Revista da Secretaria de Economia e Finanças da ...Comando da Aeronáutica O custo da Aeronáutica para o Brasil Determinantes do risco de crédito e a avaliação das agências de

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10 A implantação do novo Plano de Contas aplicado ao setor público no Comando da Aeronáutica

O custo da Aeronáuticapara o Brasil

Determinantes do risco de crédito e a avaliação das agências de rating: estudo de caso do Fundo Aeronáutico

Revista da Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáutica • Ano VI Nº 8 • Outubro de 2015

A c a p a d a R e v i s t a $ E I V A d e s t a c a a c o n t a b i l i d a d e n o C o m a n d o d a A e r o n á u t i c a p o r m e i o d o n o v o P l a n o d e C o n t a s A p l i c a d o a o S e t o r P ú b l i c o q u e d á ê n f a s e a o r e a l o b j e t o d a c o n t a b i l i d a d e , o p a t r i m ô n i o , t e n d o i n c l u í d o , d e n t r e o u t r o s a s p e c t o s , u m a m u d a n ç a f u n d a m e n t a l a o i n s e r i r a d e p r e c i a ç ã o p a t r i m o n i a l e a a v a l i a ç ã o d o s c u s t o s d o g o v e r n o c o m o f o r m a d e e f e t i v a m e n t e m e n s u r a r a g e s t ã o p ú b l i c a .

Os gráfi cos e tabelas representam o mo-d e l o d e g e s t ão ad o t ad o p e l a S e c r e t ar i a b a s e a d o e m p r o c e s s o s e i n d i c ad o r e s , m o d e l o p r e c o n i z ad o pelo Tribunal de Contas da União no senti do da t r an s p ar ê n c i a e d a g o v e r n an ç a d o s ó r g ão s p ú b l i c o s . O n o t e b o o k e o s m ar t p h o n e r e p r e s e n t am a e r a v i r t u al , a d i n am i c i d ad e d o s d i as a t u ai s e o a v an ç o t e c n o l ó g i c o e d a i n o v aç ão q u e s e m p r e n o r t e ar am as aç õ e s d a F o r ç a A é r e a B r as i l e i r a.

Representação da capa

EXPEDIENTEC O M A N DA N T E DA A E R O N Á U T I C A

T E N B R I G A R N I V A L D O L U I Z R O S S A T OSE C R E T Á R I O DE E C O N O M I A E F I N A N Ç A S DA A E R O N Á U T I C A

T E N B R I G A R A N T O N I O F R A N C I S A C A N G E L I S N E T OV I C E - SE C R E T Á R I O DE E C O N O M I A E F I N A N Ç A S DA A E R O N Á U T I C A

M A J B R I G A R H E R A L D O L U I Z R O D R I G U E SE DI T O R C H E F E

T E N B R I G A R A N T O N I O F R A N C I S A C A N G E L I S N E T OE DI T O R E S A SSI ST E N T E S

C E L R E F F L Á V I O N E R I H A D M M A N J A S P E R – S E F A / I E F AT E N B I B A L I N E F E R R A R I D E M I R A N D A F R E I T A S – S E F A / I E F A

C O N SE L H O E DI T O R I A LC E L I N T J O Ã O L U I Z R O D R I G U E S – C E N C I A RC E L I N T A D Ã O H E N R I Q U E P A T I N E S P E D R O S O – C E N C I A RC E L I N T J O Ã O J A I M E A R A Ú J O M A R T I N S – E M A E RC E L I N T R O B E R T O Q U I N T A S R A T T O – S E F A / S U C O N TC E L I N T M A R C O A U R É L I O D E S O U Z A – S E F A / S U C O N VC E L I N T D I O G E N E S L I M A N E T O – S E F A / S U C O N VT E N C E L A V R O B S O N L U I Z L O P E S D O S S A N T O S – S E F A / A S T I CMA INT ROBERTO S RGIO DO NASCIMETNO PINHEIRO - SEFA/SUCONTM A J I N T G I O V A N N I M A G L I A N O J U N I O R – S E F A / S U C O N TM A J I N T N O D G I G O Y A N A G O M E S J U N I O R – S E F A / S U F I NM A J I N T L A R I S S A C A L D E I R A L E I T E L E O C A D I O – S E F A / S U C O N VM A J I N T J A C K S O N J O S É B A S S O – S E F A / S U C O N VM J I N T M A R C O S P A N D I N O F E R R E I R A – E M A E R C A P R E F I V A N M U N I Z D E M E S Q U I T A – S E F A / A N A JT E N S V A R O B S O N A L V E S D A S I L V A – S E F A / S U C O N VTEN INT FERDINANDO ARA O DE MES UITA ARAG O GAP-BR

R E V I SÃ O T É C N I C AT E N B I B A L I N E F E R R A R I D E M I R A N D A F R E I T A S – S E F A / I E F A

SE C R E T A R I AT E N P E D R O S I M E R E C A R N E I R O A G U I A R – S E F A / I E F A3 S S A D M A I C O N B A R R O Z O D O N A S C I M E N T O – S E F A / I E F A

E Q U I P E DE E DI Ç Ã OT E N J O R W I L L I A N A L M E I D A C A V A L C A N T E – C E C O M S A E R / S D A IT E N B I B A L I N E F E R R A R I D E M I R A N D A F R E I T A S – S E F A / I E F AC A P A : 3 S S A D M A R C E L L A C R I S T I N A M E N D O N Ç A D O S S A N T O S – C E C O M S A E R / S D P P

T I R A G E M – 1 0 0 0 E X E M P L A R E S

A R e v i s t a $ E I V A é p r o d u z i d a e d i s t r i b u í d a p e l a Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca (SEFA), com o fi to de divulgar e esti mular ideias e trabalhos relati vos à Execução Orçamentária, A d m i n i s t r a ç ão F i n an c e i r a, C o n t ab i l i d ad e , C o n t r o l e I n t e r n o e C o n t r a t o s e C o n v ê n i o s . Toda matéria publicada por $EIVA consti tui opinião pessoal dos seus autores, não expressando a p o s i ç ão d a S E F A o u d e q u al q u e r o u t r o e s c al ão do Comando da Aeronáuti ca (COMAER). Nenhu-ma modifi cação em normas ou procedimentos é au t o r i z ad a c o m b as e n o s as s u n t o s d i v u l g ad o s . A reprodução, total ou parcial, é permiti da s o m e n t e n o âm b i t o d o C O M A E R , d e s d e q u e c i t ad a s u a o r i g e m .A s c o l ab o r aç õ e s s e r ão m u i t o b e m ac o l h i d as , devendo-se enviar os originais ou mídias para o s e g u i n t e e n d e r e ç o :

S E C R E T A R I A D E E C O N O M I A E F I N A N Ç A S D A A E R O N Á U T I C AI N S T I T U T O D E E C O N O M I A E F I N A N Ç A S D A A E R O N Á U T I C AE S P L A N A D A D O S M I N I S T É R I O S B L O C O M E D I F Í C I O A N E X O

SEGUNDO ANDAR BRAS LIA DF CEP 70045-900TEL: 1-39 2-1409 / 1-39 2-1531

EMAIL - revistaseiva sefa.aer.mil.br

Sumário

02 05 10

02 Editorial

05 SEFA em fl ashes

08 Galeria do Graduado-Padrão, destaque Militar e Servidor-Padrão

ESPAÇO ENTREVISTA

09 Ten Brig Ar Rossato

ARTIGOS

13 A implantação do novo plano de contas aplicado ao setor público no Comando da Aeronáutica

19 Contratos administrativos de terceirização com dedicação exclusiva de mão-de-obra: a crescente oneração da administração pública

26 Cadastro Técnico de Fornecedores do Comando da Aeronáutica - CADTEC - Governança e novas boas práticas: uma inovação

32 Determinantes do risco de crédito e a avaliação das agências de rating: estudo de caso do Fundo Aeronáutico

42 O custo da Aeronáutica para o Brasil

49 Custos e despesas no setor público: um estudo de caso no Comando da Aeronáutica

Revista Seiva2 Editorial

Foto: Sgt Cristiano / GAP-BR

A principal característi ca de uma organização inovadora, ou que deseja ser de excelência é a existência de formas de gestão que, efeti vamente, permitam alcançar e manter esse objeti vo.

Com esse desiderato, a Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca (SEFA), desde a sua criação, tem buscado o aprimoramento contí nuo, investi ndo em melhoria de processos, treinamento dos recursos humanos e uso adequado da tecnologia da informação (TI).

Como exemplo da união desses três fatores encontra-se o Cadastro Técnico de Fornecedores (CADTEC). Sistema que estabelece a melhoria de um processo muito importante para a Aeronáuti ca: o real conhecimento da natureza de seus fornecedores. Na sua implantação, a SEFA, além de buscar parcerias com outros órgãos públicos, investi u em recursos humanos e em TI, de forma a captar, selecionar e processar uma quanti dade imensa de dados e informações, possibilitando atestar a legalidade da empresa e a avaliação do desempenho de cada fornecedor da Insti tuição.

Outra área de extrema valia para a Aeronáuti ca e sob a competência da SEFA é a Contabilidade de Custos, de alçada da Subsecretaria de Contabilidade (SUCONT) que também recebeu importantes investi mentos na busca de novos conhecimentos e ideias inovadoras, necessários à boa condução das ações dentro desta temáti ca.

Atualmente, a SEFA, o Estado-Maior da Aeronáuti ca (EMAER) e todos os Órgãos de Direção Setorial (ODS) do Comando da Aeronáuti ca (COMAER) benefi ciam-se de múlti plos indicadores e relatórios obti dos on line que permitem analisar custos e gastos de cada uma das nossas organizações, até a agregação total dos dados no próprio ODS. Com esse instrumento, o COMAER pode mensurar o dispêndio ou a economia no cumprimento da sua missão insti tucional, qual seja a de “manter a soberania no espaço aéreo nacional, com vistas à defesa da pátria”.

Prova adicional da qualidade do trabalho contábil reside no fato de que o Relatório Preliminar sobre as Contas do Governo da

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República, elaborado pelo Tribunal de Contas da União (TCU), apontou o COMAER, pelo quarto ano seguido, entre as insti tuições que encerraram o exercício sem restrições na conformidade contábil.

No entanto, o sucesso obti do nos novos empreendimentos não reside apenas na Secretaria. Ele é comparti lhado com os órgãos da própria insti tuição e também com outros órgãos do governo federal, tendo a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) considerado o trabalho da SEFA como parâmetro para o modelo de contabilidade de custos que está desenvolvendo para o Executi vo.

Esta é a essência da Gestão do Conhecimento: a transferência da informação adquirida pela insti tuição que, além do dever de preservá-la, deve permiti r a sua absorção pelos componentes do seu efeti vo.

Um exemplo recente e importante nesse campo foi a aprovação do fi nanciamento para o Projeto FX-2; parceria do Brasil com a Suécia para a aquisição de vetores para a Força Aérea Brasileira, que nos permiti rá atualizar os meios aéreos de combate no cumprimento de nossa missão insti tucional.

O conhecimento adquirido por integrantes da Subsecretaria de Contratos e Convênios (SUCONV) ao longo dos anos tem sido preservado e aprimorado. Exemplos similares podem ser verifi cados na consolidação de projetos de grande vulto da Aeronáuti ca, dentre os quais: o KC-390, os upgrades das aeronaves F-5 e A-1 e a fi nalização da implantação do P-3 Orion, razão de o COMAER empregar boa parcela dos seus recursos orçamentários na formação e no aperfeiçoamento do seu efeti vo.

No mesmo diapasão, o fato de sermos responsáveis em cumprir a nobre missão de assegurar a soberania do Brasil demanda necessidades exclusivas que extrapolam as ofertas do mercado, além de exigir peculiar capacitação profi ssional, responsabilidade e correção de ati tudes, bem como o efeti vo compromisso dos nossos talentos em bem cumpri-la.

Com esse entendimento, a SEFA implantou o Projeto de Estratégia Organizacional, com o intuito de elevar o nível de correção no planejamento e na execução das metas determinadas pelo Secretário.

Este sistema de planejamento, que foi iniciado em 2009, atualmente permite observar excelentes resultados, tanto na governança da Secretaria, quanto na administração das Unidades Gestoras (UG) do Comando da Aeronáuti ca.

Como exemplo, podemos citar o projeto de melhoria da Subsecretaria de Administração Financeira (SUFIN) que reduziu, de forma relevante, o tempo de atendimento dos pedidos de descentralização de créditos para as UG. Hoje, essa Subsecretaria cumpre a meta de atender a qualquer pedido de descentralização de recursos orçamentários em até dois dias úteis. Na mecânica anterior, poderiam ser necessários até cinco dias úteis.

Nesta visão de melhoria dos processos de gestão, a SUFIN criou novos mecanismos para analisar a uti lização dos recursos fi nanceiros distribuídos para as Unidades Gestoras, estabelecendo indicadores e metas de controle para minimizar a indesejável devolução, possibilitando melhor uso dos recursos no âmbito da Força Aérea Brasileira. Para tornar isso possível, a SUFIN mapeou e analisou os processos de descentralização orçamentária, verifi cou os “gargalos” e, com a ajuda de recursos de TI e da inovação, reduziu o percentual de UG e de recursos devolvidos para a meta hoje estabelecida que pode ser observada no Portal da Secretaria.

Ainda dentro dessa dimensão de melhoria organizacional e atendendo às atribuições legais e consti tucionais do COMAER, a Secretaria, em abril de 2015, em atendimento à Portaria nº 875/GC3, de 30 de maio de 2014, a SEFA ulti mou e entregou ao Comandante da Aeronáuti ca um estudo com a fi nalidade de avaliar a possibilidade de concentrar e estruturar, em um Órgão de Direção Setorial (ODS) único, ati vidades administrati vas similares, realizadas em diferentes organizações do COMAER. Durante um ano de estudos, coordenando reuniões quinzenais, a SEFA recebeu o apoio metodológico de uma consultoria composta de Professores e Doutores contratados junto à Fundação Insti tuto de Administração da Universidade de São Paulo (FIA/USP), bem como de representantes de todos Órgãos de Direção Setorial do COMAER. Nesse escopo, analisou um conjunto de informações colhidas em visitas técnicas, a fi m de elaborar

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propostas calcadas em matrizes de riscos, análises SWOT com um detalhado cronograma de fases bem defi nidas, tendo em vista a implantação de processos administrati vos de gestão mais ágeis, confi áveis, efi cientes e, por conseguinte, mais econômicos os produtos delas originados sem comprometer a conti nuidade das ações necessárias ao funcionamento pleno das organizações que compõem o COMAER.

Ainda com foco em reorganização estratégica, em outubro de 2012, o Alto Comando decidiu que deveriam ser iniciados estudos para a criação de uma Empresa Pública (EP), desti nada à a melhoria da gestão administrati va dos projetos de desenvolvimento de projetos aeroespaciais e de projetos apoio ao controle de tráfego aéreo, bem como o fomento à ciência, tecnologia e inovação, relacionados ao COMAER. Por determinação do Exmo. Sr. Comandante da Aeronáuti ca, essa tarefa também foi incumbida à Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca, que contratou a Fundação Integrada de Administração, vinculada à FIA-USP, para prestar assessoria ao Grupo de Trabalho formado.

Concluídos os estudos, o projeto, em abril de 2014, foi apresentado ao Alto Comando e aprovado. Após os trâmites e pareceres perti nentes, o processo com o projeto de lei de implantação da Empresa Pública ALADA (Empresa de Projetos Aeroespaciais do Brasil S.A), vinculada ao Comando da Aeronáuti ca, foi encaminhado para o Ministério da Defesa (MD).

Em agosto de 2015, o MD tendo concluído sua análise técnica e jurídica do processo, o apresentou previamente para o Ministério do Planejamento

(MP) antes de encaminhá-lo. Uma vez aprovada a criação pelo MP, o processo da ALADA seguirá para análise do Ministério da Fazenda (MF), Casa Civil e Congresso Nacional e, fi nalmente, para sanção do projeto de lei que autorizará a expedição do seu decreto de criação.

Assim, descrevendo fatos e aproveitando o ensejo desta Revista, a SEFA apresenta não apenas os progressos obti dos sobre as metas organizacionais da insti tuição, mas também arti gos de ilustres colaboradores. Entre os temas, destacamos a melhoria de gestão, as mudanças na visão gerencial, o aprimoramento da aplicação dos recursos públicos, cadastramento de fornecedores e a busca de ferramentas que permitam a análise dos custos de suas organizações por parte dos gestores.

A revista é ainda enriquecida com a contribuição de nosso insigne entrevistado, o Ten Brig Ar Nivaldo Luiz Rossato - Comandante da Aeronáuti ca, que nos brinda com sua visão sobre temas específi cos ligados à administração da Aeronáuti ca, tais como: o Cadastro Técnico de Fornecedores - CADTEC, a Empresa Pública - ALADA, custos e recursos disponíveis para a Força Aérea Brasileira.

Desta forma, a Revista $eiva torna-se um excelente canal de transmissão de conhecimentos e mantém-se conectada ao ambiente da inovação e da pesquisa, oferecendo à administração outras formas de gestão para fazer ainda melhor e com mais economia.

Desejamos aos que nos presti giam com suas atenções uma agradável leitura.

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O B r as i l ai n d a p o d e s e r c o n s i d e r ad o u m g r an d e i m p o r t ad o r d e p r o d u t o s d e d e f e s a d e al t a t e c n o l o g i a. M as n e s s a ár e a, c a d a v e z m ai s , t o r n a- s e m i s t e r ao p aí s d i m i n u i r a d e p e n d ê n c i a e x t e r n a.

Os desafi os brasileiros na área de segurança são bem conhecidos, tanto quanto as nossas responsabilidades internacionais, no solo, no ar e no mar. O que torna evidente e inadiável o aumento d a n o s s a c ap ac i d ad e d e v i g i l ân c i a e d e f e s a. P ar a i s s o acontecer de fato, não há sucedâneo que não seja a constante modernização das Forças Armadas e das de Segurança, bem como dar sequência aos sistemas p r e v i s t o s n as d i r e t r i z e s d a E s t r a t é g i a N ac i o n al d e D e f e s a ( E N D ) , t ai s c o m o : S i s t e m a B r as i l e i r o d e Vigilância (SISFRON), Sistema de Gerenciamento da Amazônia Azul (SISGAA ), Sistema de Defesa Aeroespacial Brasileiro (SISDABRA) e Programa E s t r a t é g i c o d e S i s t e m as E s p ac i ai s ( P E S E ) .

N o e n t an t o , n ão s e m an t e s p e n s ar , pari passu e com clareza e determinação, no desenvolvimento da n o s s a i n d ú s t r i a.

Temos sim que equipar as Forças para atender às i n ad i á v e i s e x i g ê n c i as d o s c e n ár i o s f u t u r o s , o n d e a t e c n o l o g i a s e r á a a t r i z p r i n c i p al . P o r é m , é imprescindível que a nossa indústria acompanhe esse desenvolvimento e seja coautora nesse projeto.

Uma vasta nação, com pessoas jovens e incontáveis riquezas em escassez no mundo, jamais p o d e r á n e g l i g e n c i ar s u a d e f e s a. N o m í n i m o , n ão seria justo com as novas gerações.

Além disso, os orçamentos estão fi cando cada vez mais restritos, o que aumenta a preocupação sobre a real capacidade de o Estado vigiar e controlar s e u t e r r i t ó r i o e s u as f r o n t e i r as .

Para minorar esses riscos, a Força Aérea Brasileira (FAB) propõe a criação de uma Empresa Pública - a ALADA. Uma auspiciosa e resoluta ideia que irá auxiliar fortemente na resolução de muitos desses problemas, principalmente no que tange às áreas: Espacial, de Pesquisa e Desenvolvimento e de Controle do Espaço Aéreo.

A ALADA não será uma simples unidade de negócio atuando em um mercado bilionário e altamente competi ti vo. Será muito mais do que isso.

Ela irá implementar investi mentos na produção de resultados objeti vos e mensuráveis na área e s p ac i al ; e x p an d i r á a i n d ú s t r i a d e d e f e s a n ac i o n al ; dará forte suporte à pesquisa e desenvolvimento n a ár e a ae r o e s p ac i al e d e t e c n o l o g i as p e r i f é r i c as , bem como incentivará a difusão de múltiplas novas

tecnologias no âmbito do terceiro setor, contribuindo sobremaneira com o desenvolvimento do Brasil. Portanto, a inovação será o motor da longevidade da ALADA e a competente redutora do gap e n t r e a prancheta e o produto fi nal, garanti ndo qualidade e e c o n o m i a.

N o s c am p o s e s p ac i al e d e d e f e s a, o B r as i l carece do investi mento do setor privado. A isso se deve, justamente, à falta de um programa robusto de transferência de tecnologia e de manutenção de programas que capacite a indústria produzir e comercializar produtos de forma competi ti va.

Hoje, não mais podemos nos conformar com essa ausência, razão da especial atenção da ALADA sobre o fomento e a transferência de tecnologia às e m p r e s as d o s e t o r p r i v ad o .

Nota-se que outra vulnerabilidade, na área espacial, advém da constatação de que o Brasil gasta recursos em aquisições de forma descentralizada, seja dentro do próprio governo, seja envolvendo outros usuários. Não há coordenação unifi cada das ações, ou de programas que deveriam ser conjuntos, em bene cio de todos.

Adicione-se também que, no passado, diversos p r o g r am as g o v e r n am e n t ai s n a ár e a e s p ac i al n ão obti veram êxito; não por incompetência, mas por difi culdades intransponíveis advindas do modelo de gestão adotado, bem como das excessivas amarras l e g ai s .

Ao assumir a políti ca de centralização das ações, a ALADA não apenas poderá reduzir drasticamente a dependência externa, como também haverá a centralização e conjugação de atividades, adicionando gigantescos ganhos comerciais e de desenvolvimento tecnológico, seja na produção de artefatos, ou prestando serviços.

Para isso, já contamos com ativos e projetos absolutamente capazes de realizar a tarefa, tais como: Centro de Lançamento de Alcântara (CLA), Departamento de Ciência e Tecnologia da Aeronáuti ca (DCTA), Insti tuto de Tecnologia da Aeronáuti ca (ITA), universidades e indústrias do setor aeronáuti co e espaciais já estabelecidas e inúmeros usuários em p o t e n c i al c o m o o M i n i s t é r i o d a C i ê n c i a, T e c n o l o g i a e Inovação (MCTI). Bastará um investi mento inicial para destravar o incalculável potencial que possui esse magnífi co conjunto, de desenvolver projetos de t e c n o l o g i a n o e s t ad o d a ar t e .

Esse é o foco da ALADA: Integrar e Inovar para D e s e n v o l v e r .

Empresa de projetosaeroespaciais do Brasil Ten Brig Ar FranciscangelisSecretário de Economia e Finanças da Aeronáuti ca

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Enfi m, o que se propõe é, uma vez demonstrada a real viabilidade, sensibilizar para o necessário investi mento do governo federal em uma área e s t r a t é g i c a d e i m e n s a i m p o r t ân c i a p ar a o p r e s e n t e e para o futuro do país, enquanto há tempo e o p o r t u n i d ad e s .

Além disso, é mister o entendimento de que d e s e n v o l v e r o s e t o r e s p ac i al é u m a t ar e f a c o m p l e x a que demanda exibilidade de gestão, tecnicidade, profi ssionalismo, a eliminação de certos entraves administrati vos, a simplifi cação de procedimentos de contratação de pessoal especializado e de aquisição de materiais sensíveis, bem como evitar que o regime tarifário privilegie as importações em detrimento do desenvolvimento nacional até que se nivele a indústria com os seus competi dores.

E a r a z ã o é s i m p l e s : a l é m d e e s s e m e r c a d o ser fortemente subvencionado no mundo atual, a infraestrutura, os materiais empregados e os projetos são onerosos, o desenvolvimento é meti culoso e os recursos humanos são altamente especializados e raros no mercado - o que demanda orçamento previsível.

O d e s e n v o l v i m e n t o n a á r e a e s p a c i a l t e m sido confinado basicamente em laboratórios de pesquisa e institutos. A ALADA pretende e n v o l v e r e s s e s a g e n t e s , o g o v e r n o , a i n d ú s t r i a , a s u n i v e r s i d a d e s , o s c i e n t i s t a s , o s p r o f i s s i o n a i s , em um empreendimento no nível alcançado pela EMBRAER, cuja trajetória é similar ao que está s e n d o p r o p o s t o .

A políti ca e a estratégia da ALADA são claras, c o n s i s t e n t e s , t r an s p ar e n t e s , s i m p l e s , p r e v i s í v e i s , r e s p o n s á v e i s e ad e r e n t e s ao s c o m p r o m i s s o s i n t e r n a-c i o n ai s as s i n ad o s p e l o B r as i l .

A ALADA irá pavimentar o futuro da nova era espacial brasileira, não apenas garanti ndo melhorias absolutas na área da segurança e defesa nacionais, mas também irá contribuir inexoravelmente para um f u t u r o m ai s au s p i c i o s o ao B r as i l .

O bom início do empreendimento depende da i m p o r t ân c i a e d o e n t e n d i m e n t o d ad o p o r p ar t e d o governo federal. A garanti a do sucesso advém da e x p e r i ê n c i a, d a c o m p e t ê n c i a e v o n t ad e í m p ar d e vencer esse desafi o da Forca Aérea Brasileira.

Disponibilização de informações contábeis gerenciais

A Disponibilização de Informações Contábeis Gerenciais é uma ação de melhoria implementada pela SEFA, desde o ano de 2014, com o objeti vo de auxiliar na realização de gestões que busquem oti mizar a execução dos recursos públicos alocados ao COMAER.

As informações contábeis gerenciais compreendem um conjunto de dados que, compilados sob diferentes formas, tornam-se úteis à gestão, uma vez que os números nada mais representam que os esforços realizados pelas Organizações no cumprimento de suas ati vidades diárias.

Ademais, em consonância com as exigências apresentadas pelo Tribunal de Contas da União (TCU), a SEFA disponibiliza informações acerca dos custos de cada Unidade Gestora Executora, Unidade Gestora Credora e, até mesmo, Unidade Gestora de Controle. O objeti vo da informação exigida pelo T C U é o d e e v i d e n c i ar o s c u s t o s d e p r o d u t o s e d e serviços ofertados à sociedade brasileira, por parte das Enti dades da Administração Pública.

O efeti vo acompanhamento de informações contábeis gerenciais, por parte de todos, de forma atualizada, ampla e ágil, requer o uso de moderna

ferramenta informati zada. Assim, pelo oportuno uso do “Tesouro Gerencial”, Sistema lançado pela Secretaria do Tesouro Nacional em 2015, a SEFA criou a pasta IGSEFA - Informações Gerenciais - SEFA, contendo variadas consultas com regras de formação específi cas. Os nomes e os objeti vos das consultas, a forma de acesso, bem como outros dados adicionais, poderão ser encontrados no “Módulo 20 - Consultas Contábeis Gerenciais” do Manual de Execução Orçamentária, Financeira e Patrimonial do Comando da Aeronáuti ca - MCA 172-3 (Digital).

Nesse contexto, no qual a informação contábil gerencial requer especial atenção, esta Secretaria enfati za a importância de todos os gestores parti ciparem do processo, por meio de permanente e criterioso acompanhamento das informações disponibilizadas pela SEFA, percebendo-as como importante auxílio na melhoria da gestão, e não c o m o m e r o e s i m p l e s c o n t r o l e f o r m al . D e s s a f o r m a, a Contabilidade do COMAER subsidia processos de planejamento e de projeções, com vista à tomada de decisão, uma vez que os dados contábeis evidenciam importantí ssimo fator: o esforço do Comando da Aeronáuti ca no cumprimento de sua nobre missão.

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Qualifi cação do iTEC como organização social

Em 15 de setembro de 2014, após reunião na C as a C i v i l , i n i c i ar am - s e o s e s t u d o s p ar a i n s e r i r n o COMAER um novo modelo de gestão, envolvendo o Terceiro Setor e pautado na transparência e boa governança: a Organização Social (OS).

Organização Social é uma pessoa jurídica de direito privado, sem fi ns lucrati vos, consti tuída sob a forma de associação ou fundação, que em virtude da importância e funções que exerce, é qualifi cada pelo poder público como de relevante interesse social, atendendo a Lei Federal 9. 37, de 15 de maio de 1998.

Assim o Insti tuto para Desenvolvimento Tecnológico e Inovação - ITEC apresentou junto ao Comando da Aeronáuti ca uma proposta para a sua qualifi cação como Organização Social. Após análise o processo de qualifi cação foi remeti do ao Ministério da Defesa, em 20 de novembro de 2014.

O M i n i s t é r i o d a D e f e s a p o r s u a v e z , a p ó s verificar a adequação do pleito, encaminhou a proposta para o Ministério do Planejamento Orçamento e Gestão para análises e posterior envio a Casa Civil para expedição do decreto reconhecendo a qualificação.

Nos termos da Lei 9. 37/98, a OS está intimamente ligada ao ensino, pesquisa científica, desenvolvimento tecnológico proteção e preservação do meio ambiente, cultura e saúde e possui vínculo com o Poder Público por “Contrato de Gestão”. Seu acompanhamento é feito por indicadores de desempenho (administração por resultados, estabelecendo metas a serem cumpridas), o que proporciona uma gestão mais e f i c a z .

O iTEC terá por fi nalidade a realização de ati -vidades relacionadas a estudos, projetos, pesquisas cientí fi cas, capacitação de recursos humanos, e n s i n o e d e s e n v o l v i m e n t o t e c n o l ó g i c o ap l i c ad o s ao Comando da Aeronáuti ca, ao Controle do Espaço Aéreo e aos Sistemas Aeroespaciais, conforme defi nido pela legislação aplicável, de forma a obter o domínio tecnológico e contribuir para a i n d e p e n d ê n c i a e s t r a t é g i c a d o P aí s .

Além disso, o iTEC deverá ainda:I - promover e apoiar ati vidades de geração,

inovação tecnológica, introdução de novas tecno-

logias, desenvolvimento, absorção e transferência de conhecimentos e princípios, de sua lavra ou de terceiros, e capacitação e aperfeiçoamento técnico de recursos humanos;

II - realizar estudos e pesquisas aplicadas, em colaboração com Insti tuições Cientí fi cas e Tecnológicas, Centros Universitários, Insti tuições de Estudos e Pesquisas e empresas, públicas ou p r i v ad as , n ac i o n ai s o u e s t r an g e i r as ;

III - desenvolver concepções, elaborar planos e projetos, em todas as especialidades relacionadas às suas fi nalidades;

IV - gerir e exercer ati vidades relati vas à concepção, estudos, projetos, especifi cação, pros-pecção e desenvolvimento de soluções tecnológicas, modernização e revitalização de sistemas, aquisições, fornecimentos, construções, instalações e demais ati vidades decorrentes e correlacionadas com o Comando da Aeronáuti ca, o Controle do Espaço Aéreo, os Sistemas Aeroespaciais e a preservação do meio ambiente;

V - as s i n ar c o n t r a t o s d e g e s t ão , ac o r d o s d e cooperação, contratos de prestação de serviços, convênios e quaisquer outros instrumentos com pessoas sicas e jurídicas, públicas ou privadas, n ac i o n ai s o u e s t r an g e i r as ;

VI - promover gestões junto às organizações públicas e privadas, nacionais e estrangeiras, visando à obtenção de incenti vos fi nanceiros ou fi scais e à captação de recursos;

VII - consti tuir fundos para apoiar programas de incenti vo à pesquisa aplicada e ao desenvolvimento cientí fi co e tecnológico relacionados às fi nalidades d o i T E C .

Dessa forma, com a qualifi cação da ITEC como OS se pretende ter melhoraria na qualidade da prestação dos serviços e no atendimento das ati vidades relacionadas à implantação de projetos v o l t ad o s p ar a o d e s e n v o l v i m e n t o d o S i s t e m a d e Controle do Espaço Aéreo, redução de custos, administração por resultados (Indicadores) e promover maior integração entre setores públicos, p r i v ad o e s o c i e d ad e .

S e n d o as s i m , o I T E C t e r á i m p o r t an t e p ap e l na obtenção do domínio tecnológico e a efeti va i n d e p e n d ê n c i a d o p aí s n o s e t o r .

Revista Seiva8

Galeria do Graduado-Padrão,Destaque Militar e

Servidor-Padrão Na atualidade, o verdadeiro capital das insti tuições é representado pelas pessoas que a integram, cujos conhecimentos e experiências comparti lhados, traduzem-se em enriquecimento para o conjunto, fortalecendo-o e preparando-o para enfrentar a dinâmica dos desafi os inerentes ao desenvolvimento das insti tuições. nesse senti do que a Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca destaca, para o p e r í o d o c o m p r e e n d i d o e n t r e o u t u b r o d e 2 0 1 4 e s e t e m b r o d e 2 0 1 5 , c o m o r e c o n h e c i m e n t o por suas qualidades e méritos, compondo a Galeria do Graduado-Padrão, Destaque Militar e Servidor-Padrão da SEFA, o 3S SAD Nilton M agno Pereira Soares, o CB SAD Marcelo Rodrigues d o C armo e o servidor civil Fábio osé de Oliveira. Parabéns a todos

3S SAD Nilton Magno Pereira Soares

Natural de Brasilândia de Minas - MGData de Praça - 01 Fev 92

Apresentação na SEFA - 17 dez 12 Cb SAD MarceloRodrigues do CarmoNatural de Niquelândia - GOData de Praça - 01 Mar 11

Apresentação na SEFA - 24 Fev 12

Cv Fábio José de OliveiraNatural de Brasília - DF

Servidor - desde 01 Mar 83Apresentação na SEFA - 26 Abr 95

Revista Seiva 9EntrevistaEspaço

R E V I ST A SE I V A

1 ) Q uais f oram as primeiras impressõ es sobre o f uncionamento do Sistema C A DT E C , q ue entrou em rod o a arti r de de aneiro de

ais s o as e ectati vas so re a rela o e istente entre o omando da eron ti ca ( O ) e se s ornecedores

T E N B R I G A R R O SSA T O C o m a e n t r ad a e m f u n c i o n am e n t o d o S i s t e m a d e C ad as t r o T é c n i c o d e F o r n e c e d o r e s d o C o m an d o d a Aeronáuti ca (CADTEC) em janeiro de 2015, passamos a ter melhores condições de verifi cação da situação de uma empresa. O CADTEC emite um único relatório q u e c o n s o l i d a i n f o r m aç õ e s d e d i v e r s o s s i s t e m as e cadastros, tais como: SICAF, CADIN, CEIS, CADICON, CN , CNDT, TCU e CNEP. Esta práti ca ajuda, em muito, os gestores durante a realização de um procedimento licitatório. Um dos objeti vos do projeto é proporcionar ao Comando da Aeronáuti ca (COMAER) e seus gestores u m a f e r r am e n t a d e m o n i t o r am e n t o e c o n t r o l e q u e permita antecipar possíveis incorreções ou ilicitudes. Também é importante a quanti dade expressiva de empresas cadastradas no sistema, em torno de 2.500 usuários do sistema interno do COMAER e por volta de 50 cadastros. É r e l e v an t e d e s t ac ar a n e c e s s i d ad e d e s e r e al i z ar diligências, que têm por objeti vo a verifi cação inicial da empresa, abrangendo aspectos como a veracidade do endereço constante nas documentações entregues, rati fi cado por Acórdão nº 49 7/2015-TCU/2 Câmara do Tribunal de Contas da União (TCU) datado de 04 de agosto de 2015. Somado a isso, a empresa será avaliada sobre cada contrato que possui com o COMAER, gerando uma nota por contrato, que resulta em uma média dos contratos da empresa por unidade e, por fi m, uma média no COMAER. Essas avaliações estão disponíveis para que todas as unidades possam verifi car como a empresa se comportou na execução de seus contratos. Vale ressaltar que o fornecedor que alcançar um destacado desempenho será reconhecido e fará jus a um certi fi cado de alto padrão de qualidade.


) t almente, o O est envidando es or os no senti do de desenvolver ma

m resa ú lica ( D ), ali car ma Or ani a o Social e reali ar concess o em re ime de arceria ú lico rivada m lin as

erais, ais mel orias a ode visl m rar na ado o de tais modelos ara os servi os

restados elo O Sociedade

T E N B R I G A R R O SSA T O Os novos desafi os da administração têm impulsionado os órgãos públicos a buscarem

alternati vas para o aprimoramento do gerenciamento de seus recursos. Nessa vertente, a Força Aérea Brasileira tem investi do em novos modelos de gestão que possam executar ati vidades meio, com o fi to de melhor gerir seus recursos, na busca constante pela economia, efi ciência e efeti vidade de seus resultados. Os projetos atualmente são administrados pelo COMAER são: a Empresa Pública ALADA que terá em seu escopo o desenvolvimento cientí fi co-tecnológico, além da realização de projetos e ati vidades de apoio ao gerenciamento e pesquisa de assuntos ligados ao controle do espaço aéreo; as Parcerias Público-Privadas que têm como principais objeti vos a manutenção de algumas aeronaves da Força Aérea e o gerenciamento de rede de comunicações, em especial, a manutenção desses equipamentos; e a Organização Social que visa ao desenvolvimento de projetos aeroespaciais e de apoio ao controle do espaço aéreo. Além disso, o COMAER tem, dentre seus objeti vos, o estí mulo ao desenvolvimento da indústria nacional de defesa e a independência tecnológica do Brasil. Fatores que, somados, serão de vital importância para nossa sociedade. Para o Comando da Aeronáuti ca, tais modelos de gestão aplicados às ati vidades meio permiti rão a efi ciência no emprego dos recursos nas ati vidades primordiais da Força Aérea, corroborando com as

Revista Seiva10

expectati vas de nossa nação sobre os resultados demonstrados na soberania do espaço aéreo.


) t e onto esses novos modelos de est o oder o inter erir nas ati vidades m do O

T E N B R I G A R R O SSA T O Nossa missão fi nalísti ca é “manter a soberania do espaço aéreo nacional, com vistas à defesa da Pátria”. E isso demanda uma série de ati vidades de apoio, que vão desde a formação de pessoal até a manutenção de equipamentos. Assim, esses novos modelos de gestão estão sendo desenvolvidos com o objeti vo de desonerar o COMAER de ati vidades meio que podem ser realizadas por parceiros externos. O que se pretende é concentrar os recursos humanos da Força em sua ati vidade principal. Dessa forma, os projetos em análise não irão interferir nas ati vidades fi m do COMAER e sim dar um suporte em parceria às missões meio, possibilitando melhores resultados operacionais para os recursos desti nados ao Comando da Aeronáuti ca.


) onta ilidade licada ao Setor ú lico assa, nos últi mos anos, or im ortantes

m dan as t almente, como est estr t rada a onta ilidade no omando da eron ti ca

T E N B R I G A R R O SSA T O O COMAER, por intermédio da Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáutica (SEFA), atento ao cenário externo e à evolução da Contabilidade Federal, tem atuado de forma ativa nos projetos e processos de mudanças implementados pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN), o que tem permitido a adequada condução dos assuntos relacionados à contabilidade no âmbito da Aeronáutica. Essa postura resultou no reconhecimento e aprovação pela STN do modelo de atuação setorial de contabilidade do COMAER. Na busca pelo contí nuo aprimoramento das ati vidades de Contabilidade e diante da obrigação de registrar e evidenciar os atos da gestão do patrimônio público sob responsabilidade do COMAER, o COMAER insti tuiu o Sistema de Contabilidade do Comando da Aeronáuti ca (SISCONTAER). O sistema tem o propósito de orientar e de suprir a elaboração de demonstrati vos da execução contábil, úteis aos processos de tomada de decisão. Fundamentado no gerenciamento de processos, o SISCONTAER opera por intermédio de quatro ati vidades integradas: Orientação Normati va, Suporte da Execução Contábil, Monitoramento e Controle da Execução Contábil e, por fi m, Análise e Elaboração de Informações Gerenciais, com ênfase na análise de custos do COMAER.


) sto si ni ca cons mo de rec rsos o setor rivado, o controle de c stos tem como o eti vo a red o de astos e o a mento da l crati vidade ais as ers ecti vas do

O no so da onta ilidade de stos

T E N B R I G A R R O SSA T O Custos devem apresentar informações afetas aos processos e aos seus resultados, além de estabelecer parâmetros de efi cácia, de efi ciência e de efeti vidade, permiti ndo uma leitura da qualidade dos gastos e consequentemente dos serviços prestados. O conhecimento dos custos vincula o gasto do setor público ao resultado das ações governamentais. Um dos bene cios do uso da Contabilidade de Custos para o Comando da Aeronáuti ca é permiti r o pleno conhecimento dos custos de nossas ati vidades diárias, evidenciando “como”, “quais” e “onde” os recursos são consumidos, a fi m de garanti r melhor controle gerencial dos processos e maior subsídio à tomada de decisão. No COMAER, a perspecti va é a necessidade de aprimorar os planejamentos, orçamento e alocações de recursos, uma vez que consolida, cada vez mais, a uti lização de métodos que nos possibilitem extrair informações detalhadas e oportunas.


) Se ndo dis ositi vos le ais, a de esa da tria e a aranti a dos oderes consti t cionais, sob a autoridade suprema da P residê ncia da e ú lica, e ressam a desti na o da

eron ti ca odemos mens rar, ent o, o c sto dessa desti na o le al

T E N B R I G A R R O SSA T O Sim. Todos os esforços do COMAER voltam-se ao pleno cumprimento de sua desti nação legal, representada pela missão de manter a soberania do espaço aéreo nacional com vistas à defesa da Pátria, impedindo o uso do espaço aéreo brasileiro à práti ca de atos hosti s ou contrários aos interesses nacionais. Esses esforços correspondem aos custos neces-sários às ações de controle, de defesa e de busca e salvamento em uma área de 12 milhões de m . Além do cumprimento da desti nação consti tucional, há a execução de atribuições subsidiárias correspondentes às ações de controle e de busca e salvamento em 10 milhões de m em águas internacionais, totalizando a expressiva marca de 22 milhões de m . Em 2013, a distribuição de todos os custos do COMAER, aplicados em um país de proporções conti nentais, resultou em um custo de R$ 359,08 por m ao ano. Em 2014, esse custo unitário foi de R$ 392,84 por m ao ano para a sociedade brasileira. O Relatório de Gestão 2014, apresentado ao Tribunal de Contas da União pela SEFA, evidencia mais

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detalhes sobre a metodologia uti lizada para o cálculo do custo unitário. O importante é que o COMAER mantenha permanente acompanhamento de seus custos, a fi m de perceber e de corrigir eventuais desvios em relação às metas planejadas, como forma de garanti r constante direcionamento de esforços ao cumprimento da missão.


) or a rea rasileira oss i e eti vo de ase mil omens e m l eres, ati vo

imo ili ado de mais de il es de reais e e ec ta or amento an al de valor e ressivo no c m rimento da miss o insti t cional da

eron ti ca de manter a so erania do es a o a reo com vistas de esa da tria esse conte to, al a arti ci a o da onta ilidade no O

T E N B R I G A R R O SSA T O A atuação da Contabilidade é fundamental para o gerenciamento de todos esses recursos e subsídio ao processo de tomada de decisão não só no nível estratégico, como também no operacional e no tático. A existência de um sistema estruturado como o SISCONTAER, no qual estão claramente definidos os elos, as competências de cada um e o ciclo de atividades da Contabilidade, desde as orientações normativas até a elaboração de informações gerenciais baseadas nos registros contábeis, permite que as ações sejam coordenadas e convirjam para os objetivos estabelecidos para a Força. Além disso, o Sistema Integrado de Admi-nistração Financeira (SIAFI), base para a execução e o controle do orçamento, o registro dos recursos fi nanceiros e de todo patrimônio móvel, imóvel e intangível sob responsabilidade da Aeronáuti ca, provê informações úteis ao planejamento e à gestão. Relatórios que demonstram o ritmo da execução orçamentária, o andamento dos Restos a Pagar e o custos incorridos nas ati vidades da Força são essenciais para o cumprimento de nossa missão.


) m , entro em vi or o novo lano de ontas licado ao Setor ú lico ( S ),

conce ido ela Secretaria do eso ro acional, relacionado diretamente ao rocesso de conver ncia das ormas rasileiras de onta ilidade licadas ao Setor ú lico aos adr es internacionais nesse se mento ais os impactos no C O M A E R decorrentes da m dan a

T E N B R I G A R R O SSA T O Em primeiro lugar, a própria mudança. Como sabemos, qualquer modifi cação naquilo que fazemos provoca reações, no senti do de buscar o reequilíbrio e a segurança anteriores. Com a implantação do

PCASP, não foi diferente. Trata-se de um projeto grandioso da Secretaria do Tesouro Nacional - STN comparado, talvez, à criação do SIAFI em 1987. A possibilidade de consolidarmos as contas públicas em todos os níveis da Federação e a incorporação de práti cas internacionais aplicadas ao Setor Público denota avanço da Contabilidade Pública do país. A SEFA, como órgão central do SISCONTAER, parti cipou ati vamente da revisão dos procedimentos contábeis para 2015 junto à Subsecretaria de Contabilidade Pública da STN. Internamente, a SEFA agiu no senti do de identi fi car os processos ati ngidos pela implantação do PCASP e indicar a necessidade de adequação de sistemas de tecnologia da informação corporati vos do COMAER que transmitem dados para o SIAFI ou dele extraem informações. A SEFA também realizou os testes possíveis n o S i s t e m a d o G o v e r n o F e d e r al e a t u al i z o u as normas e os procedimentos relati vos às execuções orçamentária, fi nanceira e patrimonial das unidades do país e do exterior. Como em qualquer processo de mudança, há muita coisa a ser aperfeiçoada. Contudo, é importante destacar que a estrutura sistêmica da Contabilidade do COMAER e as instruções padronizadas, aliadas à ati tude de nossos gestores de buscar soluções para problemas, oferecem segurança para atravessar esse momento e consolidar os novos critérios contábeis no âmbito da Aeronáuti ca.


) dministra o ú lica ederal, al m da s a nalidade rec a de aranti r o c m rimento dos o eti vos or ani acionais

lane ados, demanda m controle meti c loso e roti neiro da escrit ra o cont il, no S , de modo a atender aos rinc ios sicos da

licidade e da le alidade, advindos da ei de es onsa ilidade iscal ( ), da ei de licita es ( ), dentre o tras le isla es

omo este controle reali ado no O

T E N B R I G A R R O SSA T O A SEFA é o órgão central do SISCONTAER e, dentre as suas atribuições, monitora e verifi ca, roti neiramente, a movimentação das contas contábeis das Unidades Gestoras Executoras do COMAER e as do Fundo Aeronáuti co, bem como supervisiona as da Caixa de Financiamento Imobiliário da Aeronáuti ca (CFIAe). Desta forma, todos os lançamentos contábeis são acompanhados, apurando os procedimentos uti lizados, tendo por base o Manual de Execução Orçamentária, Financeira e Patrimonial do Comando da Aeronáuti ca - MCA 172-3 (Digital), ferramenta esta, constantemente atualizada dentro dos parâmetros estabelecidos pela Secretaria do Tesouro Nacional

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Sgt Johnson / Força Aérea Brasileira

(STN) e disponibilizada a todas as Organizações do COMAER. Associado a isso, há uma constante preocupação com o grau de maturidade de cada agente da administração na execução das roti nas contábeis. No COMAER, o incenti vo à parti cipação e o compromisso dos gestores na práti ca dos preceitos conti dos na Contabilidade Pública Federal e no MCA 172-3 são referência no Governo Federal. Nessa visão, a SEFA insti tuiu o Prêmio “Destaque Execução Contábil no COMAER”, desti nado à UG executora plena que melhor aplicou os procedimentos e as normas de execução contábil insti tuídos pela STN ou pela SEFA, que foi objeto de manifestação elogiosa, via o cio, do Tribunal de Contas da União, em 2013, reforçando o alinhamento de pensamento

do COMAER com os Órgãos de Controle Interno e Externo. Assim, não há nada mais gratificante saber que, após a implementação desses procedimentos, foi possível verificar o aprimoramento no desempenho contábil das Unidades Gestoras (UG) do COMAER, materializado no “Relatório e Parecer Prévio sobre as Contas do Governo da República”, emitido pelo TCU, referentes aos anos de 2012 e de 2013, onde cita o Comando da Aeronáutica como Órgão que, dentre poucos do Governo Federal, não obteve restrição na sua conformidade contábil. O relatório de 2014, ainda não foi publicado, mas temos a tranquilidade de que as UG e a SEFA estão desempenhando com louvor suas atividades.

Revista Seiva 13Artigo

A implantação do novo plano de contas aplicado ao setor público

no Comando da AeronáuticaAline Cristi na Lopes Cinalli Medeiros Fogaça - Maj Int

Pós Graduada em Gestão Empresarial - FGVWalkíria Borges dos Santos de Oliveira - 2 Ten QOCON CCO

Bacharel em Ciências Contábeis - UNEB

I N T R O DU Ç Ã O

Informações contábeis consti tuem ferramen tas gerenciais importantes à tomada de decisão, inclusive quando tratamos de gestão pública. São expressas por d i f e r e n t e s m e i o s , c o m o d e m o n s t r a ç õ e s c o n t á b e i s , escrituração, laudos, notas explicativas, dentre outros uti lizados no exercício profi ssional de contabilistas. I m p o r t â n c i a d e s t a c a d a n a p r ó p r i a l e g i s l a ç ã o b r a s i l e i r a que obriga a prestação de contas à sociedade de forma periódica em atendimento ao princípio da publicidade que tem como desdobramento a Transparência Pública, constante da Lei Complementar n.º 1011, de 04 de maio de 2000, conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal - LRF. E, para a adequação ao princípio legal supracitado, é imprescindível evidenciar de forma adequada as receitas, as despesas e o patrimônio sob tutela da União. A parti r desta exigência legal e de forma a seguir a tendência mundial, foi promovida a convergência da Contabilidade Pública Brasileira aos padrões internacionais de contabilidade, o que representou grande desafi o e verdadeira quebra de paradigma na contabilidade pública nacional. Moti vada pela convergência às Normas Inter-nacionais de Contabilidade para o Setor Público, estabelecidas pelas Internati onal Public Sector Accounti ng Standards2, a Contabilidade Pública Brasileira sofreu grandes modifi cações conceituais e, principalmente de critérios contábeis, em busca de lançamentos padronizados dos atos e fatos administrati vos, culminando com a implantação, a parti r de janeiro de 2015, do novo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP), o qual sem eliminar a função do controle da execução orçamentária passou a tratar defi niti vamente do real objeto da contabilidade: o patrimônio.

Assim, para sucesso da implantação do novo PCASP, foi fundamental a disseminação do conhecimento específi co e o envolvimento dos diversos gestores n o p r o c e s s o , d e f o r m a a s e d i m e n t a r o s c o n c e i t o s e a representar fi dedignamente os lançamentos contábeis por meio do Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal, o SIAFI. semelhança dos demais órgãos da Admi-nistração Pública Federal, o Comando da Aero náuti ca (COMAER) foi investi do do dever de insti tucionalizar o novo Plano de Contas, atendendo ao prazo estabelecido para sua aplicação. Nesse momento, discuti u-se com profundidade a melhor forma de administrar a implantação do PCASP e a padronização dos lançamentos contábeis nas diversas Unidades Gestoras (UG) do COMAER. Considerando a capilaridade das UG e de sua ampla distribuição por todo o território nacional, fi cou evidenciada a necessidade de ação sistêmica gerencial para proporcionar a implantação. Insta destacar que a Portaria n.º 4 /GC3, de 15 de janeiro de 2014 do Comando da Aeronáuti ca, insti tuiu o Sistema de Contabilidade do Comando da Aeronáuti ca (SISCONTAER), cuja fi nalidade contempla o registro e a evidenciação dos atos e fatos da gestão do patrimônio público sob responsabilidade do COMAER, relacionados às execuções orçamentária e fi nanceira, bem como à administração dos b e n s p a t r i m o n i ai s , d e f o r m a a o r i e n t ar p r o c e s s o s de prestação de contas das UG subordinadas e supervisionadas, e a subsidiar processos decisórios pela autoridade competente (BRASIL, 2014a). Foi por meio da Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca, Órgão Central do SISCONTAER, que se insti tuiu Grupo de Trabalho (GT) com o objeti vo de viabilizar e conduzir a implantação do novo PCASP na Aeronáuti ca.

1. Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/leis/lcp/lcp101.htm . Acesso em: 02 maio 2015.2. Disponível em: h p:// .ifac.org/public-sector . Acesso em: 02 maio 2015.

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Em virtude da atualidade e da relevância do tema o presente arti go tem como objeti vos: - E v idenc iar as aç õ es desenv olv idas pelo

Comando da Aeronáuti ca para aplicação do nov o P C A S P , c om dest aq ue aos pont os de c ont role e à s ati vidades que foram necessárias para viabilizar a sua implantação em janeiro de 2015, por todo o Comando da Aeronáuti ca sem prejuízo das ati vidades vigentes e em consonância com a harmonização int ernac ional da c ont ab ilidade pú b lic a; e

- Verifi car se houve aderência plena ao PCASP, através da obtenção da marca de zero restrições contábeis nos Órgãos do Comando da Aeronáuti ca, no primeiro trimestre de 2 0 1 5 .

O trabalho foi desenvolvido a parti r do método observacional, caracterizado como pesquisa descriti va, pois seu objeti vo é analisar a relação de in uência entre as ações emanadas pelo GT e a efeti va implantação do novo PCASP no Comando da Aeronáuti ca, aferida pelo nível de restrições contábeis (FACHIN, 200 ). Os procedimentos metodológicos adotados foram pesquisas biblio-gráfi cas e documentais. Classifi ca-se como estudo de caso intrínseco, que segundo Gil (2002 p. 138), “é aquele em que o caso consti tui o próprio objeto da pesquisa. O que o pesquisador almeja é conhecê-lo em profundidade”. Coaduna-se a esta classifi cação, a múlti pla forma de coleta de dados em legislação e documentos, bem como a parti r dos dados obti dos diretamente do SIAFI, o que confere validade ao estudo, pois os diferentes resultados, apurados e tratados, distanciam o resultado da subjeti vidade dos autores de pesquisa. O êxito na implantação, foi apurado a parti r da verifi cação da adoção integral do novo PCASP por todas as Unidades Gestoras subordinadas em janeiro de 2015, sem interrupção das ati vidades de roti na e confrontadas com o número de restrições contábeis aplicadas ao Comando da Aeronáuti ca, o que identi fi caria problemas na aderência plena ao novo Plano.

1 . O P R O C E SSO DE C O N V E R G Ê N C I A À S N O R M A S I N T E R N A C I O N A I S DE C O N T A B I L I DA DE P Ú B L I C A

O processo de convergência contábil, tanto no setor público como no privado, foi importante e necessário para incluir o Brasil no contexto atual dos

mercados, no qual há a possibilidade da obtenção de mais recursos com menores custos. As ações desenvolvidas para o processo de convergência das normas internacionais de contabilidade no Brasil foram pautadas pela parti cipação democráti ca, por meio de audiências públicas e reuniões, que proporcionaram a defi nição de procedimentos para adoção do regime de competência para as receitas e despesas sob enfoque patrimonial. Além disso, houve a preocupação de não incorrer em prejuízo ou interferir no regime misto aplicado ao registro orçamentário, conforme exigência legal. Esta adequação das característi cas do Brasil às práti cas internacionais agregou valor às demonstrações contábeis e financeiras que permitem a consolidação das contas nacionais, além de re eti rem corretamente os fatos administrati vos, promovendo a evolução da contabilidade pública brasileira. Sobre este marco na contabilidade nacional, discorre Bezerra Filho:

O foco no patrimônio público, a transparência das informações como indutor dos controles e a necessidade da convergência com as normas internacionais do Internati onal Federati on of Accountants (IFAC) consti tuem os vetores centrais desse desafi o (BE ERRA FILHO, 2014, p. 1)

O IFAC - Internati onal Federati on of Accountants, criado em 1977 por enti dades profi ssionais de contabilidade, tem por missão a condução de estudos específi cos relati vos ao treinamento, a educação e éti ca profi ssional e a estrutura de organizações contábeis regionais. Ainda objeti va aproximar o relacionamento entre os profi ssionais em nível mundial, contribuir para o desenvolvimento da economia internacional, possibilitando qualidade técnica dos contabilistas, bem como representar a profi ssão em assuntos de interesse público. Dentre as atribuições do IFAC, destaca-se para efeito deste arti go, a publicação das Internati onal Public Sector Accounti ng Standards (IPSAS3), as quais aplicam-s e à e l ab o r aç ão d e d e m o n s t r aç õ e s c o n t áb e i s p e l o setor público. A parti r da adoção das IPSAS, os países passam a ter suas informações fi nanceiras divulgadas com maior confi abilidade, qualidade, bem como viabilizam a comparabilidade entre entes no mundo. Em 2004, esti mulado pelo processo de convergência, iniciou-se a adequação da contabilidade pública no Brasil, mediante a criação de um grupo pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), inti tulado “Assessor de Normas Brasileiras

3. Disponível em: h p:// .ifac.org/public-sector . Acesso em: 02 maio 2015.

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de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público”, cujos parti cipantes eram contadores da área pública de notório conhecimento contábil. Esse grupo deveria elaborar e disseminar as propostas das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público, as NBC TSP, alinhando-as tecnicamente às IPSAS, editadas pela IFAC. O resultado do trabalho rendeu um grande processo de transformação na Contabilidade Pública Brasileira, com destaque para a emissão da Resolução CFC n.º 1.103, de 28 de setembro de 2007, que insti tuiu o Comitê Gestor da Convergência no Brasil, associado à emissão da Resolução CFC n.º 1.111, de 29 de novembro de 2007, posteriormente alterada pela Resolução CFC n.º 1.3 7, de 25 de novembro de 2011, que interpreta os princípios contábeis sob a óti ca do Setor Público. O Princípio da Enti dade que reforça o patrimônio como objeto desta ciência: “O Princípio da Enti dade se afi rma, para o ente público, pela autonomia e responsabilização do patrimônio a ele pertencente” (BRASIL, 2007). O Comitê conduziu, ainda, o trabalho de tradução das IPSAS, em ação conjunta com o CFC, com o IBRACON - Insti tuto de Auditores Independentes do Brasil e com a cooperação técnica da Secretaria do Tesouro Nacional (STN). Considerando as condições, peculiaridades e o grau de desenvolvimento do país, o Ministério da Fazenda publicou a Portaria n.º 184, de 25 de agosto de 2008, que atribuiu à STN, como Órgão Central do Sistema de Contabilidade Federal, a responsabilidade por viabilizar os procedimentos, as práti cas, a elaboração e divulgação das demonstrações contábeis públicas de forma a torná-las convergentes às IPSAS (BRASIL, 2008). Em novembro de 2008, o Conselho Federal de Contabilidade iniciou a emissão das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público - NBCASP, por meio da série NBC T 1 ou NBC TSP (Normas Brasileiras de Contabilidade - Setor Público)4. A própria LRF insti tuiu a necessidade de o Poder Executi vo da União realizar anualmente a consolidação nacional das contas dos entes da Federação. Nesse senti do, com o objeti vo de buscar a padronização, o art. 7º do Decreto n.º .97 , de 7 de outubro de 2009, atribuiu à STN, a responsabilidade da elaboração de um Plano de Contas para a Federação (BRASIL, 2009). Cabe destacar que a função do PCASP é a de modernizar a Contabilidade Pública Nacional, pois admite a aplicação irrestrita dos princípios contábeis, além de permiti r a identi fi cação de informações gerenciais no nível de tomada de decisão e de

viabilizar a consolidação das contas públicas com os levantamentos das estatí sti cas fi scais da União e de seus entes federati vos (BE ERRA FILHO, 2014). Em busca de assegurar o reconhecimento, a mensuração, a avaliação e a evidenciação de todos os elementos que integram o patrimônio público, a STN foi além e publicou o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público - MCASP, visando garanti r a qualidade na consolidação das contas públicas, inclusive nos demonstrati vos contábeis e fi scais. Além da evidenciação do patrimônio, outros bene cios podem ser verifi cados a parti r da adoção da convergência, conforme exposto na Carti lha Nova Contabilidade e Gestão Fiscal da STN: - Geração de informação úti l para a tomada de

decisão por parte dos Gestores Públicos; - Comparabilidade entre os entes da federação

e entre diferentes países; - Registro e acompanhamento de transações

que afetam o patrimônio antes de serem contempladas no orçamento;

- Melhoria no processo de prestação de contas, tanto por parte dos tribunais e órgãos de controle, quanto pela sociedade;

- A implantação de Sistema de Custos no Setor Público, conforme previsto na LRF;

- Elaboração do Balanço do Setor Público Nacional (consolidação nacional das contas dos entes da federação), conforme previsto na LRF;

- Racionalização e melhor gestão dos recursos públicos;

- Reconhecimento do profi ssional contábil no setor público. (BRASIL, 2013, p. 10)

2 . O DE SA F I O DO C O M A E R

O novo PCASP, defi nido no MCASP, parte IV, foi estruturado em contas de uso obrigatório para todos os Entes Federati vos e outras de uso facultati vo, cujos lançamentos ocorrem por meio de eventos contábeis diversos que se uti lizam do método das parti das dobradas para crédito e débito, com efeitos de registros patrimoniais e de resultados (BRASIL, 2012). Introduziu, ainda, novos conceitos como as Variações Patrimoniais Diminuti vas (VPD) e as Variações Patrimoniais Aumentati vas (VPA), a disti nção do foco orçamentário, a introdução do Indicador de Superávit Financeiro (ISF) nas contas do ati vo e passivo patrimoniais (BRASIL, 2012), dentre outras alterações, com impacto direto na execução contábil

4. Disponível em: h p:// .portalcfc.org.br/ ordpress/ p-content/uploads/2012/12/NBC TSP 28022012.pdf

Revista Seiva16

no SIAFI pelas UG do COMAER. Em razão dessas modifi cações e considerando o prazo de implantação foi insti tuído, por meio da Portaria n.º 48/SUCONT-3, de 21 de outubro de 2014, o Grupo de Trabalho PCASP (GT), composto por representantes das áreas contábil, fi nanceira, orçamentária e de convênios, cuja fi nalidade consisti a na implementação das ações necessárias, no âmbito do Comando da Aeronáuti ca, às execuções orçamentária, fi nanceira e patrimonial no SIAFI com a uti lização do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, vigente a parti r de janeiro de 2015. Para a efeti va condução das ações foi necessário o atendimento de diretrizes defi nidas na Portaria consti tuti va, a saber: - Identi fi cação dos processos das Unidades

Gestoras do COMAER que sofrerão impacto com a uti lização do PCASP;

- Obtenção do subsídio necessário à uti lização do PCASP junto à STN;

- Indicação da necessidade de adequação de sistemas de tecnologia da informação, que extraem ou lançam dados no SIAFI, junto às Organizações do COMAER que os gerenciam;

- Execução e coordenação de testes de contabilização no SIAFI com uso do PCASP; treinamento ou instrução para gestores e auxiliares na execução no SIAFI, no que couber;

- Atualização das normas e dos procedimentos constantes do MCA 172-3 (Digital). (BRASIL, 2014b)

Mediante reunião com os parti cipantes, o GT foi informado sobre as ações prévias e as em curso na área de Contabilidade da SEFA e os segmentos de contabilidade, fi nanças, orçamento e convênios foram orientados a identi fi car ações relacionadas às respecti vas ati vidades, por ordem de prioridade, alinhadas às diretrizes estabelecidas. Visando a condução asserti va do processo de migração para o novo PCASP, durante o exercício de 2014, a SUCONT, emiti u diversas mensagens de instrução por meio do SIAFI, visando aumentar a consciência situacional dos gestores do COMAER quanto às alterações que estavam ocorrendo na Contabilidade Pública, com ênfase na implantação do novo Plano de Contas, concitando aos envolvidos a busca do conhecimento específi co sobre o assunto. Em paralelo foram providenciados e enviados documentos aos elos envolvidos com tecnologia da informação e aos usuários diretos de sistemas corporati vos da Aeronáuti ca, para que adequassem o lay out dos documentos e as informações constantes desses sistemas corporati vos que lançam ou extraem

dados do SIAFI, às novas necessidades do PCASP. Foram inclusive disponibilizadas possibilidades de testes no sistema SIAFI, ambiente homologação, e efetuada coordenação com a STN para ajustes e viabilidade de uti lização destes sistemas corporati vos sem solução de conti nuidade. A parti r da identi fi cação das ati vidades impactadas pela implantação do novo PCASP e baseados nas diretrizes consti tuti vas defi nidas em Portaria, foram estabelecidos os seguintes pontos de controle pelo GT, por ordem de prioridade: 1. Execução Contábil das UG Exterior; 2. Escrituração dos Bens Móveis Permanentes e

dos Bens de Consumo em Estoque; 3. Execução Contábil das Folhas de Pagamento

(País e Exterior); e 4. Execução Contábil da UG País. Esse mapeamento considerou as ati vidades que trariam maior prejuízo ao COMAER se interrompidas com a implantação do novo Plano de Contas, avaliando-as e estabelecendo suas prioridades quanto a maior ou menor gravidade do problema, necessidade de urgência na resolução e tendência a piorar pela falta de ação; de forma a estabelecer a melhor estratégia de ação pelo GT. Assim, foi defi nido cronograma de ações, distribuídas entre os membros do GT, e a meta de atualizar as roti nas contábeis do Manual de Execução Orçamentária, Financeira e Patrimonial do COMAER, o MCA 172-3 (Digital), uti lizadas pelos gestores, até dezembro de 2014, bem como de reformular os Demonstrati vos Contábeis das Unidades Gestoras, empregado no processo de conformidade contábil do COMAER, até fevereiro de 2015. Em relação às Comissões Aeronáuti cas Brasileiras (CAB) no exterior, primeiro ponto de controle, foram efetuados diversos testes por membros do GT, com emissão de dezenas de documentos em ambiente homologação do SIAFI, de forma a esgotar os lançamentos contábeis tí picos realizados pelas Comissões e desta forma estabelecer as novas situações e roti nas a serem uti lizadas, resultando em uma planilha do ti po “DE/PARA”, entregue à CABW (Comissão Aeronáuti ca Brasileira em Washington), em 20 de outubro de 2014, para ajuste do SILOMS-EXT, o sistema corporati vo de interface com o SIAFI. Ao tratar do segundo ponto de controle, quanto à escrituração analíti ca de bens, considerando a existência dos sistemas SILOMS (controle de bens permanentes e de consumo) e SISALMOX (consumo), ambos sob responsabilidade de elo de Tecnologia da Informação (TI) sediado no Rio de aneiro, o Centro de Computação da Aeronáuti ca (CCA-R ), foram

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manti dos contatos, por videoconferências e reunião presencial, com enfoque nas alterações emanadas pela STN relati vas ao PCASP e na necessária adaptação dos sistemas para janeiro de 2015. Assim, foi elaborada e entregue ao CCA-R , em 17 de outubro de 2014, a relação “DE/PARA” de contas contábeis para atualização dos sistemas corporati vos e foram coordenadas adequações necessárias para que a t r an s i ç ão d o s s al d o s d e s s e s s i s t e m as o c o r r e s s e e m janeiro de 2015, alinhada à transposição dos saldos contábeis do anti go plano de contas no SIAFI para as atuais contas patrimoniais. Em atenção ao terceiro ponto de controle, no que tange a execução da folha de pagamento de pessoal, foi necessária a realização de estudo prévio pelos integrantes da área contábil do GT, com o objeti vo de nivelar o conhecimento e defi nir a estratégia das modifi cações. Após análise do GT, foi emiti da relação referente a associação das rubricas orçamentárias, até então amplamente uti lizadas pela Subdiretoria de Pagamento de Pessoal (SDPP), à lista de VPD (variações patrimoniais diminuti vas) que representam estas despesas, as quais atualmente não possuem qualquer associação direta com as citadas rubricas, distanciando-se de uma relação “DE/PARA”. De forma a garanti r a execução da Folha, optou-se pela simulação da execução integral da folha de pagamento de janeiro de 2015, em ambiente homologação. Os fatos observados, erros e acertos, durante a simulação permiti ram a emissão de instruções detalhadas à SDPP para apropriação da folha do país e exterior, sem que houvesse interrupção ou atraso no pagamento ao efeti vo. A ação defi nida como de menor prioridade no mapeamento do GT, quarto ponto de controle, referiu-se à execução contábil do País, e se justi fi ca por apresentar roti na semelhante a outras UG de Órgãos Federais e, portanto, consti tuir um risco admissível relacionado a eventuais soluções de conti nuidade. De forma análoga à execução contábil do exterior, foram realizados testes e divulgadas às UG do país planilhas “DE/PARA” de situações e contas contábeis usuais, no primeiro momento, seguida de atualizações no MCA 172-3 (Digital). Todas as ações foram pautadas em instrução prévia dos membros do GT que, além de estudos dirigidos ao tema, parti ciparam de treinamentos ministrados pela STN, o que proporcionou arcabouço teórico adequado para a condução das ações de implantação do PCASP e sufi ciente para realimentar a ati vidade de suporte à execução contábil dos gestores. A parceria da SEFA com a STN permiti u interações durante todo o período sobre peculiaridades do

COMAER, com efeito oportuno tal como a criação e alterações de situações no SIAFI para roti na exclusiva do Fundo Aeronáuti co ou de operações de crédito, que puderam ser estendidas para outros órgãos. Como produto resultante do GT, foram disponibilizados os módulos do MCA 172-3 (Digital) atualizados aos gestores do COMAER na abertura do exercício de 2015 com procedimentos totalmente aderentes ao novo PCASP. Destaca-se, entretanto, que o MCA 172-3 (Digital), por concepção, é permanentemente atualizado para reformulação e refi namento de roti nas. Em relação à adequação dos Demonstrati vos Contábeis, essenciais ao processo de conformidade contábil, foi necessário aguardar a efeti va implantação do PCASP, em janeiro de 2015, para relacionar as novas contas elencadas e viabilizar os fechamentos de forma a contribuir efeti vamente ao processo decisório. Após extenso estudo dos atuais roteiros contábeis e peculiaridades das UG do COMAER, foi efeti vada a validação dos Demonstrati vos Contábeis na primeira quinzena de fevereiro de 2015. Ancoradas nas diretrizes constitutivas, as ações emanadas pelo GT, aliadas à dedicação e ao esforço dos militares e servidores das Unidades Gestoras e à coordenação técnica da STN, permitiram a implantação do novo PCASP em todo o COMAER a partir de janeiro de 2015. O êxito do Grupo de Trabalho foi refletido no p r o c e s s o d e c o n f o r m i d a d e c o n t á b i l d o p r i m e i r o trimestre de 2015, sendo obtida a marca de zero restrições contábeis, quando no mesmo período de 2014 houve 01 (uma) restrição aos Órgãos do COMAER. Ao confrontar este resultado com os demais Órgãos componentes do Ministério da Defesa (MD), fica evidenciado o sucesso na condução da implantação do PCASP pelo GT, pois em 2015 houve um aumento da ordem de 140 no número de restrições aos Órgãos do MD, como reflexo das dificuldades advindas do novo Plano de Contas, saindo de 22 (vinte e duas) restrições no primeiro trimestre de 2014, para 53 (cinquenta e três) ocorrências no mesmo período em 2015. Entretanto, embora a implantação tenha ocorrido em sua plenitude no COMAER, é certo que existem problemas como roti nas imperfeitas que demandam atenção e ingerências por parte da SEFA e da própria STN na complementação, criação, reti fi cação ou substi tuição destas roti nas contábeis e emissão de instruções oportunas. Para atender a essas demandas, a Aeronáuti ca conta com o SISCONTAER (NSCA 172-1/2014) que estabelece responsabilidades para a condução efi caz nas

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interações entre os elos e representantes do Sistema, e destes com a STN. Esta segurança na conti nuidade dos trabalhos levados a termo pelo GT predispõe à estabilização dos lançamentos contábeis do COMAER à luz da nova Contabilidade Pública Nacional.

C O N C L U SÃ O

O desafi o de convergir aos padrões interna-cionais de contabilidade, defi nido nas IPSAS e adaptado a realidade brasileira, desencadeou relevante processo de transfi guração da Contabilidade Pública Nacional, com destaque ao resgate de seu objeto que é o controle patrimonial, a aplicação dos princípios contábeis, aliado ao atendimento ao regime de competência para receitas e despesas públicas; culminando com a adoção do novo Plano de Contas aplicado ao Setor Público, de abrangência a todos os Entes da Federação. Este processo resultou em maior consistência às i n f o r m aç õ e s e d e m o n s t r aç õ e s c o n t áb e i s , garanti ndo padrões mundiais de comparabilidade e possibilitando o atendimento integral à Lei de Responsabilidade Fiscal no que tange à consolidação das contas nacionais. Dentro da estrutura do Comando da Aeronáutica, a SEFA identificou os riscos desta mudança e priorizou a implantação do PCASP por meio da constituição de Grupo de Trabalho. O GT mapeou os processos dentro do COMAER sensíveis à introdução do Plano de Contas e elencou as prioridades por meio de uma matriz de gravidade, urgência e tendência. A partir da identificação dos pontos de controle e pautado em diretrizes sólidas de ação, foi desencadeado trabalho focado na inserção do PCASP, adaptado para as necessidades da Aeronáutica, o que ocorreu em janeiro de 2015, mediante entrega do MCA 172-3 (Digital) atualizado e, em fevereiro, dos Demonstrativos Contábeis. Por meio das ações e resultados do GT foi possível a aderência plena ao novo PCASP, corroborada pelo desempenho de zero restrições contábeis nos Órgãos do Comando da Aeronáutica no primeiro trimestre de 2015. Evidente que, por sua característi ca dinâmica, os lançamentos contábeis advindos do novo PCASP possuem roti na de atualização e adaptação, bem

como demandam dos gestores postura concatenada e pró-ati va, no intuito de promover oportunamente as alterações necessárias, contribuindo com o processo de atualização e vislumbrando sempre o registro contábil dos atos e fatos administrati vos, cuja exibilidade está pautada no fornecimento de informações relevantes e confi áveis aos processos de tomada de decisão e de prestação de contas.

R E F E R Ê N C I A S

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GIL, Antonio Carlos. C omo elaborar proj etos de pesq uisa. 4ed.São Paulo: Atlas, 2002.


Contratos administrativos de terceirização com dedicação exclusiva de mão-de-obra: a crescente oneração da administração pública

E lisa M ich ael d e L u cena - C ap I ntPós-Graduada em Contabilidade Pú blica pela Univ ersidade do S ul de S anta Catarina


A t e r c e i r i z a ç ã o n a A d m i n i s t r a ç ã o P ú b l i c a , e m b o r a n ã o s e j a u m f e n ô m e n o t ã o r e c e n t e , v e m s e n d o a m p l a m e n t e c o m e n t a d o n a m í d i a e m d e c o r r ê n c i a d a s p o l ê m i c a s d i s c u s s õ e s s o b r e o P r o j e t o d e L e i n º 4 . 3 3 0 / 2 0 0 4 1 . Essa práti ca vem e x p e r i m e n t a n d o , d e s d e a d é c a d a d e 9 0 , u m g r a n d e f o r t a l e c i m e n t o , d e c o r r e n t e d o f a t o d e t e r p a s s a d o a ser fortemente recomendada a parti r da Reforma Administrati va ocorrida naquela década. U m a v e z i m p l a n t a d a a c i t a d a r e f o r m a , a A d m i n i s t r a ç ã o P ú b l i c a r e c e b e u a i n c u m b ê n c i a d e a d o t a r u m p e r f i l g e r e n c i a l , p r i m a n d o p e l o e n x u g a m e n t o d a e s t r u t u r a d o E s t a d o e p e l a b u s c a constante pela eficiência, que acabou por tornar-s e o f i c i a l m e n t e u m P r i n c í p i o A d m i n i s t r a t i v o a p a r t i r d a E m e n d a C o n s t i t u c i o n a l n º 1 9 , d e 4 d e j u n h o d e 1 9 9 8 . Dentro das premissas básicas da Reforma Administrati va, a terceirização dos serviços relacionados às ati vidades-meio da Administração Pública mostrou-se como a solução ideal para a r e d u ç ão d o n ú m e r o d e c ar g o s p ú b l i c o s e , c o m o consequência, maior dedicação dos servidores às ati vidades-fi m, proporcionando aumento da efi ciência. A primeira menção registrada na Admi-nistração Pública Brasileira a respeito da ter-ceirização está contida no Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 19 7, que estabelece, em seu art. 10, 7º que:

Para melhor desincumbir-se das tarefas d e p l a n e j am e n t o , c o o r d e n aç ão , s u p e r v i s ão e controle e com o objeti vo de impedir o crescimento desmesurado da máquina administrati va, a Administração procurará desobrigar-se da realização material de tarefas executi vas, recorrendo, sempre que possível, à e x e c u ç ão i n d i r e t a, m e d i an t e c o n t r a t o , desde que exista, na área, iniciati va privada sufi cientemente desenvolvida e capacitada a d e s e m p e n h ar o s e n c ar g o s d e e x e c u ç ão . (BRASIL, 19 7)

Complementando esse dispositi vo, trinta anos d e p o i s , v e i o o D e c r e t o n º 2 . 2 7 1 , d e 7 d e j u l h o d e 1997, que assim versa em seu art. 1º, 1º:

A r t . 1 º N o âm b i t o d a A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a Federal direta, autárquica e fundacional p o d e r ão s e r o b j e t o d e e x e c u ç ão i n d i r e t a as ati vidades materiais acessórias, instrumentais ou complementares aos assuntos que cons-ti tuem área de competência legal do órgão ou enti dade. 1º As ati vidades de conservação, limpe-za, segurança, vigilância, transportes, infor-máti ca, copeiragem, recepção, reprografi a, t e l e c o m u n i c aç õ e s e m an u t e n ç ão d e p r é d i o s , equipamentos e instalações serão, de pre-ferência, objeto de execução indireta. (BRASIL, 1997)

1 . O P r o j e t o d e L e i n º 4 . 3 3 0 / 2 0 0 4 d i s p õ e s o b r e o c o n t r a t o d e p r e s t aç ão d e s e r v i ç o a t e r c e i r o s e as r e l aç õ e s d e t r ab al h o d e l e d e c o r r e n t e s e f az m e n ç ão , e m s e u ar t . 1 2 , à A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a n o e x e r c í c i o d o p ap e l d e c o n t r a t an t e .

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Dos dispositi vos citados, pode-se depreender c l ar am e n t e a i n t e n ç ão d o l e g i s l ad o r ao r e g u l am e n t ar a terceirização na Administração Pública: repassar à iniciati va privada a incumbência das ati vidades-meio, sem repassar-lhe qualquer ingerência sobre a gestão do órgão, bem como permiti r aos servidores públicos dedicar-se às funções relacionadas ao objeti vo precípuo do Estado, qual seja, garanti r o bem-estar d a s o c i e d ad e . A o l o n g o d o t e m p o , c o m a c o n s o l i d aç ão d o s c o n t r a t o s d e t e r c e i r i z aç ão , s u r g i r am e s p é c i e s d e contratos dentro desse gênero, dentre as quais restaram destacados neste arti go, em decorrência d e s u a e l e v ad a c o m p l e x i d ad e d e s d e a l i c i t aç ão a t é o acompanhamento e fi scalização de sua execução, os c o n t r a t o s d e t e r c e i r i z aç ão d e s e r v i ç o s c o m d e d i c aç ão exclusiva de mão-de-obra, como aqueles para r e al i z aç ão d e s e r v i ç o s d e l i m p e z a e c o n s e r v aç ão , d e v i g i l ân c i a, c o p e i r ag e m , d e n t r e o u t r o s . E x a t am e n t e p o r s u a c o m p l e x i d ad e e s s a e s p é c i e d e c o n t r a t o g an h o u , n o âm b i t o d a A d m i n i s t r aç ão Pública Federal, uma coletânea de normati vos que ab r an g e n ão ap e n as o D e c r e t o s u p r ac i t ad o , m as também Instruções Normati vas do Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão, as quais sofrem c o n s t an t e s a t u al i z aç õ e s e ad ap t aç õ e s . D a e x p e r i ê n c i a ad v i n d a d e s s as c o n t r a t aç õ e s s u r g i u t am b é m u m a r i c a j u r i s p r u d ê n c i a e s p e c i al m e n t e d o T r i b u n al d e Contas da União, como órgão de controle externo, e do Tribunal Superior do Trabalho, enquanto órgão m á x i m o d e p r o t e ç ão ao s d i r e i t o s d o t r ab al h ad o r . Dentre esses dispositi vos, cabe especial destaque às Instruções Normati vas n 2/2008 e /2013, ambas do Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão, o Acórdão n 1214 emiti do pelo Tribunal de Contas da União em 2013 e a Súmula n 331, do Tribunal Superior do Trabalho, os quais serão explorados ao longo deste e s t u d o . A r e s p e i t o d e l e s , c a b e a d i a n t a r n e s t e m o m e n t o , que, na melhor intenção de proteger o trabalhador e a A d m i n i s t r a ç ã o , a c a b a r a m p o r d e s n a t u r a r o c a r á t e r d e d e s v i n c u l a ç ã o e n t r e C o n t r a t a n t e e f u n c i o n á r i o s d a Contratada, uma vez que repassaram à Administração um grande número de encargos que muito se aproximam da relação patrão-empregado. Observa-se, portanto, uma níti da transferência de responsabilidades à Administração, que acaba por tornar-se mais que uma contratante de serviços, m as t am b é m u m a e x t e n s ão d o s e t o r d e r e c u r s o s humanos da contratada e uma espécie de fi scal do trabalho, visto que se vê obrigada a fi scalizar, d e t al h a d a m e n t e , o c u m p r i m e n t o d as o b r i g aç õ e s t r ab al h i s t as e p r e v i d e n c i ár i as d a e m p r e s a j u n t o ao s s e u s f u n c i o n ár i o s .

Surge daí a seguinte problemáti ca: como as obrigações estabelecidas pelos normati vos relacionados aos contratos administrati vos de t e r c e i r i z aç ão o n e r am a A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a e desnaturam os objeti vos desse ti po de contrato N ão e s t ar i am e s s as d i v e r s as o b r i g aç õ e s o n e r an d o a A d m i n i s t r aç ão e m d e m as i a e c o m p r o m e t e n d o o nível de efi ciência dos contratos de terceirização d e s e r v i ç o s c o m o l i m p e z a, v i g i l ân c i a, c o p e i r ag e m , dentre outros tão comuns e numerosos nos órgãos públicos Como reequilibrar a balança de obrigações entre os atores parti cipantes das relações existentes nesses ti pos de contratos D e s s e m o d o , o p r e s e n t e e s t u d o p r e t e n d e avaliar os impactos negati vos das obrigações d a A d m i n i s t r aç ão e s t ab e l e c i d as n o s p r i n c i p ai s normati vos relacionados aos contratos de terceirização com dedicação exclusiva de mão-de-o b r a.

1 . A R E F O R M A A DM I N I ST R A T I V A DO E ST A DO B R A SI L E I R O DA DÉ C A DA DE 9 0

Percorrer a história da Administração Pública no Brasil signifi ca passar por um longo período patrimonialista, somente superado na Reforma de 1930, que resultou no início do modelo burocráti co, marcado, pelo paternalismo e a consequente agregação de um grande número de ati vidades, d e i x an d o a e s t r u t u r a d o E s t ad o b e m m ai o r e m ai s cara que o necessário. Em 19 7, a emissão do Decreto-Lei nº 200 r e p r e s e n t o u u m a s e g u n d a e t ap a d a r e f o r m a administrati va e teve como grande contribuição o e s t a b e l e c i m e n t o d e u m p r i m e i r o e s b o ç o d a e s t r u t u r a d a A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a c o m o h o j e c o n h e c i d a, ao dividi-la em direta e indireta. A terceira reforma, mais efeti va, só veio entre os anos de 1995 e 1998, que trouxe como grande progresso a transformação do modelo burocráti co em modelo gerencial, buscando a efi ciência no serviço público. A reforma, conduzida pelo Ministro da Administração Federal e Reforma do Estado, B r e s s e r P e r e i r a, p o s s u í a, d e n t r e s u as f r e n t e s d e trabalho, a terceirização das ati vidades auxiliares e d e ap o i o , v i s an d o a c o n t r i b u i r p ar a o au m e n t o d a efi ciência administrati va. A ligação entre efi ciência e terceirização encontra sua lógica em um dos diversos conceitos de efi ciência, segundo o qual esse princípio “exige que a ati vidade administrati va seja exercida com

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p r e s t e z a, p e r f e i ç ão e r e n d i m e n t o f u n c i o n al ” (MEIRELLES, 2001, p. 90). Ora, se o rendimento f u n c i o n al e s t á d i r e t am e n t e l i g ad o ao n ú m e r o d e ati vidades exercidas pelo agente da Administração, logo a racionalização dessas ati vidades acarretará em aumento da efi ciência administrati va. Segundo essa óti ca é que a terceirização foi t o m an d o f o r m a e g an h an d o e s p aç o n a A d m i n i s t r aç ão Pública no Brasil. Aos poucos, foram exti ntos cargos e carreiras relacionados às ati vidades de apoio e os servidores substi tuídos por empresas contratadas p ar a r e al i z ar s e r v i ç o s d e l i m p e z a e c o n s e r v aç ão , v i g i l ân c i a, c o p e i r ag e m , r e c e p ç ão , m an u t e n ç ão p r e d i al , d e n t r e o u t r o s . A d i s s e m i n a ç ão d a t e r c e i r i z aç ão t r o u x e c o m o consequência natural um enriquecimento na legislação aplicada ao tema, que extrapolou a superfi cial menção feita na Lei n 8. /93 e passou a englobar detalhes relati vos à contratação e ao acompanhamento e fi scalização dos contratos de s e r v i ç o s d e ap o i o , c o n f o r m e s e r á ab o r d ad o a s e g u i r .

1 .1 A T E R C E I R I Z A Ç Ã O N A A DM I N I ST R A Ç Ã O P Ú B L I C A F E DE R A L

O D e c r e t o n º 2 . 2 7 1 , d e 7 d e j u l h o d e 1 9 9 7 , j á c i t a d o a n t e r i o r m e n t e , é c o m p l e m e n t a d o p e l a Instrução Normativa n 2, de 30 de abril de 2008, do Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão (MPOG), que, doravante, será chamada simplesmente de IN 02/2008. A IN 02/2008, p o r s u a v e z , s o f r e u d i v e r s a s a l t e r a ç õ e s , t e n d o a mais significativa se configurado na Instrução Normativa n , de 23 de novembro de 2013 (IN 0 /2013), também do MPOG. Extraindo desses n o r m a t i v o s o s t r e c h o s m a i s l i g a d o s a o t e m a d e s t e estudo, a IN 02/2008 ressalta, no parágrafo único do art. º, que:

... a prestação de serviços de que trata esta Instrução Normati va não gera vínculo empregatí cio entre os empregados da contra-tada e a Administração, vedando-se qualquer relação entre estes que caracterize pessoalidade e subordinação direta (BRASIL, 2008).

Contudo, ao longo do tempo, diversas respon-s a b i l i d ad e s p as s ar am a s e r a t r i b u í d as à A d m i n i s t r aç ão Pública, gerando controvérsias quanto à efeti vidade desses contratos na desoneração do órgão contratante e quanto à possível existência de uma

espécie vínculo “velado” entre a Administração e os f u n c i o n ár i o s d a c o n t r a t ad a. Os dispositi vos mais polêmicos a esse respeito são a Súmula 331 do Tribunal Superior do Trabalho (2011) e o Acórdão 1214, emiti do pelo Tribunal d e C o n t as d a U n i ão d o an o d e 2 0 1 3 . A s ú m u l a em comento passou, desde 2011, após a Ação Declaratória de Consti tucionalidade do art. 712 d a L e i nº 8. /93, a ter o seguinte texto:

SUM-331 CONTRATO DE PRESTA O DE SERVI OS. LEGALIDADE ... IV - O inadimplemento das obrigações t r ab al h i s t as , p o r p ar t e d o e m p r e g ad o r , i m p l i c a a r e s p o n s ab i l i d ad e s u b s i d i ár i a d o t o m ad o r d e serviços quanto àquelas obrigações, desde que haja parti cipado da relação processual e conste também do tí tulo executi vo judicial. V - Os entes integrantes da administração pública direta e indireta respondem subsi-d i ar i am e n t e , n as m e s m as c o n d i ç õ e s d o i t e m IV, caso evidenciada a sua conduta culposa no c u m p r i m e n t o d as o b r i g aç õ e s d a L e i n º 8 . 6 6 6 / 9 3 , especialmente na fi scalização do cumprimento d as o b r i g aç õ e s c o n t r a t u ai s e l e g ai s d a p r e s t ad o r a d e s e r v i ç o c o m o e m p r e g ad o r a. A al u d i d a r e s p o n s ab i l i d ad e n ão d e c o r r e d e m e r o i n ad i m p l e m e n t o d as o b r i g aç õ e s t r ab al h i s t as assumidas pela empresa regularmente con-t r a t ad a. VI - A responsabilidade subsidiária do t o m ad o r d e s e r v i ç o s ab r an g e t o d as as v e r b as d e c o r r e n t e s d a c o n d e n aç ão r e f e r e n t e s ao período da prestação laboral. (BRASIL, 2011)

O Acórdão 1214 do Tribunal de Contas da União, p o r s u a v e z , e s t ab e l e c e , d e n t r e o u t as o b r i g aç õ e s as abaixo citadas:

... ACORDAM os Ministros do Tribunal de Contas da União, reunidos em Sessão Plenária, diante das razões expostas pelo Relator, em: [ . . . ] 9 . 1 . 2 p r e v e r n o s c o n t r a t o s , d e f o r m a expressa, que a administração está autorizada a r e al i z ar o s p ag am e n t o s d e s al á r i o s d i r e t am e n t e ao s e m p r e g ad o s , b e m c o m o d as c o n t r i b u i ç õ e s previdenciárias e do FGTS, quando estes não f o r e m h o n r ad o s p e l as e m p r e s as ; [ . . . ] 9 . 1 . 5 quanto à fi scalização dos contratos a ser realizada pela administração com o objeti vo

2. Por meio da Ação Declaratória de Consti tucionalidade nº 1 , de 24/11/2010, o Supremo Tribunal Federal julgou impossível juridicamente a transferência conse-quente e automáti ca dos encargos trabalhistas, fi scais e comerciais das Contratadas, resultantes da execução do contrato, à Administração Contratante.

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de verifi car o recolhimento das contribuições previdenciárias, observar os aspectos abaixo: ... 9.1.5. prever que os fi scais dos contratos

s o l i c i t e m , p o r am o s t r ag e m , ao s e m p r e g ad o s terceirizados que verifi quem se essas c o n t r i b u i ç õ e s e s t ão o u n ão s e n d o r e c o l h i d as e m s e u s n o m e s . [ . . . ] ; 9 . 1 . 5 . 7 c o m u n i c ar ao Ministério da Previdência Social e à Receita do Brasil qualquer irregularidade no recolhimento d as c o n t r i b u i ç õ e s p r e v i d e n c i á r i as . [ . . . ] ; 9 . 1 . 6 . 7 comunicar ao Ministério do Trabalho qualquer irregularidade no recolhimento do FGTS dos trabalhadores terceirizados. (BRASIL, 2013a)

Assim, alinhada à jurisprudência ora citada, a IN 0 /2013 incluiu o seguinte texto na IN 02/2008:

Art. 19-A - O edital deverá conter ainda as seguintes regras para a garanti a do c u m p r i m e n t o d as o b r i g aç õ e s t r ab al h i s t as nas contratações de serviços conti nuados com dedicação exclusiva de mão de obra: I - p r e v i s ão d e p r o v i s i o n am e n t o d e v al o r e s p ar a o pagamento das férias, 13º (décimo terceiro) salário e verbas rescisórias aos trabalhadores da contratada, que serão depositados pela Administração em conta vinculada específi ca, conforme o disposto no Anexo VII desta Instrução Normati va; ... V - a obrigação da c o n t r a t a d a d e , n o m o m e n t o d a as s i n a t u r a d o c o n t r a t o , au t o r i z ar a A d m i n i s t r aç ão c o n t r a t an t e a f az e r o d e s c o n t o n as f a t u r as e r e al i z ar o s p ag am e n t o s d o s s al ár i o s e d e m ai s v e r b as t r ab al h i s t as d i r e t am e n t e ao s t r ab al h ad o r e s , b e m c o m o d as c o n t r i b u i ç õ e s p r e v i d e n c i á r i as e do FGTS, quando estes não forem adimplidos; ... . (BRASIL, 2013b)

Dos normati vos e jurisprudência acima citados, é p o s s í v e l e x t r ai r , c l ar am e n t e , u m g r an d e n ú m e r o de atribuições repassadas aos fi scais e gestores de contrato que nada se relacionam à verifi cação da adequada execução dos serviços contratados e mensuração de seu nível de efi ciência. Relacionam-se, sim, à verifi cação do cumprimento de obrigações fi scais, trabalhistas e previdenciárias por parte da contratada, o que nada se aproxima das ati vidades-fi m da Administração. Fica patente, portanto, que, na legíti ma preocupação de proteger o trabalhador e resguardar a Administração, os próprios órgãos de

controle estão emiti ndo orientações e determinações que mais oneram o Poder Público do que garantem à t e r c e i r i z aç ão a m an u t e n ç ão d e s u as v an t ag e n s . Na contramão do que foi citado, cabe relembrar o parágrafo único do art. º da IN 02/2008 e acrescentar que o art. 71 da Lei nº 8. /93, cuja consti tucionalidade já foi confi rmada pelo Supremo Tribunal Federal, prevê que a inadimplência d o c o n t r a t a d o , c o m r e f e r ê n c i a a o s e n c a r g o s trabalhistas, fi scais e comerciais não transfere à A d m i n i s t r a ç ã o P ú b l i c a a r e s p o n s a b i l i d a d e p o r s e u pagamento. Ora, se a própria IN 02/2008 afi rma não haver qualquer vínculo empregatí cio da A d m i n i s t r a ç ã o c o m o s f u n c i o n á r i o s d a c o n t r a t a d a , uma vez que o que se contrata é o serviço (e não o funcionário), por que então a contratante se t o r n o u t ã o r e s p o n s á v e l p e l a s o b r i g a ç õ e s d e v i d a s ao funcionário Indo um pouco além, não seria um contrassenso declarar plenamente consti tucional o a r t . 7 1 d a L e i n º 8 . 6 6 6 / 9 3 , m a s a o m e s m o t e m p o admiti r que a Administração seja indiretamente penalizada uando se fala em penalização aqui, ainda que n ão s e t r a t e s e m p r e d e u m ô n u s p e c u n i ár i o e d i r e t o , a A d m i n i s t r aç ão ai n d a as s i m s o f r e c o m o s e f e i t o s d o s dispositi vos anteriormente citados, uma vez que ela s e v ê s o b r e c ar r e g ad a d e t ar e f as t o t al m e n t e al h e i as às suas ati vidades-fi m, novamente contrariando as metas de efi ciência da reforma administrati va. Alguns doutrinadores e pesquisadores da área já f al am , i n c l u s i v e , n a p o s s i b i l i d ad e d e c o n t r a t aç ão d e e m p r e s as p ar a g e r e n c i ar al g u m as t ar e f as r e l ac i o n ad as ao s c o n t r a t o s d e t e r c e i r i z aç ão , c o m o , p o r e x e m p l o , a gestão da conta vinculada (informação verbal) 3 , o que traria também impactos fi nanceiros relati vos ao c u s t e i o d e s s e c o n t r a t o . Além disso, cabe ressaltar que, muitas dessas determinações tem sua inviabilidade na própria roti na do fi scal, que acumula essa atribuição com todas as demais tarefas relati vas ao seu cargo ou função. O que acaba ocorrendo, na práti ca, é que nem todas as verifi cações recomendadas são efeti vamente realizadas ou não com a frequência i d e a l , c o n f o r m e o b s e r v a d o n a s d u a s U n i d a d e s e m que esta autora atuou como Gestora de Licitações, tendo sido realizada em uma delas enquetes junto aos fi scais de contratos, totalizando 54 e n t r e v i s t a d o s . Antes de enumerar os questi onamentos, cabe esclarecer que, apesar de se tratar de uma amostra

3. Comentário do professor orge Ulisses acob Fernandes em curso sobre aspectos controverti dos e polêmicos das licitações e contratos administrati vos em Manaus (AM) no dia 05/0 /2014.

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pequena em termos numéricos, trata-se de um u n i v e r s o p r o p o r c i o n al m e n t e r e d u z i d o p e r an t e a realidade da Administração Pública, o que a torna r e l e v an t e . Dentre outras questões, as seguintes perguntas foram feitas aos fi scais: 1) Você tem domínio do conteúdo da IN

02/2008 e da IN 0 /2013 2) Você tem conhecimento da Súmula 331 do

Tribunal Superior do Trabalho 3) Você tem conhecimento do Acórdão n 1412

do Tribunal de Contas da União 4) Você solicita e confere, mensalmente, a Guia

de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP) Sabe a importância desse documento

5) Você conhece a Convenção Coleti va de Trabalho da categoria a qual pertencem os funcionários da contratada

) Você conversa com os funcionários e com o preposto da contratada para verifi car o e v e n t u al d e s c u m p r i m e n t o d as o b r i g aç õ e s d a contratada

7) Você se sente seguro no exercício da função de fi scal de contrato

Dentre os resultados encontrados, pode-se destacar que apenas 23 dos entrevistados declararam ter conhecimento das Instruções Normati vas, da Súmula 331 e do Acórdão 1214. No que tange à GFIP, todos informaram que s o l i c i t a m o d o c u m e n t o , p o i s t a l d e m a n d a c o n s t a n a N o r m a P a d r ã o d e A ç ã o r e l a t i v a a o s f i s c a i s d e c o n t r a t o . C o n t u d o , n e n h u m d e l e s c o n h e c e a i m p o r t â n c i a d e s s e d o c u m e n t o , t a m p o u c o d o m i n a a a n á l i s e d o m e s m o . A l g u n s c o m p l e m e n t a r a m , afirmando que contam com o profissional de Contabilidade da Assessoria de Controle Interno p a r a e f e t u a r t a l a n á l i s e . Em relação à Convenção Coleti va de Trabalho, t o d o s d e c l ar ar am d e s c o n h e c e r t al d o c u m e n t o . Por outro lado, todos os fi scais afi rmaram que conversam, com frequência, com os funcionários da contratada e que repassam as orientações da A d m i n i s t r aç ão ao p r e p o s t o . A l g u n s ac r e s c e n t ar am que, durante essas conversas, obtem importantes i n f o r m aç õ e s ac e r c a d o e v e n t u al d e s c u m p r i m e n t o d e o b r i g aç õ e s t r ab al h i s t as , c o m o a t r as o s n o p ag am e n t o o u r e c u s a e m p ag ar al g u m ad i c i o n al o u au x í l i o , al é m d e o u t r o s d e s c u m p r i m e n t o s c o n t r a t u ai s , como entrega de insumos em quanti dade inferior à p a c t u ad a n o c o n t r a t o , p o r e x e m p l o . C o n t u d o , m ai s de 90 afi rmaram não repassar todas as informações à A d m i n i s t r aç ão .

C o m r e l aç ão à s e g u r an ç a n o e x e r c í c i o d a função, tanto os fi scais quanto a gestora afi rmaram que se sentem desconfortáveis e, algumas vezes, d e s am p ar ad o s j u r i d i c am e n t e , p e r an t e as a t r i b u i ç õ e s e r e s p o n s ab i l i d ad e s i n e r e n t e s ao ac o m p an h am e n t o e fi scalização de contratos. P as s e m o s , e n t ão , à i n t e r p r e t a ç ão d e s s e s r e s u l t ad o s . Analisando criteriosamente os dados, o que se pode observar com clareza é que o elevado número de dispositi vos legais que regem o tema “fi scalização de contratos administrati vos”, associado às suas constantes alterações, difi culta a manutenção de um adequado nível de conhecimento por parte dos fi scais. Mesmo aqueles que tem conhecimento, n ão r ar o , d e i x am d e e x e c u t ar al g u m a t ar e f a a e l e s a t r i b u í d a n ão ap e n as p ar a n ão c o m p r o m e t e r o e x e r c í c i o s d e s u as o u t r as f u n ç õ e s n a A d m i n i s t r aç ão , m as t am b é m p e l a s u a p e r c e p ç ão p e s s o al d e d i s c o r d ân c i a e m r e l aç ão a al g u m as a t r i b u i ç õ e s . Os resultados demonstram ainda que os fi scais a t u am s o b a s o m b r a d o c o n s t an t e t e m o r d e s e r e m r e s p o n s ab i l i z ad o s p o r al g u m a i n t e r c o r r ê n c i a n a execução do contrato. Seguramente, esse temor pode comprometer a capacidade do fi scal de ter iniciati va no exercício dessa função e, com isso, fazer com que a Administração deixe de atuar no momento o p o r t u n o o u a t u e d e f o r m a d e s p r o p o r c i o n al . A d i c i o n an d o a e s s e s r e s u l t ad o s a o b s e r v aç ão parti cipati va in loc o e a an ál i s e d o c u m e n t al d e processos, esta autora pôde verifi car também que um grande número de documentos (noti fi cações, relatórios e pareceres) oriundos das ati vidades de acompanhamento e fi scalização de contratos é gerado diariamente, o que, por sua vez, onera sobremaneira a Administração. Somente para i l u s t r ar e s s e f a t o r , p o d e s e r c i t ad o u m c o n t r a t o d e limpeza e conservação de área hospitalar que, após d e c o r r i d o s ap e n as d o i s m e s e s d e s u a v i g ê n c i a, j á contava com mais de dois volumes. Somente na c o n f e c ç ão e an ál i s e d a p l an i l h a d e c o m p o s i ç ão d e c u s t o s , a A d m i n i s t r aç ão d i s p e n d e u d u as s e m an as e n t r e an ál i s e e c o m p r e e n s ão d a C o n v e n ç ão Coleti va, dos direitos remuneratórios e trabalhistas, b al an c e am e n t o d o s c u s t o s p ar a c u m p r i m e n t o d a IN 02/2008, dentre outras tarefas, antes mesmo de ser efeti vada a contratação. Depois de assinado o c o n t r a t o , c ab e ai n d a à A d m i n i s t r aç ão a ab e r t u r a e controle da conta vinculada prevista na IN 0 /2013, além de todas as ati vidades de acompanhamento do c o n t r a t o . A i n d a c i t an d o e s s e m e s m o p r o c e s s o , p o u c o tempo depois de iniciada a vigência, o fi scal reportou

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um possível inadimplemento relati vo ao adicional insalubridade, o que demandou à Administração noti fi car a empresa, garanti ndo-lhe o contraditório e am p l a d e f e s a e f az e r d i l i g ê n c i as j u n t o à c o n t r a t ad a e seus funcionários. E assim, como que envolvida em uma complexa trama, a Administração repen-ti namente se vê como parte de uma relação de trabalho que ela justamente tentava evitar ao t e r c e i r i z ar o s e r v i ç o . C o l o c a n d o e s s e e x e m p l o n a p r o p o r ç ã o d o s diversos órgãos da Administração Pública Federal e s e u s n u m e r o s o s c o n t r a t o s d e t e r c e i r i z a ç ã o d e s e r v i ç o s , quanto da efi ciência não estaria sendo comprometi da com a regulação de relações de trabalho Fica clara aqui a necessidade de uma revisão das atribuições da Administração e um reequilíbrio das relações contratuais quando se trata de terceirização, nos termos que serão abordados a seguir.

2 . A N E C E SSI DA DE DE R E E Q U I L Í B R I O N A S R E L A Ç Õ E S C O N T R A T U A I S

À p a r t e d a an ál i s e d a s i t u a ç ão d a A d m i n i s t r aç ão em relação aos contratos de terceirização, deve-se deixar claro, neste ponto, a quem cabe a atribuição de fi scalizar as relações de trabalho no Brasil. A Lei n 1 0 . 5 9 3 , d e 6 d e d e z e m b r o d e 2 0 0 2 , as s i m e s t ab e l e c e a respeito da carreira de Fiscal do Trabalho:

Art. 11. Os ocupantes do cargo de Auditor-F i s c al d o T r ab al h o t ê m p o r a t r i b u i ç õ e s as s e g u r ar , em todo o território nacional: ... II - a verifi cação dos registros em Carteira de Trabalho e Previdência Social - CTPS, visando a r e d u ç ão d o s í n d i c e s d e i n f o r m al i d ad e ; III - a verifi cação do recolhimento do Fundo de Garanti a do Tempo de Serviço - FGTS, objeti vando maximizar os índices de ar r e c ad aç ão ; IV - o cumprimento de acordos, convenções e contratos coleti vos de trabalho celebrados e n t r e e m p r e g ad o s e e m p r e g ad o r e s ; [ . . . ] (BRASIL, 2002)

Complementarmente aos fi scais do Ministério do Trabalho, atuam os Tribunais Regionais do Trabalho na solução de lití gios relati vos às relações de trabalho e o Tribunal Superior do Trabalho, que c o n s o l i d a a j u r i s p r u d ê n c i a n e s s e r am o d o D i r e i t o . Assim, o que se observa é que já existem na estrutura do Estado órgãos incumbidos regimen-talmente de regular e fi scalizar as relações entre

empregadores e empregados. Por que, então, onerar a Administração, enquanto contratante de serviços, com tarefas que já cabem a outros entes Basta revisar as tarefas atribuídas aos fi scais e g e s t o r e s d e c o n t r a t o e s t ab e l e c i d as n a l e g i s l aç ão e n a j u r i s p r u d ê n c i a j á c i t ad as n e s t e e s t u d o , p ar a deixar patente uma redundância de atribuições, que facilmente resulta em uma redução na produti vidade d a A d m i n i s t r aç ão e , p o r c o n s e g u i n t e , d e s p e r d í c i o d e r e c u r s o s . Deve-se ter claro, neste momento, que o que se propõe aqui não é a exti nção da fi scalização no âmbito do órgão contratante, pois esta é reco-nhecidamente necessária. O que se propõe de fato é uma reavaliação de dispositi vos como aqueles incluídos pela IN 0 /2013 e orientações como as conti das no Acórdão 1214 no senti do de que não fi que a contratante sobrecarregada com atribuições redundantes que não lhe incumbem nem lhe trazem bene cios diretos.

C O N C L U SÃ O

Após essa breve análise, verifica-se, portanto, que não podem os gestores e fiscais de contrato s e v e r c o m p l e t a m e n t e e n v o l v i d o s e a t r i b u l a d o s em tarefas que em nada se relacionam com o contrato firmado entre o órgão e a empresa, isto é , d e s v i n c u l a d a s d a p r e s t a ç ã o d e u m d e t e r m i n a d o s e r v i ç o . A l é m d i s s o , n ã o p o d e a A d m i n i s t r a ç ã o , com indesejável frequência, padecer exposta a empresas inidôneas que não honram suas o b r i g a ç õ e s t r a b a l h i s t a s e p r e v i d e n c i á r i a s . A s s i m c o m o o t r a b a l h a d o r n ã o p o d e f i c a r a m e r c ê d o e m p r e g a d o r , a A d m i n i s t r a ç ã o P ú b l i c a t a m b é m n ã o p o d e l a n ç a r m ã o d e s e u s e s c a s s o s r e c u r s o s s e n d o u s a d a p a r a h o n r a r o s c o m p r o m i s s o s d e empresas que não o fazem. E quando se fala em recursos aqui não são apenas os pecuniários, m a s t a m b é m o s c o l a b o r a d o r e s e s e u t e m p o e m p r o v e i t o d o t r a b a l h o . O fi scal e o gestor de contratos tem de se dedicar ao ac o m p an h am e n t o d a e x e c u ç ão c o n t r a t u al , d a verifi cação do cumprimento dos requisitos do objeto contratado e, no mais, da verifi cação da manutenção d as c o n d i ç õ e s d e h ab i l i t aç ão e s t ab e l e c i d as n o e d i t al da respecti va licitação. Não deveria caber a esses agentes a obrigação de garanti r o cumprimento da l e g i s l aç ão t r ab al h i s t a. Por fi m, empresas que descumpram suas o b r i g a ç õ e s d e v e m s e r s a n c i o n a d a s e x e m p l a r m e n t e nas esferas administrati va e judicial, além de

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arcarem com os prejuízos pecuniários a que derem causa (para o trabalhador e para a contratante). A s s i m , a t r i b u i n d o a c ad a a t o r u m p ap e l p r o p o r c i o n al , r az o á v e l e d e ac o r d o c o m s u a f u n ç ão p r e c í p u a, c e r t am e n t e s e r i a al c an ç ad o u m m ai o r equilíbrio nas relações contratuais e, como bene cio maior, um incremento na efi ciência administrati va d e c o r r e n t e d o m e l h o r r e n d i m e n t o f u n c i o n al d o s ag e n t e s e n v o l v i d o s . O t e m a o r a e x p l o r a d o c e r t a m e n t e n ã o s e esgota aqui. Ainda há muito que se explorar na a i n d a o b s c u r a á r e a d o s c o n t r a t o s d e t e r c e i r i z a ç ã o . O t e m a é a i n d a r e c e n t e e v e m s o f r e n d o c o n s t a n t e s atualizações. E é exatamente por essa razão que e l e m e r e c e u m c u i d a d o s o e s t u d o p o r p a r t e d o s e s p e c i a l i s t a s e d o u t r i n a d o r e s d a á r e a , s e m d e i x a r de lado a visão dos gestores que atuam no f ront . D e s s a f o r m a , h á g r a n d e s c h a n c e s d e s e c h e g a r a um ponto de equilíbrio que traga benefícios a t o d o s o s e n v o l v i d o s , s o b r e t u d o a o E s t a d o , g r a n d e r e s p o n s á v e l p e l o b e m c o m u m d a p o p u l a ç ã o .


BRASIL. Decreto- L ei nº 2 0 0 , d e 2 5 d e f e v e r e i r o d e 1 9 6 7 . D i s p õ e s o b r e a o r g an i z aç ão d a A d m i n i s t r aç ão F e d e r al , estabelece diretrizes para a Reforma Administrati va e dá outras providências. Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/decreto-lei/del0200.htm . Acesso em: 25 j u n . 2 0 1 4 .

_ _ _ _ _ _ . L ei nº 8 .6 6 6 , de 21 de junho de 1993. Regulamenta o art. 37, inciso XXI, da Consti tuição Federal, insti tui normas p ar a l i c i t aç õ e s e c o n t r a t o s d a A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a e d a o u t r as p r o v i d ê n c i as .

Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/leis/L8 cons.htm . Acesso em: 30 jun. 2014.

_ _ _ _ _ _ . Decreto nº 2 .2 7 1 , d e 7 d e j u l h o d e 1 9 9 7 . D i s p õ e s o b r e a c o n t r a t aç ão d e s e r v i ç o s p e l a A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a Federal direta, autárquica e fundacional e dá outras p r o v i d ê n c i as .

Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/CCIVIL 03/decreto/D2271.htm . Acesso em: 10 jun. 2014.

_ _ _ _ _ _ . L ei nº 1 0 .5 9 3 , d e 6 d e d e z e m b r o d e 2 0 0 2 . D i s p õ e s o b r e a r e e s t r u t u r aç ão d a C ar r e i r a A u d i t o r i a d o T e s o u r o Nacional, que passa a denominar-se Carreira Auditoria da Receita Federal - ARF, e sobre a organização da Carreira Auditoria-Fiscal da Previdência Social e da Carreira Auditoria- F i s c al d o T r ab al h o , e d á o u t r as p r o v i d ê n c i as .Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/leis/2002/L10593.htm . Acesso em: 30 jun. 2014.

_ _ _ _ _ _ . P roj eto de L ei nº 4 .3 3 0 , d e 2 6 d e o u t u b r o d e 2 0 0 4 . D i s p õ e s o b r e o c o n t r a t o d e p r e s t aç ão d e s e r v i ç o a t e r c e i r o s e as r e l aç õ e s d e t r ab al h o d e l e d e c o r r e n t e s .Disponível em:

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. Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão. nstr o ormati va n , d e 3 0 d e ab r i l d e 2 0 0 8 .

D i s p õ e s o b r e r e g r as e d i r e t r i z e s p ar a a c o n t r a t aç ão d e serviços, conti nuados ou não. Disponível em: h p:// .comprasnet.gov.br/legislacao/in/in02 30042008.htm . Acesso em: 10 jun. 2014.

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_ _ _ _ _ _ . T r i b u n al d e C o n t as d a U n i ão . A có rdão nº 1 2 1 4 , d e 22 de maio de 2013. Disponível em: h ps://contas.tcu.gov.br/juris . Acesso em: 10 jun. 2014.

. Ministério do Planejamento, Oçamento e G e s t ã o . nstr o ormativa n , d e 2 3 d e dezembro de 2013. Altera a Instrução Normativa nº 2, de 30 de abril de 2008, e seus Anexos I, III, IV, V e VII e inclui o Anexo VIII. Disponível em: http:// .comprasgovernamentais.gov.br/paginas/instrucoes-normativas/instrucao-normativa-no- -de-23-de-dezembro-de-2013 . Acesso em: 10 jun. 2014.

MEIRELLES, Hel Lopes. Direito dministrati vo rasileiro. 2 6 . São Paulo: Malheiros Editores, 2001, p. 90.

T-27 Tucanopor Força Aérea Brasileira - ©Sgt Johnson

Revista Seiva26 Artigo

Cadastro Técnico de fornecedores do Comando da Aeronáutica - CADTEC - Governança e novas boas práticas: uma inovação

I v an M u niz d e M esq u it a – C ap Ad m R efD outor em Ciências A eroespaciais - UNI FAJ o rge U ly sses J aco b y Fernand esM estre em D ireito Pú blico - UFPE


A A d m i n i s t r aç ão P ú b l i c a, c o m o é s ab i d o , t e m sido víti ma de atos ilícitos prati cados na realização dos certames licitatórios com o objeti vo da aquisição d e b e n s , s e r v i ç o s e o b r as , e , n ão r ar o , e s s e s f a t o s viram manchetes policiais na mídia nacional. Os atos ilícitos noti ciados pela imprensa são de vários mati zes, vão desde a falsifi cação de documentos de habilitação para parti cipar das licitações até a contratação com empresas que só existem no papel, sem falar na existência de sócios-proprietários parti cipando de mais de uma empresa numa mesma licitação, concorrendo, portanto, fi ctamente.

1 . G R U P O DE T R A B A L H O

Com o propósito de prevenir a ocorrência de tais fatos, no âmbito do Comando da Aeronáuti ca, foi formalizado grupo de estudos para avaliar o entendimento, decisões, normas e jurisprudência dos órgãos da Advocacia Geral da União, Ministério do Planejamento Orçamento e Gestão e do Tribunal de Contas da União, com o objeti vo de elaborar normas internas capazes de: a) Resguardar o Comando da Aeronáuti ca

(COMAER) e seus gestores, em todos os níveis administrati vos, contra contratações de empresas inidôneas, formação de cartel ou a ocorrência de fraudes em seus certames l i c i t a t ó r i o s ;

b) Proporcionar ao COMAER e aos seus gesto-res, em todos os níveis administrati vos, instrumentos de monitora mento e controle que permitam evitar ou minimizar possíveis incorreções ou ilicitudes na execução da despesa pública; e

c) Criar o Sistema de Informações Estratégicas

de Economia e Finanças Informati zado (SIEFA) que, desde 1º de janeiro de 2015, já se encontra em pleno funcionamento, e e s t á b as e ad o n a c o r r e l aç ão e n t r e d ad o s e informações multi disciplinares (internas e externas). O referido sistema é acessado sempre de forma legal e éti ca, com a fi nalidade de produzir informações que subsidiem e acelerem a tomada de decisões estratégicas, por meio de monitoramento da gestão econômico-fi nanceira da Aero-náuti ca; bem como possibilita antever e/ou investi gar situações que possam consti tuir irregularidades, como por exemplo: a f o r m a ç ão d e c ar t e l n o âm b i t o d o s c e r t am e s licitatórios do COMAER; e, ainda, dar suporte técnico aos gestores de todos os níveis administrati vos da Aeronáuti ca, no senti do de poder detectar possíveis ilicitudes ocultas em atos, contratos e procedimentos administrati vos de aquisição de bens e contração de serviços de qualquer Organização da Força Aérea Brasileira.

A ) N O V O F U N DA M E N T O J U R Í DI C O No âmbito do Comando, de fato, em outras oportunidades foram editadas normas para auxiliar o gestor, o ordenador de despesas. Faz parte da atuação militar a expedição de ordens e normas. Desta feita, porém, associou-se à legiti midade jurídica regra específi ca da Lei geral de licitações:

Art. 115. Os órgãos da Administração poderão expedir normas relati vas aos procedimentos operacionais a serem observados na execução das licitações, no âmbito de sua competência, observadas as disposições desta Lei.

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Parágrafo único. As normas a que se refere este arti go, após aprovação da autoridade competente, deverão ser publicadas na imprensa ofi cial (BRASIL,1993).

O fundamento na própria Lei nº 8. , de 21 de junho de 1993 e suas alterações, bem como no Decreto nº .834, de 30 de abril de 2009, estruturou sistema com viés inovador de conteúdo burocráti co e operacional sendo capaz de permiti r a adoção de medidas proteti vas ou inibidoras de tais práti cas no âmbito do Comando da Aeronáuti ca.

B ) F I L O SO F I A DO T R A B A L H O E DI R E T R I Z E S DE A Ç Ã O Como qualquer trabalho, também este recebeu da direção uma fi losofi a e limites para as diretrizes de ação que foram as seguintes: a) Respeitar os princípios consti tucionais da

licitação - portanto, mesmo diante de fortes indicati vos de irregularidade, não podem ser inabilitados ou desclassifi cados licitantes, sem estrito amparo legal;

b) Não imposição de ônus ou restrições adicionais aos licitantes, que constituam barreiras impeditivas ou restritivas à parti-cipação no certame, sem prévia e expressa disposição em lei;

c) Reunir na norma a verifi cação imposta por outras leis, para que o aplicador tenha uma visão sistêmica da operação jurídica do tema.

C ) M I SSÃ O DO G R U P O DE T R A B A L H O A missão do grupo foi criar mecanismos para permiti r a plena efeti vidade do denominado Projeto Salvaguarda da Despesa P ú blica do C O M A E R . Esse projeto tem por objeti vo principal proteger a atuação dos gestores em relação aos maus fornecedores. Nesse senti do, a Portaria 1.52 /2014 estabeleceu nos seus arts. 29 a 31 a Avaliação de Desempenho de Fornecedores, b a s e a d a e m crit rios o eti vos conforme consta do Anexo A da referida Portaria, cuja fi nalidade é a de auxiliar os Ordenadores de Despesas das Unidades Gestoras nas suas decisões, não podendo, no entanto, ser uti lizado como requisito para habilitação/inabilitação de licitantes, ou como fator que restrinja a competi ti vidade nos certames licitatórios.

D) R E SU L T A DO DO S E ST U DO S Assim, após, aproximadamente, dois anos de pro cuo trabalho de equipe, corroborado por

inúmeras pesquisas, foram publicadas as Portarias nº 1.52 e 1.527, ambas do dia 12 de setembro de 2014, as quais criaram e insti tuíram, respecti vamente, o Cadastro Técnico de Fornecedores da Aeronáuti ca (CADTEC) e a ICA 12-23 (Instrução do Comando da Aeronáuti ca), que versa sobre Fiscalização e Recebimento de Bens e de Serviços e de Aplicação de Sanções Administrati vas a Fornecedores d o Comando da Aeronáuti ca (COMAER)

2 . C O N C E I T O DO C A DT E C

O CADTEC consti tui-se no registro cadastral de interessados em compor a base de informações sistemati zadas com a fi nalidade de comprovar a regularidade fi scal e jurídica, qualifi cação econômico-fi nanceira e a capacidade técnica mínima (quando f o r o c as o ) d o s i n t e r e s s ad o s e m c o n t r a t ar c o m o Comando da Aeronáuti ca (art. 2º). O CADTEC tem naturez a complementar ao Sistema de Cadastramento Unifi cado de Forne-cedores do Governo Federal (SICAF). Essa com-plementariedade não quer dizer que o SICAF seja um sistema incompleto ou inefi ciente, mas, simplesmente, que o CADTEC está a ele vinculado, sem conotação de alteração, mas, principalmente, para agregar substrato jurídico na criação do cadastro técnico do COMAER. Tanto é assim que a primeira base de dados cadastrais do CADTEC é o próprio SICAF.

3 . G O V E R N A N Ç A - U M C O N C E I T O F U N DA M E N T A L N O C A DT E C

A Portaria nº 1.52 /GC /2014, tendo em vista os aspectos relati vos aos princípios da governança administrati va no âmbito do COMAER, insti tuiu alguns procedimentos/ações novas, tais como: a) Com fundamento no art. 43, 3º, da Lei de

licitações, criou sistemáti ca de diligê ncias (art. 39 da referida Portaria), integrando-a numa mesma base de dados;

b) Com fundamento nos arts. 32, 3 , 2º e 7, da Lei de licitações, criou sistemáti ca

parametrizada e unifi cada nacionalmente para a A valiação de Desempenh o do F ornecedor (arts. 29 a 31 da Portaria do CADTEC e seu Anexo A), integrando-a numa mesma base de dados.

D e s s e m o d o , e m t o d o t e r r i t ó r i o n ac i o n al o s gestores de contrato atuam com segurança, de forma impessoal reti rando-se a subjeti vidade da

Revista Seiva28

ação de acompanhamento, execução e controle; além disso, os registros integram a mesma base de dados e permitem atuar preventi vamente quando o perfi l registrado no sistema revele tratar-se de mau fornecedor. Nesse caso, embora não desclassifi cado o licitante, o contrato será acompanhado mais de perto, com mais acuidade. c) Sem criar qualquer ônus para os licitantes

na fase da competi ção, ao ser declarado vencedor o licitante comparece para se cadastrar no CADTEC, cumprindo-se assim o art. 32 da Lei nº 8. /1993, gerando-se a base para a integração das informações. Esse complemento é necessário, pois já ocorreu de atuações da fi scalização fazendária revelar que o fornecedor não tem alvará para funcionar em determinada área ou vender determinado produto ou não sofreu inspeção adicional sanitária, além da embalagem para aferição das condições do depósito, enfi m, resguarda-se a insti tuição requerendo a apresentação de cumprimento de normas complementares locais, usuais no mercado.

Como se pode constatar, este cadastro contém certas peculiaridades que o SICAF, não tem, as quais, no entanto, não extrapolam os limites da legislação esparsa e vigente. Aliás, alguns gestores interessados em copiar o sistema consideram que o SICAF deveria incorporar no seu cadastro algumas variáveis que existem no CADTEC, por exemplo, a avaliação, já que a diligência tem previsão legal na atual Lei de Licitações e Contratos Administrati vos, como se verá mais à frente.

4 . I N T E G R A Ç Ã O DE A SP E C T O S L E G A I S E J U R I SP R U DE N C I A I S

Um dos pontos mais elogiados do CADTEC é ter sido alicerçado nos arts. 34, 35, 3 , 43, 3º e 115, todos da Lei nº 8. ; no inciso XVI, do art. 23, do Decreto nº .834, de 30 de abril de 2009; na Portaria nº 1.52 /GC , de 12/SET/2014 (CADTEC); e na ICA 12-23/2014 (Portaria nº 1.527/GC , de 12/SET/2014) - Fiscalização e Recebimento de Bens e de Serviços e de Aplicação de Sanções Administrati vas. Desse modo o Cadastro Técnico de Fornecedores do Comando da Aeronáuti ca (CADTEC) cumpre um dos maiores desafi os: integrar informações

numa só base de dados, permiti ndo ao gestor agir com segurança, de forma impessoal, mesmo numa insti tuição com dimensões conti nentais como é a Força Aérea.

A ) SE G U R A N Ç A J U R Í DI C A Ao consultar o CADTEC o gestor da Aeronáuti ca tem segurança que está aplicando todas as normas em vigor, perti nentes ao contrato. Nesse contexto, cabe lembrar que desde 05 de outubro de 1988 - data da promulgação da atual Consti tuição Federal - até 05 de outubro de 2012, foram editadas 4. 15.30 normas para regular a vida dos cidadãos brasileiros, o que representa, em média, 788 normas por dia úti l lançadas no Brasil.1

O CADTEC incorpora um c h ec k list d e t o d as as normas em vigor e perti nentes. Em vários casos, guia-se pela interpretação da Lei consagrada pela jurisprudência, reti rando a pessoalidade do operador do Direito.

B ) C O N F O R M I DA DE C O M J U R I SP R U DÊ N C I A Em consonância com o que preconiza o supracitado Projeto e com normas constantes da Portaria nº 1.52 /GC /2014, aportou no universo jurídico que permeia a Administração Pública Federal o Acórdão nº 49 7/2015, de 04/08/2015, - TCU (Tribunal de Contas da União), que versa sobre a n e c e s s i d ad e d e c o n f r o n t a r o s d ad o s d o C N P J e d o C P F , para verifi car o q uadro societá rio e o endereço de licitantes, c o m o s e v e r á m ai s ad i an t e . Tal providência, também, está prevista no C A DT E C . A decisão não é isolada, mas re ete jurisprudência que vem se formando de longa data, validando exigências feitas com base em normas, ainda que não integrantes da Lei geral de licitações. No passado, o TCU teve decisões considerando que a Administração poderia exigir que ao testado declarasse execução bem sucedida2; considerou irregular servidor, mesmo afastado do cargo, consti tuir empresa para executar objeto referente ao projeto básico que ele próprio elaborou.3 O Superior Tribunal de usti ça decidiu que o fato de a empresa possuir em seu quadro servidor licenciado não elide a ilegalidade de parti cipar da licitação4 ; o T DFT considera que além do disposto no Lei de licitações a Administração deve exigir o alvará de funcionamento5. Nesse senti do, por exemplo, o cadastro do CADET integra informações de restrições

1. Dados do Insti tuto Brasileiro de Planejamento Tributário - IBPT. Disponível em: h p://rodrigoconstanti no.blogspot.com.br/2013/02/a-vida-sob-quatro-mi-lhoes-de-normas.html. . Acesso em 02 ago. 2015.

2. Decisão 702/1999 exarada no Processo TC-001333/1997- .

Revista Seiva 29

a parti cipação oriundas de outras normas, como a Lei de improbidade e a lei anti corrupção.

C ) I M P E SSO A L I DA DE Em organizações do porte da Aeronáuti ca muitas vezes um licitante serve-se da falta de coordenação entre as unidades que licitam ou que gerenciam contratos para prati car a mesma fraude em várias unidades tornando exponencial o prejuízo. Em outras serve-se da pessoalidade com que atua o gestor para provocar decisões divergentes e con itantes e acaba por anular, no judiciário, uma penalidade. Tal fato ocorre, por exemplo, quando por uma mesma falta recebe uma simples advertência, numa localidade, e em outra a declaração de inidoneidade, pena máxima administrati va da Lei nº 8. /1993. Desse modo, nas normas foi assegurada razoável dosimetria uniforme das penalidades, em garanti a ao princípio da impessoalidade. Outro ponto pode ser superado: a transparência que se impõe ao gestor que diante da falta deixa de aplicar a sanção, seja por vantagem pessoal recebida, seja por simples indulgência ou negligência no cumprimento do dever. Com a implantação do novo sistema o registro das condutas não se faz apenas no processo, mas de forma transparente num sistema integrado de informações. A dosimetria da pena foi elevada a um sistema de informações e de diretrizes que revelam parcimônia, senso de justi ça e diretriz pedagógica da sanção.

5 . F A C I L I DA DE S P A R A O S F O R N E C E DO R E S

Moti vo de elogios é o fato de que os fornecedores i n t e r e s s ad o s e m c o n t r a t ar c o m o C o m an d o d a Aeronáuti ca não terão que, necessariamente, efetuar o seu cadastramento para parti cipar da licitação; só terão que se cadastrar no CADTEC por ocasião da contratação. Esclareça-se que o cadastramento está sempre aberto, ou seja, o interessado pode se cadastrar quando quiser. Por isso não há que se falar em criar difi culdade ou impor restrições aos licitantes. Não é nada disso, visto que só se exige que o licitante se cadastre se e s t e f o r o v e n c e d o r d o c e r t am e l i c i t a t ó r i o e f o r , efeti vamente, contratar com o COMAER. Aí sim,

trata-se de condição sine q ua non, o e ermiti r ao Comando da Aeronáuti ca, nos termos da referida Portaria, avaliar os seus fornecedores, fato que, no âmbito do Poder Executi vo Federal, consti tui novidade. Essa avaliação dá cumprimento ao disposto no art. 3 , 2º da Lei 8. /1993, mas não autoriza ou faculta o administrador desclassifi car o licitante ou impor-lhe restrições; todavia, tem sim, o objeti vo de auxiliar aos Ordenadores de Despesas das Unidades Gestoras, fornecendo-lhes elementos para a tomada de decisão.

6 . C O N H E C E N DO Q U E M É C O N T R A T A DO

Outra grande novidade constante do CADTEC é a obrigatoriedade de o gestor realizar diligência nas instalações do fornecedor, sempre que a soma das contratações, no mesmo exercício fi nanceiro, for igual ou superior a R$ 15.000,00 (quinze mil reais). Aqui cabe comentar o seguinte: a diligência pode ser feita por qualquer meio legal, diretamente pela Unidade interessada ou por intermédio de outra Organização da Aeronáuti ca mais próxima ao local onde está situada a empresa objeto da diligência, ou ainda, pela Internet, por exemplo, pelo G oogle Street V iew . Isso fi ca a critério do Administrador. O importante é que ele seja diligente, proati vo, objeti vo e práti co, que se uti lize do melhor meio para realizar as pesquisas/avaliações de sua responsabilidade. Esse procedimento se insere numa compreensão mais ampla. De fato, a Portaria do CADTEC não criou (nem poderia criar) normas de licitação que extrapolem o âmbito da legislação vigente no País, mas instituiu algumas “ferramentas de auxílio à governança”, que permitem agir proativamente contra possíveis incorreções ou ilicitudes na execução da despesa pública; e, ainda, criou o Sistema de Informações Estratégicas de Economia e Finanças Informatizado SIEFA. Tal sistema tem por base a correlação entre dados/informações multidisciplinares (inter nas e externas ao COMAER), que possibilita à Administração inferir o desempenho do futuro contratado para alertar o gestor do contrato em relação aos procedimentos de acompanhamento.

3. Decisão 133/1997 exarada no Processo TC-7000.385/199 -7.4. ST 1 turma RESP 254115 D 14 GO 2000.5. T DFT 5 turma cível, AGI Nº 20020020005908 D 21 AGO 2002.

Revista Seiva30

O SIEFA, que é um sistema informatizado de apoio ao CADTEC, possibilita o cadastramento e a avaliação de f ornecedores d o C o m a n d o d a Aeronáutica; bem como o compartilhamento dessas informações, online, entre as Unidades Gestoras. Ainda com relação às diligências, estas são obrigatórias, a partir do valor de R$ 15.000,00 (quinze mil reais), e podem ser realizadas por qualquer forma permitida em Direito, ou seja, por qualquer meio lícito. O Ordenador de Despesas, entretanto, deverá avaliar/ponderar o seu custo-benefício, tendo em vista os princípios da e c o n o m i c i d a d e e d a r a c i o n a l i d a d e , b e m c o m o o disposto no Aviso nº /GC3, de 23 de dezembro de 2014 . Ressalte-se que, também, em relação ao tema diligência, a Portaria do CADTEC não inovou, t e n d o em vista que tal providência j á estava prevista na L ei nº 8 .6 6 6 / 9 3 , consoante o q ue dispõ e o § 3 º do art. 4 3 da ref erida L ei, que tem a seguinte redação:

... facultada à Comissão ou autoridade superior, em qualquer fase da licitação, a promoção de diligência destinada a esclarecer ou a complementar a instrução do processo, vedada a inclusão posterior de documentos ou informação que deveria constar originariamente da proposta (BRASIL, 1993).

Em complemento a essa nova dinâmica estabelecida pelo CADTEC, foi publicada também em 12 de setembro de 2014, a Portaria nº 1.527/GC /2014, que aprova a ICA 12-23/2014, que trata da “Fiscalização e Recebimento de Bens e de Serviços e de Aplicação de Sanções Administrati vas”, a qual consolidou em uma só norma toda a legislação esparsa sobre o referido assunto. As providências supramencionadas são do conhecimento dos atuais gestores do COMAER, visto que estão em fase de implantação desde 1º de janeiro do corrente ano, portanto, em plena vigência, embora ainda em fase de implementação.

7 . V A N T A G E N S A L C A N Ç A DA S E / O U E SP E R A DA S

A Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca já obteve os primeiros resultados práti cos decorrentes da implementação do CADTEC,

tais como a realização de cerca de 2 .5 0 0 novos cadastros, a o b t e n ç ão d e relató rios ref erentes ao cruz amento de C N P J com C P F , o que possibilita uma série de análise por parte das organizações interessadas. Ressalte-se que o Comando da Aeronáuti ca, com a implementação do CADTEC a parti r de 1º de janeiro de 2015, colocou- se na vanguarda d o s a t o s ati nentes à governança, no que concerne a licitações e contratos da Administração Pública. As diversas informações analisadas em conjunto, poderão indicar atitudes suspeitas no decorrer do certame ou que possam sugerir a formação de conluio ou a ocorrência de outras fraudes. De qualquer maneira, a jurisprudência d a m a i s a l t a C o r t e d e C o n t a s d o P a í s t e v e o condão de corroborar um novo cenário ao impor responsabilidades além da Lei de licitações, para abranger outras normas, justificando as ideias inovadoras do CADTEC, realçando o acerto deste, nas medidas de combate à corrupção, particularmente, no campo das licitações públicas e nos contratos delas decorrentes. O supracitado Acórdão, coincidência ou não, veio à tona no mundo jurídico, no momento em que o Comando da Aeronáuti ca está implantando o CADTEC, por isso, entende-se que tal decisão da mais alta Corte de Contas, ao corroborar uma das ideias d o r e f e r i d o c ad as t r o , ipso f ac t o, t e m o c o n d ão d e reforçar a consistência e credibilidade jurídica.

C O N C L U SÃ O

Assim, com essa visão abrangente de Governança, com foco específi co nas novas estratégias em relação às Licitações e Contratações no âmbito do Comando da Aeronáuti ca, a Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáuti ca espera que a uti lização por parte dos gestores, da nova ferramenta (CADTEC) traga mais tranquilidade para a Administração do COMAER e contribua para uma atuação ainda mais efi ciente na gestão e governança dos recursos alocados ao Comando da Aeronáuti ca. Desta forma, após a conclusão da implementação das supracitadas medidas, são esperados os seguintes resultados do CADTEC: • M enor vulnerabilidade a empresas inidô-

neas ou “de fachada”; • M enor vulnerabilidade a fraudes nos

procedimentos licitatórios e dos contratos

. BRASIL. Aviso nº /GC3, de 23 de dezembro de 2014, que dispõe sobre medidas para a redução das despesas administrati vas das Organizações Militares (OM) do Comando da Aeronáuti ca, para o exercício fi nanceiro de 2015. oleti m do omando da eron ti ca, 30 dez 2014. p. 11081.

Revista Seiva 31

deles decorrentes, o que, consequentemente, resultará em melhor desempenho de toda a gestão econômico-fi nanceira do COMAER e preservação de sua imagem no âmbito da Administração Pública Federal;

Maior amparo aos gestores devido ao comparti lhamento online e informações objeti vas sobre fornecedores entre as diversas Unidades Gestoras do COMAER;

Menor carga de trabalho para os gestores, na medida em que o cadastro lhes forneça informações objeti vas e confi áveis online s o b r e f o r n e c e d o r e s j á c ad as t r ad o s ;

Maior transparência nos critérios de habilitação e qualifi cação adotados pelas Unidades Gestoras, reduzindo as representações ou ações judiciais contra o COMAER; e

Valorização dos bons fornecedores, desta-cando positi vamente, com o “selo de qualidade do COMAER”, aqueles que são mais efi cientes, efi cazes e corretos perante a Administração.

Redução de burocracia e trabalho para fornecedores, pois as informações já lançadas no SICAF serão complementadas uma única vez, no âmbito de todas as unidades da insti tuição eliminando a repeti ção de informações e o retrabalho.

Finalmente, convém ressaltar que, na conjuntura atual, faz-se necessário que todos os gestores públicos conheçam e apliquem as regras relati vas à governança pública, ou seja, às boas práti cas administrati vas. Neste senti do, a SEFA tem papel fundamental no âmbito do Comando da Aeronáuti ca, como indutora de uma gestão inovadora na administração dos recursos econômico-fi nanceiros alocados ao COMAER, protegendo-os contra a corrupção,

parti cularmente, no que se refere a licitações e contratos do Comando da Aeronáuti ca. justa a expectativa de que o país, a médio e longo prazo possa servir-se dessa inovadora experiência.


BRASIL. L ei nº 8 .6 6 6 , de 21 de junho de 1993, que regulamenta o art. 37, inciso XXI da Consti tuição Federal, insti tui normas para licitações e contratos da Administração Pública e dá outras providências. Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/Leis/L8 cons.htm . Acesso em: 25 ago. 2015.

. Decreto nº 6 .8 3 4 , de 30 de abril de 2009, aprova a Estrutura Regimental e o uadro Demonstrati vo dos Cargos em Comissão do Grupo-Direção e Assessoramento Superiores e das Funções Grati fi cadas do Comando da Aeronáuti ca, do Ministério da Defesa, e dá outras providências.Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/Ato2007-2010/2009/Decreto/D 834.htm . Acesso em: 25 ago. 2015.

. Portaria nº 1.52 /GC , de 12 de setembro de 2014, cria o Cadastro Técnico de Fornecedores (CADTEC), aprova a Instrução Específi ca de Avaliação do Desempenho de Fornecedores, no âmbito do Comando da Aeronáuti ca, e dá outras providências. Di rio O cial da e ú lica ederati va do B rasil, Brasília-DF, 18 set. 2014, Seção 1, p. 11-27.

. Portaria nº 1.527/GC , de 12 de setembro de 2014, aprova a edição da Instrução de Fiscalização e Recebimento de Bens e de Serviços e de Aplicação de Sanções Administrati vas. Di rio O cial da e ú lica ederati va do rasil, Brasília- DF,18 set 2014, Seção 1, p.

72-80.

. Acórdão n.º 49 7 de 04 Ago 2015 - 2 Câmara do Tribunal de Contas da União (TCU), que versa sobre a necessidade de confrontar os dados do CNP e do CPF, para verifi car o quadro societário e o endereço de licitantes. Tribunal de Contas da União (TCU). Di rio O cial da

e ú lica ederati va do rasil, Brasília-DF, 13 ago. 2015, Seção 1, p. 125.

©CB Silva Lopes / Agência Força Aérea


Determinantes do risco decrédito e a avaliação das

agências de rating: estudo decaso do Fundo Aeronáutico

N o d gi G o y ana G o m es J u nio r - M aj I ntM estre em Economia M onetária, Bancária e Financeira - UM I NH O


A gestão de recursos fi nanceiros está associada à exposição a riscos de crédito tanto por parte dos investi dores, quanto por parte das insti tuições detentoras desses recursos. Deve-se, portanto, estar atento aos sinais do mercado fi nanceiro, a fi m de avaliar o melhor momento para investi r e identi fi car os cenários econômicos potencialmente perigosos. Dessa forma, opta-se pela busca de informações confi áveis e opiniões criteriosas sobre o desempenho fi nanceiro das insti tuições bancárias, nas quais operam-se tais investi mentos, no intuito de se precaver sobre perdas fi nanceiras. No momento de decidir no quê investi r, a classifi cação das agências é ti da como um balizador para os mais diversos ti pos de investi mentos e investi dores. Tendo em vista a diversidade de bancos e produtos existentes, quanto mais confi áveis forem os dados e informações que os investi dores dispõem, menores serão os riscos a que estes fi carão expostos. Tais informações são fornecidas por meio das diversas classifi cações que as agências emitem referentes aos produtos, prazos e insti tuições. No Brasil, além da classifi cação das agências de rati ng, os investi dores dispõem da normati zação imposta pelo Banco Central do Brasil, que, na qualidade de supervisor bancário, é o responsável pelas regras de funcionamento, licenciamento e fi scalização das insti tuições fi nanceiras brasileiras. Entre as regras publicadas por esta insti tuição está a Resolução nº 2. 82, de 21 de dezembro de 1999, a qual estabelece a obrigação aos bancos em classifi car suas operações de crédito em ordem crescente de risco. dentro desse contexto de regulamentação do mercado financeiro brasileiro que o Comando da Aeronáutica (COMAER), por intermédio da Secretaria de Economia e Finanças da Aeronáutica (SEFA), gerencia o Fundo Aeronáutico (FAer).

Segundo Almeida (2011), a supervisão da SEFA inclui três ati vidades básicas: recolhimento das receitas, gestão do uxo de caixa e distribuição dos recursos às Unidades para pagamentos. A gestão do Fundo Aeronáuti co, uma vez que administra recursos públicos, não admite perdas fi nanceiras, tornando suas aplicações bastante conservadoras, baseada em operações do ti po pré-fi xadas, conforme disposto no inciso II, do art. 17 na Instrução Normati va da STN nº 04, de 30 de agosto de 2004. Reis (2007) afi rma que essas aplicações fi nanceiras são realizadas junto a insti tuições fi nanceiras previamente cadastradas e avaliadas, pautando-se nos parâmetros das principais agências internacionais de classifi cação de risco de crédito ou “ ati ng” Standard Poors; Fitch e Mood s. Diante desse contexto, surge o objeti vo principal deste Estudo, que consiste em analisar o risco de crédito a que o Fundo Aeronáuti co fi ca exposto ao uti lizar exclusivamente a avaliação das agências de rati ng para defi nir suas aplicações fi nanceiras. A pesquisa também buscou ati ngir os seguintes objeti vos secundários: Analisar a relação entre indicadores

encontrados na literatura e a atribuição de rati ng das agências.

Analisar a relação entre os rati ngs atribuídos pelas agências e a classifi cação estabelecida pela Resolução n 2. 82/99, publicada pelo Banco Central do Brasil.

1 . R E V I SÃ O DE L I T E R A T U R A

1 .1 O P apel do rati ng na avaliação do risco de cré dito

A origem das agências de rati ng remonta ao começo do século XX, quando agências norte-

Revista Seiva 33

americanas começaram a uti lizar esse ti po de classifi cação de risco. De acordo com Treace e Care (1998), a uti lização de rati ng para classifi cação de risco pode ser acionada em nossa memória quando lembramo-nos de manchetes de jornais nas quais se comenta, por exemplo, que de acordo com a escala de agências internacionais como Mood s ou Standard Poor s, os tí tulos de dívida brasileira mudaram de classifi cação. Para os autores, o objeti vo das agências é informar os investi dores, por meio de uma nota sobre o risco de inadimplência associado a determinados ati vos fi nanceiros comercializados nos mercados fi nanceiros internacionais. Matsumoto et al (2011) afirmam que o rating é um índice que avalia o risco de crédito de uma empresa e de um país e indica onde é mais confiável a se investir ou emprestar recursos e quem é menos confiável. De acordo com Soares (2005), o rating é uma avaliação específica de um título, ele não é uma avaliação global e genérica, varia de agência para agência, e cada agência possui metodologia própria. Farhi e Cintra (2002) observam que a criação das agências foi um exemplo da evolução de instituições de mercado para lidar com a assimetria de informações, na ausência de regulamentação específica do Governo ou das instituições de supervisão dos mercados. Segundo os autores, essas empresas (as agências) passaram a emitir classificações de riscos de crédito, com a finalidade de facilitar o processo de tomada de decisões operacionais dos investidores, uma vez que quantificam os riscos de crédito, emitem indicadores comparativos dos riscos relativos a um universo de títulos de dívida, facilitam a precificação dos ativos e estimam suas taxas de retorno. Na opinião de Farhi e Cintra (2002), as agências não fornecem garantias contra perdas, apenas um espectro comparativo de avaliação de risco, que os investidores podem utilizar para monitorar as perdas potenciais das suas carteiras de investimento. Nesse sentido, as classificações de risco desempenham um papel relevante no processo de estabelecimento do rendimento esperado dos títulos ou prêmio de risco. Mesmo com a regulamentação agindo de forma efeti va para fornecer dados confi áveis e transparência na composição patrimonial das insti tuições, os agentes fi nanceiros ainda carecem de um intérprete para tais informações. De acordo com Mariz (2012), as agências de rati ng ocupam esse

papel de intérprete e tem como principal função a avaliação de insti tuições, quer sejam Estados, empresas, bancos ou dívida soberana, permiti ndo informar e aferir sobre o desempenho e as previsões de enti dades independentes sobre o real estado do caso em estudo. Soares (2005) assevera ainda que essas agências d e rati ng levam em consideração a qualidade da gestão dos executi vos da empresa avaliada, analisam também a capacidade de competi ti vidade, assim como o crescimento futuro esperado e as possíveis quedas nas vendas de cada setor. Para Altman e Kao (1992), o rati ng é um importante indicador da qualidade de crédito de um emissor e incorpora, também de acordo com Cator e Fal enstein (2001), a probabilidade de default e a severidade de perda. Conforme Ammer e Pac er (2000), as agências designam rati ngs para emissões de instrumentos de uma grande variedade de emissores com base numa mesma escala de rati ngs, designada por letras. Tais símbolos alfabéti cos, que vão de AAA até C ou D, representam as escalas d e rati ng, não diferem substancialmente de uma agência para outra. Farhi e Cintra (2002) afi rmam que, em escala internacional, existem três agências signifi cati vas de classifi cação de riscos, criadas no início do século XX: a Mood s Investors Service; a Standard Poor s; e a Fitch-IBCA. Du e Einig (2009) corroboram com Farhi e Cintra (2002) ao mencionarem que a ati vidade de notação de crédito é realizada por três atores globais: Mood s, Standard and Poor s e Fitch. Mood s e Standard and Poor s são responsáveis por 80 do mercado, enquanto a Fitch detém 15 de parti cipação e os outros 5 estão distribuídos às demais agências. Identi fi car as principais agências de rati ng com atuação nacional e internacional serve para verifi car “quem” faz a análise de risco de crédito uti lizada para respaldar a tomada de decisão dos investi dores. Aliado a isso, faz-se necessário conhecer como as agências atribuem os rati ngs.

1 .2 M etodologias das A gê ncias de ati ng

Para o estudo da metodologia das agências de rati ng, foram selecionadas as principais do mercado, a saber: Mood s, Standard Poor s e Fitch; uma vez que estas compreendem aproximadamente 95 deste mercado, conforme constataram Du e Einig (2009). O UADRO 1 apresenta um resumo das escalas de rati ng uti lizadas pelas agências para defi nir a qualidade de crédito dos bancos.

Revista Seiva34

Q U A DR O 1Escalas de rati ng: Mood s, Standard Poor s e Fitch

E scalas de ati ng

M oody ’ s S& P F itch I nterpretação

Aaa A A A A A A Altí ssima qualidade, com mínimo risco de crédito. A capacidade de pagamento dos com-promissos é extremamente forte.

Aa1 A A + A A +Alta qualidade, com risco de crédito muito baixo. A capacidade de pagamento dos compro-missos é muito forte.Aa2 A A A A

Aa3 AA- AA-

A1 A + A + Grau mediano e sujeito a baixo risco de crédito. Um pouco mais suscetí vel a efeitos ad-versos de mudança nas circunstâncias e nas condições econômicas do que obrigações de rati ngs mais elevadas. Entretanto, a capacidade de pagamento dos compromissos ainda é forte.

A 2 A A

A3 A- A-

Baa1 B B B + B B B + Risco de crédito moderado. considerado um rati ng de grau médio, com parâmetros de proteção adequados. Entretanto condições econômicas adversas ou mudança de circuns-tâncias podem conduzir a enfraquecimento na capacidade de pagamento dos compromis-sos.

Baa2 B B B B B B

Baa3 BBB- BBB-

Ba1 B B + B B + Elementos especulati vos e sujeitos a risco de crédito substancial. Menos vulneráveis do que outras emissões especulati vas. Entretanto, em face de maior incerteza ou exposição a adversidades fi nanceiras, econômicas e de negócios, podem levar a uma capacidade inade-quada de pagamento da contraparte.

Ba2 B B B B

Ba3 BB- BB-

B1 B + B + Especulati vo e sujeito a alto risco de crédito. Condições econômicas, fi nanceiras e de negó-cios adversas provavelmente prejudicarão a capacidade ou a disposição de pagamento dos compromissos.

B 2 B B

B3 B- B-

Caa1 CCC CCCCrédito pobre e sujeito a alto risco de crédito. Vulnerável a defaults e dependente de condições fi nanceiras, econômicas e de negócios favoráveis para o pagamento de suas obrigações. Em condições econômicas, fi nanceiras e de negócios adversas provavelmente não terá capacidade de pagamento.

Caa2 CCC CCC

Caa3 CCC- CCC-

Ca CC CC

C C CTipicamente em default, com baixa possibilidade de recuperação do principal ou juros. Pedidos de falência ou outras ações similares têm sido solicitados, mas os pagamentos das obrigações ainda estão sendo efetuados.

- D D efault.

Fonte: DAMASCENO; ARTES; MINARDI (2008) adaptado

Para facilitar a compreensão de como é realizada a avaliação de rati ng pelas agências, foi elaborado o UADRO 2, que apresenta uma visão geral dos principais fatores e subfatores contemplados nas metodologias aplicadas pelas agências para analisar a qualidade de crédito de um banco. As agências de rating trabalham com metodologias que se diferem na forma em que são organizadas e na nomenclatura utilizada.

uando consulta as atribuições de rating das agências, o investidor tem como objetivo adquirir informações relevantes e de qualidade que o auxiliem a minimizar o risco de crédito em relação a seus investimentos.

Revista Seiva 35

Q U A DR O 2Fatores e subfatores das avaliações de rati ng

A G Ê N C I A F A T O R E S SU B F A T O R E S

Moo

dy’s

1. Valor de Franquia

Parti cipação de Mercado e SustentabilidadeDiversifi cação Geográfi caEstabilidade de ReceitaClassifi cação de Receita

2. Posicionamento de Risco

Governança Corporati vaGerenciamento e Controle de RiscosTransparência dos Relatórios FinanceirosConcentração do Risco de CréditoGestão de LiquidezPropensão de Risco de Mercado

3. Ambiente Regulatório

IndependênciaNormas RegulatóriasSupervisãoFiscalizaçãoDesenvolvimento do Ambiente RegulatórioIntegridade Financeira do Sistema Bancário

4. Ambiente OperacionalEstabilidade EconômicaIntegridade e CorrupçãoSistema Legal

5. Fundamentos Financeiros

RentabilidadeLiquidezAdequação de CapitalEfi ciência

ualidade dos Ati vos

S&P

1. Posição de NegócioEstabilidade de NegócioConcentração e Diversidade das Ati vidades do NegócioAdministração e Estratégia

2. Capital e Rentabilidade

Exigências RegulatóriasCapital

ualidade do Capital e RentabilidadeCapacidade de Geração de ReceitaPremissas-padrão de Risco

3. Posição de Risco

Crescimento e Mudanças na ExposiçãoConcentração e Diversifi cação de RiscosComplexidadeRisco que o RACF não cobreEvidência da experiência da perda mais forte ou mais fraca

4. unding e Liquidez Usos da LiquidezFontes de Liquidez

Fitc

h

1. Ambiente Operacional

ati ng SoberanoAmbiente EconômicoDesenvolvimento do Mercado FinanceiroEstrutura Regulatória

2. Perfi l da CompanhiaFranquiaModelo de NegócioEstrutura Organizacional

3. Administração e Estratégia

ualidade da AdministraçãoGovernança Corporati vaObjeti vos EstratégicosExecução

4. Propensão de Risco

Padrões de nder riti ngControles de RiscoExpansãoRisco de Mercado

5. Perfi l Financeiro

ualidade de Ati vosResultados Lucrati vidadeCapitalização AlavancagemCaptação Liquidez

Fonte: Mood s (2013)1, Standard Poor s (2011) 2 e Fitch (2014)3 adaptado

1. Mood s Investors Service (2013). Bancos Globais. Disponível em h ps:// .mood s.com/researchdocumentcontentpage.aspx docid PBC 159914 . Acesso em: 10 nov. 2013.

2. FITCH RATING. Metodologia Global de Rati ng de Insti tuições Financeiras. Disponível em: h ps:// .fi tchrati ng.com.br/publicati ons/ 825 . Acesso em: 13 maio 2014. STANDARD; POOR S. Bancos: Metodologia e Premissas de Rati ng. Disponível em: h p:// .standardandpoors.com/servlet/

BlobServer blobheadername3 MDTT pe blobcol urldata blobtable MungoBlobs blobheadervalue2 inline 3B fi lename 3DBan sRati ngMethodolog AndAssumpti ons CRIT.pdf blobheadername2 ContentDispositi on blobheadervalue1 applicati on 2Fpdf blob e id blobheadername1 conten pe blob here 1244211538240 blobheadervalue3 UTF-8 . Acesso em: 13 out. 2013.3. Fitch Rati ng (2014). Metodologia Global de Rati ng de Insti tuições Financeiras. Disponível em h ps:// .fi tchrati ng.com.br/publicati ons/ 825 . Acesso em:

13 maio 2014.

Revista Seiva36

1 .3 R isco de cré dito

O tema risco de crédito encontra amparo nos conceitos da Teoria da Informação Assimétrica - fundamentada por autores como A erlo (1970); a ee e Russel (197 ); e Sti glitz e Weiss (1981) -

centrada no estudo da assimetria de informação presente nas trocas realizadas pelos agentes econômicos. A teoria parte do princípio que:

... numa transação econômica sempre existe um desequilíbrio entre quem está comprando e quem está vendendo. Especificamente, no mercado de crédito por exemplo, o banqueiro não sabe diferenciar quem pretende pagar ou não o empréstimo tomado. Em situações onde o problema de assimetria não encontra solução, transações não são concretizadas acarretando prejuízos a compradores e vendedores, ou bancos e tomadores de empréstimo. (BONATTO, 2008)4

Diante desse contexto, a informação é vista como um bem de produção, mas não um bem paupável e facilmente mensurável como os demais, pois uma informação nunca é igual a outra. Sti glitz (2000) afi rma que o desafi o econômico consiste em apropriar os retornos do investi mento em informação e conhecimento:

... o reconhecimento de que a informação é imperfeita - que a obtenção de informação pode ser custosa, que existem importantes assimetrias de informação, e que a extensão desta assimetria é afetada pelas ações das fi rmas e dos indivíduos - teve uma implicação profunda na anti ga forma de pensar a Economia e tem fornecido explicações de fenômenos econômicos e sociais que de outra forma seriam de di cil compreensão (STIGLIT , 2000, p. 1441).

uanto mais a instituição bancária estiver munida de informação sobre seus clientes, menor será o impacto do fenômeno da assimetria de informação. Brito, Assaf Neto e Corrar (2009)

afirmam que o risco de crédito está associado à possibilidade de o credor incorrer em perdas caso as obrigações assumidas por um tomador não sejam liquidadas nas condições pactuadas, quer pela ocorrência de um evento de default com o tomador ou pela deterioração da sua qualidade de crédito. Para os autores, a perecimento da qualidade de crédito do devedor não importa em uma perda imediata para o credor, mas, sim, no incremento da probabilidade de que esse evento venha a se concretizar. Bessis (1998), por sua vez, assevera que o risco de crédito pode ser avaliado por meio dos seus componentes, que são o risco de default (que está associado à probabilidade de ocorrer um evento de perda com obrigações não honradas com o tomador em um determinado prazo), o risco de exposição (que decorre da incerteza em relação ao valor do crédito no momento do default) e o risco de recuperação (que se refere à incerteza quanto ao valor que pode ser recuperado pelo credor no caso de inadimplência do tomador). Complementarmente, Brito, Assaf Neto e Corrar (2009) afi rmam que o risco de recuperação depende do ti po de inadimplência ocorrida e das característi cas da operação de crédito, como: valor, prazo e garanti as. O risco de default é considerado “risco cliente”, pois está associado às característi cas intrínsecas do tomador. Os riscos de exposição e de recuperação são considerados “risco operação”, uma vez que estão relacionados com característi cas da operação de crédito. A literatura apresenta ampla discussão sobre os índices utilizados na análise do desempenho de instituições financeiras. A despeito da relação dos índices que constam nas obras e trabalhos, sempre há algumas diferenças de fórmulas. Contudo, essas pequenas diferenças não chegam a afetar propriamente a análise (MATARA O, 2003). Indicadores para a avaliação bancária podem ser observados na metodologia CAMELS, desenvolvida pelo Federal Financial Insti tucions Examinati on Council, e adotada pelo Federal Reserve, desde 1979. Assaf Neto (2012) também sugere indicadores para a análise de bancos, baseada nos demonstrati vos contábeis, que podem ser vistos no UADRO 3.

4. BONATTO, A. R. A presentando a T eoria da inf ormação assimé trica. 2008. Disponível em h p:// .gerenciamentoeconomico.com.br/economia/apresentando-a-teoria -da-informacao-assimetrica/ . Acesso em: 05 jun. 2014.

Revista Seiva 37

Q U A DR O 3 ndices de análise bancária

G rupo Í ndice F ó rmula I nterpretação

Dese

mpe

nho

Ope

raci

onal

Margem Financeira Resultado Bruto de Intermediação FinanceiraAti vo Total

Mostra para cada R$ 1,00 de ati vo quanto a insti tuição apurou na intermediação fi nanceira.

Custo Médio de Captação

Despesa de CaptaçãoDepósito à Prazo

Revela o custo fi nanceiro do capital investi do na insti tuição por poupadores (custo de captação).

Retorno Médio das Operações de Crédito

Receitas das Operações de CréditoOperações de Crédito

Apura a taxa de retorno das aplicações em créditos, a qual é geralmente confrontada com o custo de captação para se avaliar o spread bruto do banco.

Lucrati vidade dos Ati vos Receitas de Intermediação FinanceiraAti vo Total

Porcentagem do total investi do na insti tuição (ati vo total) que se transformou em receitas fi nanceiras.

uros Passivos Despesa de Intermediação FinanceiraPassivo Total Custo das fontes de fi nanciamento do banco.

Dese

mpe

nho

das R

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Fina

ncei

ras

Margem Financeira das Receitas

Resultado Bruto de Intermediação FinanceiraReceitas de Intermediação Financeira Margem bruta apurada pelo banco no exercício.

Margem Líquida Lucro LíquidoReceitas de Intermediação Financeira

Revela a parcela das receitas fi nanceiras do banco, que restou aos acionistas, após serem descontados todos os custos e despesas incorridos no exercício.

ndice de Eficiência Despesas OperacionaisReceitas de Intermediação Financeira Pode revelar a produti vidade do banco.

Ger

ação

de

Caix

a e

Equi

líbrio

Fin

ance

iro

Encaixe Voluntário DisponibilidadesDepósitos à Vista

Indica a capacidade fi nanceira imediata do banco em cobrir saques contra depósitos à vista.

Liquidez Imediata Disp. Aplic. Interf. de LiquidezDepósitos à Vista

Revela quanto a insti tuição possui de recursos disponíveis totais para cobrir seus depósitos a vista.

Emprésti mos/Depósitos Operações de CréditoDepósitos

uanto a insti tuição captou de emprésti mo para cada R$ 1,00 que emprestou.

Capital de Giro Próprio Patrimônio Líquido Ati vo Permanente Indica os recursos próprios da insti tuição que se encontram fi nanciando as operações ati vas.

Parti cipação dos Emprésti mos

Operações de CréditoAti vo Total

Percentual do ati vo total de um banco que se encontra aplicado em operações de emprésti mos (créditos).

Estr

utur

a de

Cap

ital e

Al

avan

cage

m

Independência Financeira (Fim de Ano)

Patrimônio LíquidoAti vo Total

Relação entre o patrimônio líquido e o ati vo total, medido em valores de fi nal de ano.

Independência Financeira (Médio)

Patrimônio LíquidoAti vo Total Idem, calculado pelo ati vo total médio do exercício.

everage Ati vo TotalPatrimônio Líquido

Revela quantas vezes o ati vo do banco é maior que o capital próprio investi do.

Capital/Depositantes Patrimônio LíquidoDepósitos Passivos

Para cada R$ 1,00 de captação dos bancos, sob a forma de depósitos, quanto foi aplicado de recursos próprios.

Imobilização do Capital Próprio

Ati vo PermanentePatrimônio Líquido

Porcentagem do capital próprio aplicado no banco que foi imobilizado em ati vo permanente.

enta

ilida

de,

crati

vid

ade

e Sp

read

Retorno Médio sobre o Patrimônio Líquido (ROE)

Resultado LíquidoPatrimônio Líquido Médio Taxa de retorno do capital próprio.

Retorno Médio sobre o Ati vo Total (ROA)

Resultado LíquidoAti vo Total

Relação entre o resultado líquido e o ati vo total manti do pelo banco. Revela a taxa de retorno do capital total (total do ati vo) investi do.

Giro do PL Receitas de Intermediação FinanceiraPatrimônio Líquido

uantas vezes o capital próprio se transformou em receitas.

Spread Total Retorno Médio das Operações de CréditoCusto Médio de Captação

Ganho bruto da insti tuição na ati vidade de intermediação fi nanceira.

Taxa de Reinvesti mento do Lucro

Lucro Líquido DividendosPatrimônio Líquido

Variação nos capital próprio de um banco (patrimônio líquido), determinada pela retenção dos lucros.

Retenção de Lucro Lucro Líquido DividendosLucro Líquido

Revela a percentagem do lucro líquido não distribuído aos acionistas, reti do para reinvesti mento.

Limite de Expansão Taxa de Retenção do Lucro x Independência Financeira

Revela a expansão máxima dos ati vos do banco possíveis de serem fi nanciados por recursos próprios.

Cria

ção

de V

alor

Prêmio pelo Risco do Acionista Retorno do Capital Próprio (ROE) SELIC Média Revela a remuneração do acionista acima da taxa

de risco mínimo da economia (taxa SELIC).

ROE Econômico Retorno do Capital Próprio (ROE) Custo de Oportunidade do Capital Próprio

uanto a insti tuição foi capaz de remunerar os seus acionistas acima do custo de capital. Indicador de agregação de valor.

* R emuneração mí nima ex igida pelos acionistas para o capital aplicado.

Fonte: ASSAF NETO, 2012 adaptado

Revista Seiva38

Marques et al. (2008), por sua vez, selecionam índices contábeis ( UADRO 4) que envolvem a carteira de operações de crédito,

a fim de comparar as normas brasileiras para a constituição da provisão para operações de crédito dos bancos.

Q U A DR O 4Indicadores contábeis

Í ndice ontas ti li adas M ensuração

OC/PLOperações de crédito (cosif 1. .0.00.00-1) dividido pelo patrimônio líquido (cosif .0.0.00.00-2)

estrutura de capital relação entre as operações de crédito (OC) e o patrimônio líquido (PL)

OC/ACRLPOperações de crédito (cosif 1. .0.00.00-1) dividido pelo ati vo circulante e realizável a longo prazo (cosif 1.0.0.00.00-7)

estrutura do ati vo parti cipação da carteira de operações de crédito (OC) em relação ao ati vo circulante e realizável a longo prazo (ACRLP)

POC/OCBProvisão para operações de crédito (cosif 1. .9.00.00-8) dividido pelas Operações de Crédito Brutas (cosif 1. .0.00.00-1 1. .9.00.00-8)

relação capacidade de uma insti tuição fi nanceira absorver as perdas das operações de crédito

POC/ACRLPProvisão para operações de crédito (cosif 1. .9.00.00-8) dividido pelo ati vo circulante e realizável a longo prazo (cosif 1.0.0.00.00-7)

relação representati vidade do montante alocado em provisões de para operações de crédito comparado com o valor do ACRLP

ROC/OCRendas de Operações de Crédito (cosif 7.1.1.00.00-1) dividido pelas Operações de Crédito (cosif 1. .0.00.00-1)

rentabilidade relação entre as rendas oriundas das operações de crédito (ROC) e as respecti vas operações de crédito (OC)

ROC/RORendas de Operações de Crédito (cosif 7.1.1.00.00-1) dividido pelas Receitas Operacionais(cosif 7.1.0.00.00-8)

relação representati vidade das rendas de operações de crédito em relação ao total de receitas operacionais

Fonte: MAR UES et al , 2008 adaptado .

A seleção de Marques et al. (2008) uti lizou o COSIF (Plano Contábil das Insti tuições do Sistema Financeiro Nacional) como parâmetro. Criado em 1987, o COSIF elenca critérios e procedimentos contábeis “a serem observados pelas insti tuições fi nanceiras e demais insti tuições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, bem como a estrutura de contas e modelos de documentos previstos no mesmo”. O COSIF promove a unifi cação dos diversos planos contábeis existentes e uniformiza os procedimentos de registro e elaboração de demonstrações fi nanceiras, “o que veio a facilitar o acompanhamento, análise, avaliação do desempenho e controle das insti tuições interantes do Sistema Financeiro Nacional”.5

1 .4 G estão do risco de cré dito pelo B anco C entral do B rasil

A ati vidade bancária possui regulamentação específi ca para determinar sua forma de atuação. orion (200 ) acredita que essa regulamentação

do setor é benéfi ca no senti do que assegura a liquidez e a solvência dessas insti tuições, bem como disciplina e harmoniza suas práti cas no processo de concorrência. Marques (2002) afi rma que o Banco Central do Brasil tem ti do um papel indutor no desenvolvimento do Sistema Financeiro Nacional, ao estabelecer

os limites mínimos de capital para a consti tuição e funcionamento das insti tuições fi nanceiras, bem como defi nir patamares sobre os quais essas empresas devem operar. “Compete ao Banco Central do Brasil disciplinar o funcionamento e as práti cas no Sistema Financeiro Nacional” (BRASIL, 19 4). Segundo Marques (2002), ao estabelecer um arcabouço normati vo, o Banco Central do Brasil tem limitado os espaços e a forma de concorrência neste segmento da economia, zelando para que as empresas desse segmento disponham de tratamento adequado aos riscos que lhes são perti nentes e estabelecendo, por meio da edição de vários normati vos, uma estrutura mínima para a gestão deste risco no referido segmento econômico. Ainda como evolução normati va referente à atuação das insti tuições fi nanceiras brasileiras, é possível mencionar a Resolução nº 2. 82/99, de 21 de dezembro de 1999, que estabeleceu novos critérios de classifi cação de operações de crédito e regras para consti tuição de provisão para créditos de liquidação duvidosa. Essa Resolução dispõe que os créditos devem ser classifi cados em níveis, decrescendo de AA até H ( UADRO 5), de acordo com a percepção do risco de crédito do devedor, das garanti as oferecidas e da modalidade da operação. Sendo que AA signifi ca nenhum atraso de pagamento, e H signifi ca atrasos superiores a 180 dias. O principal parâmetro para esta classifi cação é o tempo de atraso e em cada um

5. BRASIL. Banco Central do Brasil lano cont il das insti t i es do Sistema inanceiro acional. 2014. Disponível em h p:// .bcb.gov.br/ COSIF . Acesso em: 17 maio 2014.

Revista Seiva 39

desses níveis é exigido um percentual de provisão, que varia de 0 a 100 sobre o total dos créditos registrados nos respecti vos níveis.

Q U A DR O 5 Classifi cação de risco de crédito -

Resolução nº 2. 82/99

R esolução nº 2 .6 8 2 / 9 9

C L A SSI F I C A Ç Ã O A T R A SO P R O V I SÃ O

A A - 0A entre 1 e 14 dias 0,5B entre 15 e 30 dias 1C entre 31 e 0 dias 3D entre 1 e 90 dias 10E entre 91 e 120 dias 30F entre 121 e 150 dias 50G entre 151 e 180 dias 70H acima de 180 dias 100

Fonte: Resolução nº 2. 82/99 adaptado

Apesar de estabelecer percentuais fi xos de provisionamento em cada uma dessas classifi cações, segundo a Resolução nº 2. 82/99, é da responsabilidade das insti tuições fi nanceiras brasileiras a classifi cação da operação no nível de risco correspondente, devendo ser efetuada com base em critérios consistentes e verifi cáveis para a alocação dos clientes nos níveis predeterminados. Forma-se, a parti r das Resoluções 2. 07/99 , 2. 82/99 e 4.193/20137, um juízo acerca dos mecanismos de prevenção de riscos na área de crédito do sistema fi nanceiro brasileiro com: a soma de provisão para créditos de liquidação duvidosa, enquanto prevenção ao risco de crédito e limites mínimos de capital a ser realizado e manutenção de um valor de patrimônio líquido compatí vel com o grau de risco da estrutura de ati vos, assegurando às insti tuições fi nanceiras um montante de recursos adequados para garanti r a estabilidade e a conti nuidade do Sistema Financeiro Nacional.

2 . M E T O DO L O G I A DO T R A B A L H O

2 .1 Descrição da pesq uisa

A abordagem do processo de gerenciamento dos recursos fi nanceiros do Fundo Aeronáuti co, com enfoque na análise das insti tuições bancárias em relação ao risco de crédito, permite a caracteriazação da investi gação como estudo de caso com paradigma metodológico positi vista.

. Disponível em h p:// .bcb.gov.br/pre/normati vos/res/1999/pdf/res 2 07 v3 P.pdf . Acesso em: 27 set. 2013.

7. Disponível em h p:// .bcb.gov.br/pre/normati vos/res/2013/pdf/res 4193 v1 o.pdf . Acesso em: 13 abr. 2014.

Para a presente pesquisa, a coleta de dados se deu por análise documental em livros, relatórios, bases de dados e sites da internet. Os documentos foram importantes para o entendimento do processo de gerenciamento do Fundo Aeronáutico, para a identificação das metodologias aplicadas pelas agências de rating, para a verificação da taxonomia e forma de atuação do Banco Central do Brasil em relação às instituições financeiras; e para a escolha dos indicadores relacionados ao estudo do risco de crédito. A escolha do trabalho de Assaf Neto (2012) se deu por este ser referência em análise de demonstrati vos fi nanceiros dentro do contexto brasileiro. á os indicadores sugeridos por Marques et al (2008) foram escolhidos por uti lizarem contas específi cas do COSIF, sistema uti lizado pelo Banco Central do Brasil para padronizar os procedimentos contábeis das insti tuições fi nanceiras. A Resolução n 2. 82/99, do Banco Central do Brasil, foi uti lizada neste trabalho por estabelecer critérios de classifi cação nas operações de crédito dos bancos brasileiros. A base de dados do Banco Central do Brasil permiti u acesso às informações necessárias para a análise de dez rácios. Todos eles foram testados individualmente para a verificação da capacidade preditiva em relação aos rati ngs atribuídos pelas agências. Foram utilizadas estatísticas descritivas e inferenciais no tratamento dos dados. Para a estatística descritiva, foram calculados: máximo, mínimo, média e desvio padrão. A análise inferencial, por sua vez, contemplou: correlações, análise de variância (ANOVA) e análise discriminante.

3 . A N Á L I SE DE R E SU L T A DO S

Em suma, a análise de correlação foi realizada em três frentes: a) entre os indicadores de Assaf Neto (2012) e Marques et al. (2008) e os rati ngs das agências; b) entre os indicadores da Resolução n 2. 82/99 do Banco Central do Brasil e os rati ngs das agências; e c) entre os indicadores de Assaf Neto (2012) e Marques et al. (2008) e os da Resolução n 2. 82/99 do Banco Central do Brasil. Um investi dor, municiado de informações sobre o comportamento desses rácios, consegue identi fi car a afi nidade

Revista Seiva40

entre os signifi cati vamente correlacionados e os parâmetros uti lizados para atribuição dos rati ngs das agências. A análise de variância (ANOVA) foi realizada apenas com a agência Fitch e especifi cou as correlações existentes, na medida em que identi fi ca quais índices possuem diferenças signifi cati vas entre o s rati ngs emiti dos por esta agência. uando há uma variação desses índices, ocorre as seguintes variações nos rati ngs da Fitch: - Op Cred/PL, Indep Fin, ROC/RO, AA e B

apresentam correlação negati va com os rati ngs, a ANOVA revela que um aumento destes índices está relacionado a uma queda de classifi cação da Fitch para uma determinada insti tuição fi nanceira, como por exemplo, de AAA para AA , e assim consecuti vamente.

- ROC/OC, Encaixe e A apresentam correlação positi va com os rati ngs, nesse caso, a análise de variância mostra que um aumento desses indicadores tem como consequência um aumento na classifi cação atribuída pela Fitch a uma insti tuição fi nanceira.

Por fi m, a análise discriminante, usou como subsídio os resultados da ANOVA e revelou modelos que servem tanto para predizer os rati ngs da Mood s, quanto os da Fitch. O modelo de maior relevância da Mood s obteve percentagem de classifi cação correta de 9 ,1 do grupo original. Apesar dos índices da Resolução n 2. 82/99 não terem correlação signifi cati va com os rati ngs da Mood s, sua permanência no modelo serviu para melhorar a percentagem de classifi cação correta. á o modelo de maior relevância da Fitch obteve percentagem de classifi cação correta de 59, do grupo original. O investi dor pode se uti lizar desses modelos para predizer (com elevado grau de classifi cação correta) o s rati ngs das agências. Os resultados obti dos nas correlações, na ANOVA e na análise discriminante, servem para inferir como é realizada a atribuição dos rati ngs pelas agências e minimizar a assimetria de informação, uma falha de mercado preconizada por A erlo (1970), a e e Russel (197 ); e Sti glitz e Weiss (1981), que afeta as transações fi nanceiras existentes entre investi dor e insti tuição bancária.

C O N C L U SÃ O

Os resultados obti dos na pesquisa revelaram que os objeti vos específi cos foram alcançados, uma vez que foi identi fi cada relação entre indicadores contábeis (ou índices) de Assa Neto (2012) e Marques et al (2008) e rati ngs atribuídos pelas

agências, bem como foi identi fi cada relação existente entre as classifi cações do Banco Central do Brasil (Resolução 2. 82/99) e os rati ngs da Fitch. A pesquisa, ao atingir seus objetivos específicos, também atingiu seu objetivo geral, que foi analisar o risco de crédito a que o Fundo Aeronáutico fica exposto ao utilizar exclusivamente a avaliação das agências de rating para definir suas aplicações financeiras. Esse risco advém da assimetria de informação, decorrente da ausência dos dados que levaram as agências a atribuírem seus ratings, bem como da falta de outras ferramentas de análise financeira, juntamente com rácios que auxiliem no acompanhamento da gestão dos bancos. O Comando da Aeronáuti ca, ao se uti lizar desses resultados de pesquisa, conseguirá acompanhar a gestão dos bancos, ao identi fi car indicadores com maior afi nidade entre os signifi cati vamente correlacionados e os parâmetros uti lizados para atribuição dos rati ngs das agências. Adicionalmente, os modelos sugeridos servem para que o Comando da Aeronáuti ca consiga predizer (com elevado grau de classifi cação correta) os rati ngs das agências, a parti r dos rácios escolhidos na literatura. Este trabalho torna-se úti l ao fornecer aos gestores do Fundo Aeronáuti co meios para análise de risco de crédito bancário que permitem um acompanhamento mais apurado da gestão dos bancos a serem selecionados para a sua carteira de investi mentos. O estudo serviu, ainda, para identi fi car quais indicadores presentes na literatura estão estritamente relacionados à atribuição de rati ng realizada pelas agências, e como o comportamento dos indicadores in uencia na mudança ou na manutenção dos mesmos. Adicionalmente, a análise documental realizada para a construção do capítulo de Revisão de Literatura, não identi fi cou estudos que comparassem a relação existente entre as atribuições emiti das pelas agências e as classifi cações estabelecidas pela Resolução nº 2. 82/99 do Banco Central do Brasil. Assim, os resultados das correlações existentes entre as classifi cações da Resolução e os rati ngs da Fitch confi guram como uma contribuição desta pesquisa aos estudos de risco de crédito brasileiros.


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O custo da Aeronáutica para o BrasilG io v anni M agliano J u nio r - M aj I ntM e s t r e e m C o n t ab i l i d ad e - U M I N H O


Este arti go buscará evidenciar à sociedade brasileira os custos despendidos pelo Comando da Aeronáuti ca (COMAER) no cumprimento de sua desti nação legal, nos anos de 2013 e de 2014. Por meio da Contabilidade Gerencial, serão abordados não apenas os custos decorrentes da execução do orçamento dos exercícios em análise, expressos pela Lei Orçamentária Anual, mas também os custos oriundos do consumo do patrimônio pré-existente que, em conjunto com os recursos orçamentários, contribuem para o alcance dos objeti vos do Órgão. Apurar e evidenciar custos é tarefa complexa inclusive para organizações privadas. O setor público, em regra, não possui produto único e facilmente mensurável. O COMAER, por exemplo, executa variados ti pos de ati vidades tais como: operações aéreas, ati vidades de suprimento e de manutenção de aeronaves, ati vidades de segurança e de proteção do tráfego aéreo, ati vidades de ensino, administrati vas, de saúde. Sem olvidar os requisitos de facilidade e de economicidade na obtenção dos dados, de transparência, de compreensão dos resultados pelo público em geral e de confi abilidade, o objeti vo deste Arti go traduziu-se em obter respostas a duas questões norteadoras: 1) qual seria o produto ou serviço ofertado pelo

COMAER à sociedade brasileira 2) uma vez defi nido o produto ou serviço

ofertado à sociedade, como mensurar os custos associados ao processo

A ferramenta uti lizada para todas as consultas foi o Sistema de Informações de Custos do Governo Federal - SIC, anos de 2013 e de 2014. Na apuração, foram considerados os valores decorrentes do consumo de bens e de serviços, bem como do pagamento de pessoal militar ati vo.

1 . C O N T A B I L I DA DE DE C U ST O S N O B R A SI L

No Brasil, existe previsão legal para contabilização de custos no Setor Público desde a edição da Lei nº 4.320/19 4. Outros normativos

legais intensificaram a exigência de se contabilizar custos, tais como o Decreto-Lei nº 200/19 7 e a Lei Complementar Federal nº 101/2000 - Lei de Responsabilidade Fiscal. Entretanto, o cenário de inflações elevadas, marcante no Brasil ao longo das décadas que se seguiram à edição da Lei nº 4.320, impediu grandes avanços na contabilização de custos, até mesmo devido à alta volatilidade dos valores dos ativos constantes dos balanços contábeis (ALONSO, 1999, BRESSER-PEREIRA, 1997, COSTA, 2008, MAUSS; SOU A, 2008). A estabilização econômica brasileira, em curso desde a década de 90 do século passado, ao passo que controlou a inflação do País, trouxe importantes mudanças para a Contabilidade Pública (GOMES; MAGLIANO, 2014, NOBREGA, 2005). O crescente avanço de sistemas informatizados possibilitou o preciso controle de gastos públicos por meio de poderosoas ferramentas, tais como o Sistema Integrado de Administração Financeira (SIAFI), o SIAFI Gerencial, o SIC e o mais recente Tesouro Gerencial. Todo esse avanço no Brasil foi acompanhado também de crescente interesse internacional pela mensuração do desempenho público em vários países (NICHOLSON-CROTT , THEOBALD; NICHOLSON-CROTT , 200 ). Medir o desempenho do Setor Público requer o uso da Contabilidade de Custos. A utilização da Contabilidade de Custos para o COMAER, bem como para Organizações Públicas em geral, não é de evidenciar o custo de produção de bens ou serviços, pois não há interesse econômico na comercialização de produtos, nem mesmo na apuração de imposto sobre a renda obtida pela comercialização. Assim, além de ter sua razão fundamentada em imposições legais, o uso da Contabilidade de Custos pelo COMAER justifica-se pela necessidade de gerenciar o consumo de recursos pelas diversas atividades desenvolvidas no Órgão em cumprimento de sua destinação legal. Para o completo entendimento deste Artigo, torna-se necessário, neste momento, abordar alguns conceitos relacionados à contabilização de custos.

Revista Seiva 43

1 .1 . T erminologia bá sica relacionada à contabilidade de custos

Muitas dúvidas podem surgir na leitura de determinados conceitos contábeis aplicados ao Setor Público. A partir da Norma Brasileira de Contabilidade NBC T 1 .11 - Sistema de Informação de Custos do Setor Público e com base em pesquisas bibliográficas (LALL; AIN, 2001, MARTINS, 2010, MISSAGIA; VELTER, 2012, NETO, 2007, SANTOS, 2011), apresentaremos definições que merecem especial atenção por parte dos leitores: - G asto é o dispêndio de um ativo ou a

criação de um passivo para obtenção de um produto ou serviço. Exemplos: aquisição de viatura ou contratação de serviços.

- C ustos são gastos com bens ou serviços utilizados para a produção de outros bens ou serviços. Exemplos: liquidação de serviços de terceiros, depreciação de bens móveis permanentes ou consumo de estoques.

- I nvestimento corresponde ao gasto levado para o Ativo em função de sua vida útil. São todos os bens e direitos adquiridos e registrados no ativo. Aquisição de viatura ou de bens para estoque das Organizações.

- P erdas correspondem a reduções do patrimônio que não estão associadas a qualquer recebimento compensatório ou geração de produtos ou de serviços. Exemplos: perda na alienação de bens móveis permanentes ou reconhecimento de perda de bens por incêndio.

Para que todo o arcabouço de normas, sistemas e conceitos afetos à Contabilidade de Custos seja capaz de oferecer informações úteis ao controle gerencial, é preciso que o Órgão Público tenha perfeito conhecimento de seus processos internos (MORESI, 2000), o que exige real entendimento dos motivos que levam à sua existência. Assim, faz-se necessário descrever os principais tópicos que permitem o entendimento da missão atribuída ao COMAER, seus objetivos estratégicos e os processos que desenvolve para o cumprimento de suas obrigações legais.

2 . A DE ST I N A Ç Ã O L E G A L DO C O M A E R

A defesa da Pátria e a garanti a dos poderes consti tucionais, sob a autoridade suprema da Presidência da República, expressam a desti nação da Aeronáuti ca, conforme Art. 142 da Consti tuição Federal. Adicionalmente, a Lei Complementar nº 97, de 9 de junho de 1999, estabelece as normas gerais de organização, de preparo e de emprego do Comando da Aeronáuti ca. A parti r do texto dos dispositi vos legais, o Livro Branco de Defesa Nacional - LBD N1 registra a missão do Comando da Aeronáuti ca em “manter a soberania do espaço aé reo nacional com vistas à def esa da P á tria, impedindo o uso do espaço aé reo

rasileiro ara a r ti ca de atos osti s o contr rios aos interesses nacionais”. O LBDN apresenta, ainda, as seguintes atribuições subsidiárias da Aeronáuti ca: - prover a segurança da navegação aérea; - estabelecer, equipar e operar a infraestrutura

aeroespacial, aeronáuti ca e aeroportuária, sob sua responsabilidade;

- operar o Correio Aéreo Nacional; - cooperar com os órgãos federais na repressão

aos delitos que envolvam o uso do espaço aéreo e de áreas aeroportuárias, na forma de apoio logísti co, inteligência, comunicações e instrução; e

- preservadas as competências exclusivas das polícias judiciárias, atuar, de maneira contí nua e permanente, por meio das ações de controle do espaço aéreo brasileiro, contra todos os ti pos de tráfego aéreo ilícito, com ênfase nos relacionados ao tráfi co de drogas, de armas, de munições e de passageiros ilegais. A Força Aérea atua em cooperação com organismos de fi scalização competentes, aos quais caberá a tarefa de agir após a aterragem das aeronaves envolvidas em tráfego aéreo ilícito. Na ausência desses órgãos, a força poderá revistar pessoas, veículos terrestres, embarcações e aeronaves, bem como efetuar prisões em agrante delito.

Alinhado à sua missão consti tucional, a Aeronáuti ca estabeleceu seus objeti vos estratégicos, por meio do Plano Estratégico Militar da Aeronáuti ca (PEMAER), conforme FIG. 1:

1. Disponível em: h p:// .defesa.gov.br/arquivos/2012/mes07/lbdn.pdf . Acesso em: 21 maio 2015.

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O eti vos strat icos

FIGURA 1 - Objeti vos Estratégicos da Aeronáuti ca.Fonte: Livro Branco de Defesa nacional (LBDN)

s macroati vidades desenvolvidas pelo C O M A E R

Para o cumprimento de sua desti nação legal, o COMAER estrutura-se na forma prevista pelo Decreto nº .834 de 30 de abril de 2009 e desempenha sua

missão por meio de Órgãos de Direção Geral, Setorial e de Assistência Direta e Imediata ao Comandante da Aeronáuti ca (ODGSA), aos quais compete a gerência de macroati vidades necessárias ao alcance de objeti vos estratégicos, conforme demonstrado, de forma simplifi cada, pela FIG. 2:

FIGURA 2 - Organograma Básico do COMAER

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Naturalmente, o cumprimento da missão consti tucional pela estrutura do COMAER consome recursos públicos. Nesse contexto, a ti ca de c stos é bastante adeq uada para demonstrar o consumo, pois reú ne não apenas dados oriundos do orçamento pú blico, mas evidencia també m todo o consumo patrimonial na realização das macroati vidades. A obtenção de dados ligados à execução orçamentária e à patrimonial encontra respaldo legal nos Art. 85, 89, 100 e 104 da Lei nº 4.320/19 4. O consumo patrimonial (consumo de bens em estoque e desgaste de bens permanentes em uso) é ex tremamente relevante em uma estrutura aeron ti ca, visto que os ati vos (bens) necessários à defesa da Pátria e à garanti a dos poderes consti tucionais possuem valores muito elevados, representados especialmente por aeronaves, combustí veis, radares, itens de suprimento aeronáuti co, materiais eletrônicos de alta tecnologia, materiais químicos, veículos automoti vos e diversos outros itens. Para dimensionar o nível de importância do patrimônio no Comando da Aeronáuti ca, destaca-se que, em dezembro de 2014, o valor dos materiais em estoque e dos bens móveis permanentes ultrapassaram os 93 bilhões de reais. O consumo diá rio de patrimô nio tão ex pressivo resulta em elevados custos. O GR F. 1 demonstra que, em 2014, por exemplo, a an lise de c stos restrita ti ca or ament ria n o seria adeq uada, visto que os custos patrimoniais foram tão expressivos quanto os custos que decorrem diretamente da execução orçamentária: - C ustos de origem patrimonial: variações

decorrentes, em especial, do consumo de bens em estoque e da depreciação de bens móveis permanentes; e

- C ustos de origem orçamentá ria (exceto pagamento de pessoal): consumo imediato de bens e de serviços adquiridos junto ao mercado, por meio de execução da Lei Orçamentária Anual.

GR FICO 1 - Comparabilidade entre Custos Orçamentários e Patrimoniais em 20142.

No que tange ao custo da mão de obra (pagamento de pessoal em ati vidade), o COMAER conta com um efeti vo total de 70.907 militares ati vos3 distribuídos por mais de 150 Unidades Gestoras Executoras e Unidades Gestoras Credoras. O COMAER, diante da importância de uma adequada contabilização do consumo, trabalha há décadas com a informação de custos e mantém atualizada tabela de centros de custos (CC), destinados a relacionar cada um dos recursos consumidos às macroatividades desenvolvidas, tais como 01.00 - Operação de Aeronaves; 02.00 - Suprimento e Manutenção de Aeronaves; 03.00 - Aquisição, Revitalização e Modernização de Aeronaves; 04.00 - Segurança e Proteção do Tráfego Aéreo e 05.00 - Desenvolvimento e Manutenção da Rede Aeroportuária, entre outras. Assim, a Contabilidade do COMAER classifi ca cada consumo do recurso orçamentário ou do recurso patrimonial em códigos de centros de custos, o que pode ser representado pela seguinte forma esquemáti ca:

FIGURA 3 - Fatores de Custos do COMAER

Destarte, os custos evidenciam, de f orma completa, o sucesso do C O M A E R na realiz ação das açõ es de def ender e de controlar o espaço aé reo brasileiro, refletindo seu permanente compromisso perante a sociedade brasileira, em perfeita correspondência com seus objetivos estratégicos. Uma vez que foram abordados assuntos que permitem o entendimento da missão atribuída ao COMAER e a forma como podem ser contabilizados os custos pelas diferentes macroatividades, resta evidenciar o produto gerado pelo Órgão em associação aos correspondentes custos.

2. Valores fi nanceiros extraídos do SIAFI em 2014, a parti r do SIC.3. Fonte: Centro de Comunicação Social da Aeronáuti ca.

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3 . O P R O DU T O E N T R E G U E P E L O C O M A E R

Com base nos registros de custos referentes ao ano de 2014, a seguinte cadeia de valor pode

ser idealizada para evidenciar, pela primeira vez à sociedade brasileira, a correspondê ncia entre a desti na o le al do O , se s o eti vos estrat icos, a e ec o de s as macroati vidades e os custos envolvidos:

FIGURA 4 - Cadeia de Valor: Processos e Custos do COMAER4.

Os processos gerenciais e de apoio operam de forma harmônica com os processos fi nalísti cos, com objeti vo de entregar à sociedade brasileira um produto compatí vel com suas atribuições legais. De forma diferente do setor privado, a maioria dos Órgãos Públicos não possui produto único e facilmente mensurável. Entretanto, podemos assumir que o pleno cumprimento da desti nação legal de qualquer Órgão Público seja o produto esperado por todos os brasileiros. I nteressante, então, destacar q ue o produto of erecido pelo C O M A E R pode ser representado pela manutenção da soberania do espaço aé reo brasileiro, acrescido do sobrej acente em á guas internacionais sob sua responsabilidade, o q ue alcança a ex pressiva

rea de mil es de m (FIG. 5). Ainda que não sejam realizadas operações militares contí nuas em toda essa expressiva área, é necessário reconhecer que o COMAER tem a obrigação de estar em permanente pronti dão e ter sufi ciente

capacidade operacional para atuar, a qualquer instante, em um País de conti nentais proporções. A manutenção dessa enorme força potencial exige também elevados custos que, para serem melhor compreendidos por qualquer pessoa, podem ser reduzidos ao custo unitário, considerando a extensão territorial de atuação do COMAER.

4. Valores fi nanceiros extraídos do SIAFI em 2014, a parti r do SIC. Em Dez 2014, o COMAER concluiu o processo de adaptação de sistema informati zado interno e obteve a classifi cação do custo de pessoal ati vo por ati vidade. Assim, pelo método de rateio com base na folha de pessoal de Dez. 2014, o custo anual de pessoal ati vo encontra-se distribuído pelos processos apresentados na Cadeia de Valor

FIGURA 5 - Dimensão 22: uem Controla e Defende, ProtegeFonte: Centro de Comunicação Social da Aeronáuti ca

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5. Valores fi nanceiros extraídos do SIAFI em 2014, a parti r do SIC. Em 31 dez. 2014, a Secretaria do Tesouro Nacional registrou, de forma automáti ca e pela primeira vez, a depreciação dos bens imóveis da União uti lizados pelo

COMAER. A fi m de permiti r melhor comparação entre os anos de 2014 e de 2013 (para o qual não houve registro de depreciação de bens imóveis), optou-se por não inserir este registro de 2014, no valor de R$ 212.930.7 0,50 (Conta Contábil 1.4.2.7.0.00.00), na Figura 4 e nem na Tabela 2. Se fosse considerada a inserção do referido fator, o custo unitário do COMAER em 2014 seria de R$ 402,53.

3 .1 . O custo unitá rio do produto entregue à sociedade brasileira

Definido o produto entregue pelo COMAER à sociedade, resta à Contabilidade evidenciar o custo unitário do serviço prestado, representado pela divisão entre os valores financeiros e a área de atuação legal do COMAER (TAB. 1). Em 2013, a divisão dos custos do COMAER pelo produto ofertado à sociedade resultou em um custo

de R$ 359,08 por Km2 ao ano. Em 2014, esse custo unitário foi de R$ 392,84 por Km2 ao an o . Desse modo, os Processos Gerenciais, Finalísti cos e de Apoio (FIG. 4) tornam possível à Aeronáuti ca manter, de forma permanente, a soberania dos 2 2 mil es de m 2 do espaço aé reo, o que engloba o sobrejacente em águas internacionais sob sua responsabilidade, com vistas à defesa da Pátria, impedindo seu uso para a práti ca de atos hosti s ou contrários aos interesses nacionais.

T A B E L A 1Custo unitário do produto COMAER

A noP rocessos P rocessos P rocessos

P roduto C usto U nitá rioG erenciais inal sti cos A poio

2 0 1 3 R$ 441.851.357,34 R$ 3.598.174.397,24 R$ 3.859.887.2 3,03 Soberania de 2 2 mil es de m

, or m ao ano

2 0 1 4 R$ 334.544.5 9,87 R$ 4.007. 14.888,19 R$ 4.300.4 4.37 ,8 Soberania de 2 2 mil es de m

, or m ao ano

Fonte: Custo Unitário do Produto COMAER5

C O N C L U SÃ O

Este arti go buscou apresentar a relação entre custos e desti nação consti tucional, evidenciando que além do orçamento anual, o COMAER conta com expressiva estrutura patrimonial, adquirida e manti da ao longo de exercícios passados, capaz de sustentar o alcance de seus objeti vos estratégicos. Por não haver organização pública brasileira que opere em contexto semelhante, a comparação dos custos incorridos pelo COMAER se torna mais adequada de ser apresentada no aspecto temporal. A comparação limitou-se aos exercícios de 2014 e de 2013, pelo fato de o Sistema de Informações de Custos do Governo Federal (SIC) ter sido implantado em meados do ano de 2012. oportuno, nesta conclusão, retomar as questões que nortearam o presente arti go e apresentar comentários resumidos a cada um dos itens: 1) qual seria o produto ou serviço ofertado pelo

COMAER à sociedade brasileira Pode-se assumir que, em resposta à primeira questão, o pleno cumprimento da desti nação legal de qualquer órgão público seja o produto esperado por todos os brasileiros. Assim, o produto prestado pelo COMAER à sociedade brasileira pode ser

representado pela manutenção da soberania do espaço aéreo brasileiro, acrescido do sobrejacente em águas internacionais sob sua responsabilidade, o que alcança a expressiva área de 22 milhões de Km2. 2) uma vez defi nido o produto ou serviço

ofertado à sociedade, como mensurar os custos associados ao processo

Para atender à segunda questão, o presente arti go identi fi cou que a metodologia de contabilização de custos no COMAER respeita à separação dos insumos em ati vidades. A distribuição das ati vidades em processos gerenciais, de apoio e fi nalísti cos permiti ram adequada visão gerencial quanto à alocação dos esforços realizados pelo COMAER, além de possibilitar a visualização do alinhamento dos custos aos objeti vos estratégicos defi nidos pelo Órgão. Segundo a metodologia uti lizada, a divisão entre os custos incorridos pelo COMAER e o produto prestado à sociedade, em 2013, resultou em R$ 359,08 por Km2 ao ano. Em 2014, esse custo unitário foi de R$ 392,84 por Km2 ao ano. Esse custo, de pouco mais de R$ 1,00 ao dia por Km2, representa o consumo de recursos para que o COMAER esteja em permanente condição operacional de realizar ações de defesa, de controle, de busca e de salvamento em 22 milhões de Km2.

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Agência Força Aérea ©Sgt Johnson


P ro f a. M ariana G u erra D outora em Ciências Contábeis - UNBP ro f . L u cas O liv eira G o m es Ferreira M estre em Ciências Contábeis - UNBM arco s P and ino Ferreira - M aj I nt Pós-g raduado em A uditoria I nteg ral - UFPR

Custos e despesas no setor público: um estudo de caso no

Comando da Aeronáutica


É c o m u m , a o s e p e r g u n t ar q u al o c u s t o d e uma ati vidade desenvolvida por uma organização da Administração Pública, obter-se como resposta os valores empenhados por essa unidade, oriundos do orçamento recebido em determinado exercício. Todavia, pode-se afi rmar que não é possível exercer uma adequada gestão pública sem o devido conhecimento da diferença entre esses dois conceitos: despesas e custos. A Contabilidade de Custos é um ramo das Ciências Contábeis, cujo principal foco é propiciar informações que conduzam os gestores de uma organização a tomar as decisões mais adequadas possíveis, no que tange ao uso de recursos (fi nanceiros, materiais, humanos, etc.) que estejam à sua disposição. No Brasil, o uso do conhecimento sobre Custos nas insti tuições privadas ocorre há décadas, porém no âmbito da Administração Pública, em geral, começou a ganhar vulto mais recentemente, carecendo de maiores pesquisas. Na práti ca, nas economias menos desenvolvidas, segundo Silva Filho e Costa (2003), não existe ainda uma cultura defi nida de apuração, controle e redução de custos no setor público. Academicamente, no país, os estudos sobre Custos, como subtema de Contabilidade Gerencial, ainda não ati ngiram o mesmo patamar em comparação com outras áreas estudadas. Cardoso, Pereira e Guerreiro (2007) elaboraram um estudo sobre o perfil das pesquisas em Contabilidade de Custos apresentadas no Encontro da Associação Nacional de Pós-Graduação e Pesquisa em Administração (EnANPAD) no período de 1998 a 2003, chegando a resultados interessantes. Segundo os autores, em 1998 os estudos relativos à área

de Contabilidade e Controle Gerencial aceitos no EnANPAD atingiram 4,8 do total de estudos aprovados. Para 2003, o percentual foi de 8,89 . Ao se observar a área de Custos, em 1998, o percentual de estudos aceitos no Encontro foi de 0,4 em relação ao total, tendo se elevado para 0,95 em 2003. Os resultados encontrados por Cardoso, Pereira e Guerreiro (2007) corroboram o fato de ainda serem muito incipientes as discussões acadêmicas sobre custos em nosso país. Vale ressaltar que, dentre as áreas de aplicação de custos elencadas na pesquisa, a área governamental/pública sequer é citada. Analisando os trabalhos aceitos no Congresso Brasileiro de Custos (CBC), desde sua primeira edição, que ocorreu em 1995 até o último ocorrido em 2013, aqueles classificados como sendo afetos à temática governamental/pública representam aproximadamente 9,7 do total de todos os trabalhos. Em quatro das edições do referido Congresso (1995, 1997, 1998 e 2003), nenhum trabalho voltado à Administração Pública foi aceito, deixando uma lacuna de discussão no evento daqueles anos. Outra questão possível de se observar ao longo das edições do CBC é que, entre a 13 (2009) e a 17 (2013) edições, o percentual de trabalhos aceitos identificados como relativos aos temas público/governamental variou entre 13 e 14 do total de trabalhos aceitos, o que denota uma melhora, todavia com crescimento estabilizado. Dada a importância do uso de Custos como ferramenta de subsídio na tomada de decisão, bem como a necessidade de maiores estudos sobre o tema, principalmente no âmbito da Administração Pública, surge a seguinte questão problema: as instituições públicas no Brasil fazem uso das informações de custos para a alocação

Revista Seiva50

de recursos por meio de seu orçamento Em consequência a essa questão, vêm à tona outros questionamentos: (a) qual o grau de correlação existente entre a despesa empenhada e o custo apropriado em dada organização pública ; e, (b) existe similaridade na evolução da despesa empenhada e dos custos entre organizações que desempenham atividades similares O objeti vo geral deste trabalho é analisar a diferença entre custos e despesas na execução do orçamento público, especifi camente no Comando da Aeronáuti ca (COMAER). Para tanto, verifi cou-se a existência de: (i) relação entre o valor do orçamento alocado (despesa empenhada) e os custos incorridos nas organizações do COMAER, ao longo de um determinado período (2008 a 2013); e (ii) similaridade no comportamento (tendência) da despesa empenhada e dos custos incorridos entre organizações deste Comando que desempenham ati vidades similares. Além desta introdução, o trabalho subdivide-se ainda em outras quatro partes. Na segunda parte, tem-se a fundamentação teórica, em que são apresentados os conceitos necessários à discussão sobre custos versus despesas e, na terceira, a metodologia utilizada para desenvolvimento da pesquisa. Por fim, na quarta e quinta seções, são evidenciados os resultados alcançados e feitas as considerações finais, respectivamente.

1 . R E F E R E N C I A L T E ÓR I C O

1 .1 O conceito de C ustos

Para uma melhor delimitação do trabalho, é importante discorrer sobre os conceitos de custos já consolidados na literatura nacional e internacional, tanto na esfera da gestão de entidades privadas, quanto na gestão da coisa pública. Maher (2001, p. 4) é sucinto ao dizer que custo é “um sacrifício de recursos”. á Souza e Diehl (2009), entendem que custo é a agregação d e p a r t e d o g a s t o a o r e s u l t a d o d e u m p r o c e s s o produtivo (bens ou serviços). Leone (1997), ao se reportar à Contabilidade de Custos de uma empresa industrial, informa que os custos para esse ti po de enti dade são a soma dos materiais, da mão de obra e das despesas gerais voltados à produção de suas mercadorias. Para Souza e Clemente (2007, p. 12), custo é “o valor de todos os bens e serviços consumidos na produção de outros bens e serviços”. Todavia, esses autores alertam

que tal conceito é tradicional, sendo muito focado à ati vidade fabril. Segundo Marti ns (2003, p. 17), custo “é o gasto relati vo a bem ou serviço uti lizado na produção de outros bens ou serviços”. Ainda segundo esse autor, o custo somente tem seu reconhecimento no momento em que bens e serviços são consumidos com a fi nalidade de gerar (produzir) outros bens ou serviços. Marti ns (2003) ainda faz outra observação a respeito do conceito de custos, entendendo que, apesar da gênese da terminologia ter ocorrido na indústria, é perfeitamente aplicável a outras organizações, tais como empresas comerciais, fi nanceiras e prestadoras de serviços em geral, pois essas produzem uti lidades, independentemente de existi r uma fase de estocagem. Corroborando com esse entendimento, Romão (2007, p. 5) esclarece que uma empresa de serviços “pode ser defi nida como aquela que vende ou produz conhecimento, suporte e apoio a qualquer pessoa, seja ela sica ou jurídica”. Para Maher (2001), quando se analisa uma organização prestadora de serviços, os custos desta recaem signifi cati vamente sobre a mão de obra, incluindo tudo o que foi faturado diretamente ao cliente e os demais itens que não foram faturados ao cliente entram como custos de vendas ou administrati vos. á para At inson et al. (2011), uma característi ca que diferencia uma organização prestadora de serviços de uma fábrica são os outputs, que na primeira são menos palpáveis e de mensuração di cil, principalmente porque a maioria dos custos atribuídos são indiretos. Apesar de o conceito de custos ser oriundo da área fabril, não se encontra na literatura a evidência de que não é possível sua aplicação para a área de prestação de serviços. Na verdade, o que se encontram são desafi os a um maior aprofundamento de estudos em tal área, tendo em vista suas peculiaridades, tais como a preponderância de mão de obra sobre o emprego de materiais e um menor nível de materiais em estoque. Alves (2012), nesse senti do, esclarece que analisar custos, em quaisquer enti dades, é um processo multi disciplinar que faz uso de fundamentos das áreas da economia e contabilidade, o que provoca entendimentos variados sobre o tema. Mais especifi camente, uma vez que o presente trabalho analisa informações sobre custos no setor público, é fundamental verifi car o entendimento desse termo na aplicação governamental. De forma geral, a expressão custo tem ligação com o sacri cio de algo para a consecução de um bene cio, podendo ser associado à ideia de um processo de produção

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em que são alocados recursos (fi nanceiros, humanos, tecnológicos etc.), cujo objeti vo fi nal é proporcionar um resultado desejado (ALVES, 2012). A Consti tuição Federal de 1988 prevê, em seu arti go 211, uma série de obrigações estatais, a cargo da União, que têm por fi nalidade proporcionar o desenvolvimento nacional e consequentemente o bem-estar da sociedade brasileira, o que somente é possível por meio do sacri cio de recursos, gerando, por consequência, custos. Para Ferreira (2012), os custos na área pública têm a sua ocorrência voltada à manutenção de um órgão ou ati vidade, cuja fi nalidade precípua é a prestação de um serviço à sociedade. Complementarmente, Albuquerque, Medeiros e Feijó (2013), ao tratarem do Sistema de Contabilidade Federal, enumeram uma série de evidenciações contábeis que esse Sistema deve proporcionar, sendo os custos dos programas e das unidades da Administração Pública Federal citados nessas evidências.

1 .2 A aplicação do conceito de custos na A dministração P ú blica

Há consolidada comprovação de que as ferramentas proporcionadas pelo estudo dos custos podem melhorar o planejamento da organização, fornecendo subsídios para a tomada de decisão. Considerando ser possível a aplicação do conceito de custos, bem como sua apuração, na execução das ati vidades de quaisquer enti dades, sejam privadas ou públicas, faz-se necessário descrever como seria essa aplicação deste conhecimento em âmbito governamental. Em um estudo sobre o foco dos manuais de Contabilidade de Custos no período de 1945 a 1970, H o r n g r e n 2 ( apud CARDOSO; PEREIRA; GUERREIRO, 2007, p. 180) observou uma queda da ênfase dada à avaliação de estoques e um aumento no destaque dado à tomada de decisão gerencial. Por sua vez, At inson et al. (1997) realizaram uma análise sobre um relatório divulgado em 1995, cuja produção se deu pelo Comitê de Pesquisa da Seção de Contabilidade Gerencial, no qual foram apontadas várias temáti cas que ti nham potencial de estudo, na década de 90, no âmbito da Contabilidade Gerencial. Dentre os temas, os considerados fundamentais para serem estudados naquela década foram: “o papel da Contabilidade Gerencial nas mudanças

organizacionais”, “a interação de Contabilidade e estrutura organizacional” e “o papel da informação contábil no apoio à tomada de decisão”. Relacionando esses temas à aplicação do conceito de custos, destaca-se o entendimento de Vianna e Mesquita (2003), para quem o conhecimento a respeito de custos possibilita a tomada de decisão sobre qual políti ca de saúde pode ser adotada no tratamento de determinada doença. At inson et al. (2011) também entendem que as informações sobre custos ajudam aos gerentes na tomada de decisões. Mauss e Souza (2008) afi rmam que a Contabilidade de Custos dá suporte à tomada de decisões no âmbito da gestão pública, bem como oferece referências que embasam o planejamento e a medição dos resultados daquela gestão. A parti r desses autores, percebe-se que, independente da área de atuação do conhecimento sobre a qual o entendimento de custos é aplicado, sua principal função é apoiar a decisão. A l o n s o 3 (1999, apud MACHADO, 2002, p. 3) informa que não há disponibilidade de levantamentos a respeito das experiências de apuração de custos no âmbito da Administração Pública, quanto aos serviços prestados, porém há registros de que o Ministério da Aeronáuti ca possui um sistema de custos desde 1970. O fato de existi rem poucos estudos que tratem sobre o tema Custos na Administração Pública reforça a necessidade de se discuti r o assunto. Além disso, instâncias de controle, tanto internos quanto externos, como os tribunais de contas, as controladorias-gerais, o Ministério Público, o Legislati vo e a própria sociedade têm o dever de fi scalizar, acompanhar e verifi car quais são os resultados produzidos pelo Poder Público com os recursos que lhe são postos à disposição (ALBU UER UE; MEDEIROS; FEI Ó, 2013). Uma vez que decidir sobre como, onde e quando o dinheiro público será aplicado não é apenas uma questão legal, mas também gerencial; conhecer Custos torna-se uma necessidade premente, e não apenas uma agregação de conhecimento. Para que a tomada de decisão seja a mais acertada possível, além de informações que propiciem subsídios, é importante existi r planejamento. Machado e Holanda (2010) entendem que a associação das políti cas públicas às informações que a Contabilidade de Custos proporciona deveria ser o alicerce para a consecução da proposta orçamentária,

1. Disponível em: h p:// .planalto.gov.br/ccivil 03/consti tuicao/consti tuicaocompilado.htm. Acesso em: 20 de agosto de 2014.

2. HORNGREN, C. T. (1989). Cost and management accounti ng: esterda and toda . ournal of Management Accounti ng Research, 3, 21-32.

3. ALONSO, Marcos. Custos no serviço público. Revista do Serviço Público. Ano 50, Número I, an-Mar, 1999.

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uma vez que o orçamento é o instrumento que possibilita a execução das despesas públicas. Os mesmos autores, ao discorrer sobre as fi nalidades do Sistema de Informações de Custos do Governo Federal (SIC), complementam informando que as informações de custo contribuem para o processo decisório dos órgãos de planejamento e orçamento, promovendo uma maior efi ciência no processo alocati vo dos recursos orçamentários (MACHADO; HOLANDA, 2010). Na esfera governamental, o orçamento é um importante instrumento de planejamento. Lima e Castro (2011, p. 9) entendem que “o orçamento público é o planejamento feito pela Administração Pública ... , objeti vando a conti nuidade e a melhoria quanti tati va e qualitati va dos serviços prestados à sociedade”. Ressalta-se que o orçamento público está previsto na Lei 4.320/ 4, tendo sido recepcionado na Consti tuição Federal de 1988. O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) (BRASIL, 2012, p. 9) esclarece que o orçamento é peça imprescindível de planejamento, independentemente da enti dade ser privada ou pública.

1 .3 C ustos X Despesas na A dministração P ú blica

Para que haja um melhor entendimento do uso das informações de custos na esfera pública, é necessário fazer disti nção sobre custos e despesas. Para tanto, apresentam-se as fontes conceituais que podem dar suporte para a compreensão e disti nção desses dois conceitos na Contabilidade (i. e, c u s t o s e despesas). O MCASP (BRASIL, 2012) observa que a receita e a despesa no âmbito da Administração Pública são, respecti vamente, a apropriação de recursos oriundos da sociedade por meio da tributação e sua retribuição aos cidadãos em forma de bens e serviços. importante notar que para atender ao cidadão, via de regra, o Estado necessitará realizar uma despesa. Maher (2001, p. 4) enfati za que “despesa representa um custo lançado contra a receita de determinado período contábil; assim, as despesas são deduzidas das receitas do período em questão”. Souza e Diehl (2009) fornecem um maior esclarecimento quanto às despesas em uma organização. Para esses autores, todos os gastos que não possam ser vinculados aos bens/serviços gerados por uma enti dade são classifi cados como despesas. Ainda, trazem à re exão que as despesas não possuem ligação direta com o negócio da insti tuição, mas ocorrem ao longo de um período, pela simples

existência daquela. Por fi m, esses autores afi rmam que algo classifi cado como despesa para uma enti dade pode ter sua classifi cação como custo para outra, fi cando essa classifi cação dependente do ti po de negócio que cada uma delas opera. Em outras palavras, é possível afi rmar que a despesa pode ocorrer sem que haja a contraparti da da ocorrência do custo, a depender não só do negócio principal da organização, mas também do período da ocorrência da despesa, que pode ser disti nto do da ocorrência do custo. Em âmbito internacional, vários autores analisaram o aspecto de custos governamentais (MELESE et al. , 2007; H NDMAN; CONNOLL , 2011; COHEN; LEVENTIS, 2013; BECKER; AGALLA; SKAERBAEK, 2014; TANG; TANG; LEE, 2014). A despesa na Administração Pública, conforme normativo legal, é executada por meio de três momentos: o empenho, a liquidação e o pagamento (BRASIL, 19 4). No presente estudo, o foco é dado na primeira fase da despesa pública, o empenho, que, segundo a Lei 4.320/ 4, é o momento em que o Estado, por meio de autoridade competente, cria para si a obrigação de pagar por um produto adquirido ou serviço contratado. Albuquerque, Medeiros e Feijó (2013) afirmam que o empenho da despesa é a representação de parte da dotação orçamentária comprometida com um gasto específico, estando nele já especificados o credor e o montante do gasto. Para que o empenho possa existir, anteriormente uma condição precisa estar satisfeita na Administração Pública Federal, que é a disponibilidade de créditos orçamentários. Os créditos orçamentários podem ser entendidos como uma autorização legislativa prévia para que a entidade pública execute suas despesas. Salienta-se que esses créditos são de natureza econômica e não monetária, pois esta está vinculada aos recursos financeiros (ALBU UER UE; MEDEIROS; FEI Ó, 2013). O segundo passo para que a despesa ocorra é a liquidação, que é o ato de verifi cação do direito de receber por parte do credor do Estado (BRASIL, 19 4). Também, é o ateste feito pela Administração da real entrega da mercadoria ou prestação do serviço por quem foi contratado, obrigando ao Estado a realizar o efeti vo pagamento (MAUSS; SOU A, 2008, p. 24). Uma vez que o contratado pelo Governo cumpre com sua obrigação e esta é confi rmada, reconhece-se seu direito ao pagamento, que é o terceiro e últi mo instante da despesa, confi gurando-se na efeti va transferência fi nanceira dos cofres públicos para o contratado.

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Considerando as fases da despesa pública, e, na tentati va de se diferenciar os conceitos de custos e despesas em organizações públicas, é preciso fazer aqui um esforço re exivo. Como dito anteriormente, para que ocorra o empenho é necessário que créditos orçamentários tenham sido disponibilizados a determinada organização pública. Para que isso também aconteça, é preciso que se tenha previsto/planejado o montante de créditos que a organização receberá em determinado exercício fi nanceiro, ou seja, é preciso que se tenha feito o Orçamento Público (ALBU UER UE; MEDEIROS; FEI Ó, 2013). No momento em que os créditos são empenhados, começa a realização da despesa pública, sem, contudo, iniciar-se a apropriação dos custos que decorrerão de tal despesa. Essa inferência decorre dos conceitos de custos referenciados no presente estudo, que sustentam que sua ocorrência se dá no momento do efeti vo consumo de recursos (fi nanceiros, materiais, humanos, etc.). No caso da organização pública, como demonstrado, crédito não pode ser considerado recurso, mas apenas uma autorização. Mauss e Souza (2008) corroboram esse entendimento quando dizem que, por não se tratar de uma obrigação líquida e certa para o Estado, o empenho não seria o fato gerador adequado para o lançamento dos custos, sendo a fase da liquidação a mais indicada. Todavia, há que se observar que a fase de liquidação, por si só, também não habilita a apropriação de custos para todas as despesas, pois, por exemplo, a compra de materiais para estoque e a aquisição de bens de uso permanente também não poderiam ter seus custos apropriados na fase de liquidação, pois tais materiais somente poderiam ser consumidos ao longo do tempo e não de imediato. Os mesmos autores (MAUSS; SOU A, 2008) salientam que, apesar de existi r a determinação legal quanto ao uso da Contabilidade de Custos no âmbito da Administração Pública, não há uma norma de alcance geral que especifi que como aquela deva ser processada. Logo, fi ca a cargo de cada enti dade buscar suprir essa lacuna normati va para que suas apropriações de custos sejam corretas e padronizadas. Assim como na Contabilidade voltada às organizações privadas, na Contabilidade Pública, o custo só é reconhecido para os dispêndios relacionados à ati vidade fi m (produção) e no momento em que são efeti vamente consumidos. Vale ressaltar que prati camente todos os gastos públicos são relacionados a sua ati vidade fi m, qual seja: o atendimento das necessidades dos cidadãos. Porém, esses gastos não se transformam necessariamente

em custo no momento da realização do empenho (MAUSS; SOU A, 2008). A apropriação (reconhecimento) dos custos se dá quando do efeti vo consumo do bem que foi adquirido, da uti lização do serviço prestado ou do lançamento mensal da depreciação do bem móvel (Manual de Execução Orçamentária, Financeira e Patrimonial do Comando da Aeronáuti ca nº 172-4, S/D). Para melhor esclarecer esse procedimento, consideram-se, por exemplo, três situações disti ntas: a compra de resma de papel para estoque; a compra de uma mesa; a contratação de serviços de limpeza. Nas três situações, a despesa pública terá seu início quando da emissão do respecti vo empenho ao que se pretende adquirir ou contratar, todavia, o reconhecimento dos custos se dará em momentos disti ntos. Na primeira, supondo que foram adquiridas 100 resmas para estoque a um custo unitário de R$ 10,00, o valor total do empenho e consequentemente da despesa será de R$ 1.000,00. No entanto, ainda não haverá custo, pois o material fora adquirido para estocagem. No momento em que um determinado setor fi zer uma requisição de 5 resmas para uso, então ter-se-á um custo efeti vo apropriado (reconhecido) de R$ 50,00. Este será o valor a ser consumido na produção da organização, cujo produto fi nal será o atendimento ao cidadão. Na segunda, tem-se que o valor do empenho da mesa foi de R$ 400,00. Logo, o valor da despesa será igual ao total do empenho. Supondo que a vida úti l dessa mesa seja de 8 anos, então o valor a ser depreciado será de R$ 50,00 anualmente. No momento da baixa pela depreciação é que o custo dessa mesa será apropriado à organização. Na últi ma situação, suponha-se que os serviços sejam de conservação e limpeza, cujo empenho total para o ano tenha sido de R$ 12.000,00, a serem pagos mensalmente. Neste caso, há uma despesa de R$ 12.000,00, mas o custo somente será apropriado quando o serviço referente a um mês for prestado e a fatura no valor de R$ 1.000,00 for liquidada (confi rmado o direito de pagamento ao credor). Assim, o custo total somente será reconhecido em um intervalo de tempo de um ano.

2 . M E T O DO L O G I A

A pesquisa, classifi cada como um estudo de caso ( IN, 2010), tem foco no contexto da Administração Pública, especifi camente no COMAER. A escolha por essa insti tuição deveu-se à acessibilidade as informações internas e ao reconhecimento do

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Comando por suas práti cas de apropriação de custos, que são referência para os demais órgãos da Administração Pública. No COMAER, foram analisadas todas as Unidades Gestoras Executoras (UGE) da Guarnição de Aeronáuti ca do Rio de aneiro, alcançando um total de 21 (vinte e uma) Organizações Militares (OM) de um total de 54 (cinquenta e quatro), o que representa 39 de todas as UGE do COMAER, no Brasil. As UGE são uma categoria de Unidade Gestora (UG), em que se realiza todo o ciclo da despesa pública (FERREIRA, 2012), ou seja, empenham, liquidam e pagam. O moti vo pelo qual a Guarnição do Rio de aneiro foi selecionada resulta da realidade orçamentária, no âmbito do COMAER, daquela localidade, uma vez que é a responsável pela execução de mais de 50 de todo o orçamento anual da insti tuição. Em 2014, por exemplo, as UGE do Rio de aneiro foram contempladas com aproximadamente 2 de todo o orçamento do COMAER, referente aos Grupos de Despesa “3 Outras Despesas Correntes”, “4 Investi mentos” e “5 Inversões Financeiras”. Os dados da execução da despesa (valores empenhados) foram extraídos do Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (SIAFI), em seu módulo gerencial, tendo sido consideradas apenas as despesas classifi cadas nos seguintes Grupos de Despesa: “3 - Outras Despesas Correntes”; “4 Investi mentos”; e “5 Inversões Financeiras”. Esses grupos de despesa são os que possibilitam um grau de discricionariedade maior no momento do planejamento, da proposta orçamentária e da execução orçamentária, podendo o gestor público decidir sobre como, onde, quando e quanto alocar de recursos. O demais Grupos de Despesa propiciam uma discricionariedade bem menor ao gestor nesses mesmos momentos. Os dados referentes à apropriação dos custos das UGE foram reti rados do Sistema de Informação de Custos do Governo Federal (SIC). Foram considerados os exercícios fi nanceiros de 2008 a 2013, para que se pudesse observar a evolução tanto da despesa quanto dos custos por um período de cinco anos. Todos os dados foram tratados por meio da uti lização de planilhas eletrônicas do so are Microso Excel

, separados por exercício e por UGE. Posteriormente, procedeu-se às análises verti cal e horizontal, tanto das despesas quanto dos custos, para cada UGE. Silva (2005, p. 225) afi rma que essas duas análises propiciam uma valorosa ajuda na interpretação da estrutura e da tendência dos números de uma organização. A análise verti cal visa a demonstrar qual a parti cipação relati va de um item (valores de uma

UGE, no caso deste estudo) em relação ao um todo referenciado (soma de todos os valores de todas UGE observadas). á a análise horizontal tem por objeti vo auxiliar o exame da evolução dos valores ao longo de um período, para cada item (UGE, no presente caso). Ainda, para subsidiar tais análises, foram realizados cálculos estatí sti cos de correlação linear simples e o coefi ciente de determinação. A correlação é medida por meio do coefi ciente de Pearson (r), que busca quanti fi car o grau de relação existente entre duas variáveis aleatórias (X e ) (TOLEDO; OVALLE, 1995). A correlação linear pode ser classifi cada como: positi va (0 r 1) quando os valores

crescentes e decrescentes de X esti verem associados aos valores crescentes e decrescentes de , respecti vamente;

negati va (-1 r 0) quando os valores crescentes de X esti verem associados aos valores decrescentes de , ou os valores decrescentes de X esti verem associados aos valores crescentes de ;

nula (r 0) quando não houver relação entre os valores de X e de ;

perfeitamente positi va (r 1) quando todos os valores de X esti verem associados a todos os valores de , no mesmo senti do (se X aumenta, aumenta; se X diminui, diminui); e

perfeitamente negati va (r -1) quando todos os valores de X esti verem associados a todos os valores de , em senti do contrário (se X aumenta, diminui; se X diminui, aumenta).

O modelo matemáti co que descreve a relação entre as variáveis X e é chamado de regressão ( f (X) e). Esse modelo prevê a existência de um ajuste (e), que seriam as alterações ocorridas na variável

que não fossem por in uência da variável X. O coefi ciente de determinação (R ) tem por objeti vo avaliar a “qualidade” desse ajuste, ou seja, informa qual é a proporção da variação total da variável que pode ser explicada pela variação da variável X (TOLEDO; OVALLE, 1995, p. 430). Para o cálculo desses dois coefi cientes (r e R ) foram uti lizadas as ferramentas “CORREL” e “R UAD”, da função estatí sti ca do so are Microso Excel .

3 . R E S U L T A DO S

n lises ori ontal e verti cal

Na análise horizontal (ver Tabela 1), os percentuais representam a variação do exercício

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analisado em relação ao exercício de 2008, que foi tomado como base. As evoluções que mais chamam à atenção são descritas a seguir e referem-se a: o III Comando Aéreo Regional, a Base Aérea de Santa Cruz, a Base Aérea dos Afonsos, a Base Aérea do Galeão, o Depósito Central de Intendência, o Departamento de Controle do Espaço Aéreo (DECEA), o Grupamento de Apoio do Rio de aneiro (GAP R ), o Hospital Central da Aeronáuti ca, o Hospital de Aeronáuti ca dos Afonsos o Hospital de Força Aérea do Galeão, o Parque de Material Aeronáuti co dos Afonsos, o Parque de Material Bélico da Aeronáuti ca e o Parque de Material Aeronáuti co do Galeão, o Parque de Material de Eletrônica da Aeronáuti ca, as Prefeituras de Aeronáuti ca dos Afonsos e do Galeão. Com base na Tabela 1, é possível analisar a similaridade ou diferença na evolução das despesas e dos custos, ao longo do período, entre as organizações que desempenham ati vidades afi ns. Para as Bases Aéreas a evolução dos custos sempre foi maior que a das despesas, com exceção para a do Galeão. Tem-se, ainda, que enquanto as despesas das Bases Aéreas dos Afonsos e de Santa Cruz demonstram um comportamento ascendente, em relação a 2008, as da Base Aérea do Galeão estão decrescendo. Entre os hospitais, observa-se um movimento mais estável, tanto para despesas quanto para custos, para o Hospital Central da Aeronáuti ca, com exceção apenas para 2010; um movimento decrescente em ambas as variáveis para o Hospital de Aeronáuti ca dos Afonsos e um movimento crescente de despesas e custos para o Hospital de Força Aérea do Galeão.

Para as duas organizações voltadas ao controle do espaço aéreo (o DECEA e a Comissão de Implantação do Sistema de Controle do Espaço Aéreo CISCEA) a similaridade mais preponderante reside no fato de as despesas estarem, na maior parte do período, acima dos custos, o que é aceitável tendo em vista a preocupação constante com a realização de investimentos na área de controle do espaço aéreo, que demanda equipamentos modernos e com alta tecnologia agregada. Todavia, há dois picos de despesas em exercícios distintos (2011 e 2013), porém de valores bem próximos, conduzindo a questionar o motivo dessa ocorrência. Os parques de material, conforme valores que subsidiaram a confecção da TAB. 1, apresentaram seus custos sempre acima das despesas e uma tendência decrescente, no últi mo exercício observado, tanto para despesas quanto para custos, com exceção ao Parque de Material de Eletrônica da Aeronáuti ca (PAME), que teve em um único exercício (2009) as despesas superiores aos custos e uma tendência crescente para ambas as variáveis. A diferença dos demais parques para o PAME, provavelmente, deve-se ao fato de os equipamentos os quais esse promove manutenção serem oriundos da ati vidade de controle do espaço aéreo, pois além de caros, não podem permanecer por muito tempo fora de operação, tendo em vista a importância da ati vidade. Soma-se a isso o fato de a ati vidade aérea no Brasil estar em crescimento, o que demanda mais equipamentos e, consequentemente, mais manutenção.

T A B E L A 1Variação horizontal das despesas e dos custos por unidade

O R G A N I Z A Ç Ã O M I L I T A R V ariá vel V ar 2 0 0 8 -2 0 0 9 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 0 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 1 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 2 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 3 ( %)

III Comando Aéreo RegionalDespesas 212,10 41,07 121,94 20,22 19,9C u s t o s ,32 393,78 351,72 18,09 ,40

Base Aérea dos AfonsosDespesas 27,22 4 ,5 11,27 33,72 52,12C u s t o s 32,70 11 ,31 3 , 1 42,10 0,33

Base Aérea do GaleãoDespesas 58,59 17,95 10,02 2,13 12, 9C u s t o s 54,79 -4 ,51 -39,90 - 4,89 -7 ,23

Base Aérea de Santa CruzDespesas 35, 4 39,75 10, 3 -34,04 -17,38C u s t o s 4,73 25,71 127,40 81,88 22, 9

Depósito Central IntendênciaDespesas -7,81 113,09 71,02 82,08 211,4C u s t o s 831,59 244,24 49,80 0,90 49,53

Centro de Transp. Logísti co da Aeronáuti caDespesas 1,01 185,89 3 7,41 15, 1 3,58C u s t o s 42,59 104,79 171,38 122,41 41,33

Departamento de Controle do Espaço AéreoDespesas -5,41 -1 , 0 25,49 27,48 117,78C u s t o s - ,7 -17, -14, 2 -23,41 2,95

Grupamento de Apoio do Rio de aneiroDespesas 24,11 15,20 1,59 0,73 -7,00C u s t o s 5 , 18,23 59,02 8,01 88,28

Hospital Central Aeronáuti caDespesas -10,27 -5,80 -5,05 7,78 -4,40C u s t o s -4,24 -22,19 4, 1 -1,48 -1,37

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O R G A N I Z A Ç Ã O M I L I T A R V ariá vel V ar 2 0 0 8 -2 0 0 9 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 0 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 1 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 2 ( %)

V ar 2 0 0 8 -2 0 1 3 ( %)

Hospital de Aeronáuti ca dos AfonsosDespesas 10,0 11,01 -1 ,52 -19,83 -31,1

C u s t o s - ,50 -9,71 -18,00 -2 , 2 -28,40

Hospital de Força Aérea do GaleãoDespesas 34,4 54,4 50,51 75,70 82, 0

C u s t o s 11, 8 8,5 39,84 35,2 5 ,42

Lab. uímico-Farmacêuti co da Aeronáuti caDespesas 22,72 3,0 -13,15 -23,92 -35,3

C u s t o s 1 ,44 -14,14 -40,5 - 2,35 -17,79

Prefeitura de Aeronáuti ca do GaleãoDespesas 95,92 ,35 38,57 33,37 10,3

C u s t o s 84,85 53,73 5 ,71 28,31 9,35

Parque de Material Aeronáuti co dos AfonsosDespesas -49,12 -34,05 -29,72 -15,28 -2 ,91

C u s t o s 27, 3 3 ,82 140,28 73, 7 -75,28

Parque de Material Bélico da Aeronáuti caDespesas -7,93 -20,95 -0,85 ,80 -12,25

C u s t o s 103,99 -19,59 -28,33 2,51 -5 ,72

Parque de Material de Eletrônica da Aeronáuti caDespesas 210,0 198,82 254,5 230,48 354,24

C u s t o s 7,01 111,80 152,34 141,90 241,28

Parque de Material Aeronáuti co do GaleãoDespesas 1,57 3,42 -24,71 -33,95 -32,51

C u s t o s 31,01 44,52 82,15 78,09 - 5,5

Prefeitura de Aeronáuti ca dos AfonsosDespesas -3,33 1,50 112,51 124,43 157,33

C u s t o s 112,74 90, 2 239,98 158,84 245,32

Universidade da Força AéreaDespesas 34,3 -8, 2 25,88 48,10 29, 2

C u s t o s 31,94 22,07 73,10 75,03 47,54

Casa Gerontológica da Aeronáuti ca Brig.Eduardo GomesDespesas -15,19 12 ,15 -4,10 7,20 -17,47

C u s t o s - ,9 7,89 1,35 ,9 - ,43

Comissão de Implant.do Sist.de Contr.do E AerDespesas 3 ,41 81,48 149,79 79,21 108,4

C u s t o s -12,79 42,87 94,12 -21,39 -28,14

Ainda com base na TAB. 1, a Prefeitura de Aeronáutica dos Afonsos demonstrou um c o m p o r t a m e n t o a s c e n d e n t e p a r a c u s t o s e despesas enquanto a Prefeitura de Aeronáutica do Galeão demonstrou uma tendência mais estável ao longo do período. Essas duas unidades têm por atribuição a manutenção e conservação dos imóveis residenciais que estão sob sua responsabilidade. Seria compreensível que os montantes das variáveis custos e despesas fossem diferentes, por conta das características singulares de cada uma dessas organizações, porém a tendência evolutiva deveria ter um comportamento mais próximo, visto que suas atividades são praticamente as mesmas. Por isso, questiona-se o que poderia ter provocado essa distinção. Com base na análise horizontal das unidades, é possível inferir que grande parte das Unidades Gestoras Executoras da Guarnição do Rio de aneiro apresentou evolução dos custos acima

da evolução das despesas empenhadas, estas representando o orçamento que é distribuído no exercício para cada uma delas. Outra conclusão

possível é que unidades que desempenham atividades similares não apresentaram comportamento similar, tanto para despesas quanto custos. Por fim, apenas os Parques de Material Aeronáutico do Galão e dos Afonsos demonstraram comportamentos similares, o que conduz a refletir sobre os porquês de unidades afins não demonstrarem comportamentos próximos para despesas e custos. Na análise vertical (TAB. 2), os percentuais representam a participação do valor da unidade, seja das despesas ou dos custos, em relação ao valor total da guarnição. Observando-se as participações ao longo do período analisado, foi possível identificar quais as unidades estão realizando mais despesas e as que estão custando mais, proporcionalmente em relação aos somatórios de toda a guarnição. As participações que mais chamam à atenção são a Base Aérea dos Afonsos, a Base Aérea de Santa Cruz, o Departamento de Controle do Espaço Aéreo, a Comissão de Implantação do Sistema de Controle do Espaço Aéreo, o Parque de Material dos Afonsos e o Parque de Material Aeronáutico do Galeão.

Revista Seiva 57

T A B E L A 2Variação verti cal das despesas e dos custos por unidade

O R G A N I Z A Ç Ã O M I L I T A R V ariá vel 2 0 0 8 2 0 0 9 2 0 1 0 2 0 1 1 2 0 1 2 2 0 1 3

III Comando Aéreo RegionalDespesas 2,2 5,47 2,3 3,04 1,87 1,50

C u s t o s 2,23 1,92 8,52 ,45 2,21 2, 3

Base Aérea dos AfonsosDespesas 1,03 1,02 1,12 0,70 0,95 0,87

C u s t o s 4,01 4,32 ,72 3,51 4,78 7,13

Base Aérea do GaleãoDespesas 2,4 3,03 2,15 1, 5 1,73 1,53

C u s t o s 11,5 14,52 4,79 4,45 3,41 3,05

Base Aérea de Santa CruzDespesas 2,28 2,40 2,3 1,53 1,03 1,04

C u s t o s 2, 8 2,28 2, 1 3,90 4,09 3, 4

Depósito Central IntendênciaDespesas 0, 4 0,4 1,01 0, 0,80 1,10

C u s t o s 0,52 3,91 1,38 0,50 0,70 0,8

Centro de Transp. Logísti co da Aeronáuti caDespesas 0,71 0,89 1,50 2,01 0,5 0, 4

C u s t o s 0,8 0,99 1,3 1,49 1, 0 1,35

Departamento de Controle do Espaço AéreoDespesas 2 ,50 19,4 1 ,39 20,22 23,28 31,89

C u s t o s 15,49 11,72 9,87 8,48 9,9 17, 9

Grupamento de Apoio do Rio de aneiroDespesas 1,90 1,83 1, 2 1,17 1,32 0,97

C u s t o s 1,0 1,35 0,97 1,08 1,49 2,21

Hospital Central Aeronáuti caDespesas 8,34 5,81 5,82 4,81 ,20 4,41

C u s t o s 4,78 3,72 2,88 3,21 3,9 5,23

Hospital de Aeronáuti ca dos AfonsosDespesas 4,88 4,17 4,02 2,48 2,70 1,8

C u s t o s 3,29 2,50 2,30 1,73 2,03 2, 1

Hospital de Força Aérea do GaleãoDespesas 8,75 9,14 10,02 8,01 10, 0 8,83

C u s t o s ,23 5, 5 5,24 5,59 7,08 10,81

Lab. uímico-Farmacêuti co da Aeronáuti caDespesas 0, 0, 3 0,50 0,35 0,34 0,23

C u s t o s 1,0 1,00 0,70 0,40 0,33 0,9

Prefeitura de Aeronáuti ca do GaleãoDespesas 2,01 3,0 1,59 1,70 1,85 1,23

C u s t o s 1,00 1,50 1,19 1,00 1,08 1,88

Parque de Material Aeronáuti co dos AfonsosDespesas 2,15 0,85 1,05 0,92 1,25 0,87

C u s t o s 8,22 8,51 8,71 12, 11,99 2,25

Parque de Material Bélico da Aeronáuti caDespesas 0,87 0, 2 0,51 0,53 0, 4 0,42

C u s t o s 1,02 1, 8 0, 3 0,47 1,39 0,49

Parque de Material de Eletrônica da Aeronáuti caDespesas 4,34 10,44 9, 1 9,35 9,88 10,88

C u s t o s 4,05 5,49 , 4 ,55 8,23 15,33

Parque de Material Aeronáuti co do GaleãoDespesas 2,01 1,58 1,54 0,92 0,91 0,75

C u s t o s 15,01 15,9 1 ,79 17,52 22,44 5,73

Prefeitura de Aeronáuti ca dos AfonsosDespesas 0,80 0, 0 0,95 1,03 1,23 1,13

C u s t o s 0,3 0, 1 0,52 0,77 0,77 1,3

Universidade da Força AéreaDespesas 2,14 2,24 1,45 1, 4 2,19 1,54

C u s t o s 1,70 1,82 1, 0 1,88 2,49 2,77

Casa Gerontológica da Aeronáuti ca Brig.Eduardo GomesDespesas 1,18 0,78 1,98 0, 9 0,87 0,54

C u s t o s 0, 8 0,52 0,89 0,71 0, 1 0,71

Comissão de Implant.do Sist.de Contr.do E EraDespesas 24,10 25,53 32,43 3 , 0 29,77 27,77

C u s t o s 14,20 10,05 15,70 17, 9,37 11,31

Com base na TAB. 2, observa-se que as Bases Aéreas mantêm um comportamento parecido com o apresentado na análise horizontal, sendo a

parti cipação nos custos maior que nas despesas. Também permanece o comportamento diferenciado da Base Aérea do Galeão em relação às outras duas,

Revista Seiva58

repeti ndo a tendência descendente de despesas e custos na parti cipação total da guarnição, o que leva ao questi onamento do porquê essa Base se diferenciar das demais. As unidades da área de controle do espaço aéreo são as que têm a maior parti cipação nas despesas, pois representam juntas aproximadamente metade das despesas totais das UGE da guarnição. á quanto aos custos, estes se manti veram mais baixos, o que era de se esperar por serem unidades que realizam grandes investi mentos. Os Parques de Material Aeronáuti co também apresentaram comportamento similar na evolução das parti cipações, destacando-se o fato de suas parcelas de despesas serem pequenas em relação ao todo, porém seus custos serem mais signifi cati vos, apresentando uma redução drásti ca no últi mo exercício. Essa redução repenti na é inquietante, sugerindo que possa ter ocorrido uma queda no nível de ati vidade de ambas as unidades. Da análise verti cal, depreende-se que não há uma padronização quanto ao quinhão que cada unidade recebe de orçamento no âmbito da guarnição, pois o percentual de parti cipação nas despesas empenhadas de cada uma delas varia com o passar do tempo. Também é possível verifi car que a variação na parti cipação das despesas não é proporcional à variação na parti cipação dos custos, tendo cada unidade um comportamento disti nto

da outra, mesmo quando desempenham ati vidades similares.

4 . A N Á L I S E DO S C O E F I C I E N T E S

Os coefi cientes de correlação e de determinação ( UADRO 1) foram calculados com a fi nalidade de análise quanto a alteração de uma variável in uencia na outra (despesas e custos), bem como o quanto essa variação pode ser explicada. Dez organizações (47, 2 ) apresentaram coefi ciente de correlação igual ou superior a 0,70 e menor que 1 (0,70 r 1), tendo nove delas apresentado um coefi ciente de determinação acima de 50 . Isso signifi ca, para essas UGE, que existe uma correlação signifi cati va entre as despesas empenhadas e os custos apropriados, podendo mais de 50 das alterações de uma variável ser explicadas pelas alterações da outra variável. Não é possível concluir que o grau correlação dessas unidades esteja diretamente relacionado às suas ati vidades, tendo em vista que não necessariamente as UGE que desempenham ati vidades similares apresentaram correlação parecida. Há casos em que os coefi cientes r são bastante disti ntos entre UGE afi ns, como por exemplo o Hospital Central da Aeronáuti ca em relação aos demais hospitais; o Parque de Material de Eletrônica em relação aos demais parques e a Base Aérea de Santa Cruz em relação às demais bases.

Q U A DR O 1Coefi cientes de correlação e de determinação

O rganiz ação M ilitar ( r) ( R 2 ) O rganiz ação M ilitar ( r) ( R 2 )

III Comando Aéreo Regional 0 ,0 9 1 % Lab. uímico-Farmacêuti co da Aeron. 0 ,7 1 5 1 %

Base Aérea dos Afonsos 0 ,7 9 6 2 % Prefeitura de Aeronáuti ca do Galeão 0 ,6 2 3 8 %

Base Aérea do Galeão 0 ,7 3 5 3 % Parque de Material Aeron. dos Afonsos - 0 ,1 0 1 %

Base Aérea de Santa Cruz - 0 ,2 9 9 % Parque de Material Bélico da Aeronáuti ca 0 ,3 6 1 3 %

Depósito Central Intendência - 0 ,4 4 2 0 % Parque de Mat. de Eletrônica da Aeron. 0 ,9 4 8 8 %

Centro de Transp. Logísti co da Aeron. 0 ,7 7 5 9 % Parque de Material Aeron. do Galeão 0 ,0 2 0 %

Depart. de Controle do Espaço Aéreo 0 ,4 5 2 0 % Prefeitura de Aeronáuti ca dos Afonsos 0 ,8 4 7 1 %

Grupamento de Apoio do Rio de aneiro - 0 ,2 7 7 % Universidade da Força Aérea 0 ,7 6 5 8 %

Hospital Central Aeronáuti ca 0 ,2 4 6 % Casa Gerontológica da Aeronáuti ca Brig.Eduardo Gomes 0 ,7 0 4 9 %

Hospital de Aeronáuti ca dos Afonsos 0 ,8 6 7 4 % Comissão de Implant.do Sist.de Contr.do E Aer 0 ,5 4 2 9 %

Hospital de Força Aérea do Galeão 0 ,8 2 6 7 %

Sete organizações (33,33 ) apresentaram coefi ciente de correlação menor que 0,70 e maior que 0 (0 r 0,70) e seus coefi cientes de determinação foram inferiores a 40 , o que signifi ca que das alterações sofridas por uma variável, menos

da metade pode ser explicada pelas alterações da outra variável. uatro organizações (19,05 ) apresentaram coefi ciente de correlação menor que 0 e maior que -0,5 (-0,5 r 0), sendo o coefi ciente de

Revista Seiva 59

determinação dessas UGE inferior a 25 , denotando que das poucas alterações que uma variável sofra, um percentual baixo pode ser explicado pelas alterações inversas da outra variável. Assim como para as UGE que apresentaram correlação mais próxima de 1 não foi possível inferir que isso decorre do ti po de ati vidade por elas desempenhadas, também não é possível concluir que a correlação mais baixa das demais unidades é consequência de seu ti po de ati vidade.

C O N C L U SÃ O

O presente trabalho teve por objeti vo analisar as diferenças entre custos e despesas no âmbito do COMAER, especifi camente nas Unidades Gestoras Executoras localizadas na Guarnição da cidade do Rio de aneiro - R . No contexto do COMAER, a pesquisa se mostrou importante, pois buscou apresentar uma re exão a respeito dos rumos do seu orçamento, a parti r da compreensão da diferença entre as despesas empenhadas e os custos apropriados, bem como de suas tendências ao longo do tempo. Para a Administração Pública como um todo, a importância está em contribuir para o conhecimento a respeito da aplicação da ferramenta de custos, o que propicia, também, uma melhor gestão de recursos. Com base nos resultados apresentados, é possível concluir que no COMAER despesas e custos são conceitos que estão bem disti nguidos no momento da execução orçamentária. Também foi possível inferir que não houve um padrão de c o m p o r t am e n t o , t an t o p ar a as d e s p e s as q u an t o para os custos, no período observado, tendo cada UGE apresentado uma tendência disti nta para ambas as variáveis. Outra conclusão possível é que não necessariamente unidades que desempenham ati vidades similares apresentam comportamento também similar, tanto para as despesas quanto para os custos, o que denota uma ausência de padrão para organizações afi ns, seja na realização de suas despesas, seja na apropriação de seus custos. O fato de a evolução dos custos ser maior que a evolução das despesas, bem como a parti cipação dos custos ser maior que a parti cipação das despesas no total da Guarnição, em várias UGE, indica que, ou as unidades não estão apropriando corretamente os custos, ou o orçamento recebido não tem sido sufi ciente para suportar todos os custos incorridos. Tomando-se como verdadeira a segunda premissa, então a maioria da UGE da Guarnição do Rio de aneiro está se degradando, conduzindo a pensar

que a missão que cada uma desempenha pode

não estar sendo cumprida com a qualidade que se deseja, correndo-se o risco de se ati ngir um nível tal de degradação que tornará seu funcionamento imprati cável. Dentre as questões que surgiram durante as análises, pode-se destacar o porquê unidades localizadas na mesma guarnição, desempenhando ati vidades similares, apresentam comportamentos disti ntos tanto para as despesas quanto para os custos. Sugere-se que sejam realizados estudos mais aprofundados no senti do de se buscar responder a esses questi onamentos.


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