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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

Prof. Dr. Sérgio Assoni Filho

Introdução

* Art. 96 do CTN: a expressão “legislação tributária”

compreende leis, tratados e convenções internacionais,

decretos e normas complementares que versem, no todo ou

em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles relativas

> Enumeração meramente EXEMPLIFICATIVA, pois

todo ato normativo referente à matéria tributária integra

a expressão “legislação tributária”, desde a Constituição até

um mero ato normativo de caráter administrativo, desde seja

dotado de generalidade e abstração

* 1) LEI: espécie normativa editada com a finalidade de

inovar na ordem jurídica, criando novos direitos e/ou

obrigações aos destinatários de sua aplicação

- A) Lei em sentido estrito

> Previsão constitucional genérica - “ninguém será

obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em

virtude de lei” (Art. 5º, II da CF), e também específica,

pois os entes federativos não poderão “exigir ou aumentar

tributo sem lei que o estabeleça” (Art. 150, I da CF)

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> “No taxation without representation”: só pagamos

os tributos que concordamos pagar, por meio de nossos

representantes eleitos (elaboradores das leis tributárias)

> Sujeição à “lei tributária”: Art. 97 do CTN: exata

amplitude desta restrição (Reserva Legal), determinando

que somente a lei poderá estabelecer:

a) Inciso I: instituição e extinção dos tributos

b) Inciso II: majoração e redução dos tributos

c) Inciso III: fato gerador e sujeito passivo

d) Inciso IV: alíquota e base de cálculo

e) Inciso V: penalidades por infrações cometidas

f) Inciso VI: hipóteses de suspensão, extinção e

exclusão do crédito tributário, bem como os casos de

dispensa ou redução de penalidades

> OBS: algumas matérias são exceções, escapando à

aplicação do princípio da estrita legalidade tributária, com

destaque para as seguintes:

a) Atualização do valor monetário da base de

cálculo: ressalva expressa do § 2º do Art. 97 do CTN.

Exemplo: atualização do valor venal do imóvel perante a

inflação, para fins de cobrar o IPTU (aplicação de índices

oficiais uniformes, tais como IGPM ou INPC) > pode ser

feita por Decreto

b) Fixação de prazo para pagamento: STF entende

que pode ser feita por Decreto

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c) Alteração de alíquotas de alguns tributos:

IMPOSTOS EXTRAFISCAIS (II, IE, IPI, IOF):

aumentar ou reduzir alíquotas por Decreto Presidencial ou

Portaria do Ministro da Fazenda, pois a finalidade não é

arrecadatória, mas estimular/desestimular comportamentos

dos agentes econômicos (Art. 153, § 1º da CF)

CIDE-COMBUSTÍVEIS: reduzir ou restabelecer

alíquotas por Decreto Presidencial (Art. 177, § 4º, I, “b” da

CF)

ICMS-MONOFÁSICO incidente sobre combustíveis

definidos em Lei Complementar: reduzir ou restabelecer

alíquotas por Convênio celebrado entre Estados e DF, no

âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária -

CONFAZ (Art. 155, § 4º, IV, “c”)

- B) Medidas Provisórias

> STF: cabível a utilização de Medida Provisória em

matéria tributária, desde que:

a) requisitos constitucionais: relevância e urgência

(Art. 62, caput da CF)

b) aspectos tributários reservados pela Constituição à

regulamentação por Lei Complementar não poderão ser

regulamentados por MP (Art. 62, § 1º, III da CF)

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Exemplos: definição do fato gerador, base de cálculo e

contribuintes dos impostos (Art. 146, III, “a” da CF); criação

de empréstimos compulsórios (Art. 148, caput da CF), etc.

> OBS: STF entende que cabe ao Poder Executivo

definir o que seja relevante e urgente na hora de editar uma

Medida Provisória > sistemática “desmoralização” dos

requisitos constitucionais da relevância e da urgência

- C) Leis Delegadas

> Lei Delegada pode regulamentar matéria tributária

(Poder Legislativo pode delegar a função de legislar sobre

tributos, quando assim for solicitado pelo Poder Executivo,

nos termos do Art. 68 da CF). Observadas as restrições

materiais impostas à “delegação”, constantes do § 1º, I, II e

III do Art. 68 da CF

- D) Resoluções

> Espécie normativa editada pelo Congresso Nacional

ou por cada uma de suas respectivas Casas (Câmara dos

Deputados e Senado Federal), as quais NÃO estão sujeitas

à sanção ou veto presidencial

> Em matéria tributária, destacam-se as Resoluções do

Senado Federal (Casa Legislativa de representação dos

interesses dos Estados-membros > especial importância na

preservação do pacto federativo, coibindo a “guerra fiscal”)

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> São fixadas via Resoluções do Senado Federal:

a) ITCMD: alíquotas máximas (Art. 155, § 1º, IV)

b) ICMS: alíquotas interestaduais (Art. 155, § 2º, IV

da CF) e, facultativamente, as alíquotas internas - mínima

e máxima (Art. 155, § 2º, V, “a” e “b” da CF)

c) IPVA: alíquotas mínimas (Art. 155, § 6º, I da CF)

- E) Decretos Legislativos

> Espécie normativa editada pelo Congresso Nacional,

para regulamentar as suas competências exclusivas > as

quais NÃO estão sujeitas à sanção ou veto presidencial

> Em matéria tributária, destacam-se os Decretos

Legislativos editados para aprovar Tratados Internacionais

firmados pelo Presidente da República

- F) Decretos-Leis

> Espécie normativa NÃO prevista nesta Constituição,

pois foram substituídas pela edição de Medidas Provisórias

> Contudo, alguns Decretos-leis foram recepcionados

pela atual Constituição, estando ainda em vigor em matéria

tributária. Exemplo: Decreto-lei nº 37/1966, que disciplina

alguns aspectos importantes do Imposto de Importação

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* 2) TRATADOS/CONVENÇÕES INTERNACIONAIS:

expressões sinônimas que expressam um acordo bilateral ou

multilateral entre Estados soberanos e/ou organizações

internacionais, com o intuito de gerar efeitos jurídicos,

inclusive em matéria tributária

> Trâmites para que um Tratado Internacional possa

gerar efeitos jurídicos no plano interno:

- a) celebração pelo Presidente da República (Art. 84,

VIII da CF)

- b) aprovação pelo Congresso Nacional, mediante

Decreto Legislativo (Art. 49, I da CF)

- c) ratificação pelo Presidente da República, mediante

depósito do respectivo instrumento

- d) promulgação pelo Presidente da República,

mediante Decreto Presidencial

- e) publicação do texto do Tratado Internacional no

Diário Oficial da União

> STF: é necessário cumprir todas essas etapas, para a

incorporação do Tratado Internacional à ordem jurídica

interna, momento em que passará a produzir efeitos

“domésticos”, pois terá vigência e executoriedade

> Tratados Internacionais sobre Direitos Humanos,

quando aprovados em cada Casa do Congresso Nacional

(Câmara e Senado), em dois turnos de votação, por maioria

qualificada de três quintos de seus membros, equivalem às

Emendas Constitucionais (Art. 5º, § 3º da CF)

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> Contudo, em matéria tributária, dificilmente tal

dispositivo terá aplicação prática, pois ele se restringe aos

Tratados Internacionais sobre “Direitos Humanos”, e no que

diz respeito ao Direito Tributário, os Tratados Internacionais

geralmente são celebrados para perseguir duas finalidades:

a) evitar bitributação internacional; b) estabelecer regras

de cooperação internacional contra a evasão fiscal

> STF: exceto Tratados Internacionais sobre “Direitos

Humanos” (equivalentes à Emenda Constitucional), os

demais serão incorporados ao nosso ordenamento com a

natureza de meras Leis Ordinárias

*** Art. 98 do CTN: tratados internacionais revogam

ou modificam a legislação tributária interna, e serão

observados pela que lhes sobrevenha

> Imprecisão terminológica do Art. 98 do CTN: as

normas constantes dos Tratados Internacionais sobre

tributação NÃO “revogam” nem “modificam” as normas de

nosso Direito Tributário interno, em vez disso, apenas

prevalecem quando são específicas

Exemplo: Brasil e Chile celebram Tratado Internacional

para evitar a bitributação da renda daqueles que vivem em

um dos países e trabalham no outro > as normas internas

sobre o IR de ambos os países não foram “revogadas” e nem

“modificadas” pelo Tratado, pois apenas prevalecerão as

normas do Tratado que forem específicas em relação às

normas gerais aplicáveis ao IR de cada país signatário

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> Aplicação da REGRA DA ESPECIALIDADE:

norma especial prevalece sobre norma geral, sem que

haja revogação ou modificação

> Caso um país, valendo-se de sua soberania, deixe de

ser signatário (denúncia do Tratado Internacional), as suas

normas tributárias internas, até então incompatíveis com a

aplicação do Tratado, voltam a produzir efeitos imediatos,

de modo que os Tratados Internacionais sobre tributação,

quando muito suspendem a eficácia das normas tributárias

internas, somente naqueles pontos incompatíveis em razão

da aplicação da norma com maior especialidade, portanto,

NÃO se pode dizer que o Tratado Internacional “revoga” as

normas tributárias internas

> Quanto à parte final do Art. 98 do CTN (“serão

observados pela que lhes sobrevenha”), ressaltamos que a

sua interpretação literal leva a crer que o legislador

ordinário estaria impedido de legislar contra as normas

tributárias do Tratado da qual o Brasil seja signatário,

contudo, essa NÃO é a interpretação mais adequada do

dispositivo, pois, ressalvada a hipótese do Art. 5º, § 3º da CF

(Tratados Internacionais sobre Direitos Humanos, que

equivalem à Emenda Constitucional), os outros equivalem

às simples Leis Ordinárias, de modo que deve prevalecer a

seguinte regra: norma ordinária posterior revoga norma

ordinária anterior, naquilo que for total ou parcialmente

incompatível (abrogação ou derrogação)

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> Como regra, as normas do Tratado têm equivalência

com nossas leis ordinárias, razão pela qual o STF entende

que os Tratados Internacionais não podem regulamentar

matérias reservadas à edição de leis complementares >

maior restrição de sua aplicação em matéria tributária, tendo

em vista o disposto no Art. 146, I, II e III da CF

* 3) DECRETOS: Art. 84, IV da CF: Decretos são atos

normativos editados pelo PODER EXECUTIVO, com o

objetivo de “fiel execução das leis”, portanto, são atos

normativos secundários que não inovam na ordem jurídica,

pois se prestam apenas para disciplinar a aplicação das leis

(atos normativos primários)

> Art. 99 do CTN: o conteúdo e alcance dos Decretos

restringem-se aos das leis em função das quais eles sejam

expedidos (vedação de inovação na ordem jurídica via

Decreto), SALVO nos casos do Art. 84, VI da CF: a)

organização e funcionamento da administração federal; b)

extinção de funções ou cargos públicos vagos. Admissão

excepcional da expedição de “decreto autônomo”, cuja

edição independe de lei (ato normativo primário).

Entretanto, tais exceções não se referem à matéria

tributária, de modo que se pode afirmar NÃO existirem

“decretos autônomos” em Direito Tributário, mas apenas

“decretos regulamentares”, portanto, nos precisos termos

do Art. 99 do CTN

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* 4) NORMAS COMPLEMENTARES: “complementam”

leis, tratados e convenções internacionais e decretos, na

forma do Art. 100 do CTN: a) atos normativos expedidos

por autoridades administrativas; b) decisões de órgãos

administrativos com eficácia normativa; c) práticas

reiteradas das autoridades administrativas; d) convênios

celebrados entre entes federativos

- A) Atos normativos expedidos pelas autoridades

administrativas (Art. 100, I do CTN)

> Normas editadas por servidores da Administração

Tributária de cada ente federativo, com objetivo de detalhar

e complementar a legislação tributária aplicável

> Observada uma hierarquia funcional capaz de

conferir uniformidade na atuação do Fisco em cada esfera

federativa, mediante a expedição de atos administrativos

normativos (genéricos e abstratos), que orientam e vinculam

as ações dos servidores hierarquicamente inferiores

> Tais atos administrativos normativos têm como

destinatário final os sujeitos passivos tributários, pois a sua

estrita observância exclui a imposição de penalidades, a

cobrança de juros de mora e a atualização do valor

monetário da base de cálculo do tributo (Art. 100, § único

do CTN)

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- B) Decisões de órgãos coletivos e singulares de

jurisdição administrativa a que a lei atribua eficácia

normativa (Art. 100, II do CTN)

> Cláusula pétrea constitucional assegura o

contraditório e a ampla defesa, aos litigantes em processo

judicial ou administrativo, e aos acusados em geral (Art. 5º,

LV da CF): a Administração Tributária deve criar e manter

órgãos administrativos a quem os sujeitos passivos

tributários possam dirigir impugnações e recursos em face

das decisões proferidas nas esferas administrativas fiscais

> Tais órgãos administrativos NÃO exercem função

“jurisdicional” propriamente dita (o Brasil adotou a chamada

Unidade de Jurisdição, pois dizer o Direito aplicável aos

casos concretos é atribuição exclusiva do Poder Judiciário),

portanto, como REGRA, decisões de órgãos administrativos

vinculados ao Fisco NÃO integram a legislação tributária,

seja porque tais decisões são concretas (só produzem efeitos

em relação a determinado sujeito passivo), seja porque estes

órgãos integram a Administração Pública, grosso modo,

funcionando, ao mesmo tempo, como parte e julgador

> EXCEPCIONALMENTE os entes federativos

tributantes editam LEIS, aplicáveis ao âmbito de suas

respectivas competências, que atribuem eficácia normativa

às decisões proferidas por órgãos administrativos fiscais,

cuja observância torna-se obrigatória para o Fisco com

relação aos casos futuros semelhantes

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> Portanto, havendo lei expressa que atribua eficácia

normativa às decisões dos órgãos administrativos fiscais,

estas farão parte da “legislação tributária” do respectivo ente

político, na condição de normas complementares

Exemplo: Estado de São Paulo possui lei específica que

atribui eficácia normativa às decisões do Tribunal de

Impostos e Taxas (TIT), seja por maioria qualificada de

dois terços dos votos, ou por homologação do Secretário da

Fazenda Estadual, de modo que as decisões proferidas por

estes órgãos de “jurisdição administrativa” integram a

legislação tributária do Estado de São Paulo

- C) Práticas reiteradamente observadas pelas

autoridades administrativas (Art. 100, III do CTN)

> Legislador abriu espaço para que os usos e costumes

sejam considerados “normas complementares” em matéria

tributária, desde que configurem práticas reiteradamente

observadas pelas autoridades administrativas, ficando

restritas ao caráter MERAMENTE INTERPRETATIVO,

pois os usos e costumes em matéria tributária NÃO podem

ser utilizados para inovar na ordem jurídica e muito

menos para revogar as disposições legais existentes

> Art. 100, § único do CTN: impede a aplicação de

penalidades, bem como a cobrança de juros de mora e a

atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo,

no caso de estrita observância das práticas reiteradamente

observadas pelas autoridades administrativas

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> Objetivo: garantir ao sujeito passivo que ele cumpra

as normas tributárias seguindo estritamente a interpretação

que o Fisco lhes der, inclusive, sem correr o risco de ser

penalizado caso a interpretação mude, pois eventuais

mudanças interpretativas só se aplicarão aos casos futuros

> Art. 146 do CTN: modificação introduzida, de

ofício ou em virtude de nova decisão administrativa ou

judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade

administrativa (Fisco), para fins de lançamento tributário, só

poderá ser feita com relação ao mesmo sujeito passivo da

obrigação quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à

introdução do novo critério

- D) Convênios que entre si celebrem a União, os Estados,

o Distrito Federal e os Municípios (Art. 100, IV do CTN)

> Os convênios celebrados entre os entes federativos

são acordos de vontade firmados para a consecução de seus

objetivos comuns > mútua colaboração na arrecadação e

fiscalização de tributos. Exemplo: permuta de informações

sigilosas constantes de seus bancos de dados em relação aos

contribuintes e uniformização de regras e procedimentos

visando à celeridade e otimização da arrecadação

> STF: convênios celebrados pelos Poderes Executivos

dos entes federativos tributantes NÃO precisam ser

ratificados pelos respectivos Poderes Legislativos, em

nome da Separação dos Poderes (Art. 60, § 4º, III da CF)

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LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA: vigência e aplicação

* Validade / Vigência / Eficácia:

- A) VALIDADE: concluído o processo legislativo

(iniciativa legislativa, discussão e votação no Legislativo,

sanção ou veto do Executivo, promulgação e publicação), a

lei completa seu “ciclo de formação” e se presume válida >

presunção relativa (“juris tantum”), pois a validade pode ser

afastada por meio do controle de constitucionalidade

> Lei válida: processo de formação juridicamente

hígido: observância dos requisitos procedimentais exigidos

pelo ordenamento (aspecto formal), e compatibilidade com

o conteúdo da Constituição, na qualidade de fundamento de

validade de todo o ordenamento (aspecto material)

VÁLIDA é a lei formal e materialmente constitucional

- B) VIGÊNCIA: lei publicada tem existência jurídica e se

presume que todos conhecem o seu conteúdo, pois ninguém

se escusa de seu cumprimento alegando desconhecimento

(Art. 3º do Decreto-lei nº 4.657/42 - LINDB)

> Contudo, lei publicada somente obriga efetivamente

seus destinatários quando vigente: caberá ao legislador

determinar o momento em que tal lei entra em vigor, sendo

desejável que haja um lapso temporal entre a data da sua

publicação e a data da sua vigência (“VACATIO LEGIS”)

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> “Vacatio legis” proporcional à importância da lei:

conteúdo de grande repercussão e sem urgência na produção

de efeitos (Exemplo: Lei 10.406/2002 - Código Civil, que

entrou em vigor um ano após a sua publicação). Por outro

lado, quando a lei não tiver grande repercussão ou houver

grande urgência na produção de efeitos, não será necessário

qualquer lapso temporal. (Exemplo: uso daquela cláusula:

“esta lei entrará em vigor na data de sua publicação”)

> Quando a lei não estabelece o momento para o

começo da produção de efeitos: haverá aplicação supletiva

do Art. 1º, caput e § 1º do Decreto-lei nº 4.657/42 - LINDB:

no País, 45 dias após a publicação, e, caso ela tenha

aplicabilidade no exterior, três meses após a publicação

VIGENTE é a lei válida que alcançou o momento

necessário à produção dos efeitos que lhe são próprios

- C) EFICÁCIA: momento a partir do qual a lei produz os

efeitos para os quais foi criada (justificam sua existência)

> Eficaz é a lei formal e materialmente constitucional

que alcançou o momento para a produção de seus efeitos e

que também produziu tais efeitos na prática

> OBS: a lei também pode estabelecer lapso temporal

entre sua vigência e eficácia: “eficácia diferida no tempo”.

Exemplo: observância das regras da anterioridade tributária

e da noventena (Art. 150, III, “b” e “c” da CF)

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EFICAZ é a lei apta a produzir imediatamente os efeitos

jurídicos que lhe são próprios

> OBS: os conceitos de validade, vigência e eficácia se

aplicam não só às leis propriamente ditas, mas também a

todos os atos normativos (generalidade e abstração)

* VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA:

> Decreto-lei nº 4.657/42 (“Lei de Introdução às

Normas do Direito Brasileiro” - LINDB): norma de

“sobredireito” com aplicação também ao Direito Tributário,

observado o critério da especialidade > prevalecerão as

normas tributárias específicas, mas, na ausência destas,

serão aplicadas as normas da LINDB

> Art. 101 do CTN: “A vigência, no espaço e no

tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições

legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o

previsto neste Capítulo”

> Aparentes “conflitos normativos” que envolvem a

matéria tributária serão solucionados pela regra da

especialidade, aplicável nos âmbitos espacial e temporal

- A) Vigência Espacial: revela o ESPAÇO TERRITORIAL

em que vigora cada uma das normas integrantes da

expressão “legislação tributária”

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> REGRA: territorialidade: cada ente federativo

tributante possui a demarcação de um território geopolítico,

dentro do qual poderá exercer suas competências tributárias

> normas tributárias expedidas pelo ente federativo só se

aplicam aos fatos geradores ocorridos no respectivo

território geopolítico

Exemplos: normas tributárias editadas pela União têm

vigência e aplicação em todo território nacional, normas

editadas pelo Estado de São Paulo têm vigência e aplicação

dentro dos limites territoriais deste Estado-membro e

normas editadas pelo Município de São Paulo têm vigência

e aplicação dentro de seus limites territoriais

> EXCEÇÕES à territorialidade (Art. 102 do CTN):

a) Convênios: acordos de vontade celebrados entre entes

federativos tributantes que reconheçam expressamente a

extraterritorialidade das legislações tributárias

Exemplo: convênio de fiscalização conjunta celebrado

entre os Municípios da região metropolitana de São Paulo, o

qual preveja que os procedimentos de fiscalização do ISS

previstos na lei paulistana serão aplicáveis a todos os

Municípios conveniados

b) Norma Geral Nacional: quando a União edita normas

gerais tributárias, nos termos do Art. 24, I e § 1º da CF,

aplicáveis à todas as esferas federativas (“NACIONAIS”)

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> “Normas gerais” em matéria tributária são veiculadas

por lei complementar nacional (Art. 146, III da CF)

Exemplo: Art. 120 do CTN (“norma geral nacional” em

matéria tributária), em que o desmembramento territorial de

um ente federativo permite que o novo ente, criado a partir

do desmembramento, fique sub-rogado nos direitos do ente

desmembrado, até que o novo ente venha a editar a sua

própria legislação tributária

- B) Vigência Temporal: vigência é o momento no tempo a

partir do qual a norma tributária publicada estará apta à

produção dos efeitos que justificaram a sua edição

> Aplicação, também em matéria tributária, do

disposto no Art. 8º da LC nº 95/98: a vigência pode ser

imediata, na data da publicação da lei (a própria lei dispensa

o período da “vacatio legis”), ou após um lapso temporal

(período de “vacatio legis” expressamente previsto na lei ou

decorrente da aplicação supletiva do Art. 1º e § 1º do

Decreto-lei nº 4.657/1942 - LINDB)

> Art. 103 do CTN: estabelece regras específicas para

determinar a data da vigência das normas complementares

em matéria tributária (aqueles atos normativos de origem

administrativa, previstos no Art. 100 do CTN, que integram

a “legislação tributária”):

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- a) atos normativos expedidos pelas autoridades

administrativas: salvo disposição em contrário, entram em

vigor na DATA DA PUBLICAÇÃO

- b) decisões dos órgãos singulares ou coletivos de

jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia

normativa: salvo disposição em contrário, entram em vigor

30 DIAS APÓS A DATA DA PUBLICAÇÃO

- c) convênios que entre si celebrem os entes federativos:

salvo disposição em contrário, entram em vigor na DATA

NELES PREVISTA. Sendo certo que, caso não haja

nenhuma disposição e o convênio nada estabeleça sobre a

data da vigência, aplica-se supletivamente a LINDB

> OBS: quanto às práticas reiteradamente

observadas pelas autoridades administrativas, embora

também consideradas “normas complementares” em matéria

tributária, NÃO há regra prevista no Art. 103 do CTN,

justamente porque elas decorrem dos usos e costumes,

portanto, serão consideradas vigentes apenas quando houver

uma consciência geral de sua obrigatoriedade

* APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA:

> A legislação tributária é composta por um conjunto

de normas GERAIS e ABSTRATAS sobre tributos e

relações jurídicas que dizem respeito aos tributos

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a) NORMA GERAL: norma que não tem destinatários

determinados, ou seja, a norma é aplicável a todos que se

encontram nas situações previstas

b) NORMA ABSTRATA: norma que não diz respeito a

situações concretas, isto é, as situações são previstas

hipoteticamente e só geram as consequências estabelecidas

se as hipóteses se verificarem no mundo concreto

> Art. 105 do CTN: regulamenta a irretroatividade

tributária: regra de que a lei tributária:

- a) NÃO se aplica aos fatos passados, os quais não

constituem “fatos geradores”

- b) aplica-se aos fatos futuros, caso eles venham a ocorrer

no mundo concreto: FATOS INSTANTÂNEOS. Exemplo:

Imposto de Importação (incidência na data da entrada da

mercadoria no território nacional)

- c) aplica-se aos fatos pendentes, cuja ocorrência se

iniciou, mas ainda não se completou: FATOS PERIÓDICOS

ou COMPLEXIVOS. Exemplo: Imposto de Renda (diversas

manifestações de riqueza durante todo o ano, mas a lei

considera apenas determinada data como a de incidência)

> Artigo 106 do CTN: EXCEÇÕES à aplicação da

regra da irretroatividade tributária:

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> NÃO existem exceções CONSTITUCIONAIS à

irretroatividade da LEI TRIBUTÁRIA, nos termos do Art.

150, III, “a” da CF, pois não há nenhuma hipótese de

cobrança tributária com relação a fatos ocorridos ANTES

DA VIGÊNCIA da lei que instituiu ou aumentou tributos

> Contudo, o CTN possui maior abrangência, porque

trata da irretroatividade da LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA,

caso em que são admitidas DUAS EXCEÇÕES, uma vez

que elas NÃO se referem à RESERVA LEGAL (instituição

ou majoração de tributos):

- A) Lei Expressamente Interpretativa (Art. 106, I do

CTN): refere-se ao método hermenêutico conhecido como

interpretação autêntica (a interpretação da norma cabe ao

responsável pela elaboração da própria norma)

> A lei será “expressamente interpretativa” quando:

1) o dispositivo interpretado faz parte da própria lei

que o interpreta, pois, neste caso, não é cabível se falar em

violação à irretroatividade pois o dispositivo interpretado e

o dispositivo responsável pela sua interpretação constam da

mesma lei, portanto, entram em vigor na mesma data

Exemplo: Art. 32, caput do CTN define que os imóveis

urbanos estão sujeitos à incidência do IPTU e o § 1º do Art.

32 do CTN estabelece critérios capazes de esclarecer o que

possa ser entendido por um imóvel “urbano”

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2) são editadas leis diferentes em datas diferentes,

mas a lei posterior contém dispositivos que se referem

aos dispositivos da lei anterior a fim de esclarecer seu

conteúdo e facilitar sua aplicação, caso em que não é

cabível se falar em violação à irretroatividade, desde que a

lei posterior não introduza inovações à ordem jurídica

Exemplo: Lei Complementar nº 118/2005, editada para

adaptar os dispositivos do CTN à nova Lei de Falências (Lei

nº 11.101/2005), tais como o Art. 191 do CTN que teve sua

redação alterada apenas para esclarecer que a extinção das

obrigações do falido também requer a apresentação de prova

de quitação de todos os tributos

- B) Lei mais benéfica sobre Infrações e Penalidades (Art.

106, II do CTN): decorrente da influência do Direito Penal

> No Direito Tributário também é aplicável a lei mais

benéfica em matéria de infrações e penalidades, entretanto,

diferentemente do Direito Penal, a lei mais benéfica NÃO

alcança os atos definitivamente julgados, de modo que,

havendo o trânsito em julgado, a matéria tributária objeto da

decisão não será alcançada nem mesmo pela lei mais

benéfica.

> STJ: em matéria tributária, há julgamento definitivo

apenas no final da ação de execução fiscal, correspondente

à realização da arrematação, adjudicação ou remição

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> A retroatividade da lei mais benéfica é aplicável

somente às INFRAÇÕES e às PENALIDADES, nos

exatos termos das alíneas “a”, “b” e “c” do inciso II do Art.

106 do CTN, em outras palavras, a lei mais benéfica NÃO

alcança os TRIBUTOS DEVIDOS

Exemplo 1: a multa pela não apresentação da

declaração de IR, no prazo fixado em lei, é de R$ 165,00.

Caso venha a ser editada lei mais benéfica que estabeleça

uma multa de R$ 100,00, o contribuinte que ainda não

pagou a multa será beneficiado e poderá pagar R$ 100,00

Exemplo 2: a alíquota máxima de IR é de 27,5%. Caso

venha a ser editada lei mais benéfica que estabeleça uma

alíquota máxima de 20%, isso não exime o contribuinte de

pagar o que era devido segundo a lei vigente no momento

da ocorrência do fato gerador (acréscimo patrimonial), de

modo que continuará devendo os 27,5%

INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DA

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

* INTERPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

> Toda norma precisa ser interpretada, por mais claro

que seja o seu texto, inclusive em matéria tributária, para

tanto, são utilizados métodos e fontes de interpretação:

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- MÉTODOS de interpretação:

a) Literal ou Gramatical: parte do significado literal das

palavras constantes do texto da norma, levando em conta a

função gramatical das palavras (sentido léxico da norma)

b) Sistemática: parte da ideia de sistema ou ordenamento,

isto é, a norma não pode ser interpretada isoladamente, mas

em conjunto com as demais normas integrantes do sistema

em que elas estão inseridas, de modo a afastar as

contradições (antinomias jurídicas)

c) Teleológica: parte do entendimento da finalidade da

norma, isto é, qual é o objetivo a ser alcançado que

justificou a sua inclusão no ordenamento

d) Histórica: parte da análise dos precedentes históricos,

isto é, do contexto político, econômico, social e cultural

presentes no momento da edição da norma

> Os métodos de interpretação não são excludentes, em

vez disso, são CUMULATIVOS, pois eles se completam,

podendo ser utilizados todos ao mesmo tempo, sempre no

intuito de melhor revelar o verdadeiro sentido e alcance das

normas: não existe hierarquia entre métodos interpretativos

- FONTES de interpretação:

25

a) Autêntica: interpretação da norma é feita por quem a

elaborou

b) Doutrinária: interpretação da norma é feita pelos

estudiosos especializados em Direito

c) Judicial: interpretação da norma é feita pelos órgãos do

Judiciário (Juízes e Tribunais)

d) Administrativa: interpretação da norma é feita por

integrantes da Administração Pública (agentes públicos),

organizados hierarquicamente em carreira, no intuito de

executá-la fielmente

> Quanto aos EFEITOS (“resultados”), a interpretação

das normas pode ser:

a) Declaratória: intérprete conclui que há exata

coincidência entre aquilo que o legislador quis dizer e

aquilo que constou no texto legal > não deve haver

nenhuma correção interpretativa quanto ao conteúdo ou

alcance da norma. Exemplo: rol dos impostos de cada ente

b) Extensiva: intérprete conclui que o legislador disse

menos do que pretendia dizer e o texto legal deixou de

regular situações que deveriam ser reguladas > necessária

uma correção interpretativa quanto ao conteúdo ou alcance

da norma, que deve ser AMPLIADO para abranger situações

não reguladas. Exemplo: imunidade tributária religiosa

26

c) Restritiva: intérprete conclui que o legislador disse

mais do que pretendia dizer e o texto legal passou a

regular situações que não deveriam ser reguladas >

necessária uma correção interpretativa quanto ao conteúdo

ou alcance da norma, que deve ser RESTRINGIDO para não

abranger situações reguladas. Exemplo: Art. 97, II do CTN

exige lei para a majoração e redução dos tributos, contudo, a

“reserva legal” deve ser estritamente observada apenas para

proteger o contribuinte de mudanças que agravam a sua

situação, portanto, ela só é exigida para a majoração, mas

não para a redução dos tributos, pois esta última pode ser

feita, por exemplo, mediante a edição de simples Decreto

> OBS: os supramencionados métodos, fontes e efeitos

interpretativos se aplicam à LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA,

entretanto, prevalecendo o disposto em normas tributárias

específicas > Art. 107 do CTN: “A legislação tributária será

interpretada conforme o disposto neste Capítulo” (referente

ao Capítulo VI, que veicula os Artigos 107 a 112 do CTN)

* NORMAS INTERPRETATIVAS ESPECÍFICAS - CTN:

- A) Interpretação Literal de Institutos Tributários: com

o objetivo de evitar analogias e interpretações extensivas, o

CTN estabeleceu que normas referentes a alguns institutos

tributários, os quais veiculam situações excepcionais, devem

ser interpretadas de forma LITERAL (forma RESTRITA),

ou seja, sem que haja a possibilidade de ampliação de seu

conteúdo ou alcance por parte do intérprete

27

> Art. 111 do CTN: rol taxativo, que exige a

interpretação literal da legislação tributária referente à:

a) suspensão ou exclusão do crédito tributário (Art. 111, I

do CTN)

b) outorga de isenção (Art. 111, II do CTN)

c) dispensa do cumprimento de obrigações tributárias

acessórias (Art. 111, III do CTN)

- B) Interpretação Benéfica em Matéria de Infrações:

decorrente da influência do princípio do “in dubio pro reo”

do Direito Penal, no sentido de que, na dúvida, deve ser

adotada a interpretação mais benéfica à pessoa acusada de

cometer uma infração

> Art. 112, I a IV do CTN: aplica-se a interpretação

mais favorável ao acusado, quando a lei tributária define

infrações ou comina penalidades e haja DÚVIDA quanto à:

a) capitulação legal do fato; b) natureza ou às circunstâncias

materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;

c) autoria, imputabilidade ou punibilidade; d) natureza da

penalidade aplicável ou à sua graduação

> A interpretação mais benéfica somente se aplica à lei

tributária que disciplina matéria relacionada às infrações e

às penalidades

28

Exemplo: havendo dúvida quanto ao enquadramento

em algum dos ilícitos tributários tipificados na Lei nº

8.137/1990 (crimes contra a ordem tributária), será aplicada

a penalidade correspondente à infração menos grave

> ATENÇÃO: a interpretação mais benéfica NÃO SE

APLICA à lei tributária que disciplina o próprio tributo

(por exemplo, quando a lei tributária define o fato gerador, a

alíquota, a base de cálculo ou o sujeito passivo), pois, neste

caso, prevalece a seguinte concepção: “na dúvida, resolva-se

a dúvida”, isto é, dúvidas surgidas deverão ser suprimidas

por meio dos métodos interpretativos existentes, podendo

resultar na aplicação da lei tributária de forma benéfica ou

prejudicial ao contribuinte, pois, quanto à regulamentação

dos tributos, não prevalece nenhuma regra interpretativa

preexistente (nem “in dubio pro contribuinte” e nem “in

dubio pro Fisco”)

- C) Princípios de Direito Privado e de Direito Público:

> Há tradicional classificação doutrinária que divide as

Ciências Jurídicas entre Direito Público e Direito Privado,

figurando o Direito Tributário como um dos ramos do

Direito Público e, nesta qualidade, estando também sujeito

à observância dos dois sustentáculos do assim chamado

regime jurídico “publicístico”, quais sejam: a) supremacia

do interesse público sobre o privado; b) indisponibilidade

do interesse público

29

> Esses pilares “publicísticos” serão observados mesmo

quando a legislação tributária utilizar o Direito Privado para

definir ou limitar as competências tributárias. Exemplo: Art.

156, II da CF delimita a competência tributária para a

cobrança de ITBI, valendo-se de institutos de Direito Civil

(Direito Privado)

> Art. 109 do CTN: os princípios gerais de Direito

Privado serão usados na pesquisa da definição, do conteúdo

e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas

NÃO para a definição dos respectivos efeitos tributários

> Art. 110 do CTN: lei tributária NÃO pode alterar a

definição, o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e

formas de Direito Privado utilizados, expressa ou

implicitamente, na Constituição Federal, nas Constituições

Estaduais e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos

Municípios, para definir ou limitar competências tributárias

Exemplo: Art. 3º, caput e § 1º da Lei nº 9.718/1998

estabelecia um conceito muito mais amplo para o instituto

“faturamento” do que aquele comumente utilizado no

Direito Privado (Civil e Comercial), ampliando assim,

indiretamente, a competência tributária da União para

arrecadar PIS e COFINS (tributos incidentes sobre o

faturamento), isto é, a ampliação do conceito privado de

faturamento visou alterar os respectivos efeitos tributários

(ampliar a arrecadação destes tributos), razão pela qual o

STF declarou tal dispositivo inconstitucional

30

* PRINCÍPIO DO “PECUNIA NON OLET”:

> Origem histórica no Império Romano, durante o

Governo de Vespasiano (ano de 69 d. C.), quando foi

instituída uma taxa para utilização dos banheiros públicos.

Contudo, Tito (filho de Vespasiano), ficou indignado com

esta cobrança e foi questionar seu pai, o qual segurou uma

das moedas de ouro arrecadada com a utilização dos

banheiros públicos e lhe perguntou “olet?” (cheira?), e seu

filho respondeu “non olet!” (não cheira!)

> Para o direito tributário NÃO importa a situação que

deu origem ao fato gerador, nem mesmo se decorrente de

atividades ilícitas. Exemplo: o acréscimo pecuniário obtido

com trabalho honesto ou com atividades ilícitas igualmente

será objeto de incidência do IR (Exemplo: o mafioso Al

Capone foi preso por sonegação fiscal do IR)

> Art. 118, I e II do CTN: a definição legal do fato

gerador é interpretada ABSTRAINDO-SE (“sem levar em

conta”) a validade jurídica dos atos praticados, a natureza

do objeto e os efeitos dos fatos efetivamente ocorridos

> Art. 126 do CTN: a capacidade tributária passiva é

determinada unicamente pelo legislador, portanto, ela

INDEPENDE da capacidade das pessoas físicas e jurídicas

conforme estabelecido nas normas de Direito Civil

31

* INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA:

> Do ponto de vista dinâmico, o ordenamento jurídico

NÃO possui LACUNAS, pois, quando existirem na prática,

o ordenamento estabelecerá REGRAS de INTEGRAÇÃO

aptas ao preenchimento destas lacunas (“colmatação”)

> PLENITUDE do SISTEMA JURÍDICO: o juiz não

deixa de julgar alegando que não há norma específica para a

resolução de um caso concreto (proibição do “non liquet”),

exatamente porque o ordenamento indicará a providência a

ser tomada, no caso de inexistência de norma expressa

> REGRA GERAL para o preenchimento das lacunas:

Art. 4º da LINDB (Decreto-lei nº 4.657/1942): “Quando a

lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a

analogia, os costumes e os princípios gerais de Direito”

> No Direito Tributário, há REGRA ESPECÍFICA de

integração das lacunas, que prevalece sobre o disposto na

regra geral constante da LINDB, portanto, esta última deixa

de ser aplicada em matéria tributária!

> Regra específica tributária é a do Art. 108 do CTN,

nos seguintes termos: “Na ausência de disposição expressa,

a autoridade competente para aplicar a legislação tributária

utilizará sucessivamente, na ordem indicada: I - a analogia;

II - os princípios gerais de Direito Tributário; III - os

princípios gerais de Direito Público; IV - a equidade”

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> Esse dispositivo tributário de integração de lacunas

será aplicado pelas autoridades FISCAIS e JUDICIÁRIAS,

ou seja, ele se destina ao aplicador da lei tributária no caso

concreto, seja no âmbito administrativo ou judicial

> A sequência apresentada no Art. 108 do CTN é

TAXATIVA, porque não admite outras técnicas integrativas

além das discriminadas (“numerus clausus”), bem como é

HIERARQUIZADA, porque as técnicas integrativas são

fixadas em uma ordem preestabelecida e sucessiva:

a) 1ª técnica: analogia: casos semelhantes àqueles

expressamente regulamentados

b) 2ª técnica: princípios gerais de Direito Tributário:

capacidade contributiva; não confisco; liberdade de tráfego;

não discriminação pela procedência ou destino; etc.

c) 3ª técnica: princípios gerais de Direito Público:

supremacia do interesse público sobre o particular;

indisponibilidade do interesse público; contraditório; ampla

defesa; unidade da jurisdição; etc.

d) 4ª técnica: equidade: solução mais justa, no

entendimento do julgador

> LIMITAÇÕES INTEGRATIVAS deste dispositivo:

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- 1) técnicas integrativas sucessivas, preferindo aquelas de

MENOR discricionariedade às de maior discricionariedade

(Art. 108, caput e incisos I a IV do CTN)

- 2) NÃO abandono da estrita LEGALIDADE, pois:

a) a ANALOGIA não pode resultar na exigência de

tributo não previsto em lei (Art. 108, § 1º do CTN).

Exemplo: navio brasileiro captura peixes em alto-mar e

retorna ao território brasileiro aduaneiro, apesar da

semelhança das operações sobre as quais incide o Imposto

de Importação, neste caso, não há incidência deste imposto,

pois o pescado em alto-mar não é “mercadoria estrangeira”,

portanto, não corresponde à hipótese de incidência legal

b) a EQUIDADE não pode resultar na dispensa do

pagamento de tributo devido (Art. 108, § 2º do CTN).

Exemplo: situações tributárias que pareçam injustas ao

aplicador da lei no caso concreto não permitem que ele

dispense o contribuinte da cobrança do tributo, sem que haja

uma norma específica que tenha lhe concedido tal isenção