de investimento líquido é aquele ondeum derivativo ou não-derivativo é usado paraproteger o risco de câmbio de um investimentolíquido em uma entidade estrangeira. Ao contráriodos Estados Unidos, para os hedges deinvestimento líquido em contas consolidadas,não é necessário que o membro do grupo quedetenha o investimento possua também o hedge.

Esses são tratados de modo semelhante aos hedgesde fluxo de caixa, isto é, o hedge é apresentado aovalor justo, com seu elemento de câmbio, namedida em que for um hedge efetivo, e levadodiretamente ao patrimônio até o momento emque o investimento for vendido, momento emque o valor cumulativo existente no patrimônioé transferido para a demonstração do resultado.Se o hedge for um derivativo, o elemento nãoefetivo é apresentado na demonstração doresultado; se o hedge não for um derivativoparece ainda ser necessário levá-lo diretamenteao patrimônio, no momento da venda doinvestimento. Não existe orientação paraa mensuração da eficácia desses valores.

O item protegido deve ter efeito sobre ademonstração do resultado.

Este não pode ser um item que já foi remensuradopelo valor justo na demonstração do resultado.

O item protegido não pode ser um ativo detidoaté o vencimento, exceto no que tange a riscosde crédito ou câmbio.

Hedge de câmbio de investimento líquidoO modelo de hedge de câmbio de investimentolíquido é aplicado quando um derivativo ou nãoderivativo for usado para proteger uma exposiçãode câmbio em um investimento líquido em entidadeestrangeira. Entretanto, essas operações de hedgenão são permitidas em contas consolidadas, salvose o membro do grupo que possuir o investimentotambém detiver o hedge.

Esses hedges são tratados de forma similaraos hedges de fluxo de caixa. O hedge édemonstrado ao valor justo e, na medida emque for um hedge efetivo, as alterações sãodemonstradas em outras receitas no patrimôniolíquido. Quando o investimento líquido é vendido,é excluído das outras receitas e apresentado nademonstração do resultado.

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

(IAS 21, IAS 39) (SFAS 52, SFAS 115, SFAS 125, SFAS 133,SFAS 137, SFAS 138, D50,

F38, F60, I80, ARB 43)

(Instrução CVM 235/95)

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

21. Outros investimentose instrumentos financeiros

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61Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS22. Extinção e reestruturação

de dívidas

(IAS 1, IAS 32, IAS 39, SIC 5) (SFAS 76, SFAS 125, SFAS 114, SFAS 118,SAB 94, D10, D22, APB 14)

(Lei 6404/76)

Os débitos são considerados extintos quando:n o pagamento for feito ao credor; oun o tomador for juridicamente liberado,

quer judicialmente quer pelo credor,da responsabilidade principal pela obrigação,a despeito de qualquer garantia dada pelotomador.

O IAS não especifica em que ponto dademonstração do resultado o lucro ou perda naextinção do débito deve ser incluído. Entretanto,dada a definição de itens extraordinários, é poucoprovável que se enquadre nessa categoria.

Os ativos eventualmente transferidos comoparte dessa extinção são excluídos somente seo transferente perder o controle de direitoscontratuais que compreendam esse ativoou parte dele. Do contrário, vai ser necessáriopara o transferente, constituir um novo passivoao valor justo. As eventuais garantias dadastambém devem ser reconhecidas ao valor justo.

Quando uma obrigação for reestruturada ourefinanciada em condições substancialmentemodificadas, será contabilizada como extinçãodo débito anterior, com um conseqüente ganhoou perda, e o registro de um novo débito deverser contabilizado ao valor justo. As condiçõessão consideradas substancialmente modificadasse o valor presente sob as novas condições diferirem mais de 10% dos pagamentos remanescentessob as condições anteriores.

O débito é considerado extinto para fins derelatório financeiro quando:n o emitente paga o credor e é liberado de todas

as suas obrigações com respeito ao débito; oun o emitente é juridicamente liberado, quer

judicialmente quer pelo credor, da posiçãode devedor principal.

A diferença entre o valor pago para extinguir odébito e o valor contábil líquido do débito deveser tratada como item extraordinário.

Quando uma empresa oferece títulos adicionaisou qualquer outra contraprestação ao detentor desuas obrigações conversíveis, como incentivo paraque exerça prontamente seus direitos de converterobrigações em títulos de participação patrimonialé, então, requerida a registrar como despesaordinária um valor igual ao valor justo dos títulosadicionais ou outras contraprestações emitidascomo incentivo.

A contabilização de uma reestruturação de débitosproblemáticos, como no caso em que o credorconcede exceções, por razões relacionadas comdificuldades financeiras enfrentadas pelo emitenteé registrada:n por uma transferência de ativos, incluindo

repossessões e execuções, de qualquerparticipação societária de um emitentea um credor como dação em pagamento; ou

n por uma modificação das condições contratuais.

Um débito em mora é registrado ao custo, salvose for projetada uma redução de valor permanente.Nesse caso, é registrada uma provisão.

22. Extinção e reestruturaçãode dívidas

22. Extinção e reestruturaçãode dívidas

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62Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Na extensão em que o valor justo de mercadodos ativos transferidos, ou participação societáriaconcedida for menor do que o valor escrituraldo débito para o emitente, a diferença serágeralmente tratada como um ganho extraordináriopara o emitente e uma perda extraordinária parao credor. Do contrário, o ganho aparentedo emitente geralmente é distribuído para períodosfuturos.

22. Extinção e reestruturaçãode dívidas

(IAS 1, IAS 32, IAS 39, SIC 5) (SFAS 76, SFAS 125, SFAS 114, SFAS 118,SAB 94, D10, D22, APB 14)

(Lei 6404/76)

22. Extinção e reestruturaçãode dívidas

22. Extinção e reestruturaçãode dívidas

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63Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS23. Ativos intangíveis

(exceto fundo de comércio)

(IAS 36, IAS 38, SIC 6) (APB 17, ARB 43) (Lei 6404/76, Pronunciamento VIIIdo IBRACON)

Um ativo intangível é um ativo não monetárioidentificável sem substância física mantido parauso na produção, para o fornecimento de bens ouserviços, para aluguel para terceiros ou parapropósitos administrativos.

Como qualquer ativo, um intangível deve serregistrado ao custo se:n for provável que os benefícios econômicos

futuros a ele atribuíveis sejam gerados pelaentidade; e

n o custo do ativo possa ser mensurável comsegurança.

Fundos de comércio, marcas e patentes,copyrights e lista de clientes que tenham sidogerados internamente não podem ser consideradoscomo ativos e conseqüentemente não podem sercapitalizados.

Assume-se que a vida útil de um ativo intangívelnão deve exceder 20 anos da data em que o ativoestava disponível para uso. Todavia, se umaentidade decidir amortizar o ativo além doperíodo de 20 anos, o seu valor de recuperaçãodeve ser estimado para o teste de recuperaçãopelo menos ao final de cada exercício.

O valor de recuperação dos ativos intangíveisdeve ser obtido de acordo com o IAS 36 (vejaitem 25), e deve incluir intangíveis ainda nãoprontos para uso na data do balanço.

Os ativos intangíveis devem ser registradosao custo e amortizados pela vida útil de serviçodo ativo, por um período máximo de 40 anos.Os custos relacionados com ativos intangíveisdesenvolvidos internamente que não possamser identificados separadamente, tenham vidasindeterminadas ou sejam inerentes a umaempresa em funcionamento são amortizadosquando incorridos.

As reduções permanentes no valor de intangíveisdevem ser registradas imediatamente.

A regra geral considera que os gastos que irãocontribuir na geração de receitas por mais de umexercício podem ser classificados como ativodiferido.

Alguns exemplos podem ser dados como:n despesas de organização;n estudos e projetos;n despesas pré-operacionais;n pesquisa e desenvolvimento; en despesas de reorganização e reestruturação.

Os valores classificados como ativo diferidodevem estar ao custo e serem amortizados peloperíodo em que se espera obter os benefícios.

Se em alguma situação houver dúvidas emrelação a recuperação destes gastos em função deresultados futuros, ou em relação à continuidadeda entidade, os valores classificados como ativodevem ser imediatamente baixados.

Esses ativos devem ser amortizados por um prazomínimo de 5 anos, conforme legislação fiscal emáximo de 10 anos conforme requerido pelalegislação societária.

23. Ativos intangíveis(exceto fundo de comércio)

23. Ativos intangíveis(exceto fundo de comércio)

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64Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS24. Empresas em fase

pré-operacional

(IAS38) (SFAS 7, SOP 98-5) (Lei 6404/76, Pronunciamento VIIIdo IBRACON)

As despesas incorridas por uma empresa noestágio pré-operacional devem ser imediatamentecontabilizadas no resultado, salvo se forem denatureza que permita capitalização noimobilizado.

Os Princípios Contábeis Norte-Americanosrequerem que as empresas no estágio pré-operacional sigam os princípios contábeisgeralmente aceitos aplicáveis às empresasoperacionais. O tratamento contábil deve sergovernado pela natureza da transação, em vezdo grau de desenvolvimento da empresa.

Todos os custos incorridos no estágiopré-operaional, além dos custos capitalizadoscomo ativos fixos, são capitalizados como ativosdiferidos. Esses ativos diferidos são amortizadospor um período que começa na data do iníciodas operações por um prazo mínimo de 5 anos,conforme legislação fiscal e máximo de 10 anosconforme Lei 6404/76 e Pronunciamento VIIIdo IBRACON.

24. Empresas em fasepré-operacional

24. Empresas em fasepré-operacional

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65Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS 25. Recuperação de ativos

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14) (SFAS 121, I08) (NPC 24 IBRACON,Deliberação CVM 183/95)

O IAS 36 cobre a análise de recuperação depraticamente todos os ativos não financeiros (coma exceção, por exemplo, de estoques e impostosdiferidos), fundos de comércio e os investimentosem subsidiárias, associadas e joint ventures.Os demais tipos de investimentos não sãoabordados por esta norma.

O teste de recuperação do ativo é requeridoquando existem evidências de uma possívelredução no seu valor, por exemplo, alteraçõesadversas no ambiente empresarial ou regulatórioou no seu desempenho. Além disso, é exigidoanualmente para fundo de comércio ou para ativosintangíveis com vidas úteis superiores a 20 anose para quaisquer intangíveis ainda indisponíveispara uso.

Se a análise de recuperação de valor de um ativose tornar necessária, a vida útil e o método dedepreciação do ativo podem também ser revistose modificados.

Se o valor registrado do ativo for superior aoseu valor de recuperação estimado, uma provisãopara ajuste ao valor de recuperação deve serestabelecida.

O SFAS 121 proporciona diretrizes para oreconhecimento de perdas por redução de valorsobre ativos de vida longa, bem como de certosintangíveis e respectivo fundo de comércio.Seu escopo exclui os instrumentos financeiros,transações de longo prazo de instituiçõesfinanceiras com seus clientes, custos diferidosde aquisição e ativos fiscais diferidos.

As empresas são obrigadas a revisar os ativosem busca de possível redução de valor quandoeventos ou alterações de circunstâncias indicamque o valor escritural do ativo possa não ser maisrecuperável. Exemplos desses eventos oualterações de circunstâncias incluem: declíniono valor de mercado dos ativos; alterações naextensão ou modo como os ativos são usados;mudanças adversas nos fatores jurídicos, climaempresarial ou medidas regulatórias; acumulaçãode custos acima dos valores originalmenteesperados na aquisição ou construção de umativo; e perdas operacionais ou de fluxo de caixapara o período, juntamente com uma história deperdas operacionais e/ou projeções para perdascontinuadas.

A norma também prevê que o reconhecimentoda redução de valor deva ser influenciado pelastaxas de depreciação usadas pela empresa.Uma empresa que precisa reavaliar um ativopara determinar a redução de seu valor também éencorajada a reavaliar as políticas de depreciação.As eventuais alterações na sua vida útil, devemser consideradas separadamente da medição daeventual redução de valor.

NPC 24 trata de reavaliação de ativos tangíveisdo imobilizado, mas trata também da análiseda recuperação dos ativos.

O imobilizado (um item ou grupo de itens) deveser periodicamente acompanhado com o objetivode verificar se o valor de recuperação estáinferior ao valor líquido contábil, quer estejaavaliado pelo custo corrigido ou pelo mercado(reavaliação).

25. Recuperação de ativos 25. Recuperação de ativos

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66Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

Ao executar o teste de redução de valor, os ativossão agrupados no menor grupo que gerar entradasde caixa de uso contínuo independente de outrasentradas de caixa de outros ativos ou grupos deativos. Esse grupo é chamado Unidade deGeração de Caixa (UGC).

O fundo de comércio é alocado nas UGC’squando isso possa ser feito razoavelmente; quandonão puder, são feitos dois testes de redução devalor, um no nível de UGC individual, sem fundode comércio e o outro no agrupamento mínimode UGCs à qual possa ser alocado o fundode comércio.

A mensuração do valor de recuperação édeterminada após a determinação que os fatoresde incapacidade de recuperação do ativo estejampresentes. A redução de valor é contabilizadana extensão em que o valor escritural de uma UGCexceder o valor recuperável. O valor recuperávelé definido como o maior entre o valor em usodo ativo e o seu preço de venda.

O valor em uso é igual aos fluxos de caixalíquidos descontados (antes dos impostos)derivados do uso contínuo da UGC. A taxa dedesconto deve refletir um prêmio de mercadoapropriado para os riscos inerentes aos fluxosde caixa.

Embora o demonstrativo fale em “ativo”,o termo geralmente se refere a um grupo de ativos.Os ativos devem ser agrupados no nível maisinferior para o qual haja níveis de fluxo de caixaidentificáveis independentes do fluxo de caixade outros grupos de ativos

O fundo de comércio na aquisição de negóciosdeve ser associado com um grupo de ativosque esteja relacionado, pelo valor escrituraldesses ativos. Se o fundo de comércio estiverassociado somente com parte dos ativos sobavaliação, o fundo de comércio deve ser alocadoproporcionalmente aos ativos correlatos,com base nos valores justos relativos dos ativosadquiridos nas respectivas datas de aquisição,salvo se houver evidência para apoiar ummétodo de alocação diferente.

A norma proporciona um gatilho para determinarse é necessário reconhecer uma redução de valorou se é necessário fazer um cálculo diferente,para medir a redução de valor.n Gatilho para reconhecimento

Os fluxos de caixa futuros estimados a seremderivados do uso e disposição de um ativo,não descontado e sem juros, são comparadoscom o valor escritural do ativo. Se os fluxosde caixa esperados excederem o valor escrituraldo ativo, não é permitido o reconhecimentoda redução de valor.

n MediçãoA medição da perda por redução de valoré determinada reduzindo o valor escrituralde um ativo ao seu valor justo. O valorescritural reduzido se torna a nova basede custo para o ativo.

A análise da recuperação dos ativos deve levarem conta o grupo de itens do imobilizado queformam um conjunto ou projeto e os demais ativoscorrespondentes, particularmente o ativo diferido.

A NPC 24 não estabelece tratamento específicopara fundo de comércio.

Quando o valor recuperável for menor do queo valor contábil, o valor líquido contábil deveser reduzido ao valor de recuperação. Todavia,esta redução somente deve ocorrer se forconsiderada permanente. Preferencialmente,o valor de recuperação deve estar baseado no fluxofuturo de caixa descontado a valor presente,considerando as operações da companhiacomo um todo.

25. Recuperação de ativos

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14) (SFAS 121, I08) (NPC 24 IBRACON,Deliberação CVM 183/95)

25. Recuperação de ativos 25. Recuperação de ativos

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67Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

As eventuais reduções de valor são alocadasprimeiramente ao fundo de comércio e depoisrateadas entre as UGC’s e outros ativos(incluindo os intangíveis).

Se um valor recuperável aumentarposteriormente, em alguns casos a desvalorizaçãoserá revertida. A regra geral é que isso se fazquando o aumento não for causado pelo descontono valor em uso. No que tange ao fundo decomércio, existe um teste adicional de que aredução de valor original tenha sido causada porum evento externo, específico e excepcional, quenão se espera que venha a ocorrer de novo e quefoi revertido por um evento externo subseqüente.

Os fluxos de caixa consistem nas entradas futurasde caixa que se espera sejam geradas pelo ativo,menos as saídas futuras que se espera necessáriaspara obter essas entradas. Os fluxos de caixafuturos devem representar a melhor estimativada empresa, baseada em pressupostos e projeçõesrazoáveis e bem alicerçadas.

O valor justo deve ser baseado em preços cotadospelo mercado, se houver. Se não houver preçoscotados pelo mercado disponíveis, usam-se asmelhores informações disponíveis.Essas informações podem incluir o valor presentedos fluxos de caixa antes dos impostos estimados,usando uma taxa de desconto mensurável comos riscos envolvidos, modelos de estabelecimentode preços de opções, matrizes de precificação,modelos de spread ajustado por opções e análisefundamentais.

Um prejuízo reconhecido é alocado primeiro aofundo de comércio independente do fato de quea recuperação do fundo de comércio provisionadotambém deve ser avaliada para a entidade comoum todo.

O registro de qualquer aumento no valor justode um ativo é proibido.

Não há orientação específica para a alocaçãoda provisão.

Um eventual aumento subseqüente no valorde recuperação desses ativos deve reverter baixasanteriores.

25. Recuperação de ativos

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14) (SFAS 121, I08) (NPC 24 IBRACON,Deliberação CVM 183/95)

25. Recuperação de ativos 25. Recuperação de ativos

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68Comparações entre práticas contábeis

BREUAIAS

As perdas por redução de valor são incluídasna receita de operações continuadas antesdo imposto de renda.

Em todos os casos, o valor máximo da reversãodeve ser tal que restaure os ativos e as UGC’saos seus valores escriturais anteriores à redução,menos a depreciação subseqüente.

As reduções de valor são debitadas aodemonstrativo de resultado embora nãose especifique conta alguma, exceto quandoo ativo desvalorizado for um ativo reavaliado.Nesse caso, será debitado diretamente à reservade reavaliação, na medida em que reverter umsuperávit de reavaliação prévio.

Não há orientação sobre a classificaçãoda provisão para recuperação nos resultados.

25. Recuperação de ativos

(IAS 16, IAS 36, IAS 38, SIC 14) (SFAS 121, I08) (NPC 24 IBRACON,Deliberação CVM 183/95)

25. Recuperação de ativos 25. Recuperação de ativos

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Comparações entre práticas contábeis 69

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