Evidências das forças causais críticas dos processos de ... · Sob a ótica da NIS, no contexto institucional de uma organização evidenciar o conjunto de forças causais críticas

DOI: http://dx.doi.org/10.5007/2175-8069.2016v13n30p3

3 ISSN 2175-8069, UFSC, Florianópolis, v.13, n. 30, p. 03-33,

set./dez. 2016

Evidências das forças causais críticas dos processos de institucionalização e

desinstitucionalização em artefatos da contabilidade gerencial

The critical casual force disclosures of the institutionalization and deinstitutionalization

processes in managerial accounting artefacts

Evidencia de la fuerzas causales críticas de los procesos de institucionalización y

desinstitucionalización en artefactos de la contabilidad de gestión

Paschoal Tadeu Russo

Doutor em Controladoria e Contabilidade pela Universidade de São Paulo

Professor do Mestrado Profissional em Controladoria e Finanças da FIPECAFI

Endereço: Rua Maestro Cardim, n◦ 1170 - Bela Vista

CEP: 01.323-001 – São Paulo/SP – Brasil

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Claudio Parisi


Professor do Mestrado em Ciências Contábeis da FECAP

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Carlos Alberto Pereira


Professor do Programa de Pós-Graduação em Controladoria e Contabilidade da Universidade

de São Paulo

Endereço: Avenida Professor Luciano Gualberto, n◦ 908 - Butantã



Telefone: + 55 (11) 3091-5820

Artigo recebido em 15/10/2015. Revisado por pares em 01/06/2016. Reformulado em

15/08/2016. Recomendado para publicação em 30/08/2016 por Sandra Rolim Ensslin (Editora

Científica). Publicado em 17/12/2016.

Paschoal Tadeu Russo, Claudio Parisi, Carlos Alberto Pereira

ISSN 2175-8069, UFSC, Florianópolis, v. 13, n. 30, p. 03-33, set./dez. 2016 4

Resumo

O objetivo da pesquisa foi conhecer as forças causais críticas para os processos de

institucionalização e desinstitucionalização que agem sobre os artefatos da contabilidade

gerencial em uma concessionária brasileira de serviços públicos que atua em território

brasileiro. Trata-se de uma pesquisa qualitativa através da investigação por meio de entrevista

semiestruturada realizada em uma empresa de água e esgoto, a respeito de uma prática de

planejamento que no estudo foi denominada “Processo de Gestão Integrado” (PGI). Foram

aplicadas as técnicas de análise de conteúdo e análise do discurso. A pesquisa permitiu a

constatação de que o PGI se encontrava em um processo de desinstitucionalização devido à

perda do patrocínio da alta administração para o seu uso como prática de planejamento da

organização, além do surgimento de um novo artefato que foi posicionado como concorrente

do PGI. Foi possível conhecer um conjunto de 24 (vinte e quatro) elementos correlatos da

Teoria Institucional, os quais atuam como forças causais do processo de institucionalização e

desinstitucionalização do PGI.

Palavras-chave: Contabilidade Gerencial; Teoria Institucional; Forças Causais Críticas

Abstract

The research objective was to get to know the causal forces that are critical to the

institutionalization and deinstitutionalization processes that act on the managerial accounting

artifacts in Brazilian public service dealerships that operate in Brazil. It is a qualitative

research led by semi-structured interviews in a water and sewage company over a planning

practice that was denominated in the Integrated Management Process (PGI) study. It was

applied content analysis and speech analysis techniques. I was also possible to identify that

the PGI was in a deinstitutionalization process due to the sponsorship loss of the top

management for its use and the coming up of a new artifact that was positioned as a

competitor of PGI. It was possible to know a set of twenty-four elements correlated to

Institutional Theory that act as the institutionalization and deinstitutionalization causal force

processes of PGI.

Keywords: Managerial Accounting, Institutional Theory, Critical Causal Forces

Resumen

El objetivo de la investigación fue comprender las fuerzas causales que son críticas para los

procesos de institucionalización y desinstitucionalización que actúan sobre los artefactos de

la contabilidad de gestión, en un concesionario brasileño de servicios públicos que opera

localmente. Se trata de una investigación cualitativa mediante la realización de entrevistas

semi-estructuradas en una compañía de agua y alcantarillado, acerca de una práctica de

planificación que se denomina en el estudio Proceso de Gestión Integrado (PGI). Se

aplicaron las técnicas de análisis de contenido y análisis del discurso. Fue posible identificar

que el PGI se encontraba en un proceso de desinstitucionalización debido a la pérdida de

apoyo por parte de la alta dirección y el surgimiento de un nuevo dispositivo que se ha

considerado un competidor del PGI. Fue posible revelar un conjunto de veinticuatro

elementos relacionados a la Teoría Institucional que actúan como fuerzas causales del

proceso de institucionalización y desinstitucionalización del PGI.

Palabras clave: Contabilidad de Gestión; Teoría Institucional; Fuerzas Causales Críticas

Evidências das forças causais críticas dos processos de institucionalização e desinstitucionalização em artefatos

da contabilidade gerencial.

5 ISSN 2175-8069, UFSC, Florianopolis, v. 13, n. 30, p. 03-33, set./dez. 2016

1 Introdução

A Teoria Institucional tem se destacado por oferecer uma abordagem diferenciada para

os estudos sobre as mudanças em contabilidade gerencial (BURNS; SCAPENS, 2000). A

Nova Sociologia Institucional (New Institutional Sociology – NIS) é uma de suas vertentes

que estuda as relações entre as organizações e o ambiente no qual estão inseridas.

(GUERREIRO et al., 2005; STEEN, 2005) A NIS também estuda os elementos institucionais,

entre os quais se enquadram as práticas e os modelos desenvolvidos e estudados em

contabilidade gerencial, tais como o orçamento, o custeio ABC e o Balanced Scorecard –

BSC (ITTNER; LARCKER; MEYER, 2003). Estes elementos, no entendimento de Dimaggio

e Powelll (1983), surgem de dentro da organização ou da imitação de outras organizações

similares. Eles são transmitidos e mantidos nas organizações por longos períodos e podem se

tornar instituições organizacionais, vindo a ser considerados taken-for-granted. Nessa

trajetória se dá seu processo de institucionalização.

Para Zucker (1977), elementos institucionais surgem e podem ser percebidos

diferentemente em função das ações sociais que eles desencadeiam, e essas ações podem ser

mais ou menos percebidas porque os elementos podem ser encontrados em diferentes graus

(estágios) de institucionalização. Tolbert e Zucker (1999) descrevem os estágios pré-

institucionalização, semi-institucionalização e total institucionalização como etapas do

processo de institucionalização, sendo que a última, já quando a instituição está consolidada,

tem condições de promover o maior nível de mudanças sociais. A criação de novas

instituições demanda um esforço considerável da ação humana para a sua produção e

manutenção (TOLBERT; ZUCKER, 1999, p. 203).

Grande parte dos teóricos organizacionais tem analisado estruturas formais como

estáticas, focando seus recursos em um determinado ponto no tempo, contrariamente aos

estudos de Meyer e Rowan (1977) e de Tolbert e Zucker (1983). A visão de estruturas formais

e estáticas está associada à percepção de passividade nos processos de institucionalização. Tal

percepção pode estar errada, uma vez que algumas organizações e atores, em determinadas

situações, precisam se conformar a mandatos institucionais e à limitação de recursos, o que

pode não ocorrer de forma passiva. Os artefatos e atores organizacionais podem estar

inseridos em contextos onde o poder e o autointeresse, de dentro e de fora da organização,

podem agir de forma determinante (COVALESKI; DIRSMITH, 1988).

Diversas pesquisas vêm sendo realizadas com o objetivo de entender e evidenciar os

benefícios advindos do uso da Teoria Institucional para a compreensão dos processos de

mudança em contabilidade gerencial, tais como:

Guerreiro et al. (2005); Thornton; Jones e Kury, 2005; Guerreiro; Frezatti; Casado

(2006); Carvalho, Vieira e Silva (2012); Russo et al. (2012); Lounsbury e Boxenbaum

(2013); Smets e Jarzabkowski (2013); Jones e Raey (2015); Popik e Lavarda (2015);

Russo (2015); Svenningsen, Boxenbaum e Ravasi (2016), que analisam as

fundamentações da Teoria Institucional para seu uso em contabilidade gerencial;

Zan (2006); Frezatti, Aguiar e Resende (2007); Eberle e Colauto (2014); Brizola et

al.(2015); Wanderley e Soeiro (2016), que analisam mudanças em sistemas de custos

e orçamentos e BSC;



Guerreiro, Pereira e Frezatti (2008); Reis (2008) e Rezende (2009); Guerreiro,

Rodrigues e Craig (2012); Wrubel, Toigo e Lavarda (2014); Casagrande e Lavarda

(2015); Rodrigues e Soeiro (2016); Miranda e Araújo (2016), que analisam mudanças

na contabilidade gerencial de instituições financeiras, contabilidade financeira e

estruturas de governança.

O sentido de institucional, segundo Zucker (1987), está associado a regras - como

padrões sociais de ações organizadas - e à percepção de algo que está inserido nas estruturas

formais e que não está vinculado a atores ou situações particulares. Já para Tolbert e Zucker

(1999) o processo de institucionalização se dá por meio de um conjunto de forças causais, que

na visão destas autoras são críticas e inerentes ao processo de institucionalização (internas e

externas à organização) desenvolvido por elas mesmas. Segundo elas, estas forças são

responsáveis pela mudança dos estágios/níveis de institucionalização, a saber: mudanças

tecnológicas, legislação, forças de mercado, monitoramento organizacional, teorização,

processo de difusão, impactos positivos, resistências de grupos de interesse, defesa de grupos

e heterogeneidade dos atores. Estas forças causais atuam sobre os atores, organizações e

artefatos, contribuindo para a mudança dos estágios de institucionalização.

Sob a ótica da NIS, no contexto institucional de uma organização evidenciar o

conjunto de forças causais críticas que atuam sobre os atores, artefatos e a organização pode

ajudar a compreender como artefatos associados ao processo de gestão podem ser

institucionalizados, ou mesmo desinstitucionalizados. Entende-se que em cada contexto

organizacional emergem forças diferentes que podem interferir no processo de

institucionalização e são particulares do contexto de cada organização e do conjunto de atores

organizacionais a ela relacionados (CARVALHO; VIEIRA; SILVA, 2012). Desta forma,

parte-se do pressuposto que o conjunto de forças causais críticas apresentadas por Tolbert e

Zucker (1999) não necessariamente refletem a realidade das forças existentes para estudos em

organizações brasileiras.

Dentro deste enfoque, este trabalho se propõe a responder a seguinte questão de

pesquisa: quais são as forças causais críticas para os processos de institucionalização e

desinstitucionalização que agem sobre os artefatos de contabilidade gerencial em uma

concessionária de serviços públicos que opera no Brasil?

Como objetivo principal da pesquisa pretende-se conhecer as forças causais que são

críticas para os processos de institucionalização e desinstitucionalização que agem sobre os

artefatos de contabilidade gerencial em uma concessionária brasileira de serviços públicos,

que atua em território brasileiro. Como objetivo secundário, por meio de uma revisão teórica

pretende-se identificar, na Teoria Institucional, elementos que possibilitem a ampliação do

conhecimento sobre quais são e como atuam as forças causais que são críticas para os

processos de institucionalização e desinstitucionalização.

Para tanto, a presente pesquisa foi desenvolvida a partir da possibilidade de se utilizar

uma ampla base de dados que foi gerada para uma outra pesquisa, de maior amplitude, que

estudava processos de mudança em contabilidade gerencial em uma grande empresa

concessionária de serviços públicos de capital misto. Desta base de dados foram

disponibilizados, para esta pesquisa, os textos das transcrições de quatro entrevistas (mais de

100 (cem) páginas) realizadas com 4 (quatro) executivos responsáveis pelo processo de

mudança no contexto da contabilidade gerencial daquela organização, além de

aproximadamente 300 (trezentos) documentos utilizados naquele processo, produzidos pela

organização estudada.




A principal contribuição deste trabalho é a evidenciação - por meio da análise de

conteúdo e da análise de discurso - da existência de variedade e quantidade de tipos de forças

causais críticas - e de seus amplos alcances - que agem ativamente sobre os processos

responsáveis pela institucionalização ou desinstitucionalização de instrumentos da

contabilidade gerencial. Tais forças, neste trabalho, emergem da análise de conteúdo e da

análise de discurso que ocorrem sob a ótica da NIS, da singularidade da visão de cada

entrevistado que, à luz da teoria, proporciona a evidenciação de aspectos teóricos relevantes,

que vão se confirmando à medida que as novas entrevistas são analisadas e confirmam os

mesmos elementos (BARDIN, 2009). A identificação de uma grande quantidade de tipos de

forças causais é um achado relevante desta pesquisa, pois amplia o entendimento original que

vem de uma proposição das forças causais críticas de autoria de Tolbert e Zucker (1999,

p.211), conforme anteriormente mencionado, sob a denominação de mudanças tecnológicas,

legislação, forças de mercado, monitoramento organizacional, teorização, processo de

difusão, impactos positivos, resistências de grupos de interesse, defesa de grupos e

heterogeneidade dos atores.

A pesquisa se justifica pela ênfase que é dada à análise dos processos de mudança em

contabilidade gerencial, notadamente sob a ótica da Nova Sociologia Institucional – NIS, bem

como à possibilidade de expandir-se a percepção sobre a abrangência e o alcance das forças

causais que são críticas para os processos de institucionalização e desinstitucionalização de

artefatos da contabilidade gerencial em uma organização de grande porte e com alta

representatividade econômica e social.

2 Referencial Teórico

A contabilidade gerencial tem sido pesquisada nas últimas décadas por diversos

estudiosos, tanto no Brasil quanto no exterior. Nota-se a evolução das práticas de

contabilidade gerencial ao longo do tempo observando-se o relatório da International

Federation of Accountants - IFAC (1998). Atualmente, destacam-se as pesquisas sobre

artefatos de contabilidade gerencial. (SOUTES, 2006; FREZATTI; RELVAS; JUNQUEIRA,

2010; BEUREN; RENGEL; RODRIGUES JUNIOR, 2015; FREZATTI; BARROSO;

CARTER, 2015) Guerreiro, Cornachione Jr. e Soutes (2011) definem artefatos de

contabilidade gerencial como “modelos de gestão, sistemas de gestão, sistemas de informação

e conceitos de avaliação de desempenho que possam ser utilizados por profissionais da

contabilidade gerencial no exercício de suas funções”.

No âmbito deste trabalho, assume-se como artefato objeto de estudo o processo de

gestão integrada de uma empresa concessionária de serviços de água e esgoto, aderente à

proposta de Parisi (2011). Desdobrando-se este processo em seus elementos é possível

identificar as seguintes práticas de contabilidade gerencial: planejamento contínuo,

planejamento estratégico, planejamento operacional, balanced scorecard - BSC, gestão

baseada em valor - GBV, gestão de projetos, práticas de priorização de projetos e orçamento

empresarial. Estes elementos são comumente pesquisados como artefatos de contabilidade

gerencial. (OYADOMARI et al., 2008; FREZATTI; RELVAS; JUNQUEIRA, 2010;

FREZATTI et al., 2010; GUERREIRO; CORNACHIONE JUNIOR; SOUTES, 2011)



A Teoria Institucional tem sido utilizada porque apresenta uma abordagem

diferenciada para os estudos sobre mudanças em contabilidade gerencial. Dada sua amplitude,

ela é classificada por Burns e Scapens (2000) em três diferentes vertentes: Nova Economia

Institucional (New Institutional Economics – NIE), Velha Economia Institucional (Old

Institutional Economics – OIE) e Nova Sociologia Institucional (New Institutional Sociology

– NIS). A NIS, vertente que será utilizada nesta pesquisa, tem seu foco nas instituições e

microinstituições, e tem sido utilizada para identificar como o processo de mudanças

institucionais acontece partindo das relações entre indivíduos no interior das organizações.

(GUERREIRO et al., 2005; STEEN, 2005)

Zucker (1977) a existência de autointeresse e necessidade funcional, apesar da

passividade dos atores quanto à manutenção das instituições. Para a autora, a sobrevivência

das instituições ao longo do tempo pode ser entendida no contexto dos fatores da persistência

cultural: transmissão, manutenção e resistência. O primeiro fator refere-se ao processo de

sucessão do uso de geração em geração. O segundo considera que quanto mais tempo de vida

tiver uma instituição, maior chance ela terá de continuar existindo; e o último acredita que

quanto mais tempo de vida tiver uma instituição, mais resistente a mudanças ela será. O autor

citado acima entende que a institucionalização é uma variável que possibilita compreender os

diferentes graus (ou níveis) da persistência observada ou esperada.

Para Meyer e Rowan (1977), estrutura formal é o conjunto das bases para a realização

das atividades. Podem ser citadas como exemplos de estruturas formais: escritórios,

departamentos, posições e programas. Para esses autores, tais elementos são criados para

atender a políticas e objetivos explícitos que formam a base de uma teoria racional de como -

e para que fim - as atividades são providas juntas. Eles entendem que a estrutura racional

formal é assumida como o mais efetivo modo de coordenar e controlar o relacionamento

complexo da rede de trabalho envolvida nas técnicas ou atividades de trabalho, o que justifica

o fato de que organizações com estruturas formais racionalizadas tendem a se desenvolver.

Ainda para esses autores, tais estruturas formais são reforçadas pela opinião pública, pela

visão de pessoas influentes que conferem a elas poder e as fazem funcionar de forma

impessoal como mitos altamente institucionalizados, que podem, inclusive, integrar as

organizações.

Essas estruturas formais racionalizadas surgem em dois contextos: no primeiro,

internamente, pela demanda das cadeias de relacionamento local, encorajando estruturas que

coordenem e controlem as atividades; no segundo, pela legitimidade que é conferida por meio

da interconectividade das relações coletivas na sociedade e das organizações de suas

lideranças. (MEYER; ROWAN, 1977) Scott (2001) entende que a legitimidade é conquistada

- e consequentemente obtêm-se a institucionalização - quando os atores organizacionais

constroem, de forma racional e eficiente, modelos mentais que possibilitam entender o que é

eficiente ou não, de acordo com o compartilhamento de um senso comum de significados com

os demais atores envolvidos.

Tolbert e Zucker (1999, p. 207) apresentam, na Figura 1 abaixo, as forças causais que

são críticas para o processo de institucionalização.




FIGURA 1- Forças causais que são críticas para o processo de institucionalização

Fonte: Tolbert e Zucker (1999, p. 207)

Na fase inicial do processo de institucionalização, denominado por Tolbert e Zucker

(1999) de habitualização, associado ao estágio de pré-institucionalização, podem existir

muitas propostas para a criação de novas estruturas formais por diversos grupos, cada qual

formado por atores com características homogêneas, mas sem consenso entre si. Essas novas

estruturas são identificadas pelo desejo de imitar estruturas de sucesso identificadas fora da

organização e, com isso, resolver problemas específicos sem despender grandes esforços ou

investimentos. Como resultado, nesta fase há uma grande variância de modelos e soluções

propostas nas organizações e uma alta taxa de fracasso no sucesso da continuidade do uso

dessas novas estruturas. Por outro lado, observa-se que à medida que os novos segmentos de

mercado vão se consolidando, as empresas que deles fazem parte vão se tornando cada vez

mais parecidas umas com as outras, mesmo que tenham origem, história e propósitos

diferentes. Isso se dá como consequência desse fenômeno de imitação dessas inovações. Os

autores citados acima e Dimaggio e Powell (1983) entendem que esse fenômeno pode ser

justificado pelo fato de que essas organizações podem estar submissas a grandes forças de

grupos de domínio ou de governos e suas leis. Por fim, é interessante observar que, mesmo

que as adoções de inovações pelas organizações sejam motivadas pelo desejo de melhorar os

seus desempenhos e aumentar o seu valor, o fato da adoção dessas inovações por grande

quantidade de empresas, dadas suas diferenças, não parece ser uma decisão racional.

(SELZNICK, 1996; DIMAGGIO; POWELL, 1983)

No entendimento de Tolbert e Zucker (1999, p. 207), à medida que se estabelece o

consenso entre os atores de uma organização a respeito do valor de um novo elemento

institucional que está se desenvolvendo, identifica-se a ocorrência do processo de

objetificação. Este processo está associado ao estágio de semi-institucionalização. Por meio

do monitoramento dos resultados das implantações em outras organizações e dos esforços

internos empreendidos na construção da nova instituição, toma-se a decisão sobre a

favorabilidade de implantar determinados elementos institucionais. Para essas autoras os

atores e suas organizações também consideram que os custos de reciclagem de antigas

invenções muitas vezes podem ser menores do que os de desenvolver novas.

O êxito do processo de objetificação está associado à adequada realização do processo

de teorização. Tal processo compreende duas importantes tarefas: a clara definição de um

problema organizacional, reconhecido publicamente, a ser resolvido pelos atores envolvidos;

e a justificação do arranjo estrutural formal com bases lógicas por meio de teorias adequadas.



(TOLBERT; ZUCKER, 1999) O processo de objetificação possibilita que as novas

instituições possam ser difundidas. A homogeneização das soluções adotadas que pode ser

observada nesta fase, na visão de Dimaggio e Powell (1983), é explicada pela força do papel

das profissões, das universidades e do Estado, que atuam de forma racional nos processos. O

conceito de isomorfismo pode ser usado para explicar o processo de homogeneidade estudado

por Dimaggio e Powell (1983). Para estes autores são identificados três mecanismos pelos

quais a mudança isomórfica acontece: o coercitivo (via influência política e legitimidade), o

mimético (pela incerteza) e o normativo (por padrões associados ao processo de

profissionalização). O processo de objetificação, na visão desses autores, pode ser estudado à

luz do isomorfismo. Importante observar-se que a existência de panaceias terá maior chance

de ocorrer quanto maior for o mercado para tais inovações. (TOLBERT; ZUCKER, 1999)

Na visão de Tolbert e Zucker (1999), a institucionalização também é impactada pelo

processo de difusão. Strang e Meyer (1993) definem a difusão como um processo racional de

aprendizagem por meio da experiência dos outros, em que os meios e os fins não são

facilmente identificáveis. Na visão deles, o processo de difusão se dá pela interação dos atores

e da construção conjunta de alguma prática. Desta forma, para esses autores o apreço entre as

partes está ligado ao mesmo tipo de categoria social, ou seja, imagens que evocam a amizade

levarão a uma rápida difusão. (STRANG; MEYER, 1993)

Na visão de Strang e Meyer (1993), a homogeneização estudada por Dimaggio e

Powell (1983) atua como um acelerador da difusão, que para Strang e Meyer (1993) também

é acelerada e redirecionada pela teorização. Ainda para Strang e Meyer (1993), a teorização

age com efeito de difusão mais rápido em modelos altamente abstratos e complexos, pois

estes levam à formulação de modelos gerais, os quais dão significado e facilitam a

comunicação e a adoção. Por fim, pode-se descrever a teorização como um fenômeno que

contribui para a difusão.

Para Tolbert e Zucker (1999), a institucionalização se consolida no processo chamado

de sedimentação. Este processo está associado ao estágio de total institucionalização. Para as

autoras ele é obtido quando o uso da instituição se dá continuamente de forma estável por

gerações sucessivas de atores. Para tanto, conhecer os fatores que afetam a difusão e a

retenção da instituição no longo prazo, tais como grupos que se propõem a atuar e a legislar

contra ou a favor, são pontos-chave para a sua sedimentação. Por outro lado, essas autoras, em

conjunto com Covaleski e Dirsmith (1988) e Rowan (1982), argumentam que, algumas vezes,

a ausência de oposição direta não significa ausência de obstáculos, pois a própria

impossibilidade de associar resultados demonstráveis pelo uso de tais artefatos pode ser

suficiente para afetar a sua difusão devido à redução dos esforços de seus defensores na

continuidade de seus usos. Outro ponto a ser considerado é que, em situações nas quais os

processos de teorização são mantidos de forma contínua, estabelece-se um ambiente favorável

a inovações, o que possibilita que elementos concorrentes encontrem espaço para surgir e

prosperar. (ABRAHAMSON, 1991)

Por fim, o processo reverso ao de institucionalização é chamado de

desinstitucionalização. Sua ocorrência requer um novo e grande estímulo no ambiente

(externo ou interno), de modo a oportunizar a ação de outros atores interessados em explorar

as novas vantagens e desvantagens de novos artefatos, ou a fazer com que os atuais atores se

desinteressem pelo uso do artefato atual. (TOLBERT; ZUCKER, 1999; LAWRENCE;

WINN; JENNINGS, 2001)




Salienta-se que a cada um dos processos identificados na Figura 1 (habitualização,

objetificação e sedimentação) estão associadas forças específicas responsáveis pela ocorrência

destes processos (causais e críticas para cada processo). Por meio desse conjunto de forças e

processos descritos anteriormente é possível fazer uma associação deles com os estágios de

institucionalização, a saber: a) mudanças tecnológicas, legislação, forças de mercado e

processo de habitualização com o estágio de pré-institucionalização; b) monitoramento

organizacional, teorização e processo de objetificação com o processo de semi-

institucionalização; e c) difusão, impactos positivos, resistências de grupos de interesse,

defesa de grupos, heterogeneidade de usuários e processo de sedimentação com o estágio de

total institucionalização.

Cabe, entretanto, uma reflexão sobre as motivações que fazem com que instituições

sejam adotadas e mantidas. O estudo de Brizolla et al. (2015), que analisa a adoção de um

BSC em uma instituição de ensino no sul do Brasil, constatou que as questões técnicas e

racionais foram igualmente relevantes para a dimensão simbólica que acaba sendo refletida

pelo grupo à medida que partilham princípios institucionais. Dentro desta ótica das

motivações pode-se considerar a legitimidade como um forte motivo, que também dá sentido

social a ações relevantes, tais como as ligadas à sustentabilidade sob a ótica das dimensões

econômica, social e ambiental. (CASAGRANDE; LAVARDA, 2015)

Em cenários de incerteza, seguir ações que são realizadas por empresas líderes e bem-

sucedidas em seus mercados pode parecer socialmente acertado. Ações miméticas são

percebidas nas organizações e contribuem para a formação de setores. Eberle e Colauto

(2014) identificaram, em uma empresa do setor elétrico, a pressão mimética como forte

motivadora para a adoção de um BSC, que surge em contextos altamente institucionalizados e

de grande incerteza.

Thornton, Jones e Kury (2005) acreditam que as lógicas institucionais fornecem a

teoria para se entender como o conteúdo da cultura influencia a mudança organizacional,

enquanto o sequenciamento de evento histórico revela os padrões subjacentes de

transformação cultural. Também são percebidas as diversas racionalidades dos atores

organizacionais que agem no sentido de restringir as ações da empresa no processo de

aceitação da mudança ou, ao contrário, que levam à aceitação desta. (GUERREIRO;

RODRIGUES; CRAIG, 2012) Lounsbury e Boxenbaum (2013), refletindo sobre a obra de

Friedland e Alford (1991, trazem à tona uma abordagem de lógicas institucionais que fornece

uma “concepção não funcionalista da sociedade, sendo visto como um sistema potencialmente

contraditório interinstitucional”. (FRIEDLAND; ALFORD, 1991, p. 240). Neste enfoque são

apresentados três níveis de análise: negociação e competição individual, organizações em

conflito e coordenação, e instituições em contradição e interdependência. No centro do

imaginário está delineada a noção de contradição institucional e o fato de que as lógicas

institucionais devem ser entendidas como, simultaneamente, materiais e simbólicas. Smets e

Jarzabkowski (2013) desenvolveram um modelo relacional entre complexidade institucional e

trabalho que dá suporte para reflexões sobre temas atuais a respeito de complexidade

institucional e trabalho institucional de três maneiras: a) a perspectiva institucional se

apresenta dentro de uma perspectiva relacional e, desta forma, as lógicas e suas contradições

são usadas para explicar o contexto institucional em vez de dados; b) como a complexidade

institucional tem interação dinâmica com a ação, vista como resultado da intencionalidade e

do esforço; e c) o papel do trabalho diário (práxis) das pessoas que lidam com as



complexidades institucionais em seu dia-a-dia como meio de interação e ação dos indivíduos

que fazem parte de seus contextos.

Wrubel, Toigo e Lavarda (2014) analisaram o processo de institucionalização das

rotinas contábeis, por meio dos conceitos de Tolbert e Zucker (1999) e Seo e Creed (2002), no

setor de serviços contábeis por meio da resposta de 43 profissionais que atuavam em

escritórios de contabilidade. Os resultados mostraram que este processo é afetado por 5

(cinco) fatores de mudanças institucionais e 8 (oito) fatores de contradições institucionais e

práticas humanas. Popik e Lavarda (2015) realizaram um estudo em uma cooperativa do

Estado de Santa Catarina que mostrou que as contradições institucionais e a práxis

impulsionaram a implantação e a institucionalização do planejamento estratégico. Este estudo

permitiu que os pesquisadores verificassem que a ineficiência dos controles pré-existentes e o

desalinhamento de interesse entre os gerentes foram as contradições institucionais que

estimularam a ação humana. Por meio dela, a práxis foi a materializadora da mudança. Os

principais agentes de mudança identificados foram os diretores, os gerentes e o consultor.

Soeiro, Miranda e Araújo (2016) investigam as contradições institucionais, conforme o

entendimento de Seo e Creed (2002), que podem ser usadas para explicar a decisão de

mudança da alta administração de uma empresa nordestina de alta tecnologia, mais

especificamente, para a contratação de um CEO (Chief Executive Officer). Foram

identificadas três fontes de contradições institucionais que motivaram a mudança: a

ineficiência técnica, a não adaptabilidade e a conformidade institucional.

Svenningsen, Boxenbaum e Ravasi (2016) estudam como os funcionários lidam com a

complexidade institucional em um ambiente organizacional. O cenário empírico é uma

empresa francesa de energia (atua na geração de energia elétrica por meio de placas

fotoelétricas) que desenvolve simultaneamente uma lógica de ciência e uma lógica de

mercado através de várias parcerias de pesquisa com agentes públicos e privados envolvidos

na captura e transmissão de energia. Os autores se valeram da literatura sobre lógicas

institucionais e organizações híbridas (definidas como organizações que incorporam

elementos de diferentes lógicas). Foi observada a existência de duas lógicas institucionais que

parecem caracterizar o ambiente organizacional, incluindo suas múltiplas parcerias. Por um

lado, os indivíduos percebem a existência de uma lógica científica associada à liberdade, um

horizonte de tempo mais longo, e a busca de publicações de baixo custo e com foco em

exploração da pesquisa. Por outro lado, os indivíduos percebem uma lógica de mercado

caracterizada por menos liberdade, um horizonte de tempo mais curto e a busca de patentes

através da produção e do desenvolvimento de determinados tipos de pesquisa. A pesquisa

demonstrou que os indivíduos expostos à mesma complexidade institucional usam diferentes

estratégias para lidar com ela e para identificar algumas das características cognitivo-afetivas

que explicam as suas preferências por uma determinada estratégia.

Wanderley e Soeiro (2016) examinam um caso de insucesso na implantação de um

BSC em uma empresa de energia elétrica. Para Seo e Creed (2002) o processo de mudança é

possível devido à acumulação de contradições institucionais - como a não adaptabilidade e as

lacunas de eficiência - que permite que a práxis humana introduza a mudança. O trabalho conclui

que o insucesso na implantação do BSC foi devido à falta de contradições institucionais e à

falta de ação da práxis humana como consequência, o que impediu que o BSC substituísse os

sistemas de avaliação de desempenho pré-existentes. Esse trabalho contribui com a

formulação de um modelo que avalia mudanças bem-sucedidas (as que de fato levam à

mudança institucional) em comparação com as malsucedidas (as que levam ao abandono, ou




ainda as que mantêm o uso somente por questões de legitimidade, mas sem a produção da

mudança institucional).

Por fim, ainda nos aportes teóricos, Rodrigues (2016) investigou o estágio de

institucionalização e legitimação na adoção e implantação de um Centro de Serviços

Compartilhados (CSC) em um grupo de empresas de prestação de serviços de tecnologia. O

constructo teórico para o processo de institucionalização teve como orientação as obras de

Tolbert e Zucker (1999) e de Burns e Scapens (2000), e para os mecanismos de legitimação

valeu-se do trabalho de Scott (2001). Informações obtidas por meio de entrevistas tiveram seu

conteúdo analisado com base na comparação dos elementos obtidos empiricamente e sua

comparação com a teoria permitiu inferir-se que o CSC estudado se encontrava na fase de

objetificação (conforme TOLBERT; ZUCKER, 1999) e na de codificação (conforme

BURNS; SCAPENS, 2000).

Entende-se que os elementos identificados nas pesquisas mais recentes citadas e

analisadas anteriormente (quais sejam, lógicas e contradições institucionais, as racionalidades

dos atores organizacionais com suas intencionalidades e esforços), todos vistos sob a ótica do

sequenciamento do evento histórico e da ação da práxis humana, constituem os motivadores

para que forças sejam geradas nas diversas dimensões do processo de institucionalização de

artefatos da contabilidade gerencial.

3 Metodologia da Pesquisa

Para a apresentação da metodologia faz-se necessário o entendimento prévio sobre a

empresa estudada e sua relevância econômico-social. Com o intuito de preservar a

confidencialidade, o nome da empresa estudada será omitido, portanto passa a ser doravante

denominada EAE, uma sigla para “empresa de águas e esgoto”. A EAE é uma empresa de

capital misto (público e privado). Sua área de atuação é a região sudeste do Brasil, onde ela

atende a uma grande população (milhões de habitantes) com serviços de tratamento de água,

coleta e tratamento de esgotos. A EAE pode ser considerada de grande porte, seja pelo total

de ativos, pelo patrimônio líquido ou mesmo pelo número de funcionários. Sua estrutura é

composta de diretorias operacionais, corporativas e unidades de negócio que operam de forma

descentralizada e com baixa integração entre as partes.

A EAE sofreu um processo de transformação em sua gestão, o qual ocorreu

acentuadamente na primeira década dos anos 2000, inicialmente por meio de iniciativas que

surgiram de grupos de colaboradores dentro das diretorias. A princípio, esse processo não

pode ser considerado como corporativo; entretanto, a partir de 2004, a gestão corporativa

começou a coordenar e a integrar as iniciativas das diretorias, promovendo a utilização de um

processo de gestão integrado (PGI). O PGI utilizado pela EAE pode ser considerado um

artefato de contabilidade gerencial caracterizado pela integração de práticas e modelos que

envolvem prática de planejamento contínuo, a qual atende às dimensões estratégicas e

operacionais e que se vale de metodologias e práticas associadas ao planejamento estratégico,

planejamento operacional, orçamento empresarial, GBV, BSC e gestão de projetos.

Esse processo foi desenvolvido pelo grupo gestor da EAE com o suporte de uma

empresa de consultoria governamental, sendo que a modelagem decorrente proposta

consolidava o uso integrado de diversas práticas de gestão com o intuito de contribuir para o



cumprimento da missão da empresa e maximizar o seu valor econômico. O PGI da EAE

estava em processo de implantação desde 2004; entretanto, devido às grandes dimensões da

organização (porte, número de colaboradores e cobertura geográfica) e à complexidade do

modelo, sua implantação demandou vários anos. O PGI, durante o período de sua utilização -

2004 a 2010 -, de acordo com os relatórios de desempenho da EAE, efetivamente contribuiu

com o processo de gestão, integrando decisões e ações relacionadas com projetos de alto

impacto e complexidade para a continuidade da companhia (e da sociedade).

Dentre as temáticas conflitantes que eram debatidas nos processos de decisão que se

valiam do PGI estavam questões relacionadas aos diferentes papéis atribuídos à EAE por seus

atores organizacionais. Alguns deles entendiam que a EAE tinha um papel prioritariamente

social e que os resultados econômicos não eram relevantes. Na EAE eles eram chamados

internamente de “sanitaristas”. Por outro lado, como uma empresa mista, alguns entendiam

que a empresa deveria gerar resultados econômico-financeiros, e que sem eles nada poderia

ser conseguido. Estes eram chamados internamente de “financistas”. Desses dois grupos de

colaboradores emergiam tensões que influenciavam os planejamentos e as percepções de

importância que se dava ao uso de práticas de gestão.

Outro aspecto importante a ser considerado é que a EAE, como empresa de capital

misto, sofria influência política na definição de alguns cargos. No final da primeira década

dos anos 2000, em decorrência de mudanças políticas, houve também a mudança do

presidente e de alguns executivos do quadro da companhia. O novo presidente iniciou um

processo de mudança das práticas de gestão, desconsiderando o processo estruturado pré-

existente (PGI).

O levantamento de dados para esta pesquisa deu-se no ano de 2010, ocasião em que

parte significativa do processo integrado de gestão estava deixando de ser utilizado em virtude

da indisponibilidade de agenda do presidente e de diretores para os ritos associados ao PGI,

assim como de sua decisão em focar os esforços de gestão com base na metodologia de GBV

dentro de um contexto de concorrência com o PGI, anulando um dos pilares do modelo que

era o da integração entre artefatos da contabilidade gerencial.

Dado o contexto apresentado, entende-se que embora os dados utilizados nesta

pesquisa sejam do ano de 2010, as temáticas apresentadas são atemporais e altamente

relevantes para que se possa analisar o contexto do surgimento de tensões, de diferentes

racionalidades, diferentes visões sobre o papel da organização e, em consequência deste

contexto, das forças que causam mudanças nas instituições e que as levam a processos de

institucionalização e/ou desinstitucionalização.

Metodologicamente, a pesquisa pode ser considerada como descritiva e qualitativa.

Inicialmente foi desenvolvida uma pesquisa bibliográfica para identificar os elementos

teóricos que podem explicar o problema. (CERVO; BREVIAN, 2002, p.65) A entrevista

semiestruturada também foi utilizada como técnica de coleta de dados, com o propósito de se

obter informações relevantes e detalhadas a respeito do objeto de estudo, gerando uma base de

dados primários.

Jones e Raey (2015) identificam três diferentes técnicas, mas não exclusivas, que

foram usadas por pesquisadores de 1991 a 2014, de modo a convencerem seus leitores de que

eles estão realmente estudando lógicas institucionais. São elas: padrão de dedução, padrão de

correspondência e padrão de indução. Algumas características apresentadas pelos autores

estão resumidas na Tabela 1.




TABELA 1 - Abordagens qualitativas capturam lógicas institucionais

Padrão de dedução Padrão de

correspondência Padrão de indução

Descrição

Reúne grande volume de dados

(principalmente textos), converte

textos em ocorrências contábeis e

usa métodos analíticos para

revelar padrões. Privilegia

técnicas analíticas.

Identifica padrões (tipo

ideal de lógicas) da

literatura existente e,

em seguida, compara os

dados com o tipo ideal.

Privilegia a teoria e a

pesquisa existentes.

Concentra-se em dados brutos

usando o processo de baixo

para cima de modo a

identificar padrões (lógicas)

que podem então ser

comparadas com a literatura

existente. Privilegia o

pesquisador.

Ontologia

O mundo social é construído e

historicamente incorporado. Estas

construções empiricamente

existem e criam consequências,

que podem ser apontadas e

contadas.

O mundo social é

construído e a

compreensão ocorre

com a interação entre as

teorias e dados

empíricos anteriores

com os achados atuais.

O mundo social é construído e

a linguagem traz fatos na

consciência. Ela desempenha

um papel constitutivo.

Epistemologia Estruturalista semiótica. Empirismo analítico. Interpretativismo.

Benefícios

Capta mudanças históricas e

padrões ao longo do tempo.

Permite a redução de dados, a

representação e a visualização.

Facilita a análise de grande

volume de dados. Os achados são

vistos como mais generalizáveis.

Captura categorias

essenciais para

comparação. Facilita a

análise consistente em

lógicas. Facilita a

comparação com outros

estudos.

Capta nuances de práticas

localizadas. Apresentação de

dados retém contexto rico.

Captura explicações de

valores e crenças dos atores.

Facilita o desenvolvimento da

teoria.

Fonte: Jones e Raey (2015, p.3)

Nesta pesquisa os padrões utilizados foram os de correspondência e de indução.

Espera-se identificar padrões que tenham correspondência com a teoria, mas que ampliem o

entendimento teórico sobre um determinado fato e, também por meio de dados brutos (textos

advindos das entrevistas), identificar padrões (lógicas) que possam então ser comparados com

a literatura existente. A revisão teórica e o mundo social construído por meio da linguagem

suportam a perspectiva ontológica. Os dados obtidos foram analisados à luz da teoria e com

isto foram capturadas novas categorias sobre o tema em estudo, as quais contribuem para o

desenvolvimento da teoria.

Para melhor orientação da elaboração do roteiro de entrevista, além das referências

bibliográficas também foram coletados dados secundários advindos de 303 (trezentos e três)

documentos fornecidos pela EAE, os quais foram produzidos por ela durante o processo de

implantação do PGI. Os documentos eram de diversas naturezas: seminários, folhas de

processos de trabalho, planos de ação, diagramas, agendas internas de atividades, manuais, e-

mails, propostas de consultorias e discursos. Com esse material foi possível conhecer a

estrutura do PGI da EAE e os esforços que foram realizados para a sua implantação e uso.

Foram realizadas 4 (quatro) entrevistas com gestores de carreira da organização, sendo

um de cada diretoria. Cada um deles estava na organização há mais de 15 (quinze) anos em

carreira gerencial. Acrescente-se também que cada um deles foi o responsável, em sua

diretoria, pelo processo de implantação do PGI e permanecia à sua frente, respondendo pelas

ações de manutenção de seu uso na ocasião das entrevistas. Pode-se considerar que sua

experiência e ação, como um todo, representam o conjunto de conhecimento sobre o



enfrentamento das adversidades que aconteceram no processo de implantação e uso do PGI na

EAE. O roteiro abordou questões relativas ao PGI, classificadas por meio das forças causais

dos processos de institucionalização/destinstitucionalização descritos por Tolbert e Zucker

(1999).

As entrevistas foram gravadas e tiveram duração de 1h a 1,5h cada. Ao término das

gravações, cada uma delas foi transcrita na íntegra e as transcrições foram encaminhadas para

os respondentes para autorização de seu uso. Acrescente-se que as entrevistas foram

realizadas entre outubro e novembro de 2010 na sede da organização objeto do estudo. Após a

confirmação dos entrevistados quanto à integridade do seu conteúdo, este foi analisado.

Para Bardin (2009, p. 44), da análise de conteúdo se inferem conhecimentos relativos

às condições de produção e recepção das mensagens, explicitando e sistematizando o

conteúdo delas. A reunião de dados por meio de um sistema de categorias permite o

entendimento de um conjunto de informações que estavam presentes, porém não acessíveis se

não analisadas por meio de tal recurso. (BARDIN, 2009, p. 57) A fonte de informação pode

ser um texto escrito em um livro, documentos gerados em um escritório ou obtidos por meio

da transcrição de entrevistas. Para Bardin (2009, p. 90), o grande paradoxo a ser ultrapassado

no uso de materiais obtidos em entrevistas é o fato de que o pesquisador, na tentativa de

inferir algo representativo para um grupo, faz uso das palavras do entrevistado dentro de sua

singularidade individual. O processo de análise de conteúdo observou as proposições

metodológicas de Bardin (2009), atendendo às etapas de pré-análise, codificação,

categorização e inferência.

A fase de pré-análise foi composta pelos procedimentos de revisão teórica, leitura

preliminar das transcrições das entrevistas, formulação de variáveis investigativas que foram

associadas às bases teóricas, suas possíveis motivações e formas pelas quais são observadas

no dia-a-dia da organização estudada, trazendo, por fim, o elemento da Teoria Institucional

correlato, o qual permite expandir o entendimento da abrangência e o alcance das forças

causais críticas inerentes ao processo de institucionalização. A Tabela 2, abaixo, foi

construída como resultado dessa fase.

TABELA 2: Constructo decorrente da etapa de pré-análise de Bardin (2009)

Categorias

Estágios de

Institucionalização

Equivalentes

Identificação das causas e

motivações Teoria Institucional

Mudanças

Tecnológicas;

Legislação; Forças de

Mercado e Processo de

Habitualização.

Pré-institucional.

Estímulos que causam a

necessidade da mudança

ou o rearranjo das

práticas.

Covaleski e Dirsmith (1988);

Dimaggio e Powelll (1983);

Meyer e Rowan (1977); Scott

(2001); Tolbert e Zucker (1999).

Monitoramento,

atividade de teorização

e processo de

objetivação.

Semi-institucional.

Mecanismos de

monitoramento em busca

de instituições

alternativas; construção

dos arranjos estruturais

que atendem as

necessidades das

organizações e atores.


Meyer e Rowan (1977); Tolbert

e Zucker (1999).




Categorias

Estágios de

Institucionalização

Equivalentes

Identificação das causas e

motivações Teoria Institucional

Impactos positivos,

resistências de grupos,

defesas de grupos,

difusão, legitimidade,

poder,

heterogeneidade de

usuários, processo de

sedimentação.

Total

institucionalização.

As lideranças e o poder;

legitimidade e

legitimação; grupos e

interesses.


Meyer e Rowan (1977); Tolbert

e Zucker (1999).

Surgimento de

instituições

competidoras.

Desinstitucionalização. Dissociação de benefícios

do uso do artefato.

Abrahamson (1991); Lawrence,

Winn e Jennings (2001); Tolbert

e Zucker (1999).

Fonte: os autores

Para a fase de codificação buscou-se uma leitura das transcrições das entrevistas de

modo a se identificar, por trás do discurso dos respondentes, elementos que caracterizassem

forças capazes de atuar no sentido de institucionalizar ou desinstitucionalizar o PGI e/ou as

práticas de gestão a ele associadas. Nesta fase utilizou-se a prática da análise de discurso

(AD) de forma estrutural textual. (GODOI, 2010) O processo de AD está associado à busca de

sentido que se dá pela interpretação de textos (orais ou escritos), imagens ou linguagem

corporal. A estrutura conceitual que sustenta a AD pode ser identificada pela seguinte

formulação: AD = ideologia + história + linguagem. A ideologia trata do posicionamento do

sujeito quando de sua filiação a um discurso com base em sistema de ideias que constituem

essa representação; a história representa o seu contexto histórico-social, enquanto a linguagem

é quem gera as “pistas” (materialidades) referentes aos sentidos que o sujeito pretende dar à

ideologia no contexto histórico em que as práticas estão inseridas. (CAREGNATO; MUTTI,

2006).

Cada novo tipo de força identificada era associado a elementos correlatos da Teoria

Institucional, a fim de obter-se um significado para cada achado. Desta forma, com base nas

observações dessas novas forças, foram definidas as regras de recorte do texto. Para tanto, nos

textos transcritos das entrevistas, cada parágrafo foi analisado na tentativa de se identificar

causas e motivos que pudessem revelar algum elemento correlato da Teoria Institucional que

atua como uma força causal crítica para o processo de

institucionalização/desinstitucionalização. (ABRAHAMSON, 1991; COVALESKI;

DIRSMITH, 1988; DIMAGGIO; LAWRENCE; WINN; JENNINGS, 2001; POWELLL,

1983; MEYER; ROWAN, 1977; SCOTT, 2001; TOLBERT; ZUCKER, 1999).

Cada um dos novos elementos identificados foi introduzido em uma nova tabela

(Tabela 3), que apresentou a frequência com que esse elemento foi citado e por qual dos

entrevistados. O objetivo desta tabela foi o de estabelecer as categorias de forças identificadas

pelos respondentes. Este processo se deu com vistas à identificação da saturação da

amostragem. (FONTANELLA; RICAS; TURATO, 2008) Apesar do seu pequeno número,

pode-se observar a repetição da evidenciação das forças pelos diferentes entrevistados. A

maior frequência observada na percepção de alguns tipos de forças evidencia a saturação da

amostragem quanto a determinadas forças. Algumas, entretanto, em função de sua baixa



frequência, requereriam ainda um maior aprofundamento investigativo ou a oportunidade de

se entrevistar outras pessoas que pudessem confirmar ou negar as evidências. Isto não

ocorreu, porém, devido às limitações relacionadas à disponibilidade de agenda dos

entrevistados. Salienta-se, entretanto, que se outros profissionais fossem entrevistados, estes

seriam de outro nível funcional e as realidades nas quais estariam inseridos, diferenciadas do

grupo de entrevistados, poderiam revelar outros tipos de percepções que não necessariamente

contribuiriam para a afirmação ou a negação das forças percebidas.

Por fim, extraem-se as forças identificadas e verifica-se como elas, à luz da teoria e da

prática, podem auxiliar na compreensão das consequências que elas representam para o

processo de institucionalização/desinstitucionalização de artefatos de contabilidade gerencial,

mais especificamente para o PGI da EAE.

4 Análise dos Resultados

Na década de 1990, a EAE passou por uma grave situação financeira, com risco de

insolvência. Em meados daquela década a nova direção, que assumiu a empresa em

decorrência de evento político, centralizou sua gestão na figura do orçamento de caixa com

poderes para a área financeira, mas, por outro lado, considerando a amplitude geográfica de

atuação da empresa, promoveu uma reestruturação de sua organização em unidades de

negócio. Como consequência da falta de recursos financeiros e da descentralização houve

uma redução na administração corporativa, em particular na função de planejamento. Outra

característica da organização era a estabilidade dos funcionários, inclusive em cargos

gerenciais, como por exemplo, gerentes e superintendentes atuando em cargos similares há

mais de 15 (quinze) anos, e práticas de remuneração variável, não vinculada a critérios de

meritocracia.

Esse contexto descrito está repleto de contradições institucionais, tais como:

centralização do orçamento de caixa dando poder de gestão para a diretoria financeira,

contrapondo o processo de reorganização em unidades de negócio (POPIK; LAVARDA,

2015; SOEIRO; MIRANDA; ARAÚJO, 2016); o próprio papel da organização, vista por

alguns sob o enfoque social e por outros como uma empresa orientada para o mercado e para

resultados econômico-financeiros; e a influência das novas tecnologias sobre os processos de

gestão, que eram percebidas em organizações de mercado. (EBERLE; COLAUTO, 2014)

A busca pelo restabelecimento da administração corporativa começou quando houve a

decisão de implantação do PGI em meados da primeira década dos anos 2000. As

contradições lógicas e as pressões isomórficas (POPIK; LAVARDA, 2015; SOEIRO;

MIRANDA; ARAÚJO, 2016; SMETS; JARZABKOWSKI, 2013; LOUNSBURY;

BOXENBAUM, 2013) geraram a oportunidade para que forças causais, identificadas nesta

pesquisa e apresentadas na Tabela 3, pudessem surgir e atuar no processo da criação de uma

nova instituição. Nesse momento era notória a defasagem tecnológica da organização em

termos de tecnologias de gestão e tecnologia da informação.

O projeto de implantação do PGI, com apoio de consultoria especializada, foi

desenvolvido ao longo de 3 (três) anos. Por meio da práxis (POPIK; LAVARDA, 2015;

WANDERLEY; SOEIRO, 2016; WRUBEL; TOIGO; LAVARDA, 2014) foram realizados os

processos de implantação do PGI em toda a organização, tendo como âncora o modelo do




BSC. Nesse período houve um ganho nas competências relacionadas à tecnologia de gestão, o

que proporcionou o alinhamento entre a administração corporativa e as unidades de negócio.

Tal alinhamento i) permitiu a estruturação de projetos complexos que demandavam

altos investimentos; ii) capacitou as principais lideranças, os gestores e técnicos de níveis

operacionais; iii) fomentou um ambiente de busca de inovação; e, iv) integrou pessoas e

processos. Contudo, o projeto ainda apresentava deficiências na estruturação de processos

informatizados que dessem suporte às práticas e aos processos utilizados pelo PGI,

dificuldades na projeção de resultados e metas financeiras por unidade de negócio, além da

persistência de grupos de resistência com forte viés financeiro. Nessa ocasião, diversas

questões e conflitos foram resolvidos, o que levou a uma redução das tensões em

consequência do alinhamento das racionalidades (GUERREIRO; RODRIGUES; CRAIG,

2012) e da diminuição das contradições (POPIK; LAVARDA, 2015; SOEIRO; MIRANDA;

ARAÚJO, 2016; SMETS; JARZABKOWSKI, 2013).

Esse estado institucional, aliado à manutenção de um ambiente favorável à inovação e

à pressão de eventos políticos externos à empresa, proporcionou um ambiente desfavorável à

estabilidade do PGI, dificultando a sua sedimentação (ABRAHAMSON, 1991;

WANDERLEY; SOEIRO, 2016). Com a mudança na presidência em virtude de evento

político começou o processo de desuso do PGI, cuja situação encontrada em 2010 refletia um

processo de desinstitucionalização sustentada pela falta de agenda da alta administração, pela

persistência das deficiências já mencionadas - que limitavam o uso do artefato - e pela decisão

da diretoria de patrocinar outra solução para a gestão de desempenho, assim enfraquecendo o

papel do planejamento na organização. Neste último contexto (quando da implantação do

GBV), mais uma vez foram identificadas novas contradições e novas racionalidades que

sustentam o processo de competição entre artefatos de contabilidade gerencial, assim

enfraquecendo o artefato objeto de estudo. Cumpre salientar que o grupo de interesse

favorável ao PGI tentou várias vezes retomar o uso e a difusão do artefato, mas sem sucesso,

o que contribuiu para o aumento das tensões institucionais.

TABELA 3: Análise de frequência das forças causais identificadas

Categorias

Estágios de

Institucionali-

zação

Equivalentes

Elemento Correlato da Teoria Institucional

que atua como uma Força Causal Crítica

Fre-

quên-

cia

Entrevistados

1 2 3 4

Mudanças

Tecnológicas;

Legislação e

Forças de

Mercado.

Pré-

institucional.

Estrutura organizacional e conjunto de

instituições precedentes; 1 1

Monitoramento organizacional; 3 3

Busca de legitimidade e legitimação; 4 4

Conformação de grupos a mandatos

institucionais. 5 2 1 2

Monitoramento,

teorização e

processo de

difusão.

Semi-

institucional.

Isomorfismo mimético; 3 1 0 2

Isomorfismo normativo; 14 3 4 2 5

Processo de teorização acerca de novas

instituições. 22 7 2 5 8



Categorias

Estágios de

Institucionali-

zação

Equivalentes

Elemento Correlato da Teoria Institucional

que atua como uma Força Causal Crítica

Fre-

quên-

cia

Entrevistados

1 2 3 4

Impactos

positivos,

resistências de

grupos, defesas

de grupos.

Total institu-

cionalização.

Processo de difusão; 17 5 4 4 4

Homogeneidade / Heterogeneidade dos atores; 3 1 1 1

Existência de grupos de apoio ou de

resistência ao processo de sedimentação; 10 3 2 1 4

Associação do artefato com restrição de

recursos, associados ao poder e autointeresse; 4 3 1

Arranjo dos artefatos com base no

posicionamento e concordância das lideranças; 8 3 3 1 1

Competição entre grupos; 4 2 1 1

Coerção pelo controle dos recursos; 4

2 1 1

Redefinição dos contextos organizacionais em

função do ingresso de novos artefatos; 4 3 0 1

Busca de legitimidade, mesmo que sem a

associação direta de benefícios obtidos pelo

uso da instituição;

2 2

Papel normativo das instituições sobre os

atores em função do autointeresse; 2 1 1 0

Baixa variância na implementação; 5 4 1

Arranjo estrutural complexo, facilitando a

sedimentação. 4 2 1 1

Surgimento de

instituições

competidoras.

Desinstituciona-

lização.

Dificuldade em associar benefícios com o uso

da nova instituição; 6 1 5

Processo longo de teorização predispondo a

organização a desenvolver instituições

concorrentes;

3 1 2

Perda de patrocínio da alta direção; 4 1 1 2

Alta taxa de fracasso estrutural; 3 2 1

Ações que levam à descontinuidade do uso –

Desintitucionalização. 4 1 1 2 0

Fonte: Os autores

Com base na avaliação da saturação foram selecionados os elementos percebidos

simultaneamente pelo maior número de entrevistados (três e quatro respondentes) para sua

evidenciação neste trabalho, bem como para que se procedesse à análise de discurso

articulada com a análise de conteúdo e a fundamentação teórica, todos apresentados a seguir.

Para caracterizar cada elemento são apresentados trechos das transcrições das entrevistas

seguidos de análises que buscam evidenciar os contextos institucionais que possibilitam o




surgimento de forças que atuam no sentido de institucionalizar/ desintitucionalizar o PGI e os

artefatos a ele associados.

4.1 Força causal “conformação de grupos a mandatos institucionais”

São apresentados os recortes das transcrições cuja análise levou à sua classificação no

grupo do elemento “conformação de grupos a mandatos institucionais”: Entrevistado 1: ... Porque aqui a gente fazia um horizonte de cinco anos, mas o

quinto ano era praticamente descartado porque o horizonte era o período de

governo, e isso é muito prejudicial, ...

Entrevistado 3: ... Porque a empresa é uma empresa estatal, em que a cada quatro

anos você sofre uma intervenção, que o governo do estado é o majoritário, e ele

define normalmente a presidência e seus diretores.

Entrevistado 4 :... Mas é fato também que quando você tem uma empresa que

tem um ciclo de quatro em quatro anos, e você não sabe como vão ser os outros

quatro, [...] e muitas vezes também você não consegue captar essa modelagem,

esse modelo de gestão vem com alguma proposta de acompanhamento diferente.

[...].

Pode-se observar, nos trechos de discursos, a influência do prazo do mandato da

diretoria – por ser uma empresa estatal - tanto no processo decisório em si quanto no modelo

de gestão. Tal fenômeno, que foi identificado por Covaleski e Dirsmith (1988), mostra que as

organizações e os atores precisam se conformar aos mandatos institucionais, cuja

consequência pode impactar o uso e os artefatos gerenciais. O contexto descrito revela a

existência de conflitos institucionais decorrentes da convivência com diferentes lógicas que

geram a instabilidade advinda de novos mandatos nas instituições existentes, assim

oportunizando o surgimento de inovações mas com alto risco de fracasso de

implantação.(POPIK; LAVARDA, 2015; SOEIRO; MIRANDA; ARAÚJO, 2016) No

contexto da presente pesquisa, pode-se considerar que, em decorrência da existência de

mandatos sucessivos, com troca de gestores a cada período de quatro anos, cria-se um

ambiente onde as contradições institucionais perdem forças ao longo do mandato, e que levam

ao fortalecimento das resistências à mudança. (WANDERLEY; SOEIRO, 2016)

4.2 Força causal “isomorfismo normativo”


grupo do elemento “isomorfismo normativo”: Entrevistado 1: A gente chamou a consultoria para ajudar a elaborar a

metodologia, e para nos ensinar a fazer o PGI.

Entrevistado 2: Vários cursos foram dados para os gestores, engenheiros e

analistas. Várias pessoas fizeram cursos na Universidade Corporativa [...] foi

contratada a consultoria.

Entrevistado 3: Nós construímos toda a metodologia do PGI. Então nós

contratamos o pessoal da consultoria para eles desenvolverem a metodologia de

implantação dentro da especificidade da empresa.

Entrevistado 4: E aí foi que a gente adotou esse modelo de PGI, na época

contratamos uma consultoria para dar um auxílio, mas era mais na construção,

era para ter alguém de fora contribuindo.



Pode-se observar, nos trechos de discursos, a influência do isomorfismo normativo no

processo de implantação do PGI e das práticas a ele associadas. Dimaggio e Powell (1983)

salientam o papel das universidades, consultorias e profissões como principais mecanismos

desse tipo de isomorfia. Na organização em pauta, pode-se observar que o principal

mecanismo foi a utilização de consultorias. A influência que estas consultorias exercem sobre

os ambientes organizacionais pode ser considerada como uma força que age no sentido de

institucionalizar novos artefatos. Elas atuam no processo de institucionalização quando do

momento da implantação e do acompanhamento do uso.

4.3 Força causal “processo de teorização acerca de novas instituições”


grupo do elemento “processo de teorização acerca de novas instituições”: Entrevistado 1: Então lendo os diagnósticos de empresas americanas e brasileiras

você vê que o principal problema do planejamento estratégico mesmo é a

dificuldade de você implementar a estratégia, [...]E a gente então adotou o PGI

para tentar não vincular, mas conciliar as ações de planejamento com as ações

físicas da empresa principalmente com o orçamento...

Entrevistado 2: Você estar aplicando uma nova metodologia [...]você começa a

exercitar e a trazer exemplos práticos de uma outra unidade que aplicou e você

vê o resultado e aí o pessoal absorve.

Entrevistado 3: Eu acho que ela (a atividade de teorização) é baixa. [...]. Na fase

de implantação e na fase de desenvolvimento ela era muito alta, as pessoas

davam muita importância. [...] o PGI foi construído pra empresa, de algum modo

ele foi customizado...

Entrevistado 4: E a base dele eram os conceitos da literatura. Não fugiu deles.

Mas é lógico que a gente tentou adaptá-lo à nossa situação...

Pode-se observar, nos trechos de discursos, a influência da teorização como um

mecanismo de construção de uma instituição que atenda simultaneamente às questões

associadas à resolução do problema identificado, com base em lógicas suportadas pelas

teorias.(TOLBERT; ZUCKER, 1999) Esse processo é entendido como uma prática social

(práxis) à medida que existe a construção de um objeto por meio da ação humana

coletiva.(POPIK; LAVARDA, 2015; STRANG; MEYER, 1993) Verifica-se claramente nos

trechos a amplitude do problema organizacional a ser resolvido pelo PGI, envolvendo desde a

gestão da estratégia até a gestão das operações em nível hierárquico das unidades de negócio.

Como consequência, verifica-se também que a teorização ocorreu de forma muito intensa na

fase de objetificação, que aconteceu dentro de um mesmo mandato.

4.4 Força causal “processo de difusão”


grupo do elemento “processo de difusão”: Entrevistado 1: Eu diria que de 2004 a 2007 isso foi bastante intenso, foi o

período que a gente mais viajou explicando a metodologia e acompanhando os

seminários de planejamento e disponibilizando ferramentas...

Entrevistado 2: Todo o material que nós tínhamos em meio magnético sempre

foi passado para todos eles. Todas as apresentações, com muito material para




todos os gerentes e supervisores. Nós difundimos, não só presencial, mas

também via magnética para todos...

Entrevistado 3: Então o treinamento profundo, o treinamento superficial, o

treinamento de conhecimento, enfim, de modo que toda a população EAE tenha

o conhecimento...

Entrevistado 4: Como esse negócio começou de baixo para cima, cada unidade

foi criando o seu. Muitas vezes uma unidade copiou da outra, outra passou o

sistema que tinha criado com um controle de plano de ação interno...

Pode-se observar, nos trechos de discursos, a influência da difusão como um processo

racional de aprendizagem por meio da experiência dos outros, pela interação e construção

conjunta de uma nova prática, dentro de um contexto social.(STRANG; MEYER, 1993) Por

meio dela são alinhadas as diversas racionalidades (GUERREIRO; RODRIGUES; CRAIG,

2012) que pressionam a redução das contradições institucionais.(GUERREIRO;

RODRIGUES; CRAIG, 2012; POPIK; LAVARDA, 2015) Em um primeiro momento são

observadas grandes contradições que oportunizam a inovação. Por outro lado, verificando-se

que a difusão foi muito intensa de 2004 a 2007 e depois foi bastante reduzida, pode-se inferir

que no início havia uma forte influência institucional que foi reduzida por força do período de

mandato, assim contribuindo para o fracasso do PGI. (WANDERLEY; SOEIRO, 2016)

4.5 Força causal “homogeneidade/heterogeneidade dos atores”


grupo do elemento “homogeneidade/heterogeneidade dos atores”: Entrevistado 2: Nos grupos, é interessante [...] colocar pessoas operacionais e

pessoas com formação administrativa. Não é só o administrativo que vai ganhar

[...] Então se a gente não tiver na formação do grupo pessoas que estão na boca

da vala, do dia-a-dia, você acaba estabelecendo ações às vezes impossíveis de se

concretizar...

Entrevistado 3: É um grupo de execução em que você tem representantes de cada

diretoria, e assim bem diverso frente à sua formação. Você tem engenheiros,

economistas, administradores, contadores, e esse grupo se reúne toda semana [...]

o pessoal procura diversificar quais são as áreas que podem estar ajudando para

poder fazer a contribuição...

Entrevistado 4: Se você for em cada uma das unidades de negócio você vai ver o

PGI e o desdobramento das ações dentro da área dele. Agora, o nível de

conhecimento vai ser maior ou menor de acordo com a função do colaborador...

Nos trechos de discursos acima, pode-se observar a influência da heterogeneidade dos

atores e demais usuários do PGI, o que evidencia a eficiência dos processos de teorização e

difusão e, desta forma, uma atuação social mais ampla que leva a instituição a ser amplamente

aceita e praticada pelo grupo social (TOLBERT; ZUCKER, 1999; POPIK; LAVARDA,

2015).

4.6 Força causal “existência de grupos de apoio ou de resistência ao processo de

sedimentação”


grupo do elemento “existência de grupos de apoio ou de resistência ao processo de



sedimentação”: Entrevistado 1: Se fosse para fazer um campeonato de futebol, você podia botar

os financistas de um lado, os de processos do outro, o do pessoal do cliente do

outro e o pessoal de aprendizado para cá...

Entrevistado 2: A gente tinha problemas de resistência. [...]. Então o patrocínio

do diretor é fundamental.

Entrevistado 3: Então nós estávamos exatamente num processo há quatro anos

atrás, onde a gente consolidou o planejamento da EAE, um plano macro

estratégico, nós estávamos desdobrando o PGI com as comunidades. E aí tem um

pouco de resistência dentro das diretorias [...], e um confronto entre o

corporativo e a unidade de negócio.

Entrevistado 4: O pessoal da unidade X tem a dificuldade de fazer esse negócio

amadurecer, porque tem uma resistência, tem uma inércia aí.

A influência dos grupos de resistência ao processo de sedimentação do PGI pode ser

observada nos trechos de discursos acima. O contexto organizacional evidencia a existência

de grupos com diferentes lógicas institucionais, parte advinda de autointeresse de suas

lideranças e parte de motivações de diferentes ideologias. (GUERREIRO; RODRIGUES;

CRAIG, 2012; SVENNINGSEN; BOXENBAUM; RAVASI, 2016) Isto pode ser percebido

quando o discurso evidencia a ocorrência de resistência dentro das diretorias e unidades de

negócio, associada a temas (financistas/sanitaristas) que caracterizam uma organização

híbrida.

4.7 Força causal “arranjo dos artefatos com base no posicionamento e concordância das

lideranças”


grupo do elemento “arranjo dos artefatos com base no posicionamento e concordância das

lideranças”: Entrevistado 1: Existe um processo na empresa que é um processo de construção

dos instrumentos de gestão que detém a parte que você planeja e a parte que você

orça.

Entrevistado 2: Inclusive agora estamos num estágio onde o pessoal da

informática está desenvolvendo um sistema para acompanhamento da GBV.

Quem está tocando é o grupo interno da diretoria financeira. Da mesma forma, o

PGI somos nós os interlocutores da alta administração e com a diretoria e com as

nossas unidades de negócio. Também todas elas participaram.

Entrevistado 3: Então assim, a gente deu mais importância para a GBV do que

para o planejamento como um todo. Então de certo modo nessa gestão, dos

quatro anos a gente, o nosso planejamento estratégico pela modelagem do PGI

ficou meio desativado.

Entrevistado 4: O próximo passo nosso é fazer o vínculo da GBV com seus

indicadores, mas também fazer um vínculo desses indicadores ao orçamento, e

também, dependendo do que a liderança maior queira, buscar esse vínculo do

orçamento ao BSC, que faz todo o sentido...

A influência das lideranças no arranjo dos artefatos pode ser observada nos trechos de

discursos acima, evidenciando a fraca contradição em que lideranças do nível funcional, por

seu autointeresse, patrocinam o PGI mesmo sem o apoio institucional da alta administração e

aceitam a convivência com outros artefatos gerenciais patrocinados e gerenciados por outras




lideranças e áreas. A continuidade do uso não necessariamente representa a total

institucionalização, mas sim, devido ao contexto institucional de baixas contrições, a

observância de critérios de legitimidade (seja da prática ou dos agentes a ela associados).

(WANDERLEY; SOEIRO, 2016)

4.8 Força causal “competição entre grupos”


grupo do elemento “competição entre grupos”:

Entrevistado 1: Os sanitaristas estão percebendo as necessidades dos financistas,

da mesma forma os financistas estão também entendendo que tem uma parcela

da população que independentemente ou não do poder de pagamento ela tem que

ser atendida, ela tem que ter serviços de saneamento básico e esgotos,

independentemente de poder pagar por isso ou não...

Entrevistado 2: Nós não temos integração entre o orçamento e o planejamento,

mas não só em função da ferramenta do PGI, isso vem de anos com várias

ferramentas...

Entrevistado 3: E aí a nova direção que veio entrou com mais uma ferramenta de

suporte, que é a gestão de agregar valor para o acionista. [...]. Então assim, a

gente deu mais importância para essa ferramenta específica do que para o

planejamento como um todo. De certo modo, nessa gestão, dos quatro anos a

gente, o nosso planejamento estratégico pela modelagem do PGI ficou

parcialmente desativado...

Nos trechos de discursos acima, pode-se observar a influência da competição entre

grupos, ainda no contexto dos grupos de resistência ao processo de sedimentação do PGI.

Entretanto, aqui se evidenciam os efeitos das ações desses grupos, principalmente quanto à

falta de integração entre planejamento e orçamento, que era um dos pilares do PGI, além da

decisão da nova direção de implantar o GBV, assim gerando concorrência ao PGI e,

consequentemente, o seu enfraquecimento pelo redirecionamento do patrocínio da diretoria ao

outro artefato. O contexto organizacional evidencia que o uso dos artefatos pelos atores pode

estar inserido nas situações em que o poder e o autointeresse, de dentro e de fora da

organização, podem agir de forma determinante. (COVALESKI; DIRSMITH, 1988)

4.9 Força causal “coerção pelo controle dos recursos”


grupo do elemento “coerção pelo controle dos recursos”: Entrevistado 2: Elaboramos todo o planejamento [...], mas nunca cabe no

orçamento. Aí a gente faz o processo inverso: faz o planejamento em cima de um

orçamento.

Entrevistado 3: Então a EAE monta o orçamento, vê qual é a disponibilidade que

a empresa tem para poder fazer, com base naquilo que ela vai arrecadar em

relação à receita.

Entrevistado 4: O grupo estratégico da UN priorizou as estratégias que entendeu

que eram as mais importantes e em função das ações que foram previstas e dos

recursos que a unidade de negócio tinha a gente foi priorizando [...] se [...]

acabou o meu dinheiro então daqui para frente não se faz mais nada a não ser as

ações que sejam feitas sem recursos financeiros.



Pode ser observada, nos trechos de discursos, a influência da coerção pelo controle dos

recursos como uma ação que reverte o processo lógico da construção do processo de

planejamento, fazendo com que o ordenamento da decisão seja submisso à disponibilidade do

recurso no orçamento. Covaleski e Dirsmith (1988) estudam os impactos que o controle de

recursos representa sobre o sucesso da implantação do orçamento em universidades norte-

americanas e conclui que o controle dos recursos atua de forma coercitiva sobre as decisões

dos gestores. Ressalte-se ainda que tal problema é recorrente na organização objeto de estudo

e já existia antes da implantação do PGI. Portanto, verifica-se o fracasso da tentativa de

integrar o planejamento e o orçamento com a continuidade da situação original. Este contexto

caracteriza novamente um conjunto de baixas contradições institucionais que impediram o

sucesso do PGI. (WANDERLEY; SOEIRO, 2016)

4.10 Força causal “arranjo estrutural complexo facilitando a sedimentação”


grupo do elemento “arranjo estrutural complexo facilitando a sedimentação”: Entrevistado 1: A gente trouxe a ferramenta de hierarquização de projetos. [...] a

gente tem todo o conhecimento do PMI. O GBV foi trazido o ano passado para a

EAE...

Entrevistado 2: O GBV veio posteriormente à implantação do PGI. A gestão de

projetos e a hierarquia de projetos foram elaboradas em paralelo ao BSC.

Entrevistado 3: Têm N ferramentas de suporte à gestão[...] que a gente usa pelo

nome de PGI...

Pode ser observada, nos trechos de discursos, a influência do arranjo estrutural

complexo que facilita a sedimentação. (STRANG; MEYER, 1993) Nota-se no PGI que sua

concepção alinhou diferentes artefatos de contabilidade gerencial, tais como planejamento,

PMO, BSC, hierarquização de projetos etc., e isto levou à geração de um artefato de alta

complexidade. Esta condição deveria contribuir para a sua sedimentação, conforme é

observado por Strang e Meyer (1993). Ressalta-se ainda que a decisão de implantação do

GBV pela nova diretoria poderia ter ocorrido de forma não concorrente; o caminho seria a sua

integração ao PGI, assim como o orçamento, conforme proposta do modelo teórico de Parisi

(2011).

4.11 Força causal “perda de patrocínio da alta direção”


grupo do elemento “perda de patrocínio da alta direção”: Entrevistado 1: Você sabe que todo instrumento de gestão, ferramenta de gestão,

são fortemente dependentes do patrocínio do principal gerente.

Entrevistado 2: O problema é a descontinuidade agora, porque na época [...]. Foi

um envolvimento muito grande dos patrocinadores, da corporação, dos

funcionários, da diretoria operacional como um todo...

Entrevistado 3: E aí a nova direção que veio entrou com mais uma ferramenta de

suporte, que é a gestão de agregar valor para o acionista [...]. Então assim, a

gente deu mais importância para essa ferramenta específica do que para o

planejamento.




Entrevistado 4: Então no finalzinho [...] desse mandato a gente estava

conseguindo fazer essa união, entre desdobrar o PGI da EAE para as unidades,

mas infelizmente com a mudança da direção a gente acabou parando...

Pode ser observada, nos trechos de discursos, a influência da perda de patrocínio da

alta direção quando da mudança de diretoria, a qual decidiu por um novo artefato de

contabilidade de gestão como suporte e retirou o apoio às práticas associadas ao PGI, sendo

imperativo a desinstitucionalização do PGI. (TOLBERT; ZUCKER, 1999; DIMAGGIO;

POWELL, 1983; LAWRENCE; WINN; JENNINGS, 2001)

4.12 Força causal “ações que levam à descontinuidade do uso - desinstitucionalização”


grupo do elemento “ações que levam à descontinuidade do uso – desinstitucionalização”: Entrevistado 1: Então se o presidente não quer fazer as reuniões de avaliação da

estratégia, ele não faz.

Entrevistado 2: As reuniões de acompanhamento estratégico aconteciam pelo

menos uma vez por mês nas reuniões dos superintendentes. [...] a análise crítica

mostrava como estavam os indicadores. Hoje ainda é feita essa apresentação,

mas não da forma que era. Era obrigatório constar isso em ata...

Entrevistado 3: Nesse período de gestão o PGI foi pouco utilizado, mas nas

gestões anteriores a cada 2 meses ou a cada 3 meses se fazia uma reunião de

avaliação estratégica.

Podem ser observadas, nos trechos de discursos, ações que levam à descontinuidade

do uso – desinstitucionalização. Pode-se observar que a interrupção da realização de práticas

centrais associadas ao PGI, especificamente aquelas associadas à realização das reuniões de

acompanhamento estratégico, contribuíram para a não sedimentação do PGI e para a sua

desinstitucionalização, materializando a decisão da nova direção de não patrocinar mais este

artefato (TOLBERT; ZUCKER, 1999; LAWRENCE; WINN; JENNINGS, 2001).

As demais forças percebidas e constantes da Tabela 3, cujos trechos de discursos não

foram apresentados neste trabalho - apenas sua frequência foi computada - tiveram o mesmo

tratamento, passando pelos mesmos procedimentos de análise.

5 Considerações Finais

O objetivo principal da pesquisa foi atingido, uma vez que foi possível conhecer um

conjunto de 24 (vinte e quatro) elementos correlatos da Teoria Institucional, os quais atuam

como forças causais do processo de institucionalização e desinstitucionalização do PGI da

EAE. Entende-se que essas forças atuam no PGI e nos artefatos de contabilidade gerencial a

ele associados em função de um conjunto de contradições e lógicas institucionais que

oportunizam a ação humana através da práxis, como meio da materialização das mudanças

sociais (POPIK; LAVARDA, 2015; SOEIRO; MIRANDA; ARAÚJO, 2016; SMETS;

JARZABKOWSKI, 2013; WANDERLEY; SOEIRO, 2016).

Em decorrência da análise dos discursos foi possível identificar que o PGI se

encontrava em um processo de desinstitucionalização, principalmente em função da perda do



patrocínio da alta administração e do surgimento de um novo artefato que foi posicionado

como concorrente do PGI. Identifica-se, ainda, que nos estágios de semi-institucionalização e

total institucionalização estão presentes a maior parte das forças identificadas; entretanto, não

é possível afirmar o estágio em que o PGI se encontra.

O objetivo secundário também foi atingido uma vez que a revisão teórica da NIS

proporcionou elementos que possibilitaram desenvolver a Tabela 3, a partir da qual foi

possível a associação dos elementos teóricos obtidos nas fontes bibliográficas com o contexto

organizacional da concessionária estudada. Isto contribuiu para o entendimento de como

acontecem os processos de institucionalização e desinstitucionalização de artefatos de

contabilidade gerencial.

Quanto à resposta do problema de pesquisa, observa-se que na organização estudada

foram identificados 24 (vinte e quatro) elementos correlatos da teoria institucional que atuam

como força causal para o processo de institucionalização e desinstitucionalização. A

identificação se deu por meio da análise de discurso sobre a percepção dos entrevistados a

respeito da historicidade em que se deu a implantação do PGI, de seu contexto social, e das

lógicas, racionalidades e contradições institucionais que oportunizam as ações humanas para a

institucionalização e desinstitucionalização de práticas da contabilidade gerencial associadas

ao PGI.

Do conjunto de forças observadas, 5 (cinco) foram percebidas pelos 4 (quatro)

entrevistados, 3 (três) por 7 (sete) deles, 8 (oito) por 2 (dois) deles, e 4 (quatro) somente por 1

(um). Com base na lógica da saturação da amostra, apresentou-se a reflexão feita sobre as 12

(doze) percebidas por 3 (três) ou mais entrevistados, a fim de evidenciar o procedimento de

reflexão realizado sobre o discurso do entrevistado e o cruzamento dos elementos textuais

com a teoria, de modo a subsidiar a compreensão do surgimento das forças causais dos

processos de institucionalização. Considera-se que a maior quantidade de percepções de

diferentes atores confere maior confiança científica para a afirmação sobre a existência das

forças; entretanto, com base no pensamento cientifico, também não é possível afirmar que as

forças percebidas por uma menor quantidade simultânea de atores devam ser desconsideradas,

podendo servir como pontos de partida para reflexões sobre outras naturezas de forças que

possam impactar o contexto estudado. Desta forma, a pequena quantidade de respondentes

pode ser considerada como uma limitação desta pesquisa, todavia não se pode desconsiderar

as contribuições obtidas.

Com base neste procedimento foi possível responder à questão de pesquisa e conhecer

as forças causais que são críticas para os processos de institucionalização e

desinstitucionalização que agem sobre os artefatos de contabilidade gerencial em uma

concessionária de serviços públicos que opera no Brasil.

A principal contribuição deste trabalho veio da possibilidade de estudar uma empresa

de grande porte, de capital misto, de grande complexidade operacional, que nos anos 2000

desenvolveu e implantou um artefato customizado de planejamento integrando conceitos de

diversos outros artefatos e práticas de gestão. Isto propiciou um ambiente repleto de

contradições e lógicas institucionais, que oportunizou a possibilidade de ampliar o

conhecimento sobre as variedades de classificações das possíveis forças causais críticas

responsáveis pelos processos de institucionalização e desinstitucionalização que emergem da

singularidade da visão de cada entrevistado, revelando aspectos teóricos relevantes que vão se

confirmando à medida que novas entrevistas são analisadas e revelam os mesmos elementos

que possibilitam a realização da inferência, tão importante no processo científico.




Para futuras pesquisas sugere-se reaplicar este trabalho em ambientes de empresas

multinacionais, empresas privadas e organizações sem fins lucrativos, a fim de se identificar

os tipos de forças causais e, caso positivo, se elas ampliam o conjunto aqui apresentado.

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Evidências das forças causais críticas dos processos de ... · Sob a ótica da NIS, no contexto institucional de uma organização evidenciar o conjunto de forças causais críticas