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UNISALESIANO
Centro Universitário Católico Salesiano Auxilium
Curso de Ciências Contábeis
Katiane Ribeiro Orpham
Maraísa Fernanda Pires Ayub
Plínio Henrique Brison Piliquinca
Renan Germano Faria
PROPOSTA DE UM MODELO DE
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
Bazar e Papelaria Atenas – ME
LINS – SP
2009
KATIANE RIBEIRO ORPHAM
MARAÍSA FERNANDA PIRES AYUB
PLÍNIO HENRIQUE BRISON PILIQUINCA
RENAN GERMANO FARIA
PROPOSTA DE UM MODELO DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado à Banca Examinadora do Centro Universitário Católico Salesiano Auxilium, curso de Ciências Contábeis, sob orientação do Prof. M.Sc. André Ricardo Ponce dos Santos e orientação técnica da Profª M.Sc. Heloisa Helena Rovery da Silva.
LINS – SP
2009
Orpham, Katiane Ribeiro; Ayub, Maraísa Fernanda Pires; Piliquinca, Plínio Henrique Brison; Faria, Renan Germano
Proposta de um modelo de planejamento tributário: Bazar e Papelaria Atenas – ME / Katiane Ribeiro Orpham; Maraísa Fernanda Pires Ayub; Plínio Henrique Brison Piliquinca; Renan Germano Faria. – – Lins, 2009.
86p. il. 31cm.
Monografia apresentada ao Centro Universitário Católico Salesiano Auxilium – UNISALESIANO, Lins-SP, para graduação em Ciências
Contábeis, 2009 Orientadores: André Ricardo Ponce dos Santos; Heloisa Helena
Rovery da Silva
1. Carga Tributária. 2. Planejamento Tributário. 3. Elisão Fiscal. 4. Evasão Fiscal. I Título.
CDU 657
O82p
KATIANE RIBEIRO ORPHAM
MARAÍSA FERNANDA PIRES AYUB
PLÍNIO HENRIQUE BRISON PILIQUINCA
RENAN GERMANO FARIA
PROPOSTA DE UM MODELO DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
Monografia apresentada ao Centro Universitário Católico Salesiano Auxilium,
para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis.
Aprovada em: _____/_____/_____
Banca Examinadora:
Prof. Orientador: André Ricardo Ponce dos Santos
Titulação: Mestre em Administração pela FGN – UNIMEP (Universidade
Metodista de Piracicaba).
Assinatura: ______________________________________
1º Prof(a): _______________________________________________________
Titulação: _______________________________________________________
_______________________________________________________________
Assinatura: ______________________________________
2º Prof(a): _______________________________________________________
Titulação: _______________________________________________________
_______________________________________________________________
Assinatura: ______________________________________
DEDICATÓRIA
Aos pais queridos, que nos deram a graça da vida e em todos os
momentos nos incentivaram, confiaram, acreditaram e, com certeza, abriram as
portas para a realização desse sonho. A partir daqui fica a certeza que somos
pessoas realizadas e felizes e só conquistamos essa vitória pelos
ensinamentos que recebemos com todo amor e carinho. Sabemos que é só o
começo e temos de continuar lutando, para alcançar cada objetivo por nós
traçado. Vocês sempre serão o caminho ao qual construímos nossa estrada.
Só chegamos até aqui porque fizeram parte de nossa vida. É com muito
orgulho que dedicamos a vocês, pais, mais essa etapa alcançada e
agradecemos a Deus por existirem em nossa vida. Os amamos!
“Quem te viu passar na prova e não te ajudou, quando ver você na bênção vão
se arrepender, vai estar entre a platéia e você no palco. Vai olhar e ver Jesus
brilhando em você. Quem sabe no teu pensamento você vai dizer: meu Deus
como vale a pena a gente ser fiel. Na verdade a minha prova tinha um gosto
amargo, mas minha vitória hoje tem sabor de mel.” (Agailton Silva)
Maraísa, Katiane, Plínio e Renan
AGRADECIMENTOS
A Deus
Porque minha caminhada não foi fácil, mas Ele me acompanhou e mostrou um novo
caminho, para que pudesse chegar até aqui. Muitas vezes minhas perspectivas, deste
caminho, desapareceram, contudo, Ele me encheu de esperança, força e ânimo, para
construir uma nova estrada. E consegui. Ao término desta longa jornada o meu
agradecimento ó Pai celestial, por mais essa vitória conquistada, através da fé, das
orações e, principalmente, do nosso amor. Quero te dizer, meu Senhor, muito obrigado por
tudo aquilo que fui e o que ainda serei.
Ao pai ausente
Na certeza de que a vida continua e que estamos sempre ligados a quem amamos, seja
pela saudade ou pelas lembranças, agradeço a vida que me deu e acima de tudo a forma
como, juntamente com minha mãe, me ensinou a viver. Sou hoje espelho dos seus
ensinamentos, aonde quer que esteja, dedico a você, com todo meu amor e carinho, a
minha almejada conquista. Amo você!
Ao esposo Antônio
Pessoa muito especial que Deus colocou em minha vida. Obrigada por toda alegria que
me proporciona, pela companhia, pelo carinho, compreensão, incentivo e por todo amor
que me dedica.
Ao orientador André Ponce, pela paciência, dedicação e sabedoria. Obrigada pela
motivação oferecida para a realização deste trabalho. A você expresso todo o meu
respeito e gratidão pela experiência de vida que me proporcionou.
A minha mãe por estar presente em todos os momentos e apoiar-me sempre. Sem sua
força, dedicação e carinho não teria conseguido mais essa conquista. Te amo muito!
Katiane Ribeiro Orpham
Primeiramente a Deus, porque sem Ele nada seria possível. Aos meus pais que, além da
vida, me deram coragem para a luta, alento para o estudo e esperança para o futuro, a
vocês minha eterna gratidão.
Ao meu esposo Juliano que me deu forças nas horas difíceis e delicadas de minha vida.
Por sua paciência, seu carinho e seu apoio na hora de resolver tudo.
As minhas irmãs e minha sogra que estiveram sempre presentes e me apoiaram e
aconselharam na hora das decisões.
A todos os meus amigos do grupo de monografia, pelo esforço, dedicação e
compreensão em todos os momentos desta caminhada, que não lhes falte saúde,
esperança, alegria e muita paz!
Maraísa Fernanda Pires Ayub
Primeiramente a Deus, por me dar essa oportunidade de crescimento e conquista da
sabedoria.
Meus pais, por me darem apoio e sempre estarem presentes, assim como a minha noiva
Nayara que também me ajudou nos momentos difíceis.
Aos membros do grupo, por fazerem parte desse crescimento e desta conquista.
Aos professores e membros da banca, pelos seus incentivos, no decorrer do curso, pela
paciência em momentos difíceis. A instituição de ensino por fazer parte da minha estória
e contribuir para o meu crescimento profissional. A todos aqueles que acreditaram e me
enviaram boas energias.
Renan Germano Faria
Acima de tudo e todos, agradeço a Deus, sem Ti não sou ninguém, sem Ti nada sei. Ó Pai
soberano, para te agradecer seriam necessárias muitas páginas, porque Tu és tudo pra
mim, foi e sempre será o meu refúgio e minha fortaleza, a Ti entreguei meu caminho,
minha vida e o meu futuro. Nos momentos em que achei que não conseguiria, me
trouxeste conforto, coragem e ânimo. Em meio às tribulações, se não fosse por Ti, Deus
maravilhoso, nada teria se concretizado. Não temo porque me entregastes essa palavra:
“Então o Anjo do Senhor lhe apareceu e lhe disse: O Senhor é contigo, varão valoroso”.
(Juízes 6, 12). Ao Senhor meu Deus, o meu muito obrigado, toda a minha fé, todo o meu
louvor e todo o meu amor. Bendito é o Nome do Senhor, para sempre!
Aos meus pais, por estarem presentes em minha vida, principalmente nas horas difíceis.
Por lutarem e perderem noites de sono dando-me força para concluir esse sonho. Babo e
mammy vocês são para mim como ouro em pó, impossível de se encontrar; são, dentre as
pedras, a mais preciosa, dentre as flores, a mais linda e perfumada, dentre as melodias, a
mais doce, dentre as palavras, as mais lindas, são o meu tudo. Amo vocês!
Ao orientador André Ricardo Ponce dos Santos. A você, meu irmão, agradeço por toda
compreensão, paciência, disposição, afeto e carinho que dedicou a mim e ao meu grupo,
que Deus lhe dê tudo em dobro e realize todos os seus sonhos, pra que lá na frente cante
comigo o hino da vitória.
As professoras Heloisa, Luiza, Lídia e Rosiane, pois sem vocês nada teria acontecido.
Que Deus as abençoe em cada dia de suas vidas.
Ao Unisalesiano que estará marcado para sempre, não só no diploma, mas no coração.
Aos meus amigos do grupo que não mediram esforços para conclusão deste trabalho,
vocês fazem parte das minhas orações e, com certeza, estarão guardados em meu
coração para sempre, que Deus os abençoe e os ajudem nessa caminhada.
Ao meu amigo Douglas Fernando Gracio, que, mesmo sem fazer parte do grupo,
sempre me apresentou uma palavra de conforto em horas de dificuldade. A você Dô, o
meu muito obrigado e que a Paz do nosso Senhor seja sempre contigo.
Ao meu pastor Evaristo Marques, servo de Deus e vaso valoroso. Pastor, sem as suas
orações certamente não concluiria este trabalho. A ti, muito obrigado por fazer parte desta
conquista e saibas que sempre estarás em minhas orações e em meu coração.
Plínio Henrique Brison Piliquinca
A empresa Bazar e Papelaria Atenas – ME, por ter aberto suas portas e nos ter atendido
com atenção e dedicação. Agradeço, também, as proprietárias e os colaboradores que
não mediram esforços para nos transmitir seus conhecimentos e ajudar-nos a realizar
nosso estágio e a concluir este trabalho.
Aos mestres que nos transmitiram seus conhecimentos e experiências profissionais e de
vida, com dedicação e carinho; aqueles que nos guiaram além das teorias, filosofias e
técnicas. Expressamos a vocês, professores, os nossos sinceros agradecimentos e nosso
profundo respeito, sentimentos que sempre serão poucos, diante do muito que nos
ofereceram. Que Deus os abençoe.
Maraísa, Katiane, Plínio e Renan
RESUMO
A pesada carga tributária brasileira tem levado contribuintes, empresas e empresários a preocupação, porque não encontram uma alternativa eficaz para a redução desse ônus fiscal. No âmbito empresarial a situação acaba agravando-se, pois, administrar uma empresa não é apenas apurar a diferença entre o ganho salarial e as despesas, como fazem as pessoas físicas, e sim, controlar, de maneira lícita, todo o setor financeiro para que continue suas atividades e obtenha lucro. A alternativa eficaz para esse controle é o planejamento tributário, que leva à economia de impostos dentro da lei. Uma gestão de tributos bem elaborada conduz a empresa à prática da elisão fiscal, que é prevista e autorizada pela legislação e consiste na execução de procedimentos, antes do fato gerador, legítimos, éticos, para reduzir, eliminar ou postergar a tipificação da obrigação tributária. O profissional contábil é o mais qualificado a realizar esse tipo de planejamento, contudo é necessário estar atento às leis, pois, caso o contabilista não a interprete corretamente, levará o empresário a cometer uma evasão fiscal, ou seja, economia de impostos por meios ilegais. Fazem parte de uma evasão toda omissão da renda tributável ou transações realizadas, em declarações de tributos, por meios fraudulentos. É importante lembrar que um planejamento completo, começa desde a escolha do regime de enquadramento tributário, pois ele dirá quais benefícios da lei poderão ou não ser usados e, além do mais, essa opção será irretratável durante todo o ano-calendário, ou seja, escolha equivocada, prejuízo por todo o ano. Sem dúvida o planejamento tributário é uma importante ferramenta, contudo deve ser observado com muita atenção, antes de qualquer decisão, o porte da empresa e o ramo da atividade, pois eles indicarão qual a forma mais justa, dentro da lei, para a economia de tributos. É o que será demonstrado ao longo deste trabalho. Palavras-chave: Carga Tributária. Planejamento Tributário. Elisão Fiscal. Evasão Fiscal.
ABSTRACT The heavy Brazilian tax burden has led the taxpayers, the companies and the businessmen to worry, because they can’t find an efficient alternative to reduce these taxes. In the business circle the situation has become worse since to manage a company is not just to establish the difference between the capital gain and the expenses as the individual taxpayers do, but it is to control, legally, the entire financial sector so that it can continue its activities and receive profits. The effective alternative to this control is the tax planning, which leads to tax savings within the law. An elaborated tax management leads the company to develop the practice of tax avoidance, which is planned and authorized by law and is the execution of legal and ethical procedures before the taxable event, to reduce, eliminate or postpone the tax obligation typification. The accounting professional is the best qualified person to perform this type of planning, but it is necessary to be aware of laws, because if he fails to interpret them correctly, it will lead the entrepreneur to commit tax evasion, in other words, tax savings by illegal means. The evasion involves all the omission of taxable income or transactions performed by fraudulent means in the tax statements. It is important to remember that a full planning starts from the choice of the tax status system, because it will relate what benefits of the law may or may not be used and, moreover, that option will be irrevocable during the calendar year, in other words, the wrong choice means loss throughout the year. There is no doubt that the tax planning is an important instrument, but before making any decision, we have to consider very carefully the company size and the sector of activity, once they will indicate the fairest way, within the law, for tax savings. That is what will be shown throughout this work. Keywords: Tax Burden. Tax Planning. Tax Savings. Tax Evasion.
LISTA DE QUADROS
Quadro 1 – Relação das atividades e seus percentuais de presunção ............ 29
Quadro 2 – Contribuição social pelo Lucro Presumido ..................................... 31
Quadro 3 – Impostos e percentuais no Lucro Real ........................................... 36
Quadro 4 – Coeficiente para base de cálculo do IRPJ por atividade ................ 37
Quadro 5 – Coeficiente por atividade para base de cálculo da CSLL ............... 38
Quadro 6 – Relação das alíquotas interestaduais ............................................ 47
Quadro 7 – Alíquotas e percentuais do IVA-ST ................................................ 53
Quadro 8 – Demonstração das aquisições e apuração do ICMS
interestadual – Bazar e Papelaria Atenas ......................................................... 55
Quadro 9 – Alíquotas do SIMPLES Nacional .................................................... 56
Quadro 10 – Demonstração das vendas e receita bruta acumulada – Bazar
e Papelaria Atenas ............................................................................................ 57
Quadro 11 – Demonstração das informações trabalhistas – Bazar e
Papelaria Atenas ............................................................................................... 57
Quadro 12 – Demonstração das despesas e custos fixos – Bazar e
Papelaria Atenas ............................................................................................... 58
Quadro 13 – Demonstração do resultado do exercício Lucro Real – Bazar e
Papelaria Atenas ............................................................................................... 59
Quadro 14 – Demonstração do resultado do exercício Lucro Presumido –
Bazar e Papelaria Atenas ................................................................................. 61
Quadro 15 – Demonstração do resultado do exercício SIMPLES Nacional –
Bazar e Papelaria Atenas ................................................................................. 63
Quadro 16 – Comparação da carga tributária anual por regime de
enquadramento – Bazar e Papelaria Atenas .................................................... 64
Quadro 17 – Comparação da carga tributária anual por regime de
enquadramento – Empresa Beta ...................................................................... 65
Quadro 18 – Comparação da carga tributária anual por regime de
enquadramento – Empresa Ômega .................................................................. 66
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
CAT: Contencioso Administrativo Tributário
COFINS: Contribuição para Financiamento da Seguridade Social
CSLL: Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido
DARF: Documento de Arrecadação de Receitas Federais
DAS: Documento de Arrecadação do SIMPLES Nacional
DRE: Demonstrativo de Resultado do Exercício
EPP: Empresa de Pequeno Porte
FGTS: Fundo de Garantia por Tempo de Serviço
GNRE: Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais
ICMS: Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
sobre a Prestação de Serviços de Transportes Interestaduais e Intermunicipais
e de Comunicação
INSS: Instituto Nacional da Seguridade Social
IPI: Imposto sobre Produtos Industrializados
IR: Imposto de Renda
IRPJ: Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas
IRRF: Imposto de Renda Retido na Fonte
ISS: Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
IVA-ST: Índice do Valor Agregado Setorial
LALUR: Livro de Apuração do Lucro Real
ME: Microempresa
NBM/SH: Nomenclatura Brasileira de Mercadorias – Sistema Harmonizado
PASEP: Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
PGDAS: Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples
Nacional
PIS: Programa da Integração Social
RICMS: Regulamento do ICMS
RIR: Regulamento do Imposto de Renda
SELIC: Sistema Especial de Liquidação e de Custodia
SIMPLES: Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte
ST: Substituição Tributária
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO .................................................................................................. 13
CAPÍTULO I – BAZAR E PAPELARIA ATENAS – ME ................................... 16
1 A EMPRESA E SEU SETOR DE ATUAÇÃO ........................................ 16
1.1 Histórico da empresa.............................................................................. 16
1.2 Organização da empresa ....................................................................... 17
1.3 Carteira de clientes ................................................................................ 17
1.4 Propaganda ............................................................................................ 18
1.5 Agentes externos ................................................................................... 18
1.5.1 Concorrentes .......................................................................................... 18
1.5.2 Fornecedores ......................................................................................... 19
1.6 Promoções de venda.............................................................................. 20
1.7 Controle contábil .................................................................................... 20
1.8 Enquadramento tributário ....................................................................... 21
CAPÍTULO II – CONTEXTO TRIBUTÁRIO ATUAL E ECONOMIA DE
IMPOSTOS ....................................................................................................... 22
2 CONCEITOS E DEFINIÇÕES ................................................................ 22
2.1 Sistemas de apurações cumulativos e não-cumulativos ........................ 24
2.2 A contribuição da ciência contábil no planejamento tributário ................ 25
2.2.1 Evasão fiscal .......................................................................................... 26
2.2.2 Elisão fiscal ............................................................................................ 26
2.3 Estrutura tributária no âmbito federal ..................................................... 27
2.3.1 Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ .................................. 27
2.3.2 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL ................................. 30
2.3.3 Programa de Integração Social – PIS .................................................... 32
2.3.4 Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS ...... 33
2.4 Lucro real ............................................................................................... 34
2.5 Lucro presumido ..................................................................................... 36
2.6 Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES Nacional ............. 38
2.7 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
Sobre a Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal
e de Comunicação – ICMS ............................................................................... 41
2.7.1 Conceitos ............................................................................................... 41
2.7.2 Alíquotas ................................................................................................ 43
2.7.3 Diferencial de alíquotas .......................................................................... 45
2.7.4 Alíquotas Interestaduais ......................................................................... 46
2.7.5 Redução da base de cálculo .................................................................. 47
2.7.6 Substituição Tributária – ST ................................................................... 48
2.7.7 Índice de Valor Agregado Setorial – IVA-ST .......................................... 51
CAPÍTULO III – METODOLOGIA DE CONSTRUÇÃO DO MODELO DE
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
3 METODOLOGIA DE DESENVOLVIMENTO DO MODELO
PROPOSTO ...................................................................................................... 54
3.1 Levantamento das informações para utilização no modelo .................... 54
3.1.1 Aquisições para comercialização ........................................................... 54
3.1.2 Geração de receitas ............................................................................... 55
3.1.3 Informações trabalhistas ........................................................................ 57
3.1.4 Despesas e custos fixos ......................................................................... 58
3.2 Construção das planilhas por regime de enquadramento ...................... 59
3.2.1 Construção do modelo para o lucro real................................................. 59
3.2.2 Construção do modelo para o lucro presumido ...................................... 61
3.2.3 Construção do modelo para o SIMPLES Nacional ................................. 62
3.2.4 Comparação entre os modelos construídos ........................................... 64
3.3 Limitações do modelo............................................................................. 64
3.4 Aplicação do modelo em empresas com atividades distintas................. 65
3.4.1 Empresa Beta ......................................................................................... 65
3.4.2 Empresa Ômega .................................................................................... 66
3.5 Parecer final ........................................................................................... 66
PROPOSTA DE INTERVENÇÃO ..................................................................... 68
CONCLUSÃO ................................................................................................... 69
REFERÊNCIAS ................................................................................................ 70
APÊNDICES ..................................................................................................... 74
ANEXOS ........................................................................................................... 81
13
INTRODUÇÃO
Nos dias de hoje a pesada carga tributária a que são submetidas as
empresas nacionais, bem como as constantes crises econômicas, seguidas de
intermináveis períodos da recessão econômica, aumentam cada vez mais a
necessidade de se adotar um programa de planejamento tributário, de forma a
obter não só uma redução nos gastos tributários habituais, mas também a
devolução ou compensação dos tributos cobrados indevidamente.
Com a globalização da economia, toda empresa precisa buscar uma
gestão tributária eficaz que assegure o correto cumprimento das obrigações
fiscais, evitando multas e contingências tributárias e buscando soluções
seguras e legais para administração desta pesada carga.
A elaboração de um planejamento tributário é uma necessidade de
sobrevivência, pois a cada ano o gasto com tributos tem aumentado
consideravelmente.
Um dos mais importantes caminhos a serem seguidos para redução
lícita dos tributos é o planejamento tributário, que possibilita às empresas uma
análise gerencial antecipada sobre a carga tributária incidente as suas
operações comerciais.
O planejamento tributário abrange todas as pessoas jurídicas
independente do seu porte.
As pequenas empresas têm um papel importante na economia brasileira,
embora poucas delas não possuam controles e informações contábeis capazes
de auxiliar os seus proprietários em suas decisões. Um dos maiores
problemas, por elas enfrentado, é a falta de conhecimento dos pequenos
empresários no tocante aos controles e informações contábeis e, também, a
confusão que fazem sobre a contabilidade e a legislação tributária.
Sendo assim, as informações e os controles contábeis exercem um
papel importante na administração não só das grandes, quanto das pequenas
empresas, isso sem mencionar que dados precisos são imprescindíveis para
um planejamento tributário eficiente.
É importante salientar que um planejamento eficiente leva a uma
redução nos custos tributários e aumento dos lucros.
14
Diante desses fatos é quase obrigatório que as empresas elaborem um
planejamento tributário baseado nos controles e informações contábeis, pois as
levarão a melhores resultados.
Tanto o controle, como a informação contábil são peças indispensáveis
na administração de empresas, independente do seu porte ou ramo de
atividade. Além disso, eles são capazes de subsidiar decisões importantes e
auxiliar na gestão do negócio como um todo.
Portanto, como a elaboração de um planejamento tributário apóia-se em
procedimento técnicos contábeis somados ao conhecimento das operações
específicas da empresa, pode se afirmar que a contabilidade gerencial também
está contida na gestão de tributos.
Assim, o planejamento tributário também é um instrumento gerencial,
utilizado nas tomada de decisão, pois estabelece premissas para a
identificação do lucro contábil.
O presente trabalho tem como objetivo desenvolver um instrumento que
possibilite realizar uma análise comparativa entre os enquadramentos
tributários vigentes, instituídos pela legislação, no âmbito federal e estadual.
O assunto escolhido é de extrema relevância para as empresas que
diante da complexidade do sistema tributário e do elevado gasto com tributos,
precisam administrar cuidadosamente sua tributação e reduzir a quantia
monetária destinada ao fisco, pois, só assim, haverá aumento da lucratividade
e da competitividade frente ao mercado globalizado.
Diante da importância da tributação para a empresa questiona-se: um
planejamento tributário, quando observados todos os aspectos legais, contribui
para a maximização dos resultados da empresa?
Um planejamento tributário, quando observados todos os aspectos
legais, além de contribuir para os resultados da empresa, pode contribuir no
plano de desenvolvimento da empresa.
Para desenvolver o tema proposto e fazer a associação entre a teoria e
a prática, foi realizada uma pesquisa de campo no Bazar e Papelaria Atenas na
cidade de Sabino no período de fevereiro a outubro de 2009, adotando os
seguintes métodos:
Observação sistemática: foram observadas as legislações tributárias
federais e estaduais tendo como objetivo, a elaboração de um instrumento de
15
análise tributária, levando em consideração as características das empresas a
serem analisadas;
Método histórico: foram resgatados os conceitos sobre o sistema
tributário nacional e estadual, assim como suas alterações vigentes na
atualidade; e
Estudo de caso: foi realizada uma análise comparativa entre três
empresas de porte e atividades distintas, de forma a avaliar a aderência do
instrumento proposto.
Foram ainda utilizadas as seguintes técnicas:
Roteiro de Estudo de Caso (Apêndice A);
Roteiro de Observação Sistemática (Apêndice B);
Roteiro de Entrevista com o Contador da Empresa (Apêndice C); e
Roteiro de Entrevista com o Profissional Contador Especialista em
Planejamento Tributário (Apêndice D);
O trabalho apresenta-se assim estruturado:
Capítulo I: informa sobre a empresa estagiada;
Capítulo II: descreve os diferentes sistemas tributários e como
influenciam diretamente na contabilidade; e
Capítulo III: compara os diversos tipos de sistemas tributários e demais
ações que a lei permite, analisando e simulando diferentes situações nas
empresas.
Por fim, apresentam-se a Proposta de Intervenção e a Conclusão do
Trabalho.
16
CAPÍTULO I
BAZAR E PAPELARIA ATENAS – ME
1 A EMPRESA E SEU SETOR DE ATUAÇÃO
1.1 Histórico da empresa
No início de sua vida profissional aos 18 anos, a Sra. Elizabette Bezutti
Orpham, cuja função era Secretária, trabalhava com seus pais em um posto de
molas na cidade de Ribeirão Pires onde, apesar de ter enfrentado inúmeras
dificuldades, ainda almejava o próprio negócio. A ausência de oportunidades
não a desmotivou e continuou insistindo e investindo nesse sonho que, com
muita dedicação e esforço, mais tarde se tornaria realidade.
No ano de 1996, mais precisamente no dia 5 de outubro, a Sra. Bezutti,
em parceria com sua cunhada Sra. Márcia Gisoldi Bezutti, inauguraram na
cidade de Sabino, estado de São Paulo, o tão almejado empreendimento,
intitulado Loja Bazar e Papelaria Atenas, situado na Rua Marechal Deodoro, nº
917, contando com uma área de 60m² de excelente espaço e infraestrutura
para melhor atender ao público da cidade e região.
Inicialmente a loja trabalhava com artigos de papelaria, brinquedos e
importados, mas passado um ano de sua inauguração, constatou-se um
crescimento na população sabinense, acarretando a necessidade de uma
expansão para suprir a demanda da microrregião. Sem medir esforços e com
dedicação, as proprietárias trabalhavam continuamente na busca de oferecer
cada vez mais qualidade no atendimento e nos produtos, sem esquecer, é
claro, do preço mais atrativo da região.
A empresa, além de atuar na área de papelaria, também investiu em
artigos do vestuário, estratégia que deu certo e faz parte de seu portfólio até os
dias atuais.
Todo esforço, dedicação e empreendedorismo ganhou o
17
reconhecimento e a preferência da população em realizar suas compras no
Bazar e Papelaria Atenas.
1.2 Organização da empresa
A empresa continua instalada no local onde iniciou suas atividades, as
transações financeiras são realizadas internamente, ou seja, os pagamentos e
recebimentos são feitos pelas proprietárias, assim como as compras e o
controle do estoque.
Seu horário de funcionamento ao público é de segunda a sábado, das
8h30min às 18h. Possui apenas uma funcionária ocupando o cargo de
vendedora em seu quadro de funcionários, a parte administrativa fica sob
responsabilidade de suas proprietárias.
1.3 Carteira de clientes
Atualmente um dos aspectos com que a empresa mais se preocupa é o
controle de clientes, portanto, é necessário sustentar o relacionamento
construído pelo processo de conquista e fidelização, focando um determinado
público, para que os clientes se sintam bem atendidos e tenham o desejo de
retornar, pois no sucesso de uma empresa ou organização o ingrediente
principal é a satisfação do cliente.
A empresa tem de conhecer o comportamento, as expectativas de cada
cliente, atender e antecipar as suas necessidades, caso contrário não terá
como levá-lo a desfrutar da excelência dos serviços prestados ou sequer
surpreendê-lo.
O controle e reconhecimento dos clientes são organizados por fichas,
fazendo parte um maior percentual das classes média e baixa, já que optam
por qualidade com menor preço, motivo que levou o Bazar Atenas a oferecer
melhor qualidade de produtos, com melhor preço.
18
O crescente aumento no número de clientes só demonstra que os
métodos de venda e atendimento têm agradado à população de Sabino e
região.
1.4 Propaganda
A propaganda é uma poderosa força de mercado que impulsiona o
cliente por uma sequência de etapas que culmina com a compra e, também,
assume um papel importante na criação da consciência e no fornecimento de
informações sobre bens e serviços.
Considerada como um dos meios mais importantes da comunicação, a
propaganda é capaz de persuadir pessoas a adquirir determinados produtos e
serviços, melhorar a imagem da organização, promover a venda de itens
específicos e até anunciar uma promoção ou liquidação total.
O Bazar e Papelaria Atenas também utiliza desta poderosa ferramenta
na divulgação de seus produtos. Os meios mais usados são: carros de som, na
cidade e região, e panfletos promocionais, distribuídos de porta em porta.
1.5 Agentes externos
1.5.1 Concorrentes
Na atualidade o segmento de papelaria e confecção apresenta entre
suas características a similaridade nos preços, variedade de produtos,
tecnologia e serviços, por isso, as empresa atuantes no mesmo ramo têm
procurado obter diferenciais para se destacarem entre os concorrentes e
chamar a atenção dos consumidores. A concorrência está se tornando cada
vez mais competitiva e apostando em diversas ações, dentre elas: treinamento
de funcionários, sistemas computadorizados para cadastros de clientes e
19
outros departamentos, tudo com o objetivo de conquistar a excelência no
atendimento, já que este também é um diferencial muito relevante para o
segmento.
Portanto, há a necessidade de aproximar-se cada vez mais dos clientes
com o objetivo de obter um relacionamento mais intenso e duradouro, levando
então à fidelização. Observando este fato, a empresa tem se preocupado em
mostrar que o diferencial de sua organização está no modo de fazer seus
clientes sentirem-se realizados e satisfeitos com o que lhes é oferecido, pois há
concorrentes do mesmo segmento em seu campo de atuação.
1.5.2 Fornecedores
Fornecedores são pessoas ou empresas que proporcionam os bens e
serviços que os compradores precisam para projetar, vender, entregar e
manter seus produtos em estoque e, também, devem cooperar no
desenvolvimento de seus compradores, focando o baixo custo, alta qualidade e
excelente atendimento no fornecimento de matérias e serviços de acordo com
as exigências de cada ramo de atividade.
As transações com fornecedores são realizadas através de visitas
semanais de seus representantes e algumas vezes por meio telefônico,
entretanto, antes da realização de uma compra é feita uma análise para
identificar qual o produto e a quantidade necessária a ser adquirida, para não
ocorrer uma sobrecarga no estoque. Na realização do pedido, os fornecedores
expõem produtos, prazos, preços e formas de pagamento e as proprietárias
optam pela proposta mais atrativa.
O controle de estoque é realizado manualmente e são utilizados livros e
fichas para o acompanhamento das entradas e saídas das mercadorias. As
compras são realizadas bimestralmente, após uma análise quantitativa das
mercadorias, outros fatores como datas comemorativas e procura, devem ser
observados, pois contribuem para o crescimento das vendas.
20
1.6 Promoções de venda
As promoções facilitam e favorecem o ato da venda, ou seja, realiza a
venda de um bem, idéia ou serviço. Quanto mais criativa a promoção, melhor a
receptividade do consumidor. O calendário promocional é uma importante
ferramenta para o varejista planejar todo o seu esforço ao longo do ano e
estabelecer importantes parcerias com fornecedores, para criar eventos bem
estruturados nas datas comemorativas, entre elas: dias das mães, dos pais,
das crianças, carnaval, natal, entre outras.
Muitos comerciantes fazem ótimo uso desse tipo de programação,
tornando constante a movimentação de clientes em seu estabelecimento. No
bazar Atenas são realizadas, frequentemente, promoções próximas a datas
comemorativas, no intuito de atrair e fidelizar sua clientela; por isso, quem
realiza compras acima de cinquenta reais, nessas datas, tem 20% de desconto
em suas aquisições.
1.7 Controle contábil
Assim como a maioria das empresas deste segmento, o bazar Atenas
possui o serviço contábil terceirizado, trabalho executado pelo Escritório
Contábil Real, situado também em Sabino, na Avenida Sete de Setembro, n°
825, tendo como proprietário o técnico contábil Sr. Almir Rogério de Mattos
Miuci. O escritório Real conta com uma escrituração totalmente informatizada.
As movimentações de entradas e saídas são enviadas diariamente para
o escritório, assim como despesas com funcionário, energia, água, telefone
para facilitar a apuração mensal. Após a apuração, o escritório emite os
relatórios para a verificação do estado econômico da empresa e terminada a
conciliação das receitas e despesas, estará apurado o resultado do
faturamento mensal.
Os recebimentos são feitos no próprio estabelecimento e os
pagamentos, através de cartão de crédito, cheque, dinheiro ou crediário.
21
1.8 Enquadramento tributário
O bazar Atenas está enquadrado no regime de tributação do SIMPLES
Nacional, opção indicada pelo contador por ser uma Microempresa (ME). Este
enquadramento será analisado e comparado, com outros regimes, ao longo do
trabalho para verificar se a escolha foi correta.
22
CAPÍTULO II
CONTEXTO TRIBUTÁRIO ATUAL E ECONOMIA DE IMPOSTOS
2 CONCEITOS E DEFINIÇÕES
A carga tributária brasileira está entre as mais pesadas do mundo, prova
disso são os 61 tributos (MADEIRA, 2009), pertencentes à esfera federal,
municipal e estadual, que fazem parte deste aglomerado e que, muitas vezes,
exigem que seus proprietários busquem meios ilegais para sobressaírem no
mercado.
Diante da crise é inevitável que os governantes não façam nenhum
ajuste, porque poderá comprometer os cofres públicos, então começa o
processo, aumenta aquele, diminui esse e assim as notícias vão tomando
conta dos meios de comunicação, que muito divulga, mas nada resolve.
(CARGA..., 2009).
Todo esse ônus fiscal tem levado especialistas da área a criarem
maneiras de extrair algum benefício desta pesada carga tributária brasileira. A
forma de enquadramento da tributação das empresas obedece aos preceitos
legais, resultando em um maior ou menor desencaixe monetário.
Os empresários, antes de iniciarem seu empreendimento ou mesmo
estando em atividade, devem estabelecer os objetivos para a obtenção do
resultado esperado que, na maioria, é denominada como lucro. Portanto, é
necessário realizar um planejamento para escolher a opção tributária mais
adequada para a empresa.
É relevante destacar que a escolha do enquadramento é irretratável para
o ano calendário inteiro, por isso uma escolha equívoca pode resultar em
menores lucros durante este período.
Contudo, esta situação pode ser evitada, se a empresa realizar um
planejamento tributário que, além de ajudar na escolha do regime tributário
correto, auxilia diretamente no fluxo do caixa da empresa, indicador importante
às finanças da empresa.
23
O planejamento tributário é usualmente definido como um conjunto de
medidas adotadas pelo contribuinte para reduzir ou excluir a incidência de
tributos, em que tais condutas não representem violação a lei ou prática de
fraude.
Segundo Perez et al. (2003), o planejamento tributário é a maneira mais
eficiente de economizar impostos sem infringir a lei e por isso necessita de
profissionais sensatos e capacitados no âmbito empresarial.
Entende-se por planejamento tributário uma forma lícita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento técnico e bom-senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas no ambiente corporativo. (PEREZ et al., 2003, p. 36).
O autor ressalta que, embora a conceituação pareça simples, a
implantação do planejamento tributário jamais poderá ser confundida com uma
análise contábil-financeira ou com um estudo restrito à regulamentação legal
dos tributos usualmente pagos pela empresa contribuinte, porque faz parte de
um planejamento estratégico envolvendo todos os setores ligados à gestão
empresarial.
Existem várias definições para planejamento tributário, uma delas é a
seguinte: um estudo detalhado que, mediante o conhecimento das operações
dos clientes e dentro do ambiente dos dispositivos legais vigentes, busca
identificar a forma mais econômica de organizar os negócios e configurar as
sociedades. (RIBAS, 2006)
Vale ressaltar que o planejamento tributário não pode ser confundido
com sonegação fiscal, porque propõe atitudes que reduzirão o valor dos
tributos devidos. Um fato muito importante e que tem levado as empresas à
busca de um profissional na área de gestão tributária é a competitividade, pois
com a redução dos tributos haverá redução nos custos tornando-a mais capaz
de oferecer preços atrativos.
Não se deve abster a idéia de uma gestão de tributos preventiva, pois,
por ocorrer antes do fato gerador do tributo, produz a elisão fiscal que constitui
a redução da carga tributária dentro da legalidade.
Diante desses fatos, nota-se que o direito, a contabilidade e a
administração estão intimamente ligadas ao planejamento tributário, e a
ausência de uma destas áreas resultará num procedimento duvidoso.
Nesse contexto e no cenário tributário brasileiro atual, é imprescindível a
24
gestão de tributos para obter sucesso, ou simplesmente, sobreviver.
2.1 Sistemas de apurações cumulativos e não-cumulativos
A cumulatividade tem como característica a não compensação dos
tributos em cada operação, ou seja, não leva em consideração as aquisições
realizadas no período, quando o valor do tributo declarado ou implícito na
documentação fiscal não é recuperável. Esse imposto é suportado pelo
emissor do documento, que o recolhe, porém, o recebedor da mercadoria não
aproveitará como crédito os tributos da transação.
Quando o tributo é cumulativo para a empresa, ele deve fazer parte dos
custos para fins de formação de preço de vendas, pois o valor dos tributos
dentro das compras não pode ser recuperado via tributação, devendo ser
recuperado via preços de venda.
Os impostos de importação, exportação e sobre serviços são
cumulativos.
De acordo com tipo da empresa, tipo de consumo, tipo de operações,
entre outras, no que rege a legislação, podem ser, ou não, cumulativos os
seguintes tributos:
a) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
b) Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
sobre a Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação (ICMS);
c) Programa da Integração Social (PIS); e
d) Contribuição Para Financiamento da Seguridade Social (COFINS).
A não-cumulatividade entende-se pela compensação de créditos
referentes às entradas (compras), que serão abatidas nos débitos das saídas
(vendas) sendo que, caso o resultado seja positivo (compras maiores que as
vendas), o saldo será credor, porém, se for negativo (compras menores que as
vendas), o saldo será devedor, levando a empresa a recolher os tributos dentro
do prazo estabelecido.
Nesse tipo de tributação, a empresa credita os tributos sobre suas
25
compras, descontando o valor dos tributos gerados pelas vendas, ou seja,
recupera os valores pagos na compra, abatendo-os nos valores incididos sobre
a venda. Essa situação caracteriza a empresa como não contribuinte dos
tributos, pois apenas repassa o resultado das operações; o cliente paga os
tributos na venda, a empresa recupera na compra e recolhe a diferença, caso
haja, tornando-a apenas um agente arrecadador.
Os impostos e as contribuições sociais são os tributos que mais interferem nas transações e nos negócios das empresas, com ênfase para os principais aspectos de apuração e de contabilização. (PADOVEZE, 2006, p. 339).
2.2 A contribuição da ciência contábil no planejamento tributário
A contabilidade, sendo um sistema de registro permanente das
operações, é um pilar para tal planejamento. O contabilista é peça fundamental
na elaboração e execução do planejamento tributário. Afinal, ele comanda uma
série de operações internas da empresa, normalmente responsabilizando-se
por múltiplos controles, conciliações e apuração de impostos.
Além disso, ele coopera ou coordena equipes internas, sabendo de
deficiências e pontos críticos que podem gerar falhas na execução do
planejamento. Sem informações contábeis adequadas, o planejamento
tributário ficará dependente de dados avulsos, não regulares, sujeitos a
estimativas, erros e avaliações equivocadas. Um exemplo bem simples e que
será melhor delimitado no próximo capítulo é o caso de um contribuinte
enquadrado no Lucro Presumido, que está dispensado da escrituração
contábil, porém a mantém, poderá avaliar, periodicamente, a vantagem ou
desvantagem deste regime, com base nos dados gerados no período que a
submeteu, comparando-a ao Lucro Real.
Está aí a importância do contabilista, suprir aos planejadores os dados
adequados.
Segundo a ótica de Zanluca (2009), o contabilista é a pessoa chave
nesta gestão, contudo é preciso apoio, treinamento e motivação para que ele
participe efetivamente do planejamento tributário na empresa.
26
A gestão de tributos, além de conhecimentos, requer do profissional,
muita prática e contínua atualização, já que a respectiva legislação está
passando por constantes alterações e essa desatualização culminará num
trabalho errôneo e duvidoso.
Outro ponto importante é o discernimento entre evasão e elisão fiscal,
pois a linha que separa um do outro é muito tênue.
2.2.1 Evasão fiscal
A evasão fiscal consiste em toda ação consciente, espontânea, dolosa
ou intencional do contribuinte, através de meios ilícitos para evitar, eliminar,
reduzir ou retardar o pagamento do tributo devido, não se configurando em
hipótese alguma como um planejamento tributário lícito. (FONSECA, 2009)
Uma evasão fiscal causa enormes prejuízos aos negócios, ao governo e
por extensão à sociedade. Trata-se de procedimentos adotados após o fato
gerador ocorrido e nesse campo, por exemplo, destacam-se: a omissão de
registro em livros fiscais próprios, a utilização de documentos inidôneos na
escrituração contábil e a falta de recolhimento de tributos apurados, aspectos
que levam a empresa ao descumprimento das determinações legais,
classificando-a como sonegadora junto ao fisco.
2.2.2 Elisão fiscal
A elisão fiscal consiste na execução de procedimentos, antes do fato
gerador, legítimos, éticos, para reduzir, eliminar ou postergar a tipificação da
obrigação tributária, caracterizando, assim, a legitimidade do planejamento.
Na ótica de Padoveze (2006), a elisão é uma conduta lícita, quando o
contribuinte a pratique sem que esteja revestida por nenhuma prática
simuladora, na finalidade de obter uma menor carga tributária legalmente
possível.
27
Convém lembrar, outrossim, que o melhor entendimento acerca da apuração e da contabilização conduz, seguramente, a uma adequada visão sobre a gestão dos tributos, na busca do menor impacto para a empresa. É dever do contribuinte, pagar o menor tributo possível (o justo), dentro da Lei, procedimento este denominado planejamento tributário ou elisão fiscal. (PADOVEZE, 2006, p. 339).
A ciência contábil contribui de forma significativa para o planejamento
tributário, porque detém em sua estrutura educacional todos os requisitos
necessários para o desempenho desta função valorosa.
2.3 Estrutura tributária no âmbito federal
A estrutura tributária federal, regida pela legislação, é constituída por
impostos, contribuições e regimes tributários que competem à União a sua
instituição e fiscalização.
À União pertencem os impostos sobre: importação de produtos
estrangeiros, exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados, rendas e proventos de qualquer natureza, produtos
industrializados, operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos
ou valores imobiliários, propriedade territorial rural e grandes fortunas.
2.3.1 Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ
Como rege a Constituição Federal de 1988, no artigo 153, o Imposto de
Renda (IR) é um tributo direto que compete à União a sua instituição e sua
exigência, ela ocorre sobre a renda e proventos de qualquer natureza.
São contribuintes do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ):
a) pessoas jurídicas; e
b) empresas individuais.
Seu fato gerador é definido pelo artigo 43 do Código Tributário Nacional
como o acréscimo patrimonial obtido, tendo sua base de cálculo estipulada de
acordo com a forma da tributação escolhida.
28
Os regimes tributários das pessoas jurídicas por determinação ou por
opção são: Lucro Arbitrado, Lucro Presumido, Lucro Real e SIMPLES Nacional.
A base de cálculo do imposto determinada segundo a lei vigente é o
Lucro Real, Presumido ou Arbitrado correspondente ao período de apuração.
Como regra geral, integra a base de cálculo todos os ganhos e
rendimentos de capital, de qualquer que seja a denominação que lhes seja
dada, independentemente da natureza e da espécie ou existência de título ou
contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio que, pela sua
finalidade, tenha os mesmos efeitos do previsto na norma específica de
incidência do imposto.
A pessoa obrigada ao pagamento do Imposto de Renda não é somente
aquela obtém renda ou proventos de qualquer natureza; a condição de
responsabilidade pelo recolhimento também poderá ser atribuída, por lei, à
fonte pagadora dos proventos ou da renda. Ocorrido este fato, o imposto será
denominado Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF).
Segundo o Decreto nº 3.000 de 26 de março de 1999, em seu artigo
160, inciso IV, “As pessoas físicas consideradas empresas individuais são
obrigadas a: efetuar as retenções e recolhimentos do imposto de renda na
fonte, previstos na legislação aplicável às pessoas jurídicas”. (BRASIL, 1999).
Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, a apuração da base de
cálculo e do imposto devido, será efetuada na data do evento.
Na extinção da pessoa jurídica, pelo encerramento da liquidação, a
apuração da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data desse
evento.
O período de apuração será trimestral, encerrados nos dias 31 de
março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário,
todavia, no caso do Lucro Real, por opção do contribuinte, poderá ser apurado
anualmente. Para realizar o recolhimento do imposto, será utilizado um
formulário denominado Documento de Arrecadação de Receitas Federais
(DARF).
Quanto à alíquota do imposto, a pessoa jurídica, seja comercial ou civil,
regida pelo Regulamento do Imposto de Renda (RIR) no Decreto 3.000, de
26/03/1999, será de 15% (quinze por cento) sobre a base de cálculo. Vale
ressaltar que este percentual também será aplicado à pessoa jurídica que
29
explore atividade rural.
A alíquota será a mesma para todos os regimes tributários, mas a base
de cálculo será diferenciada em cada um delas.
Em casos que a parcela do Lucro Real exceda o valor resultante da
multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de meses do
respectivo período de apuração, a pessoa jurídica ficará sujeita a um adicional
de 10% sobre qualquer opção tributária, inclusive nos casos de incorporação,
fusão ou cisão e de extinção da pessoa jurídica pelo encerramento da
liquidação.
Segundo o Decreto nº 3.000 de 26 de março de 1999, em seu artigo
228, parágrafo único: “A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente,
que exceder a vinte mil reais ficará sujeita à incidência de adicional do imposto
à alíquota de dez por cento.” (BRASIL, 1999).
A apuração do imposto de renda e do adicional, para as empresas
enquadradas no Lucro Real, ocorrerá da seguinte maneira: a base de cálculo
será o lucro líquido, ou seja, o lucro contábil da empresa ajustado pelas
adições, exclusões e compensações autorizadas pelo RIR.
No Lucro Presumido, para a base de cálculo do Imposto de Renda e do
adicional, será aplicado à renda bruta, um percentual de presunção de acordo
com o ramo de atividade da empresa.
Para o Lucro Arbitrado, a base de cálculo segue às disposições do artigo
530 do RIR, onde o lucro será arbitrado pelo Fisco, por intermédio de ofício, ou
pelo próprio contribuinte (auto-arbitramento).
A seguir, o quadro demonstra alguns dos percentuais para apuração do
IRPJ no Lucro Presumido.
Atividade Coeficientes
de Presunção
Alíquota do IRPJ
Percentual Para o Cálculo Direto
Revenda de combustíveis 1,60% 15% 0,24%
Venda de mercadorias, industrialização por encomenda 8% 15% 1,20%
Prestação de serviços hospitalares 8% 15% 1,20%
Transportes de cargas 8% 15% 1,20%
Transportes de passageiros 16% 15% 2,40%
Serviços em geral 32% 15% 4,80%
Bancos comerciais, de investimentos, caixas econômicas
16% 15% 2,40%
Fonte: Adaptado de Santos, 2009
Quadro 1 – Relação das atividades e seus percentuais de presunção
30
2.3.2 Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido – CSLL
A Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL) foi instituída pela
Lei nº 7.689/1988, Artigo 1º, e rege que tal contribuição é destinada ao
financiamento da seguridade social do Instituto Nacional da Seguridade Social
(INSS).
A responsabilidade da cobrança compete à União. Aplicam-se a CSLL
as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ e
serão mantidas as bases de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em
vigor.
Segundo a Lei nº 8.981 de 20 de janeiro de 1995, em seu artigo 57:
Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro as
mesmas normas de apuração e de pagamento
estabelecidas para o imposto de renda das pessoas
jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38,
mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na
legislação em vigor, com as alterações introduzidas por
esta Lei. (BRASIL, 1995)
O fato gerador será o lucro obtido pela pessoa jurídica no período. A
base de cálculo para o imposto é diferenciada de acordo com o enquadramento
da empresa, ou seja, no Lucro Presumido, Lucro Real ou Lucro Arbitrado.
Em empresas optantes pelo Lucro Real, a base de cálculo da
contribuição social, procede da apuração do resultado do período, ajustado
pelas adições, exclusões e compensações permitidas por lei, aplicado a uma
alíquota de 9%, conforme o Art. 37 da Lei 10.637/02.
No Lucro Presumido, para o cálculo da contribuição, será utilizado o
valor da receita bruta com vendas e serviços prestados, a eles serão aplicados
o percentual de presunção, conforme ramo de atividade, para então ser
tributada a alíquota de 9%.
Nesta opção tributária, o imposto denomina-se Contribuição Social
Sobre o Lucro Presumido (CSSL). Também é importante lembrar que neste
enquadramento, a CSSL poderá ser apurada e recolhida por estimativas
mensais ou pelo Lucro Presumido trimestral, segundo a legislação vigente.
31
A legislação determinou que, a partir de setembro de 2003, a base
cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido relativa às receitas de
prestação de serviços (exceto serviços hospitalares) das empresas
enquadradas no Lucro Presumido e das empresas que efetuarem pagamento
mensal por estimativa sobre a Receita Bruta, corresponderá a 32%; para os
demais ramos de atividades o percentual será de 12%.
Segundo a Lei nº 10.684 de 30 de maio de 2003, em seu artigo 20:
A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro
líquido, devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o
pagamento mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34
da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, e pelas
pessoas jurídicas desobrigadas de escrituração contábil,
corresponderá a doze por cento da receita bruta, na forma
definida na legislação vigente, auferida em cada mês do
ano-calendário, exceto para as pessoas jurídicas que
exerçam as atividades a que se refere o inciso III do § 1o
do art. 15, cujo percentual corresponderá a trinta e dois
por cento. (BRASIL, 1995)
O recolhimento desta contribuição será realizado por meio do DARF, em
quota única ou em até três quotas iguais, mensais e sucessivas, nos mesmos
prazos e formas estabelecidas para o pagamento do IRPJ devido no trimestre.
A seguir, o quadro demonstrará alguns dos coeficientes de presunção
para a base de cálculo da CSLL de acordo com o regime de apuração e suas
alíquotas conforme ramo de atividade para as empresas enquadradas no Lucro
Presumido:
Atividade Coeficientes
Alíquota da CSLL
Estimativas Mensais
Trimestral
Receita de venda de produtos e revenda de mercadorias
12% 12% 9%
Receita relativa à industrialização (beneficiamento) 12% 12% 9%
Receita de serviço de empreitada com colocação de material na obra
12% 12% 9%
Receita de prestação de serviços (exceto hospitalares) 32% 32% 9%
Fonte: Adaptado de Santos, 2009
Quadro 2 – Contribuição Social pelo Lucro Presumido
32
2.3.3 Programa de Integração Social – PIS
Instituído pela Lei Complementar (LC) 07/1970, destina-se a promover a
integração social do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas.
São contribuintes do Programa de Integração Social (PIS) as pessoas
jurídicas de direto privado e as que lhe são equiparadas pela legislação do
Imposto de Renda, inclusive empresas prestadoras de serviços, empresas
públicas e sociedades de economia mista e suas subsidiárias, excluídas as ME
e as Empresas de Pequeno Porte (EPP) submetidas ao regime do SIMPLES
Federal (Lei nº 9.317/96) e, a partir de 01/07/2007, do SIMPLES Nacional (LC
nº 123/2006).
Existem duas modalidades para o cálculo mensal do PIS incidentes
sobre o faturamento, a primeira é aplicada sobre a receita bruta das pessoas
jurídicas em geral, enquanto a segunda destina-se exclusivamente às pessoas
jurídicas tributadas com base no Lucro Real, sujeitas às sistemáticas da não-
cumulatividade.
Segundo a Lei nº 10.865 de 30 de abril de 2004, em seu artigo 42:
Opcionalmente, as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro
real que aufiram receitas de venda dos produtos de que
tratam os §§ 1º a 3º e 5º a 9º do art. 8º desta Lei poderão
adotar, antecipadamente, o regime de incidência não-
cumulativa da contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS. (BRASIL, 2004).
Suas alíquotas estão definidas em: 0,65% no regime cumulativo, 1,65%
(a partir de 01/12/2002), Lei nº 10.637/2002, no regime não-cumulativo, caso a
pessoa jurídica esteja enquadrada no Lucro Real e 1% sobre a folha de
salários, nos casos de entidades sem fins lucrativos.
As pessoas jurídicas optantes, quanto ao pagamento do IRPJ, pelo
Lucro Presumido poderão apenas recolher o imposto sobre a receita bruta
obtida com as vendas e com os serviços prestados.
Para o seu recolhimento será utilizado o DARF até o dia 20 subsequente
ao mês da competência.
33
2.3.4 Contribuição Para Financiamento da Seguridade Social – COFINS
Instituída pela LC nº 70 de 30/12/1991, tem a finalidade de suprir as
despesas da área da saúde, previdência e assistências sociais.
São contribuintes COFINS, assim como no PIS, as pessoas jurídicas de
direito privado em geral, inclusive as pessoas a elas equiparadas pela
legislação do Imposto de Renda, com exceção das ME e EPP submetidas ao
regime do SIMPLES Federal (Lei nº 9.317/96) e, a partir de 01/07/2007, do
SIMPLES Nacional (LC nº 123/2006).
Sua base de cálculo no Lucro Real se dá através da forma não-
cumulativa, sua alíquota é de 7,60%.
Segundo a Lei 10.833, de 29 de dezembro de 2003, em seu artigo 2º,
“Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo
apurada conforme o disposto no art. 1º, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis
décimos por cento)”. (BRASIL, 2003).
Pelo Lucro Presumido a base de cálculo também será a mesma,
entretanto através da forma cumulativa, onde a receita bruta obtida será a base
de cálculo para a apuração do imposto. A legislação prevê a alíquota, para a
COFINS, de 3% (três por cento).
Segundo a Instrução Normativa nº 247, de 21 de novembro de 2002, em
seu artigo 52, “As alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS aplicáveis sobre o
faturamento são de 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e de 3%
(três por cento), respectivamente, e as diferenciadas previstas nos arts. 53 a
60”.
Com o Artigo nº 10 da Lei 10.833/03, algumas atividades permanecem
sob o regime de cumulatividade, destacando-se que, mesmo sob este regime,
essas empresas podem optar pela apuração do Imposto de Renda pelo Lucro
Real ou Presumido.
As atividades regidas pelo Artigo nº 10 da Lei 10.833/03 são:
a) pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no
lucro presumido ou arbitrado;
b) pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES;
c) pessoas jurídicas imunes a impostos;
34
d) órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais,
estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido
autorizada por lei, referidas no Art. 61 do Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias da Constituição;
e) sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária e as
de consumo; e
f) as receitas decorrentes das operações como receitas decorrentes da
prestação de serviços de telecomunicações, da venda de jornais, da
prestação de serviço no transporte coletivo, entre outras.
Sua apuração e recolhimento serão mensais, por meio do DARF.
2.4 Lucro Real
Na tributação pelo regime do Lucro Real, o resultado apurado pela
empresa é o que importa para a tributação, ou seja, para se obter o montante
do imposto a recolher, a empresa deve apurar o lucro contábil.
Vale ressaltar que o Lucro Real pode ser aplicado em qualquer tipo de
empresa, independente de seu porte e atividade.
Contudo, estão obrigadas a optar pela tributação com base no Lucro
Real (Lei 9.718/1998, art. 14) as pessoas jurídicas que estiverem enquadradas
nas seguintes condições:
a) que tenham receita total, no ano-calendário anterior, superior a R$
48.000.000,00, ou proporcional ao número de meses do período,
quando inferior a 12 meses;
b) cujas atividades sejam de instituições financeiras ou equiparadas;
c) que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos no
exterior;
d) que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam benefícios
fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;
e) que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento
mensal pelo regime de estimativa, inclusive mediante balanço ou
balancete de suspensão ou redução de imposto; e
35
f) cuja atividade seja factoring.
A empresa deve atentar-se à legislação vigente, mantendo a
documentação, que foi a base para apuração do resultado, devidamente
arquivada.
O sistema de apuração do resultado para as empresas enquadradas
neste regime são: Lucro Real anual e Lucro Real trimestral.
Segundo a Lei nº 8.981 de 20 de janeiro de 1995, em seu artigo 35:
A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o
pagamento do imposto devido em cada mês, desde que
demonstre, através de balanços ou balancetes mensais,
que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto,
inclusive adicional, calculado com base no lucro real do
período em curso. (BRASIL, 1995)
Essa faculdade aplica-se, em qualquer mês, para as pessoas jurídicas
que irão apresentar a declaração de rendimentos com base no lucro real anual.
O balanço ou balancete de suspensão ou redução do imposto terá que
compreender sempre o período de 1º de janeiro e a data de apuração do lucro
e ser transcrito no livro diário até a data fixada para pagamento do imposto do
respectivo mês (Art. 12, § 5º, da IN SRF nº 93/97).
As empresas enquadradas no Lucro Real devem escriturar o Livro de
Apuração do Lucro Real (LALUR), pois nele estarão informadas as adições e
exclusões ao lucro ou prejuízos contábeis, uma vez que existem despesas não-
dedutíveis e receitas não tributáveis que precisam estar registradas na
contabilidade e suas identificações serão realizadas somente no final de cada
período.
Para o Lucro Real trimestral, o resultado do trimestre anterior não pode
ser compensado com o prejuízo fiscal dos trimestres seguintes, ainda que
dentro do mesmo ano-calendário. O prejuízo fiscal de um trimestre só poderá
reduzir até o limite de 30% do lucro real dos trimestres seguintes.
As pessoas jurídicas que optarem pelo lucro real trimestral terão que
efetuar o fechamento do balanço trimestral, apurando o imposto de renda e a
contribuição social, que poderão ser pagos em quota única, no primeiro mês
subsequente ao trimestre, sem qualquer acréscimo, ou em três quotas mensais
acrescidas pela taxa do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia (SELIC)
36
até o mês anterior ao pagamento e de 1% nesse mês.
Sobre o lucro tributável incidirá o IRPJ com alíquota de 15% e a CSLL
com alíquota de 9%, caso a base de cálculo do lucro real trimestral ultrapasse
R$ 60.000,00 (sessenta mil reais), ou no lucro real mensal R$ 20.000,00 (vinte
mil reais), será acrescido um adicional de 10% no IRPJ.
Abaixo, o quadro demonstra os impostos e seus percentuais para o
Lucro Real.
Descrição do Imposto Alíquota Apuração
COFINS 7,60% Mensal
Contribuição Social 9% Trimestral ou Anual
Imposto de Renda 15% Trimestral ou Anual
PIS 1,65% Mensal
Fonte: Adaptado de Santos, 2009
Quadro 3 – Impostos e percentuais no Lucro Real
2.5 Lucro Presumido
O lucro presumido difere do conceito de lucro real, por se tratar de uma
presunção, por parte do fisco, do que seria o lucro das organizações, caso não
existisse a contabilidade.
O foco do lucro presumido é facilitar a apuração da base de cálculo para
o IRPJ e a CSLL.
Para uma empresa optar por esse regime tributário, deve estar atenta ao
limite da receita bruta anual estabelecida pela lei. Dizer que o lucro é
presumido, é subentender que o resultado positivo será obtido através de
percentuais aplicados ao faturamento do contribuinte.
Neves e Viceconti (2007, p. 35) afirmam que o Lucro Presumido é uma
forma optativa às empresas desobrigadas do Lucro Real:
Lucro presumido é uma modalidade optativa de apurar o lucro e, consequentemente, o Imposto de Renda e a Contribuição Social das empresas que não estiverem obrigadas à apuração do lucro real.
Segundo a ótica de Pêgas (2005, p. 51), o lucro presumido é forma de
tributação mais simples, porque utiliza um resultado estimado para o calculo do
IR e CSSL.
O lucro presumido é uma forma de tributação que utiliza apenas as receitas da empresa para apuração do resultado tributável do IR e
37
CSLL, com isso estes tributos são calculados através de um resultado estimado, encontrado através de percentuais definidos pela Lei.
Na opção por este regime, a empresa está desobrigada da escrituração
contábil, entretanto para o efeito societário e perante o código comercial é
obrigada.
Todavia o Livro Registro de Inventário deverá ser escriturado ao término
de cada ano-calendário pelas empresas comerciais e industriais.
As empresas classificadas como prestadoras de serviço estão
dispensadas do Registro de Inventário porque não possuem estoques.
Vale ressaltar que as empresas comerciais e industriais que mantiverem
a escrituração contábil devem registrar o Livro Caixa.
O quadro a seguir demonstra os coeficientes que determinam a base de
cálculo do IRPJ, fixados pelo Art. 15 da Lei nº 9.249/95 para aplicação sobre a
receita bruta de atividade, para as empresas enquadradas no regime do Lucro
Presumido:
Alíquotas Atividade
1,60% Na revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburado e gás natural
8% Venda de mercadorias e produtos; venda de imóveis das empresas com este objeto social (Art. 32, § 7º da IN SRF 93/97); na prestação de serviços hospitalares e de profissões regulamentadas (Art. 40 da Lei nº 9.250/95)
16% Prestação de serviço em geral das pessoas jurídicas com receita bruta anual de até R$ 120.000,00, exceto transporte de cargas, serviços hospitalares e de profissões regulamentas (Art. 40 da Lei nº 9.250/95)
32% Prestação de demais serviços hospitalares
Fonte: Adaptado da Lei nº 9.249/95
Quadro 4 – Coeficiente para base de cálculo do IRPJ por atividade
A alíquota do imposto de renda das pessoas jurídicas tributada pelo
Lucro Presumido é de 15%, que será aplicado sobre resultado do coeficiente
de presunção. O IR será apurado trimestralmente, incluindo um adicional de
10% incidentes na parcela, caso o valor exceda os R$ 60.000,00 (sessenta mil
reais) no trimestre.
A base de cálculo da CSLL das empresas tributadas pelo lucro
presumido é de 12% da receita bruta da venda de mercadoria ou produtos e de
32% para a prestação de serviços em geral, cujo resultado é acrescido por
ganhos de capital, rendimentos de aplicações financeiras e demais receitas ou
38
resultados positivos auferidos no trimestre.
Os coeficientes que determinam a base do cálculo da CSLL serão
demonstrados no quadro abaixo:
Coeficiente por
Estimativa Mensal
Coeficiente por
Apuração Trimestral
Atividade
12% 12% Receita de venda de produtos e revenda de mercadorias
12% 12% Receita relativa à industrialização (beneficiamento)
12% 12% Receita de serviço de empreitada com colocação de material na obra
32% 32% Receita de prestação de serviços (exceto hospitalares)
32% 32% Intermediação de negócios
32% 32% Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza
32% -
Prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring)
Fonte: Adaptado de Santos, 2009
Quadro 5 – Coeficiente por atividade para base de cálculo da CSLL
2.6 Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES Nacional
Segundo a Lei Complementar nº 123 de 14 de dezembro de 2006, em
seu artigo 12: “Fica instituído o Regime Especial Unificado de Arrecadação de
Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de
Pequeno Porte - SIMPLES Nacional”. (BRASIL, 2006)
O Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES) é um regime
tributário diferenciado, simplificado aplicável às Microempresas e às Empresas
de Pequeno Porte, a partir de 1º de julho de 2007.
Consideram-se ME, para efeito do SIMPLES Nacional, o empresário, a
pessoa jurídica, ou a ela equiparada, que aufira em cada ano-calendário,
receita bruta igual ou inferior a R$ 240.000,00. Já as EPP são empresários,
pessoas jurídicas, ou a elas equiparadas, que venham auferir, em cada ano-
calendário, receita bruta superior a R$ 240.000,00 e igual ou inferior a R$
39
2.400.000,00.
Segundo o Decreto nº 6.038 de 07 de fevereiro de 2007, em seu artigo
1º:
Fica instituído o Comitê Gestor de Tributação das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte,
denominado Comitê Gestor do SIMPLES Nacional -
CGSN, nos termos do art. 2º da Lei Complementar nº
123, de 14 de dezembro de 2006. (BRASIL, 2007).
Conforme a legislação, todos os regimes especiais de tributações para
ME e EPP, dentre eles o SIMPLES Federal e o SIMPLES Candango, foram
extintos a partir da entrada em vigor do SIMPLES Nacional.
Segundo a Constituição Federal no Ato das Disposições Constitucionais
Transitórias de 05 de outubro de 1988, em seu artigo 94:
Os regimes especiais de tributação para microempresas e
empresas de pequeno porte, próprios da União, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios cessarão a
partir da entrada em vigor do regime previsto no art. 146,
III, d, da Constituição. (BRASIL, 1988).
O SIMPLES Nacional implica o recolhimento mensal, mediante
documento único de arrecadação, dos seguintes tributos:
a) Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ);
b) IPI;
c) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL);
d) COFINS;
e) Contribuição para o PIS/PASEP;
f) Contribuição para a Seguridade Social (cota patronal);
g) ICMS; e
h) Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS).
Vale lembrar que o recolhimento do SIMPLES Nacional não exclui a
incidência de outros tributos não descritos anteriormente e que só participarão
deste regime, as ME e EPP que não incorram em nenhuma das vedações
previstas na LC nº 123, de 14/12/2006.
Outro fato muito importante é a participação, obrigatória, de todos os
Estados e Municípios neste regime especial de tributação.
40
Está vedada a opção por este regime, as empresas cujas características
estejam inclusas na LC 128, de 19/12/2008, dentre elas:
as que ultrapassem no ano-calendário anterior a receita bruta superior a R$
2.400.000,00; as quais:
a) o capital participe de outra pessoa jurídica;
b) sejam filiais, sucursais, agência ou representação, no País, de
pessoa jurídica com sede no exterior;
c) o titular ou sócio participe com mais de 10% de outra empresa não
beneficiada pela LC nº 123;
d) sejam constituídas sob a forma de cooperativas, salvo as de
consumo; entre outras.
A opção pelo SIMPLES Nacional é irretratável para o ano-calendário,
podendo a empresar solicitar a sua exclusão, com efeitos apenas para o
próximo ano-calendário.
A base de cálculo para o SIMPLES funciona da seguinte maneira:
verifica--se o valor da receita bruta acumulada, ou seja, do primeiro mês do
ano-calendário até o que esteja sendo apurado. Esse montante é comparado
com a tabela das receitas acumuladas, para descobrir em qual alíquota se
encaixa, encontrado o percentual correto, aplica-se sobre a receita bruta do
mês para, então, obter o valor devido.
Segundo a Lei Complementar nº 123 de 14 de dezembro de 2006, em
seu artigo 18, § 1º: “Para efeito de determinação da alíquota, o sujeito passivo
utilizará a receita bruta acumulada nos 12 (doze) meses anteriores ao do
período de apuração”. (BRASIL, 2006).
Pelo fato de algumas empresas, principalmente as EPP, terem
faturamentos mensais maiores, pode ocorrer, ao longo do ano-calendário, que
a tributação inicial seja enquadrada numa alíquota e termine noutra; isso se
deve pela troca de percentual, de acordo com o montante das receitas brutas
acumuladas.
Para o cálculo e a emissão do SIMPLES Nacional será utilizado um
sistema, disponível apenas no site da SRF, denominado Programa Gerador do
Documento de Arrecadação do SIMPLES Nacional (PGDAS), onde serão
informados o valor da receita bruta total do período de apuração e o ramo de
atividade das receitas. Após esse procedimento o PGDAS emitirá o Documento
41
de Arrecadação do SIMPLES Nacional (DAS), que terá o seu vencimento todo
o dia 15 do mês subsequente.
É necessário destacar que a empresa optante pelo SIMPLES Nacional
não está isenta da Substituição Tributária (ST), pois em casos de operações
com mercadorias sujeitas a ST ou a operações interestaduais, estará obrigada
a recolher esse tributo.
2.7 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
sobre a Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e
de Comunicação – ICMS
2.7.1 Conceitos
O ICMS é um imposto indireto, de competência dos Estados e do Distrito
Federal, concebido pela Carta Constitucional de 1988.
Entre os princípios constitucionais que o regem estão:
a) a não-cumulatividade (art. 155, § 2º, inciso I, da CF);
b) a isenção ou não incidência (art. 155, § 2º, inciso II, da CF); e
c) a seletividade (art. 155, § 2º, inciso III, da CF).
O objeto da tributação do ICMS é a circulação de mercadorias, que
consiste em qualquer bem móvel, novo ou usado, suscetível de circulação
econômica.
Por ser um imposto não cumulativo, compensa-se o valor devido em
cada operação com o montante cobrado anteriormente, ou seja, ao comprar
qualquer mercadoria, o ICMS já estará incluso no preço que será pago ao
fornecedor. Da mesma forma, quando a mercadoria for revendida, o preço de
venda que será pago pelo cliente deve também incluir a parcela
correspondente a ele.
A não-cumulatividade não é realizada em nível de produto, de operação
ou de prestação de serviços, mas sim de uma conta corrente mensal, onde o
contribuinte credita o valor do ICMS referente às aquisições de mercadorias, e
42
debita o valor referente às vendas de mercadorias ou prestação de serviços
realizados.
A isenção ou não-incidência, exceto em determinação contrária da
legislação, não implicará crédito para compensação com o montante devido
nas operações ou prestações seguintes e acarretará a anulação do crédito
relativo às operações anteriores.
Vale ressaltar que as diferenças existentes nas mercadorias e, também,
nos serviços, tornam o ICMS o imposto seletivo e com um gama de cálculos,
alíquotas e formas de tributação.
Segundo a Constituição Federal de 05 de outubro de 1988, em seu
artigo 155, § 2, inciso III, “poderá ser seletivo, em função da essencialidade das
mercadorias e dos serviços.” (BRASIL, 1988)
Para que as empresas possam controlar o ICMS incidente nas compras
e vendas, a legislação obrigou-as à escrituração dos livros fiscais, com estrita
observância das normas específicas, independente da obrigatoriedade da
escrituração dos livros fiscais e documentos contábeis.
O fato gerador do ICMS corresponde à circulação de mercadorias ou à
prestação de determinados que, segundo o RICMS compreende:
a) saídas de mercadorias, a qualquer título, de estabelecimento de
contribuinte, comercial, industrial ou produtor, ainda que para outro
estabelecimento do mesmo titular;
b) prestações de serviços de transporte interestadual ou intermunicipal
e de comunicações e telecomunicações;
c) entradas de mercadorias importadas no estabelecimento de
contribuinte, comercial, industrial ou produtor, e ainda que se trate de
mercadoria para consumo ou bem do ativo imobilizado; e
d) fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias em
restaurantes, bares, cafés e estabelecimentos similares.
O contribuinte do ICMS é qualquer pessoa física ou jurídica que realize
operações de circulação de mercadorias ou prestação de serviços, descrita
como fato gerador do imposto. Enquadram-se também: o comerciante, o
industrial, o produtor rural, o extrator de substância mineral ou fóssil, ou de
produto vegetal, o prestador de serviço de transporte interestadual e
intermunicipal, e de comunicação.
43
Para a apuração do imposto, ao final do mês ou de período de apuração,
somam-se os valores debitados (referentes às vendas de mercadorias) e
subtraem os valores creditados (referentes às aquisições de mercadorias).
Segundo Perez et al. (2003), inclui-se à base de cálculo seguros e fretes
pagos pelo comprador, subtraídos os descontos incondicionais.
A base de cálculo de modo geral é o valor da operação com mercadorias, incluindo importâncias acessórias, tais como seguros e fretes pagos pelo comprador, excluídos os descontos incondicionais. (PEREZ et al., 2003, p. 79).
O autor também afirma que a base de cálculo a ser adotada pela
empresa deve corresponder à verificada por ocasião da mercadoria, porque,
caso o adquirente de outro destino à mercadoria, ela estará isenta de revisões
no valor do ICMS.
2.7.2 Alíquotas
Segundo Perez et al. (2003, p. 81): “A alíquota interna é determinada
individualmente em cada Estado pela legislação estadual”.
Como regra geral, a alíquota definida pela legislação corresponde a 18%
para o estado de São Paulo, entretanto para outros estados, de acordo com
sua legislação, o percentual pode diferir.
É importante destacar que não existem alíquotas máximas definidas pelo
Senado federal, contudo as empresas devem obedecer à legislação tributária
do Estado onde estiverem situadas, para não ocorrer uma evasão fiscal.
Como o objeto da pesquisa (a empresa) está domiciliado no estado de
São Paulo, será utilizada a legislação paulista para conceituação e
demonstração das características do ICMS.
As alíquotas são classificadas de acordo com a mercadoria, ou seja,
cada segmento de produto possui o seu percentual determinado pela Lei.
A legislação paulista instituiu quatro alíquotas para o ICMS, sendo elas:
7%, 12%, 18% e 25%.
Os produtos sujeitos à alíquota de 7% são:
a) preservativos;
44
b) ovo integral pasteurizado, ovo integral pasteurizado desidratado,
clara pasteurizada desidratada ou resfriada e gema pasteurizada
desidratada ou resfriada;
c) embalagens para ovo in natura, do tipo bandeja ou estojo, com
capacidade para acondicionamento de até 30 (trinta) unidades; e
d) arroz, farinha de mandioca, feijão, charque, sal de cozinha, linguiça,
mortadela, salsicha, sardinha em lata e vinagre.
Existem mais de 60 produtos sujeitos à alíquota de 12%, dentre eles:
a) serviços de transportes;
b) ave, coelho ou gado bovino, suíno, caprino ou ovino em pé e produto
comestível resultante do seu abate, em estado natural, resfriado ou
congelado;
c) farinha de trigo, bem como pré preparada de farinha de trigo
classificada no código 1901.20.9900 da Nomenclatura Brasileira de
Mercadorias – Sistema Harmonizado (NBM/SH) vigente em 31 de
dezembro de 1996, massas alimentícias não cozidas, nem recheadas
ou preparadas de outro modo;
d) óleo diesel e álcool etílico hidratado carburante;
e) ferros e aços não planos comuns, produtos cerâmicos e de
fibrocimento; entre outros.
Quanto às mercadorias sujeitas à alíquota de 25%, fazem parte deste
grupo mais de 20 produtos, dentre eles:
a) bebidas alcoólicas;
b) fumo e seus sucedâneos manufaturados;
c) perfumes e cosméticos;
d) motocicletas de cilindrada superior a 250 centímetros cúbicos;
e) armas e munições, suas partes e acessórios;
f) aparelhos transmissores e receptores; entre outros
Para as demais mercadorias e prestações especificadas no
Regulamento do ICMS (RICMS), pelo Decreto 54.679, Seção II de 13/08/2009,
que não se enquadram nas alíquotas citadas anteriormente, estarão sujeitas à
tributação de 18%.
É importante destacar que ainda existem os produtos classificados como
isentos pela legislação. Fazem parte deste grupo:
45
a) pão francês;
b) biscoitos tipo Maisena;
c) leites tipo B e C;
d) hortifrutigranjeiros;
e) pescados em geral;
f) ovos in natura;
g) farinha de trigo,
h) cadeira de roda; e
i) artigos para deficientes.
Outro fato relevante é o critério de classificação dos produtos que têm
suas alíquotas diferenciadas conforme o grau de necessidade de consumo,
pois os hortifrutigranjeiros, pescados e o leite não podem ser equiparados, por
exemplo, a produtos de beleza e bebidas alcoólicas que são considerados
supérfluos.
Destaca-se também que, de acordo com o RICMS, a alíquota dos
produtos não pode ser alterada, contudo pode sofrer reduções em suas bases
de cálculo, diminuindo, assim, o valor do produto para o consumidor final.
2.7.3 Diferencial de alíquotas
O recolhimento do diferencial de alíquotas está previsto no inciso VI, do
artigo 2º do RICMS do Estado de São Paulo, e é devido quando da aquisição
de materiais destinados a uso e/ou consumo e de ativo imobilizado,
provenientes de outra Unidade da Federação (UF).
Consiste no recolhimento da diferença entre a alíquota interestadual e a
interna nas aquisições, efetuadas por contribuinte do ICMS em outro estado, de
mercadoria destinada ao uso ou ao ativo permanente.
Em caso de entrada, real ou simbólica, de mercadoria oriunda de outra
UF, sendo a alíquota interna superior a interestadual, deve-se recolher a
diferença entre as duas.
É importante ressaltar que o contribuinte, além do recolhimento desta
diferença, ainda deverá escriturá-la em Registro de Entradas, anotando na
46
linha que corresponde à diferença do imposto.
Para demonstrar, de uma maneira mais prática, observe o exemplo: a
uma aquisição de mercadorias, oriunda das Minas Gerais, no valor de R$
1.000,00 incidirá a alíquota interestadual de 12% e gerará um crédito no valor
de R$ 120,00; agora aos mesmos R$ 1.000,00 aplica-se a alíquota interna de
18%, resultando num débito no valor de R$ 180,00; então ao crédito da
alíquota interestadual, subtrai-se o débito da alíquota interna o que resultará
num imposto a recolher de R$ 60,00 para a Secretaria da Fazenda de São
Paulo.
2.7.4 Alíquotas interestaduais
As alíquotas interestaduais são definidas pelo Senado Federal; são,
inclusive, instrumento de política tributária para proteção dos estados
consumidores.
Assim, sempre que o destinatário da mercadoria ou do serviço for
contribuinte, o remetente ou prestador de serviços utilizará a alíquota
interestadual, independentemente de a mercadoria ser destinada à revenda,
industrialização, ativo ou consumo.
Entretanto, quando se tratar de mercadorias adquiridas em outras UF e
destinadas a uso, consumo ou a integrar seu ativo permanente, e na utilização
de serviços com prestações iniciadas em outro estado que não estejam
vinculadas a operações ou prestações subsequentes, o contribuinte
destinatário deverá recolher o ICMS, a título de diferencial de alíquotas entre a
interestadual praticada na origem e a interna praticada no destino.
É importante ressaltar que, de acordo com a legislação do ICMS, nos
casos de devolução, total ou parcial, de mercadorias serão utilizados os
mesmos procedimentos, quanto à base de cálculo e alíquota, feitos na
aquisição. (art. 57, seção III, Decreto nº 54.679)
Segundo Santos (2009), o diferencial de alíquotas foi criado com o
objetivo de redistribuir as receitas entre as Unidades Federativas.
Com a finalidade de redistribuir as receitas entre as Unidades de
47
Federação, foi criada a equalização ou diferencial das alíquotas, estabelecendo que nas operações e prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final localizado em outro estado, aplica-se à alíquota interestadual, cabendo ao Estado destinatário a cobrança da diferença entre a alíquota interna e externa. (SANTOS, 2009, p. 23)
O autor também afirma que cabe ao estado destinatário a cobrança do
imposto originado pela subtração entre as alíquotas externa e interna.
O quadro abaixo demonstra as alíquotas interestaduais, suas
respectivas regiões e uma breve explicação quanto ao procedimento da
tributação:
Alíquotas Regiões Explicação
7% Sul, Sudeste, Norte, Nordeste, Centro-Oeste e Estado do Espírito Santo
Será aplicado esse percentual às operações realizadas por contribuintes localizados nos Estados das regiões Sul e Sudeste, com destino às regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo.
12% Sul e Sudeste
Será aplicado esse percentual às operações realizadas, por contribuintes, entre os Estados localizados nas duas regiões.
12% Norte, Nordeste, Centro-Oeste e Estado do Espírito Santo
Será aplicado esse percentual às operações realizadas por contribuintes dos Estados das regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste, e Estado do Espírito Santo, para qualquer que esteja localizado o Estado do destinatário.
Fonte: Adaptado de Santos 2009
Quadro 6 – Relação das alíquotas interestaduais
2.7.5 Redução da base de cálculo
O principal objetivo da redução da base de cálculo é diminuir o preço de
determinados produtos para o consumidor final, por isso o governo do estado
de São Paulo instituiu essa modalidade, outrora chamada de incentivo fiscal.
Fazem parte desta base de cálculo as alíquotas de 33,33%, 41,67%,
52,00% e 61,11%.
As reduções da base de cálculo em 33,33% objetivam reduzir os
produtos tributados a 18%, para 12%.
Para as reduções da base de cálculo em 41,67% o objetivo é a reduzir
48
os produtos tributados a 12%, para 7%.
Quanto às reduções na base de cálculo de 52,00%, objetivam reduzir os
produtos tributados a 25%, para 12%.
Nas reduções da base de cálculo de 61,11%, o objetivo é reduzir os
produtos tributados a 18%, para 7%.
Destaca-se que esses coeficientes foram criados para que não fossem
necessárias as alterações no RICMS.
Para realizar o cálculo do imposto, reduzido por esses coeficientes, a
base de cálculo aplica-se a porcentagem de redução, depois se deduz da base
de cálculo, o resultado da porcentagem, então se aplica a alíquota do produto
sobre a diferença obtida.
2.7.6 Substituição Tributária – ST
Substituição Tributária (ST) é o regime pelo qual a responsabilidade do
ICMS, devido em relação às operações ou prestações de serviços, é atribuída
a outro contribuinte.
A ST é regida pelo artigo 313 do RICMS que, no tocante à base de
cálculo, institui às mercadorias que não possuem preço final sugerido pelo
fornecedor, o percentual de margem de valor agregado, outrora denominado
Índice do Valor Agregado Setorial (IVA-ST).
Segundo a Lei Complementar nº 87 de 13 de setembro de 1996, em seu
artigo 6º, “Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a
depositário a qualquer título a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese
em que assumirá a condição de substituto tributário”. (BRASIL, 1996)
Com relação aos contribuintes, eles podem ser classificados como:
substituto ou substituído.
O contribuinte substituto é o responsável pela retenção e recolhimento
do imposto, incidente em operações ou prestações antecedentes,
concomitantes ou subsequentes, inclusive do valor decorrente da diferença
entre as alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações, que
destinem mercadorias e serviços ao consumidor final.
49
Contudo, o contribuinte substituído é aquele que tem o imposto devido,
relativo às operações e prestações de serviços, pago pelo substituto.
De modo geral, a Substituição Tributária é um regime que atribui a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes a contribuintes que não praticam diretamente o fato gerador. (SANTOS, 2009, p. 25)
A responsabilidade poderá ser atribuída, em relação ao imposto
incidente, sobre uma ou mais operações ou prestações, inclusive ao valor
decorrente da diferença entre as alíquotas interna e interestadual nas
operações e prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final,
localizado em outro estado e que seja contribuinte do imposto.
Segundo a Lei Complementar nº 87 de 13 de setembro de 1996, em seu
artigo 6º, § 2, “A atribuição de responsabilidade dar-se-á em relação a
mercadorias, bens ou serviços previstos em lei de cada Estado”. (BRASIL,
1996)
Vale ressaltar que a responsabilidade da ST é delegada ao contribuinte
que receber, de dentro ou de fora do estado, mercadoria sujeita à substituição,
sem que tenha sido feita a retenção total na operação anterior, ou seja, fica
solidariamente responsável pelo recolhimento do imposto que deveria ter sido
retido.
Nas operações anteriores, para a ST, a legislação atribui a determinado
contribuinte, responsabilidade pelo pagamento do ICMS. Ressalta-se, também,
que nestas operações encontra-se a diferença do lançamento do imposto.
Para as operações subsequentes a legislação atribui, a determinado
contribuinte (normalmente o primeiro na cadeia de comercialização ou
fabricante ou importador), responsabilidade pelo pagamento do imposto,
incidente nas mercadorias até a sua saída para o consumidor ou usuário final.
Em contrapartida, para as operações concomitantes, a legislação atribui
essa responsabilidade a outro contribuinte, e não àquele que esteja realizando
a operação ou prestação de serviço, concomitantemente à ocorrência do fato
gerador. Essa classificação se dá aos serviços na área de transporte de
cargas.
É importante salientar que a ST do ICMS foi implantada porque se
constatou que poucos fabricantes vendiam aos milhares de distribuidores e
revendedores, devido à sonegação praticada pelo varejo.
50
Então a legislação passou a tributar os fabricantes que, por serem
grandes e em pouco número, serão facilmente fiscalizados.
Quanto a ST sobre os serviços de transporte, vale destacar que as UF
estabeleceram que, por ocasião da prestação de serviço de transporte de
carga por transportador autônomo ou por empresa transportadora de outra UF
não inscrita no cadastro de contribuintes do estado de São Paulo no início da
prestação, a responsabilidade pelo pagamento do ICMS poderá ser atribuída
ao:
a) alienante ou remetente da mercadoria, exceto se produtor rural ou
microempresa, quando contribuinte do ICMS;
b) destinatário da mercadoria, exceto se produtor rural ou ME, quando
contribuinte do ICMS, na prestação interna; e
c) depositário da mercadoria a qualquer título, na saída da mercadoria
ou bem depositado por pessoa física ou jurídica.
No tocante à aplicação da ST, pelo regime de sujeição passiva, aplica-se
às operações internas e interestaduais em relação às operações
subsequentes, a serem realizadas pelos contribuintes substituídos.
Destaca-se que, nas operações interestaduais, com relação a algumas
mercadorias, a sujeição ocorre, também, quanto às entradas para uso e
consumo ou ativo imobilizado, desde que o destinatário das mercadorias seja
contribuinte do ICMS. Nestes casos não incidirá, na operação, a margem pré-
definida pelo Governo.
Segundo o RICMS, a ST não se aplica às:
a) operações que destinem mercadorias a sujeito passivo por
substituição da mesma mercadoria, por exemplo, saída de fabricante
de lâmpada para outra indústria do mesmo segmento;
b) transferências para outro estabelecimento, exceto varejista, do
sujeito passivo por substituição, hipótese em que a responsabilidade
pela retenção e recolhimento do imposto recairá sobre o
estabelecimento que promover a saída da mercadoria como destino
a empresa diversa;
c) saídas para o consumidor final, salvo se a operação for interestadual
e o destinatário contribuinte do ICMS; e
d) operações que destinarem mercadorias para utilização em processo
51
de industrialização.
Segundo a Lei Complementar nº 87 de 13 de setembro de 1996, em seu
artigo 9º, “A adoção do regime de substituição tributária em operações
interestaduais dependerá de acordo específico celebrado pelos Estados
interessados”. (BRASIL, 1996)
A LC nº 87, em seu artigo 8º, ao tratar do regime de sujeição passiva por
substituição, determina que a base de cálculo será o valor correspondente ao
preço da venda a consumidor acrescido do valor do frete, IPI e demais
despesas debitadas ao estabelecimento destinatário, bem como a parcela
resultante da aplicação (sobre esse total) do Índice de Valor Agregado Setorial
(IVA-ST). Esse percentual é estabelecido, em cada caso, de acordo com as
peculiaridades de cada mercadoria.
A fórmula para a base de cálculo é: base de cálculo = (valor da
mercadoria + frete + IPI + outras despesas) x IVA-ST.
Para o recolhimento do imposto retido pelo contribuinte substituto, será
utilizada a Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE).
2.7.7 Índice de Valor Agregado Setorial – IVA ST
O IVA-ST é a margem de valor agregado obtida em pesquisas de
mercado que estima o acréscimo de valor que a mercadoria terá até a venda
para o consumidor final, ou seja, o governo realizou uma pesquisa de
mercadoria e deduziu a margem de cada produto usado pelo comércio.
Segundo Abreu (2006, p. 179): “Entende-se por valor adicionado aquele
calculado sobre a diferença entre o valor da venda e o valor dos gastos com os
insumos necessários para obter o produto”.
Para cada segmento de produto haverá um índice que o agregará,
resultado, supostamente, no preço final e sobre ele retido o imposto.
Às entradas interestaduais será empregado o IVA-ST ajustado, cuja
saída interna seja tributada com alíquota superior a 12%, ou seja, nessas
condições, qualquer estabelecimento paulista, inclusive optante pelo SIMPLES
Nacional, está obrigado a aplicar o IVA-ST ajustado.
52
O IVA-ST ajustado foi implantado no estado para que as mercadorias,
provenientes de outras UFs tenham o mesmo resultado econômico dos bens
adquiridos em São Paulo, ou seja, visa ajustar o preço, de modo que a
mercadoria adquirida de outro estado não seja muito mais cara que a
mercadoria comercializada internamente.
A fórmula para o cálculo do IVA-ST é:
IVA-ST aj = [(1+IVA-ST orig) x (1-ALIQ inter) / (1-ALIQ intra)] -1
Onde:
a) IVA-ST aj é o IVA-ST ajustado;
b) IVA-ST orig é o IVA-ST aplicável à operação interna;
c) ALIQ inter é o IVA-ST interno; e
d) ALIQ intra é o IVA-ST interestadual.
A empresa que possui mercadorias não tributadas pelo IVA-ST deverá
recolher o imposto antecipado referente ao seu estoque atual.
A fórmula para o cálculo do imposto, a ser pago por antecipação, para
as mercadorias cuja saída interna seja tributada com alíquota inferior ou igual a
12%, é:
IA = VA x (1+IVA-ST) x ALQ-IC.
Onde:
a) IA é o imposto a ser recolhido por antecipação;
b) VA é o valor constante no documento fiscal relativo à entrada,
acrescido dos valores correspondes a frete, carreto seguro, impostos
e outros encargos suportados pelo contribuinte;
c) IVA-ST é o Índice de Valor Agregado Setorial;
d) ALQ é a alíquota interna aplicável;
e) IC é o imposto cobrado na operação anterior; e
f) IVA-ST ajustado.
Para as mercadorias cuja saída interna seja tributada com alíquota
superior a 12%, com IVA-ST ajustado, a fórmula para o cálculo do imposto a
ser pago por antecipação, seguindo a definição das incógnitas expressas,
anteriormente, nas alíneas, é:
IA = VA x (1+IVA-ST ajustado) x ALQ – IC.
O quadro 7 demonstra alguns percentuais regidos pelo RICMS e as
Portarias CAT:
53
Grupo Critério Alíquota
Intra IVA-ST Original
IVA-ST Ajustado
Legislação
MEDICAMENTOS
Lista Negativa 18% 33,00% 42,73% RICMS 313-A
Lista Positiva 18% 38,24% 48,36% RICMS 313-B
Lista Neutra 18% 41,38% 51,72% CAT-20/2008
BEBIDA ALCOÓLICA(*)
Aguardente 18% 44,72% 55,31% RICMS 313-C
Vinhos e Sidras 25% 44,72% 69,80% RICMS 313-D
Outras 25% 44,72% 69,80% CAT-19/2008 *IVA-ST ou IVA-ST ajustado, quando a bebida não tiver preço ao consumidor pautado (CAT-19)
COSMÉTICOS, HIGIENE
PESSOAL E PERFUMARIA
Alíquota SP 18% 38,90% 49,06% RICMS 313-E/F
Alíquota SP 25% 71,60% 101,34% RICMS 313-G/H
Alíquota SP 12% 38,90% 38,90% RICMS 313-G/H
Interdependência 18% 165,55% 184,98% RICMS 313-G/H
Interdependência 25% 211,58% 211,58% RICMS 313-G/H
Interdependência 12% 165,55% 165,55% RICMS 313-G/H
RAÇÕES PET 18% 46,00% 56,68% RICMS 313-I/J
CAT-33/2008
FONOGRÁFICOS 18% 25,00% 34,15% RICMS 313-M/N
CAT-31/2008
AUTOPEÇAS Concessionárias 18% 26,50% 35,76% RICMS 313-O/P
Distribuidores 18% 40,00% 50,24% CAT-32/2008
PILHAS E BATERIAS
18% 40,00% 50,24% RICMS 313-Q/R
CAT-30/2008
LÂMPADAS E REATORES
18% 40,00% 50,24% RICMS 313-S/T
CAT-29/2009
PAPEL 18% 17,32% 25,90% RICMS 313-U/V
CAT-27/2008
Fonte: Adaptado do RICMS2000
Quadro 7 – Alíquotas e percentuais do IVA-ST
54
CAPÍTULO III
METODOLOGIA DE CONSTRUÇÃO DO MODELO DE PLANEJAMENTO
TRIBUTÁRIO
3 METODOLOGIA E DESENVOLVIMENTO DO MODELO PROPOSTO
O modelo proposto neste trabalho baseia-se na revisão da literatura
sobre a tributação vigente nos âmbitos federal e estadual. É apresentado nesse
capítulo um modelo desenvolvido com base no acervo teórico sobre a
legislação tributária federal e estadual.
3.1 Levantamento das informações para utilização do modelo
Para o desenvolvimento do modelo foram utilizados os dados contábeis
da empresa do ano de 2009, contudo, somente serão extraídos os valores
pertencentes aos grupos que influem no resultado da empresa. Fazem parte
desse grupo:
a) aquisições para comercialização;
b) geração de receitas;
c) informações trabalhistas; e
d) despesas e custos fixos.
3.1.1 Aquisições para comercialização
Fazem parte desse grupo todas as compras para comercialização
adquiridas dentro ou fora da UF. Ressalta-se que as mercadorias adquiridas
para a revenda não estão sujeitas a ST, contudo, se enquadram no diferencial
55
de alíquotas, pois são adquiridas de outra UF.
Conforme a legislação vigente, as aquisições interestaduais devem ser
recolhidas o diferencial de alíquota interna e a interestadual. No caso da
empresa pesquisada, seus produtos possuem uma alíquota interna da
mercadoria 18%.
Sabendo que a alíquota interestadual para o estado de São Paulo é de
12%, obtém-se um diferencial de alíquota de 6% a ser aplicado sobre a base
de cálculo, R$ 3.816,00 referente as aquisições fora do estado no mês de
janeiro aplica-se a alíquota de 6% cujo valor do ICMS será de R$ 228,96; o
mesmo ocorre para os demais meses, como demonstra o quadro abaixo:
Janeiro 578,24R$ 3.816,00R$ 6% 228,96R$ 4.394,24R$
Fevereiro 811,59R$ 1.796,61R$ 6% 107,80R$ 2.608,20R$
Março 231,21R$ 2.742,09R$ 6% 164,53R$ 2.973,30R$
Abril 682,72R$ 1.233,77R$ 6% 74,03R$ 1.916,49R$
Maio 803,48R$ 6% 803,48R$
Junho 450,83R$ 6% 450,83R$
Julho 759,10R$ 3.992,34R$ 6% 239,54R$ 4.751,44R$
Agosto 466,95R$ 6.532,92R$ 6% 391,98R$ 6.999,87R$
Setembro 291,38R$ 1.312,80R$ 6% 78,77R$ 1.604,18R$
Outubro 759,93R$ 210,91R$ 6% 12,65R$ 970,84R$
Novembro 645,59R$ 9.450,90R$ 6% 567,05R$ 10.096,49R$
Dezembro 1.608,96R$ 1.712,40R$ 6% 102,74R$ 3.321,36R$
TOTAL 1.968,04R$ 40.890,72R$
Demonstração da Aquisições Intra e Interestaduais e Apuração do ICMS Intestadual
Alíquota
Interestadual
ICMS a
Recolher
Total das
Aquisições
Aquisições
Interestaduais
Aquisições
EstaduaisReferência
Fonte: Elaborado pelos autores
Quadro 8 – Demonstração das aquisições e apuração ICMS interestadual – Bazar e Papelaria Atenas
Vale destacar que, no quadro 8, para os meses de maio e junho a
empresa não adquiriu mercadorias de outra UF, por isso não existiu a
necessidade de recolher o ICMS sobre a alíquota interestadual.
3.1.2 Geração de receitas
O Bazar e Papelaria Atenas atua no setor varejista e sua única geração
56
de receitas é a venda de mercadorias, por isso, para a demonstração das
receitas, serão desprezados os valores originados por serviços, por estar
enquadrado no SIMPLES Nacional e sua legislação prever que o cálculo deve
incidir sobre vendas e serviços.
Conforme a nova sistemática do SIMPLES Nacional, o governo federal
dividiu as tabelas de acordo com as atividades das empresas, denominado
pelos profissionais da área como anexos do SIMPLES Nacional.
Para efeito do cálculo do SIMPLES Nacional, foi considerado o anexo I
da legislação do SIMPLES Nacional. Deve-se observar a receita bruta
acumulada, pois ela indicará a qual alíquotas as vendas devem ser tributadas,
como demonstra o quadro abaixo:
Indústria Comércio Com/Serv Serviços
4,50% 4,00% 6,00% 4,50%
5,97% 5,47% 8,26% 6,54%
7,34% 6,84% 10,34% 7,70%
8,04% 7,54% 11,38% 8,49%
8,10% 7,60% 11,47% 8,97%
8,78% 8,28% 12,51% 9,78%
8,86% 8,36% 12,62% 10,26%
8,95% 8,45% 12,76% 10,76%
9,53% 9,03% 13,64% 11,51%
9,62% 9,12% 13,77% 12,00%
10,45% 9,95% 14,95% 12,80%
10,54% 10,04% 15,04% 13,25%
10,63% 10,13% 15,13% 13,70%
De 240.000,01 a 360.000,00
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
De 360.000,01 a 480.000,00
De 480.000,01 a 600.000,00
De 600.000,01 a 720.000,00
De 720.000,01 a 840.000,00
De 840.000,01 a 960.000,00
De 960.000,01 a 1.080.000,00
Alíquotas do SIMPLES Nacional por Faixa de Receita Bruta Acumulada
Faixa da Receita Bruta
Acumulada
Alíquotas por Setor
Até 120.000,00
De 120.000,01 a 240.000,00
Fonte: Elaborado pelos autores
Quadro 9 – Alíquotas do SIMPLES Nacional
É importante destacar que a evolução das alíquotas é feita de forma
gradativa e se dá de acordo com a receita bruta acumulada em cada mês.
O quadro 10 demonstrará as vendas mensais e a receita bruta
acumulada em cada mês do Bazar e Papelaria Atenas.
Para a elaboração do quadro abaixo foram utilizados os seguintes
procedimentos: somam-se os valores das vendas, de maneira cumulativa, para
obter-se o resultado da receita bruta acumulada e verificar a qual alíquota o
faturamento da empresa se enquadra, conforme o quadro 9.
Esse quadro será utilizado como base, nos capítulos seguintes, para a
57
apuração do SIMPLES Nacional e, também, para os cálculos dos tributos
pertencentes ao regime do lucro presumido e do lucro real.
Referência Vendas Receita Bruta Acumulada
Janeiro 5.085,70R$ 5.085,70R$
Fevereiro 4.017,95R$ 9.103,65R$
Março 4.225,40R$ 13.329,05R$
Abril 4.524,80R$ 17.853,85R$
Maio 2.703,40R$ 20.557,25R$
Junho 3.241,80R$ 23.799,05R$
Julho 7.238,40R$ 31.037,45R$
Agosto 7.944,10R$ 38.981,55R$
Setembro 3.567,35R$ 42.548,90R$
Outubro 2.599,00R$ 45.147,90R$
Novembro 10.740,00R$ 55.887,90R$
Dezembro 7.686,82R$ 63.574,72R$
63.574,72R$
Demonstração das Vendas e Receita Bruta Acumulada
TOTAL
Fonte: Elaborado pelos autores
Quadro 10 – Demonstração das vendas e receita bruta acumulada – Bazar e Papelaria Atenas
3.1.3 Informações trabalhistas
O quadro abaixo demonstra os valores mensais das informações
trabalhistas.
Referência Pró-LaboreFolha de Pagamento
Janeiro 830,00R$ 415,00R$
Fevereiro 830,00R$ 415,00R$
Março 930,00R$ 465,00R$
Abril 930,00R$ 465,00R$
Maio 930,00R$ 465,00R$
Junho 930,00R$ 465,00R$
Julho 930,00R$ 465,00R$
Agosto 930,00R$ 465,00R$
Setembro 930,00R$ 465,00R$
Outubro 930,00R$ 465,00R$
Novembro 930,00R$ 465,00R$
Dezembro 930,00R$ 465,00R$
TOTAL 10.960,00R$ 5.480,00R$
Demonstração das Informações Trabalhistas
Fonte: Elaborado pelos autores
Quadro 11 – Demonstração das informações trabalhistas – Bazar e Papelaria Atenas
58
Integra o quadro 11 os valores referentes à retirada do pró-labore e a
folha de pagamento.
Para elaborá-lo foram utilizados os dados informados pela empresa e a
partir deles os seguintes cálculos. Esse quadro também será utilizado como
base para apuração dos tributos pertencentes ao regime do lucro real e do
lucro presumido.
3.1.4 Despesas e custos fixos
Por influenciar diretamente o lucro final obtido, as despesas e custos
fixos devem ser contabilizados e controlados corretamente, pois um erro ou
descontrole diminuirá ou aumentará resultado. Seguem abaixo as
demonstrações dos custos e despesas.
Referência Aluguel Energia Água TelefoneHonorários
Contábeis
Janeiro 200,00R$ 69,38R$ 20,97R$ 125,81R$ 150,00R$
Fevereiro 200,00R$ 59,70R$ 21,33R$ 128,00R$ 150,00R$
Março 200,00R$ 71,84R$ 21,09R$ 126,55R$ 150,00R$
Abril 200,00R$ 52,46R$ 21,12R$ 126,74R$ 170,00R$
Maio 200,00R$ 58,15R$ 21,41R$ 128,45R$ 170,00R$
Junho 200,00R$ 27,99R$ 19,90R$ 119,40R$ 170,00R$
Julho 200,00R$ 31,41R$ 20,07R$ 120,42R$ 170,00R$
Agosto 200,00R$ 29,06R$ 19,95R$ 119,72R$ 170,00R$
Setembro 200,00R$ 41,44R$ 20,57R$ 123,43R$ 170,00R$
Outubro 200,00R$ 44,28R$ 20,71R$ 124,28R$ 170,00R$
Novembro 200,00R$ 59,39R$ 21,47R$ 128,82R$ 170,00R$
Dezembro 200,00R$ 71,59R$ 30,58R$ 183,48R$ 170,00R$
TOTAL 2.400,00R$ 616,69R$ 259,17R$ 1.555,10R$ 1.980,00R$
Demonstração das Depesas e Custos Fixos
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 12 – Demonstração das despesas e custos fixos – Bazar e Papelaria Atenas
É importante ressaltar que aumentar as despesas para obter um
resultado menor e assim pagar menos impostos leva a empresa a cometer
evasão fiscal.
59
3.2 Construção das planilhas por regime de enquadramento
Para demonstrar e desempenhar o modelo proposto nesse trabalho
foram criadas planilhas. Elas serão utilizadas para cálculo de tributos,
comparação entre os regimes tributários e apuração e demonstração do lucro.
Mediante essas planilhas será validada a comparação, entre os
enquadramentos tributários com a redução de tributos.
3.2.1 Construção do modelo para o lucro real
O quadro a seguir foi elaborado para demonstração e apuração de
tributos no lucro real.
Alíquotas Trabalhistas Valores Resultado
RECEITA BRUTA OPER. BRUTA
Venda de mercadorias 63.574,72
( - ) Deduções sobre as receitas
PIS sobre faturamento 1,65% 1.048,98
COFINS sobre faturamento 7,60% 4.831,68
ICMS sobre vendas 18,00% 11.443,45 17.324,11
RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA 46.250,61
( - ) Custo das mercadorias vendidas
Compras de mercadorias 29.747,71 40.890,32
(-) PIS sobre compras 1,65% 674,69
(-) COFINS sobre compras 7,60% 3.107,66
(-) ICMS sobre compras 18,00% 7.360,26 11.142,61
LUCRO OPERACIONAL BRUTO 16.502,90
( - ) Despesas Operacionais
Desp. Salários 5.480,00
13º Salário 456,67
Férias 152,22
Pró-labore dos sócios 10.960,00
INSS (Patronal) 11,00% 1.205,60
INSS 27,80% 1.523,44
INSS (13º e Férias) 27,80% 169,27 2.898,31
FGTS 8,00% 438,40
FGTS (13º e Férias) 8,00% 48,71 487,11
Contr. Confederativa 1,00% 54,80
Desp. Não Espec. Anter. 6.810,96 27.300,07
LUCRO OPERACIONAL LÍQUIDO -10.797,17
Demonstração do Resultado do Exercício no Lucro Real
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 13 – Demonstração do resultado do exercício no Lucro Real – Bazar e Papelaria Atenas
60
Para a elaboração do quadro 13 foram utilizados os totais anuais
demonstrados nos quadros 8, 10, 11 e 12.
Os cálculos foram realizados da seguinte maneira: ao valor da venda de
mercadorias (R$ 63.574,72) foram aplicadas as alíquotas do PIS (1,65%),
COFINS (7,60%) E ICMS (18%), para obter-se, respectivamente, os impostos a
recolher de R$ 1.048,98, R$ 4.831,68 e R$ 11.443,45; para a apuração desses
tributos, sobre as aquisições, o procedimento é o mesmo, apenas, altera-se a
base de cálculo para o valor das compras de mercadorias (R$ 40.890,32).
É importante destacar que a tributação do PIS e da COFINS pelo lucro
real encaixa-se na não-cumulatividade, por isso, calcula-se os percentuais
sobre as entradas, assim, o débito gerado pela entrada é compensado pelo
crédito originado nas aquisições.
Para o cálculo do 13º salário foi utilizado como base de cálculo a soma
dos salários durante o ano (quadro 11); a essa soma foi feita uma média
salarial que obteve-se um 13º no valor de R$ 456,67. O cálculo do 1/3 de férias
utilizou a média salarial obtida com o cálculo do 13º salário, ou seja, R$ 456,67
dividido por 3, resultando no valor de R$ 152,22. Vale lembrar que a regra para
o cálculo do 13º será a mesma para os próximos modelos.
O INSS cota patronal, para o seu cálculo, utilizou-se como base o valor
da retirada pró-labore dos sócios; a ela aplicou-se a alíquota de 11%, obtendo
um imposto a recolher de R$ 1.205,60. Para o INSS parte do empregado
utilizou-se como base de cálculo o valor referente à folha de pagamento,
manteve-se o mesmo cálculo, apenas, alterando a alíquota para 27,8% que
gerou um imposto a recolher no valor de R$ 1.523,44; para o 13º salário, a
alíquota e o cálculo são os mesmos, mas a base é o valor obtido com a média
salarial (R$ 456,67).
Após a apuração do INSS cota patronal e parte do empregado, somou-
se um resultado com o outro e obteve-se o valor do imposto total (R$
2.898,31).
Para o FGTS o cálculo segue o mesmo procedimento utilizado no 13º
salário, entretanto, às bases aplica-se a alíquota de 8%, obtendo-se um
encargo a recolher no valor de R$ 487,11. A apuração da contribuição
confederativa obedece ao mesmo procedimento aplicado ao FGTS, contudo,
utiliza-se a alíquota de 1%, obtendo assim, uma contribuição a recolher no
61
valor de R$ 54,80.
Por não possuir cálculos e alíquotas, mas influenciar no resultado, os
custos e despesas foram classificados como despesas não especificadas
anteriormente. Vale lembrar que o prejuízo no lucro real não gera IRPJ e CSLL
a recolher, por isso esse tributo não está sendo demonstrado no quadro 13.
3.2.2 Construção do modelo para o lucro presumido
Para a demonstração do modelo no lucro presumido foi criado o quadro
abaixo:
Alíquotas Trabalhistas Valores Resultado
RECEITA BRUTA OPER. BRUTA
Venda de mercadorias 63.574,72
( - ) Deduções sobre as receitas
PIS sobre faturamento 0,65% 413,24
COFINS sobre faturamento 3,00% 1.907,24
ICMS sobre vendas 18,00% 11.443,45 13.763,93
RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA 49.810,79
( - ) Custo das mercadorias vendidas
Compras de mercadorias 33.530,06 40.890,32
(-) ICMS sobre compras 18,00% 7.360,26 7.360,26
LUCRO OPERACIONAL BRUTO 16.280,73
( - ) Despesas Operacionais
Desp. Salários 5.480,00
13º Salário 456,67
Férias 608,89 152,22
Pró-labore dos sócios 10.960,00
INSS (Patronal) 31,00% 3.397,60
INSS 8% + 27,8% 1.961,84
INSS (13º e Férias) 8% + 27,8% 217,98 5.577,42
FGTS 8,00% 438,40
FGTS (13º e Férias) 8,00% 48,71 487,11
Contr. Confederativa 1,00% 54,80
Desp. Não Espec. Anter. 6.810,96
CSLL (Lucro Presumido) 1,08% 686,61
IRPJ (Lucro Presumido) 1,20% 762,90 31.428,69
LUCRO OPERACIONAL LÍQUIDO -15.147,96
Demonstração do Resultado do Exercício no Lucro Presumido
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 14 – Demonstração do resultado do exercício no Lucro Presumido – Bazar e Papelaria Atenas
62
Foram transportadas informações dos quadros 1, 2, 8, 10, 11 e12 para
obtenção dos dados do quadro 14.
Os cálculos foram realizados da seguinte maneira: ao valor da venda de
mercadorias (R$ 63.574,72) foram aplicadas as alíquotas do PIS (0,65%),
COFINS (3,00%) E ICMS (18%), para obter-se, respectivamente, os impostos a
recolher de R$ 413,24, R$ 1.907,24 e R$ 11.443,45.
No caso lucro presumido a não-cumulatividade não se enquadra, por
isso não são realizados os cálculos do PIS e a COFINS sobre as aquisições,
apenas o ICMS continua sendo apurado, tanto na entrada, quanto na saída.
O INSS cota patronal manteve o mesmo cálculo, contudo, a alíquota foi
alterada para 31%, que resultou no valor de R$ 3.397,60 a recolher. Para o
INSS parte do empregado manteve-se a alíquota de 27,8%, mas acrescentou
uma nova alíquota de 8%, ficando uma sobre a outra. Com esse novo cálculo
obteve-se um valor de R$ 1.961.84 que somado aos R$ 217,98 (13º salário) e
aos R$ 3.397,60 (patronal), resulta num total de R$ 5.577,42 de imposto a
recolher.
Para o lucro presumido, independente de a empresa ter ou não prejuízo,
existe a tributação do IRPJ e da CSLL, que ocorre da seguinte maneira: utiliza-
se como base de cálculo o valor da receita bruta (R$ 63.574,72); aplica-se o
coeficiente de presunção (quadro 1) sobre a base e, ao resultado, aplica-se a
alíquota do tributo.
Para o IRPJ o coeficiente é de 8% e a alíquota do tributo 9%; realizado
os cálculos obteve-se o valor de R$ 762,90 a recolher.
Para a CSLL o procedimento é o mesmo, alterando apenas o
coeficiente, que passa a ser 12%, e a alíquota que passa a ser 9%; aplicado-se
os percentuais, obteve-se o valor, para recolhimento, de R$ 686,61.
Vale destacar que para a apuração desses dois tributos também existem
os percentuais para cálculo direto, ou seja, apenas aplica-se um único
percentual sobre a base de cálculo para se obter o imposto a recolher. Esse
dois percentuais estão demonstrados no quadro 14.
3.2.3 Construção do modelo para o SIMPLES Nacional
63
O quadro abaixo demonstra as informações e cálculos para o
enquadramento no SIMPLES Nacional.
Alíquotas Trabalhistas Valores Resultado
RECEITA BRUTA OPER. BRUTA
Venda de mercadorias 63.574,72
( - ) Deduções sobre as receitas
Simples Nacional 4,00% 2.542,99 2.542,99
RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA 61.031,73
( - ) Custo das mercadorias vendidas
Compras de mercadorias 40.890,32
LUCRO OPERACIONAL BRUTO 20.141,41
( - ) Despesas Operacionais
Desp. Salários 5.480,00
13º Salário 456,67
Férias 608,89 152,22
Pró-labore dos sócios 10.960,00
INSS (Patronal) 11,00% 1.205,60
INSS 8,00% 438,40
INSS (13º e Férias) 8,00% 48,71 1.692,71
FGTS 8,00% 438,40
FGTS (13º e Férias) 8,00% 48,71 487,11
Contr. Confederativa 1,00% 54,80
Desp. Não Espec. Anter. 6.810,96 26.094,47
LUCRO OPERACIONAL LÍQUIDO -5.953,06
Demonstração do Resultado do Exercício no SIMPLES Nacional
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 15 – Demonstração do resultado do exercício no SIMPLES Nacional – Bazar e Papelaria Atenas
Para a elaboração do quadro acima foram mantidos os mesmos
procedimentos utilizados nos cálculos do INSS, FGTS e contribuição
confederativa, apenas alteraram-se as alíquotas. Os percentuais ficaram da
seguinte maneira: INSS por parte do empregado 8%; aplicada a alíquota
obteve-se R$ 487,11 a recolher, cota patronal 11%, aplicada obteve-se R$
1.205,60 a recolher; somando-os gerou-se um INSS a recolher no valor de R$
1.692,71.
Para o cálculo do SIMPLES Nacional aplicou-se o percentual de 4%,
obedecendo as regras demonstradas no quadro 9, a receita de vendas (R$
63.574,72) obtendo um imposto a recolher no valor de R$ 2.542,99.
É importante destacar que ao SIMPLES Nacional já estão integrados
impostos como o IRPJ, CSLL, PIS, entre outros. Por isso a forma de tributação
e mais simplificada.
64
3.2.4 Comparação entre os modelos construídos
O quadro a seguir demonstra a comparação entre a carga tributária
anual nos três regimes de enquadramento.
PIS 374,29R$ 413,24R$
COFINS 1.724,02R$ 1.907,24R$
ICMS 4.083,19R$ 4.083,19R$ 1.968,04R$
INSS 2.898,31R$ 5.577,42R$ 1.692,71R$
FGTS 487,11R$ 487,11R$ 487,11R$
Contr. Conf. 54,80R$ 54,80R$ 54,80R$
IRPJ 762,90R$
CSLL 686,61R$
SIMPLES Nacional 2.542,99R$
TOTAL 9.621,72R$ 13.972,51R$ 6.745,65R$
LUCRO REAL LUCRO PRESUMIDO SIMPLES NACIONALTRIBUTOS
Comparação da Carga Tributária Anual por Regime de Enquadramento
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 16 – Comparação da carga tributária anual por regime de enquadramento – Bazar e Papelaria Atenas
Para a elaboração do quadro acima foram transportados os valores
demonstrados nos quadros anteriores e somados os valores por regime
tributário. Ressalva-se que o valor do ICMS, no quadro 16 para o SIMPLES
Nacional, foi extraído do quadro 8.
Diante disso, conclui-se que o regime de enquadramento escolhido pela
empresa, o SIMPLES Nacional, é a melhor opção, pois sua carga tributária é
menor.
Contudo, a diferença entre o regime escolhido e o lucro real é pequena e
dependendo do crescimento econômico da empresa, logo a segunda opção se
tornará a melhor escolha.
3.3 Limitações do modelo
O modelo proposto possui limitações quanto à tributação do ICMS.
65
Limitações que referem-se à ST, IVA-ST e diferencial de alíquotas que,
por possuírem exceções e cálculos específicos, tornariam o trabalho extenso e
complexo.
3.4 Aplicação do modelo em empresas com atividades distintas
Para confirmar a aderência do modelo proposto, foram utilizadas
informações contábeis de outras duas empresas de portes e ramos de
atividades distintos, permitindo assim, demonstrar qual o enquadramento mais
rentável.
3.4.1 Empresa Beta
A empresa Beta situa-se no estado de São Paulo, tem como ramo de
atividade o comércio varejista de combustíveis e lubrificantes para veículos.
Atualmente enquadra-se no Lucro Real e opta pelo regime de apuração mensal
do ICMS.
O quadro a seguir demonstra a comparação entre a carga tributária
anual nos três regimes de enquadramento.
PIS 7.531,81R$ 25.969,65R$
COFINS 34.691,96R$ 119.859,93R$
ICMS 82.165,17R$ 82.165,17R$ 169.865,17R$
INSS 33.625,19R$ 55.023,04R$ 18.341,01R$
FGTS 6.113,67R$ 6.113,67R$ 6.113,67R$
Contr. Conf. 611,37R$ 611,37R$ 611,37R$
IRPJ 773,63R$ 47.943,97R$
CSLL 464,18R$ 43.149,57R$
SIMPLES Nacional 2.542,99R$
TOTAL 165.976,98R$ 380.836,37R$ 197.474,21R$
LUCRO REAL LUCRO PRESUMIDO SIMPLES NACIONALTRIBUTOS
Comparação da Carga Tributária Anual por Regime de Enquadramento
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 17 – Comparação da carga tributária anual por regime de enquadramento – Empresa Beta
66
3.4.2 Empresa Ômega
A empresa Ômega também situa-se no estado de São Paulo e tem
como ramo de atividade o comércio varejista produtos farmacêuticos,
medicamentos e perfumaria. Atualmente está enquadrada no SIMPLES
Nacional.
O quadro a seguir demonstra a comparação entre a carga
tributária anual nos três regimes de enquadramento.
PIS 132,34-R$ 293,13R$
COFINS 609,56-R$ 1.352,91R$
ICMS 1.443,70-R$ 1.443,70-R$
INSS 2.458,97R$ 4.023,78R$ 1.341,26R$
FGTS 447,09R$ 447,09R$ 447,09R$
Contr. Conf. 44,71R$ 44,71R$ 44,71R$
IRPJ 541,16R$
CSLL 487,05R$
SIMPLES Nacional 2.542,99R$
TOTAL 765,17R$ 5.746,13R$ 4.376,05R$
LUCRO REAL LUCRO PRESUMIDO SIMPLES NACIONALTRIBUTOS
Comparação da Carga Tributária Anual por Regime de Enquadramento
Fonte: Elaborado pelos autores Quadro 18 – Comparação da carga tributária anual por regime de enquadramento – Empresa Ômega
3.5 Parecer final
Diante do modelo exposto, pode-se concluir que uma gestão de tributos,
bem elaborada e bem aplicada, conduz à economia de impostos e à otimização
dos resultados.
Vale destacar que o profissional especializado e, principalmente,
atualizado é a pessoa mais indicada para elaborar essa ferramenta, pois, a
legislação muda a cada dia e qualquer erro levará a empresa a cometer uma
evasão fiscal.
Ressalta-se que a gestão de tributos deve estar ligada à contabilidade
fiscal, pois, o enquadramento escolhido na constituição da empresa pode
67
tornar-se menos rentável ao longo dos exercícios.
Com a análise das empresas Beta e Ômega, observou-se que a escolha
correta do enquadramento pode gerar uma economia de, aproximadamente,
18% nos gastos com impostos e contribuições.
Contudo, se por um lado existe a economia de impostos, por outro existe
o gasto desnecessário, ou seja, uma escolha errada, quanto ao
enquadramento, pode levar a empresa à falência. Prova disso são as
informações do quadro 17 que demonstraram uma carga tributária, do Lucro
Presumido, duas vezes maior que a do Lucro Real, em outras palavras, se a
Empresa Beta fosse enquadrada no Lucro Presumido, pagaria o dobro do valor
em impostos.
Diante desta informação, ressalta-se que o Bazar e Papelaria Atenas
encaixa-se perfeitamente nesse exemplo, pois continua enquadrado no mesmo
regime tributário desde a sua constituição. Entretanto, aumentando o seu
faturamento, a opção pelo SIMPLES Nacional não será a mais lucrativa.
As organizações devem buscar todos os meios legais e possíveis para
reduzir custos e garantir, assim, maior lucro e maior competitividade no
mercado.
Segundo a ótica dos profissionais contábeis entrevistados, não existe o
melhor regime tributário, existe aquele que conduz a empresa à economia de
impostos dentro da lei.
Os profissionais também afirmam que a contabilidade e o contabilista
são peças fundamentais na elaboração de um planejamento tributário.
68
PROPOSTA DE INTERVENÇÃO
Diante do contexto tributário atual, nota-se a existência das opções de
regimes tributários oferecidos pelo governo federal e estadual. Contudo, é
necessário que todas as empresas atualizem seus controles e informações
para verificar e comparar os regimes oferecidos, pois só assim conseguirão um
enquadramento rentável.
O modelo proposto possui uma limitação na comparação do ICMS dos
regimes federal e estadual. Nesse sentido, torna-se importante que elaborem
outros modelos, enfatizando análises comparativas no âmbito do ICMS.
Assim, a prática desse controle deve ser adotada por empresas que
preocupam-se com o crescimento e, principalmente, com custos tributários.
À empresa propomos que solicite ao escritório contábil relatórios mais
objetivos, contendo informações atualizadas e comparando a evolução da
economia tributária entre os regimes de enquadramento, caso ele oponha-se,
sugerimos a busca de outra empresa que ofereça um serviço nos moldes do
modelo proposto.
69
CONCLUSÃO
Com a realidade tributária brasileira, a falta de planejamento pode deixar
a empresa em condições desfavoráveis perante o contexto competitivo.
Diante da legislação brasileira torna-se imprescindível que se conheçam
todos os regimes tributários existentes. É totalmente discutível a integração
entre o modelo proposto neste trabalho com o planejamento estratégico das
empresas, principalmente quando se tratam de microempresas e empresas de
pequeno porte, pois suas perspectivas de crescimento são mais acentuadas.
Através da pesquisa realizada, elaborou-se uma análise de apuração
dos tributos de acordo com as legislações vigentes e, conforme alguns
profissionais na área, notou-se a ausência de um modelo específico para este
fim.
Diante da pesquisa, conclui-se que o planejamento tributário deve estar
alinhado com o planejamento estratégico da empresa, pois na medida em que
se expandem, as empresas necessitam rever seus planos orçamentários para
determinarem seus resultados futuros esperados. Assim, o modelo proposto
pode ser utilizado não somente com base em seus dados passados, mas
principalmente em prospecções futuras.
A complexidade das legislações existentes, assim como o grau de
especialização do profissional contábil, são fatores que contribuem
substancialmente para o desenvolvimento de modelos e técnicas a serem
elaborados. Assim, é importante que se dê continuidade a pesquisa, pois este
tipo de trabalho abrange quase a totalidade das empresas.
Vale ressaltar que existe a opção de aperfeiçoar este modelo, tornando-
o um software livre que permita aos empresários uma comparação tributária
rápida, prática e simplificada.
Enfim, ao lado dos conceitos teóricos e práticos, o profissional contábil
precisa estar atento às alterações tributárias trabalhistas, previdenciárias, para
exercer com zelo a sua profissão.
70
REFERÊNCIAS
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71
______. Lei Complementar nº 87, de 13 de outubro de 1996.b Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp87.htm> Acesso em: 16 ago. 09. _______. Instrução Normativa SRF nº 93, de 24 dezembro de 1997. Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/ins/Ant2001/1997/insrf09397.htm> Acesso em 15 ago. 09. _______. Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9718.htm> Acesso em: 10 ago. 09. _______. Decreto nº 3.000, de 26 março de 1999. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D3000.htm> Acesso em 20 mar. 09. _______. Regulamento do ICMS – RICMS2000 de 2000. Disponível em: <http://info.fazenda.sp.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=sefaz_tributaria:vtribut> Acesso em: 04 abr. 09. _______. Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002.a Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2002/L10637.htm> Acesso em 10 jun. 09. _______. Instrução Normativa nº 247, de 21 de novembro de 2002.b Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/legislacao/ins/2002/in2472002.htm> Acesso em: 25 ago. 09. _______. Lei nº 10.684, de 30 de maio de 2003.a Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2003/L10.684.htm> Acesso em 15 jun. 09. _______. Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.b Disponível em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2003/L10.833.htm> Acesso em: 10 mai. 09. _______. Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.865.htm> Acesso em: 09 mai. 09.
72
_______. Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp123.htm> Acesso em 15 ago. 09. _______. Decreto nº 6.038, de 07 fevereiro de 2007. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Decreto/D6038.htm> Acesso em: 18 ago. 09. ______. Lei Complementar nº 128, de 19 de dezembro de 2008. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp128.htm> Acesso em: 17 ago. 09. ______. Decreto nº 54.679, de 13 de agosto de 2009. Disponível em: <http://info.fazenda.sp.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=sefaz_tributaria:vtribut> Acesso em: 16 ago. 2009. CARGA tributária. Veja.com, São Paulo, 02 jan. 2009. Disponível em:
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Brasília, 28 mai. 2009. Disponível em: <http://www.arnaldomadeira.com.br/blog/?cat=61> Acesso em: 25 ago. 2009. NEVES, S.; VICECONTI, P. E. Curso prático de Imposto de Renda Pessoa Jurídica. 13 ed. São Paulo: Frase, 2007.
73
PADOVEZE, C. L. Introdução a contabilidade. São Paulo: Pioneira Thomson
Learning, 2006. PÊGAS, P. H. Manual de contabilidade tributária. 3. ed. Rio de Janeiro:
Freitas Bastos, 2005. PEREZ, J. H. J. et al. Manual de contabilidade tributária. 2. ed. São Paulo:
Atlas, 2003. PLANEJAMENTO tributário. Cosif Eletrônico, São Paulo, 04 set. 2003.
Disponível em: <http://www.cosif.com.br/mostra.asp?arquivo=20030904falenciamicros>. Acesso em: 27 fev. 2009. RIBAS, R. S. O Planejamento Tributário. Revista Jus Vigilantibus, 16 jan.
2006. Disponível em: <http://jusvi.com/artigos/19759> Acesso em: 03 set. 2009. SANTOS, A. R. P. Laboratório de gestão tributária. 2009, 65p. Apostila da disciplina de Ciências Contábeis. Centro Universitário Católico Salesiano Auxilium de Lins. ZANLUCA, J. C. O contabilista e o planejamento tributário. Portal de Contabilidade, São Paulo. Disponível
em:<http://www.portaldecontabilidade.com.br/tematicas/planejamentofiscal.htm>. Acesso em: 27 fev. 2009.
74
APÊNDICES
75
APÊNDICE A – Roteiro de estudo de caso
1 INTRODUÇÃO
Apresentação e caracterização da empresa: localização, histórico,
estrutura administrativa, atividades desenvolvidas, enquadramento tributário e
procedimentos de apuração.
1.1 Relato do trabalho realizado referente ao assunto estudado
a) Descrição do enquadramento tributário da empresa;
b) Entrevista com o profissional contador da empresa;
c) Entrevista com o profissional contador especialista em planejamento
tributário; e
d) Entrevista com o delegado do conselho regional de contabilidade da
cidade de Lins.
1.2 Discussão
Permitir uma análise comparativa entre os regimes tributários federal e
estadual, referentes à legislação tributária brasileira, com a prática relação da
teoria na empresa.
1.3 Parecer final sobre o caso e sugestões sobre manutenções ou
modificações dos procedimentos utilizados
76
APÊNDICE B – Roteiro de observação sistemática
1 IDENTIFICAÇÃO
1.1 Empresa:..........................................................................................
1.2 Localização:......................................................................................
1.3 Atividade:..........................................................................................
1.4 Porte:................................................................................................
2 ASPECTOS A SEREM OBSERVADOS
2.1 Histórico da empresa..................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.2 Enquadramento tributário atual (federal e estadual)...................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.3 Procedimentos contábeis utilizados............................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
77
APÊNDICE C – Roteiro de entrevista com o contador da empresa
1 IDENTIFICAÇÃO
1.1 Formação acadêmica:.................................................................................
1.2 Experiências anteriores:..............................................................................
1.3 Experiências atuais:....................................................................................
1.4 Empresa que atua:......................................................................................
1.5 Cidade:........................................................................................................
2 PERGUNTAS ESPECÍFICAS
2.1 Em sua opinião, qual o melhor regime tributário existente atualmente e
por quê?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.2 Quais informações devem ser consideradas no momento de se realizar
um planejamento tributário?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.3 Qual a responsabilidade do profissional contador em um planejamento
tributário?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
78
2.4 Como a contabilidade poderá contribuir para um estudo tributário nas
empresas?
...............................................................................................................................
.............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.5 Em sua opinião, os sistemas de informação possuem alguma relevância
no planejamento tributário?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
79
APÊNDICE D – Roteiro de entrevista com o profissional contador
especialista em planejamento tributário
1 IDENTIFICAÇÃO
1.1 Formação acadêmica:.................................................................................
1.2 Experiências anteriores:..............................................................................
1.3 Experiências atuais:....................................................................................
1.4 Empresa que atua:......................................................................................
1.5 Cidade:........................................................................................................
2 PERGUNTAS ESPECÍFICAS
2.1 Em sua opinião, qual o melhor regime tributário existente atualmente e
por quê?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.2 Quais informações devem ser consideradas no momento de se realizar
um planejamento tributário?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.3 Qual a responsabilidade do profissional contador em um planejamento
tributário?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
80
2.4 Como a contabilidade poderá contribuir para um estudo tributário nas
empresas?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
2.5 Em sua opinião, os sistemas de informação possuem alguma relevância
no planejamento tributário?
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
...............................................................................................................................
81
ANEXOS
82
ANEXO A – Fotos do Bazar e Papelaria Atenas
Foto 1: Fachada da empresa
Foto 2: Entrada da empresa
83
Foto 3: Proprietária da empresa, Srª Elizabeth Bezutti Orpham
Foto 4: Seção de calçados
84
Foto 5: Seção de materiais escolares
Foto 6: Seção de artigos do vestuário
85
Foto 7: Seção de brinquedos
Foto 8: Seção de materiais para escritório
86
Foto 8: Seção de armarinhos
