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Contabilidade
de Custos e Gerencial
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1. EMENTA
Conceitos e aplicações em contabilidade de custos. Classificação: custos diretos e indiretos, fixos e variáveis, semifixos e semivariáveis. Custeio por absorção. Custeio variável. Custo padrão e apuração das variações. Custeio ABC. Margem de contribuição e uso da informação de custos para análise e tomada de decisões. Conceito de Ponto de Equilíbrio. Contabilidade por responsabilidade e alocação de custos. Centro de lucro e preços de transferência. Custo de oportunidade.
2. OBJETIVOS
� Aprovação no concurso do BNDES.
3. BIBLIOGRAFIA BÁSICA
MARTINS, Eliseu Contabilidade de custos. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
4. BIBLIOGRAFIA ADICIONAL
ATKINSON, Anthony A.; BANKER , Rajiv D.; KAPLAN. Robert S.; YOUNG. S. Mark. Contabilidade gerencial. Tradução André Olímpio Mosselman du Chenpy Castro. São Paulo: Atlas, 2000.
CRC/SP. Conselho Regional de / São Paulo. Custos: Ferramenta de gestão. São Paulo: Atlas, 2000.
FIPECAFI . Manual de contabilidade das sociedades por ações: aplicável também às demais sociedades 5. ed. São Paulo: Atlas, 1999.
PEREZ JÚNIOR, José Hernandez. OLIVEIRA, Luis Martins de. COSTA, Rogério Guedes Gestão estratégica de custos. São Paulo: Atlas, 1999.
5. CURRÍCULO RESUMIDO DO PROFESSOR
Bruno D’ Assis Rocha é Mestre em Ciências Contábeis pela Universidade do Estado do
Rio de Janeiro - UERJ. É bacharel em Ciências Contábeis pela Universidade do Estado do
Rio de Janeiro - UERJ. Professor de Cursos Preparatórios para Concursos no Rio de
Janeiro. Professor na Universidade Estácio de Sá. Trabalhou como Contador na Petrobras.
Tomou posse no concurso de Contador da Fazenda de SC. Atualmente, trabalha como
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analista de projetos no Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico e Social –
BNDES. Os últimos concursos em que foi aprovado foram: Contador da CVM (dez/2010),
BNDES (2009), FINEP (2009), ANCINE (2009), SEFAZ/SC (2009), Data Prev (2009), BR
Distribuidora (2008) e Petrobras (2008).
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1 - Conceitos básicos da Contabilidade de Custos
O estudo de contabilidade e análise de custos requer um entendimento dos conceitos fundamentais e terminologia de custos e os sistemas de informações associados que os produzem. Para isso, passaremos a tratar dos principais termos e conceitos aplicados em custos.
1.1 – Terminologia aplicada em Custos
Desde que duas pessoas resolvam comunicar-se, é absolutamente necessário que passem a dar aos objetos, conceitos e idéias o mesmo nome, sob pena de, no mínimo, reduzir-se o nível de entendimento. O que comumente se denomina de “mero problema de terminologia” talvez fosse mais bem tratado com “magno problema de terminologia”. Infelizmente, encontramos em todas as áreas, principalmente nas sociais (e econômicas, em particular), uma profusão de nomes para um único conceito e também conceitos diferentes para uma única palavra. Portanto, adotaremos a nomenclatura e a conceituação a seguir, principalmente por sua maior correção do ponto de vista técnico. “Despesa com matéria-prima” ou “Custo de matéria-prima” ? “Gastos” ou “Despesas de fabricação” ? “Gastos” ou “Custos de materiais diretos” ? “Despesas” ou “Gastos com imobilizações” ? “Custos” ou “Despesas de depreciação” ?
Gastos, custos e despesas são três palavras sinônimas ou dizem respeito a conceitos diferentes? Confundem-se com desembolso? E investimento tem alguma similaridade com elas? Perda se confunde com algum desses grupos? No meio desse emaranhado todo de nomes e idéias, normalmente o principiante se vê perdido, e às vezes o experiente, embaraçado; por isso, passamos a utilizar a seguinte nomenclatura:
� Gasto: Compra de um produto ou serviço qualquer, que gera sacrifício financeiro para entidade (desembolso), sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). Conceito extremamente amplo e que se aplica a todos os bens e serviços adquiridos; assim, temos gastos com a compra de matérias-primas, gastos com mão-deobra, tanto na produção quanto na distribuição, gastos com honorários da diretoria, etc. Só existe gasto no ato da passagem para a propriedade da empresa do bem ou serviço, ou seja, no momento em que existe o reconhecimento contábil da dívida assumida ou da redução do ativo dado em pagamento. Note que gasto implica desembolso, mas são conceitos distintos. � Desembolso: Pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço. Pode ocorrer antes, durante ou após a entrada da utilidade comprada, portanto defasada ou não do momento do gasto. � Investimento: Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s). Todos os sacrifícios havidos pela aquisição de bens ou serviços
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(gastos) que são “estocados” nos ativos da empresa para baixa ou amortização quando de sua venda, de seu consumo, de seu desaparecimento ou de sua desvalorização são especificamente chamados de investimentos. � Custo: Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços. O custo também é um gasto, só que reconhecido com tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um serviço.
Custo: é o somatório dos bens e serviços consumidos ou utilizados na produção de
novos bens ou serviços, traduzidos em unidades monetárias.
� Despesa: Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de receitas. � Perda: Bem ou serviço consumidos de forma anormal ou involuntária. Não se confunde com despesa (muito menos com o custo), exatamente por sua característica de anormalidade e involuntariedade; não é um sacrifício feito com intenção de obtenção de receita.
Terminologia utilizada pela contabilidade de custos
Gasto
Qualquer compra de bens ou serviços que gere sacrifício financeiro imediato (à vista) ou futuro (a prazo) de um ativo. Tal sacrifício é representado pela entrega ou promessa de entrega de ativos. O conceito se aplica indistintamente a investimento, custo, despesa e perda.
Investimento Gasto ativado em função da vida útil ou que objetiva a realização de benefícios futuros.
Custo
Gasto para a obtenção de produtos ou serviços capazes de suprir as necessidades do mercado consumidor. O custo implica no consumo de um bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços.
Despesa Bem ou serviço consumido direta ou indiretamente com o objetivo de gerar uma receita imediata.
Desembolso Pagamento dos gastos de qualquer natureza. O desembolso ocorre quando o pagamento do gasto é realizado.
Consumo de bem ou serviço de forma anormal, involuntária, ou extraordinária. As perdas podem ser classificadas como:
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Perda Perda técnica – quando o consumo do bem ou serviço é previsto, estimado ou esperado. Perda eventual – quando o consumo do bem ou serviço não é previsto nem esperado, logo não é estimado.
Receita Ingresso de recursos para o patrimônio sob a forma de bens ou direitos advindos da venda de bens ou serviços.
Custeio Acumulação e distribuição de gastos para bem atender à produção de um bem ou realização de serviço
Departamento (em geral)
Unidade representativa do conjunto de recursos humanos e de capital, de características semelhantes, para a realização de tarefas homogêneas, dentro dessa mesma unidade.
Departamento Produtivo
(na indústria)
Quando diretamente ligado à fabricação do produto, onde, são realizadas as modificações necessárias à transformação de bens e serviços num novo produto.
Departamento Auxiliar, ou, Serviços (indústria)
Quando está diretamente ligado à fabricação do produto, e, onde, são realizadas as modificações necessárias à transformação de bens e serviços no novo produto.
Fabricação, ou, produção.
È o processo pelo qual as matérias–primas são transformadas em novos produtos acabados
Matéria-prima São os bens ou substâncias ainda em brutas ou “in natura” que se transformam em parte integral de um novo produto, após o processo de transformação.
Transformação É o esforço despendido na produção de novos produtos
Mão-de-obra
Direta: esforço humano despendido na produção de um produto, diretamente identificado com o mesmo.
Indireta: esforço humano despendido na produção de um produto, que não tem identificação direta com ele.
Insumos Combinação de fatores de produção (matéria-prima, mão-de-obra e custos indiretos) utilizados para fabricar o produto.
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Caso prático nº 1: a Industria Marques Ltda, apresentou a seguinte relação de gastos:
01. Comissões sobre vendas 25.000 02. Conservação / manutenção fábrica 175.000
03. Depreciação da fábrica 150.000
04. Despesas com telefones – vendas 12.500
05. Energia elétrica / fábrica 212.500
06. Estoque produtos acabados 250.000
07. Estoque produtos em elaboração 85.000
08. Estoque dos materiais diretos 120.000
09. Folha de pagamento / fábrica 300.000
10. Juros e despesas bancárias 125.000
11. Material de consumo da fábrica 37.500
12. Material escritório / administração 12.500
13. Matéria-prima consumida 875.000
14. Ordenados e administração 225.000
15. Retirada dos sócios 50.000
16. Seguros do parque fabril 25.000
17. Transporte entrega de produtos 112.500
Total dos gatos 2,792.500
Apresentar o valor dos Investimentos, Custos e Despesas da companhia Marques.
Contas Gastos Investimento Custo Despesa 01. Comissões sobre vendas 25.000 25.000 02. Conservação / manutenção fábrica 175.000 175.000
03. Depreciação da fábrica 150.000 150.000
04. Despesas com telefones – vendas 12.500 12.500
05. Energia elétrica / fábrica 212.500 212.500
06. Estoque produtos acabados 250.000 250.000
07. Estoque produtos em elaboração 85.000 85.000
08. Estoque dos materiais diretos 120.000 120.000
09. Folha de pagamento / fábrica 300.000 300.000
10. Juros pagos a fornecedores 125.000 125.000
11. Material de consumo da fábrica 37.500 37.500
12. Material escritório / administração 12.500 12.500
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13. Matéria-prima consumida 875.000 875.000
14. Ordenados / administração 225.000 225.000
15. Retirada dos sócios 50.000 50.000
16. Seguros do parque fabril 25.000 25.000
17. Transporte entrega de produtos 112.500 112.500
Total dos gatos 2.792.500 455.000 1.775.000 562.500
1.2 – Custos de Produção
Os custos fabris ou de produção ou de manufatura são classificados em três elementos básicos: (1) materiais diretos, (2) mão-de-obra direta e (3) custos indiretos de fabricação.
1.2.1 – Materiais Diretos
Os custos de materiais que se tornam parte de um certo produto fabricado, e que podem ser prontamente identificados com ele, são classificados como custos de materiais diretos. Exemplos incluem madeira usada na fabricação de móveis, tecido usado na produção de roupas, minério de ferro usado na produção de produtos de aço, etc.
Muitos tipos de materiais e suprimentos necessários para o processo de manufatura podem, ou não, ser prontamente identificados com qualquer item fabricado, ou ter um custo relativamente insignificante. Os custos de itens como a lixa usada para lixar móveis, lubrificantes usados na máquina, e outros itens para o uso geral da fábrica, são classificados como custos de materiais indiretos. Materiais que realmente se tornam parte do produto acabado, mas cujos custos são relativamente insignificantes, como linha, parafusos, pregos e cola, são classificados de forma similar.
1.2.2 – Mão-de-obra Direta
O custo da mão-de-obra para os empregados que trabalham diretamente no produto fabricado, como os operadores de máquinas ou os trabalhadores na linha de montagem, é classificado como sendo custo de mão-de-obra direta. Os ordenados e salários de empregados que são necessários para o processo de manufatura mas que não trabalham diretamente nas unidades em fabricação são considerados custos de mão-de-obra indireta. Essa classificação inclui os ordenados e salários dos chefes de departamento, inspetores, pessoal de manuseio de material e pessoal de manutenção.
Custos relacionados com a folha de pagamento, como os impostos sobre a folha, seguro em grupo, auxílio doença, pagamento de férias, contribuições para o programa de aposentadoria e outros benefícios, mesmo para a mão-de-obra direta, também são tratados como custos indiretos.
1.2.3 – Custos Indiretos de Fabricação
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Custos indiretos de fabricação incluem todos os custos relacionados à fabricação de
um produto exceto materiais diretos e mão-de-obra direta. Assim, os custos indiretos de fabricação incluem materiais indiretos, mão-de-obra indireta e outros gastos de manufatura, como a depreciação do edifício, das máquinas e dos equipamentos da fábrica, suprimentos, aquecimento, iluminação, energia, manutenção, seguro, impostos e outros custos relacionados à folha de pagamento. Com as fábricas se tornando cada vez mais automatizadas, os custos indiretos de fabricação, como porcentagem do custo total de fabricação, têm aumentado relativamente.
1.3 – Outras Nomenclaturas de Custos
Às vezes os custos de materiais diretos de mão-de-obra direta são combinados e descritos como o custo primário da fabricação de um produto. O custo de produção é igual ao custo primário mais os custos indiretos de fabricação. O custo de mão-de-obra e os custos indiretos de fabricação podem ser combinados e descritos como o custo de conversão ou de transformação.
2. Fluxo dos Custos
Todos os três elementos do custo de produção fluem pela conta de estoque de produtos em processo. Os custos de materiais diretos e de mão-de-obra direta usados na produção são debitados diretamente na conta de Produtos em Processo ou Produtos em Elaboração. Todos os outros custos de fábrica – mão-de-obra indireta, materiais indiretos e gastos de fabricação – são debitados na conta de custos indiretos de fabricação e mais tarde são transferidos para a conta de Produtos em Processo. Quando são acabados, os custos totais incorridos na produção são transferidos da conta de Produtos em Processo para a conta de estoque de Produtos Acabados. Quando os produtos são vendidos, os custos incorridos para fabricá-los são transferidos da conta de Produtos Acabados para a conta de Custo de Produtos Vendidos. A figura 1 ilustra o fluxo dos custos de produção.
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Exemplo 1: Seguem-se diversos dados de custo e de vendas da Meri Co. relativos ao exercício recém encerrado: � Depreciação da fábrica.......................$ 27.000 � Despesas administrativas ................... 110.000 � Comissões de vendas ......................... 8.000 � Manutenção da fábrica....................... 40.000 � Energia elétrica da fábrica ................. 11.000 � Seguros da fábrica.............................. 4.000 � Aquisição de matérias-primas............ 125.000 � Mão-de-obra direta ............................ 70.000 � Mão-de-obra indireta ......................... 15.000 � Vendas ............................................... 500.000 � Despesas de vendas............................ 80.000
Inicial Final Estoque de matéria-prima $45.000 $20.000 Estoque de produtos em processo 17.000 30.000 Estoque de produtos acabados 20.000 40.000 Pede-se calcular: a) O custo primário. b) O custo de conversão. c) O custo fabril. d) O custo dos produtos fabricados. e) O custo dos produtos vendidos. f) O lucro bruto. g) O lucro bruto percentual. h) O lucro líquido considerando que a empresa paga 25% de imposto de renda.
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3. CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS
3.1 Quanto à alocação ao produto:
Custos diretos: quando podem ser plenamente identificados com o produto. Eles
podem ser apropriados diretamente ao produto, mediante identificação e medida
objetiva de seu consumo, no processo produtivo, daquele produto.
Exemplos:
Matéria-prima consumida (MATc); material consumido na produção de cada
unidade do produto.
Mão-de-obra direta (MOD); custo incorrido com os trabalhadores, diretamente
envolvidos na produção, do produto, devidamente medido e identificado e, os encargos
sociais incidente sobre o valor pago ao trabalhador.
Material de embalagem; quando indispensável e diretamente identificada com
o produto.
Custos indiretos: É aquele que não pode ser facilmente identificado com o produto ou serviço em questão. Dependem de cálculos ou rateios para serem atribuídos aos diversos produtos ou serviços., sendo, portanto, custos alocados aos produtos de forma indireta.
Exemplos:
Mão-de-obra indireta (MOI): é formada pelo salário do pessoal que atua no
ambiente fabril, mas não é identificada diretamente com o produto e os respectivos
encargos incidentes sobre tal salário. O custo é alocado por rateio.
Depreciação fabril: valor da depreciação das instalações, máquinas, móveis e
equipamentos fabris.
Aluguel: de bens, instalações ou unidades utilizados no processo fabril,
Energia elétrica: cujo consumo não possa ser medido e identificado com o
produto
Observações:
1) Se a indústria produzir um só produto todos os seus custos serão alocados a esse
único produto, sendo, em consequência todos custos diretos.
2) Os custos de pequeno valor, mesmo sendo de natureza direta, cujo controle seja
mais oneroso que o custo, devem ser tratados como custos indiretos.
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3.2 Quanto ao volume da produção
Custos variáveis: são aqueles que estão relacionados com o volume da produção
sofrendo alterações, diretamente proporcionais, às variações ocorridas, para mais ou para
menos, na quantidade produzida.
Atente-se que os custos variáveis são fixos por unidade e variáveis no total, pois
eles modificam diretamente em quantidade da quantidade produzida.
O custo total variável é determinado pela multiplicação da quantidade produzida
pelo custo unitário do produto, que como visto é fixo.
Exemplos:
Matéria-prima consumida: a quantidade consumida varia de forma
diretamente proporcional à quantidade produzida.
Mão-de-obra direta: a quantidade de horas utilizadas na produção varia de
forma diretamente proporcional à quantidade produzida.
Embalagens: se a embalagem for indispensável, unitária e não retornar.
Custos fixos – É aquele cujo total permanece constante, independentemente das
alterações no nível de atividade. Diferentemente dos custos variáveis, os custos fixos não
são afetados pelas alterações da atividade. Em conseqüência, enquanto o nível de atividade
sobe ou desce, o total do custo fixo permanece constante, a menos que seja influenciado por
algum fator externo, como variações de preço.
Inversamente aos custos variáveis o custo unitário dos custos fixos é variável, em
decorrência da quantidade produzida. Como os custos são fixos, no seu total, qualquer
modificação na quantidade produzida irá influenciar o custo por unidade.
O custo unitário é determinado pela divisão do custo fixo total, pela quantidade
produzida. Ora se o custo total é fixo, a divisão por quantitativo diferente faz com que o
custo unitário seja diferente, por unidade.
Exemplos:
Aluguéis;
Manutenção;
Energia elétrica: quando utilizada no processo produtivo, mas não for medida e
identificada com o produto.
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Custos semivariáveis: É o custo que apresenta uma parcela fixa e uma parcela
variável. Até determinada quantidade, ele é constante, e a partir dessa quantidade, varia de
forma diretamente proporcional à variação na quantidade.
Aluguel de uma máquina – com gastos mistos; parte fixa e parte por produção.
Custos semifixos: É o que permanece fixo até determinada quantidade produzida e,
nesse ponto, sofre uma variação, permanecendo constante nesse novo volume de produção.
Exemplos: Supervisor de produção; quantidade determinada, por um
determinado nível de produção, para um outro ser designado.
3.3 Quanto às características da produção
Custo primário: formado pela soma do custo da matéria prima consumida (MATc) e custo da mão-de-obra direta (MOD)
Custo de transformação: é o esforço da transformação da matéria-prima, num novo produto. Representa a soma do custo da mão-de-obra direta (MOD) e custos indiretos de fabricação (CIF) que não sejam constituídos por elementos adquiridos na sua forma final (materiais indiretos)
Custo da produção: gasto incorrido para a obtenção de um novo produto. É a soma dos custos havidos, no período produtivo, dentro do ambiente fabril. É formado pelo conjunto de matéria-prima consumida, mão-de-obra direta e custos indiretos de fabricação.
Custo dos produtos acabados: custo da produção acabada no período produtivo. É formado pelo custo de produção do período (+) o estoque inicial de produtos em elaboração (-) o estoque final dos produtos em elaboração.
Custo dos produtos vendidos: é o custo atribuído aos produtos vendidos. Corresponde ao custo dos produtos acabados, no período (+) estoque inicial de produtos acabados (-) estoque final de produtos acabados.
4. Métodos de Custeio do Estoque Os métodos de custeio de estoques mais comumente encontrados são o custeio variável
e o custeio por absorção. Esses métodos diferem apenas em um aspecto conceitual: se os custos de fabricação fixos, diretos e indiretos, são custos levados em consideração na avaliação dos estoques. A seguir, analisaremos os dois métodos.
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4.1 – Custeio por Absorção
O custeio por absorção considera todos os custos de produção como custos do produto, independentemente de o custo ser variável ou fixo. Assim, no custeio por absorção, o custo da unidade do produto consiste em materiais diretos, mão-de-obra direta e custos indiretos fixos e variáveis. O custeio por absorção atribui parte do custo indireto de fabricação fixo a cada unidade de produto, juntamente com os custos de fabricação variáveis. Uma vez que considera todos os custos de produção como custos do produto, o custeio por absorção é às vezes chamado de custeio pleno.
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS
Custeio por Absorção Receita de vendas
(-) Custo dos produtos vendidos (=) Margem bruta
(-) Despesas operacionais (=) Resultado operacional
4.2 – Custeio Variável
No custeio variável, somente os custos de produção que variam com a produção são considerados custos do produto. Isto normalmente abrange materiais diretos, mão-de-obra direta e a parte variável do custo indireto de fabricação. Nesse método, o custo indireto de fabricação fixo não é considerado custo do produto, mas sim custo do período e, tal como as despesas de venda e administrativas é confrontado inteiramente com as receitas do período. Conseqüentemente, no método do custeio variável, o custo da unidade do produto em estoque ou em custo dos produtos vendidos não contém qualquer elemento de custo indireto fixo. O custeio variável às vezes é denominado custeio direto ou custeio marginal.
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS
Custeio Variável Receita de vendas
(-) Custo variável total (-) Despesa variável total
(=) Margem de contribuição bruta (-) Custo fixo total
(-) Despesa fixa total (=) Resultado operacional
Na utilização do custeio variável surge o conceito da margem de contribuição que
é obtida pela diferença entre o preço de venda e os gastos variáveis. Representa o valor que cada unidade efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser imputado sem erro.
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Para concluir esse resumo comparativo dos custeios por absorção e variável, precisamos levar em conta o tratamento das despesas de venda e administrativas. Essas despesas nunca são consideradas custo do produto, seja qual for o método de custeio empregado. As despesas de vendas e administrativas, desse modo, tanto no custeio por absorção quanto no custeio variável, são consideradas custos do período e deduzidas das receitas, à medida que ocorrem.
Defesa dos critérios
CUSTEIO POR ABSORÇÃO CUSTEIO DIRETO
� Atende à legislação fiscal
� Adota o princípio da competência
� Apresenta estoques mais adequados
� Uso gerencial e para projeções
� Custo fixo considerado como despesa
� Facilidade de elaboração
Comparação entre os critérios por absorção e direto ou variável
Desempenho CUSTEIO POR ABSORÇÃO CUSTEIO DIRETO
Vantagens
• Fixar preço de venda em bases mais reais, pois contempla todos os custos;
• Mais realista para avaliar estoques;
• Apropria o custo fixo à produção; • Atende ao princípio da competência para alocar custos;
• Mostra índices de liquidez mais reais
• Não tem informação gerencial
• Isola os custos fixo dos do custo de produção do período;
• Não está sujeito a rateios;
• Evita manipulações;
• Fornece ponto de equilíbrio;
• Fornece margem de contribuição.
• Oferece um melhor controle para os custos fixos
• Não é aceito na elaboração do
• Não oferece condições para
• comparar os custos em bases
• balanço patrimonial
• Fere os princípios contábeis
Desvantagens
• da produção;
• Não permite a identificação da relação custo- volume- lucro
• Dificulta o controle orçamentário e o estabelecimento de padrões;
• O valor do estoque não mantém relação com o custo total
• Não permite o controle dos custos de produção
• Uso mais adequado: curto prazo.
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Relembrando:
CUSTO VARIÁVEL que varia na mesma proporção do volume da produção
CUSTO FIXO ou custo de estrutura que independe do volume produzido
DESPESA VARIÁVEL que varia na mesma proporção das unidades vendidas.
DESPESA FIXA que independe do volume de unidades vendidas.
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
valor aportado que cada unidade traz para a empresa igual á sobra entre a receita que gerou e o custo que provocou ou lhe possa ser imputado, sem erro.
Exemplo:
5. Utilização da Margem de Contribuição para Tomada de Decisão Nessa seção trataremos a utilização da margem de contribuição para tomada de
decisão. Cabe lembrar que a margem de contribuição indica a contribuição de cada produto para a formação do resultado da empresa. Como o objetivo da gestão é o de aumentar o lucro, ao máximo possível, a margem de contribuição passa a ter mais valia prática para estabelecer que produto ou que combinação de produtos poderá gerar maior resultado.
O objetivo maior da empresa é a maximização do lucro. Dessa forma é natural que os gerentes se preocupem com o resultado gerado nas operações e com o resultado por produto. A demonstração individual do lucro por produto informando o resultado obtido, num determinado período de tempo, transforma-se, num primeiro momento, no instrumento de análise e avaliação dos resultados gerados pela linha ou de forma isolada por produto, permitindo a comparação do volume monetário do lucro gerado pela linha ou por cada produto isoladamente.
Feita esta constatação cabe ao gerente avaliar qual a composição (mix) de produtos que poderia maximizar os resultados obtidos pela linha. Entretanto, nem sempre o produto que apresenta o melhor lucro individual é o produto que irá maximizar os resultados. É aqui que a análise da margem de contribuição individual passa a ter o seu valor prático.
5.1 Produtos a terem produção e vendas incentivadas
Os produtos com maior margem de contribuição unitária são os mais rentáveis. Sob este pressuposto, o produto que apresenta maior margem de contribuição unitária deverá ter sua produção e vendas incentivadas, pois alcançam montantes maiores de recursos para dar
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cobertura aos gastos fixos. Os produtos que apresentam margens de contribuição unitárias menores, por sua vez, deveriam receber menos esforços de venda. Exemplo: (FCC - 2010 - TRE-AM - Analista Judiciário – Contabilidade) A empresa Mogno produz quatro produtos, A, B, C e D. As informações referentes a cada produto são apresentadas a seguir:
Os custos fixos são comuns aos quatro tipos de produtos e alocados com base nos custos variáveis unitários. As despesas fixas são alocadas em função das despesas variáveis unitárias. Sabendo que a empresa tem recursos para investir em propaganda de dois produtos e que o objetivo seja a maximização do lucro, os produtos que deverão ter sua venda incentivada são (A) A e B. (B) C e A. (C) C e B. (D) D e B. (E) A e D.
5.2 Pedidos Especiais
As empresas freqüentemente têm a oportunidade de considerar pedidos especiais únicos para clientes potenciais em mercados não atendidos costumeiramente. Decisões sobre pedidos especiais focalizam se um pedido com preço especial deve ser aceito ou rejeitado. As decisões sobre pedidos especiais são exemplos de decisões com um foco de curto prazo.
O aumento de lucros a curto prazo é o objetivo limitado representado por esse tipo de decisão. Deve-se tomar cuidado para que a aceitação de pedidos especiais não prejudique os canais de distribuição normais, ou afetem adversamente outros elementos estratégicos. Com essa qualificação, deve-se observar que os pedidos especiais muitas vezes são atrativos, em especial quando a empresa está operando abaixo de sua capacidade instalada e quando outras atividades têm capacidade não-consumida suficiente para absorver qualquer demanda incremental que o pedido possa representar.
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Para essa situação, a empresa pode concentrar sua análise sobre os recursos adquiridos quando necessários – porque esta será a fonte de qualquer aumento no dispêndio de recurso atribuível ao pedido. A relevância é estabelecida pela avaliação de onde aumenta a demanda de atividade.
Exemplo: A Fancy Fabrics produz toalhas de banho de qualidade em sua unidade altamente automatizada de Charlotte, Carolina do Norte, com capacidade mensal de 48.000 toalhas e produção atual de 30.000 unidades por mês. A atual estrutura de custos e preços é a seguinte: Preço de venda unitário $20,00 Material direto por unidade $6,00 Mão-de-obra direta por unidade $1,50 Custos Indiretos de Fabricação $135.000,00 Comissão sobre vendas por unidade $5,00 Uma cadeia de hotéis de luxo propõe a compra de 5.000 toalhas a $11 por unidade. A Fancy Fabrics deve ou não aceitar a proposta?
6. Custeio ABC
O chamado Custeio ABC (Activity Based Costing) é um método de custeio que,
como o próprio nome indica, está baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de fabricação de seus produtos.
A origem do método de Custeio ABC proveio do significativo aumento dos chamados Custos Indiretos de Fabricação (overhead costs) na produção industrial nas últimas décadas. No início da atividade industrial no mundo contemporâneo, os elementos mais importantes do custo de produção de uma empresa eram os Materiais Diretos e a Mão-de-Obra Direta, cuja apropriação se faz diretamente aos produtos. As distorções nos custos dos produtos provocadas pelo rateio dos Custos Indiretos de Fabricação (CIF) em base de estimativas tinham pequena influência na determinação do custo do produto vendido e, portanto, na apuração da sua margem de lucratividade. À medida que a atividade industrial foi ficando mais complexa, principalmente com o maior grau de mecanização e automação dos processos produtivos, houve um aumento considerável dos Custos Indiretos de Fabricação e, por esse motivo, eles passaram a representar, em muitos casos, a maior parcela dos custos de produção de uma empresa.
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Assim, caso fossem cometidos erros no rateio dos CIF aos produtos fabricados pela empresa - uma vez que todo rateio parte de uma base arbitrária os gerentes poderiam cometer erros no processo de tomada de decisões, já que os cálculos de lucratividade dos produtos poderiam estar incorretos.
Nesse cenário, surgiu o Custeio ABC como uma forma de tentar alocar os recursos produtivos da empresa de uma forma mais eficiente.
O pressuposto do ABC é que os recursos (fatores produtivos) da empresa são consumidos pelas suas atividades e não pelos produtos que ela fabrica. Os produtos são conseqüência das atividades efetuadas pela empresa para fabricá-los e comercializá-los.
No Custeio ABC, o objetivo é rastrear quais as atividades da empresa que estão consumindo de forma mais significativa seus recursos. Os custos são direcionados para essas atividades e destas para os bens fabricados. O rastreamento de custos que está implícito no método de custeio ABC é um processo muito mais complexo e sofisticado do que o simples rateio dos CIF aos produtos. É necessário elencar as atividades que a empresa efetua no processo de fabricação, verificar quais os recursos que estão sendo consumidos por elas, direcionar os custos para essas atividades e delas para os produtos.
A atribuição dos custos às atividades, quando não puder ser efetuada diretamente, deve ser feita através da utilização dos direcionadores de recursos, que são indicadores da forma como as atividades consomem os recursos produtivos.
Já a atribuição dos custos, alocados inicialmente às atividades da maneira descrita no parágrafo anterior, aos produtos é efetuada com o uso dos direcionadores de atividades, que são indicadores de quanto os produtos consomem das atividades.
Tanto os direcionadores de recursos quanto os direcionadores de atividades, embora tenham finalidades diferentes, são denominados direcionadores de custos (cost drivers).
7. Custo Padrão Custo padrão é o montante que a empresa acha que um produto ou a operação de
um processo por um período de tempo deveria custar, com base em certas condições presumidas. São custos calculados antes da realização da atividade. São estabelecidos pela adoção de métodos racionais que utilizam a projeção e a experimentação.
Cabe destacar que custos efetivos são os custos históricos, incorridos em um período passado, diferentemente dos custos-padrão, que são estabelecidos antes da produção. A diferença entre o custo efetivo e o custo-padrão chama-se variância. A variância indica até que ponto foi atingido um nível desejado de desempenho, definido pela direção. Os padrões se prestam às atividades que tendem a ser rotineiras e repetitivas e nas quais os produtos tendem a ser padronizados.
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7.1 Tipos de Custo Padrão a) custo-padrão ideal seria o valor conseguido com o uso dos melhores materiais possíveis, com a mais eficiente mão-de-obra viável, e com toda a capacidade instalada da empresa, sem nenhuma parada por qualquer motivo, a não ser as já programadas em função de uma perfeita manutenção preventiva. Esta idéia de custo padrão ideal, em franco desuso, nasceu da tentativa de se fabricar um custo de “laboratório”. Seu uso é extremamente restrito, já que serviria apenas para comparações realizadas no máximo uma vez ao ano, por exemplo, para se ter uma idéia de quanto se evoluiu com relação a anos anteriores. b) custo-padrão corrente diz respeito ao valor que a empresa fixa como meta para o próximo período para um determinado produto ou serviço, mas com a diferença de levar em conta as deficiências sabidamente existentes em termos de qualidade de materiais, mão-de-obra, equipamentos, fornecimento de energia, etc. É um valor que a empresa considera difícil de ser alcançado, mas não impossível. É muito mais válido e prático do que o custo-padrão ideal. c) custo-padrão estimado é aquele custo que “deve ser”. Parte da hipótese de que a média do passado é um número válido e apenas introduz algumas modificações esperadas, como volume de atividades, mudança de equipamentos, etc.
7.2 Contabilização do custo-padrão
� O custo-padrão pode ou não ser utilizado na contabilização;
� Se for utilizado como critério de contabilização, pode-se adotar uma das
alternativas e se contabiliza:
1. tudo pelo padrão, estabelecendo-se, posteriormente, as diferenças, caso
existam;
2. pelo padrão somente os estoques de produtos em elaboração e produtos
acabados;
3. todas as etapas pelo custo real e, somente a transferência aos produtos, pelo
padrão.
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7.3 Variações custo-padrão X custo real
No processo produtivo é comum que os custos incorridos (custos reais) sejam diferentes dos custos utilizados no padrão, neste caso devem ser adotadas as seguintes providências:
� Identificadas as variações, devem ser registradas em contas próprias;
� As variações devem ser eliminadas proporcionalmente às etapas em que
ocorreram como se todo o processo houvesse sido realizado pelo custo real.
Tipologia das variações no custo-padrão
Elementos Variação de Fórmulas
Quantidade VQ = (QP – QR) * PP
Material direto Preço VP = (PP – PR) * QP
Mista VM = (QP – QR) * (PP – PR)
Eficiência VE = (EP – ER) * TP
Mão-de-obra direta Taxa VT = (TP – TR) * EP
Mista VM = (EP – ER) * (TP – TR)
CIF (variável ou fixo) Volume CIF padrão (-) CIF padrão ajustado ao volume real
Custo CIF padrão ajustado ao volume real (-) CIF real
Volume CIF padrão (-) CIF padrão ajustado ao volume real
CIF (Variável / fixo) Eficiência CIF padrão ajustado ao volume real (-) CIF padrão
ajustado ao nível de eficiência
Custo CIF padrão ajustado ao nível de eficiência (-) CIF real
Onde:
VQ ➵ variação de quantidade VE ➵ variação de eficiência
QP ➵ quantidade padrão EP ➵ eficiência padrão
QR ➵ quantidade real ER ➵ eficiência real
PP ➵ preço padrão TP ➵ taxa padrão
VP ➵ variação de preço VT ➵ variação de taxa
PR ➵ preço real TR ➵ taxa real
VM ➵ variação mista
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7.4 Caso prático
A companhia.Dora Celulose e Papel S/A, que trabalha com custo-padrão, apresentou os seguintes resultados, apurados num determinado período produtivo e as respectivas projeções orçamentárias realizadas para os mesmos cabendo, agora, fazer a devida análise avaliativa.
ITENS CUSTO-PADRÃO CUSTO REAL
Matéria-prima A 0,50 kg * 30,00/kg = 15,00 055 kg * 31,00/kg = 17,05
Matéria-prima B 0,30 kg * 10,00/kg = 3,00 0,28 kg * 10,50/kg = 2,94
MOD 0,5 h * 8,00/h = 4,00 0.6 h * 8,10/h = 4,86
CIF Variáveis 0,20/ unidade 0,22/ unidade
CIF Fixos 2.800.000,00 2.871.000,00
Unidades Produzidas 200.000 U 198.000 U
Horas trabalhadas 100.000 Hs 118.800 Hs
Determinar:
a) Matéria-prima A e B: variações de quantidade, preço e mista;
b) MOD: variações da eficiência, da taxa e mista;
c) CIF Variáveis: variações de Volume (Capacidade) e de Custo (Dispêndio);
d) CIF fixos: variações de Volume (Capacidade) e Custo (Dispêndio) ;
e) Custos fixos: variações de Volume, Eficiência e Custo;
f) Taxa de ociosidade: da empresa.
a) Apuração das variações da matéria-prima
Matéria Prima “A”
VQ (QP – QR) * PP (0,50 – 0,55) * 30,00 = (1,50) D
VP (PP – PR) * QP (30,00 – 31,00) * 0,50 = (0,50) D
VM (QP – QR) * (PP – PR) (0,05 * 1,00) = (0,05) D
VT = (2,05) D
Matéria Prima “B”
VQ (QP – QR) * PP (0,30 – 0,28) * 10,00 = 0,20 F
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VP (PP – PR) * QP (10,00 – 10,50) * 0,30 = (0,15) D
VM (QP – QR) * (PP – PR) (0,02 * 0,50) = 0,01 F
VT = 0,06 F
b) Apuração das variações da mão-de-obra
VE (EP – ER) X TP (0,50 – 0,60) X 8,00 = (0,80) D
VT (TP – TR) X EP (8,00 – 8,10) X 0,50 = (0,05) D
VM (EP – ER) X (TP – TR) (0,10 X 0,10) = (0,01) D
VT = (0,86) D
c) Apuração das variações dos CIF variáveis
VV = CIF Padrão – CIF Padrão ajustado ao volume real
VC = CIF Padrão ajustado ao volume real – CIF Real
VV (0,20 x 200.000) – (0,20 x 198.000) 40.000 – 39.600 = 400,00 F
VC (0,20 x 198.000) – (0,22 x 198.000) 39.600 – 43.560 = (3.960,00) D
VT = (3.560,00) D
d) Apuração das variações dos CIF fixos
VV = CIF Padrão – CIF Padrão ajustado ao volume real
VC = CIF Padrão ajustado ao volume real – CIF Real
2.800.000 ÷ 200.000 = 14,00
VV (14,00 x 200.000) – (14,00 x 198.000) 2.800.000 – 2.772.000 = 28.000,00 F
VC 2.772.000 – 2.871.000 = (99.000,00) D
VT = (71.000,00) D
e) Apuração das variações dos custos fixos
VV = CIF Padrão – CIF Padrão ajustado ao volume real
VE = CIF Padrão ajustado ao volume real – CIF padrão ajustado ao nível de eficiência
VC = CIF Padrão ajustado ao nível de eficiência – CIF Real
2.800.000 ÷ 100.000 hs = 28,00
VV (14,00 x 200.000) – (14,00 x 198.000) 2.800.000 – 2.772.000 28.000,00 F
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VE (14,00 x 198.000) – ( 28,00 x 118.800) 2.772.000 – 3.326.400 554.400,00 D
VC 3.326.400 – 2.871.000 455.400,00 F
VT 71.000,00 D
f) Apuração da taxa de ociosidade [(2.772.000 – 2.871.000) / 2.772.000] * 100 = (3,571%)
8. PONTO DE EQUILÍBRIO
Anteriormente distinguimos o que seriam os Custos Fixos e os Custos Variáveis.
Ou seja, os Custos Fixos são aqueles custos que não variam em proporção com o volume de
produção. E os Custos Variáveis variam proporcionalmente ao volume da produção.
Estudamos, também, que o método de custeio por Absorção tem por finalidade apropriar
todos os custos, sejam eles fixos ou variáveis, a produção do período. Enquanto que o
método de custeio Variável ou Direto, apropria à produção do período, somente os custos
variáveis. Agora nós vamos estudar o Ponto de Equilíbrio ou Break-even-point. É o ponto
no qual a receita total de vendas se iguala aos custos e despesas totais.
PONTO DE EQUILÍBRIO (PE) : é o ponto do nível da atividade da empresa onde surge a
igualdade entre os Custos e Despesas Totais com a Receita Total. A linearidade do PE é válida num
intervalo que interessa, ou seja, onde os custos e despesas se mantenham no mesmo patamar.
PE � RT (PVu.q) = CT + DT (CF +DF + CVu.q + DVu .q)
O Ponto de Equilíbrio representa a quantidade mínima que a empresa terá que
comercializar para cobrir seus gastos. Ao atingir o Ponto de Equilíbrio, a empresa não
apresenta Lucro nem Prejuízo. A partir desse ponto, pelo aumento da atividade, aparece
lucro; abaixo desse ponto, pela diminuição da atividade, chega-se a prejuízo. Leone, em
Custos: Um enfoque administrativo apresenta um exemplo que demonstra com clareza
essas afirmações.
Unidades Custo Custo Custo Receita Lucro ou
Produzidas Fixo Variável Total de Vendas Prejuízo $ $ $ $ $ 1 40 20 60 28 (32) 2 40 40 80 56 (24) 3 40 60 100 84 (16)
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4 40 80 120 112 (8) 5 40 100 140 140 0 6 40 120 160 168 8 7 40 140 180 196 16 8 40 160 200 224 24
Pelo exemplo, o Custo Fixo independe da produção e da venda, permanece
constante e com um valor de $ 40,00. O Custo Variável é proporcional às quantidades
produzidas e aumenta de $ 20,00 por unidade produzida.
O Custo Total não aumentará na mesma proporção dos Custos Variáveis, em virtude
dos Custos Fixos. Vendas menos Custo Total (CT) representa Lucro ou Prejuízo. Quando
fabrica e vende 5 unidades, a empresa atinge o seu ponto de equilíbrio, isto é, o ponto da
atividade em que não há lucro nem prejuízo. Daí para frente, a empresa conseguirá lucros.
Produzindo e vendendo menos do que cinco unidades a empresa incorrerá em prejuízo.
Gráfico do Ponto de Equilíbrio:
RT
CT
CV
CF
Onde: CF = Custo Fixo
CT = Custo Total
CV = Custo Variável
RT = Receita Total
À direita do Ponto de Equilíbrio encontra-se a área do Lucro, enquanto à esquerda
encontra-se a área do Prejuízo.
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O ponto de Equilíbrio é alcançado num número tal de unidades vendidas igual ao
quociente entre custos/despesas fixos e a diferença entre preço unitário de venda e
custos/despesas unitários variáveis. Em palavras, poderíamos expressar:
Preço unit. de vendas – Custo/despesa variável unit. = Margem de Contribuição unitária
Ponto de Equilíbrio = Custos e Despesas Fixos
( em unidades) MCu
Isto pode ser intuitivamente entendido, pois, se os custos fixos independem do
volume de atividade, teremos de vender tantas unidades de produto quantas forem
necessárias para, através da margem ganha em cada uma delas (preço de venda menos
custo variável), chegar a cobrir os custos fixos e, assim, atingirmos o ponto de equilíbrio
(os custos variáveis já foram cobertos, pois levamos em conta a diferença entre preço de
venda e custos variáveis).
Exemplo: Custos Fixos previstos = $ 6.376.350,00
Preço de venda unitário = $ 15,00
Custo Unitário Variável = $ 10,00
Ponto de Equilíbrio = 6.736.350 / (15 - 10) = 1.275.270 u
Provamos o resultado obtido da seguinte forma:
6.376.350,00 (parte fixa) + [ 10,00 X 1.275.270] =
6.376.350,00 + 12.752.700,00 = 19.129.050,00
1.275.270 X 15,00 = 19.129.050,00 ⇒ o valor total das vendas é igual o valor total dos
custos resultando num lucro zero (ponto de ruptura).
Se quisermos saber o valor da Receita de Vendas no PE, basta pegarmos as
quantidades obtidas no PEq e multiplicarmos pelo preço de venda da data.
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Exemplo Completo
A Cia Taquara apresenta um Preço de Venda unitário (PVu) para seu produto de $
15,00. Apresenta, também Custos Fixos (CF) no valor de $ 100,00 e Custos Variáveis por
unidade (CVu) de $ 10,00.
A Receita Total (RT) da Cia Taquara é Preço de Venda unitário vezes a quantidade
vendida: RT = 15 q
Com esses dados, podemos perceber o seguinte:
Se Taquara vender 10 unidades, terá:
RT = 15,00 x 10 unidades = 150,00
CVt = 10,00 x 10 unidades = (100,00)
Margem de Contribuição = 5,00 x 10 unidades = 50,00
CFt = (100,00)
Resultado = Prejuízo ( 50,00)
Caso venda 30 unidades terá:
RT = 15,00 x 30 unidades = 450,00
CVt = 10,00 x 30 unidades = (300,00)
Margem de Contribuição = 5,00 x 30 unidades = 150,00
CFt = (100,00)
Resultado = Lucro 50,00
Para encontrarmos o PE, devemos encontrar uma quantidade que iguale a RT com o
CT e DT (CV + CF +DF + DV), gerando um resultado nulo (nem lucro nem prejuízo):
RT = CT + DT
15 q = 100 + 10 q
Resolvendo a equação, teremos:
15 q = 100 + 10 q
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15 q – 10 q = 100
5 q = 100
q = 20
Vejamos uma produção de 20 unidades:
RT = 15,00 x 20 unidades = 300,00
CVt = 10,00 x 20 unidades = (200,00)
Margem de Contribuição = 5,00 x 20 unidades = 100,00
CFt = (100,00)
Resultado = Nulo 0,00
Atinge-se o ponto de equilíbrio se produzir 20 unidades. Com esta produção, a
empresa estaria somente cobrindo seus Custos e Despesas e não estaria lucrando nada.
E qual a importância de conhecermos as quantidades a serem produzidas para se
atingir o PE?
Para tomadas de decisões de produção, metas, margem de segurança etc. A análise
do PE é um instrumento precioso para a gerência visualizar a situação econômica global
das operações e tirar proveito das relações entre as variáveis custo x volume x lucro.
A margem de segurança é a diferença entre as quantidades apresentadas no PE e as
quantidades que a empresa pretende vender. É o espaço que a empresa tem para fazer
lucros após o PE.
8.1 Tipos de Ponto de Equilíbrio
Podemos calcular três tipos de Ponto de Equilíbrio: o Contábil (PEC), o
Econômico (PEE) e Financeiro (PEF).
8.1.1 Ponto de Equilíbrio Contábil É a quantidade que equilibra a receita total com a soma dos custos e despesas
relativos aos produtos vendidos. Foi o que nós estudamos de ponto de equilíbrio até o
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momento, ou seja, é o ponto de vendas onde a receita total de vendas se iguala ao total dos
custos e despesas.
Fórmula: PEC = CF + DF
MCu
Nesse ponto saberemos a quantidade de produtos a serem comercializados
necessária para igualar a receita total de vendas aos custos totais da empresa. Para
sabermos a receita em termos monetários, no Ponto de Equilíbrio, basta multiplicarmos o
resultado pelo preço de venda. Uma outra forma de fazermos esse cálculo seria utilizando o
valor da MCu em termos percentuais.
Exemplo:
CF + DF = $ 4.000.000,00 por mês
CV + DV = $ 6.000,00 /u
Preço de Venda: $ 8.000,00 /u
Qual o PEC em receita ?
MCu = $ 8.000,00 - $ 6.000,00 = $ 2.000,00
PEC = $ 4.000.000,00 / 2.000= 2.000 un
PEC= 2.000un x $8.000 = $16.000.000
O PEC pode ser utilizado para:
* determinar o nível de atividades necessárias para cobrir todas as despesas e
custos, tantos fixos quanto variáveis;
* avaliar a lucratividade associada aos diversos níveis possíveis de vendas, ou seja,
aos vários níveis possíveis de atividades;
* facilitar a análise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alterações nas
despesas e custos fixos e variáveis, no volume de vendas, no preço de vendas e na
distribuição relativa de linhas de produtos vendidos.
8.1.2 – Ponto de Equilíbrio Econômico (PEE) É a quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas
acrescida de uma remuneração mínima sobre o capital investido pela empresa. Esta
remuneração mínima corresponde à taxa de juros do mercado multiplicada pelo Capital
Investido e é denominada pelos economistas de CUSTO DE OPORTUNIDADE. O Custo
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de Oportunidade representa a remuneração que a empresa obteria se aplicasse seu capital
no mercado financeiro, ao invés de no seu próprio negócio.
O PEE será obtido quando a soma da Margem de Contribuição totalizar um valor
que cobrirá todos os Custos e Despesas fixos mais o valor correspondente ao Custo de
Oportunidade.
Exemplo:
Continuando com os dados do exemplo anterior. Vamos supor que a nossa empresa
tenha um capital de $ 10.000.000,00. Se fôssemos aplicar esse dinheiro no mercado
financeiro, conseguiríamos uma taxa líquida de 10% a.a., ou seja, teríamos um Custo de
Oportunidade de $ 1.000.000,00 ao ano.
PEE = CF + DF + Custo de Oportunidade
MCu
Logo, PEE em quantidade será de:
$ 4.000.000,00 + $ 1.000.000,00 = 2.500 u
$ 2.000,00
Concluímos que o verdadeiro lucro da atividade será obtido quando, contabilmente,
o resultado for superior a esse retorno. Logo, haverá um PEE quando houver um lucro
contábil de $ 1.000.000,00
Caso a empresa esteja obtendo um volume intermediário entre 2.000 e as 2.500
unidades, estará obtendo resultado contábil positivo, mas estará economicamente perdendo,
por não estar conseguindo recuperar o valor do juro do capital investido.
8.1.3 – Ponto de Equilíbrio Financeiro (PEF) É a quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas que
representam desembolso financeiro para a empresa. Ou seja, é o nível de produção e vendas
em que o saldo de caixa é igual a zero. Representa a quantidade de vendas necessárias para
cobrir os gastos desembolsáveis, tanto operacionais, quanto não operacionais.
Assim, por exemplo, os encargos de depreciação são excluídos no cálculo do PEF
por não representarem desembolso para a empresa.
Exemplo:
Continuando com os dados do exemplo anterior, vamos supor que dentro dos custos
e despesas fixos 20% correspondam a depreciação, ou seja, $ 800.000,00. O PEF será
alcançado quando alcançarmos as seguintes quantidades:
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PEF = $ 4.000.000,00 - $ 800.000,00 = 1.600 u
$ 2.000,00
A empresa vendendo nesse nível estará conseguindo equilibrar-se financeiramente,
mas estará com um prejuízo contábil de $ 800.000,00, já que não estará conseguindo
recuperar-se da parcela “consumida” do seu ativo imobilizado.
8.1.4 – Grau de Alavancagem Operacional (GAO) Representa o efeito que um aumento na quantidade de vendas provocará no lucro da
empresa.
Fórmula : % de acréscimo no lucro = nº de vezes % de acréscimo no volume de atividade ou MC = nº de vezes
lucro
O grau de alavancagem operacional é de extrema utilidade para as projeções
dos resultados que determinada empresa obteria em diversos níveis de atividades de produção e vendas, mantidas constantes as demais variáveis, tais como margem de contribuição, total das despesas e custos fixos etc.
Exemplo:
PVu = $ 1.000,00
CVu = $ 600,00
CF= $ 2.000.000,00
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MCu = $ 400,00 ( 40% da receita)
Volume de atividade no mês: 7.000 u
Qual a receita nesse ponto ?
PEC = $ 2.000.000,00 / $ 400,00 = 5.000 u
Lucro = (7.000u -5.000 u) x $ 400,00 = $ 800.000,00
Receita total de vendas: 7.000 u x $ 1.000,00 = $ 7.000.000,00
Vamos supor que a empresa aumente suas vendas de 7.000 u para 7.700 u, ou seja,
um aumento no volume de 10 %. Qual seria o novo lucro ?
Lucro = (7.700u – 5.000 u) x $ 400,00 = $1.080.000,00
Um aumento de $ 280.000,00, que corresponde a 35 % de aumento no lucro.
Aplicando a fórmula da GAO: 35 % = 3,5 vezes
10%
Esse resultado significa que, no volume de atividade de 7.000 unidades, qualquer
acréscimo percentual no volume dessa atividade implicará que o lucro aumentará,
proporcionalmente, em 3,5 vezes.
8.1.5 – Margem de Segurança (MS)
Representa o quanto que as vendas podem cair sem que a empresa incorra em
prejuízo. MS (%) = Vendas – Vendas no Ponto de Equilíbrio Vendas
9. Centro de Responsabilidade
É uma unidade da organização sob a supervisão de um executivo responsável por suas atividades. O objetivo dos centros de responsabilidade é ajudar a implementar as estratégias da empresa. Através dos centros de responsabilidades é possível fazer análise da rentabilidade dos diversos segmentos do negócio e a avaliação de desempenho dos executivos.
- Centro de Custos: É um segmento cujo gerente tem controle sobre os custos, mas não sobre a receita ou os recursos para investimento. É uma unidade acumuladora de custos.
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- Centro de Lucro: É qualquer segmento do negócio cujo gerente tem controle sobre custo e receita. - Centro de Investimentos: É qualquer segmento de uma organização cujo gerente tem controle sobre custo, receita e investimentos em ativos de produção.
9. Preço de Transferência
São os montantes cobrados por um segmento de uma organização, pelos produtos ou serviços que fornece a outros segmentos da mesma organização. Muito freqüentemente, o termo está associado com materiais, peças ou produtos acabados. O preço de transferência significa receita para o segmento produtor e custo para o segmento adquirente. O preço de transferência perfeito corresponde ao custo de oportunidade de transferir os bens e serviços internamente.
O principal motivo da utilização do sistema de preços de transferência é a comunicação de dados que levarão a decisões congruentes em meta. Os preços de transferência devem, por exemplo, orientar os gestores a tomar as melhores decisões possíveis com relação a se compram ou vendem produtos e serviços dentro ou fora da organização. Um outro motivo importante é avaliar o desempenho do segmento e, assim, motivar o gestor vendedor e o gestor comprador em decisões congruentes em meta.
Preços baseados no custo (pode transferir ineficiência): Levam em conta o custo dos bens ou serviços transferidos. É possível calcular esse custo de diferentes maneiras, que vão desde os custos variáveis dos produtos até os custos indiretos alocados. Se o produto não tiver mercado externo por ser um subcomponente de um outro produto, comumente se utiliza algum tipo de preço de transferência baseado no custo.
A adoção do preço de transferência baseado no custo tem diversas desvantagens. Quando os produtos têm um mercado externo e os departamentos são centros de lucro, o preço de transferência afeta as decisões sobre as transferências internas ou as compras externas. Essa situação pode levar a decisões ruins.
Preços baseados no mercado (ideal em mercados competitivos): Se pautam nos preços da concorrência e na lei da oferta e da procura. Sua utilização é apropriada mediante a satisfação de um conjunto restrito de condições que incluem a presença de um mercado altamente competitivo para o produto intermediário, de modo que o departamento responsável pela fabricação tenha condições de comercializá-lo na quantidade que deseje aos clientes externos e o departamento consumidor possa comprá-lo na quantidade que queira dos fornecedores externos, tudo isso sem afetar seu preço. Essas condições raramente são satisfeitas, mas, quando o são, o preço de mercado fornece um valor objetivo para os produtos intermediários. O problema com os preços de transferência baseados no mercado é que as informações sobre os custos subjacentes não estão disponíveis, e essa falta de informação prejudica a tomada de decisão.
Prof. Msc. Bruno D’ Assis Rocha Email: [email protected]
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Preços baseados na negociação (requer visão institucional, caso contrário tende a provocar conflitos internos): Baseiam-se num acordo feito entre o gerente do departamento que fabrica e o gerente do departamento que consome o produto. Esse método assegura que ambos os gerentes tenham informações completas sobre os custos e os preços de mercado do produto em questão e que os preços de transferência lhes forneçam incentivos apropriados. Uma desvantagem desse método é que o fato de ambos os gerentes desejarem obter para si maior margem de contribuição faz com que muito tempo seja gasto nesses acordos. E, para a empresa como um todo, pode ser mais interessante fazer os gerentes gastarem seu tempo valioso com tarefas mais prioritárias. Preço arbitrado (limita a autonomia): é quando a empresa determina os preços de transferência a serem praticados entre as unidades.
10. Custo de Oportunidade
Quando consideramos diferentes alternativas de ação, imaginamos que cada alternativa corresponde a uma oportunidade. E quando escolhemos uma alternativa em detrimento de outras, os benefícios dessas últimas não mais estão disponíveis. Os custos de oportunidade são os benefícios de que abrimos mão ao optarmos por uma alternativa em detrimento de outra que nos parece ser a segunda melhor. Por exemplo, suponha que você vá assistir um jogo de futebol. Você então gasta dinheiro na compra do ingresso e gasta tempo ao assistir o jogo. Fazendo isso, estará deixando de ter a oportunidade de gastar esse dinheiro e esse tempo de outra forma, como, por exemplo, estudando, assistindo a um filme, indo a um show ou simplesmente ficando junto de seus amigos e familiares. Os benefícios vinculados às alternativas não escolhidas correspondem aos custos de oportunidade referentes à ida ao jogo de futebol.
Os custos de oportunidade freqüentemente são difíceis de se medir. Em nossa vida pessoal, atribuímos informalmente um valor aos custos de oportunidade cada vez que optamos por uma determinada alternativa. Entretanto, os gerentes necessitam de uma maneira formal de avaliar os custos de oportunidade, a fim de tomar decisões eficazes para a empresa.
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