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IMPOSTO DE RENDA DAS PESSOAS FÍSICAS 1. FATO GERADOR DO IMPOSTO 1.1 Elemento Material Um dos componentes do fato gerador de um tributo é o chamado elemento material, equivalente à hipótese de incidência tributária, isto é, a descrição geral e abstrata do fato de que decorre a obrigação de pagar o imposto. Tal obrigação independe de qualquer procedimento por parte da Administração Pública, sendo o bastante a realização do fato gerador. A constituição do crédito tributário referente ao IRPF pode resultar de lançamento por homologação, da revisão de ofício deste lançamento ou mesmo através de lançamento de ofício. Em razão de o IRPF ser um imposto sujeito a lançamento por homologação, é de responsabilidade do próprio contribuinte efetuar a apuração e o recolhimento prévio do tributo, conforme preleciona o CTN em seu art. 150. Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

Em conformidade com a modalidade de apuração dos rendimentos sujeitos à incidência do IRPF, é possível afirmar que a base do fato gerador do tributo pode ser indiciária (o rendimento apurado com base em acréscimo patrimonial a descoberto decorre de uma presunção legal); compositória (a tributação dos ganhos de capital é realizada de forma individualizada) ou unitária/universal (cumulação dos salários recebidos no Brasil e no exterior para fins de tributação única). O fato gerador do imposto de renda das pessoas físicas é a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos, originados no Brasil ou no exterior, conforme art. 43 do CTN. Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. § 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) § 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

A disponibilidade econômica é entendida como representativa dos valores efetivamente recebidos pelo contribuinte, como os salários pagos em dinheiro ou creditados na conta corrente do contribuinte. Em ambos os casos a aquisição da renda pode ser materialmente verificada pelo aumento do patrimônio econômico da pessoa física (moeda em espécie no primeiro caso e ativo financeiro no segundo).

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A disponibilidade jurídica faz referência a valores que são postos a disposição da pessoa física, ou seja, créditos líquidos e certos a ela pertencentes, sendo irrelevante neste caso o efetivo aumento de patrimônio financeiro ou sob a forma de outros ativos (imóveis) do beneficiário. Dessa forma, o recebimento de honorários por meio de cheque pós-datado ou por notas promissórias caracteriza disponibilidade jurídica de renda e constitui fato gerador do IRPF. Em que pese ainda que a disponibilidade jurídica não é incompatível com o regime de caixa aplicável às pessoas físicas, tendo em vista que a renda considera-se auferida no momento da aquisição da referida disponibilidade, isto é, no momento do recebimento do cheque antedatado. Para que se realize o fato gerador do imposto é suficiente que ocorra a percepção instantânea da renda, mesmo que o contribuinte, em momento subseqüente efetue uma doação ou cessão de direitos sobre todo o valor recebido, creditado ou reconhecido juridicamente como a ele devido, a uma terceira pessoa, sem obter com tal comportamento proveito algum. Nestas condições excetuam-se apenas as aquisições jurídicas de renda sob condição suspensiva. O CTN faz referência em seu art. 116, inciso II à ocorrência do fato gerador em situações em que este decorre de uma situação jurídica e não de uma situação de fato: Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: (...) II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.

Estando a situação jurídica relacionada com atos ou negócios jurídicos condicionais (dependentes de eventos futuros e incertos), tais atos reputam-se perfeitos e acabados em conformidade ao disposto no art. 117 do CTN. Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados: I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento; II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.

O conceito de renda pode ser analisado tanto sob a ótica econômica, quanto pela jurídica, cabendo em alguns casos uma análise legal do instituto. A renda em sentido lato sensu abrange além das parcelas pecuniárias, em moeda (renda em sentido stricto sensu), parcelas não pecuniárias (tempo livre de estabilidade no emprego, prestígio, realização moral ou espiritual. Para o direito tributário interessa o conceito de renda em seu sentido estrito, tratando dessa forma o CTN em seu art. 43 assim como a Lei nº 7.713/1988 em seu art. 3º. Decreto nº 3.000/1999 Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei. (Vide Lei 8.023, de 12.4.90) § 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados.

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§ 2º Integrará o rendimento bruto, como ganho de capital, o resultado da soma dos ganhos auferidos no mês, decorrentes de alienação de bens ou direitos de qualquer natureza, considerando-se como ganho a diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição corrigido monetariamente, observado o disposto nos arts. 15 a 22 desta Lei. § 3º Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins. § 4º A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.

Com base nos dispositivos transcritos é possível concluir que a renda das pessoas físicas compreende:

a) as rendas, do trabalho (salários, gratificações, comissões, ordenados, gorjetas, auxílios, prêmios) e do capital (frutos das rendas acumuladas = alugueis, royalties, lucros, juros, dividendos);

b) os proventos (quaisquer acréscimos patrimoniais, econômicos ou financeiros, não incluídos no conceito de renda). No âmbito dos proventos podem ser incluídos rendimentos de origem ilícita, assim como aqueles de origem desconhecida.

Em que pese que podem ser fatos geradores do IRPF os rendimentos apurados por métodos indiretos (presunção legal) tais como ocorre na cessão gratuita de imóvel, remuneração indireta paga por pessoa jurídica coligada, juros dissimulados, sinais exteriores de riqueza, acréscimo patrimonial a descoberto e depósitos bancários de origem não comprovada. Importante considerar que os métodos de verificação indireta, por meio de presunções legais, não devem ser confundidos com o arbitramento de rendas ou gastos, sendo esta modalidade cabível quando não for possível verificação numérica de determinada quantidade ou valor (exercício de atividade rural quando impossível a comprovação de suas despesas – arbitramento de 20% do lucro da atividade). Apenas verbas expressamente previstas em lei não estão abrangidas no conceito de renda para fins de tributação do IRPF, estas são as imunidades e isenções. As imunidades são regras de não incidência qualificada, imperiosamente previstas no texto da Constituição Federal de 1988 e que servem como impeditivo à incidência na norma abstrata sobre o fato gerador concreto do imposto de renda, ou seja, não existe fato gerador para fins de tributação pelo imposto de renda. Tais benefícios constitucionais estão expressos no dispositivo do art. 150, inciso VI. Constituição Federal de 1988 Art. 150 Sem prejuízos de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) VI – instituir impostos sobre: a) patrimônio, renda ou serviço, uns dos outros; b) templos de qualquer culto; c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

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d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão (...) §2º A vedação do inciso VI, a, é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes. §3º As vedações do inciso VI, a e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados ou que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel. §4º As vedações expressas no inciso VI, alíneas b e c, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

As isenções são obrigatoriamente criadas por leis e tem como objetivo, através da discricionariedade do poder instituidor, promover a desoneração do contribuinte em determinadas condições específicas. Decreto nº 3.000/1999 Art. 39. Não entrarão no cômputo do rendimento bruto: I - a ajuda de custo destinada a atender às despesas com transporte, frete e locomoção do beneficiado e seus familiares, em caso de remoção de um município para outro, sujeita à comprovação posterior pelo contribuinte (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XX); II - o ganho de capital auferido na alienação de bens e direitos de pequeno valor, cujo preço unitário de alienação, no mês em que esta se realizar, seja igual ou inferior a vinte mil reais (Lei nº 9.250, de 1995, art. 22); III - o ganho de capital auferido na alienação do único imóvel que o titular possua, cujo valor de alienação seja de até quatrocentos e quarenta mil reais, desde que não tenha sido realizada qualquer outra alienação nos últimos cinco anos (Lei nº 9.250, de 1995, art. 23); IV - a alimentação, o transporte e os uniformes ou vestimentas especiais de trabalho, fornecidos gratuitamente pelo empregador a seus empregados, ou a diferença entre o preço cobrado e o valor de mercado (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso I); V - o auxílio-alimentação e o auxílio transporte pago em pecúnia aos servidores públicos federais ativos da Administração Pública Federal direta, autárquica e fundacional (Lei nº 8.460, de 17 de setembro de 1992, art. 22 e §§ 1º e 3º, alínea "b", e Lei nº 9.527, de 1997, art. 3º, e Medida Provisória nº 1.783-3, de 11 de março de 1999, art.1º, § 2º). VI - os valores recebidos por deficiente mental a título de pensão, pecúlio, montepio e auxílio, quando decorrentes de prestações do regime de previdência social ou de entidades de previdência privada (Lei nº 8.687, de 20 de julho de 1993, art. 1º); VII - as bolsas de estudo e de pesquisa caracterizadas como doação, quando recebidas exclusivamente para proceder a estudos ou pesquisas e desde que os resultados dessas atividades não representem vantagem para o doador, nem importem contraprestação de serviços (Lei nº 9.250, de 1995, art. 26); VIII - os rendimentos auferidos em contas de depósitos de poupança (Lei nº 8.981, de 1995, art. 68, inciso III); IX - o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso III); X - as contribuições empresariais ao Plano de Poupança e Investimento - PAIT (Decreto-Lei nº 2.292, de 21 de novembro de 1986, art. 12, inciso III, e Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso X);

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XI - as contribuições pagas pelos empregadores relativas a programas de previdência privada em favor de seus empregados e dirigentes (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso VIII); XII - as contribuições pagas pelos empregadores relativas ao Plano de Incentivo à Aposentadoria Programada Individual - FAPI, destinadas a seus empregados e administradores, a que se refere a Lei nº 9.477, de 24 de julho de 1997; XIII - as diárias destinadas, exclusivamente, ao pagamento de despesas de alimentação e pousada, por serviço eventual realizado em município diferente do da sede de trabalho, inclusive no exterior (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso II); XIV - o dividendo anual mínimo decorrente de quotas do Fundo Nacional de Desenvolvimento (Decreto-Lei nº 2.288, de 23 de julho de 1986, art. 5º, e Decreto-Lei nº 2.383, de 17 de dezembro de 1987, art. 1º); XV - o valor dos bens adquiridos por doação ou herança, observado o disposto no art. 119 (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XVI, e Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 23 e parágrafos); XVI - a indenização reparatória por danos físicos, invalidez ou morte, ou por bem material danificado ou destruído, em decorrência de acidente, até o limite fixado em condenação judicial, exceto no caso de pagamento de prestações continuadas; XVII - a indenização por acidente de trabalho (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso IV); XVIII - a indenização destinada a reparar danos patrimoniais em virtude de rescisão de contrato (Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, art. 70, § 5º); XIX - o pagamento efetuado por pessoas jurídicas de direito público a servidores públicos civis, a título de incentivo à adesão a programas de desligamento voluntário (Lei nº 9.468, de 10 de julho de 1997, art. 14); XX - a indenização e o aviso prévio pagos por despedida ou rescisão de contrato de trabalho, até o limite garantido pela lei trabalhista ou por dissídio coletivo e convenções trabalhistas homologados pela Justiça do Trabalho, bem como o montante recebido pelos empregados e diretores e seus dependentes ou sucessores, referente aos depósitos, juros e correção monetária creditados em contas vinculadas, nos termos da legislação do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço - FGTS (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso V, e Lei nº 8.036, de 11 de maio de 1990, art. 28); XXI - a indenização em virtude de desapropriação para fins de reforma agrária, quando auferida pelo desapropriado (Lei nº 7.713, de 1988, art. 22, parágrafo único); XXII - a indenização recebida por liquidação de sinistro, furto ou roubo, relativo ao objeto segurado (Lei nº 7.713, de 1988, art. 22, parágrafo único); XXIII - a indenização a título reparatório, de que trata o art. 11 da Lei nº 9.140, de 5 de dezembro de 1995, paga a seus beneficiários diretos; XXIV - a indenização de transporte a servidor público da União que realizar despesas com a utilização de meio próprio de locomoção para a execução de serviços externos por força das atribuições próprias do cargo (Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 60, Lei nº 8.852, de 7 de fevereiro de 1994, art. 1º, inciso III, alínea "b", e Lei nº 9.003, de 16 de março de 1995, art. 7º); XXV - os juros produzidos pelas letras hipotecárias (Lei nº 8.981, de 1995, art. 68, inciso III); XXVI - os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados no ano-calendário de 1993, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, a pessoas físicas residentes ou domiciliadas no País (Lei nº 8.383, de 1991, art. 75); XXVII - os lucros efetivamente recebidos pelos sócios, ou pelo titular de empresa individual, até o montante do lucro presumido, diminuído do imposto de renda da pessoa jurídica sobre ele incidente, proporcional à sua participação no capital social, ou no resultado, se houver previsão contratual, apurados nos anos-calendário de 1993 e 1994 (Lei nº 8.541, de 23 de dezembro de 1992, art. 20);

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XXVIII - os lucros e dividendos efetivamente pagos a sócios, acionistas ou titular de empresa individual, que não ultrapassem o valor que serviu de base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, deduzido do imposto correspondente (Lei nº 8.981, de 1995, art. 46); XXIX - os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado (Lei nº 9.249, de 1995, art. 10); XXX - o pecúlio recebido pelos aposentados que tenham voltado a trabalhar até 15 de abril de 1994, em atividade sujeita ao regime previdenciário, pago pelo Instituto Nacional do Seguro Social - INSS ao segurado ou a seus dependentes, após a sua morte, nos termos do art. 1º da Lei nº 6.243, de 24 de setembro de 1975 (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XI, Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991, art. 81, inciso II, e Lei nº 8.870, de 15 de abril de 1994, art. 29); XXXI - os valores recebidos a título de pensão, quando o beneficiário desse rendimento for portador de doença relacionada no inciso XXXIII deste artigo, exceto a decorrente de moléstia profissional, com base em conclusão da medicina especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída após a concessão da pensão (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XXI, e Lei nº 8.541, de 1992, art. 47); XXXII - o montante dos depósitos, juros, correção monetária e quotas-partes creditados em contas individuais pelo Programa de Integração Social - PIS e pelo Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PASEP (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso VI); XXXIII - os proventos de aposentadoria ou reforma, desde que motivadas por acidente em serviço e os percebidos pelos portadores de moléstia profissional, tuberculose ativa, alienação mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira, hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, estados avançados de doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome de imunodeficiência adquirida, e fibrose cística (mucoviscidose), com base em conclusão da medicina especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída depois da aposentadoria ou reforma (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XIV, Lei nº 8.541, de 1992, art. 47, e Lei nº 9.250, de 1995, art. 30, § 2º); XXXIV - os rendimentos provenientes de aposentadoria e pensão, transferência para a reserva remunerada ou reforma, pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, por qualquer pessoa jurídica de direito público interno, ou por entidade de previdência privada, até o valor de novecentos reais por mês, a partir do mês em que o contribuinte completar sessenta e cinco anos de idade, sem prejuízo da parcela isenta prevista na tabela de incidência mensal do imposto (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XV, e Lei nº 9.250, de 1995, art. 28); XXXV - as pensões e os proventos concedidos de acordo com o Decreto-Lei nº 8.794 e o Decreto-Lei nº 8.795, ambos de 23 de janeiro de 1946, e Lei nº 2.579, de 23 de agosto de 1955, Lei nº 4.242, de 17 de julho de 1963, art. 30, e Lei nº 8.059, de 4 de julho de 1990, art. 17, em decorrência de reforma ou falecimento de ex-combatente da Força Expedicionária Brasileira (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XII); XXXVI - o valor correspondente ao percentual anual fixo de redução do ganho de capital na alienação de bem imóvel adquirido até 31 de dezembro de 1988 a que se refere o art. 139 (Lei nº 7.713, de 1988, art. 18); XXXVII - os valores pagos ao titular ou a sócio da microempresa ou empresa de pequeno porte, que optarem pelo SIMPLES, salvo os que corresponderem a pro labore, aluguéis ou serviços prestados (Lei nº 9.317, de 5 de dezembro de 1996, art. 25); XXXVIII - o valor de resgate de contribuições de previdência privada, cujo ônus tenha sido da pessoa física, recebido por ocasião de seu desligamento do plano de benefício da entidade, que corresponder às parcelas de contribuições efetuadas no período de 1º de janeiro de 1989 a 31 de dezembro de 1995 (Medida Provisória nº 1.749-37, de 11 de março de 1999, art. 6º); XXXIX - os valores dos resgates na carteira dos Fundos de Aposentadoria Programada Individual - FAPI, para mudança das aplicações entre Fundos instituídos pela Lei nº 9.477, de 1997, ou para a aquisição de renda junto às instituições privadas de previdência e seguradoras que operam com esse produto (Lei nº 9.477, de 1997, art. 12);

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XL - os valores resgatados dos Planos de Poupança e Investimento - PAIT, relativamente à parcela correspondente às contribuições efetuadas pelo participante (Decreto-Lei nº 2.292, de 1986, art. 12, inciso IV, e Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso IX); XLI - o valor do salário-família (Lei nº 8.112, de 1990, art. 200, e Lei nº 8.218, de 1991, art. 25); XLII - os rendimentos percebidos pelas pessoas físicas decorrentes de seguro-desemprego, auxílio-natalidade, auxílio-doença, auxílio-funeral e auxílio-acidente, pagos pela previdência oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios e pelas entidades de previdência privada (Lei nº 8.541, de 1992, art. 48, e Lei nº 9.250, de 1995, art. 27); XLIII - o capital das apólices de seguro ou pecúlio pago por morte do segurado, bem como os prêmios de seguro restituídos em qualquer caso, inclusive no de renúncia do contrato (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso XIII); XLIV - os seguros recebidos de entidades de previdência privada decorrentes de morte ou invalidez permanente do participante (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, inciso VII, e Lei nº 9.250, de 1995, art. 32); XLV - o valor dos serviços médicos, hospitalares e dentários mantidos, ressarcidos ou pagos pelo empregador em benefício de seus empregados; XLVI - a diferença a maior entre o valor de mercado de bens e direitos, recebidos em devolução do capital social e o valor destes constantes da declaração de bens do titular, sócio ou acionista, quando a devolução for realizada pelo valor de mercado (Lei nº 9.249, de 1995, art. 22, § 4º); XLVII - os ganhos líquidos auferidos por pessoa física em operações no mercado à vista de ações nas bolsas de valores e em operações com ouro, ativo financeiro, cujo valor das alienações realizadas em cada mês seja igual ou inferior a quatro mil, cento e quarenta e três reais e cinqüenta centavos para o conjunto de ações e para o ouro, ativo financeiro, respectivamente (Lei nº 8.981, de 1995, art. 72, § 8º). § 1º Para os efeitos do inciso II, no caso de alienação de diversos bens ou direitos da mesma natureza, será considerado o valor do conjunto dos bens alienados no mês (Lei nº 9.250, de 1995, art. 22, parágrafo único). § 2º Para efeito da isenção de que trata o inciso VI, considera-se deficiente mental a pessoa que, independentemente da idade, apresenta funcionamento intelectual subnormal com origem durante o período de desenvolvimento e associado à deterioração do comportamento adaptativo (Lei nº 8.687, de 1993, art. 1º, parágrafo único). § 3º A isenção a que se refere o inciso VI não se comunica aos rendimentos de deficientes mentais originários de outras fontes de receita, ainda que sob a mesma denominação dos benefícios referidos no inciso (Lei nº 8.687, de 1993, art. 2º). § 4º Para o reconhecimento de novas isenções de que tratam os incisos XXXI e XXXIII, a partir de 1º de janeiro de 1996, a moléstia deverá ser comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, devendo ser fixado o prazo de validade do laudo pericial, no caso de moléstias passíveis de controle (Lei nº 9.250, de 1995, art. 30 e § 1º). § 5º As isenções a que se referem os incisos XXXI e XXXIII aplicam-se aos rendimentos recebidos a partir: I - do mês da concessão da aposentadoria, reforma ou pensão; II - do mês da emissão do laudo ou parecer que reconhecer a moléstia, se esta for contraída após a aposentadoria, reforma ou pensão; III - da data em que a doença foi contraída, quando identificada no laudo pericial. § 6º As isenções de que tratam os incisos XXXI e XXXIII também se aplicam à complementação de aposentadoria, reforma ou pensão.

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§ 7º No caso do inciso XXXIV, quando o contribuinte auferir rendimentos de mais de uma fonte, o limite de isenção será considerado em relação à soma desses rendimentos para fins de apuração do imposto na declaração (Lei nº 9.250, de 1995, arts. 8º, § 1º, e 28). § 8º Nos Programas de Alimentação do Trabalhador - PAT, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho, a parcela paga in natura pela empresa não se configura como rendimento tributável do trabalhador. § 9o O disposto no inciso XIX é extensivo às verbas indenizatórias, pagas por pessoas jurídicas, referentes a programas de demissão voluntária.

Ajudas de Custo: os valores pagos em caráter indenizatório destinados a ressarcir os gastos com transporte, frete e locomoção do beneficiado e seus familiares, em caso de remoção de um município para outro ou para o exterior. A efetiva remoção está sujeita à comprovação posterior pelo beneficiário, a qualquer momento, por meio de documentos emitidos pelo empregador. Bolsas de estudo: são considerados isentos tais rendimentos desde que caracterizem doação, ou seja, quando recebidos exclusivamente para proceder a estudo ou pesquisa e o resultado dessas atividades não represente vantagem para o doador e não caracterize contraprestação de serviços. Os rendimentos isentos recebidos a título de bolsa de estudos não justificam acréscimo patrimonial. (Lei nº 9.250/1995). Cadernetas de Poupança: medida normativa adotada em 2009, em que o objetivo será a tributação pelo imposto de renda sobre as cadernetas de poupança com depósitos superiores a R$ 50.000,00 a partir de 2010. A medida tem como objetivo impedir que, com a queda da taxa básica de juros, a SELIC, a poupança se torne mais rentável que os fundos de investimento no País, provocando uma migração de recursos.

a) Limite de isenção: estarão isentos os rendimentos mensais de até R$ 250,00, o que corresponde ao rendimento mensal de uma caderneta de poupança com saldo de R$ 50.000,00. Tal situação indica que pessoas com depósitos inferiores ao referido valor não serão submetidos à tributação. b) cálculo do IR sobre os rendimentos: o rendimento da poupança é calculado atualmente pela Taxa Referencial + 0,5% ao mês. Apenas esses 0,5% serão tributados. Desse rendimento, subtraem-se os R$ 250,00 do limite de isenção previsto na legislação, chegando-se à base de cálculo bruta do tributo. Sobre essa base, será aplicado um redutor, que é definido pela taxa básica de juros vigente no momento. Após essa operação, será obtido o rendimento tributável.

Exemplo em depósito equivalente a R$ 200.000,00 na poupança, com a SELIC em 9% ao ano

O rendimento total no mês é de R$ 1.067,07, sendo R$ 67,07 pela TR (isento) e R$ 1.000,00 pelo adicional da poupança, de 0,5% - esse é o rendimento que será usado para calcular a tributação.

Subtrai-se a faixa de isenção de R$ 250,00:

RS 1.000,00 - R$ 250.00 = 750,00 (base de cálculo bruta)

Aplica-se o redutor (com a SELIC em 9%, o redutor é de 70%)

R$ 750,00 - R$ 525,00 = R$ 225,00 (rendimento tributável)

A alíquota do imposto de renda será cobrada, portanto, apenas sobre o rendimento tributável. A alíquota da tributação obedecerá o total de rendimentos, incluindo poupança, recebidos pela pessoa, ou seja, se o contribuinte recebeu rendimentos totais equivalentes à alíquota de 27,5%, essa será a taxa incidente sobre a remuneração da poupança.

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Veja a tabela do redutor a ser aplicado no rendimento da poupança, de acordo com a taxa SELIC:

• Selic entre zero e 7,25% ao ano - redutor de 0% • Selic entre 7,25% e 7,75% ao ano - redutor de 20% • Selic entre 7,75% e 8,25% ao ano - redutor de 40% • Selic entre 8,25% e 8,75% ao ano - redutor de 60% • Selic entre 8,75% e 10% ao ano - redutor de 70% • Selic entre 10% e 10,5% ao ano - redutor de 80% • Selic acima de 10,5% ao ano - redutor de 100%

c) cobrança do tributo: a tributação definitiva será feita na declaração anual de ajuste do imposto de renda, com base na soma dos rendimentos tributáveis mensais totais do contribuinte. Haverá retenção na fonte, que será feita com base na tabela do imposto de renda vigente no momento do crédito do rendimento. Considerando que o limite de isenção da tabela do IRPF para o ano calendário 2010, ano exercício 2011 deverá ser de R$ 1.499,15 por mês, isto significa que somente haverá recolhimento na fonte para aplicações com saldo muito elevado.

A tabela abaixo apresenta o saldo de depósitos por instituição financeira a partir do qual deverá haver recolhimento na fonte em 2010:

• Com a Selic em 7% ao ano - depósito a partir de R$ 349.830,00 • Com a Selic em 8% ao ano - depósito a partir de R$ 549.716,67 • Com a Selic em 9% ao ano - depósito a partir de R$ 1.049.433,33 • Com a Selic em 10% ao ano - depósito a partir de R$ 1.549.150,00

d) aplicação da legislação quanto a tributação da poupança: a tributação valerá para os períodos de rendimento iniciados a partir de janeiro de 2010, ou seja, poderá haver recolhimento na fonte para os créditos de rendimentos realizados a partir de fevereiro de 2010. A consolidação da tributação relativa aos rendimentos recebidos em 2010 ocorrerá na declaração anual de ajuste de 2011. e) tributação de contribuintes que possuem como única fonte de renda os rendimentos da caderneta de poupança: segundo o Ministério da Fazenda, as pessoas que não têm outras fontes de renda tributável terão um limite de isenção de IRPF mais elevado que os demais contribuintes, calculado com base na taxa SELIC. Exemplificando, para uma SELIC de 8,5%, uma pessoa que não tenha outra fonte de renda só será tributada se o saldo da poupança for superior a R$ 986.000,00.

Diárias: Conceituam-se diárias, para esse efeito, os valores pagos em caráter acidental e transitório, embora possam estender-se por um mês ou mais, bem como ocorrer em vários meses do ano, destinados a cobrir, exclusivamente, despesas de alimentação e pousada, em virtude de deslocamento de empregado, funcionário ou diretor, para município diferente de sua sede profissional, no desempenho de seu emprego, cargo ou função, para efetuar serviço eventual por conta do empregador. Como as diárias não estão sujeitas a qualquer tipo de acerto quando do retorno do deslocamento, e para prevenir a hipótese de se tornarem um instrumento de complementação salarial, desviando-se do seu conceito legal de reembolso de despesas de alimentação e pousada, exclusivamente, além das regras acima mencionadas, é necessário, para fins de isenção do imposto sobre a renda, que:

a) os valores pagos a esse título guardem critérios de razoabilidade, não só em relação aos preços vigentes na localidade para a qual se deslocará o servidor, como também em razão da importância que este ocupar na hierarquia da empresa ou órgão concedente;

b) as diárias não visem indenizar gastos com pessoas sem vínculo com o empregador, como é o caso de esposa e filhos do empregado, funcionário ou diretor;

c) correspondam a despesas de alimentação, pousada e correlatas no local da prestação do serviço eventual e temporário; e

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d) a qualquer momento, possam ser comprovadas mediante apresentação do bilhete de passagem ou nota fiscal de serviço e o recibo do estabelecimento hoteleiro, no qual constem o nome do servidor, o efetivo deslocamento deste, bem como os valores desembolsados pelo empregador.

Os adiantamentos de recursos para atender às despesas de viagens e estadas, quando sujeitos a posterior prestação de contas, não se enquadram como diárias; entretanto, não compõem o rendimento bruto do servidor, desde que devidamente comprovados, o deslocamento e as despesas efetuadas, conforme acima exposto. Doações: As doações recebidas em bens móveis e bens imóveis devem ser declaradas pelo donatário relacionando na coluna Discriminação da Declaração de Bens e Direitos as doações recebidas, com a indicação do nome e do número de inscrição no CPF do doador, informando na coluna do ano calendário o valor do bem ou direito recebido e o valor correspondente à doação em rendimentos isentos e não-tributáveis; o doador deve informar no item relativo ao bem doado, na coluna Discriminação da Declaração de Bens e Direitos, o nome e o número de inscrição no CPF de quem recebeu a doação, deixando não preenchida a coluna ano calendário da doação. As doações recebidas em dinheiro devem ser incluídas em rendimentos isentos e não-tributáveis, informando o nome, o número de inscrição no CPF do doador, a data e o valor recebido na coluna Discriminação da Declaração de Bens e Direitos, deixando de preencher a coluna “situação em 31 de dezembro. Heranças e Legados: a tributação dos bens recebidos por herança ou legado obedecem a inexistência de diferença a maior entre o valor informado na última declaração de rendimentos e o valor da transferência da propriedade pela herança ou legado. Na transferência do direito de propriedade por sucessão, nos casos de herança ou legado, deve ser observado o seguinte:

a) se os bens ou direitos forem transferidos por valor superior ao anteriormente declarado, a diferença positiva entre o valor de transmissão e o valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus ou o custo de aquisição, é tributada à alíquota de 15%; a.1) nesta hipótese, o contribuinte do imposto é o espólio, devendo ser preenchido, utilizando-se o programa gerador específico, o Demonstrativo da Apuração dos Ganhos de Capital e exportado o resultado para a Declaração Final de Espólio; a.2) o Darf do pagamento do imposto deve ser preenchido em nome do espólio e o imposto devido sobre ganho de capital deve ser pago pelo inventariante até 30 (trinta) dias do trânsito em julgado da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação ou lavratura da escritura pública.

b) se a transferência for pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de

cujus, não há ganho de capital no ato da transferência; c) a opção pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus ou por

valor superior a este será feita em relação a cada um dos bens transferidos; d) o herdeiro ou legatário deve incluir os bens ou direitos, em sua Declaração de Bens e

Direitos, pelo valor de transmissão, o qual constitui custo para efeito de apuração de ganho de capital numa eventual alienação futura.

Indenizações decorrentes do término do pacto contratual de trabalho: A indenização paga por despedida ou rescisão de contrato de trabalho, até o limite garantido pela lei trabalhista ou por dissídio coletivo e convenções trabalhistas homologados pela Justiça do Trabalho, bem como o montante recebido pelos empregados e diretores e seus dependentes ou sucessores, referente aos depósitos, juros e correção monetária creditados em contas vinculadas, nos termos da legislação do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS são isentos do imposto sobre a renda. Enquadram-se nesse conceito a indenização do tempo de serviço anterior à opção pelo FGTS, nos limites fixados na legislação trabalhista, quer seja ela percebida pelo próprio empregado ou por seus dependentes após o falecimento do assalariado. O que exceder às verbas acima descritas será considerado liberalidade do

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empregador e tributado como rendimento do trabalho assalariado. Quanto ao aviso prévio, apenas o não trabalhado é isento. Indenizações por atos ilícitos: Os prejuízos físicos ou materiais, em conseqüência de ato ilícito praticado por terceiros, são indenizáveis na forma da lei civil. Essas indenizações têm por finalidade repor o patrimônio danificado ou destruído, bem como substituir os rendimentos não percebidos em decorrência da perda do bem, de invalidez temporária, permanente ou de morte. As indenizações por ato ilícito podem ser:

a) indenizações por bem material danificado ou destruído, denominadas "danos emergentes". São valores que visam exclusivamente repor o bem destruído ou a reparar o bem danificado, até o limite fixado em condenação judicial. Não sofrem incidência do imposto sobre a renda;

b) indenização reparatória por invalidez ou morte - o pagamento dessa indenização pode ocorrer das seguintes maneiras: b.1) quantia paga periodicamente, cujo total é indeterminável previamente (desconhecido o termo final da obrigação), caracteriza-se como pensão civil por ato ilícito, também denominada "lucros cessantes". Sob essa designação, o empregado postula os salários que deixa de perceber; o profissional liberal, os honorários; a pessoa jurídica, os lucros; o locador, o aluguel; o aplicador, os rendimentos do título (correção monetária, deságios, juros e outros). Tem por finalidade substituir os rendimentos que a vítima deixou de perceber em razão da invalidez ou morte. Tais valores devem ser oferecidos à tributação, no mês do seu recebimento e na declaração. Podem ser deduzidas as despesas judiciais ou extrajudiciais suportadas pelo contribuinte ou por seu beneficiário para a obtenção dos rendimentos pagos acumuladamente, desde que não ressarcidas; b.2) quantia certa paga de uma vez ou dividida em um número certo de parcelas - referindo-se ao ressarcimento dos danos anteriormente causados e guardando com eles equivalência - caracteriza-se como indenização. Esses valores não sofrem incidência do imposto sobre a renda.

Na hipótese da aliena “b” , as quantias recebidas para cobrir despesas médico-hospitalares necessárias ao restabelecimento da vítima, inclusive próteses de qualquer espécie, estão fora do campo de incidência do imposto sobre a renda. Pensão, Aposentadoria, Reserva Remunerada ou Reforma: Somente estão isentos a pensão e os proventos da inatividade pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, por pessoa jurídica de direito público interno ou por entidade de previdência privada, a partir do mês em que o pensionista ou inativo completar 65 anos de idade, até o valor de R$ 1.434,59, por mês, para o ano calendário de 2009, sem prejuízo da parcela isenta prevista na tabela de incidência mensal do imposto. O valor excedente a esse limite está sujeito à incidência do imposto sobre a renda na fonte e na declaração. O fato de o pensionista ou aposentado ser incluído como dependente não modifica a natureza do rendimento devendo, nesse caso, o declarante incluir os rendimentos recebidos a esse título, até a soma dos limites de isenção mensal da tabela progressiva, inclusive a parcela isenta do 13º salário, em rendimentos isentos e não-tributáveis. Pensão ou Aposentadoria decorrente de doença grave: São rendimentos isentos os relativos a aposentadoria, reforma ou pensão (inclusive complementações) recebidos por portadores de tuberculose ativa, alienação mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira, hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, estados avançados da doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome da imunodeficiência adquirida (Aids), hepatopatia grave e fibrose cística (mucoviscidose). A partir de 24 de junho de 2008, são também isentos do imposto sobre a renda a pensão especial, mensal, vitalícia e intransferível, recebida pelos portadores da deficiência física conhecida como "Síndrome da Talidomida. Nos termos da Lei nº 9.250/1995 para efeito de reconhecimento de isenção, a doença deve ser comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do DF e dos Municípios, devendo ser fixado o prazo de

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validade do laudo pericial, no caso de doenças passíveis de controle. Da mesma forma é isenta do imposto sobre a renda a complementação de aposentadoria, reforma ou pensão, recebida de entidade de previdência privada, Fundo de Aposentadoria Programada Individual (Fapi) ou Programa Gerador de Benefício Livre (PGBL), exceto a pensão decorrente de doença profissional, sendo que a isenção não se aplica aos resgates de tais valores. Rendimentos acumulados em decorrência do reconhecimento de doença grave: Os rendimentos recebidos de aposentadoria ou pensão, embora acumuladamente, não sofrem tributação, por força do disposto na Lei nº 7.713/1988, art. 6º, inciso XIV, que isenta referidos rendimentos recebidos por portador de doença grave. A isenção aplica-se aos rendimentos de aposentadoria, reforma ou pensão inclusive os recebidos acumuladamente relativos a período anterior à data em que foi contraída a moléstia grave, desde que percebidos a partir: a) do mês da concessão da pensão, aposentadoria ou reforma, se a doença for preexistente ou a aposentadoria ou reforma for por ela motivada; b) do mês da emissão do laudo pericial que reconhecer a doença, contraída após a aposentadoria, reforma ou concessão da pensão; c) da data em que a doença for contraída, quando identificada no laudo pericial emitido posteriormente à concessão da pensão, aposentadoria ou reforma. Quitação de SFH em virtude de invalidez ou falecimento: O valor correspondente ao saldo devedor quitado por motivo de invalidez permanente ou morte do mutuário não se sujeita à tributação pelo imposto sobre a renda. 1.2 Elemento Temporal O elemento temporal representa o momento da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. No caso do IRPF o fato gerador pode ser entendido como complexivo, ou seja, ocorrente a cada aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos, consolidando-se em 31 de dezembro de cada ano (ano calendário), sendo que até 30 de abril do ano seguinte (ano exercício) o contribuinte é obrigado a apresentar a declaração de ajuste anual que é uma obrigação acessória. A legislação impõe ao sujeito passivo que realize antecipações ou sofra retenções mensais dentro do ano calendário, sendo que no exercício subsequente deve o contribuinte efetuar o ajuste das rendas e proventos percebidos, apurando o imposto devido e compensando os montantes adimplidos de forma antecipada. Ressalte-se que, enquanto o momento de ocorrência do fato gerador somente pode ser estabelecido por lei, por forca do princípio da reserva legal tributária, conforme art. 97 do CTN, o prazo de vencimento ou recolhimento do tributo pode ser determinado por norma infralegal (decreto, portaria, etc). Lei nº 8.134/1990 Art. 11 O saldo do imposto a pagar ou restituir na declaração anual será determinado com observância das seguintes normas: I – será apurado o imposto progressivo mediante aplicação da tabela sobre a base de cálculo; II – será deduzido o valor original, excluída a correção monetária do imposto pago ou retido na fonte durante o ano-base, correspondente a rendimentos incluídos na base de cálculo.

É importante considerar que o fato gerador do imposto de renda sobre pessoas físicas é anual, com exceção dos rendimentos sujeitos à tributação exclusiva na fonte e definitiva, assim expressamente definidas em lei. Nestes casos excepcionais, não existe possibilidade de ajuste anual da tributação, tal como ocorre com os ganhos de capital e o décimo terceiro salário.

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Com relação à apuração do imposto, deve-se ressaltar que o IRPF adota o regime de caixa (regime conhecido como PAYE – pay as you earn – distinto do regime aplicável a contabilidade das pessoas jurídicas, que segue o regime de competência), ou seja, os rendimentos são considerados no momento de sua disponibilidade, jurídica ou econômica para o contribuinte. A exceção se aplica às atividades rurais em que o contribuinte pode compensar prejuízos de exercícios anteriores na apuração do resultado do ano calendário vigente. Dessa forma, se determinado sujeito durante no ano calendário de 2011 auferir rendimentos no valor global de R$ 200.000,00, este será o valor informado na DIRPF, que conterá todas as informações acerca dos rendimentos recebidos entre o primeiro e o último dia do referido período anual. 1.3 Elemento Espacial O IRPF abrange as rendas universalmente auferidas, independentemente de sua origem, sendo, portanto tributáveis:

a) os rendimentos auferidos por residentes no Brasil, relativos a fatos geradores ocorridos no país;

b) os rendimentos auferidos por residentes no Brasil, ainda que decorrentes de fatos geradores ocorridos no exterior;

c) os rendimentos auferidos por não residentes no Brasil,em relação a fatos geradores ocorridos no país.

Não se sujeitam a tributação pelo IRPF somente os rendimentos auferidos por não residentes no Brasil quanto aos fatos geradores ocorridos no exterior. IN RFB nº 918/2009 Art. 2° Considera-se residente no Brasil, a pessoa física: I - que resida no Brasil em caráter permanente; II - que se ausente para prestar serviços como assalariada a autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior; III - que ingresse no Brasil: a) com visto permanente, na data da chegada; b) com visto temporário: 1. para trabalhar com vínculo empregatício, na data da chegada; 2. na data em que complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; 3. na data da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; IV - brasileira que adquiriu a condição de não-residente no Brasil e retorne ao País com ânimo definitivo, na data da chegada; V - que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem entregar a Declaração de Saída Definitiva do País, durante os primeiros doze meses consecutivos de ausência. Parágrafo único. Para fins do disposto no inciso III, "b", item 2, do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior.

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IN RFB nº 918/2009 Art. 3º Considera-se não-residente no Brasil, a pessoa física: I - que não resida no Brasil em caráter permanente e não se enquadre nas hipóteses do art. 2º; II - que se retire em caráter permanente do território nacional, na data da saída, ressalvado o disposto no inciso V do art. 2º; III - que, na condição de não-residente, ingresse no Brasil para prestar serviços como funcionária de órgão de governo estrangeiro situado no País, ressalvado o disposto no inciso IV do art. 2º; IV - que ingresse no Brasil com visto temporário: a) e permaneça até 183 dias, consecutivos ou não, em um período de até doze meses; b) até o dia anterior ao da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; V - que se ausente do Brasil em caráter temporário, a partir do dia seguinte àquele em que complete doze meses consecutivos de ausência. § 1° Para fins do disposto no inciso IV, "a", do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior. § 2o A pessoa física não-residente que receba rendimentos de fonte situada no Brasil deve comunicar à fonte pagadora tal condição, por escrito, para que seja feita a retenção do imposto de renda, observado o disposto nos arts. 35 a 45.

2. BASE DE CÁLCULO DO IMPOSTO A base de cálculo é um dos fatores que compõem o elemento quantitativo do fato gerador do IRPF, significa o montante a partir do qual resta determinado o quantum da obrigação tributária, no imposto de renda das pessoas físicas tal elemento é conhecido a partir da conjugação de alíquotas progressivas e de determinada base de cálculo. A base de cálculo do imposto de renda das pessoas físicas são os rendimentos líquidos, ou seja, a renda e os proventos brutos, diminuídos das deduções permitidas em lei, ou do desconto simplificado no percentual de 20% do total dos rendimentos tributáveis. No ano calendário de 2011, relativamente a DIRPF a ser apresentada no exercício de 2012, a tabela mensal aplicável é a seguinte, trazendo cinco faixas de tributação, considerado o limite de isenção.

Base de cálculo mensal em R$ Alíquota % Parcela a deduzir do imposto em R$

Até 1.566,61 - -

De 1.566,62 até 2.347,85 7,5 117,49

De 2.347,86 até 3.130,51 15,0 293,58

De 3.310,52 até 3.911,63 22,5 528,37

Acima de 3.911,63 27,5 723,95

A tabela progressiva anual, aplicável aos fatos geradores referentes ao ano calendário de 2011 pode ser calculada a partir da soma das doze tabelas mensais:

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Base de cálculo mensal em R$ Alíquota % Parcela a deduzir do imposto em R$

Até 18.799,32 - -

De 18.799,33 até 28.174,20 7,5 1.409,95

De 28.174,21 até 37.566,12 15,0 3.523,01

De 37.566,13 até 46.939,56 22,5 6.340,47

Acima de 46.939,56 27,5 8.687,45

Determinado cidadão que receba em determinado mês do ano calendário de 2011 remuneração de R$ 5.000,00. Aplicando-se a tabela progressiva mensal anterior, ele sofrerá as seguintes retenções:

01. dos R$ 5.000,00 que recebe mensalmente, os primeiros R$ 1.566,61 são isentos, e por isso o imposto sobre esta parcela é equivalente a zero

Imposto = 0% x R$ 1.566,61 = R$ 0,00

02. entre R$ 1.566,61 e R$ 2.347,85 a alíquota é 7,5%, ou seja, a renda entre essas duas faixas é

tributada à alíquota de 7,5%

Imposto = 7,5% x (R$ 2.347,85 – R$ 1.566,61) = Imposto = 7,5% x R$ 781,24 = R$ 58,59

03. entre R$ 2.347,86 e R$ 3.130,51 a alíquota é 15%, ou seja, a renda entre essas duas faixas é

tributada à alíquota de 15%

Imposto = 15% x (R$ 3.130,51 – 2.347,86) = Imposto = 15% x R$ 782,65 = R$ 117,40

04. entre R$ 3.130,52 e R$ 3.911,63 a alíquota é 22,5%, ou seja, a renda entre essas duas faixas é

tributada à alíquota de 22,5%

Imposto = 22,5% x (R$ 3.911,63 – R$ 3.130,52) = Imposto = 22,5% x R$ 781,11 = R$ 175,75

05. para a renda acima de R$ 3.911,63 a alíquota aplicável é de 27,5%

Imposto = 27,5% x (R$ 5.000,00 – R$ 3.911,63) =

Imposto = 27,5% x R$ 1.088,37 = R$ 299,31 O imposto, incluídas as parcelas calculadas nas cinco faixas acima mencionadas será equivalente a

R$ 0,00 + R$ 58,59 + R$ 117,40 + R$ 175,75 + R$ 299,31 = R$ 651,05

As parcelas a deduzir têm a função de tornar contínuo o ônus do imposto. A primeira parcela a deduzir sempre será equivalente a zero tendo em vista que a primeira alíquota também é zero (isenção da primeira faixa de tributação). As demais parcelas a deduzir podem ser calculadas em sentido inverso, partindo dos valores apurados para cada faixa de renda. Exemplificando, se para uma renda tributável de R$ 5.000,00 enquadrável na quinta faixa de incidência com alíquota de 27,5% o imposto progressivamente calculado é de R$ 651,05 então a parcela a deduzir deve ser equivalente a R$ 723,95.

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Parcela a deduzir = (R$ 5.000,00 x 27,5%) - R$ 723,95 Parcela a deduzir = R$ 1.375,00 – R$ 723,95 = 651,05

Considerando então o montante tributável e a necessária dedução prevista para manter contínua a tributação temos que determinada renda de R$ 5.000,00, no ano calendário de 2011, gera obrigação tributária decorrente do imposto de renda equivalente a R$ 651,05 senão vejamos:

Imposto de Renda = (base de cálculo x alíquota) – parcela a deduzir Imposto de Renda = (R$ 5.000,00 x 27,5%) – R$ 723,95 = R$ 651,05

2.1 Momento de Pagamento do IRPF Sendo o IRPF um tributo de natureza complexiva, a soma de todos os rendimentos auferidos durante o ano calendário deve ser levada ao ajuste anual. Se no ajuste for apurado saldo do imposto a pagar, esta obrigação terá vencimento no último dia do mês de abril do ano de exercício subseqüente ao ano calendário ajustável. Comumente a Secretaria da Receita Federal do Brasil concede parcelamentos aos contribuintes do IRPF, sendo que em referência ao ano calendário de 2010, o pagamento poderia ser realizado em até 08 quotas iguais, mensais e sucessivas. Com relação ao parcelamento específico do IRPF relativo ao ano calendário de 2010, coube à IN SRF nº 1.007/2010 determinar as condições gerais para o procedimento. IN SRF nº 1.095/2011 Art. 10. O saldo do imposto pode ser pago em até 8 (oito) quotas, mensais e sucessivas, observado o seguinte: I - nenhuma quota deve ser inferior a R$ 50,00 (cinquenta reais); II - o imposto de valor inferior a R$ 100,00 (cem reais) deve ser pago em quota única; III - a 1ª (primeira) quota ou quota única deve ser paga até o último dia do prazo de que trata o caput do art. 5º; IV - as demais quotas devem ser pagas até o último dia útil de cada mês, acrescidas de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia (Selic), acumulada mensalmente, calculados a partir da data prevista para a apresentação da declaração até o mês anterior ao do pagamento, e de 1% (um por cento) no mês do pagamento. § 1º É facultado ao contribuinte: I - antecipar, total ou parcialmente, o pagamento do imposto ou das quotas, não sendo necessário, nesse caso, apresentar declaração retificadora com a nova opção de pagamento; II - ampliar o número de quotas do imposto inicialmente previsto na declaração, até a data de vencimento da última quota desejada, observado o disposto no caput, mediante a apresentação de declaração retificadora ou o acesso ao sítio da RFB na Internet, opção “Extrato da DIRPF”, no endereço referido no inciso I do art. 3º. § 2º O pagamento integral do imposto ou de suas quotas e de seus respectivos acréscimos legais pode ser efetuado das seguintes formas: I - transferência eletrônica de fundos por meio de sistemas eletrônicos das instituições financeiras autorizadas pela RFB a operar com essa modalidade de arrecadação; II - em qualquer agência bancária integrante da rede arrecadadora de receitas federais, mediante Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf), no caso de pagamento efetuado no Brasil; III - débito automático em conta corrente bancária.

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(...) § 6º O imposto que resultar em valor inferior a R$ 10,00 (dez reais) deve ser adicionado ao imposto correspondente a exercícios subsequentes, até que seu total seja igual ou superior ao referido valor, quando, então, deve ser pago ou recolhido no prazo estabelecido na legislação para este último exercício.

Exemplificando, acaso determinado sujeito apurasse saldo a pagar do IRPF equivalente a R$ 8.000,00 e optasse pelo parcelamento concedido pela legislação com relação ao ano exercício de 2007, a distribuição das quatro parcelas iniciais assim se dariam:

Quota Vencimento Valor (R$) Juros Juros (R$) Total (R$)

1ª 30/04/2011 1.000,00 - - 1.000,00

2ª 31/05/2011 1.000,00 1% 10,00 1.010,00

3ª 29/06/2011 1.000,00 1% + SELIC

maio/11 = 1% + 1,03% = 2,03%

20,30 1.020,30

4ª 31/07/2011 1.000,00

1% + SELIC maio/11 +

SELIC junho/11 = 1% + 1,03% + 0,91% = 2,94%

29,40 1.029,40

O parcelamento do IRPF prevê datas de vencimento para cada uma das quotas, sendo que em caso de atraso no pagamento de alguma destas incide além dos juros (função de atualização do valor), multa de mora no percentual de 0,33% por dia de atraso contada a partir do dia útil subseqüente ao vencimento previsto. O percentual máximo de multa moratória é de 20%. 3. CONTRIBUINTES DO IMPOSTO O sujeito passivo do IRPF é a pessoa que deve figurar no pólo passivo da relação jurídica tributária. A sujeição passiva pode ocorrer sob a forma de contribuinte (sujeito passivo direto) ou de responsável (sujeito passivo indireto), conforme art. 121, parágrafo único do CTN. Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

A regra geral da sujeição passiva indica que todos podem figurar no pólo passivo da relação jurídica tributária com exceção dos mortos (o espólio é o responsável tributário), dos animais e das coisas. Conclusivamente pode se afirmar que são sujeitos passivos do imposto de renda as pessoas físicas domiciliadas ou residentes no Brasil, titulares de disponibilidade econômica ou jurídica de proventos e rendas de qualquer natureza e de qualquer origem, mesmo que pagos por fontes situadas no exterior.

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São também considerados sujeitos passivos as pessoas físicas residentes no exterior, quanto aos fatos geradores ocorridos no Brasil. Decreto nº 3.000/1999 Art. 2º As pessoas físicas domiciliadas ou residentes no Brasil, titulares de disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza, inclusive rendimentos e ganhos de capital, são contribuintes do imposto de renda, sem distinção da nacionalidade, sexo, idade, estado civil ou profissão (Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, art. 1º, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 43, e Lei nº 8.383, de 30 de dezembro de 1991, art. 4º). § 1º São também contribuintes as pessoas físicas que perceberem rendimentos de bens de que tenham a posse como se lhes pertencessem, de acordo com a legislação em vigor (Decreto-Lei nº 5.844, de 23 de setembro de 1943, art. 1º, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 45). § 2º O imposto será devido à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste estabelecido no art. 85 (Lei nº 8.134, de 27 de dezembro de 1990, art. 2º).

A capacidade civil do sujeito não é condição de determinação acerca da exigibilidade do imposto de renda, dessa forma em conformidade com a situação apresentada, tais sujeitos serão representados (incapacidade absoluta) ou assistidos (incapacidade relativa) conforme determinação da legislação civil. Decreto nº 3.000/1999 Art. 4º Os rendimentos e ganhos de capital de que sejam titulares menores e outros incapazes serão tributados em seus respectivos nomes, com o número de inscrição próprio no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF (Lei nº 4.506, de 1964, art. 1º, e Decreto-Lei nº 1.301, de 31 de dezembro de 1973, art. 3º). § 1º O recolhimento do tributo e a apresentação da respectiva declaração de rendimentos são da responsabilidade de qualquer um dos pais, do tutor, do curador ou do responsável por sua guarda (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 192, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 134, incisos I e II). § 2º Opcionalmente, os rendimentos e ganhos de capital percebidos por menores e outros incapazes, ainda que em valores inferiores ao limite de isenção (art. 86), poderão ser tributados em conjunto com os de qualquer um dos pais, do tutor ou do curador, sendo aqueles considerados dependentes. § 3º No caso de menores ou de filhos incapazes, que estejam sob a responsabilidade de um dos pais, em virtude de sentença judicial, a opção de declaração em conjunto somente poderá ser exercida por aquele que detiver a guarda.

A exigência do IRPF independe da nacionalidade, da idade, do sexo ou da profissão da pessoa, bastando que o sujeito se enquadre no conceito de residente no país quando seguirá as normas gerais de tributação ou de não residente quando qualquer rendimento recebido no Brasil será submetido à tributação exclusiva na fonte. Observe que esta regra sobrepõe-se ao dispositivo de vigência espacial da lei tributária conforme apresentado no art. 102 do CTN, alcançando indistintamente rendimentos de:

a) residentes no Brasil com relação a fatos geradores ocorridos fora do país. b) rendimentos de não residentes no Brasil em relação a fatos geradores ocorridos no país.

Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

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Decreto nº 3.000/1999 Art. 3º A renda e os proventos de qualquer natureza percebidos no País por residentes ou domiciliados no exterior ou a eles equiparados, conforme o disposto nos arts. 22, § 1º, e 682, estão sujeitos ao imposto de acordo com as disposições do Livro III (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 97, e Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, art. 3º, § 4º).

3.1 Domicílio Tributário Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal: I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade; II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento; III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no território da entidade tributante. § 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação. § 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se então a regra do parágrafo anterior.

Como regra, o domicílio tributário é o lugar em que a pessoa física ou jurídica estabelece o centro de suas atividades habituais, nos termos do art. 127 do CTN. Todas as comunicações e procedimentos fiscais serão dirigidos àquele lugar. A regra de definição do domicílio tributário é aquela da previsão da lei de instituição do tributo. Exemplos: IPTU: o domicílio é o local da situação do bem; ICMS: o domicílio é entendido como cada estabelecimento individualizado; IOF: o domicílio é entendido como aquele do endereço da matriz. Ainda na previsão legal de eleição do domicílio do contribuinte, aplica-se ainda a possibilidade de opção pelo contribuinte do domicílio que melhor lhe atenda, sendo que a eleição é processada no momento da inscrição na repartição pública competente. A escolha pode ser recusada pela Administração Pública, desde que com fundamentação nos termos do §2º do art. 127 do CTN, quando o domicílio será fixado no local da ocorrência do fato gerador ou da situação dos bens. No caso do IRPF, a regra é da eleição do domicílio tributário pelo próprio contribuinte. Dessa forma, a ciência do contribuinte com relação à qualquer comunicação do Fisco será presumida desde que encaminhadas e recebidas no local informado. O recebimento da correspondência não exige pessoalidade, sendo admissível a recepção por qualquer pessoa, identificável, que esteja naquele local. Qualquer mudança de endereço do contribuinte reclama a alteração do domicílio fiscal perante o Fisco a ser processada no cadastro CPF, no prazo de 30 dias. Não sendo encontrado o contribuinte no domicílio fiscal informado pelo contribuinte, através de notificação postal ou pessoal, cabe à administração tributária publicar edital na própria repartição, considerando cientificado o sujeito passivo.

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Decreto nº 3.000/1999 Art. 30. O contribuinte que transferir sua residência de um município para outro ou de um para outro ponto do mesmo município fica obrigado a comunicar essa mudança às repartições competentes dentro do prazo de trinta dias (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 195). Parágrafo único. A comunicação será feita nas unidades da Secretaria da Receita Federal, podendo ser também efetuada quando da entrega da declaração de rendimentos das pessoas físicas. Art. 31. A pessoa física que se retirar do território nacional temporariamente deverá nomear pessoa habilitada no País a cumprir, em seu nome, as obrigações previstas neste Decreto e representá-la perante as autoridades fiscais (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 195, parágrafo único).

As regras de comunicação entre administração tributária e contribuinte são definidas pelo Decreto nº 70.235/72, sendo que intimações efetuadas por interposta modalidade, não prevista no instrumento normativo, são consideradas nulas, sendo supridas, entretanto, pelo comparecimento espontâneo do sujeito passivo.

• Intimação Pessoal: pode ser realizada onde for encontrado o sujeito passivo mediante comprovação pela aposição de assinatura. Havendo recusa, cabe a autoridade administrativa lavrar declaração nesse sentido, considerando-se intimado o contribuinte na data da referida declaração.

• Intimação Postal: processada pelos correios, através de comunicação telegráfica ou por

qualquer meio com prova do recebimento no domicílio do sujeito passivo. A intimação considera-se efetivada na data do recebimento, ou em caso de omissão, no prazo de 15 dias da data da expedição da intimação.

• Intimação Eletrônica: entende-se realizada mediante prova do recebimento no endereço

eletrônico do sujeito passivo. A data da intimação será confirmada no momento em que o contribuinte efetuar consulta no endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, ou ainda na data registrada no meio magnético ou equivalente utilizado pelo sujeito passivo. A comunicação eletrônica depende de expresso consentimento do interessado.

• Intimação por Edital: mecanismo utilizável especificamente quando não tiver sido possível a

intimação pelos demais mecanismos ou quando o sujeito passivo tiver sua inscrição declarada inapta perante o cadastro fiscal (cancelamento do CPF para as pessoas físicas – domicílio tributário perde validade). O edital deve ser publicado em única vez em órgão da imprensa oficial ou local, ou ainda em dependência de acesso público da repartição responsável pela intimação, ou mesmo publicado no endereço da administração tributária na internet. Em qualquer caso a intimação considera-se realizada após 15 dias da publicação.

Importante considerar a possibilidade de contribuinte residente em determinado estado realizar o recolhimento do imposto de renda em qualquer outro estado, sendo que o recolhimento pode ser efetuado em qualquer agência bancária integrante da rede arrecadadora de receitas federais, ou mediante transferência eletrônica de fundos por meio do acesso aos sistemas eletrônicos (home/office banking) das instituições financeiras autorizadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil a operarem com essa modalidade de serviço. Decreto nº 3.000/1999 Art. 871. O pagamento ou recolhimento do imposto será feito em qualquer estabelecimento bancário autorizado a receber receitas federais localizado no domicílio fiscal do contribuinte ou responsável. § 1º Inexistindo, no domicílio fiscal do contribuinte, estabelecimento bancário autorizado, o pagamento ou recolhimento será feito em estabelecimento bancário autorizado existente na área de atuação do órgão da Secretaria da Receita Federal a que estiver jurisdicionado.

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§ 2º Se na área de jurisdição de que trata o parágrafo anterior não existir estabelecimento bancário autorizado, o pagamento ou recolhimento do imposto será efetuado no próprio órgão da Secretaria da Receita Federal jurisdicionante, ou em outra entidade que for por esta autorizada. § 3º O pagamento ou recolhimento do imposto pelas pessoas físicas poderá ser efetuado em qualquer estabelecimento bancário autorizado, do País, independentemente do domicílio ou jurisdição.

3.2 Responsável Tributário do Imposto de Renda Com relação à responsabilidade tributária, o IRPF apresenta três situações relevantes:

a) a fonte pagadora em relação aos rendimentos pagos ou creditados às pessoas físicas, quanto ao IRPF por ela devidos;

b) o espólio e os sucessores, em relação ao de cujus, na transferência de responsabilidade por sucessão, quanto ao IRPF por ele devido, assim como o inventariante em relação ao imposto devido pelo espólio;

c) terceiros envolvidos na ocorrência do fato gerador que por alguma razão possuíam o dever de zelar pelo cumprimento da obrigação tributária.

Decreto nº 3.000/1999 Art. 24. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: I - os pais, pelo tributo devido por seus filhos menores; II - os tutores, curadores e responsáveis, pelo tributo devido por seus tutelados, curatelados ou menores dos quais detenham a guarda judicial; III - os administradores de bens de terceiros, pelo tributo devido por estes; IV - o inventariante, pelo tributo devido pelo espólio. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório Art. 25. As pessoas referidas no artigo anterior são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei.

3.2.1 Responsabilidade da Fonte Pagadora A fonte pagadora é responsável pela retenção e pelo recolhimento do IRPF sobre os rendimentos pagos ou creditados ao contribuinte, extinguindo-se a responsabilidade no prazo fixado para a entrega da declaração anual de ajuste deste.

a) ausência de retenção e de recolhimento pela fonte pagadora: o contribuinte deve declarar o rendimento recebido, com direito a compensação do imposto retido na fonte (IRRF), sendo o valor recebido considerado líquido e estando a fonte pagadora obrigada ao recolhimento do tributo. Caso o contribuinte não declare o rendimento recebido, o imposto será exigido deste e calculado sobre o valor bruto recebido sem direito à compensação do imposto retido. (Súmula 12 do Conselho de Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda – antigo Conselho de Contribuintes – MP nº 449/2008).

b) ocorrência de retenção e não recolhimento pela fonte pagadora: o contribuinte deve declarar

o rendimento recebido, com direito a compensação do imposto retido na fonte (IRRF). Exceção a responsabilização da fonte pagadora é aplicável quando o beneficiário é sócio ou titular de empresa individual o diretor de sociedade anônima quando não há possibilidade de

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aproveitamento do crédito não recolhido, tendo em vista responsabilidade solidária prevista no art. 8º do Decreto-Lei nº 1.736/1979. Nesse mesmo sentido IN SRF nº 28/1984.

IN SRF 28/1984 1. Fica suspensa a eventual restituição de imposto de renda, atribuída a diretores de pessoas jurídicas, sociedades de economia mista e empresas públicas, quando essas pessoas jurídicas não tenham recolhido à fazenda Nacional imposto de renda que retiveram na fonte. 2. O disposto no item anterior se estende a titular de firma individual e a sócios gerentes de sociedades.

O valor do tributo retido e não recolhido será exigido com acréscimo de multa de ofício da fonte pagadora, além de poder caracterizar crime de apropriação indébita tributária nos termos do art. 2º, inciso II da Lei nº 8.137/1990. Caso a pessoa física ou jurídica remunere beneficiário não identificado sem efetuar retenção e recolhimento do IRPF, caberá a exigência do IRRF considerando os rendimentos pagos como tributáveis exclusivamente na fonte, à alíquota de 35% a ser cobrado da fonte pagadora. Quem está obrigado a entregar a DIRF? Deverão entregar a Declaração do Imposto de Renda Retido na Fonte (Dirf), caso tenham pago ou creditado rendimentos que tenham sofrido retenção do imposto de renda na fonte, ainda que em um único mês do ano-calendário a que se referir a declaração, por si ou como representantes de terceiros: I - estabelecimentos matrizes de pessoas jurídicas de direito privado domiciliadas no Brasil, inclusive as imunes ou isentas; II - pessoas jurídicas de direito público; III - filiais, sucursais ou representações de pessoas jurídicas com sede no exterior; IV - empresas individuais; V - caixas, associações e organizações sindicais de empregados e empregadores; VI - titulares de serviços notariais e de registro; VII - condomínios edilícios; VIII - pessoas físicas; IX - instituições administradoras ou intermediadoras de fundos ou clubes de investimentos; e X - órgãos gestores de mão-de-obra do trabalho portuário. Ficam também obrigadas à entrega da Dirf as pessoas jurídicas que tenham efetuado retenção, ainda que em único mês do ano-calendário a que se referir a Dirf, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e da Contribuição para o PIS/Pasep sobre pagamentos efetuados a outras pessoas jurídicas, nos termos do art. 1º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, e dos arts. 30, 33 e 34 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.

Nos termos do art. 46 da Lei nº 8.541/1992 os rendimentos recebidos em função de decisões judiciais são sujeitos à retenção pela fonte pagadora, observados os valores de natureza tributável. Dessa forma se determinado cidadão é vencedor em reclamação trabalhista em razão de horas extras devidas, a reclamada pagará o valor correspondente às horas extras (rendimento tributável na fonte e sujeito a ajuste anual), além de dos reflexos sobre férias acrescidas de 1/3 (rendimento tributável na fonte e sujeito a ajuste anual), sobre o 13º salário (rendimento tributável exclusivamente na fonte) e FGTS

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(rendimento isento), apurando o IRRF sobre as verbas tributáveis, conforme sua respectiva natureza, por meio da tabela progressiva mensal. Lei nº 8.541/1992 Art. 46. O imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos pagos em cumprimento de decisão judicial será retido na fonte pela pessoa física ou jurídica obrigada ao pagamento, no momento em que, por qualquer forma, o rendimento se torne disponível para o beneficiário. § 1° Fica dispensada a soma dos rendimentos pagos no mês, para aplicação da alíquota correspondente, nos casos de: I - juros e indenizações por lucros cessantes; II - honorários advocatícios; III - remuneração pela prestação de serviços de engenheiro, médico, contador, leiloeiro, perito, assistente técnico, avaliador, síndico, testamenteiro e liquidante. § 2° Quando se tratar de rendimento sujeito à aplicação da tabela progressiva, deverá ser utilizada a tabela vigente no mês de pagamento.

Em sendo os rendimentos recebidos em função de decisão judicial pagos por meio de precatórios ou de requisições de pequeno valor (RPV), a instituição financeira depositária da quantia deverá efetuar a retenção na fonte, à alíquota de 3% sobre o valor total pago ao beneficiário. O contribuinte na DIRPF deve oferecer à tributação os valores tributáveis compensando o valor anteriormente retido, nos termos do art. 27 da Lei nº 10.833/2003. Lei nº 10.833/2003 Art. 27. O imposto de renda sobre os rendimentos pagos, em cumprimento de decisão da Justiça Federal, mediante precatório ou requisição de pequeno valor, será retido na fonte pela instituição financeira responsável pelo pagamento e incidirá à alíquota de 3% (três por cento) sobre o montante pago, sem quaisquer deduções, no momento do pagamento ao beneficiário ou seu representante legal.

Incide multa sobre a fonte pagadora e sobre qualquer terceiro beneficiado em razão de informação falsa inserida em DIRF nos termos da Lei nº 8.383/1991 Lei nº 8.383/1991 Art. 19. As pessoas físicas ou jurídicas que efetuarem pagamentos com retenção do imposto de renda na fonte deverão fornecer à pessoa física beneficiária, até o dia 28 de fevereiro, documento comprobatório, em duas vias, com indicação da natureza e do montante do pagamento, das deduções e do imposto de renda retido no ano anterior. § 1° Tratando-se de rendimentos pagos por pessoas jurídicas, quando não tenha havido retenção do imposto de renda na fonte, o comprovante deverá ser fornecido no mesmo prazo ao contribuinte que o tenha solicitado até o dia 15 de janeiro do ano subseqüente. § 2° No documento de que trata este artigo, o imposto retido na fonte, as deduções e os rendimentos deverão ser informados por seus valores em cruzeiros e em quantidade de Ufir, convertidos segundo o disposto na alínea a do parágrafo único do art. 8°, no § 4° do art. 11 e no art. 13 desta lei. § 3° As pessoas físicas ou jurídicas que deixarem de fornecer aos beneficiários, dentro do prazo, ou fornecerem com inexatidão, o documento a que se refere este artigo ficarão sujeitas ao pagamento de multa de trinta e cinco Ufir por documento. § 4° À fonte pagadora que prestar informação falsa sobre rendimentos pagos, deduções, ou imposto retido na fonte será aplicada a multa de cento e cinqüenta por cento sobre o valor que for indevidamente utilizável como redução do imposto de renda devido, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais.

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§ 5° Na mesma penalidade incorrerá aquele que se beneficiar da informação sabendo ou devendo saber da falsidade.

3.2.2 Responsabilidade do Espólio, do Inventariante e dos Herdeiros e Legatários A responsabilidade por sucessão pessoal possui previsão legal no dispositivo do art. 131 do CTN, e especificamente quanto ao IRPF, no art. 23 do Decreto nº 3.000/1999. Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 131. São pessoalmente responsáveis: I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; (Vide Decreto Lei nº 28, de 1966) II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação; III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão. Decreto nº 3.000/1999 Art. 23. São pessoalmente responsáveis (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 50, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 131, incisos II e III): I - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelo tributo devido pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão, do legado, da herança ou da meação; II - o espólio, pelo tributo devido pelo de cujus até a data da abertura da sucessão. § 1º Quando se apurar, pela abertura da sucessão, que o de cujus não apresentou declaração de exercícios anteriores, ou o fez com omissão de rendimentos até a abertura da sucessão, cobrar-se-á do espólio o imposto respectivo, acrescido de juros moratórios e da multa de mora prevista no art. 964, I, "b", observado, quando for o caso, o disposto no art. 874 (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 49). § 2º Apurada a falta de pagamento de imposto devido pelo de cujus até a data da abertura da sucessão, será ele exigido do espólio acrescido de juros moratórios e da multa prevista no art. 950, observado, quando for o caso, o disposto no art. 874. § 3º Os créditos tributários, notificados ao de cujus antes da abertura da sucessão, ainda que neles incluídos encargos e penalidades, serão exigidos do espólio ou dos sucessores, observado o disposto no inciso I.

Embora a Lei Civil disponha que aberta a sucessão, a herança transmite-se, desde logo, aos herdeiros legítimos e testamentários” é indispensável o processamento do inventário, com a emissão do formal de partilha ou carta de adjudicação e a transcrição desse instrumento no registro competente, a fim de que o meeiro, herdeiros e legatários possam usar, gozar e dispor, de forma plena e legal, dos bens e direitos transmitidos causa mortis. (Lei nº 10.406/2002, arts. 1.784, 1.991, 2.013 a 2.022) Para a legislação tributária, a pessoa física do contribuinte não se extingue imediatamente após sua morte, prolongando-se por meio do seu espólio (art. 11 do Decreto nº 3.000/1999). O espólio é considerado uma universalidade de bens e direitos, responsável pelas obrigações tributárias da pessoa falecida, sendo contribuinte distinto do meeiro, herdeiros e legatários. Para os efeitos fiscais, somente com a decisão judicial ou por escritura pública da partilha ou da adjudicação dos bens, extingue-se a responsabilidade da pessoa falecida, dissolvendo-se, então, a universalidade de bens e direitos.

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A transferência por sucessão admite analisem duas etapas distintas. A partir da abertura da sucessão que coincide com a data do óbito do sujeito, o espólio passa a ser administrado pelo inventariante que assumirá tal posição até o momento da partilha ou adjudicação, quando os bens serão transmitidos aos seus sucessores e/ou ao cônjuge meeiro. Até o momento da partilha (encerramento do inventário), o espólio é responsável pelos tributos devidos pelo falecido em relação aos fatos geradores ocorridos até a data da abertura da sucessão, sendo também contribuinte direto das dívidas nascidas deste marco temporal até o encerramento do inventário. A responsabilidade do espólio termina com a partilha do patrimônio, quando os sucessores e o cônjuge meeiro passarão a responder, com as limitações consignadas em lei, pelos tributos devidos até a data da partilha na qualidade de responsáveis. Transpassada a partilha, os sucessores e o cônjuge meeiro passam a posição de contribuintes diretos em relação aos novos bens de sua propriedade. Caso Prático Determinado sujeito deixou de oferecer à tributação rendimentos de aluguéis em sua DIRPF relativa ao ano calendário 2005, apresentada em abril de 2006, do que resultou falta do pagamento de imposto. Tendo falecido em maio de 2006, foi aberto inventário, sendo encerrado com partilha de bens entre dois filhos com homologação em janeiro de 2008, cabendo a cada um o quinhão de R$ 5.000,00. Em março de 2008 foi lavrado auto de infração relativamente à ocorrência de 2005 (fato gerador considerado ocorrido em 31 de dezembro do ano calendário), no valor de R$ 15.000,00. Analisando a situação fiscal, o auditor observou que o inventariante deixou de incluir nas declarações de IRPF, posteriores a abril de 2006, os rendimentos de aluguéis recebidos pelos bens arrolados no inventário. Questionamento: Existe auto de infração a ser lavrado? Contra quem e em qual valor? Deverão ser lavrados autos de infração contra os herdeiros, com constituição do crédito tributário no valor máximo de R$ 5.000,00 para cada. Se o auto de infração fosse lavrado em dezembro de 2007, o crédito deveria ser constituído contra o espólio, na qualidade de contribuinte e sem limitação de valor. Com relação à obrigatoriedade de apresentação das declarações de espólio, aplicam-se as mesmas normas previstas para os contribuintes pessoas físicas. Assim, caso haja obrigatoriedade de apresentação, a declaração de rendimentos, a partir do exercício correspondente ao ano-calendário do falecimento e até a data da decisão judicial da partilha ou da adjudicação dos bens, será apresentada em nome do espólio, classificando-se em inicial, intermediária e final. Havendo bens a inventariar, a apresentação da declaração final de espólio é obrigatória, independentemente de outras condições de obrigatoriedade de apresentação. Caso a pessoa falecida não tenha apresentado as declarações anteriores às quais estivesse obrigada, essas declarações devem ser apresentadas em nome da pessoa falecida. A responsabilidade pelo imposto devido pela pessoa falecida, até a data do falecimento, é do espólio. Encerrada a partilha, a responsabilidade pelo imposto devido pela pessoa falecida, até aquela data, é do sucessor a qualquer título e do cônjuge meeiro, limitando-se ao montante dos bens e direitos a eles atribuídos. Declaração inicial é a que corresponde ao ano-calendário do falecimento. As declarações intermediárias referem-se aos anos-calendário seguintes ao do falecimento, até o ano-calendário anterior ao da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens. A declaração final é a que corresponde ao ano-calendário da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens. Essa última declaração corresponde ao período de 1º de janeiro à data da decisão judicial ou da lavratura de Escritura Pública de Inventário e Partilha.

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IN SRF 81/2001 Art. 7º Nas declarações inicial e intermediárias, se obrigatórias, devem ser incluídos: I - os rendimentos recebidos durante todo o ano-calendário, observado o seguinte: a) no caso de falecimento de contribuinte casado: 1. todos os seus rendimentos próprios, inclusive os produzidos pelos seus bens particulares ou incomunicáveis; 2. as parcelas que lhe couberem dos rendimentos produzidos pelos bens possuídos em conjunto com terceiros; 3. cinqüenta por cento dos rendimentos produzidos pelos bens comuns que integrem o regime de comunhão universal ou parcial, adotado na sociedade conjugal ou, por opção, cem por cento desses rendimentos; b) no caso de falecimento de contribuinte em união estável: 1. todos os seus rendimentos próprios, inclusive os produzidos pelos seus bens particulares ou incomunicáveis; 2. as parcelas que lhe couberem dos rendimentos produzidos pelos bens possuídos em conjunto com terceiros; 3. cinqüenta por cento dos rendimentos produzidos pelos bens possuídos em condomínio com o convivente ou percentual estabelecido em contrato escrito; c) no caso de falecimento de contribuinte não casado, todos os rendimentos próprios, inclusive os produzidos pelos seus bens particulares ou incomunicáveis, bem assim as parcelas que lhe couberem nos rendimentos produzidos pelos bens possuídos em condomínio; II - todos os bens e direitos que integram o regime de comunhão universal ou parcial, adotado na sociedade conjugal, e os possuídos em condomínio, inclusive na união estável, bem assim as obrigações do espólio, ainda que anteriormente constassem da declaração do cônjuge ou convivente sobrevivente.

É obrigatória a apresentação da declaração final de espólio elaborada em computador mediante a utilização de programa gerador próprio, sempre que houver bens a inventariar. A declaração final de espólio deverá ser enviada pela Internet ou entregue em disquete, nas unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB). Ocorrendo o falecimento a partir de 1º de janeiro do ano seguinte ao do recebimento dos rendimentos, porém antes da entrega da Declaração de Ajuste Anual, esta não se caracteriza como de espólio, devendo, se obrigatória, ser apresentada em nome da pessoa falecida e assinada pelo inventariante, cônjuge meeiro, sucessor a qualquer título ou por representante desses. IN SRF 81/2001 Art. 8° A declaração final deve abranger os rendimentos recebidos no período compreendido entre 1° de janeiro e a data da decisão judicial transitada em julgado da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens inventariados, aplicando-se-lhe as normas estabelecidas para o ano-calendário em que ocorrer o termo final, observado o disposto no inciso I do art. 7º. § 1° O imposto de renda deve ser apurado mediante a utilização dos valores da tabela progressiva mensal, vigente no ano-calendário a que corresponder a declaração final, multiplicados pelo número de meses a partir de janeiro até o da decisão judicial transitada em julgado, ainda que os rendimentos correspondam a apenas um ou alguns meses desse período. § 2º Na declaração final devem ser prestadas as seguintes informações, relativamente ao formal de partilha, sobrepartilha ou adjudicação, do seu termo de encerramento e do trânsito em julgado da decisão judicial:

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I - número do processo judicial e da vara e seção judiciária onde tramitou; II - data da decisão judicial e do seu trânsito em julgado.

Nos termos do art. 4º da IN SRF nº 81/2001, as declarações do espólio devem ser apresentadas em nome do de cujus com indicação de seu número de inscrição no CPF, utilizando o código de natureza de ocupação relativo a espólio (81), deixando em aberto o código de ocupação principal e assinadas pelos inventariante que deve indicar seu nome, número de inscrição no CPF e endereço. Enquanto não houver iniciado o inventário, as declarações são apresentadas e assinadas pelo cônjuge meeiro, sucessor a qualquer título ou por representante do de cujus. 3.2.3 Responsabilidade de Terceiros Nos termos dos arts. 134 e 135 do CTN, em determinadas ocasiões em que for impossível a exigência da obrigação tributária do contribuinte, poderão ser chamados ao cumprimento, terceiros envolvidos na ocorrência do fato gerador que por alguma razão, possuíam o dever de zelar pela observância da referida obrigação. Código Tributário Nacional – Lei 5.172/66 Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário; VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório. Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatários, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

A pessoa física poderá ser chamada a cumprir, subsidiariamente, a obrigação devida por um terceiro, ocorrendo tal possibilidade quando cumuladas as condições de impossibilidade de exigência da obrigação principal junto ao contribuinte direto e houver possibilidade de verificação de omissão do responsável quanto aos atos relacionados ao nascimento da obrigação tributária (CTN, art. 134). No entanto, esta mesma responsabilidade será pessoal quanto aos atos praticados por estas pessoas, com excesso de poder e infração a lei (CTN, art. 135). Saliente-se que os contribuintes menores emancipados apresentam declaração em seu próprio nome com número de inscrição no CPF próprio, sendo que caso preenchidos os requisitos para permanecer

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como dependente, pode apresentá-la em conjunto com um dos pais. Os contribuintes incapazes terão a declaração feita em seu próprio nome pelo tutor, curador ou responsável por sua guarda, usando o número de inscrição no CPF próprio. Opcionalmente, o incapaz pode ser considerado dependente do tutor, curador ou responsável por sua guarda judicial, desde que o declarante inclua os rendimentos do incapaz em sua declaração. Decreto nº 3.000/1999 Art. 4º Os rendimentos e ganhos de capital de que sejam titulares menores e outros incapazes serão tributados em seus respectivos nomes, com o número de inscrição próprio no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF (Lei nº 4.506, de 1964, art. 1º, e Decreto-Lei nº 1.301, de 31 de dezembro de 1973, art. 3º). § 1º O recolhimento do tributo e a apresentação da respectiva declaração de rendimentos são da responsabilidade de qualquer um dos pais, do tutor, do curador ou do responsável por sua guarda (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 192, parágrafo único, e Lei nº 5.172, de 1966, art. 134, incisos I e II). § 2º Opcionalmente, os rendimentos e ganhos de capital percebidos por menores e outros incapazes, ainda que em valores inferiores ao limite de isenção (art. 86), poderão ser tributados em conjunto com os de qualquer um dos pais, do tutor ou do curador, sendo aqueles considerados dependentes. § 3º No caso de menores ou de filhos incapazes, que estejam sob a responsabilidade de um dos pais, em virtude de sentença judicial, a opção de declaração em conjunto somente poderá ser exercida por aquele que detiver a guarda.

Decreto nº 3.000/1999 Art. 24. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis I - os pais, pelo tributo devido por seus filhos menores; II - os tutores, curadores e responsáveis, pelo tributo devido por seus tutelados, curatelados ou menores dos quais detenham a guarda judicial; III - os administradores de bens de terceiros, pelo tributo devido por estes; IV - o inventariante, pelo tributo devido pelo espólio. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório Art. 25. As pessoas referidas no artigo anterior são pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei Art. 26. As firmas ou sociedades nacionais e as filiais, sucursais ou agências, no País, de firmas ou sociedades com sede no exterior, são responsáveis pelos débitos do imposto correspondentes aos rendimentos que houverem pago a seus diretores, gerentes e empregados e de que não tenham dado informação à repartição, quando estes se ausentarem do País sem os terem solvido (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 182). Art. 27. Os rendimentos e os bens de menores só responderão pela parcela do imposto proporcional à relação entre seus rendimentos tributáveis e o total da base de cálculo do imposto, quando declarados conjuntamente com o de seus pais, na forma do art. 4º, § 3º (Lei nº 4.506, de 1964, art. 4º, § 3º).

3.3 Obrigações Tributárias acessórias 3.3.2 Cadastramento da pessoa física A pessoa física deve se cadastrar junto à Receita Federal passando a ser identificada por meio de um número, sendo que cada pessoa somente pode se inscrever uma única vez e possuir um único número de inscrição de caráter vitalício. Havendo alterações de informações, perda ou inutilização do cartão CPF, a solicitação de segunda via pelo contribuinte apresentará o mesmo número de inscrição.

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O cadastramento e os pedidos de nova emissão do documento pode ser realizados nas agências do Banco do Brasil, nas agências da Caixa Econômica Federal e nos Correios, mediante a apresentação de documentos de identificação e de comprovação de endereço. Mediante consulta ao status da situação cadastral do CPF, a regularidade indica que o contribuinte cumpriu com sua obrigação acessória, apresentando tempestivamente sua declaração de rendimentos (DIRPF – declaração de ajuste anual) quando obrigada. Os dependentes que constam na declaração de terceiros e o cônjuge, caso o casal opte pela declaração em conjunto estão dispensados da apresentação da declaração de ajuste anual. Caso possuam rendimentos e bens próprios, estes devem ser informados na declaração em que constem. Contribuinte Menor: O contribuinte menor pode apresentar declaração em separado quando os rendimentos recebidos pelo menor são tributados em seu nome com número de inscrição no CPF próprio, ou em conjunto quando os rendimentos recebidos pelo menor devem ser tributados em conjunto com um dos pais. No caso de menor sob a responsabilidade de um dos pais, em virtude de sentença ou acordo judicial, a declaração em conjunto só pode ser feita com aquele que detém a guarda judicial do menor. A declaração em conjunto supre a obrigatoriedade da apresentação da declaração a que porventura estiver sujeito o menor. Declaração em conjunto: Somente é considerado declarante em conjunto o cônjuge, companheiro ou dependente cujos rendimentos sujeitos ao ajuste anual estejam sendo oferecidos à tributação na declaração apresentada pelo contribuinte titular. Ressalte-se que uma situação cadastral regular não significa, obrigatoriamente, que a situação fiscal do contribuinte esteja regular, que somente pode ser demonstrada por meio de emissão de certidão negativa de débito – CND. Não estando em condição de regularidade, o contribuinte poderá estar com CPF:

a) pendente de regularização: neste caso deverá apresentar a declaração de ajuste anual do IRPF do ano anterior, se obrigado, ainda que em atraso; ou apresentar pedido de regularização situação cadastral, nos demais casos;

b) suspenso: a pessoa física deverá apresentar pedido de regularização de situação cadastral suspensa. As suspensões do CPF motivadas por erro ou por decisão judicial ou administrativa são corrigidas de ofício pela Secretaria da Receita Federal;

c) cancelado: casos em que tenha havido óbito sem o processamento de inventário, pela apresentação de declaração final de espólio, por questão de multiplicidade de números ou mesmo por decisão administrativa ou judicial;

d) nulo: em casos de constatação de fraude na inscrição, inclusive em função da inexistência da pessoa natural.

Qualquer pessoa, independentemente da capacidade civil pode se cadastrar no CPF, sendo que somente possuem a referida obrigatoriedade aquelas pessoas físicas informadas na IN SRF nº 864/2008. IN RFB 1.042/2010 Art. 3º Estão obrigadas a inscrever-se no CPF as pessoas físicas: I - sujeitas à apresentação da Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF); II - inventariantes, cônjuges ou conviventes, sucessores a qualquer título ou representantes do de cujus que tenham a obrigação de apresentar a DIRPF em nome do espólio ou do contribuinte falecido;

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III - cujos rendimentos estejam sujeitos à retenção do imposto de renda na fonte, ou que estejam obrigadas ao pagamento desse imposto; IV - profissionais liberais, assim entendidos aqueles que exerçam, sem vínculo de emprego, atividades que os sujeitem a registro em órgão de fiscalização profissional; V - locadoras de bens imóveis; VI - participantes de operações imobiliárias, inclusive a constituição de garantia real sobre imóvel; VII - obrigadas a reter imposto de renda na fonte; VIII - titulares de contas bancárias, de contas de poupança ou de aplicações financeiras; IX - que operem em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas; X - inscritas como contribuinte individual ou requerentes de benefícios de qualquer espécie perante o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS); XI - com mais de 18 (dezoito) anos que constem como dependentes em DIRPF; XII - residentes no exterior que possuam no Brasil bens e direitos sujeitos a registro público, inclusive: imóveis; veículos; embarcações; aeronaves; participações societárias; contas-correntes bancárias; aplicações no mercado financeiro; e aplicações no mercado de capitais. Parágrafo único. As pessoas físicas, mesmo que não estejam obrigadas a inscrever-se no CPF, podem solicitar a sua inscrição..

No caso de residentes no exterior que possuam no Brasil bens e direitos sujeitos a registro público, estes devem se apresentar na representação diplomática brasileira do país onde se encontrarem, ou se estiverem no Brasil, perante a Secretaria da Receita Federal, estando os documentos em idioma estrangeiro traduzidos para a língua oficial por tradutor juramentado. Os servidores de países estrangeiros e de organizações internacionais (ONU, OMC, UNESCO) devem se apresentar no Ministério das Relações Exteriores. 3.3.3 Declaração de Ajuste Anual A RFB ainda não disponibilizou as informações referentes à declaração de ajuste a ser apresentada em abril/2012 referente ao ano calendário 2011, dessa forma as informações são referentes ao manual de preenchimento referente ao ano exercício 2011 onde estavam obrigados a apresentar a declaração de ajuste anual os contribuintes, residentes no Brasil, que no ano-calendário de 2010:

• recebeu rendimentos tributáveis na declaração, cuja soma foi superior a R$ 22.487,25 (vinte e dois mil quatrocentos e oitenta e sete reais e vinte e cinco centavos);

• recebeu rendimentos isentos, não-tributáveis ou tributados exclusivamente na fonte, cuja soma foi superior a R$ 40.000,00 (quarenta mil reais);

• obteve, em qualquer mês, ganho de capital na alienação de bens ou direitos, sujeito à incidência do imposto, ou realizou operações em bolsas de valores, de mercadorias, de futuros e assemelhadas;

• relativamente à atividade rural:

a) obteve receita bruta em valor superior a R$ 112.436,25 (cento e doze mil, quatrocentos e trinta e seis reais e vinte e cinco centavos);

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b) pretenda compensar, no ano-calendário de 2010 ou posteriores, prejuízos de anos-calendário anteriores ou do próprio ano-calendário de 2010;

• teve a posse ou a propriedade, em 31 de dezembro, de bens ou direitos, inclusive terra nua, de

valor total superior a R$ 300.000,00 (trezentos mil reais);

Atenção: Desde que não se enquadre em nenhuma das demais hipóteses de obrigatoriedade, a pessoa física, cujos bens comuns sejam declarados pelo outro cônjuge, fica dispensada da apresentação da declaração, desde que o valor dos seus bens privativos não exceda esse limite.

• passou à condição de residente no Brasil em qualquer mês e nesta condição se encontrava em

31 de dezembro;

• optou pela isenção do imposto sobre a renda incidente sobre o ganho de capital auferido na venda de imóveis residenciais, cujo produto da venda seja destinado à aplicação na aquisição de imóveis residenciais localizados no País, no prazo de 180 (cento e oitenta) dias contados da celebração do contrato de venda, nos termos do art. 39 da Lei nº 11.196/2005.

Atenção: Fica dispensada de apresentar a Declaração de Ajuste Anual a pessoa física que se enquadrar em qualquer das hipóteses acima mencionadas, caso conste como dependente em declaração apresentada por outra pessoa física, na qual tenham sido informados seus rendimentos, bens e direitos, caso os possua. A pessoa física, ainda que desobrigada, pode apresentar a declaração.

Algumas condições, por si, não geram a obrigatoriedade de entrega da Declaração Anual de Ajuste, sendo necessário o cumprimento da obrigação acessória somente quando contempladas as hipóteses acima mencionadas:

a) contribuinte que é titular ou sócio de empresa; b) contribuinte que participou de quadro societário de sociedade anônima ou que foi associado

de cooperativa em 2011;

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c) contribuinte que esteve responsável perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) por CNPJ de associações (bairros, creches, clubes etc.) no ano-calendário de 2011;

O critério a ser utilizado para a avaliação de bens e direitos, no caso de contribuinte dispensado de apresentar a declaração nos últimos cinco anos é o custo de aquisição. Tratando-se de bens e direitos cuja aquisição tenha ocorrido até 1995, o custo de aquisição pode ser atualizado até 31/12/1995, tomando-se por base o valor da UFIR vigente em 01/01/1996, não se lhe aplicando qualquer atualização a partir dessa data (ver tabela no Anexo Único da Instrução Normativa SRF nº 84/2001). Tratando-se de bens e direitos cuja aquisição tenha ocorrido após 31/12/1995, ao custo de aquisição não será aplicada qualquer atualização. Os bens vinculados à atividade rural, tais como maquinários, semoventes, safra em estoque, não integram o limite para efeito de obrigatoriedade de apresentação da Declaração de Ajuste Anual, exceto para aqueles contribuintes que mantiveram tais bens na Declaração de Bens e Direitos da referida declaração de ajuste. Importante ainda considerar que a isenção relativa à doença grave especificada em lei não desobriga, por si, o contribuinte de apresentar declaração de ajuste anual do imposto de renda. 3.3.3.1 Prazo e forma de entrega da Declaração de Ajuste Anual A apresentação da declaração de ajuste anual deve ser entregue até o último dia do mês de abril do ano seguinte ao ano calendário, denominado ano exercício, e possui natureza de obrigação acessória, sendo seu descumprimento passível de sanção administrativa (CTN, art. 113, §3º). Para o ano calendário 2010, exercício 2011 a regulamentação dos procedimentos estava prevista na Instrução Normativa RFB nº 1.095/2010: IN RFB 1095/2010 Art. 5º A Declaração de Ajuste Anual deve ser apresentada no período de 1º de março a 29 de abril de 2011: I - pela Internet, mediante utilização do programa de transmissão Receitanet, disponível no sítio da RFB na Internet, no endereço referido no inciso I do art. 3º; II - em mídia removível, nas agências do Banco do Brasil S.A. ou da Caixa Econômica Federal localizadas no País, durante o seu horário de expediente. (Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1.150, de 29 de abril de 2011); § 1º O serviço de recepção da declaração de que trata o caput do art. 2º, transmitida pela Internet, será interrompido às 23h59min59s (vinte e três horas, cinquenta e nove minutos e cinquenta e nove segundos), horário de Brasília, do último dia do prazo estabelecido no caput. § 2º A comprovação da apresentação da Declaração de Ajuste Anual é feita por meio de recibo gravado após a transmissão, em disco rígido de computador ou em mídia removível que contenha a declaração transmitida, cuja impressão fica a cargo do contribuinte e deve ser feita mediante a utilização do PGD de que trata o art. 4º. (Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1.150, de 29 de abril de 2011)

Acerca das condições de entrega da declaração de rendimentos depois do prazo estipulado: IN RFB 1095/2010 Art. 6º Após o prazo de que trata o caput do art. 5º, a Declaração de Ajuste Anual deve ser apresentada: I - pela Internet, mediante a utilização do programa de transmissão Receitanet; ou II - em mídia removível, nas unidades da RFB. (Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1.150, de 29 de abril de 2011).

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A multa terá por termo inicial o primeiro dia subsequente ao fixado para a entrega da declaração e por termo final o mês da entrega ou, no caso de não-apresentação, do lançamento de ofício. No caso do não-pagamento da multa por atraso na entrega dentro do vencimento estabelecido na notificação de lançamento emitida pelo PGD (programa gerador de declaração), a multa, com os respectivos acréscimos legais decorrentes do não pagamento, será deduzida do valor do imposto a ser restituído para as declarações com direito a restituição. IN RFB 1095/2010 Art. 8º A entrega da Declaração de Ajuste Anual após o prazo de que trata o caput do art. 5º, se obrigatória, sujeita o contribuinte à multa de 1% (um por cento) ao mês-calendário ou fração de atraso, calculada sobre o total do imposto devido nela apurado, ainda que integralmente pago. § 1º A multa a que se refere este artigo é objeto de lançamento de ofício e: I - tem como valor mínimo R$ 165,74 (cento e sessenta e cinco reais e setenta e quatro centavos) e como valor máximo 20% (vinte por cento) do Imposto sobre a renda devido; II - tem, por termo inicial, o 1º (primeiro) dia subsequente ao fixado para a entrega da declaração e, por termo final, o mês da entrega ou, no caso de não apresentação, do lançamento de ofício. § 2º No caso do não pagamento da multa por atraso na entrega dentro do vencimento estabelecido na notificação de lançamento emitida pelo PGD de que trata o art. 4º, a multa, com os respectivos acréscimos legais decorrentes do não pagamento, será deduzida do valor do imposto a ser restituído para as declarações com direito a restituição. § 3º A multa mínima aplica-se inclusive no caso de declaração de que não resulte imposto devido.

O contribuinte não obrigado à entrega da Declaração de Ajuste Anual não está sujeito à multa por atraso na entrega da declaração Verificam-se dois modelos de declaração de ajuste anual: o completo, em que podem ser utilizadas todas as deduções legais; e o simplificado, em que essas deduções são substituídas pelo desconto fixado em 20% da renda bruta, limitado a R$ 13.317,09 para o ano calendário 2010, conforme art. 3º

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da IN SRF nº 1.095/2010. As deduções legais exigem comprovação, não sendo a mesma exigida para o desconto simplificado.

Todos os contribuintes podem optar pela Declaração Simplificada, exceto aqueles que desejem compensar resultado positivo da atividade rural com resultado negativo (prejuízo), compensar imposto pago no exterior, ou utilizar o incentivo fiscal da dedução do imposto. Após o prazo para a entrega da declaração, não será permitida a mudança de modelo de declaração já apresentada. Importante frisar também que não há modelo simplificado para a apresentação da Declaração Final de Espólio e da Declaração de Saída Definitiva do País. Tendo em vista que na declaração simplificada não existe o quadro Relação de Pagamentos e Doações efetuados o contribuinte que efetuou a doação em dinheiro, no modelo simplificado, deve informar o nome, o número de inscrição no CPF ou no CNPJ do donatário e o valor doado na coluna Discriminação da Declaração de Bens e Direitos, não preenchendo as colunas de valor referentes à situação de 31 de dezembro. O desconto de 20% da Declaração Simplificada não substitui a parcela de isenção referente a rendimentos de aposentadoria recebidos por contribuinte maior de 65 anos, tendo em vista que esses rendimentos são isentos. O desconto de 20% da Declaração Simplificada aplica-se apenas aos rendimentos tributáveis e substitui as deduções legais cabíveis, limitado a R$ 13.317,09 para o ano calendário 2010. O contribuinte que optar pela Declaração Simplificada pode diminuir os honorários advocatícios pagos referentes a rendimentos recebidos acumuladamente, por decisão judicial, independentemente da opção pelo modelo completo ou simplificado, pode informar como rendimento tributável o valor recebido, diminuído dos honorários pagos. O contribuinte que optar pela Declaração Simplificada pode diminuir as despesas com condomínio, taxas, impostos, em relação a aluguéis recebidos, independentemente da opção pelo modelo completo ou simplificado, declarando como rendimento tributável o valor dos aluguéis recebidos, já diminuídos de impostos, taxas e emolumentos incidentes sobre o bem que produzir o rendimento, desde que o ônus desses encargos tenha sido exclusivamente do declarante.

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Os contribuintes casados podem optar por apresentar sua declaração em conjunto ou de forma separada, sendo tal condição extensível também aos companheiros em união estável e aos companheiros que mantém união homoafetiva. Deve-se atentar para a forma de tributação dos rendimentos produzidos pelos bens comuns ou em condomínio. Os pais, tutores ou curadores podem igualmente optar pela apresentação em conjunto ou em separado em relação a seus filhos, tutelados ou curatelados, sendo que, no caso de declaração conjunta, os rendimentos e bens dos menores somente responderão pela parcela do imposto proporcional à relação entre seus rendimentos tributáveis e o total da base de cálculo do imposto. Lei nº 4.506/1964 Art. 4º Os rendimentos de menores serão tributados conjuntamente com os seus pais. (...) § 3º Os rendimentos dos menores só responderão pela parcela de imposto proporcional à relação entre seus rendimentos líquidos e o total da renda bruta declarada conjuntamente com a de seus pais.

Os separados judicialmente e divorciados retornam à condição de solteiros, sendo que os separados de fato permanecem, para fins do imposto de renda, como casados. Caso um dos cônjuges venha a falecer no ano calendário, a declaração a ser apresentada relativamente ao de cujus, no ano exercício será a declaração de espólio, caso haja o processamento de inventário. Importante considerar algumas situações individualizadas:

• contribuinte casado: o contribuinte casado apresenta declaração em separado ou, opcionalmente, em conjunto com o cônjuge.

Na opção por declaração em separado, algumas considerações:

a) cada cônjuge deve incluir na sua declaração o total dos rendimentos próprios e 50% dos rendimentos produzidos pelos bens comuns, compensando 50% do imposto pago ou retido sobre esses rendimentos, independentemente de qual dos cônjuges tenha sofrido a retenção ou efetuado o recolhimento; ou b) um dos cônjuges inclui na sua declaração seus rendimentos próprios e o total dos rendimentos produzidos pelos bens comuns, compensando o valor do imposto pago ou retido na fonte, independentemente de qualdos cônjuges tenha sofrido a retenção ou efetuado o recolhimento. c) os dependentes comuns não podem constar simultaneamente nas declarações de ambos os cônjuges.

Na opção por declaração em conjunto, a referida obrigação acessória é apresentada em nome de um dos cônjuges, abrangendo todos os rendimentos, inclusive os provenientes de bens gravados com cláusula de incomunicabilidade ou inalienabilidade, e das pensões de gozo privativo. A declaração em conjunto supre a obrigatoriedade da apresentação da Declaração de Ajuste Anual a que porventura estiver sujeito o outro cônjuge.

• tratamento tributário dos rendimentos produzidos pelos bens adquiridos em condomínio por

contribuintes que venham a se casar posteriormente pelo regime de comunhão parcial de bens:

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a) os bens adquiridos antes do casamento mantêm a forma de tributação estabelecida para bens adquiridos em condomínio, ou seja, cada cônjuge deve incluir em sua declaração 50% dos rendimentos produzidos pelos bens em condomínio, salvo estipulação contrária em contrato escrito, quando deve ser adotado o percentual nele previsto. Para tais bens não há opção pela tributação em nome de um dos cônjuges da totalidade dos rendimentos produzidos. b) os demais rendimentos de cada cônjuge (rendimentos próprios e rendimentos produzidos por bens comuns) seguem as regras para contribuinte casado.

• contribuinte que tenha companheiro: o conceito de companheiro adotado pela legislação do

imposto de renda é o previsto na Lei nº 8.971/94. Nesse caso a declaração pode ser apresentada em separado ou, opcionalmente, em conjunto com o(a) companheiro(a).

Na opção por declaração em separado, cada companheiro(a) deve incluir em sua declaração o total dos rendimentos próprios e 50% dos rendimentos produzidos pelos bens em condomínio, salvo estipulação contrária em contrato escrito, quando deve ser adotado o percentual nele previsto. No caso de propriedade em condomínio, cada condômino tributa a parcela do rendimento que lhe cabe, mas somente aquele em cujo nome foi efetuado o recolhimento pode compensar o imposto em sua declaração, a não ser que seja retificado o DARF (carnê-leão) ou a DIRF (no caso de fonte).

Na opção por declaração em conjunto, é apresentada em nome de um dos companheiros, abrangendo todos os rendimentos, inclusive os provenientes de bens gravados com cláusula de incomunicabilidade ou inalienabilidade, e das pensões de gozo privativo. A declaração em conjunto supre a obrigatoriedade da apresentação da Declaração de Ajuste Anual a que porventura estiver sujeito o outro companheiro(a).

• contribuinte divorciado que venha a contrair novas núpcias: apresentação da declaração na

condição de casado, em separado ou, opcionalmente, em conjunto com o cônjuge.

• contribuinte separado de fato: apresentação da declaração de acordo com as instruções para contribuinte casado.

• contribuinte divorciado ou separado judicialmente ou por escritura pública: apresentação da declaração na condição de solteiro, caso não estivesse casado ou vivendo em união estável em 31/12/2010, podendo incluir dependente (nesse caso, devem ser somados os rendimentos recebidos pelo dependente) do qual detenha a guarda judicial ou deduzir pensão alimentícia paga em face das normas do direito de família quando em cumprimento de decisão judicial, inclusive os alimentos provisionais, de acordo homologado judicialmente ou de escritura pública.

• contribuinte viúvo: apresentação da declaração com o número de inscrição no CPF próprio,

abrangendo bens e rendimentos próprios e os provenientes de bens não integrantes do inventário do cônjuge falecido. No curso do inventário, o viúvo pode optar por tributar 50% dos rendimentos produzidos pelos bens comuns na sua declaração ou integralmente na declaração do espólio.

• contribuinte menor: apresentação da declaração em separado quando os rendimentos recebidos pelo menor são tributados em seu nome com número de inscrição no CPF próprio; ou em conjunto quando os rendimentos recebidos pelo menor devem ser tributados em conjunto com um dos pais. No caso de menor sob a responsabilidade de um dos pais, em virtude de sentença ou acordo judicial, a declaração em conjunto só pode ser feita com aquele que detém a guarda judicial do menor. A declaração em conjunto supre a obrigatoriedade da apresentação da declaração a que porventura estiver sujeito o menor.

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• contribuinte menor emancipado: apresentação da declaração em seu nome com número de inscrição no CPF próprio. Preenchidos os requisitos para permanecer como dependente, pode apresentá-la em conjunto com um dos pais.

• contribuinte incapaz: declaração apresentada em nome do incapaz e feita pelo tutor, curador

ou responsável por sua guarda, usando o número de inscrição no CPF do incapaz. Opcionalmente, o incapaz pode ser considerado dependente do tutor, curador ou responsável por sua guarda judicial, desde que o declarante inclua os rendimentos do incapaz em sua declaração.

• cônjuge ou filho menor sócio de empresa: podem apresentar a declaração de rendimentos em

conjunto, ou, sem apresentá-la, ficar na condição de dependente do declarante, porém, somente é considerada declaração em conjunto aquela em que estejam sendo oferecidos à tributação rendimentos sujeitos ao ajuste anual do cônjuge ou filho menor. A declaração em conjunto supre a obrigatoriedade da apresentação da declaração a que porventura estiver sujeito o cônjuge ou filho menor. O cônjuge ou filho menor que se enquadrar em qualquer das hipóteses de obrigatoriedade de entrega de declaração e não estiver declarando em conjunto fica dispensado de apresentá-la, caso conste como dependente na declaração apresentada por outro cônjuge ou pelos pais, na qual sejam informados seus rendimentos, bens e direitos.

3.3.4 Declaração Final de Espólio As regras sobre apresentação das declarações do espólio constam da IN SRF 81/2001 com alterações promovidas pela IN RFB 897/2008. O inventariante é responsável pela entrega das declarações do espólio, inicial, intermediária e final, bem como de eventuais declarações não entregues pelo de cujus. No entanto, o espólio é considerado o contribuinte do imposto de renda das pessoas físicas somente com relação aos fatos geradores apurados após o falecimento; sendo considerado responsável nos casos de apuração do imposto anterior ao falecimento. As declarações iniciais e intermediárias estão sujeitas às mesmas regras aplicáveis às demais pessoas físicas. IN SRF 81/2001 Art. 2º Considera-se espólio o conjunto de bens, direitos e obrigações da pessoa falecida.

São consideradas declarações de espólio aquelas relativas aos anos calendários verificados a partir do falecimento do contribuinte, sendo que nos termos do art. 3º, §1º da IN SRF 81/2001, ocorrendo falecimento a partir do primeiro dia do ano de entrega da declaração (ano exercício), esta não será considerada como declaração de espólio, devendo ser apresentada como se o contribuinte estivesse vivo, porém assinada pelo inventariante, cônjuge ou convivente, sucessor a qualquer título ou ainda por representante do falecido. Ocorrendo o falecimento a partir de 1º de janeiro do ano seguinte ao do recebimento dos rendimentos, porém antes da entrega da Declaração de Ajuste Anual, esta não se caracteriza como de espólio, devendo, se obrigatória, ser apresentada em nome da pessoa falecida e assinada pelo inventariante, cônjuge meeiro, sucessor a qualquer título ou por representante desses.. IN SRF 81/2001 Art. 18. Na inexistência de bens ou direitos sujeitos a inventário ou arrolamento, não devem ser entregues as declarações de espólio, devendo ser solicitado o cancelamento da inscrição da pessoa falecida no CPF, pelo cônjuge ou convivente ou por qualquer de seus dependentes ou parentes. Parágrafo único. As declarações correspondentes ao ano do falecimento e do ano anterior, quando obrigatórias, devem ser apresentadas como se o contribuinte estivesse vivo e assinadas pelo cônjuge ou convivente ou por qualquer de seus dependentes ou parentes.

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Art. 19. Na hipótese do art. 18, a restituição relativa ao imposto de renda, não recebida em vida pelo contribuinte, pode ser paga ou creditada ao cônjuge, convivente ou aos herdeiros, mediante requerimento dirigido ao titular da Delegacia da Receita Federal ou Inspetoria da Receita Federal de Classe A situada na jurisdição do último endereço de cujus. § 1º O requerimento deve ser formulado pelo cônjuge viúvo, convivente ou por herdeiro capaz, ou pelo tutor ou curador, conforme o caso, devendo nele constar os nomes completos e os demais dados civis de todos os beneficiários habilitados à restituição, inclusive CPF de quem estiver inscrito. § 2º O pedido deve ser entregue acompanhado de: I – cópia da certidão de óbito; II – cópia da certidão de nascimento ou de casamento, ou de outro documento hábil comprovando a condição de cônjuge, convivente ou de herdeiro, de cada interessado; III – declaração de inexistência de outros bens a inventariar ou arrolar, bem assim autenticidade dos documentos e dados apresentados, devendo ser usado como modelo os termos da declaração do Anexo II. § 3º Os documentos, declaração e dados apresentados na forma deste artigo valem como expressão da verdade para todos os efeitos legais, sob exclusiva responsabilidade do requerente. § 4º Protocolizado o requerimento e informada no processo a situação fiscal do de cujus, o pedido é apreciado, em rito sumário, pelo Delegado ou Inspetor da unidade jurisdicionante que, se o deferir, determinará a emissão de ordem bancária em nome de cada beneficiário. § 5º Havendo herdeiros menores, os valores a eles correspondentes devem ser incluídos na ordem bancária que é emitida no nome do requerente, relacionando-se no verso do documento os nomes e valores que cabem a cada um dos interessados. § 6º A restituição é no percentual de 50% (cinqüenta por cento) para o cônjuge viúvo ou convivente e o restante em quotas iguais para os demais herdeiros. § 7º Existindo débito fiscal em nome do de cujus, o valor da restituição é compensado, na forma prevista na legislação pertinente, devolvendo-se aos beneficiários apenas o valor do saldo positivo, quando houver, obedecida a proporção prevista no § 6º. § 8º Indeferido o pedido, cabe manifestação de inconformidade à Delegacia da Receita Federal de Julgamento, dentro do prazo de 30 (trinta) dias, contado da data da ciência do despacho decisório que denegou a restituição. Art. 20. Inexistindo beneficiário habilitado na forma do art. 19, podem pleitear a restituição os sucessores do titular do direito ao crédito, consoante dispõe a Lei Civil, desde que munidos de alvará judicial expedido com essa finalidade, mesmo na hipótese de inexistir outros bens sujeitos a inventário ou arrolamento. Art.21 Não existindo meação, herança ou legado, o cônjuge ou convivente ou o sucessor não responde pelos tributos devidos pela pessoa falecida.

Com relação à restituição do imposto de renda não recebido em vida pelo contribuinte, importante considerar que não havendo bens sujeitos a inventário, a restituição será liberada mediante requerimento dirigido ao delegado da Delegacia da Receita Federal do Brasil da jurisdição do último endereço do de cujus, porém, existindo bens sujeitos a inventário ou arrolamento, a restituição depende de alvará judicial, ainda que o inventário já tenha sido encerrado. Embora o Código Civil disponha que aberta a sucessão, a herança transmite-se, desde logo, aos herdeiros legítimos e testamentários é indispensável o processamento do inventário, com a emissão do formal de partilha ou carta de adjudicação e a transcrição desse instrumento no registro competente, a fim de que o meeiro, herdeiros e legatários possam usar, gozar e dispor, de forma plena e legal, dos bens e direitos transmitidos causa mortis (artigos 1784, 1991, 2013 a 2022 da Lei nº 10.406/02).

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Para a legislação tributária, a pessoa física do contribuinte não se extingue imediatamente após sua morte, prolongando-se por meio do seu espólio (art. 11 do Decreto nº 3.000/99). O espólio é considerado uma universalidade de bens e direitos, responsável pelas obrigações tributárias da pessoa falecida, sendo contribuinte distinto do meeiro, herdeiros e legatários. Para os efeitos fiscais, somente com a decisão judicial ou por escritura pública da partilha ou da adjudicação dos bens, extingue-se a responsabilidade da pessoa falecida, dissolvendo-se, então, a universalidade de bens e direitos. Com relação à obrigatoriedade de apresentação das declarações de espólio, aplicam-se as mesmas normas previstas para os contribuintes pessoas físicas. Assim, caso haja obrigatoriedade de apresentação, a declaração de rendimentos, a partir do exercício correspondente ao ano-calendário do falecimento e até a data da decisão judicial da partilha ou da adjudicação dos bens, será apresentada em nome do espólio, classificando-se em inicial, intermediária e final.

• Declaração Inicial: é a que corresponde ao ano-calendário do falecimento.

• Declarações Intermediárias: referem-se aos anos-calendário seguintes ao do falecimento, até o ano-calendário anterior ao da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens.

• Declaração Final: é a que corresponde ao ano-calendário da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens. Essa declaração corresponde ao período de 1º de janeiro à data da decisão judicial ou da lavratura de Escritura Pública de Inventário e Partilha.

Atenção: É obrigatória a apresentação da declaração final de espólio elaborada em computador mediante a utilização de programa gerador próprio, sempre que houver bens a inventariar. A declaração final de espólio deverá ser enviada pela Internet ou entregue em disquete, nas unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB).

Nos termos dos arts 3º e 4º da IN SRF 81/2001, a entrega da Declaração Final de Espólio é obrigatória sempre que houver bens a inventariar, independentemente de outras condições de obrigatoriedade de apresentação. Caso a pessoa falecida não tenha apresentado as declarações anteriores às quais estivesse obrigada, essas declarações devem ser apresentadas em nome da pessoa falecida. A responsabilidade pelo imposto devido pela pessoa falecida, até a data do falecimento, é do espólio. Encerrada a partilha, a responsabilidade pelo imposto devido pela pessoa falecida, até aquela data, é do sucessor a qualquer título e do cônjuge meeiro, limitando-se ao montante dos bens e direitos a eles atribuídos. Importante a consideração com relação a algumas questões específicas:

• rendimentos de bens comuns: na declaração de espólio, devem ser incluídos os rendimentos próprios; 50% dos produzidos pelos bens comuns recebidos no ano-calendário, os bens e direitos que constem do inventário e as obrigações do espólio. Opcionalmente, os rendimentos produzidos pelos bens comuns podem ser tributados, em sua totalidade, em nome do espólio, o qual pode compensar o total do imposto pago ou retido na fonte sobre esses rendimentos.

Atenção: importante verificar a amplitude da responsabilidade dos sucessores e do inventariante, sendo considerados pessoalmente responsáveis: i) o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão; ii ) o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada essa responsabilidade ao montante do quinhão, do legado, da herança, ou da meação; iii ) o inventariante, pelo cumprimento da obrigação

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tributária do espólio resultante dos atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei.

• bens passíveis de sobrepartilha: sonegados; da herança, surgidos após a partilha; litigiosos,

assim como os de liquidação difícil ou morosa; situados em lugar remoto da sede do juízo onde se processa o inventário. Nas situações dos bens litigiosos ou situados em lugar remoto, a partilha dos demais bens integrantes do espólio, embora implique sua baixa na Declaração de Bens e Direitos do espólio, observadas as instruções quanto ao valor de transmissão, não obriga a entrega da declaração final, que somente será exigida quando do trânsito em julgado da sobrepartilha. Se a sobrepartilha não for homologada no mesmo ano-calendário, a baixa dos bens resultantes da partilha será efetuada na declaração intermediária, informando-se na coluna Discriminação da Declaração de Bens e Direitos os dados referentes aos beneficiários e ao valor de transmissão. Caso o valor de transmissão seja superior ao constante na coluna do ano anterior, deve ser apurado o ganho de capital, observadas as instruções específicas.

• deduções nas declarações de espólio: são permitidas as mesmas deduções facultadas às pessoas físicas. Dessa forma não são admitidas deduções com os gastos com funeral, taxas, emolumentos e honorários advocatícios relativos ao inventário.

• responsabilidade pela apresentação das declarações de espólio: as declarações de espólio devem ser apresentadas em nome da pessoa falecida, com a indicação de seu número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF), utilizando o código de natureza de ocupação relativo a espólio (81) deixando em branco o código de ocupação principal, devendo ser assinadas pelo inventariante, que indicará seu nome, o número de inscrição no CPF e o endereço. Enquanto não houver iniciado o processamento do inventário, as declarações são apresentadas e assinadas pelo cônjuge meeiro, sucessor a qualquer título ou por representante do de cujus.

• declarações de espólio de pessoa não-residente no Brasil: não são exigíveis declarações de pessoas falecidas que não possuíam residência no país, porém os rendimentos produzidos no Brasil e recebidos pelo espólio estão sujeitos à incidência do imposto de forma definitiva ou exclusiva na fonte, que deve ser recolhido em nome do espólio, a partir do falecimento até a data do trânsito em julgado da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens, nos prazos previstos na legislação vigente.

• acréscimos legais na transferência das responsabilidades do espólio aos herdeiros: incidem acréscimos legais sobre o valor do imposto devido pelo espólio, limitada essa responsabilidade ao montante do quinhão, legado ou da meação.

• declaração de espólio em casos de comoriência: no caso de regime de comunhão parcial ou total de bens e ocorrendo morte conjunta, deve ser apresentada, se obrigatória, em relação a cada exercício, uma única declaração de rendimentos em nome de um dos cônjuges, abrangendo todos os bens, direitos, rendimentos e obrigações, informando o falecimento do cônjuge, seu nome e o número de inscrição no CPF. Caso tenham ocorrido mortes em datas diferentes e antes de encerrado o inventário do premorto, deve ser apresentada uma única declaração de rendimentos para cada exercício, em nome deste, a partir do exercício correspondente ao ano-calendário de seu falecimento. No regime de separação de bens, quer a morte seja conjunta ou em datas diferentes, deve ser apresentada uma única declaração ou duas, segundo a sucessão seja processada em um único inventário ou dois.

• bens trazidos ao inventário antes do trânsito em julgado da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação: as declarações de espólio continuam a ser apresentadas normalmente, nelas incluindo-se os bens e direitos, a partir do ano-calendário em que forem trazidos aos autos, bem como os rendimentos por eles produzidos. Se os referidos bens e direitos produziram rendimentos em anos anteriores, não abrangidos pela decadência, deve

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ser apresentada retificadora das declarações anteriormente apresentadas, desde a abertura da sucessão, para que nelas sejam incluídos esses bens e os rendimentos por eles produzidos. É admitida a opção pela tributação em conjunto ou em separado dos rendimentos produzidos pelos bens e direitos possuídos em comum.

• bens trazidos ao inventário após o trânsito julgado da decisão judicial da partilha ou adjudicação: no caso de Declaração Final de Espólio já apresentada, deve ser requerida sua retificação. Devem ser incluídos os bens objeto da sobrepartilha e os rendimentos por eles produzidos, abrangendo o período de 1º de janeiro até a data da decisão judicial da sobrepartilha, se esta ainda ocorrer dentro do mesmo ano calendário. Caso a decisão judicial de sobrepartilha ocorrer em ano-calendário posterior, a declaração retificadora passa a ser declaração intermediária. Nela devem ser incluídos os bens objeto da sobrepartilha e os rendimentos por eles produzidos. No caso de a Declaração Final de Espólio não ter sido apresentada: i) se a decisão judicial da sobrepartilha ocorrer no mesmo ano-calendário, na declaração final são informados os bens sujeitos à partilha e sobrepartilha e os rendimentos produzidos por esses bens até a data da partilha e pelos sobrepartilhados até a data da decisão judicial da sobrepartilha; ii) se a decisão judicial da sobrepartilha ocorrer em ano-calendário posterior, na declaração intermediária correspondente ao ano-calendário da decisão judicial da partilha, se obrigatória, são informados os bens objeto da partilha e sobrepartilha e os respectivos rendimentos produzidos até 31 de dezembro. Se os bens sobrepartilhados produziram rendimentos em anos anteriores ao da decisão judicial da partilha ou adjudicação, não alcançados pela decadência, devem ser apresentadas declarações retificadoras. Caso os bens sobrepartilhados tenham produzido rendimentos posteriormente ao ano em que foi proferida a decisão homologatória da partilha ou adjudicação, devem ser apresentadas as declarações dos exercícios correspondentes, onde serão incluídos apenas os bens sobrepartilhados e os rendimentos por eles produzidos.

A declaração final de espólio, conforme regras contidas na IN SRF 81/2001, deve ser apresentada até o último dia útil do mês de abril do ano-calendário subsequente:

• a decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens inventariados, que tenha transitado em julgado até o último dia do mês de fevereiro do ano-calendário subseqüente ao da decisão judicial;

• a lavratura da escritura pública de inventário e partilha;

• ao trânsito em julgado, quando este ocorrer a partir de 1º de março do ano-calendário subseqüente ao da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação dos bens inventariados.

Quando a partilha for processada através de escritura o prazo para apresentação da declaração final é o último dia do mês de abril do ano seguinte ao da lavratura da escritura. O prazo para o pagamento do imposto apurado é o mesmo do prazo para entrega da Declaração Final de Espólio, não podendo ser parcelado. A declaração final de espólio deve ser apresentada em modelo próprio, não havendo possibilidade de adoção de formulário físico, nem de opção pelo desconto simplificado; com especificação da data da decisão judicial e mediante registro na declaração de bens, da identificação dos herdeiros, do meeiro e dos legatários, se houver, assim como do valor de transferência dos bens. A apuração do imposto na Declaração Final de Espólio exige que na referida declaração constem os rendimentos recebidos no período compreendido entre 1º de janeiro e a data da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou adjudicação, ou a data da lavratura da Escritura Pública de Inventário e Partilha, aplicando-se as normas previstas para o ano-calendário em que esta ocorrer, devendo ser elaborada em computador mediante a utilização do PGD. O imposto sobre a renda é calculado mediante a utilização dos valores correspondentes à soma das tabelas progressivas mensais relativas

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aos meses do período abrangido pela tributação, no ano calendário a que corresponder a declaração final, até a data da decisão judicial transitada em julgado, ainda que os rendimentos correspondam a apenas um ou alguns meses desse período. Na declaração de bens e direitos correspondente à declaração final deve ser informada, discriminadamente, em relação a cada bem ou direito, a parcela que corresponder a cada beneficiário, identificado por nome e número de inscrição no cadastro de pessoas físicas (CPF). No item “Situação na Data da Partilha”, os bens ou direitos devem ser informados pelo valor constante na última declaração apresentada pelo de cujus, atualizado até 31/12/1995, ou pelo valor de aquisição, se adquiridos após essa data. No item “Valor de Transferência”, deve ser informado o valor pelo qual o bem ou direito, ou cada parte deste, será incluído na declaração de bens e direitos do respectivo beneficiário. Os bens doados em vida, em estrita observância à lei, bem como os bens e rendimentos privativos do cônjuge sobrevivente e dos herdeiros e legatários, não respondem pelas dívidas do espólio. Somente na hipótese de haver meação, herança ou legado haverá incidência tributária, limitada essa responsabilidade ao montante do quinhão, do legado ou da meação, nos termos do art. 23 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR. 3.3.5 Declaração de Saída Definitiva do País As regras sobre a apresentação da declaração de saída definitiva do país constam da IN SRF 208/2002, devendo ser apresentada pela pessoa física residente no Brasil que se retirar do território nacional em caráter permanente, ou em caráter temporário permanecendo no exterior por mais de doze meses consecutivos. Nos termos da legislação aplicável, considera-se residente no Brasil para fins tributários: IN SRF 208/2002 Art. 2° Considera-se residente no Brasil, a pessoa física: I - que resida no Brasil em caráter permanente; II - que se ausente para prestar serviços como assalariada a autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior; III - que ingresse no Brasil: a) com visto permanente, na data da chegada; b) com visto temporário:

1. para trabalhar com vínculo empregatício, na data da chegada;

2. na data em que complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses;

3. na data da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; IV - brasileira que adquiriu a condição de não-residente no Brasil e retorne ao País com ânimo definitivo, na data da chegada; V - que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem entregar a Declaração de Saída Definitiva do País, durante os primeiros doze meses consecutivos de ausência.

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V - que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem apresentar a Comunicação de Saída Definitiva do País, de que trata o art. 11-A, durante os primeiros 12 (doze) meses consecutivos de ausência. (Redação dada pela Instrução Normativa RFB nº 1.008, de 9 de fevereiro de 2010) (Vide art. 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.008, de 9 de fevereiro de 2010) Parágrafo único. Para fins do disposto no inciso III, "b", item 2, do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior.

Nos termos da legislação aplicável, considera-se não-residente no Brasil para fins tributários: IN SRF 208/2002 Art. 3º Considera-se não-residente no Brasil, a pessoa física: I - que não resida no Brasil em caráter permanente e não se enquadre nas hipóteses previstas no art. 2º; II - que se retire em caráter permanente do território nacional, na data da saída, ressalvado o disposto no inciso V do art. 2º; III - que, na condição de não-residente, ingresse no Brasil para prestar serviços como funcionária de órgão de governo estrangeiro situado no País, ressalvado o disposto no inciso IV do art. 2º; IV - que ingresse no Brasil com visto temporário: a) e permaneça até 183 dias, consecutivos ou não, em um período de até doze meses; b) até o dia anterior ao da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses; V - que se ausente do Brasil em caráter temporário, a partir do dia seguinte àquele em que complete doze meses consecutivos de ausência. § 1° Para fins do disposto no inciso IV, "a", do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior.

A pessoa física residente no Brasil que se retirar em caráter temporário do território nacional e permanecer no exterior por mais de 12 meses a partir do ano-calendário 2010 deve observar as seguintes regras:

I - apresentar a Declaração de Saída Definitiva do País, relativa ao período em que tenha permanecido na condição de residente no Brasil no ano-calendário da caracterização da condição de não-residente, até o último dia útil do mês de abril do ano-calendário subsequente ao da caracterização; II - recolher em quota única, até a data prevista para a entrega das declarações de que trata o inciso I, o imposto nelas apurado e os demais créditos tributários ainda não quitados, cujos prazos para pagamento são considerados vencidos nesta data, se prazo menor não estiver estipulado na legislação tributária. Os rendimentos recebidos nos primeiros doze meses consecutivos de ausência:

a) de fontes situadas no Brasil são tributados como os rendimentos recebidos pelos demais residentes no Brasil; b) de fontes situadas no exterior sujeitam-se à tributação no Brasil nos termos previstos nos arts. 14 a 16, 19 e 20, da Instrução Normativa SRF nº 208, de 27 de setembro de 2002;

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c) Os rendimentos recebidos a partir do décimo terceiro mês consecutivo de ausência sujeitam-se à tributação exclusiva na fonte ou definitiva, nos termos previstos nos arts. 26 a 45 da Instrução Normativa SRF nº 208, de 27 de setembro de 2002;

III - Apresentar a Comunicação de Saída Definitiva do País a partir da data da caracterização da condição de não-residente e até o último dia do mês de fevereiro do ano-calendário subsequente. Os dependentes, inscritos no CPF, que se retirem do território nacional na mesma data do titular da Comunicação devem constar desta.

Atenção: As declarações de saída definitiva do país devem ser transmitidas pela internet, ou entregues em disquete nas unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB).

A pessoa física residente no Brasil que se retirar em caráter permanente do território nacional a partir do ano-calendário 2010 deve observar as seguintes regras:

I – apresentar a Comunicação de Saída Definitiva do País, a partir da data de saída e até o último dia do mês de fevereiro do ano-calendário subseqüente; II - apresentar a Declaração de Saída Definitiva do País, relativa ao período em que tenha permanecido na condição de residente no Brasil no ano-calendário da saída, até o último dia útil do mês de abril do ano-calendário subseqüente ao da saída definitiva, bem como as declarações correspondentes a anos-calendário anteriores, se obrigatórias e ainda não entregues; III - recolher em quota única, até a data prevista para a entrega das declarações de que trata o item II, o imposto nelas apurado e os demais créditos tributários ainda não quitados, cujos prazos para pagamento são considerados vencidos nesta data, se prazo menor não estiver estipulado na legislação tributária, sendo consideradas sem efeito suspensivo da cobrança as reclamações contra imposto sobre a renda lançado ou arrecadado na fonte, permitidos, todavia, depósitos, em dinheiro, relativamente à parte objeto de reclamação.

Atenção: o aplicativo da comunicação a que se refere o item I encontra-se disponível no sítio da RFB na Internet e a sua apresentação não dispensa a declaração de que trata o item II. As declarações de que trata o item II devem ser transmitidas pela Internet, ou entregues em disquete nas unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB).

Na Declaração de Saída Definitiva do País, o imposto devido será calculado mediante a utilização dos valores correspondentes à soma das tabelas progressivas mensais relativas aos meses em que o contribuinte tenha permanecido na condição de residente no Brasil, referentes ao período abrangido pela tributação no respectivo ano-calendário. Na hipótese de pleitear a restituição de imposto por meio da declaração, o sujeito passivo deve indicar o banco, a agência e o número da conta-corrente ou de poupança de sua titularidade em que pretende seja efetuado o crédito. Na determinação da base de cálculo na Declaração de Saída Definitiva do País podem ser deduzidos, observados os limites e condições fixados na legislação pertinente:

• as importâncias pagas em dinheiro a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais;

• o valor correspondente à dedução anual por dependente;

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• as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte e desde que destinadas ao seu próprio benefício;

• as contribuições para as entidades de previdência privada domiciliadas no Brasil, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social e para os Fundos de Aposentadoria Programada Individual (Fapi), cujo ônus tenha sido do próprio contribuinte e desde que destinadas a seu próprio benefício bem assim de seus dependentes:

a) excetuam-se da condição nele previsto os beneficiários de aposentadoria ou pensão concedidas por regime próprio de previdência ou pelo RGPS, mantido, entretanto, o limite de 12% do total dos rendimentos computados na determinação da base de cálculo do imposto devido na Declaração de Saída Definitiva do País;

b) as contribuições para planos de previdência complementar e para Fapi, cujo titular ou quotista seja dependente, para fins fiscais, do declarante, podem ser deduzidas desde que o declarante seja contribuinte do RGPS ou, quando for o caso, para regime próprio de previdência social dos servidores titulares de cargo efetivo da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios;

c) na hipótese do item “b” , a dedução de contribuições efetuadas em benefício de dependente com mais de 16 anos fica condicionada, ainda, ao recolhimento, em seu nome, de contribuições para o RGPS, observada a contribuição mínima, ou, quando for o caso, para regime próprio de previdência social dos servidores titulares de cargo efetivo da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios

• as despesas médicas e as despesas com instrução, próprias e dos dependentes, sendo que

referidas despesas, quando realizadas pelo alimentante em virtude de cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, podem ser deduzidas a tais títulos na determinação da base de cálculo do imposto na declaração do alimentante, observados os limites e condições fixados na legislação pertinente.

• as despesas escrituradas em livro Caixa. As deduções referentes a pagamentos efetuados em moeda estrangeira são convertidas em dólares dos Estados Unidos da América, pelo valor fixado pela autoridade monetária do país no qual as despesas foram realizadas para a data do pagamento e, em seguida, em reais pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento.

Atenção: Declaração de Saída Definitiva do País deverá ser elaborada em computador mediante a utilização de programa gerador próprio, não havendo modelo simplificado para sua apresentação, cabendo ainda a especificação da data da aquisição da condição de não residente, sendo registrados na declaração de bens, os bens por seus valores correspondentes ao dia anterior ao da aquisição da referida condição.

3.3.6 Declaração de Bens e Direitos A declaração de bens e direitos foi criada em 1963, por meio do art. 51 da Lei nº 4.069/62. Com relação ao ano exercício de 2009 todos os bens e direitos devem ser informados na referida declaração, com exceção de bens móveis e direitos de valor inferior a R$ 5.000,00 (exceto veículos automotores, embarcações e aeronaves); saldos em conta bancária de valor inferior a R$ 140,00; conjunto de ações, quotas ou quinhão de capital, de uma mesma empresa, com valor de aquisição ou constituição inferior a R$ 1.000,00, assim como ouro considerado ativo financeiro, também limitado a esse valor; e dívidas e ônus reais cujo valor no último dia do ano calendário anterior seja igual ou inferior a R$ 5.000,00.

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A forma de declarar bens e direitos dos cônjuges, viúvos, companheiros e co-proprietários pode ser resumida pelo esquema abaixo. Os dependentes devem ter seus rendimentos informados na declaração do declarante.

Cônjuge A

Cônjuge B

Os bens privativos ou próprios de A e B constam de suas respectivas declarações. Os bens comuns podem constar (todos) ou da declaração de A ou da declaração de B.

Companheiro A

Companheiro B

Os bens próprios de A e B constam de suas respectivas declarações. Os bens comuns constam 50%, nas declarações de A e B

Co-proprietário A

Co-proprietário B

Os bens em co-propriedade ou condomínio constam 50%, nas declarações de A e B, salvo se outro percentual for especificado no documento de aquisição do bem.

Espólio A

Meeiro B

Os bens privativos ou próprios de B constam de sua declaração. Os bens comuns (que devem estar relacionados no inventário ou no arrolamento) constam (todos) da declaração de A

Considerando bens ou direitos adquiridos de forma financiada, mediante pagamento de apenas parte do valor no primeiro ano calendário, não devem ser informado o saldo remanescente como dívida, tendo em vista que o valor pago significa patrimônio positivo. O valor não pago não pode ser considerado dívida, mas sim parcela do bem que ainda não pertence ao patrimônio positivo do contribuinte. Caso Prático Determinado sujeito adquiriu em 30 de junho de 2010 automóvel no valor total de R$ 100.000,00, com entrada de R$ 50.000,00 mais 50 parcelas mensais de R$ 1.000,00, iguais e sucessivas. Este contribuinte deve informar em sua declaração o bem pelo valor em 31 de dezembro de 2010, ou seja, por R$ 56.000,00, equivalentes a R$ 50.000,00 + 6 x R$ 1.000,00. A regra geral da declaração de bens é a do valor original, ou seja, do custo de aquisição, que deve ser comprovado mediante apresentação do documento de aquisição (nota fiscal para bens móveis e escritura para bens imóveis). Saldos de contas bancárias no Brasil ou exterior (conta corrente, caderneta de poupança, qualquer espécie de aplicação financeira ou investimento) devem constar de documentos fornecidos pelas instituições financeiras. Importante se orientar acerca de algumas regras específicas referentes à declaração de bens e direitos:

• bens adquiridos até 31/12/91: a Lei nº 8.383/91 permitiu que na declaração de bens do ano exercício 1992, o contribuinte pudesse avaliar seus bens e direitos pelo valor de mercado no último dia do ano calendário 1991. Sendo realizado tal procedimento pelo contribuinte, este será o valor a ser observado pelas declarações subsequentes.

• bens adquiridos até 31/12/95: o custo de aquisição é o valor do bem, constante do documento aquisitivo, convertido para R$ (aplicação de correção monetária) mediante utilização do anexo único à IN SRF 84/2001.

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Caso Prático Determinado sujeito adquiriu em 10 de outubro de 1970, determinado bem por Cr$ 1.000.000,00 (um milhão de cruzeiros). Realizando a conversão do valor para a moeda vigente, mediante a aplicação da correção monetária, tem-se que o bem equivale a R$ 235.012,10 (Cr$1.000.000,00 / 4,2551)

• pagamento antecipado por bens, cuja propriedade somente é adquirida ao final (imóveis financiados junto ao incorporador ou a bancos, consórcios e leasing com opção de compra no final do contrato): o valor do bem é o valor das parcelas já pagas.

• aquisição antecipada de bens, com pagamentos posteriores (leasing com opção de compra no início do contrato): o valor do bem é o seu valor integral. Nesta modalidade registra-se o valor das parcelas a pagar na Declaração de Dívidas e Ônus Reais.

• heranças, legados, meações, doações e bens recebidos em razão da dissolução da sociedade conjugal ou união estável: o custo de aquisição dos bens adquiridos pelos herdeiros, legatários, meeiro, donatário e ex-cônjuge ou ex-companheiro, deve ser idêntico ao que constava da declaração do espólio, do doador ou do ex-cônjuge. Sendo superior tal valor, deve haver apuração do ganho de capital para incidência do imposto de renda.

• bens adquiridos em moeda estrangeira: o custo de aquisição de bens em moeda estrangeira deve ser apurado a partir da conversão da moeda estrangeira para dólares norte-americanos, conforme tabela de conversão do país onde o bem foi adquirido, na data de pagamento pela aquisição do bem; em seguida, converte-se o valor em dólares para a moeda nacional, pela cotação do dólar fixada, para venda, pelo BACEN, também na data do pagamento.

3.3.7 Declaração de Dívidas e Ônus Reais A declaração de dívidas e ônus reais deve representar o patrimônio negativo (passivo) do contribuinte do imposto de renda sobre pessoas físicas. As dívidas podem ter como credores, instituições financeiras (bancos, sociedades de crédito, de financiamento ou de investimento), pessoas jurídicas (vinculadas ou não ao contribuinte), ou pessoas físicas (independentemente do parentesco), situadas no

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Brasil ou no exterior. Dessa forma, se o contribuinte tem saldo credor em conta bancária em 31/12/2010, no valor de R$ 12.000,00 e saldo devedor, nesta mesma conta, em 31/12/2011, no valor de R$ 13.000,00, deve informá-los na declaração de bens e direitos em 31/12/2010 e na de dívidas e ônus reais, em 31/12/2011, respectivamente. Os ônus reais de garantia são direitos de terceiros sobre bens de propriedade do contribuinte: penhor, hipoteca e anticrese. A alienação fiduciária em garantia não faz parte dos ônus reais. Caso o contribuinte esteja adquirindo um bem em prestações (bem móvel por meio de consórcios, ou imóvel, por meio de financiamento junto ao incorporador ou ao sistema financeiro de habitação) e já mantenha a posse sobre o bem, e ele tenha sido dado como garantia do débito remanescente, a dívida não deve ser declarada neste campo, apenas os valores pagos, nesses casos, devem ser informados na declaração de bens e direitos.

4. RENDIMENTOS TRIBUTÁVEIS E NÃO TRIBUTÁVEIS Os rendimentos auferidos pelas pessoas físicas classificam-se em tributáveis, isentos ou não-tributáveis, sendo que existem diversas formas por meio dos quais os rendimentos do trabalho se sujeitam à incidência do imposto:

a) no momento de seu recebimento, quando sujeitos à retenção e recolhimento a cargo de uma fonte pagador, e com ajuste anual da DIRPF;

b) no momento de seu recebimento, quando sujeitos à recolhimento pelo próprio contribuinte, e com ajuste anual da DIRPF;

c) exclusivamente na fonte, no momento do seu recebimento, quando sujeitos à retenção e

recolhimento a cargo de uma fonte pagadora;

d) definitivamente, no momento do seu recebimento, quando sujeitos a recolhimento pelo próprio contribuinte;

e) apenas no ajuste anual.

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4.1 Rendimentos Isentos e Não-Tributáveis A regra geral da incidência tributária do imposto de renda é a generalidade, sendo que as exceções a esta característica (isenções) devem ser expressamente previstas em lei. Inicialmente, as isenções foram relacionadas no art. 6º da Lei nº 7.713/88, com alterações posteriores. Art. 6º Ficam isentos do imposto de renda os seguinte rendimentos percebidos por pessoas físicas: I - a alimentação, o transporte e os uniformes ou vestimentas especiais de trabalho, fornecidos gratuitamente pelo empregador a seus empregados, ou a diferença entre o preço cobrado e o valor de mercado; II - as diárias destinadas, exclusivamente, ao pagamento de despesas de alimentação e pousada, por serviço eventual realizado em município diferente do da sede de trabalho; III - o valor locativo do prédio construído, quando ocupado por seu proprietário ou cedido gratuitamente para uso do cônjuge ou de parentes de primeiro grau; IV - as indenizações por acidentes de trabalho; V - a indenização e o aviso prévio pagos por despedida ou rescisão de contrato de trabalho, até o limite garantido por lei, bem como o montante recebido pelos empregados e diretores, ou respectivos beneficiários, referente aos depósitos, juros e correção monetária creditados em contas vinculadas, nos termos da legislação do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço; VI - o montante dos depósitos, juros, correção monetária e quotas-partes creditados em contas individuais pelo Programa de Integração Social e pelo Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público; VII - os seguros recebidos de entidades de previdência privada decorrentes de morte ou invalidez permanente do participante. (Redação dada pela Lei nº 9.250, de 1995) VIII - as contribuições pagas pelos empregadores relativas a programas de previdência privada em favor de seus empregados e dirigentes; IX - os valores resgatados dos Planos de Poupança e Investimento - PAIT, de que trata o Decreto-Lei nº 2.292, de 21 de novembro de 1986, relativamente à parcela correspondente às contribuições efetuadas pelo participante;

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X - as contribuições empresariais a Plano de Poupança e Investimento - PAIT, a que se refere o art. 5º, § 2º, do Decreto-Lei nº 2.292, de 21 de novembro de 1986; XI - o pecúlio recebido pelos aposentados que voltam a trabalhar em atividade sujeita ao regime previdenciário, quando dela se afastarem, e pelos trabalhadores que ingressarem nesse regime após completarem sessenta anos de idade, pago pelo Instituto Nacional de Previdência Social ao segurado ou a seus dependentes, após sua morte, nos termos do art. 1º da Lei nº 6.243, de 24 de setembro de 1975; XII - as pensões e os proventos concedidos de acordo com os Decretos-Leis, nºs 8.794 e 8.795, de 23 de janeiro de 1946, e Lei nº 2.579, de 23 de agosto de 1955, e art. 30 da Lei nº 4.242, de 17 de julho de 1963, em decorrência de reforma ou falecimento de ex-combatente da Força Expedicionária Brasileira; XIII - capital das apólices de seguro ou pecúlio pago por morte do segurado, bem como os prêmios de seguro restituídos em qualquer caso, inclusive no de renúncia do contrato; XIV – os proventos de aposentadoria ou reforma motivada por acidente em serviço e os percebidos pelos portadores de moléstia profissional, tuberculose ativa, alienação mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira, hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, hepatopatia grave, estados avançados da doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome da imunodeficiência adquirida, com base em conclusão da medicina especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída depois da aposentadoria ou reforma; (Redação dada pela Lei nº 11.052, de 2004) XV - os rendimentos provenientes de aposentadoria e pensão, de transferência para a reserva remunerada ou de reforma pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, por qualquer pessoa jurídica de direito público interno ou por entidade de previdência privada, a partir do mês em que o contribuinte completar 65 (sessenta e cinco) anos de idade, sem prejuízo da parcela isenta prevista na tabela de incidência mensal do imposto, até o valor de: (Redação dada pela Lei nº 11.482, de 2007) (...)

d) R$ 1.566,61 (mil, quinhentos e sessenta e seis reais e sessenta e um centavos), por mês, para o ano-calendário de 2011; (Incluída pela Lei nº 12.469, de 2011) XVI - o valor dos bens adquiridos por doação ou herança; XVII - os valores decorrentes de aumento de capital:

a) mediante a incorporação de reservas ou lucros que tenham sido tributados na forma do art. 36 desta Lei;

b) efetuado com observância do disposto no art. 63 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, relativamente aos lucros apurados em períodos-base encerrados anteriormente à vigência desta Lei; XVIII - a correção monetária de investimentos, calculada aos mesmos índices aprovados para as Obrigações do Tesouro Nacional - OTNs, e desde que seu pagamento ou crédito ocorra em intervalos não inferiores a trinta dias; XVIII - a correção monetária de investimentos, calculada aos mesmos índices aprovados para os Bônus do Tesouro Nacional - BTN, e desde que seu pagamento ou crédito ocorra em intervalos não inferiores a trinta dias; (Redação dada pela Lei nº 7.799, de 1989) XIX - a diferença entre o valor de aplicação e o de resgate de quotas de fundos de aplicações de curto prazo; XX - ajuda de custo destinada a atender às despesas com transporte, frete e locomoção do beneficiado e seus familiares, em caso de remoção de um município para outro, sujeita à comprovação posterior pelo contribuinte. XXI - os valores recebidos a título de pensão quando o beneficiário desse rendimento for portador das doenças relacionadas no inciso XIV deste artigo, exceto as decorrentes de moléstia profissional, com base em conclusão da medicina especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída após a concessão da pensão. (Incluído pela Lei nº 8.541, de 1992) (Vide Lei 9.250, de 1995)

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XXII - os valores pagos em espécie pelos Estados, Distrito Federal e Municípios, relativos ao Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS e ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS, no âmbito de programas de concessão de crédito voltados ao estímulo à solicitação de documento fiscal na aquisição de mercadorias e serviços. (Incluído pela Lei nº 11.945, de 2009. Parágrafo único. O disposto no inciso XXII do caput deste artigo não se aplica aos prêmios recebidos por meio de sorteios, em espécie, bens ou serviços, no âmbito dos referidos programas. (Incluído pela Lei nº 11.945, de 2009).

Algumas considerações acerca dos rendimentos isentos ou não-tributáveis:

• valores recebidos a título de pensão e de proventos de aposentadoria, reserva remunerada ou reforma, por contribuinte maior de 65 anos: somente estão isentos a pensão e os proventos da inatividade pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, por pessoa jurídica de direito público interno ou por entidade de previdência privada, a partir do mês em que o pensionista ou inativo completar 65 anos de idade, até o valor de R$ 1.566,61 por mês, para o ano-calendário de 2011, sem prejuízo da parcela isenta prevista na tabela de incidência mensal do imposto. O valor excedente a esse limite está sujeito à incidência do imposto sobre a renda na fonte e na declaração.

• pessoa física com 65 anos ou mais que recebe proventos de aposentadoria ou pensão de mais de um órgão público ou previdenciário: em relação aos rendimentos tributáveis na Declaração de Ajuste Anual o contribuinte deve observar que:

a) do valor mensal correspondente à soma dos proventos de aposentadoria ou pensão pagos por todas as fontes pagadoras, somente é considerada isenta a parcela de até R$ 1.566,61, por mês, para o ano calendário de 2011; b) na declaração de ajuste anual, somente deve ser informada como rendimento isento a soma dos valores mensais isentos mencionados na alínea “a”;

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c) compõe os rendimentos tributáveis na declaração de ajuste a diferença positiva entre o total dos proventos de aposentadoria ou pensão recebidos no ano-calendário e o valor mencionado na alínea “b”.

• isenção de pensionista ou aposentado pela previdência oficial ou privada, maior de 65 anos,

dependente do declarante: o fato de o pensionista ou aposentado ser incluído como dependente não modifica a natureza do rendimento devendo, nesse caso, o declarante incluir os rendimentos recebidos a esse título, até a soma dos limites de isenção mensal da tabela progressiva, inclusive a parcela isenta do 13º salário, em rendimentos Isentos e Não-tributáveis.

Atenção: se o declarante for maior de 65 anos, os seus rendimentos de aposentadoria ou pensão também fazem jus à parcela isenta mensal de até R$ 1.566,61, por mês, no ano-calendário de 2011.

• compensação de valor inferior à parcela isenta de rendimentos de aposentadoria de maior de

65 anos recebida em determinado mês com valor superior à parcela isenta recebida em outro: caso em um determinado mês o contribuinte maior de 65 anos recebeu valor inferior à parcela isenta e em outro mês valor superior, não pode compensar os valores recebidos para se beneficiar na Declaração de Ajuste Anual, pois o limite de isenção é definido na tabela progressiva.

• tratamento tributário das pensões e dos proventos de aposentadoria, reserva remunerada ou reforma percebidos no Brasil por não-residente: os rendimentos de beneficiário não-residente estão sujeitos à tributação exclusiva na fonte, à alíquota de 25%, prevista nos artigos 682, inciso I, e 685 do Decreto nº 3.000/99, não fazendo jus à isenção de que trata o art. 39 do referido diploma legal, ressalvada a existência de tratado ou acordo internacional. Cabe ao beneficiário comunicar à fonte pagadora tal condição.

• rendimentos recebidos a título de bolsa de estudos: são considerados isentos desde que caracterize doação, ou seja, quando recebidos exclusivamente para proceder a estudo ou pesquisa e o resultado dessas atividades não represente vantagem para o doador e não caracterize contraprestação de serviços. Os rendimentos isentos recebidos a título de bolsa de estudos não justificam acréscimo patrimonial.

• tratamento tributário aplicável ao Programa de Demissão Voluntária (PDV) recebido por empregado já aposentado pela previdência oficial ou que possua o tempo necessário para requerer a aposentadoria: as verbas especiais indenizatórias recebidas a título de adesão ao PDV não se sujeitam à incidência do imposto sobre a renda na fonte nem na declaração, independentemente de o funcionário já estar aposentado pela previdência oficial, ou possuir o tempo necessário para requerer a aposentadoria pela previdência oficial ou privada.

• valor recebido em restituição do imposto sobre a renda é tributável: esse valor não se caracteriza como rendimento tributável, devendo ser informado como rendimento não tributável na declaração.

• doenças graves: são rendimentos isentos os relativos a aposentadoria, reforma ou pensão (inclusive complementações) recebidos por portadores de tuberculose ativa, alienação mental, esclerose múltipla, neoplasia maligna, cegueira, hanseníase, paralisia irreversível e incapacitante, cardiopatia grave, doença de Parkinson, espondiloartrose anquilosante, nefropatia grave, estados avançados da doença de Paget (osteíte deformante), contaminação por radiação, síndrome da imunodeficiência adquirida (Aids), hepatopatia grave e fibrose cística (mucoviscidose).

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Atenção: para efeito de reconhecimento de isenção, a doença deve ser comprovada mediante laudo pericial emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do DF e dos Municípios, devendo ser fixado o prazo de validade do laudo pericial, no caso de doenças passíveis de controle.

Atenção: A isenção decorrente de moléstia grave aplica-se aos rendimentos recebidos a partir: i) do mês da concessão da aposentadoria ou pensão, quando a doença for preexistente; ii) do mês da emissão do laudo pericial que reconhecer a moléstia, se esta for contraída após a concessão da aposentadoria ou pensão; iii) da data em que a doença foi contraída, identificada no laudo pericial, para os já aposentados e pensionistas.

• pagamentos efetuados a sócios ou acionistas das empresas a titulo de lucros ou dividendos:

são considerados isentos, quer ocorram por meio da distribuição em dinheiro, ou sob a forma de aumento de participação societária, pela distribuição de quotas ou ações (aumento do capital social da empresa). (ver Lei nº 9.249/95)

Atenção: é requisito para caracterização da isenção, a tributação regular, na pessoa jurídica da receita de que se originaram os lucros. Sem haver a devida contabilização e tributação dos resultados da empresa, não se pode falar em distribuição de lucros com isenção para os sócios ou acionistas beneficiários.

Atenção: valores pagos a sócios ou acionistas e não informados como pró-labore podem ser caracterizados como remuneração indireta (rendimentos tributáveis na fonte e no ajuste anual) ou como juros sobre o capital próprio (tributáveis exclusivamente na fonte).

Atenção: em relação às atividades comerciais e de prestação de serviços, que não ensejam equiparação da pessoa física à pessoa jurídica (leiloeiros, cartórios, profissionais liberais) não se pode falar em distribuição de lucros, pois os rendimentos são tributados na própria pessoa física.

a) pessoas jurídicas optantes do Simples Nacional: as ME e as EPP optantes podem distribuir lucros isentos, ao sócio ou ao titular da firma individual, até o limite do lucro apurado no Livro-Caixa.

b) pessoas jurídicas tributadas pelo Lucro Presumido: pode ser distribuído o lucro com isenções até o limite do lucro presumido apurado no Livro-Caixa, após dedução dos impostos e contribuições. Se o lucro contábil comprovado for maior, o lucro distribuído, até esse limite apurado, ainda que maior que o lucro presumido, será isento para a pessoa física beneficiária. c) pessoas jurídicas tributadas pelo Lucro Real: a empresa pode distribuir com isenção para o beneficiário, o lucro trimestral ou anual, até o limite apurado no balanço. Se o lucro distribuído for maior, será imputado às contas Lucros Acumulados e Reservas de Lucros e será isento. Se o lucro distribuído ainda assim for excedente será tributado. d) pessoas jurídicas tributadas pelo Lucro Arbitrado: é considerado isento o lucro distribuído até o limite do lucro arbitrado, após dedução do IRPJ, CSLL, COFINS e PIS.

• rendimentos de titular de empresa optante pelo Simples Nacional, na condição de

Microempreendedor Individual (MEI): são considerados isentos do imposto sobre a renda, na fonte e na declaração de ajuste do beneficiário, os valores efetivamente pagos ou distribuídos ao Microempreendedor Individual – MEI, optante pelo Simples Nacional, exceto os que corresponderem a pró-labore ou alugueis. A isenção fica limitada ao valor resultante da aplicação, sobre a receita bruta mensal, no caso de antecipação de fonte, ou da receita bruta

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total anual, tratando-se de Declaração de Ajuste Anual, dos percentuais de apuração do Lucro Presumido, mencionados no artigo 15, da Lei nº 9.249/1995. O limite acima não se aplica na hipótese de o microempreendedor individual manter escrituração contábil que evidencia lucro superior àquele limite.

4.2 Rendimentos Tributáveis A regra é que todos os rendimentos são considerados tributáveis com exceção:

i) daqueles com relação aos quais há imunidade, a exemplo do ganho de capital sobre a indenização recebida em razão de desapropriação para fins de reforma agrária; ii) daqueles mencionados em lei como isentos, tais como rendimentos de aposentados e pensionistas portadores de moléstias graves.

Segundo a sistemática de apuração do IRPF, existem rendimentos que se sujeitam à incidência apenas no próprio mês em que auferida a disponibilidade (tributação exclusivamente na fonte ou definitiva), ou apenas no ajuste anual como os rendimentos da atividade rural (incluídos rendimentos que se sujeitam a tributação no mês do recebimento e também no ajuste anual, seja com recolhimento a cargo da fonte pagadora ou do próprio contribuinte). A retenção na fonte é uma antecipação do pagamento do imposto, efetuada pela fonte pagadora, sobre a renda do contribuinte, instituída pela Lei nº 2.534/54, sendo que, à época, incidia apenas sobre os rendimentos do trabalho assalariado. Importante considerar que tanto na retenção pela fonte pagadora quanto no carnê-leão, utiliza-se a tabela mensal progressiva. Em razão da natureza complexiva do imposto, o contribuinte no decorrer do ano calendário aufere rendimentos e sofre retenções ou realiza antecipações. No último dia do ano calendário, todos os rendimentos tributáveis sujeitos ao ajuste devem ser somados, assim como todo o imposto pago antecipadamente que seja passível de compensação no ajuste. Na elaboração da declaração de ajuste anual, tomando como data do fato gerador o último dia do ano calendário, deve ser levada à tributação a soma de todos os rendimentos, diminuídos das deduções legais ou do desconto simplificado. Sobre o referido valor, que representa a base de cálculo do IRPF apura-se o imposto devido. Este imposto devido (imposto devido 1) pode ainda sofrer redução caso o contribuinte haja aplicado recursos em incentivos legais, alcançando o novo imposto devido (imposto devido 2) já reduzido do imposto pago durante o ano calendário (soma das antecipações e retenções), que permite a verificação da necessidade de recolhimento ou de restituição de imposto.

Cálculo da Base de Cálculo do IRPF

rendimentos tributáveis sujeitos ao ajuste – deduções legais = base de cálculo

Cálculo do IRPF mediante aplicação da Tabela Anual

imposto devido 1 – reduções de incentivo = imposto devido 2

imposto devido 2 – compensação imposto retido = saldo de imposto a pagar / restituir 4.2.1 Rendimentos sujeitos à Retenção no recebimento e ao Ajuste Anual As regras para retenção do imposto de renda na fonte em relação ao ano calendário de 2011 constam da IN RFB 1.117/2010, sendo que na retenção devem ser somados todos os valores pagos no mês ao contribuinte e aplicada a tabela progressiva mensal conforme a faixa em que o rendimento total se situar.

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Podem ser objeto de dedução na apuração da base de cálculo do imposto de renda, as seguintes despesas desde que efetuadas no mês da respectiva retenção:

• contribuições para a Previdência Social da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios;

• contribuição para a previdência privada, caso o contribuinte apresente à fonte pagadora o comprovante do recolhimento;

• quantia dedutível por dependente; • importâncias pagas em dinheiro a título de pensão alimentícia conforme as regras do Direito

de Família.

Caso o rendimento pago pela fonte pagadora se refira a pensão ou aposentadoria, e o beneficiário tenha idade superior a 65 anos, também deve ser observada a parcela isenta, correspondente a faixa de isenção do ano calendário. O IRRF decorre de obrigação acessória atribuída à fonte pagadora, sendo estas consideradas pela legislação como responsáveis tributários pelos rendimentos pagos a pessoas físicas, consideradas contribuinte do imposto. São hipóteses de rendimentos percebidos e sujeitos à retenção pela fonte pagadora e declaração no ajuste anual pelo contribuinte:

• rendimentos do trabalho assalariado (IRPF-RF e IRPF-AJ): salários, vencimentos, soldos, vantagens, férias e adicional constitucional, comissões e corretagens, licenças especiais, licença-prêmio (não indenizadas), percentagens, bolsas com contraprestação laboral, gorjetas espontâneas e compulsórias;

a) o valor pago a título de férias, acrescido do terço constitucional, deve ser tributado no mês de seu pagamento e em separado de qualquer outro rendimento pago no mês. Para determinação da base de cálculo mensal podem ser efetuadas as deduções dos valores correspondentes a pensão alimentícia, dependentes e contribuições à previdência oficial, às entidades de previdência privada domiciliadas no Brasil e aos Fundos de Aposentadoria Programada Individual (Fapi). Na Declaração de Ajuste Anual, as férias são tributadas em conjunto com os demais rendimentos.

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Atenção: não são tributados pelo imposto sobre a renda na fonte, nem na declaração de ajuste anual, os pagamentos efetuados sob as rubricas de férias não-gozadas (integrais, proporcionais ou em dobro) convertidas em pecúnia, e do adicional do terço constitucional quando agregado a pagamento de férias, por ocasião da rescisão do contrato de trabalho, aposentadoria, ou exoneração. Também não são tributados os pagamentos efetuados sob as rubricas de abono pecuniário relativo à conversão de 1/3 do período de férias.

• gratificações e participações pagas aos empregados ou quaisquer outros beneficiários (IRPF-

RF e IRPF-AJ): a participação dos empregados nos lucros das empresas é tributada na fonte, em separado dos demais rendimentos recebidos no mês, como antecipação do imposto sobre a renda devido na declaração de rendimentos da pessoa física, competindo à pessoa jurídica a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto;

• rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício (honorários) recebidos de pessoas jurídicas (IRPF-RF e IRPF-AJ);

• proventos de aposentadoria, de reserva e de reforma e pensões civis e militares (IRPF-RF e IRPF-AJ): é tributável a pensão especial concedida a ex-combatente ou a seus dependentes, por força da Lei nº 8.059/90. Somente as pensões e os proventos concedidos aos ex-combatentes da Força Expedicionária Brasileira (FEB) são isentos do imposto sobre a renda. Essa isenção não substitui nem impede a isenção referente a rendimentos recebidos de outra fonte pagadora, como os de aposentadoria ou pensão de maior de 65 anos;

• pensão e aposentadoria complementar, bem assim as importâncias correspondentes ao resgate de contribuições em PGBL (IRPF-RF e IRPF-AJ), salvo se o contribuinte tiver optado pelo regime de tributação exclusivo na fonte nos termos do art. 1º da Lei nº 11.053/04 (IRPF-RF):

a) para os não-optantes pelo regime de tributação de que trata o art. 1º da Lei nº 11.053/04, os benefícios pagos por essas entidades sujeitam-se à incidência do imposto sobre a renda na fonte, aplicando a tabela mensal, e na Declaração de Ajuste Anual. Os resgates de contribuições, parciais ou totais, em virtude de desligamento do participante do plano de benefícios da entidade, sujeitam-se à incidência de imposto de renda na fonte à alíquota de 15%, calculado sobre os valores de resgate, no caso de planos de previdência, inclusive Fapi, e na Declaração de Ajuste Anual. b) para os optantes pelo regime de tributação de que trata o art. 1º da Lei nº 11.053, de 2004, o pagamento de valores a título de benefícios ou resgates de valores acumulados, relativos a planos de caráter previdenciário, por entidade de previdência complementar ou sociedade seguradora, estruturados nas modalidades de contribuição definida ou contribuição variável, bem como seguro de vida com cláusula de cobertura por sobrevivência e Fundo de Aposentadoria Programada Individual (Fapi), aos participantes ou assistidos, estão sujeitos à tributação exclusiva na fonte c) fica excluído da incidência do imposto sobre a renda, na fonte e na declaração de ajuste, quando do desligamento do plano, o valor do resgate das contribuições de previdência privada recebido a partir de 01/01/1996, que corresponder às parcelas de contribuições efetuadas no período de 01/01/1989 a 31/12/1995, cujo ônus tenha sido da pessoa física.

• rendimentos de aluguéis (já deduzidos as despesas referentes a taxas de administração e os

encargos relativos ao imóvel quando o ônus seja imputado ao proprietário, tal como despesas de condomínio, tributos, entre outros), royalties e arrendamento de bens ou direitos, recebidos de pessoas jurídicas (IRPF-RF e IRPF-AJ);

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• rendimentos do trabalho assalariado (25%) recebido em moeda estrangeira por residentes no

Brasil que estejam ausentes no exterior a serviço do País, de autarquias e repartições do Governo Brasileiro situadas no exterior (IRPF-RF e IRPF-AJ);

• rendimentos pagos aos titulares, sócios, dirigentes, administradores e conselheiros de pessoas jurídicas, a titulo de remuneração mensal por prestação de serviços, de gratificação ou participação no resultado (IRPF-RF e IRPF-AJ): são computados, para fins de apuração do imposto sobre a renda na fonte, todos os pagamentos efetuados em caráter de remuneração pelos serviços efetivamente prestados a pessoa jurídica, inclusive as despesas de representação e os benefícios e vantagens concedidos pela empresa a título de salários indiretos, tais como despesas de supermercado e cartões de crédito, pagamento de anuidades escolares, clubes, associações, entre outros. Integram ainda a remuneração desses beneficiários, como salário indireto, as despesas pagas ou incorridas com o aluguel de imóveis e com os veículos utilizados para o seu transporte, quando de uso particular, computando-se, também, a manutenção, conservação, consumo de combustíveis, encargos de depreciação e respectiva correção monetária, valor do aluguel ou do arrendamento dos veículos. Se o beneficiário não for identificado, a tributação é definitiva e à alíquota de 35% sobre o rendimento reajustado;

• rendimentos efetivamente pagos a sócios ou titular de ME ou EPP, correspondentes ao pró-labore, aluguéis ou serviços prestados (IRPF-RF e IRPF-AJ): são considerados isentos do imposto sobre a renda, na fonte e na declaração de ajuste do beneficiário, os valores efetivamente pagos ou distribuídos ao titular ou sócio da microempresa ou empresa de pequeno porte optante pelo Simples Nacional, salvo os que corresponderem a pró-labore, aluguéis ou serviços prestados. A isenção fica limitada ao valor resultante da aplicação dos percentuais de presunção do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) sobre a receita bruta mensal, no caso de antecipação de fonte, ou da receita bruta total anual, tratando-se de declaração de ajuste, subtraído do valor devido na forma do Simples Nacional no período, relativo ao IRPJ. O limite não se aplica na hipótese de a microempresa ou empresa de pequeno porte manter escrituração contábil e evidenciar lucro superior àquele limite;

• rendimentos provenientes de profissões, ocupações e prestação de serviços não-comerciais, recebidos de pessoas jurídicas (IRPF-RF e IRPF-AJ), corretagens e comissões de leiloeiros e despachantes, recebidos de pessoas físicas ou jurídicas;

• valores recebidos em dinheiro a título de alimentos e pensões em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais, recebidos de pessoas jurídicas (IRPF-RF e IRPF-AJ);

• rendimentos recebidos em razão de decisões da Justiça Federal e da Justiça do Trabalho (IRPF-RF e IRPF-AJ); adicionais de insalubridade, periculosidade, noturno e de transferência (IRPF-RF e IRPF-AJ); horas extras (IRPF-RF e IRPF-AJ); licença paternidade e salário maternidade (IRPF-RF e IRPF-AJ); saldos de salários, pagos quando da rescisão do contrato de trabalho, recebidos de pessoas jurídicas (IRPF-RF e IRPF-AJ); participação dos trabalhadores nos lucros (IRPF-RF e IRPF-AJ);

• rendimentos apurados de forma indireta (IRPF-RF e IRPF-AJ): juros dissimulados, cessão gratuita de imóveis, remuneração indireta, sinais exteriores de riqueza, acréscimo patrimonial a descoberto e depósitos bancários de origem não comprovada;

4.2.1.1 Adiantamento de rendimentos O adiantamento de rendimentos recebidos em um mês (mês 1) correspondente a mês posterior (mês 2), terá o seguinte tratamento:

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a) o adiantamento deve se sujeitar à retenção no mês em que houver o pagamento – mês 1 (art. 3º da Lei nº 9.250/95);

salário integral de julho/2008 = R$ 3.000,00 a ser pago em 02/08/2008 adiantamento de salário em 10/07/2008 = R$ 2.000,00

cálculo do IRPF: imposto = (2.000,00 x 0,15) – 205,92 = 94,08 recolhimento = R$ 94,08

b) se houver mais de um adiantamento, dentro do mês, pela mesma fonte pagadora, somam-se os

pagamentos, aplica-se a alíquota referente ao total, compensando-se o imposto já retido no mesmo mês (art. 7º da Lei nº 7.713/88, §1º e art. 3º da Lei nº 8.134/90);

1º adiantamento de salário em 10/07/2008 = R$ 2.000,00 2º adiantamento de salário em 20/07/2008 = R$ 801,00

Cálculo sobre 1º adiantamento = (2.000,00 x 0,15) – 205,92 = R$ 94,08

1º recolhimento = R$ 94,08

Cálculo sobre 2º adiantamento = (2.801,00 x 0,275) – 548,82 = R$ 221,45 1º recolhimento = R$ 221,45 – R$ 94,08 = R$ 127,37

c) exceção: se o adiantamento se referir a rendimentos que serão quitados dentro do mesmo

mês, fica dispensada a retenção sobre o adiantamento, mas deve ser feita a retenção sobre o total, quando da quitação (art. 18 da IN SRF 15/2001);

salário integral de julho de 2008 a ser pago em 02/08/2008 = R$ 3.000,00

adiantamento de salário em 01/08/2008 = R$ 2.000,00

não há retenção sobre o adiantamento

quitação do salário em 02/08/2008 = R$ 1.000,00 cálculo do IRRF: imposto = (3.000,00 x 0,275) – 548,82 = R$ 276,18

recolhimento = R$ 276,18

d) para o 13º salário não há retenção relativamente aos adiantamentos, sendo a retenção e o recolhimento efetuados quando da quitação da verba trabalhista, regra geral em dezembro de cada ano (art. 638 do Decreto nº 3.000/99).

São considerados adiantamentos quaisquer valores fornecidos ao empregado, mesmo a título de empréstimo, se não houver previsão de cobrança de encargos financeiros, e estipulação da forma e prazo de pagamento. Se tais adiantamentos forem feitos a título diferentes (aluguel e serviços prestados) deve ser utilizado o código de retenção correspondente ao rendimento de maior valor pago no mês. 4.2.2 Rendimentos tributáveis exclusivamente na Fonte São rendimentos que sofrem a incidência do imposto de renda apenas no momento da percepção. A retenção e o recolhimento devem ser efetuados pela mesma fonte pagadora, na qualidade de responsável tributário. São exemplos: o décimo terceiro salário, os rendimentos de aplicações financeiras (renda fixa, fundos de investimento financeiro, fundos de aplicação em quotas de fundos de investimento, fundos de ações ou de investimento em quotas de fundos de ações e operações de swap), prêmios não meritórios, juros recebidos a título de remuneração de capital próprio, VGBL, entre outros.

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O IRRF incidente sobre o décimo terceiro salário é calculado de acordo com as regras previstas no art. 638 do Regulamento do Imposto de Renda: Decreto nº 3.000/1999 Art. 638. Os rendimentos pagos a título de décimo terceiro salário (CF, art. 7º, inciso VIII) estão sujeitos à incidência do imposto na fonte com base na tabela progressiva (art. 620), observadas as seguintes normas: I - não haverá retenção na fonte, pelo pagamento de antecipações; II - será devido, sobre o valor integral, no mês de sua quitação; III - a tributação ocorrerá exclusivamente na fonte e separadamente dos demais rendimentos do beneficiário; IV - serão admitidas as deduções previstas na Seção VI.

No caso de pagamento de complementação do 13º salário posteriormente ao mês de quitação, o imposto deverá ser recalculado sobre o valor total dessa gratificação, utilizando-se a tabela do mês da quitação; do imposto assim apurado será deduzido o valor do imposto retido anteriormente, sempre em separado dos demais rendimentos (art. 16 da Lei nº 8.134/90). Os juros sobre capital próprio são rendimentos pagos a sócios ou acionistas de pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real e sofrem incidência do imposto de renda exclusivamente na fonte, à alíquota de 15%. A caracterização desses juros depende de haver lucros apurados pela sociedade, antes da dedução dos juros ou da existência de lucros acumulados e de reservas de lucros, em valor igual ou superior a duas vezes os juros pagos ou creditados. Considerações acerca de algumas situações específicas referentes a tributação do imposto de renda exclusivamente na fonte pagadora:

• décimo terceiro salário (IRPF-EX): os rendimentos pagos acumuladamente, a título de 13º salário e eventuais acréscimos, são tributados exclusivamente na fonte, em separado dos demais rendimentos acumulados, sujeitando-se ao imposto sobre a renda com base na tabela

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progressiva mensal vigente no mês do pagamento acumulado, que se considera, no caso, mês de quitação para efeito de tributação na fonte;

• prêmios obtidos em concursos e sorteios (IRPF-EX): os prêmios distribuídos sob a forma de

bens e serviços, mediante concursos e sorteios de qualquer espécie, estão sujeitos à incidência do imposto, exclusivamente na fonte. Considera-se como custo de aquisição o valor de mercado do bem, acrescido do imposto retido. O pagamento do imposto correspondente compete à pessoa jurídica que proceder à distribuição de prêmios;

a) incidência do imposto no caso de aposta conjunta em loteria, quando o apostador, em cujo nome é pago o prêmio, distribui ou doa aos demais apostadores a parte que lhes cabe: os lucros decorrentes de prêmios em dinheiro obtidos em loterias são rendimentos sujeitos à incidência exclusiva na fonte, à alíquota de 30%, devendo o valor recebido constar na declaração como rendimento tributável exclusivamente na fonte. Em conseqüência, o que o beneficiário dos prêmios recebe é apenas o rendimento líquido, isento de qualquer outro ônus tributário. Assim, o premiado pode distribuir aos outros apostadores a parte do prêmio que couber a cada um deles, sem que isso configure nova incidência tributária. Todavia, todos os beneficiários devem munir-se de meios idôneos de prova que confirmem a aposta conjunta, de forma a comprovar a origem e a natureza jurídica dos rendimentos. Essas operações (pagamento, distribuição, recebimento etc.) devem ser informadas nas declarações de bens dos apostadores; b) tributação dos prêmios em dinheiro, distribuídos por loterias, concursos ou sorteios: os lucros decorrentes de prêmios em dinheiro obtidos em loterias, concursos desportivos em geral (exceto os de amortização e resgate das ações das sociedades anônimas), os prêmios em concursos de prognósticos desportivos e a distribuição, mediante sorteio, de benefícios aos aplicadores em títulos de capitalização, nos casos em que não há amortização antecipada dos referidos títulos, são tributados exclusivamente na fonte à alíquota de 30%. Os benefícios líquidos pagos aos aplicadores em títulos de capitalização, mediante sorteio, nos casos em que há amortização antecipada dos referidos títulos, sujeitam-se à incidência do imposto sobre a renda exclusivamente na fonte à alíquota de 25%. Os prêmios em dinheiro, distribuídos por intermédio de jogos de bingo sujeitam-se à incidência do imposto sobre a renda exclusivamente na fonte à alíquota de 30%; c) tributação dos prêmios em bens e serviços distribuídos por meio de concursos e sorteios: os prêmios distribuídos sob a forma de bens e serviços, por meio de concursos e sorteios de qualquer espécie são tributados exclusivamente na fonte à alíquota de 20%. O imposto incide sobre o valor de mercado do prêmio, na data da distribuição, sem necessidade de reajustamento da base de cálculo, sendo irrelevante que o seu recebimento, pelo contemplado, ocorra em outra data;

• rendimentos de aplicações financeiras, inclusive em planos VGBL (IRPF-EX);

• juros sobre o capital próprio (IRPF-EX): os juros pagos ou creditados, a título de

remuneração do capital próprio, devem ser tributados exclusivamente na fonte à alíquota de 15%, na data do pagamento ou crédito. O imposto retido não pode ser compensado na Declaração de Ajuste Anual;

4.2.3 Rendimentos sujeitos a Tributação Definitiva Em relação aos rendimentos sujeitos à tributação de forma definitiva, a incidência do imposto de renda se dá apenas no momento da percepção da renda. Os valores auferidos não são levados à apuração do imposto no ajuste anual. Tampouco o imposto pago antecipadamente pode ser compensado. Tais

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rendimentos são: os ganhos de capital, o valor dos bens recebidos em devolução de pessoas jurídicas imunes ou isentas. Sujeita-se a incidência do imposto à alíquota de 15% a diferença entre o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos recebidos de instituição isenta ou imune, por pessoa física, a título de devolução de patrimônio da pessoa jurídica, a que aquela houver entregue para a formação do referido patrimônio (art. 17 da Lei nº 9.532/97). Sujeita-se à incidência do imposto à alíquota de 25% o valor dos bens de qualquer natureza, inclusive financeiros e títulos e valores mobiliários, pertencentes a pessoas físicas residentes ou domiciliadas no país, repatriados em virtude de convênio celebrado entre o Brasil e o país onde se encontravam os bens (art. 10, parágrafo único da Lei nº 8.021/90). 4.2.4 Rendimentos sujeitos ao Carnê-Leão e ao Ajuste Anual São rendimentos em relação aos quais o dever de efetuar o recolhimento prévio do imposto de renda é do próprio contribuinte que os recebeu, tratando-se dos rendimentos pagos por outras pessoas físicas ou por fontes pagadoras situadas no exterior. As regras de tributação pelo carnê-leão para o ano calendário de 2011 constaram da IN RFB 1.117/2010. No cálculo do carnê-leão devem ser somados todos os valores recebidos no mês pelo contribuinte para a aplicação da tabela progressiva mensal conforme a faixa em que o rendimento total se situar. Poderão ser objeto de dedução para a apuração da base de cálculo do imposto as despesas com contribuição previdenciária oficial, dependentes, pensão alimentícia judicial e livro-caixa. A falta de recolhimento do imposto devido a título de carnê-leão implica imposição da multa de ofício no percentual de 50% sobre o valor do imposto não pago, mesmo que haja direito a restituição no ajuste anual, ou que não seja apurado saldo de imposto a pagar na declaração de ajuste. Considerações acerca de algumas situações específicas referentes a tributação do imposto de renda sujeita à recolhimento antecipado pelo Carnê-Leão e apresentação na declaração de Ajuste Anual:

• rendimentos recebidos do exterior (IRPF-CL e IRPF-AJ); • rendimentos do trabalho sem vínculo empregatício, tais como honorários, recebidos de

pessoas físicas (IRPF-CL e IRPF-AJ);

• rendimentos de aluguéis (já deduzidos as despesas referentes a taxas de administração e os encargos relativos ao imóvel quando o ônus seja imputado ao proprietário, tal como despesas de condomínio, tributos, entre outros), royalties e arrendamento de bens ou direitos, recebidos de pessoas físicas (IRPF-CL e IRPF-AJ);

• rendimentos provenientes de profissões, ocupações e prestação de serviços não-comerciais, recebidos de pessoas físicas (IRPF-CL e IRPF-AJ), corretagens e comissões de leiloeiros e despachantes, recebidos de pessoas físicas ou jurídicas;

• valores recebidos em dinheiro a título de alimentos e pensões em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais, recebidos de pessoas físicas (IRPF-CL e IRPF-AJ);

• saldos de salários, pagos quando da rescisão do contrato de trabalho, recebidos de pessoas físicas (IRPF-CL e IRPF-AJ);

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5. DEDUÇÕES LEGAIS Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto podem ser deduzidos do rendimento tributável:

• no caso de IMPOSTO COM RETENÇÃO NA FONTE:

a) importâncias pagas a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão ou acordo judicial ou por escritura pública, inclusive a prestação de alimentos provisionais;

b) a quantia de R$ 150,69 por dependente no ano-calendário de 2011 de janeiro a março, e R$ 157,47 de abril a dezembro;

c) as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e

dos Municípios;

d) as contribuições para as entidades de previdência privada domiciliadas no Brasil, cujo ônus tenha sido do contribuinte, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social, observadas as condições e limite estabelecidos no art. 11 da Lei nº 9.532/97;

e) as contribuições aos Fundos de Aposentadoria Programada Individual (FAPI), cujo

ônus tenha sido do contribuinte, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, cujo titular ou cotista seja trabalhador com vínculo empregatício ou administrador, observadas as condições e limite estabelecidos no art. 11 da Lei nº 9.532/97;

f) valor de até R$ 1.566,61 por mês, para o ano-calendário de 2011, relativo à parcela

isenta de aposentadoria, pensão, transferência para a reserva remunerada ou reforma, paga pela previdência oficial, ou privada, a partir do mês em que o contribuinte completar 65 anos de idade;

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• no caso de recolhimento mensal (Carnê-Leão):

a) as despesas escrituradas em livro Caixa, quando permitidas;

b) importâncias pagas a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão ou acordo judicial ou por escritura pública, inclusive a prestação de alimentos provisionais, quando não utilizadas como deduções para fins de retenção na fonte;

c) a quantia de R$ 150,69 por dependente no ano-calendário de 2011 entre janeiro-

março, e R$ 157,47 entre abril-dezembro, quando não utilizada essa dedução para fins de retenção na fonte;

d) as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e

dos Municípios; Na declaração de Ajuste Anual e no caso de recolhimento complementar (mensalão) poderão ser deduzidas do total dos rendimentos recebidos no ano-calendário de 2010:

• despesas médicas previstas na Lei nº 9.250/95, art. 8º, inciso II, alínea “a”, pagas para tratamento do contribuinte, de seus dependentes, e de alimentandos em virtude de decisão judicial;

• soma dos valores mensais relativos a:

a) despesas escrituradas em Livro-Caixa, quando permitidas;

b) as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios;

c) as importâncias pagas em dinheiro a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente ou por escritura pública, inclusive a prestação de alimentos provisionais;

d) as contribuições para as entidades de previdência privada domiciliadas no País, desde que o ônus tenha sido do próprio contribuinte, em beneficio deste ou de seu dependente, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social, observadas as condições e limite estabelecidos no art. 11 da Lei nº 9.532/97;

e) as contribuições aos Fundos de Aposentadoria Programada Individual (FAPI), desde

que o ônus tenha sido do próprio contribuinte, em beneficio deste ou de seu dependente, observadas as condições e limite estabelecidos no art. 11 da Lei nº 9.532/97;

f) a soma das parcelas isentas de até R$ 1.566,61 por mês, para o ano-calendário de

2011, relativas à aposentadoria, pensão, transferência para a reserva remunerada ou reforma, pagas pela previdência oficial, ou privada, a partir do mês em que o contribuinte completar 65 anos (valores sujeitos a alterações);

g) limite anual de R$ 1.889,64 por dependente (valores sujeitos a alterações);

h) despesas pagas com instrução do contribuinte, de alimentandos em virtude de decisão

judicial e de seus dependentes, observadas as condições previstas na legislação, até o

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limite anual individual de R$ 2.708,94 para o ano calendário de 2010 (valores sujeitos a alterações).

Quando a fonte pagadora não for responsável pelo desconto das contribuições a entidades de previdência privada e Fundos de Aposentadoria Programada Individual, os valores pagos a esse título podem ser considerados para fins de dedução da base de cálculo sujeita ao imposto mensal, desde que haja anuência da empresa e que o beneficiário lhe forneça o original do comprovante de pagamento. O somatório das contribuições a entidades de previdência privada e aos Fundos de Aposentadoria Programada Individual (FAPI) destinadas a custear benefícios complementares, assemelhados aos da previdência oficial, cujo ônus tenha sido do participante, está limitado a 12% do total dos rendimentos tributáveis computados na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração (contribuições feitas a partir de 01/01/2005) Decreto nº 3.000/1999 Art. 641. Para determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto na fonte (art.620), serão permitidas as deduções previstas nesta Seção (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, incisos II a VI). Art. 642. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida a quantia de R$ 90,00 (noventa reais) por dependente, observado o disposto nos parágrafos do art. 77 (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, inciso III). § 1º Caberá ao contribuinte, no caso de rendimentos do trabalho assalariado, informar à fonte pagadora os dependentes que serão utilizados na determinação da base de cálculo do imposto, devendo o documento comprobatório ser mantido pela fonte, à disposição da fiscalização. § 2º Não caberá ao empregador responsabilidade sobre as informações prestadas pelos empregados, para efeito de desconto do imposto na fonte (Lei nº 2.354, de 1954, art. 12). § 3º Os dependentes comuns ao casal poderão ser considerados na determinação da base de cálculo do imposto relativa a um ou outro cônjuge, vedada a concomitância da dedução correspondente a um mesmo dependente (Lei nº 9.250, de 1995, art. 35, §§ 2º e 4º). § 4º Na hipótese do parágrafo anterior, a declaração prevista no § 1º deverá ser subscrita por ambos os cônjuges. Art. 643. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderão ser deduzidas as importâncias pagas a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão ou acordo judicial, inclusive a prestação de alimentos provisionais (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, inciso II). § 1º A partir do mês em que se iniciar essa dedução é vedada a dedutibilidade, relativa ao mesmo beneficiário, do valor correspondente a dependente. § 2º O valor da pensão alimentícia não utilizado, como dedução, no próprio mês de seu pagamento, poderá ser deduzido nos meses subseqüentes. § 3º Caberá ao prestador da pensão fornecer o comprovante do pagamento à fonte pagadora, quando esta não for responsável pelo respectivo desconto. Art. 644. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderão ser deduzidas (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, incisos IV e V): I - as contribuições para a Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios; II - as contribuições para as entidades de previdência privada domiciliadas no País, cujo ônus tenha sido do contribuinte, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social.

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Parágrafo único. A dedução permitida pelo inciso II aplica-se exclusivamente à base de cálculo relativo a rendimentos do trabalho com vínculo empregatício, ou de administradores, assegurada, nos demais casos, a dedução dos valores pagos a esse título, por ocasião da apuração da base de cálculo do imposto devido no ano-calendário (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, parágrafo único). Art. 645. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida a quantia de novecentos reais, correspondente à parcela isenta (art. 39, XXXIV) dos rendimentos provenientes de aposentadoria e pensão, transferência para a reserva remunerada ou reforma, pagos pela Previdência Social da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, por qualquer pessoa jurídica de direito público interno, ou por entidade de previdência privada, a partir do mês em que o contribuinte completar 65 anos de idade (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º)

Não são dedutíveis as despesas com aluguéis, seguros de vida ou acidentes, com juros decorrentes de dívidas, nem tampouco com os diversos tributos pagos pela pessoa física (IPTU, IPVA e taxas). Todas as despesas devem ser comprovadas, sendo que no caso das despesas médicas a comprovação deve ser feita mediante a apresentação de documentos que contenham os seguintes requisitos:

• especificação da causa da despesa; • indicação do nome, CPF e endereço do beneficiário do pagamento (Lei nº 9.250/95, art. 8º).

Atenção: em relação a quaisquer deduções pode a administração pública exigir outras formas de comprovação, como a prova da efetividade da prestação do serviço e do pagamento efetuado (Decreto Lei nº 5.844/43). Documentos emitidos por empresas inaptas não são idôneos para fins de comprovação das deduções (Lei nº 9.430/96, art. 82).

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5.1 Quadro de deduções admitidas para a tributação pelo imposto de renda

Apuração do IRPF no ajuste anual e na Complementação

Apuração do IRPF

sobre rendimentos do trabalho com vínculo,

férias, 13º salário e rendimentos dos administradores

Apuração do IRPF sobre rendimentos do trabalho sem vínculo

empregatício (não assalariado)

Apuração do IRPF a título de

Carnê-Leão

Cont. Previdência

Oficial

Cont. Previdência Oficial

Cont. Previdência Oficial

Cont. Previdência Oficial

Cont. Previdência

Privada / FAPI

Cont. Previdência Privada / FAPI

- -

Dependente

Dependente Dependente Dependente

Despesa médica

- - -

Despesa instrução

- - -

Pensão alimentícia

Pensão alimentícia Pensão alimentícia Pensão alimentícia

Livro-Caixa

- - Livro-Caixa

65 anos

65 anos - -

5.2 Dependentes Podem ser dependentes, para efeito do imposto sobre a renda:

a) companheiro(a) com quem o contribuinte tenha filho ou viva há mais de 5 anos, ou cônjuge;

b) filho(a) ou enteado(a), até 21 anos de idade, ou, em qualquer idade, quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho;

c) filho(a) ou enteado(a), se ainda estiverem cursando estabelecimento de ensino superior ou

escola técnica de segundo grau, até 24 anos de idade;

d) irmão(ã), neto(a) ou bisneto(a), sem arrimo dos pais, de quem o contribuinte detenha a guarda judicial, até 21 anos, ou em qualquer idade, quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho;

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e) irmão(ã), neto(a) ou bisneto(a), sem arrimo dos pais, com idade de 21 anos até 24 anos, se ainda estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau, desde que o contribuinte tenha detido sua guarda judicial até os 21 anos;

f) pais, avós e bisavós que, em 2008, tenham recebido rendimentos, tributáveis ou não, até R$ 17.989,80;

g) menor pobre até 21 anos que o contribuinte crie e eduque e de quem detenha a guarda

judicial;

h) pessoa absolutamente incapaz, da qual o contribuinte seja tutor ou curador.

Atenção: o fato de os dependentes receberem no ano-calendário rendimentos, tributáveis ou não, não descaracteriza essa condição, desde que os rendimentos sejam informados pelo declarante de acordo com a sua natureza.

Atenção: no caso de dependentes comuns e declaração em separado, cada declarante pode deduzir os valores relativos a qualquer dos dependentes comuns, desde que nenhum deles conste simultaneamente na declaração do outro declarante. É obrigatória a informação do número de inscrição no CPF para dependente com dezoito anos ou mais, completados até 31/12/2010.

Importante mencionar algumas situações específicas quanto à caracterização dos dependentes:

• Filho de pais separados:

a) o contribuinte pode considerar como dependentes os filhos que ficarem sob sua guarda, em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente; deve oferecer à tributação, na sua declaração os rendimentos recebidos pelos filhos, inclusive a importância recebida do ex-cônjuge a título de pensão alimentícia; b) o filho somente pode constar como dependente na declaração daquele que detém a sua guarda judicial; caso o filho apresentar declaração em separado, não pode constar como dependente na declaração do responsável; c) o responsável pelo pagamento da pensão alimentícia pode deduzir o valor efetivamente pago a este título, sendo vedada a dedução do valor correspondente ao dependente, exceto no caso de separação judicial ocorrida em 2010, quando podem ser deduzidos, nesse ano, os valores relativos a dependente e a pensão alimentícia judicial paga.

• Filho(a) ou enteado(a) cursando escola de ensino médio ou técnica (2º grau): o filho(a) ou

enteado(a) cursando escola de ensino médio pode ser considerado(a) dependente até os 21 anos; já aquele(a) que esteja cursando escola técnica de segundo grau pode ser considerado(a) dependente até os 24 anos.

• Dependente admitido pela lei previdenciária: a pessoa qualificada como dependente pelas leis

previdenciárias não tem a mesma qualificação na legislação do imposto sobre a renda, devendo o contribuinte observar o disposto nas leis tributárias, no que concerne às condições para a qualificação de dependência.

Atenção: documentação para comprovar a dependência: para o cônjuge e filhos, a prova desta relação é feita por meio de certidão de casamento e de nascimento; no que concerne a menor pobre que o contribuinte crie e eduque, esse somente é considerado dependente, para os efeitos do imposto sobre a renda, se obedecidos os procedimentos

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estatuídos na Lei nº 8.069/90 (ECA) quanto à guarda, tutela ou adoção. Em relação ao companheiro, é necessária a prova de coabitação e, a irmãos, netos e bisnetos, o termo de guarda judicial e a prova de incapacidade física ou mental para o trabalho, em sendo o caso.

• Dependente não-residente no Brasil: a legislação tributária brasileira, em regra geral, não faz

distinção em relação à residência dos dependentes. Assim, desde que provadas as condições necessárias para figurarem como tal, essa dedução pode ser efetuada pelo contribuinte.

• Dependente próprio, declarado pelo outro cônjuge: para efeito de dedução, os dependentes

próprios de um dos cônjuges ou companheiros não podem ser considerados na declaração do outro cônjuge ou companheiro. O contribuinte pode efetuar apenas as deduções correspondentes a seus dependentes próprios. Assim, somente se um cônjuge ou companheiro apresentar declaração em conjunto onde estejam sendo tributados rendimentos de ambos os cônjuges ou companheiros, seus dependentes próprios podem ser incluídos na declaração apresentada em nome do outro cônjuge ou companheiro. Contudo, se o cônjuge ou companheiro apresentar declaração em separado, os seus dependentes próprios só podem constar em sua declaração de rendimentos.

• Pensão Alimentícia - relação de dependência: o contribuinte que paga pensão alimentícia

judicial a ex-cônjuge e filhos não pode considerá-los dependentes na declaração. Entretanto, excepcionalmente, no ano em que se iniciar o pagamento da pensão, o contribuinte pode efetuar a dedução correspondente ao valor total anual, caso os filhos tenham sido considerados seus dependentes nos meses que antecederam o pagamento da pensão naquele ano. Na Relação de Pagamentos e Doações Efetuados, da Declaração de Ajuste Anual, devem ser informados o nome e o número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) de todos os beneficiários da pensão e o valor total pago no ano, ainda que tenha sido descontado pelo seu empregador em nome de apenas um dos beneficiários.

• Dependência - mudança no ano: como regra geral, não podem constar dependentes nas

declarações de mais de um contribuinte simultaneamente. Todavia, constitui exceção a essa regra a hipótese de ocorrer início ou término, durante o ano-calendário, da condição de dependência, como, por exemplo, filho dependente do pai ou mãe, que se casa e passa a ser dependente do cônjuge; ou casal que se separa e, até determinado mês, os filhos eram dependentes de um dos cônjuges, que depois passa a pagar pensão alimentícia aos filhos. Nesses casos, ambos os contribuintes podem utilizar o valor total anual da dedução correspondente ao dependente, na declaração de rendimentos relativa a esse ano-calendário, mas as demais despesas e rendimentos do dependente, são declarados relativamente ao período de dependência. No caso do ex-cônjuge ou ex-companheiro que passou a pagar pensão alimentícia judicial, também pode ser deduzido o valor da pensão no ano-calendário em que se deu a separação. (IN SRF 15/2001, art. 38, § 5º)

• Dependente - falecimento no ano-calendário: podem ser considerados dependente o filho que

nasce e morre no ano-calendário, cônjuge e outros dependentes que faleçam durante o ano-calendário, sendo admissível a dedução pelo valor total anual da dedução de dependente.

• Dependência durante parte do ano: o contribuinte que passa a ter rendimentos próprios no

curso do ano-calendário e que apresenta declaração em separado não pode ser dependente em outra declaração nesse mesmo ano, exceto quando a relação de dependência iniciar ou terminar durante o ano-calendário (ex.: filho que completa 25 anos e passa a declarar o imposto de renda), neste caso, a pessoa física pode, simultaneamente, constar como dependente em uma declaração e apresentar declaração em separado. Ressalte-se que os rendimentos e despesas devem ser declarados pelo valor correspondente ao período de dependência, com exceção do valor de dependente, que pode ser deduzido pelo valor total (R$ 1.808,28 para o ano calendário de 2010). Observe-se que o cônjuge ou companheiro que passou a ter rendimentos próprios no curso do ano-calendário e que apresenta declaração em

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separado não pode constar como dependente na declaração apresentada pelo outro cônjuge ou companheiro.

• Filho universitário que faz 25 anos no início do ano: o filho universitário que completou 25

anos durante o ano de 2010 pode ser considerado dependente. De acordo com a legislação tributária pode ser considerado dependente a filha, o filho, a enteada ou o enteado, até 21 anos, ou de qualquer idade quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho. Podem ainda ser assim considerados, quando maiores até 24 anos de idade, se ainda estiverem cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau. O fato de ter completado 25 anos durante o ano não ocasiona a perda a condição de dependência.

• Dependente com CPF: a pessoa inscrita no CPF pode ser dependente de outra pessoa física, a

inscrição no CPF, por si só, não acarreta a perda da qualidade de dependente. Se a pessoa cadastrada reunir as condições legais necessárias para ser considerada como tal, pode ser incluída na declaração do responsável. É obrigatória a informação do número de inscrição no CPF para dependente com dezoito anos ou mais, completados até 31/12/2010.

• Crédito Educativo: pessoa que passe a receber o crédito educativo pode ser considerada

dependente, o fato de o dependente receber crédito educativo não descaracteriza a condição de dependência. Se o beneficiado preencher as condições legais pode ser considerado dependente para fins de dedução.

• Dependente que recebe herança ou doação: o simples recebimento de herança ou doação não

acarreta a perda da qualidade de dependente, observados os requisitos legais. Os bens ou direitos devem ser incluídos na declaração do responsável. O valor correspondente deve ser informado como rendimento isento e não-tributável e os rendimentos produzidos por esses bens ou direitos são tributados na declaração do responsável.

• Nora e Genro: o casal sem rendimentos próprios sustentado pelos pais de um deles não pode

ser considerado dependente, apenas o filho ou filha, ainda que casados, podem ser dependentes dos pais desde que se enquadrem em uma das condições da legislação. Caso o filho ou filha, considerados dependentes na declaração dos pais, estejam declarando em conjunto com estes, seus cônjuges, desde que não estejam declarando em separado, também podem ser dependentes na mesma declaração.

• Irmão, Neto ou Bisneto: podem ser considerados como dependentes o irmão, o neto ou o

bisneto que estiverem em uma das seguintes situações admitidas pela legislação (Lei nº 9.250/95):

a) com idade de até 21 anos, desde que o contribuinte detenha a guarda judicial; b) com idade de 21 até 24 anos, se ainda estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de segundo grau; nesse caso, é necessário que o responsável tenha detido a guarda judicial até a idade de 21 anos; c) de qualquer idade, quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho.

Atenção: a guarda judicial só é exigida para aqueles com idade de até 21 anos. A condição de não ter arrimo dos pais, por outro lado, é necessária para todas as situações acima.

• Sogro(a): a sogra ou sogro não podem ser considerados dependentes na declaração do genro

ou nora. De acordo com o art. 35 da Lei nº 9.250/95 os pais podem ser considerados dependentes na declaração dos filhos, desde que não aufiram rendimentos, tributáveis ou não, superiores ao limite de isenção anual. O sogro ou a sogra não podem ser dependentes, salvo se seu filho ou filha estiver declarando em conjunto com o genro ou a nora, e desde que o sogro

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ou a sogra não aufiram rendimentos, tributáveis ou não, superiores ao limite de isenção anual, nem estejam declarando em separado.

• Menor Emancipado: a emancipação transforma o menor em plenamente capaz para todos os

atos da vida civil (Código Civil, art. 9º, inciso II). Em princípio, o emancipado deve declarar em separado, com o número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) próprio. Entretanto, se o emancipado ainda se enquadrar nas condições que autorizem a dependência para fins de imposto sobre a renda, pode figurar como tal na declaração de um dos pais.

• Menor pobre que não viva com o contribuinte: contribuinte que eduque menor pobre, parente

ou não, mas que não viva em sua companhia, pode considerá-lo dependente, desde que o contribuinte crie e eduque o menor pobre e detenha a guarda judicial, nos termos da Lei nº 8.069/90, independentemente de que o menor viva em companhia do contribuinte.

5.3 Pensão alimentícia paga pelo contribuinte

• Pensão Judicial dedutível: são dedutíveis da base de cálculo mensal e na declaração de ajuste apenas as importâncias pagas a título de pensão alimentícia, inclusive a prestação de alimentos provisionais, conforme normas do Direito de Família, sempre em decorrência de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente ou por escritura pública. As despesas com instrução e as despesas médicas pagas pelo alimentante, em nome do alimentando, em razão de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, podem ser deduzidas somente na declaração de rendimentos, em seus campos próprios, observado o limite anual relativo às despesas com instrução. Na Relação de Pagamentos e Doações Efetuados da Declaração de Ajuste Anual, devem ser informados o nome e o número de inscrição no CPF de todos os beneficiários da pensão e o valor total pago no ano, mesmo que tenha sido descontado pelo empregador em nome de apenas um dos beneficiários. (Lei nº 9.250/95, artigos 4º, inciso II, e 8º, inciso II, alínea “f”; Decreto nº 3.000/99, art. 78; IN RFB 867/2008)

• Pagamentos em Sentença Judicial que excedam a pensão alimentícia: não são dedutíveis os

pagamentos estipulados em sentença judicial que excedam a pensão alimentícia, somente é dedutível o valor pago como pensão alimentícia. As quantias pagas decorrentes de sentença judicial para cobertura de despesas médicas e com instrução, destacadas da pensão, são

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dedutíveis sob a forma de despesas médicas e despesas com instrução dos alimentandos, desde que obedecidos os requisitos e limites legais. Os demais valores estipulados na sentença, tais como aluguéis, condomínio, transporte, previdência privada, não são dedutíveis.

• Pensão paga por liberalidade: as pensões pagas por liberalidade, ou seja, sem decisão judicial

ou acordo homologado judicialmente não são dedutíveis por falta de previsão legal.

• Pensão descontada de rendimentos isentos: a pensão alimentícia paga em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, ou por escritura pública, em face das normas do Direito de Família, descontada de rendimentos isentos, pode ser deduzida dos rendimentos tributáveis na Declaração de Ajuste Anual.

• Pensão Alimentícia - Sentença Estrangeira: o contribuinte pode deduzir a pensão alimentícia

paga em cumprimento de sentença estrangeira, além do efetivo pagamento da pensão alimentícia, exige a lei que a pensão seja paga em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente. Assim, a pensão alimentícia paga em virtude de sentença proferida no exterior pode ser deduzida do rendimento bruto, desde que o contribuinte faça prova de sua homologação no Brasil pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), conforme determina o art. 105, inciso I, alínea “i”, da Constituição Federal, incluído pela Emenda Constitucional nº 45/2004.

5.4 Deduções contabilizadas no Livro-Caixa O contribuinte que receber rendimentos do trabalho não-assalariado, o titular de serviços notariais e de registro e o leiloeiro podem deduzir da receita decorrente do exercício da respectiva atividade as seguintes despesas escrituradas em livro Caixa:

• a remuneração paga a terceiros, desde que com vínculo empregatício, e os respectivos encargos trabalhistas e previdenciários;

• os emolumentos pagos a terceiros, assim considerados os valores referentes à retribuição pela execução, pelos serventuários públicos, de atos cartorários, judiciais e extrajudiciais;

• as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e a manutenção da fonte produtora.

Não são despesas dedutíveis:

• as quotas de depreciação de instalações, máquinas e equipamentos, bem como as despesas de arrendamento (leasing);

• as despesas de locomoção e transporte, salvo no caso de representante comercial autônomo, quando correrem por conta deste;

• as despesas relacionadas à prestação de serviços de transporte e aos rendimentos auferidos

pelos garimpeiros. As despesas de custeio escrituradas em Livro-Caixa podem ser deduzidas independentemente de as receitas serem oriundas de serviços prestados como autônomo a pessoa física ou jurídica. (Lei nº 9.250/95, art. 4º, inciso I; Decreto nº 3.000/99, art. 75; IN SRF 15/2001, art. 51).

• Despesas de Custeio: considera-se despesa de custeio aquela indispensável à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, como aluguel, água, luz, telefone, material de expediente ou de consumo. O valor das despesas dedutíveis, escrituradas em livro Caixa, está limitado ao valor da receita mensal recebida de pessoa física ou jurídica.

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No caso de as despesas escrituradas no livro Caixa excederem as receitas recebidas por serviços prestados como autônomo a pessoa física e jurídica em determinado mês, o excesso pode ser somado às despesas dos meses subseqüentes até dezembro do ano-calendário. O excesso de despesas existente em dezembro não deve ser informado nesse mês nem transposto para o próximo ano-calendário.

• Serviços prestados a Pessoas Físicas e Jurídicas: as despesas de custeio escrituradas no livro Caixa podem ser deduzidas independentemente de as receitas serem oriundas de serviços prestados como autônomo a pessoa física ou jurídica. O profissional autônomo pode escriturar o livro Caixa para deduzir as despesas de custeio, necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora. Receita e despesa devem manter correlação com a atividade, independentemente se a prestação de serviços foi feita para pessoas físicas ou jurídicas. O excesso de deduções apurado no mês pode ser compensado nos meses seguintes, até dezembro. O excedente de que trata o parágrafo anterior, porventura existente no final do ano-calendário, não pode ser transposto para o ano seguinte.

• Serviços Notariais e de Registro: o alcance da expressão "serviços notariais e de registro",

inserida no caput do art. 11 da Lei nº 7.713/88 abrange apenas os titulares dos serviços notariais e de registros em geral, exercidos em caráter privado, por delegação do Poder Público, não se estendendo às pessoas que para eles trabalham, assalariados ou autônomos.

O Livro-Caixa pode ser escriturado em formulário contínuo, sendo permitida a escrituração fiscal do livro Caixa pelo sistema de processamento eletrônico, em formulários contínuos, com suas subdivisões numeradas em ordem seqüencial ou tipograficamente. Após o processamento, os impressos devem ser destacados e encadernados em forma de livro, lavrados os termos de abertura e de encerramento em que conste, no termo de abertura, o número de folhas já escrituradas, não contendo intervalo em branco, nem entrelinhas, borraduras, raspaduras ou emendas. A Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) disponibiliza o programa Carnê-leão que permite a escrituração do Livro-Caixa pelo sistema de processamento eletrônico no sítio http://www.receita.fazenda.gov.br Quanto a comprovação das despesas lançadas no Livro-Caixa tem-se que não podem ser aceitos tíquetes de caixa, recibos não identificados e documentos semelhantes para comprovar despesas no livro Caixa, para que tais despesas sejam dedutíveis, o documento fiscal deve conter a perfeita identificação do adquirente e das despesas realizadas, sendo que estas devem ser necessárias e indispensáveis à manutenção da fonte produtora dos rendimentos.

• Despesas com transporte, locomoção, combustível: as despesas com transporte, locomoção, combustível, estacionamento e manutenção de veículo próprio não são consideradas necessárias à percepção da receita e dedutíveis no livro Caixa, referidas despesas não são dedutíveis, com exceção das efetuadas por representante comercial autônomo quando correrem por conta deste.

• Aquisição de bens ou direitos: apenas o valor relativo às despesas de consumo é dedutível no

livro Caixa. Deve-se, portanto, identificar quando se trata de despesa ou de aplicação de capital. São despesas dedutíveis as quantias despendidas na aquisição de bens próprios para o consumo, tais como material de escritório, de conservação, de limpeza e de produtos de qualquer natureza usados e consumidos nos tratamentos, reparos, conservação. Considera-se aplicação de capital o dispêndio com aquisição de bens necessários à manutenção da fonte produtora, cuja vida útil ultrapasse o período de um exercício, e que não sejam consumíveis, isto é, não se extingam com sua mera utilização. Por exemplo, os valores despendidos na instalação de escritório ou consultório, na aquisição e instalação de máquinas, equipamentos, instrumentos, mobiliários etc. Tais bens devem ser informados na Declaração de Bens e Direitos da declaração de rendimentos pelo preço de aquisição e, quando alienados, deve-se apurar o ganho de capital.

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• Arrendamento Mercantil e Depreciação de Bens: não podem ser deduzidos os gastos com arrendamento mercantil e com depreciação de bens, o art. 34 da Lei nº 9.250/95 veda a dedução dessas despesas.

• Imóvel utilizado para profissão e residência: podem ser deduzidas a quinta parte das despesas

com aluguel, energia, água, gás, taxas, impostos, telefone, telefone celular, condomínio, quando o imóvel utilizado para a atividade profissional é também residência, quando não se possa comprovar quais as oriundas da atividade profissional exercida. Não são dedutíveis os dispêndios com reparos, conservação e recuperação do imóvel quando este for de propriedade do contribuinte. Em relação ao telefone, esse critério aplica-se também quando a assinatura for comercial. (Parecer Normativo CST nº 60/1978)

• Benfeitorias em imóvel locado: as despesas com benfeitorias e melhoramentos efetuadas pelo

locatário profissional autônomo, que contratualmente fizerem parte como compensação pelo uso do imóvel locado, são dedutíveis no mês de seu dispêndio, como valor locativo, desde que tais gastos estejam comprovados com documentação hábil e idônea e escriturados em livro Caixa.

• Livros, jornais, revistas, roupas especiais: o profissional autônomo pode deduzir as despesas

com aquisição de livros, jornais, revistas, roupas especiais. Caso o profissional exerça funções e atribuições que o obriguem a comprar roupas especiais e publicações necessárias ao desempenho de suas funções e desde que os gastos estejam comprovados com documentação hábil e idônea e escriturados em livro Caixa. (Parecer Normativo CST nº 60/1978)

• Contribuição a Sindicatos e Associações: as contribuições a sindicatos de classe, associações

científicas e outras associações podem ser deduzidas desde que a participação nas entidades seja necessária à percepção do rendimento e as despesas estejam comprovadas com documentação hábil e idônea e escrituradas em livro Caixa.

• Pagamentos efetuados a terceiros: são dedutíveis os pagamentos efetuados por profissional

autônomo a terceiros. O profissional autônomo pode deduzir no livro Caixa os pagamentos efetuados a terceiros com quem mantenha vínculo empregatício. Podem também ser deduzidos os pagamentos efetuados a terceiros sem vínculo empregatício, desde que caracterizem despesa de custeio necessária à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.

O autônomo que prestou serviços exclusivamente a pessoa jurídica e escriturou o livro Caixa deve incluir o rendimento recebido no quadro Rendimentos Tributáveis Recebidos de Pessoas Jurídicas, da Declaração de Ajuste Anual. As deduções, limitadas ao valor dos rendimentos de trabalho não assalariado recebidos, devem ser incluídas na coluna C do quadro Rendimentos Recebidos de Pessoas Físicas e do Exterior, deixando em branco as demais colunas desse quadro.

• Serviços pagos a terceiros prestados em anos anteriores: os pagamentos efetuados por profissional autônomo a terceiros correspondentes a serviços prestados em anos anteriores podem ser deduzidos no mês de sua quitação, não obstante se referirem a serviços prestados em anos anteriores, desde que escriturados em livro Caixa.

• Propaganda da atividade profissional: as despesas com propaganda da atividade profissional

são dedutíveis desde que a propaganda se relacione com a atividade profissional da pessoa física e estes gastos estejam escriturados em livro Caixa e comprovados com documentação idônea. (Parecer Normativo Cosit 358/1970)

• Congressos e Seminários: os gastos relativos a participação em congressos e seminários por

profissional autônomo são dedutíveis. As despesas efetuadas para comparecimento a encontros científicos, como congressos, seminários, entre outros, se necessárias ao

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desempenho da função desenvolvida pelo contribuinte, observada, ainda, a sua especialização profissional, podem ser deduzidas, tais como os valores relativos a taxas de inscrição e comparecimento, aquisição de impressos e livros, materiais de estudo e trabalho, hospedagem, transporte, desde que esses dispêndios sejam escriturados em livro Caixa, comprovados por documentação hábil e idônea e não sejam reembolsados ou ressarcidos. O contribuinte deve guardar o certificado de comparecimento dado pelos organizadores desses encontros.

5.5 Deduções com instrução do declarante e de seus dependentes Tais despesas foram limitadas, individualmente a R$ 2.830,94 para o ano calendário de 2010, ano exercício de 2011, não havendo ainda informação da SRF acerca dos limites para o ano calendário 2011, ano exercício 2012, imagina-se que passe a ser equivalente a R$ 2.958,23

• Despesas com instrução – Dedução: são dedutíveis os pagamentos de despesas com instrução do contribuinte e de seus dependentes, efetuados a estabelecimentos de ensino, relativamente à educação infantil, compreendendo as creches e as pré-escolas; ao ensino fundamental; ao ensino médio; à educação superior, compreendendo os cursos de graduação e de pós-graduação (mestrado, doutorado e especialização); à educação profissional, compreendendo o ensino técnico e o tecnológico.

• Despesas com instrução – Limite: as deduções de despesas com instrução estão sujeitas ao

limite anual individual de R$ 2.958,23 para o ano-calendário de 2011. O valor dos gastos que ultrapassar esse limite não pode ser aproveitado nem mesmo para compensar gastos de valor inferior efetuados com o próprio contribuinte ou com outro dependente ou alimentando.

• Mensalidades e Anuidades: o limite global para a dedução de despesas com instrução

compreende somente o pagamento de mensalidade e anuidade escolar, não se enquadram no conceito de despesas com instrução, por exemplo, as efetuadas com uniforme, transporte, material escolar e didático, com a aquisição de máquina de calcular e microcomputador. (IN SRF 15/2001, art. 40)

• Educação Infantil: a educação infantil é aquela que precede o ensino fundamental obrigatório,

oferecida em creches ou entidades equivalentes e pré-escolas, compreendendo as despesas efetuadas com a educação de menores na faixa etária de zero a seis anos de idade.

• Curso de Especialização: considera-se curso de especialização aquele que se realiza após a

graduação em curso superior e atende às exigências de instituições de ensino. Nesse conceito enquadram-se, por exemplo, os cursos de pósgraduação lato sensu. (IN SRF 15/2001, art. 41, § 4º, inciso II)

• Curso Profissionalizante - Técnico: a educação profissional compreende os seguintes níveis:

a) técnico, destinado a proporcionar habilitação profissional a alunos matriculados ou egressos de ensino médio, e cuja titulação pressupõe a conclusão da educação básica de 11 anos; b) tecnológico, corresponde a cursos de nível superior na área tecnológica, destinados a egressos do ensino médio e técnico. (IN SRF 15/2001, art. 41, § 5º)

• Creche: as despesas com creche podem ser deduzidas como instrução, esses gastos são

considerados despesas com instrução, obedecidos aos limites e condições legais. O contribuinte pode deduzir despesas de instrução com filho ou enteado dependente, com idade até 21 anos, ou 24 anos se estiver cursando estabelecimento de nível superior ou escola técnica de segundo grau. Caso o dependente tenha rendimentos próprios, estes devem ser somados aos do responsável na apresentação da declaração anual.

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Ocorrendo o divórcio ou separação judicial durante o ano-calendário, o contribuinte que não detém a guarda dos filhos pode deduzir as despesas com instrução com eles efetuadas antes do divórcio desde que os filhos figurem como dependentes na declaração do ano-calendário relativo ao divórcio. Importante considerar algumas situações específicas acerca da dedução de despesas com instrução:

• Neto, Bisneto, Irmão, Primo, Sobrinho: o contribuinte que pague instrução de neto, bisneto, irmão, primo ou sobrinho não pode deduzir essas despesas tendo em vista que o laço de parentesco, bem como o efetivo pagamento das despesas com a instrução dessas pessoas, não são condições suficientes para permitir sua dedução pelo parente que suporta o encargo. Esta só é permitida quando o beneficiado possa ser enquadrado na condição de dependente do contribuinte. Podem ser dedutíveis as despesas com instrução de irmão, neto ou bisneto, sem arrimo dos pais, até 21 anos, desde que o contribuinte detenha a guarda judicial, ou de qualquer idade, quando incapacitado física ou mentalmente para o trabalho. No caso de irmão, neto ou bisneto sem arrimo dos pais, com idade de 21 a 24 anos, a dedução é possível se o dependente ainda estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de 2º grau, desde que o contribuinte tenha detido sua guarda judicial até os 21 anos. No caso de primo ou sobrinho, pode ser feita a dedução somente quando esse se enquadrar como menor pobre e desde que o contribuinte o crie e eduque, até que complete 21 anos e detenha sua guarda judicial.

• Menor Pobre: as despesas com instrução de menor pobre podem ser deduzidas desde que o

contribuinte crie e eduque o menor pobre, até que este complete 21 anos, e detenha a guarda judicial nos termos da Lei nº 8.069/90 (ECA). (IN SRF nº 15/2001, art. 39, § 2º)

• Despesas com instrução - Sentença Judicial: as despesas com instrução pagas em face das

normas do Direito de Família, em virtude de sentença judicial, estão sujeitas ao limite anual de dedução com instrução.

• Dissertações e Teses: as despesas relativas à elaboração de dissertação de mestrado ou tese de

doutorado tais como contratação de estagiários, computação eletrônica de dados, papel, fotocópia, datilografia, tradução de textos, impressão de questionários e de tese elaborada, gastos postais, não são consideradas despesas de instrução não podem ser deduzidas como gastos com instrução. (IN SRF 15/2001, art. 40, inciso I)

• Enciclopédias, Livros, Publicações e Materiais Técnicos: as despesas com a aquisição de

enciclopédias, livros, publicações e materiais técnicos não podem ser deduzidas na Declaração de Ajuste Anual. (IN SRF 15/2001, art. 40, inciso II)

• Cursos Preparatórios para concursos ou vestibulares: os pagamentos de cursos preparatórios

para concursos ou vestibulares, bem como as respectivas taxas de inscrição, não podem ser deduzidos como despesas de instrução por falta de previsão legal.

• Idioma, Música, Dança, Esporte, Corte e Costura: os pagamentos de aulas de idioma

estrangeiro, música, dança, natação, ginástica, dicção, corte e costura, aulas de trânsito, tênis ou pilotagem não podem ser deduzidos como despesas com instrução por falta de previsão legal.(IN SRF 15/2001, art. 40, incisos III e V)

• Menor em Instituição Beneficente: as despesas efetuadas com instrução de menor internado

em instituição que crie e eduque desvalidos e abandonados não podem ser deduzidas, ainda que sejam destinados ao custeio de sua educação. (IN SRF 15/2001, art. 40, inciso VI; Parecer Normativo nº 172/1974)

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• Contribuição à Associação de Pais e Mestres: as contribuições pagas às Associações de Pais e Mestres não são consideradas despesas com instrução, não se enquadrando no referido conceito. (IN SRF 15/2001, art. 40, inciso VII)

• Despesas de Instrução - Remessa para o Exterior: o valor dos recursos remetidos para

dependente que estude no exterior pode ser deduzido como despesas de instrução na declaração do contribuinte, sendo que podem ser deduzidos apenas os valores relativos a despesas de instrução, em estabelecimentos de ensino regular, comprovadas por meio de documentação hábil, realizadas no exterior com dependentes, observados os requisitos e o limite previstos na legislação. Os pagamentos efetuados em moeda estrangeira devem ser convertidos em dólares dos Estados Unidos da América, pelo seu valor fixado pela autoridade monetária do país no qual as despesas foram realizadas, na data do pagamento e, em seguida, em reais mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento. O valor do imposto sobre a renda retido sobre a remessa não pode ser computado como despesa com instrução nem pode ser considerado para fins de compensação na declaração de rendimentos da pessoa que suporta o encargo. (IN SRF 15/2001, art. 42; Parecer Normativo CST nº 31/1977)

• Viagens e Estadas para estudo: não são dedutíveis como instrução os gastos com viagens e

estadas feitos pelo contribuinte, com ele próprio ou com seus dependentes, a fim de estudar ou estagiar no Brasil ou no exterior. Tais despesas não são dedutíveis por falta de previsão legal. (IN SRF 15/2001, art. 42, § 1º)

• Filho que trancou matrícula na Faculdade: o art. 35 da Lei nº 9.250/95 dispõe que o filho

pode ser considerado dependente até 24 anos, quando estiver cursando estabelecimento de ensino superior ou escola técnica de 2º grau; assim, o filho que manteve a matrícula trancada durante todo o ano de 2010 não pode ser considerado dependente na declaração.

• Despesas com Instrução – Auxílio: contribuinte assalariado que recebe do empregador ou de

entidade a que esteja filiado, auxílio para pagar despesas com instrução própria e de seus dependentes, pode deduzir o total das despesas efetivamente realizadas, mas as importâncias recebidas para esse fim se constituem em rendimento tributável, qualquer que tenha sido a designação adotada pelo empregador para intitular essas vantagens, inclusive na hipótese de a empresa optar pelo reembolso diretamente aos empregados e filhos destes dos seus gastos com educação. (Decreto nº 3.000/99, art. 43, inciso I)

• Despesas com instrução – Ressarcimento: não dedutíveis os valores ressarcidos pelo

empregado, por motivo de rescisão contratual, ao empregador que patrocinava suas despesas com instrução. Não se consideram despesas com instrução as importâncias pagas a título de indenização por perdas e danos, por não cumprimento de cláusula contratual, não sendo, portanto, dedutíveis na declaração da pessoa física que efetua o ressarcimento.

• Crédito Educativo: o pagamento do valor do crédito educativo não pode ser deduzido como

despesa com instrução por falta de previsão legal. O crédito educativo caracteriza-se como empréstimo oneroso, com ônus e encargos próprios desses contratos. Observe-se que o valor pago à instituição de ensino, ainda que com recursos do crédito educativo, pode ser deduzido como despesa com instrução, no ano do efetivo pagamento dessa despesa.

• Construção de escola em imóvel rural: os gastos com construção de escola em imóvel do

contribuinte, onde este exerce atividade rural, assim como os dispêndios com pagamento de professor, para atender ao funcionamento dessa escola não podem ser deduzidos como despesas de instrução de menores pobres. Essas despesas integram os gastos ligados à percepção dos rendimentos da atividade rural e são consideradas despesas para efeito de apuração do resultado dessa atividade.

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5.6 Deduções com despesas médicas As despesas médicas ou de hospitalização dedutíveis restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte para o seu próprio tratamento ou o de seus dependentes relacionados na declaração de Ajuste Anual, incluindo-se os alimentandos, em razão de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, ou por escritura pública. Consideram-se despesas médicas ou de hospitalização os pagamentos efetuados a médicos de qualquer especialidade, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, terapeutas ocupacionais, fonoaudiólogos, hospitais, e as despesas provenientes de exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias. No caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico ou odontológico e nota fiscal em nome do beneficiário. Consideram-se também despesas médicas ou de hospitalização:

• os pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no Brasil destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma natureza;

• as despesas de instrução de deficiente físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo médico e o pagamento efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou mentais.

Atenção: a dedução dessas despesas é condicionada a que os pagamentos sejam especificados, informados na Relação de Pagamentos e Doações Efetuados da Declaração de Ajuste Anual, e comprovados, quando requisitados, com documentos originais que indiquem o nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem os recebeu. Admite-se que, na falta de documentação, a comprovação possa ser feita com a indicação do cheque nominativo com que foi efetuado o pagamento.

As despesas médicas ou de hospitalização realizadas no exterior também são dedutíveis, desde que devidamente comprovadas com documentação idônea. Os pagamentos efetuados em moeda estrangeira devem ser convertidos em dólares dos Estados Unidos da América, pelo seu valor fixado pela autoridade monetária do país no qual as despesas foram realizadas, na data do pagamento e, em seguida, em reais mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento. Não são dedutíveis as despesas referentes a acompanhante, inclusive de quarto particular utilizado por este. As despesas de internação em estabelecimento geriátrico são dedutíveis a título de hospitalização apenas se o referido estabelecimento se enquadrar nas normas relativas a estabelecimentos hospitalares editadas pelo Ministério da Saúde e tiver a licença de funcionamento aprovada pelas autoridades competentes. Não são admitidas deduções de despesas médicas ou de hospitalização que estejam cobertas por apólices de seguro ou quando ressarcidas, por qualquer forma ou meio, por entidades de qualquer espécie, nacionais ou estrangeiras.

• Exame de DNA: os gastos com exame de DNA para investigação de paternidade não são dedutíveis como despesa médica na Declaração de Ajuste Anual, o exame de DNA para investigação de paternidade não é considerado despesa médica para fins tributários.

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• Internação hospitalar em residência: é dedutível a despesa com internação hospitalar efetuada

na residência do paciente somente se essa despesa integrar a fatura emitida por estabelecimento hospitalar.

• Aparelhos e Próteses Ortopédicas: consideram-se aparelhos ortopédicos e próteses

ortopédicas pernas e braços mecânicos, cadeiras de rodas, andadores ortopédicos, palmilhas e calçados ortopédicos, e qualquer outro aparelho ortopédico destinado à correção de desvio de coluna ou defeitos dos membros ou das articulações. (IN SRF 15/2001, art. 43, §7º)

• Marcapasso: as despesas com o marcapasso é dedutível desde que o seu valor esteja incluído

na conta hospitalar ou na conta emitida pelo profissional.

• Parafusos e Placas: são considerados dedutíveis os gastos com parafusos e placas nas cirurgias ortopédicas ou odontológicas, contanto que integrem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar, ou pelo profissional.

• Prótese Dentária: enquadram-se no conceito de prótese dentária os aparelhos que substituem

dentes, tais como dentaduras, coroas, pontes.

• Colocação e manutenção de aparelhos ortodônticos: o gasto com colocação e manutenção de aparelho ortodôntico é dedutível como despesa médica desde que comprovado. Entretanto, o gasto com a aquisição do aparelho ortodôntico somente é dedutível se integrar a conta emitida pelo profissional.

• Lente intra-ocular: o gasto com colocação de lente intra-ocular em cirurgia de catarata pode

ser considerado como despesa médica. O valor referente à lente é dedutível se integrar a conta emitida pelo profissional ou estabelecimento hospitalar. (Parecer Normativo CST nº 36/1977)

• Transfusão de sangue e Exames laboratoriais: são dedutíveis os gastos com transfusão de

sangue, bem como os pagamentos feitos a laboratórios de análises clínicas e radiológicas, correspondentes a serviços prestados ao contribuinte e seus dependentes, desde que tais serviços sejam prestados por profissionais legalmente habilitados (médicos e dentistas) ou por empresas especializadas constituídas por esses profissionais.

• Assistente Social, Massagista e Enfermeiro: podem ser deduzidos os pagamentos feitos a

assistente social, massagista e enfermeiro desde que por motivo de internação do contribuinte ou de seus dependentes e integrem a fatura emitida pelo estabelecimento hospitalar.

• Seguro-saúde: não existe limite para dedução dos pagamentos efetuados pelo contribuinte a

instituições que oferecem cobertura de despesas médico-hospitalares, comumente denominadas de seguro-saúde. Pode ser deduzido o total dos valores das prestações mensais pagas para participação em planos de saúde que assegurem direitos de atendimento ou ressarcimento de despesas de natureza médica, odontológica ou hospitalar, prestado por empresas domiciliadas no Brasil, em benefício próprio ou de seus dependentes relacionados na Declaração de Ajuste Anual. Essa dedução pode ser usufruída pelo contribuinte pessoa física, quer o contrato de prestação de planos de saúde seja efetuado diretamente entre o participante e a empresa prestadora ou entre esta e a empresa empregadora do participante, desde que os pagamentos sejam desembolsados pelo contribuinte. A dedução a esse título é condicionada a que os pagamentos sejam especificados, informados na Relação de Pagamentos e Doações Efetuados da Declaração de Ajuste Anual, e, quando requisitados, comprovados com documentação contendo o nome, o endereço e o número de inscrição no CNPJ da empresa, podendo, na sua falta, ser feita indicação do cheque nominativo com que se efetuou o pagamento.

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• Despesas médicas – ressarcimento: empregados que tenham despesas médicas pagas pelos empregadores e sofrem desconto parcelado dessas despesas em seus salários podem deduzir os valores descontados. Os desembolsos relativos à despesa médica ou dentária ocorridos no ano podem ser deduzidos pelo contribuinte que suporta o encargo, desde que os descontos venham devidamente discriminados no documento da fonte pagadora.

• Despesas médicas – reembolso: informação na declaração de rendimentos as despesas

médicas pagas pelo contribuinte, mas reembolsadas pelo empregador ou empresa de seguro-saúde: se o reembolso for parcial, o valor a ser lançado como despesa médica é a diferença entre o valor gasto e o reembolsado. Na Relação de Pagamentos e Doações Efetuados da declaração deve sempre ser informado o valor total da despesa paga.

• Portador de Deficiência - despesas com instrução: as despesas com instrução de portador de

deficiência física ou mental devem ser declaradas como despesas médicas. Para o portador de deficiência física ou mental, é exigido laudo médico atestando o estado de deficiência, e os pagamentos devem ser feitos a entidades especializadas para esse fim. (IN SRF 15/2001, art. 44)

• Medicamentos: os gastos com medicamentos não podem ser deduzidos como despesas

médicas, a não ser que integrem a conta emitida pelo estabelecimento hospitalar.

• Dedução de despesa com parto na declaração do marido: as despesas médico-hospitalares, em decorrência de parto, podem ser deduzidas pelo marido quando a mulher faz declaração em separado não podem ser deduzidas pelo outro quando este apresenta declaração em separado. Contudo, como se trata de despesas necessárias ao parto de filho comum, as importâncias despendidas podem ser deduzidas por qualquer dos dois.

• Plano de Saúde - declaração em separado: o contribuinte, titular de plano de saúde, não pode

deduzir o valor integral pago ao plano, incluindo os valores referentes ao cônjuge e aos filhos quando estes declarem em separado, pois somente são dedutíveis na declaração os valores pagos a planos de saúde de pessoas físicas consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na declaração do responsável em que forem consideradas dependentes.

• Filho não dependente na Declaração: são dedutíveis as despesas médicas e com instrução de

filho não incluído como dependente na declaração de ajuste de quem efetuou o pagamento dessas despesas. Como regra geral, somente são dedutíveis na declaração as despesas médicas e com instrução de pessoas físicas consideradas dependentes perante a legislação tributária e incluídas na declaração do responsável em que for considerado dependente, contudo, podem ser deduzidas na declaração as despesas médicas e com instrução:

a) pagas pelo declarante referentes a alimentandos desde que em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, ou por escritura pública, observados os limites legais; b) referentes a filho que esteja sendo declarado como dependente por um dos cônjuges ainda que os recibos tenham sido emitidos em nome de outro cônjuge.

• Passagem e Hospedagem para tratamento médico: não são dedutíveis os gastos efetuados

com passagem e hospedagem no Brasil ou no exterior para fins de tratamento médico ou hospitalar pelo contribuinte ou dependente, por falta de previsão legal.

• Médico no exterior: são dedutíveis os gastos efetuados com médico não-residente no Brasil,

desde que tais despesas sejam comprovadas.

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5.7 Deduções aplicáveis aos rendimentos de aluguéis Nos termos da legislação aplicável, podem ser excluídos do valor do aluguel recebido, quando o encargo tenha sido exclusivamente do locador, as quantias relativas a:

• impostos, taxas e emolumentos incidentes sobre o bem que produzir o rendimento;

• aluguel pago pela locação de imóvel sublocado;

• despesas pagas para cobrança ou recebimento do rendimento; e

• despesas de condomínio. Admite-se também, desde que o encargo tenha sido do locador, a dedução das quantias relativas ao pagamento do IPTU relativo ao imóvel locado, independentemente se a percepção dos rendimentos ocorreu durante todo o ano ou somente em parte dele, ou ainda, que o imposto tenha sido pago à vista ou parcelado, desde que dentro do ano-calendário em que o rendimento de aluguel foi recebido. É possível que o proprietário que aluga seu imóvel e por sua vez paga aluguéis como locatário reduza do montante dos aluguéis recebidos o valor dos aluguéis pagos a terceiros. Contudo, em razão da ausência de previsão normativa, não são admitidas as seguintes deduções:

• despesas com advogado para retirar inquilino;

• despesas com a realização de reformas no imóvel para futura locação; 5.8 Outras deduções

• Deduções no Serviço de Transporte: o contribuinte que auferir rendimentos da prestação de serviços de transporte de carga ou de passageiros, em veículo próprio, não pode tributar rendimentos em percentual inferior a 40% e 60%, respectivamente, utilizando como dedução do livro Caixa o percentual excedente, pois constitui rendimento mínimo a ser tributado 40% do rendimento total decorrente do transporte de carga e 60% do rendimento total decorrente do transporte de passageiros. O valor não tributado é considerado renda consumida, não podendo justificar acréscimo patrimonial, nem ser considerado despesa dedutível escriturada em livro Caixa, tendo em vista a vedação legal.

• Doações para Partidos Políticos e para Campanhas Eleitorais: as doações efetuadas a

candidatos a cargos eletivos, a comitês financeiros de partidos políticos e a partidos políticos, no ano-calendário de 2008, não podem ser deduzidas, por falta de previsão legal. No entanto, o doador deverá relacionar na Declaração de Ajuste Anual todas as doações efetuadas, informando o número de inscrição no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) e o nome empresarial do candidato a cargo eletivo, do comitê financeiro de partido político ou do partido político a quem efetuou doações e o valor doado. As doações para campanhas eleitorais, efetuadas por pessoas físicas a candidatos a cargos eletivos e a comitês financeiros de partidos políticos, ficam limitadas a 10% dos rendimentos brutos auferidos no ano anterior à eleição. (Lei nº 9.096/95, art. 39; Lei nº 9.504/97, arts. 23, caput e § 1º, inciso II e 27; Resolução TSE nº 22.250/2006, art. 14; Portaria Conjunta SRF/STE nº 74/2006; IN Conjunta SRF/TSE nº 609/2006 e IN Conjunta SRF/TSE nº 685/2006)

• Advogados e Despesas Judiciais: os honorários advocatícios e as despesas judiciais podem ser

diminuídos dos rendimentos tributáveis, no caso de rendimentos recebidos acumuladamente, desde que não sejam ressarcidas ou indenizadas sob qualquer forma. Da mesma maneira, os gastos efetuados anteriormente ao recebimento dos rendimentos podem ser diminuídos quando

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do recebimento dos rendimentos. Os honorários advocatícios e as despesas judiciais pagos pelo contribuinte devem ser proporcionalizados conforme a natureza dos rendimentos recebidos em ação judicial, isto é, entre os rendimentos tributáveis, os sujeitos a tributação exclusiva e os isentos e não-tributáveis. O contribuinte deve informar como rendimento tributável o valor recebido, já diminuído do valor pago ao advogado, independentemente do modelo de formulário utilizado. Caso utilize a Declaração de Ajuste Anual no modelo completo, deve preencher a Relação de Pagamentos e Doações Efetuados, informando o nome, o número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) e o valor pago ao beneficiário do pagamento.

• Honorários Advocatícios pagos em outros exercícios: os honorários advocatícios devem ser

deduzidos no ano–calendário em que os rendimentos decorrentes de decisão judicial foram recebidos, e informados na Relação de Doações e Pagamentos Efetuados da Declaração de Ajuste Anual nos anos-calendário em que tais honorários forem pagos.

• Doações - Entidades Filantrópicas de Educação: não são dedutíveis as doações efetuadas a

entidades filantrópicas, de educação, de pesquisa científica ou de cultura, por falta de previsão legal.

5.9 Reduções do Imposto As reduções do imposto configuram-se como verdadeiros incentivos fiscais para as pessoas físicas. Enquanto as deduções representam recursos aplicados pelo contribuinte para atendimento de suas necessidades pessoais e familiares (deduções de despesas médicas) e profissionais (despesas do Livro-Caixa), as reduções do imposto calculado caracterizam-se como recursos empregados, pelo cidadão, para atendimento aos interesses da coletividade, a exemplo do auxílio aos menores. As regras sobre incentivos fiscais da pessoa física constam do Decreto nº 6.180/2007 e Decreto nº 2.259/1997, assim como da IN SRF 258/2002. Podem ser deduzidas do imposto calculado, as contribuições, doações, patrocínios e investimentos efetuados pelo contribuinte, relativos a atividades de cunho social ou cultural, como forma de incentivo à efetivação de tais atividades. Essas deduções são cabíveis na apuração anual do imposto de renda e seu somatório é limitado a 6% do valor do imposto calculado. Observe-se que mesmo que haja direito à restituição, pode-se efetuar a doação, pois a restituição virá a maior. Entre as referidas reduções do imposto de renda podem ser mencionadas as contribuições para apoio à criança e aos adolescentes; contribuições para apoio à cultura; contribuições para apoio às atividades audiovisuais, contribuições para apoio ao desporto e ao paradesporto; e contribuição patronal ao INSS relativa ao empregado doméstico. Determinado contribuinte apurou no ano calendário de 2010, ano exercício de 2011, rendimentos tributáveis no importe de R$ 100.000,00. Neste mesmo período efetuou contribuições regulares em apoio às crianças e adolescentes, à cultura, às atividades audiovisuais e ao desporto, no valor anual total de R$ 1.000,00. Recolheu ainda contribuição patronal em benefício de sua empregada doméstica regularmente no valor total anual de R$ 777,60. A apuração do imposto devido observará o que segue:

Imposto Devido 01 = (base de cálculo x alíquota) – (parcela a deduzir)

Imposto Devido 01 = (100.000,00 x 27,5%) – (8.313,86) Imposto Devido 01 = 27.500,00 - 8.313,86 = 19.186,14

Imposto Devido 01 = R$ 19.186,14

Imposto Devido 02 = (imposto devido 01) – (reduções de incentivo) – (reduções INSS patronal)

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Reduções de Incentivo = (6% x imposto devido 01)

Reduções de Incentivo = (6% x 19.186,14) = 1.151,17

Incentivos praticados = 1.000,00 (dedução admitida)

Redução INSS patronal pretendida = R$ 777,60 Limite legal admitido (6%) = 1.151,17 – 1.000,00 = 151,17

Reduções INSS patronal admitida = 151,17

Imposto Devido 02 = (19.186,14) – (1.000,00) – (151,17) = 18.034,97

5.10 Compensações do imposto de renda Podem ser compensados do imposto devido os impostos já pagos durante o ano calendário relativos a imposto retido na fonte sobre rendimentos sujeitos ao ajuste anual; imposto pago através do Carnê-Leão; imposto pago no exterior conforme regra de limite (diferença entre o valor devido com os rendimentos do exterior e o devido sem os rendimentos do exterior); e recolhimentos complementares. Não é possível a compensação na declaração de ajuste anual do saldo de imposto a pagar com créditos tributários existentes em seu favor (saldo a restituir apurado em exercícios anteriores), pois não há previsão legal para esta compensação. As compensações são efetuadas pelo valor original pago sem qualquer atualização e sem cômputo das multas, quando houver. Esse procedimento não se considera injusto para o sujeito passivo, pois os rendimentos auferidos também não sofrem atualização.

6. TRIBUTAÇÃO DOS GANHOS DE CAPITAL O ganho de capital, anteriormente denominado lucro imobiliário, é a diferença positiva entre o valor de alienação de bens e direitos e seu custo de aquisição; havendo ganho de capital tributável o contribuinte deve apurar e recolher o imposto quando da percepção do rendimento, em separado dos demais rendimentos porventura auferidos.

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As informações sobre o ganho de capital havido no ano calendário devem ser prestadas na declaração de Ajuste Anual, mas não sofrem tributação no ajuste, nem tampouco o imposto pago pode ser compensado com o devido na declaração, tendo em vista que a tributação do ganho de capital é definitiva. Todas as alienações de bens e direitos são passíveis de tributação, sejam onerosas (compra e venda, permuta, adjudicação desapropriação, dação em pagamento, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos) ou gratuitas (por sucessão causa mortis ou doação); tais operações permitem pressupor que o alienante seja proprietário do bem ou direito alienado ou prometido em alienação. Quando a lei estipula como fato gerador do ganho de capital a cessão de direitos, não está se referindo à cessão de quaisquer direitos do bem, mas à cessão do direito de propriedade. O ganho de capital é uma tributação que incide sobre essas alienações, paralelamente e de forma autônoma à incidência dos demais impostos de competência dos demais entes políticos. A matéria é regida pela IN SRF 118/2000; IN SRF 84/2001; e IN SRF 599/2005. O transmitente ou alienante (vendedor, doador, espólio) do bem ou direito é o titular do ganho de capital, mesmo se for pessoa não residente no Brasil. A exceção ocorre no caso de dissoluções da sociedade conjugal (separação judicial ou divórcio) ou da união estável, em que o sujeito passivo é o adquirente do bem ou direito, ou seja, o ex-cônjuge ou ex-conivente que recebe o bem.

ganho de capital = valor de alienação – custo de aquisição

imposto devido = 15% x ganho de capital O imposto de renda incidente sobre o ganho de capital deve ser pago até o último dia do mês subsequente àquele em que o ganho houver sido apurado. Existem três modos de apuração do ganho de capital: i) na alienação de bens e direitos adquiridos em moeda nacional; ii) na alienação de bens e direitos adquiridos em moeda estrangeira; e iii) na alienação de moeda estrangeira mantida em espécie. Nos termos da IN SRF 118/2000, estão sujeitas à tributação dos ganhos de capital as operações que importem:

• alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins;

• transferência a herdeiros e legatários na sucessão causa mortis, a donatários na doação,

inclusive em adiantamento da legítima, ou atribuição a ex-cônjuge ou ex-convivente, na dissolução da sociedade conjugal ou união estável, de direito de propriedade de bens e direitos adquiridos por valor superior àquele pelo qual constavam na Declaração de Ajuste Anual do de cujus, do doador, do ex-cônjuge ou ex-convivente pelos valores informados na última declaração de quem os declarava;

• alienação de bens ou direitos e liquidação ou resgate de aplicações financeiras, de propriedade de pessoa física, adquiridos, a qualquer título, em moeda estrangeira.

São consideradas ISENTAS da tributação sobre o ganho de capital as seguintes operações:

• indenização da terra nua por desapropriação para fins de reforma agrária, conforme o disposto no § 5º do art. 184 da CF/88;

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• indenização por liquidação de sinistro, furto ou roubo, relativo ao objeto segurado;

• alienação, por valor igual ou inferior a R$ 440.000,00, do único bem imóvel que o titular possua, individualmente, em condomínio ou em comunhão, independentemente de se tratar de terreno, terra nua, casa ou apartamento, ser residencial, comercial, industrial ou de lazer, e estar localizado em zona urbana ou rural, desde que não tenha efetuado, nos últimos cinco anos, outra alienação de imóvel a qualquer título, tributada ou não, sendo o limite considerado em relação:

a) à parte de cada condômino ou co-proprietário, no caso de bens possuídos em condomínio, inclusive na união estável;

b) ao imóvel possuído em comunhão, no caso de sociedade conjugal.

• ganho apurado na alienação de imóveis adquiridos até 1969; • a partir de 16/06/2005, o ganho auferido por pessoa física residente no País na venda de

imóveis residenciais, desde que o alienante, no prazo de 180 dias contado da celebração do contrato, aplique o produto da venda na aquisição de imóveis residenciais localizados no País.

Atenção: a opção pela isenção de que trata este item é irretratável e o contribuinte deverá informá-la no respectivo demonstrativo da apuração dos ganhos de capital da declaração de Ajuste Anual. No caso de venda de mais de um imóvel, o prazo de 180 dias será contado da data de celebração do contrato relativo à primeira operação. A aplicação parcial do produto da venda implicará tributação do ganho proporcionalmente ao valor da parcela não aplicada.

Atenção: no caso de aquisição de mais de um imóvel, a isenção aplicar-se-á ao ganho de capital correspondente apenas à parcela empregada na aquisição de imóveis residenciais, sendo que o contribuinte somente poderá usufruir do benefício de que trata este item uma vez a cada cinco anos, contados a partir da data da celebração do contrato relativo à operação de venda com o referido benefício.

a) nas vendas a prestação e nas aquisições à vista, aplica-se a isenção à soma dos valores recebidos dentro do prazo de 180 dias, contado da data da celebração do primeiro contrato de venda e até a data da aquisição do imóvel residencial; b) nas vendas à vista e nas aquisições a prestação, aplica-se a isenção aos valores recebidos à vista e utilizados nos pagamentos dentro do prazo de 180 dias, contado da data da celebração do primeiro contrato de venda; c) nas vendas e aquisições a prestação, aplica-se a isenção à soma dos valores recebidos e utilizados para o pagamento das prestações, ambos dentro do prazo de 180 dias, contado da data da celebração do primeiro contrato de venda.

Atenção: não integram o produto da venda, para efeito do valor a ser utilizado na aquisição de outro imóvel residencial, as despesas de corretagem pagas pelo alienante. Considera-se imóvel residencial a unidade construída em zona urbana ou rural para fins residenciais, segundo as normas disciplinadoras das edificações da localidade em que se situar.

Atenção: a isenção aplica-se: i) aos contratos de permuta de imóveis residenciais com torna; ii) a venda ou aquisição de imóvel residencial em construção ou na planta. Contudo, o benefício não é aplicado: i) na hipótese de venda de imóvel residencial com o objetivo de quitar, total ou parcialmente, débito remanescente de aquisição a

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prazo ou à prestação de imóvel residencial já possuído pelo alienante; ii) venda ou aquisição de terreno; iii) aquisição exclusiva de vaga de garagem.

• alienação de bens ou direitos de pequeno valor (R$ 35.000,00), considerado em relação:

a) ao valor do bem ou do conjunto dos bens ou direitos da mesma natureza, alienados em um mesmo mês, tais como automóveis e motocicletas, imóvel urbano e terra nua, quadros e esculturas;

b) à parte de cada condômino ou co-proprietário, no caso de bens possuídos em condomínio, inclusive na união estável;

c) ao valor de cada um dos bens ou direitos possuídos em comunhão e ao valor do conjunto dos bens ou direitos da mesma natureza, alienados em um mesmo mês, no caso de sociedade conjugal.

• transferência a pessoas jurídicas, a título de integralização de capital, de bens ou direitos

pelo valor constante na declaração de rendimentos.

• alienação de moeda estrangeira mantida em espécie, cujo total de alienações, no ano-calendário, seja igual ou inferior ao equivalente a cinco mil dólares dos Estados Unidos da América (MP nº 2.158-35/2001, art. 24, § 6º, inciso II; IN SRF 118/2000, art. 14, inciso III).

Importante considerar algumas situações específicas acerca da tributação sobre o ganho de capital:

• dissolução da sociedade conjugal ou da união estável em que ocorre a transferência de bens: na transferência do direito de propriedade em decorrência de dissolução de sociedade conjugal ou da união estável, os bens e direitos podem ser avaliados pelo valor constante na última declaração de Bens e Direitos de quem os declarou, atualizado monetariamente até 31/12/1995, ou por valor superior àquele declarado, observando-se que:

a) se a transferência dos bens ou direitos ao ex-cônjuge ou ex-convivente a quem foram atribuídos os bens ou direitos foi em valor superior àquele pelo qual constavam na última declaração antes da dissolução da sociedade conjugal ou união estável, a diferença positiva é tributada à alíquota de 15%. Para o cálculo do ganho de capital em futura alienação deve ser considerada a data desta transferência;

b) se a transferência foi pelo valor constante na última declaração de Bens e Direitos apresentada antes da dissolução da sociedade conjugal ou união estável, não há ganho de capital no ato da transferência, não havendo tributação.

Atenção: para as dissoluções ocorridas a partir do ano calendário de 1999 o imposto deve ser pago até o último dia útil do mês subseqüente ao do trânsito em julgado da decisão judicial da partilha, sobrepartilha ou da lavratura da escritura pública. O Darf do pagamento do imposto deve ser preenchido em nome do ex-cônjuge ou ex-convivente ao qual o bem ou direito for atribuído e este deve pagar o imposto.

• heranças ou legados em que ocorre a transferência de bens: na transferência do direito de

propriedade por sucessão, nos casos de herança ou legado, os bens e direitos podem ser avaliados pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus, atualizado monetariamente até 31/12/1995, ou por valor superior àquele declarado, observado o seguinte:

a) se os bens ou direitos forem transferidos por valor superior ao anteriormente declarado, a diferença positiva entre o valor de transmissão e o valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus ou o custo de aquisição, é tributada à

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alíquota de 15%; nessa hipótese o contribuinte do imposto é o espólio e o Darf do pagamento do imposto deve ser preenchido em nome do próprio espólio;

b) se a transferência for pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus, não existe ganho de capital no ato da transferência;

c) se a transferência for pelo valor constante na última Declaração de Bens e Direitos do de cujus, não existe ganho de capital no ato da transferência;

Atenção: a opção pelo valor constante na última declaração de Bens e Direitos do de cujus ou por valor superior a este será feita em relação a cada um dos bens transferidos; cabendo ao herdeiro ou legatário incluir os bens ou direitos em sua declaração de Bens e Direitos, pelo valor de transmissão, o qual constitui custo para efeito de apuração de ganho de capital numa eventual alienação futura.

• doações a terceiros de bens e direitos: a doação de bens ou direitos caracteriza alienação e

sujeita-se à apuração do ganho de capital, se efetuada por valor superior ao constante na última Declaração de Bens e Direitos do doador. A doação efetuada em dinheiro não caracteriza alienação, sendo que esta espécie de doação está sujeita à comprovação da sua efetivação, bem como da disponibilidade econômico-financeira para tal liberalidade.

• tributação de bens e direitos alienados a prazo com quitação antecipada da dívida e

concessão de desconto: o desconto obtido não constitui rendimento para o beneficiário e, de forma alguma, enseja ao alienante motivo para restituição de imposto caso tenha havido incidência do imposto sobre a renda sobre o ganho obtido na alienação.

• alienação de bens e direitos com recebimento parcelado do valor do negócio: o ganho de

capital é apurado como alienação à vista e o imposto deve ser pago de acordo com o recebimento das parcelas, até o último dia útil do mês subseqüente ao do recebimento. O ganho de capital diferido é calculado aplicando-se o percentual resultante da relação entre o ganho de capital total e o valor total da alienação sobre o valor de cada parcela recebida.

6.1 Bens considerados de “pequeno valor” Para fins de exclusão da tributação do imposto de renda sobre o ganho de capital, a legislação pertinente (Lei nº 11.196/2005; IN SRF 599/2005) dispõe sobre o que pode ser considerado como bem de “pequeno valor”:

• para as alienações efetuadas a partir de 16/06/2005, os bens e direitos de pequeno valor passaram a ter os seguintes limites:

a) R$ 20.000,00, no caso de alienação de ações negociadas no mercado de balcão; b) R$ 35.000,00, nos demais casos.

Atenção: na determinação do limite deve ser observado que: i) no caso de alienação de diversos bens ou direitos da mesma natureza, deve ser considerado o valor do conjunto dos bens ou direitos alienados em um mesmo mês, tais como automóveis e motocicletas, imóvel urbano e terra nua, quadros e esculturas; sendo ultrapassado esse limite, o ganho de capital deve ser apurado em relação a cada um dos bens; ii) no caso da sociedade conjugal, o limite de isenção aplica-se em relação ao valor de cada um dos bens ou direitos possuídos em comunhão e ao valor do conjunto dos bens ou direitos da mesma natureza, alienados em um mesmo mês; iii) na alienação de bens ou direitos em condomínio, inclusive na união estável, o limite aplica-se em relação à parte de cada condômino ou co-proprietário; iv) o limite de R$ 35.000,00 aplica-se à de alienação de ações em bolsa no exterior, por residente no Brasil sujeita a apuração de Ganho de Capital em Moeda Estrangeira..

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7. CONFERÊNCIA DE INFORMAÇÕES ANTES DO ENVIO DA DEC LARAÇÃO

8. DECLARAÇÃO DE RETIFICAÇÃO DE INFORMAÇÕES O contribuinte pode retificar sua declaração de rendimentos, desde que não esteja sob procedimento de ofício; se entregue após o prazo final, a declaração retificadora deve ser entregue no mesmo modelo (completo ou simplificado) utilizado para a declaração original, sendo vedada sua apresentação em formulário. Cabe ao contribuinte deverá informar o número do recibo de entrega da declaração imediatamente anterior, sendo que esse número é obrigatório e pode ser obtido: i) na parte inferior do recibo ou por meio do menu Declaração, caso a declaração anterior tenha sido entregue mediante a utilização do PGD; ii) na etiqueta afixada pelos Correios, se o modelo da declaração foi o simplificado; ou do recibo de entrega, se foi o modelo completo, caso a declaração anterior tenha sido entregue em formulário. Extingue-se em cinco anos o direito de o contribuinte retificar a declaração de rendimentos, inclusive quanto ao valor dos bens e direitos declarados. Até o último dia previsto para a entrega da declaração de ajuste, a declaração retificadora deve ser enviada pela internet ou entregue nas agências do Banco do Brasil ou Caixa Econômica Federal, localizadas no país, durante seu expediente bancário, em disquete. Após a referida data a declaração retificadora deve ser enviada pela internet ou entregue nas unidades da SRFB, em disquete, sem interrupção do pagamento do imposto. A escolha do modelo de declaração é uma opção do contribuinte, a qual se torna definitiva mediante a entrega da mesma. Não é permitida a retificação da declaração de rendimentos visando à troca de modelo, após a data final de entrega da declaração de ajuste anual.

• retificação - exercícios anteriores: o contribuinte deve apresentar declaração preenchida no PGD correspondente ao exercício que deseja retificar, não sendo admitida a retificação que tenha por objetivo a troca de modelo.

• pagamento do imposto: quando a retificação resultar redução do imposto declarado, observar o seguinte procedimento:

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a) calcular o novo valor de cada quota, mantendo-se o número de quotas em que o imposto foi parcelado na declaração retificada, desde que respeitado o valor mínimo; b) os valores pagos a maior relativos às quotas vencidas, bem assim os acréscimos legais referentes a esses valores, podem ser compensados nas quotas vincendas, ou ser objeto de pedido de restituição; c) sobre o montante a ser compensado ou restituído incidirão juros equivalentes à taxa Selic, tendo como termo inicial o mês subseqüente ao do pagamento a maior e como termo final o mês anterior ao da restituição ou da compensação, adicionado de 1% no mês da restituição ou compensação.

Quando da retificação resultar aumento do imposto declarado, observar o seguinte procedimento:

a) calcular o novo valor de cada quota, mantendo-se o número de quotas em que o imposto foi parcelado na declaração retificadora; b) sobre a diferença correspondente a cada quota vencida incidem acréscimos legais, calculados de acordo com a legislação vigente.

• mudança na opção de pagamento: a pessoa física que tenha optado pelo pagamento do

imposto em quota única deverá retificar a declaração caso deseje recolher o imposto de forma parcelada.

• aposentado com 65 anos ou mais: o contribuinte que conte com 65 anos ou mais e que não

utilizou na declaração apresentada a parcela de isenção mensal relativa aos proventos de aposentadoria ou pensão a que tem direito, pode retificar a sua declaração para se utilizar desse benefício a fim de se beneficiar da isenção legal sobre os proventos de aposentadoria ou pensão, até o valor permitido na legislação.

• erros contidos na declaração de Bens e Direitos / Dívidas e Ônus: os erros constatados na declaração de Bens e Direitos ou na Declaração de Dívidas e Ônus Reais devem ser retificados mediante a apresentação de declaração retificadora relativa ao ano-calendário correspondente.