I – AUDITORIA E REVISÃO DE CONTAS · Web viewTestar as reconciliações das respostas de clientes "not agreed". 3. Efectuar trabalho alternativo para as respostas não recebidas

I – AUDITORIA E REVISÃO DE CONTAS

A auditoria/revisão de contas é definida como uma análise sistematizada das demonstrações financeiras de uma empresa, preparadas de acordo com os registos contabilísticos da entidade, com o objectivo de expressar uma opinião sobre a posição financeira da empresa. Complementarmente é efectuada uma apreciação da organização contabilística e da adequacidade do sistema de controlo interno.

O auditor/revisor para alcançar este objectivo deverá proceder a um exame e avaliação do sistema de controlo interno e do seu grau de fiabilidade, com o objectivo de determinar a natureza e a profundidade dos testes a realizar. Nesta perspectiva o trabalho deverá ser planeado de forma a assegurar a detecção de erros e irregularidades que possam ter um impacto materialmente relevante nas demonstrações financeiras.

O exame realizado é efectuado de acordo com as Normas Técnicas Internacionais de Auditoria/Normas Técnicas de Revisão Legal de Contas.

A informação financeira produzida pelas empresas destina-se a ser interpretada por um vasto leque de agentes, nomeadamente investidores, instituições financeiras, fornecedores, trabalhadores e autoridades fiscais.

Esta informação financeira, (cuja elaboração é da responsabilidade dos gestores das empresas) deve ser credível de forma a permitir aos "utentes" a tomada de decisões económicas.

Assim:

1) Os Investidores - preocupam-se com os riscos inerentes aos seu investimentos, bem como com a rendibilidade dos mesmos; pelo que necessitam de informação que lhes permita determinar se devem comprar, manter ou vender os seus investimentos.

Especificamente, os accionistas estão interessados na informação que lhes permite determinar a capacidade da empresa gerar resultados.

2) Trabalhadores - os trabalhadores individualmente e os seus grupos representativos (sindicatos, associações profissionais) interessam-se pela informação que lhes permita avaliar a capacidade da empresa em proporcionar remunerações e pensões, bem como oportunidades de emprego.

3) Financiadores - estão interessados em informações que lhes permitam avaliar a capacidade de reembolso dos seus empréstimos.

4) Fornecedores e Outros credores - estão interessados em saber se as quantias que lhe são devidas, decorrente dos fornecimentos efectuados, serão pagas.

5) Clientes - decorrente do envolvimento que têm com a empresa, estão interessados na sua continuidade a longo prazo.

6) Governo - o Governo tem uma função reguladora das actividades das empresas, por isso requer informação sobre as mesmas.

Por outro lado, está interessado que as mesmas funcionem por longos períodos, pois é um bom sinal de "saúde" da economia.

7) Público - as empresas afectam o público porque são - empregadoras, contribuintes e em alguns casos constituem investimentos alternativos para as poupanças.

Estes agentes económicos dependem dos auditores/revisores de forma a garantir a fidedignidade e representação da forma verdadeira e apropriada da informação financeira.

Assim pode-se definir Auditoria Externa como um exame independente, objectivo e competente de um conjunto de demonstrações financeiras de uma entidade, sendo conduzido com o objectivo de exprimir uma opinião sobre se as Demonstrações Financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada a posição financeira da empresa.

2. Outros Tipos de Auditoria

a) Auditoria Interna

Inicialmente, a Auditoria Interna tinha como funções principais a salvaguarda dos activos das empresas e a verificação do cumprimento dos procedimentos e regras estabelecidos pelos gestores.

Como se sabe uma das principais funções da gestão reside na implementação de um adequado sistema de Controlo Interno cujos principais objectivos consistem em assegurar:

* a confiança e a integridade da informação;

* o cumprimento das políticas e da legislação aplicável;

* a custódia dos activos;

* a utilização económica e eficiente dos recursos;

* a realização dos objectivos fixados.

Podemos definir auditoria interna como uma técnica de controlo de gestão que, mediante a análise, verificação e avaliação independente das actividades da empresa, e da eficácia e conformidade do funcionamento das demais técnicas do controlo, tendo em vista auxiliar os gestores e os demais serviços no desempenho das suas funções e responsabilidades.

Assim, cabe ao Auditor Interno assegurar o cumprimento dos objectivos da Administração pelo que, neste contexto, deve exercer as suas funções de forma independente dos serviços que audita.

Os Auditores Internos devem depender hierarquicamente da Administração.

Ao desempenharem a sua função, e sempre que se justifique, devem não só evidenciar os desvios face aos procedimentos definidos, como também proporem as medidas correctivas, que acharem convenientes, que possam contribuir para melhorar as operações, a qualidade e tempestividade da informação de gestão, a rentabilidade e a produtividade e a qualidade e eficácia do controlo em geral.

b) Outras Formas de Auditoria

Com o progressivo desenvolvimento da actividade empresarial, os Auditores Internos passaram a ter funções mais alargadas, relacionadas com as áreas operacionais da empresa.

Neste contexto, surgem denominações como: auditoria operacional; auditoria de gestão e auditoria estratégica.

No nosso entender, estas não são mais do que a expansão do campo de acção do Auditor Interno a outras áreas da empresa.

O nosso curso não versará sobre a Auditoria Interna/Operacional, mas sim sobre a Auditoria Financeira ou seja, a Revisão Legal de Contas.

II– PRINCÍPIOS BÁSICOS QUE REGEM A REVISÃO E AUDITORIA DE

CONTAS

1. Introdução

A revisão/auditoria é o exame independente da Informação Financeira de qualquer entidade, independentemente do seu objecto social e da sua dimensão ou forma jurídica.

De acordo com a legislação em vigor todas as sociedades anónimas estão sujeitas a Revisão Legal de Contas e todas as sociedades por quotas desde que reúnam para dois anos consecutivos duas das três seguintes condições:

Contos

1~ Activo Total > 370.000

20 Vendas > 600.000

30 +50 trabalhadores em média em 2

anos consecutivos

Este exame tem como finalidade expressar uma opinião sobre essa informação financeira.

2. Integridade, objectividade e independência;

O revisor/auditor como, é óbvio, deve desenvolver o seu trabalho duma forma profissional.

Nesse sentido, a sua avaliação deve ser objectiva, pelo que não se deve subjugar a qualquer tipo de interesses que ponham em causa a sua integridade, objectividade e independência.

3. Confidencialidade, habilitações e competência

As informações adquiridas durante o seu trabalho não devem ser divulgadas terceiros, sem autorização especifica para o efeito, a não ser que exista um dever profissional e/ou legal para o fazer.

As habilitações especializadas do auditor decorrem da competência adquirida através de uma formação geral, de conhecimentos técnicos obtidos através de estudo e de cursos formais que terminam com um exame aferidor dos conhecimentos, bem como da experiência prática sob conveniente supervisão.

O auditor é sempre o responsável pela formação e expressão da sua opinião sobre a informação financeira mesmo quando delegar trabalho em auxiliares ou utilizar o trabalho executado por outros auditores ou peritos. Assim, o auditor deve cuidadosamente dirigir, supervisionar e examinar o trabalho delegado nos seus auxiliares.

4. Documentos de trabalho

O revisor/auditor ao longo da realização de uma revisão/auditoria vai

tendo acesso a muita e variada informação que lhe vai possibilitar no fim dar o seu parecer sobre as Demonstrações Financeiras. Ele vai ter que solicitar toda esta informação de forma escrita pois caso contrário, não tem um meio de prova de trabalho realizado (suporte documental).

A documentação de trabalho do revisor/auditor serve para:

a) Auxiliá-lo na realização do seu trabalho; tanto ao nível do planeamento como ao nível da execução;

b) Permitir que o trabalho realizado possa ser revisto de forma independente por uma pessoa qualificada para o fazer;

c) Proporcionar prova de trabalho realizado.

A documentação de trabalho costuma dividir-se em:

- dossiers permanentes (englobam todas as informações que o

revisor/auditor considera importantes e que tenham de ser consultadas ao

longo das auditorias presentes e futuras);

- dossiers correntes (englobam toda a documentação relativa a cada

revisão/auditoria específica).

5.0 planeamento

Conforme veremos em ponto específico, o revisor/auditor deve planear o seu trabalho de forma a que a revisão/auditoria que vai efectuar seja desenvolvida de forma eficiente e eficaz.

o planeamento é a 1º fase do processo de auditoria. Ajuda a que seja dada atenção apropriada a importantes áreas da auditoria, que potenciais problemas sejam prontamente identificados e que o trabalho seja atempadamente completado. Também auxilia na apropriada utilização dos assistentes e na coordenação do trabalho efectuado por outros auditores e peritos.

O planeamento deve ser feito de forma a que o revisor/auditor:

a) tome conhecimento do sistema e políticas contabilísticas do cliente e dos seus procedimentos de controlo interno;

b) estabeleça um esperado grau de confiança no controlo interno;

c) determine e programe a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de revisão/auditoria a executar;

d) coordene todo o trabalho a ser executado.

Os planos devem ser desenvolvidos e ao longo do trabalho de revisão/auditoria devem ser revistos afim de verificar a sua aderência ao desenrolar dos trabalhos.

Prova de revisão/auditoria

A prova de revisão/auditoria é constituída pelos documentos de trabalho que suportam a opinião dada.

O revisor/auditor deve obter prova de revisão/auditoria suficiente e apropriada através da execução dos procedimentos de conformidade e substantivos que o habilitem a tirar deles conclusões razoáveis sobre as quais vai basear a sua opinião sobre a informação financeira da empresa.

- Procedimentos de conformidade: são aqueles que o revisor/auditor vai realizar para verificar se as medidas de controlo interno definidas pela empresa estão a ser operadas na prática.

- Procedimentos substantivos: são aqueles que permitem ao revisor/auditor obter prova quanto à precisão e validade dos dados produzidos pelo sistema contabilístico.

São exemplos: os testes de pormenor de transacções e de saldos; a análise de rácios.

7. Sistema contabilístico e controlo interno

A gestão é responsável pela manutenção de um sistema contabilístico adequado incorporando vários controlos internos na extensão apropriada à dimensão e natureza da empresa. O revisor/auditor necessita de segurança razoável de que o sistema contabilístico é adequado e de que toda a informação contabilística que deva ser registada, o foi de facto.

Sistema Controlo Interno é o plano de organização e de todos os métodos e procedimentos adoptados pela gestão de uma entidade para auxiliar e atingir o objectivo de assegurar, tanto quanto for praticável, a metódica e eficiente conduta dos seus negócios, incluindo a salvaguarda dos activos, a precisão e plenitude dos registos contabilísticos e a atempada preparação de informação financeira fidedigna.

o controlo interno visa assegurar:

a) A confiança e a integridade da informação;

b) A conformidade com as políticas, planos, procedimentos, leis e

Regulamentos;

c) A salvaguarda dos activos;

d) A utilização económica e eficiente dos recursos;

e) A realização dos objectivos estabelecidos para as operações ou

programas.

O Sistema contabilístico é o conjunto de tarefas e procedimentos que permitem que todas as transacções da empresa se reflictam nas demonstrações financeiras.

O sistema contabilístico tem 3 vertentes:

1. Contabilidade Geral;

2. Contabilidade Analítica;

3. Contabilidade Orçamental.

8. Conclusões da revisão/auditoria e relato

A principal função que cabe a um revisor/auditor é a de, após ter efectuado o exame das contas de uma empresa ou entidade, emitir um documento sobre a informação financeira analisada.

O relatório do revisor/auditor que na legislação portuguesa é denominado "Certificação Legal de Contas" envolve a conclusão geral quanto a se:

a) a informação financeira foi ou não preparada utilizando políticas contabilísticas aceitáveis, que tenham sido consistentemente aplicadas;

b) a informação financeira dá cumprimento aos regulamentos relevantes e aos requisitos oficiais;

c) a imagem apresentada pela informação financeira como um todo, é consistente com o conhecimento do revisor/auditor da actividade da entidade;

d) existe divulgação adequada de todos os assuntos materialmente relevantes para a aludida apresentação da informação financeira.

Modalidades de opinião – conforme veremos em capítulo específico, a opinião do revisor/auditor pode ser:

a) Opinião sem reservas;

b) Opinião sem reservas mas com ênfases;

c) Opinião com reservas por limitação do âmbito de exame;

d) Opinião com reservas por desacordo;

e) Opinião adversa;

f) Impossibilidade de opinião.

I– MATERIALIDADE E RISCO DE AUDITORIA

1. Materialidade

Uma informação é materialmente relevante se a sua omissão ou erro forem susceptíveis de influenciar as decisões dos leitores que se baseiem nessa informação.

A avaliação do que é materialmente relevante é uma questão de julgamento profissional do revisor/auditor.

Embora o revisor/auditor planeie a auditoria para detectar distorções quantitativamente com relevância material, ele avalia não só a importância, ou seja, a quantidade mas também a natureza, ou seja, a qualidade de qualquer distorção detectada.

Ao tratar de distorções potenciais, o revisor/auditor considera a materialidade não só num nível global (por exemplo em relação aos Resultados Líquidos), capital próprio, etc., mas também em relação a saldos de contas individuais ou divulgações.

Por exemplo:Resultados Líquidos10.000.000 cts

Total Dívidas de Clientes 10.000.000 cts

- erro 45.000.000 cts é material

- erro 700.000 cts não é material

- erro de reclassificação de 500.000cts não é material–erro de 3.000.000 cts é material

A materialidade tem em consideração:

- rubricas individuais de activo e de passivo;

- capital próprio;

- fundo de maneio;

- valor de vendas / custo das vendas;

- rubricas individuais da Demonstração de Resultados

- resultado operacional

- resultado do exercício e resultados transitados.

O revisor/auditor passa em revista não só a quantia mas também a natureza das distorções que chegam ao seu conhecimento. A natureza das distorções pode dar lugar a outras preocupações, o revisor/auditor deve então estar alerta para os erros detectados de quantias relativamente pequenas que possam ter um efeito materialmente relevante na informação financeira.

Exemplo:

Pagamento ilegal de uma quantia que noutras condições seria irrelevante, no entanto se chegar ao conhecimento do revisor/auditor pode ser considerada materialmente relevante se existir uma possibilidade razoável de conduzir a uma responsabilidade contingente ou uma perda materialmente relevante de activos.

A materialidade deve ser tida em consideração aquando da fase de planeamento da auditoria em relação com:

- o seu nível global;

- os itens tomados individualmente;

- considerações de natureza legal e regulamentar.

2. Riscos

São os seguintes os riscos associados ao trabalho do revisor/auditor:

a) Risco de revisão/auditoria: entende-se por risco da revisão/auditoria o risco que pode levar o revisor/auditor a dar uma opinião não apropriada sobre as demonstrações financeiras.

As componentes do risco da revisão/auditoria podem ser de 3 tipos:

- risco inerente;

- risco de controlo;

- risco de detecção.

b) Risco inerente: pode ser definido como a susceptibilidade de o saldo de

uma conta (ou classe de transacções) apresentar erros que podem ser

materialmente relevantes quer sejam considerados individual ou

globalmente, antes de se considerar a existência de controlos internos.

A avaliação do risco inerente deve ser considerada em relação com:

* o meio envolvente da actividade da empresa;

* os ajustamentos a demonstrações financeiras de exercícios anteriores;

* a complexidade das transacções;

* a competência e integridade da Administração;

* a competência e a adequação do pessoal da empresa;

* a susceptibilidade de se perderem activos;

* o nível de decisão da gestão.

c) Risco de controlo: pode ser definido como o risco de que possam ocorrer erros em saldos ou transacções, que possam ser materialmente relevantes quer considerados individual ou globalmente, e que não possam ser evitados ou detectados atempadamente pelo sistema de controlo interno.

d) Risco de detecção: é o risco resultante de os procedimentos do revisor/auditor não conduzirem à detecção de erros que existam nos saldos ou nas transacções, quer a nível individual quer a nível global.

Os riscos inerente e de controlo diferem do risco de detecção pelo facto de existirem independentemente da revisão/auditoria da informação financeira. Estes riscos são funções da actividade da empresa, do seu meio e da natureza dos saldos das contas ou das classes de operações sem depender da forma como é conduzida uma revisão/auditoria.

Entre a materialidade e o nível de risco de revisão/auditoria existe uma relação inversa. Se aumentar o nível de materialidade aceitável o risco de revisão/auditoria reduz-se e vice-versa.

O revisor/auditor tem, ao determinar a natureza, oportunidade e extensão dos seus procedimentos de ter em conta esta relação. No capítulo XI veremos em que medida os riscos inerente e de controlo condicionam o tipo de testes realizados pelo revisor/auditor.

IV – O PLANEAMENTO

Conforme já referido aquando dos "princípios básicos que regem a revisão/auditoria de contas" o revisor/auditor deve planear o seu trabalho de forma a assegurar uma revisão/auditoria eficaz, eficiente e atempada das Demonstrações Financeiras.

Neste capítulo teremos como objectivo explicitar os passos que devem ser dados quando se efectua uma revisão/auditoria corrente.

Evidentemente que se estivermos perante o primeiro trabalho de revisão/auditoria realizado pelo revisor/auditor, a extensão do planeamento é superior.

1. Como planear

Ao longo de todo o trabalho, o planeamento deve ser contínuo, de forma a permitir adaptar-se à realidade dos factos.

O planeamento compreende o desenvolvimento:

- de um plano geral sobre o âmbito do trabalho e a forma como se deve desenvolver e;

- de programas de auditoria que evidenciem a natureza e a extensão dos procedimentos de revisão/auditoria.

Se o planeamento for adequadamente realizado, contribui-se significativamente para assegurar que se dedica um nível de atenção adequada às áreas de revisão/auditoria que são importantes, bem como que problemas potenciais são prontamente identificados.

A extensão do planeamento está directamente ligada com a dimensão e a complexidade da empresa bem como com a experiência do revisor/auditor neste tipo de negócio e o seu grau de conhecimento do cliente em questão.

Apesar do plano geral e do programa de revisão/auditoria serem sempre da responsabilidade do revisor/auditor; este pode achar conveniente discutir parte do plano com a gestão da empresa afim de incluir no seu planeamento a preocupação dos mesmos.

2. Como adquirir conhecimentos da actividade do cliente

Para obter conhecimentos sobre a actividade da empresa o revisor/auditor deve obter e analisar:

Os relatórios anuais do cliente aos accionistas;

As actas de reuniões da Administração/Gerência da Assembleia-geral de accionistas ou de outras comissões importantes;

Os relatórios internos da empresa e.g. relatórios dos revisores/auditores internos relativos ao período corrente e a períodos anteriores;

Os documentos de trabalho da revisão/auditoria do ano anterior;

O Manual de políticas contabilísticas e procedimentos de controlo interno.

Acresce-se ainda que pode (i) dialogar com pessoal da empresa (cliente) que lhe pode facultar informação sobre assuntos que podem afectar a revisão/auditoria; (ii) visitar as instalações fabris e os estabelecimentos do cliente; (iii) bem como analisar o sector recorrendo a jornais e revistas especializados.

No que respeita aos papéis de trabalho do ano anterior, deve ser dada especial atenção aos assuntos que então exigiram especial atenção, e verificar se os mesmos podem ou não afectar o trabalho que vai ser executado no ano em curso.

Nas discussões, quer com a gestão, quer com o pessoal do cliente deve-se abordar assuntos como:

- alteração na estrutura organizativa e nas actividades da empresa; bem como mudança de gestores;

- contingências que afectem a empresa;

- dificuldades financeiras ou problemas contabilísticos, que tenham surgido;

- mudanças recentes de tecnologias de produtos ou serviços, e de métodos de produção ou distribuição; bem como alterações no sistema de controlo interno.

3. Como se Desenvolve o Plano

O revisor/auditor deve documentar o seu plano. A forma e a extensão da documentação, variará segundo a dimensão e a complexidade da revisão/auditoria.

Seguidamente, apresentamos um exemplo, para a empresa ABC, do planeamento da revisão/auditoria elaborado.

EMPRESA ABC

PLANEAMENTO ESTRATÉGICO

EXERCÍCIO FINDO EM 31 DE DEZEMBRO DE 199X

PLANEAMENTO ESTRATÉGICO

EXERCÍCIO FINDO EM 31 DE DEZEMBRO DE 199X

CONTEÚDO

Avaliação global e informações sobre a Actividade

1. Termos de Referência

2. Actividade da Empresa

3. Processamento Informático

4. Risco Inerente e de Controlo e Principais Aspectos e a ter em consideração no nosso exame

5. Principais Práticas Contabilísticas

6. Objectivos do Serviço ao Cliente

II Outras Informações

- Aspectos Administrativos

- Estruturação Contabilística da Empresa

- Principais Contactos

III Decisões para Planeamento Estratégico

IV Rotação de ênfase

V Programação dos Trabalhos

VI Distribuição de tarefas por grupo de trabalho

ABC

PLANEAMENTO ESTRATÉGICO DO EXAME AS CONTAS DE 31.12.9X

1. - HISTÓRIA E ACTIVIDADE DA EMPRESA

A ABC foi criada em 19XX como resultado do processo de cisão da CDE e transformada em

sociedade anónima: ABC, SA com vista a posterior alienação total das acções representativas do capital da sociedade.

O capital da ABC é de 3.000.000 contos e encontra-se realizado e detido integralmente pela CDE.

A Sociedade tem por objectivo a produção, distribuição de produtos de grande consumo.

2. - TERMOS DE REFERÊNCIA

O trabalho consiste num Exame Completo às contas individuais da ABC em 31.12.9X, realizado de acordo com as normas de revisão/auditoria geralmente aceites, e a opinião tem por base a aderência dos mapas financeiros aos princípios contabilísticos geralmente aceites em Portugal. O nosso relatório é destinado ao Conselho de Administração.

O nível de materialidade é o seguinte:

Resultados 6% a 8% do resultado

antes de impostos

1 % das vendas

Capital Próprio

Para reclassificações de activos/passivos

3% do capital próprio

10% do activo total ou passivo total

Adicionalmente e, no decurso do trabalho que realizarmos, emitiremos um memorando sobre o controlo interno e de comentários suplementares sobre situações detectadas que embora não afectem materialmente as demonstrações financeiras têm importância para a Administração.

3. - PROCESSAMENTO INFORMÁTICO

A ABC possui um sistema informático integrado (IBM 4000 centralizado na sua sede em Lisboa.

A empresa utiliza o sistema UNIX em todas as suas aplicações.

Existem 5 centros instalados, nas 3 direcções regionais, na Sede e no entreposto. A Empresa possui ainda cerca de 400 terminais espalhados pelos diversos centros, estando os antigos em fase de substituição por novos.

A Empresa utiliza software desenvolvido internamente nas áreas de Sistema de Clientes, Fornecedores, Materiais, Conservação, Estatística Fabril, Controlo. Industrial e Tesouraria, para além de packages adquiridas à empresa "Mais que Tudo" nas seguintes áreas:

- Área de Pessoal: - controlo de ponto

- gestão de pessoal

- Área de Existências gestão de stocks

Informática e gestão

- Área de Activos Fixos: Sistema de Activos Fixos

- Área Financeira: CG - Contabilidade Geral e Analítica

Os sistemas de Clientes, Fornecedores, Materiais e Contabilidade Industrial têm interface directa com a contabilidade geral.

O sistema de Tesouraria está integrado com a contabilidade geral, estando em desenvolvimento um sistema integrado de gestão e planeamento de Tesouraria.

O acesso às respectivas aplicações necessitam de aprovação pelo responsável de Sistema só podendo o utilizador por si atingir os menus de aplicação a partir dos quais necessita do "Clearance" através de "password".

A ABC efectua "Backup"permanente de toda a informação processada nos vários centros mantendo-a centralizada em cofres na Sede. sendo possível repor a informação das fábricas em caso de acidente.

4. - RISCO INERENTE E DE CONTROLO E PRINCIPAIS ASPECTOS A TER EM CONSIDERAÇÃO NO NOSSO EXAME.

O risco inerente à actividade da Empresa é Médio.

O ano de 1 99X ficou marcado essencial mente por:

- Transferência em Fevereiro 1 99X-1 da ABC para a CDE da posse e exploração das fábricas de Setúbal e Leiria.

- Reforço do fundo de pensões no montante de 1.000.000 de contos dos quais 500.000 foram afectos à CDE em consequência da alteração da tabela de mortalidade aplicada.

- Investimentos significativos em participações financeiras fundamentalmente com a natureza de diversificação destacando-se:

a) Aquisição de 40% do capital da XYZ, SA que é a empresa holding do Grupo LUA constituída

em 19XX.

b) Reforço da posição da Empresa no Banco Júpiter onde a ABC passa a deter cerca de 12% do capital (actualmente base Agosto 1 99X).

- Recurso a financiamento externo da ordem dos 25.000.000 contos.

- Redução de amortizações em parte influenciada pela transferência das fábricas de Setúbal e Leiria para a CDE.

Perspectivas para 199X

A conjuntura nacional do mercado de produtos de grande consumo irá continuar a crescer em 199X, embora a um ritmo mais brando, (na ordem de 2,4%), estimam-se atingir cerca de 7,8 milhões de toneladas

.

A quota da ABC no mercado interno no exercício de 19xx foi de cerca de 30% a qual passará, com as alterações previstas na sequência da aquisição da xYz, para cerca de 40%.

Segundo análise dos Consultores Ómega em 12 de Fevereiro de 199X-1 a ABC posiciona-se no mercado Português da seguinte forma:

- Maior e melhor empresa em volume de vendas;

- Os índices apresentados pela empresa realmente são muito superiores às empresas do país, como podemos citar:

- A ABC apresenta índices de produtividade elevados;

- É a terceira empresa em termos de rentabilidade dos capitais próprios;

- Em relação ao sector podemos dizer que a posição da ABC é invejável, pois apresenta índices de produtividade e rentabilidade de aproximadamente o dobro da média do sector.

Os sistemas de controlo interno em vigor na Empresa são de uma forma geral satisfatórios,

exceptuando a área de gestão de activos fixos. Os problemas detectados na auditoria às contas a 31-12-199X-l relativamente a Fornecedores e Provisões para Depreciação de Existências não são suficientemente significativos de modo a afectar as contas na sua globalidade.

Em 199X-l, o relatório de auditoria continha:

Duas qualificações, (a)* Fundo de Pensões;

Indemnizações por despedimentos;

As principais áreas de risco do nosso trabalho, são as seguintes:

Imobilizado – Alto

O risco nesta área das demonstrações financeiras resulta essencialmente dos valores envolvidos, quer em termos de saldos (o imobilizado líquido de amortização corresponde a cerca de 30% do activo total - data base AgoI9X) como em termos do investimento anualmente realizado, (previsão de aquisições no valor de 4.750.000 contos).

No cálculo das amortizações a ABC não tem em consideração a vida útil económica dos bens, baseando-se apenas na aplicação das taxas máximas aceites a nível fiscal.

A movimentação do imobilizado (adições, abates, transferências), são feitas na rubrica de imobilizações em curso, somente no final do exercício. Cada centro classifica correctamente as movimentações ocorridas no imobilizado.

Investimento Financeiro – Alto

O risco nesta área resulta essencialmente dos valores envolvidos, o total de investimento financeiro líquido da provisão, representa 15% do activo total, como em termos do investimento anualmente realizado, previsão de investimento no montante 10.000.000 contos a serem realizados no exercício de 199X.

Analisar as principais participadas, XYZ, WXO e ÓMEGA,certificando da necessidade de constituição de provisões.

Testar os Títulos Negociáveis, analisando principalmente as cotações existentes no mercado.

Existências – Baixo

As existências representam 8% do activo total e estão distribuídas em centros de produção.

De entre os centros, Albarraque e Abrunheira são os mais representativos, pelo que deveremos intensificar os nossos testes de contagens físicas e de custos de produção nesses centros.

A composição dos stocks em Ago/9X:

- cerca de 35% são matérias-primas

- e 65% são produtos acabados e trabalhos em curso.

A ABC tem um controlo eficaz sobre os materiais existentes nos seus armazéns.

Clientes – Médio

Representa cerca de 12% do activo total, e a carteira de clientes é bastante diversificada (Ex.: cerca de 34 dos maiores clientes, representam 40% do saldo de contas a receber).

Os controles mantidos nessa área são eficientes (quando o cliente se atrasa no pagamento, é cortado imediatamente o fornecimento), porém tivemos problemas em relação às reconciliações das circularizações de clientes devido ao volume das operações dos principais clientes nos centros.

Os prazos médios de recebimento são em torno de 32 dias. A empresa possui três centros comerciais Norte, Centro e Sul (este último localizado na Sede).

Atentar para a necessidade de constituição de "accrual" para o desconto de pronto pagamento, prática usual do cliente, porém não é constituída nenhum "accrual" nesse sentido.

Fornecedores – Baixo

Representa aproximadamente 60% do passivo total, e os 12 maiores fornecedores representam 65% do saldo da conta de fornecedores.

A auditoria no exercício anterior detectou falhas de controlos internos, tais como:

- Ficheiro de fornecedores desactualizado.

- Falta de reconciliações de saldos com informações exteriores à empresa.

- Problemas de cut-off.

- E cancelamento das facturas pagas com carimbo apropriado.

Empréstimos – Baixo

No exercício anterior a empresa contraiu financiamentos devido à aquisição da xYz. Nada mais de relevante se assinalou.

5. - PRINCIPAIS PRÁTICAS CONTABILÍSTICAS

Imobilizações Corpóreas

O Imobilizado corpóreo é registado ao custo de aquisição e as reintegrações são calculadas segundo o método das contas constantes ás taxas máximas da Portaria no 737/81, no que respeita aos bens já existentes em 31.12.1988.

As adições verificadas posteriormente a 31.12.1988 tiveram o seguinte tratamento no que respeita às reintegrações, segundo o Decreto Regulamentar n0 10,10 série, de 12 de Janeiro:

- Aos equipamentos aplicaram-se as quotas degressivas máximas e os restantes bens foram reintegrados segundo o método das quotas constantes.

- Os valores de custo e de reintegrações acumuladas às datas de 31 de Dezembro de 1978, 1981, 1983 e 1985, foram reavaliados conforme estipulado nos Decretos-Lei nos 126/77,219/82, 399G/84, 118/86 e 111/88, respectivamente.

- Por via das reavaliações efectuadas ao abrigo dos Decretos-Lei n05 219/82, 399G/84, 118/86,111/88 e 49/91, as taxas de reintegrações dos bens que anteriormente estavam totalmente reintegrados são aquelas que resultam da sua nova vida útil esperada.

Imobilizações Incorpóreas

Estão valorizadas ao custo de aquisição liquido das amortizações efectuadas, dentro dos limites das taxas legalmente afixadas.

Investimentos Financeiros

As participações financeiras apresentam-se valorizadas ao respectivo custo histórico de aquisição, com a excepção dos títulos de divida pública e outros cotados na bolsa que estão ao valor de mercado. As perdas potenciais de natureza permanente são provisionadas.

As participações superiores a 20% encontram-se de acordo com o método de equivalência patrimonial, correspondendo o seu valor a uma percentagem do capital, reservas e resultados evidenciados nas demonstrações financeiras estatuárias das participadas.

Existências

- Matérias-primas, Subsidiárias e de Consumo

Matérias-primas, Subsidiárias e de Consumo encontram-se valorizadas ao custo de aquisição, utilizando-se o custo como método de custeio.

- Produtos e trabalhos em curso

No apuramento do custo industrial é seguido o critério do custeio global por unidade fabril.

A matéria-prima incorporada, a mão-de-obra directa e os gastos gerais de fabrico constituem os factores incluídos no custo de produção.

- Produtos Acabados e intermédios

O P.A. foi valorizado ao preço de produção segundo o critério de custo médio do stock.

Dívidas de e a Terceiros

Os saldos expressos em moeda estrangeira foram convertidos para escudos às taxas de câmbio vigentes no dia da transacção e actualizadas à data do fecho de balanço.

6. - OBJECTIVOS DE SERVIÇO AO CLIENTE

Os nossos principais objectivos são: (i) manter boas relações profissionais com o cliente,(ii) visualizar a perspectiva de ampliação da gama de serviços que presentemente já estamos a prestar à empresa, nomeadamente análise aprofundada da provisão para clientes de cobrança duvidosa, visita do consultor fiscal para analisar a provisão para impostos do exercício e informar o cliente a respeito dos nossos serviços de consultoria, nomeadamente de apoio à decisão estratégica.

II- OUTRAS INFORMAÇÕES

ASPECTOS ADMINISTRATIVOS

Datas importantes

a) Circularizações de Clientes e Fornecedores 30.09.9X

b) Circularização de Bancos

c) Circularização de advogados, Seguradoras, Despachantes, Inter companhias, Conservatórias Comercial e Predial,

Plano de pensão-reforma.

d) Data prevista para emissão do último balancete de 31.12.9X e preparação dos elementos por nós solicitados. 30.1 2.9X

e) Data da emissão do relatório 16.03.9X

f) Relatório Análise da provisão da conta de clientes 15.12.9X

g) Início do ínterim Work 15.12.9X

h) Inicio do Pré-Final 03.01 .9X

i) Inicio do Final Work 31.01.9X

HORAS ESTIMADAS

PLANEAM íNTERIM FINAL TOTAL

ENTO WORK WORK

32 80 112

160 190 350

Field Staff 32 40 235 307

200 235 435

72 145 217

Subtotal 64 552 805 1 421

Sócio/Director 32 90 150 272

TOTAL 652 1693

ESTRUTURAÇÃO CONTABILÍSTICA DA EMPRESA

A ABC possui balancetes (sendo um consolidado) e estão distribuídos da seguinte forma:

- Centros de Produção

1) Fábrica de Albarraque - 3 linhas de produção

2) Fábrica de Setúbal

3) Fábrica de Abrunheira - 2 linhas de produção

4) Fábrica de Leiria - 1 linhas de produção

5) Entreposto da Sede - possui instalações de escritório e de expedição

- Gestào de Vendas

6) Serviço Comercial do Norte - localizado em Viseu

7) Serviço Comercial do Centro - localizado em Coimbra

8) Serviço Comercial do Sul - localizado na Sede

- Administração

9) Sede - localizado em Lisboa - lançamentos referentes às Direcções Administrativas, Produção, Comercial, Financeira, Pessoal, Planeamento e etc. Os fornecimentos são efectuados pela sede.

10) Transporte - localizado em Lisboa - Geram os transportes de produtos para os clientes, bem como das fábricas para os entrepostos. Boa parte dos transportes é por via ferroviária.

- Consolidação

11) Balancete Consolidado - efectuado na sede, agrega todos os outros balancetes mensalmente.

PESSOAS DE CONTACTO

Administrador – Dr. Joaquim Silva

Director Financeiro - Dr. António Opção

Director da Auditoria Interna - Dr. Manuel Pesquisa

Responsável pela Contabilidade - Sr. Orlando Lançamento

Director de Produção - Eng.Q Victor Produto

Director de Planeamento e Controlo - Sr. Pedro Atento

Director Pessoal – Sr. Luís Pagamento

Direcção de Projectos e Obras - Eng.Q Carlos Débito

Director de Informática - Eng.Q Luis Bite

PREPARADO POR: IAS DATA: 9X.06.21

REVISTO POR: ANS DATA: 9X.07.04

VI – DISTRIBUIÇÃO DAS TAREFAS POR GRUPO DE TRABALHO

GRUPO A HORAS

32 Planeamento Estratégico

32 PDC'S E APM'S

Programas de trabalho

Lista de pedidos

GRUPO B

32 Lead Schedules

32 Circularizações

32 Teste de vendas

Teste de compras

Pessoa

GRUPOC

GRUPO D

GRUPO E

80

88

40

80

88

40

40

40

40

Fecho das principais rubricas de 30.08.9X

Visita à fábrica Teste ao custo de produção

Teste ao custo com pessoal

Contagens físicas

Fecho das principais

rubricas de 30.09.93

Análise da provisão para clientes para data base de

30.09.93

GRUPO Pré/final-final

190

145

90

145

90

145

1 501

Trabalhos finais Relatórios

IV – ROTAÇÃO DE ÊNFASE

Nas áreas abaixo adoptaremos a seguinte rotação de ênfase para exames profundos:

1992 1993 1994

Stocks/Custos Produção (1) /(3) (1 )/(5) (2)/(3)

Pessoal (9)/(8)/(1 0) (9)/(1) (9)/(3)

Clientes/Receitas Vendas (8)/(6) (7)/(8) (8)/(6)

(*)

Reconciliações Bancárias (9) (9)/(1)

(*) Apenas revisão/auditoria das pendências significativas

(1) Fábrica Albarraque

(2) Fábrica Abrunheira

(3) Fábrica Setúbal

(4) Fábrica Leiria

(5) Entreposto da Sede

(6) Gestão Vendas

(7) Gestão Vendas

(8) Gestão Vendas

(9) Sede

(10) Transporte

4. SÍNTESE

Em síntese, são os seguintes os pontos a ter em atenção, no desenvolvimento do plano de revisão/auditoria:

* As condições dos seu compromisso e quaisquer responsabilidades estatuárias.

* A natureza e a oportunidade dos relatórios ou de outras comunicações com o cliente que estejam previstos no compromisso.

* As políticas contabilísticas adoptadas pelo cliente e as alterações nessas políticas.

* O efeito sobre a revisão/auditoria de novas recomendações contabilísticas ou de revisão/auditoria.

* A identificação das áreas significativas de revisão/auditoria.

* O estabelecimento dos níveis de relevância material para fins de revisão/auditoria.

* Condições que exijam especial atenção, tais como a possibilidade de erro relevante ou de fraude ou o envolvimento de partes em relação de dependência.

* O grau de confiança que espera ser capaz de ter nos sistemas contabilísticos e no controlo interno.

* Possível rotação de ênfase (aprofundamento) em áreas específicas de revisão/auditoria.

* A natureza e extensão da prova de revisão/auditoria a ser obtida.

* O trabalho dos auditores internos e a extensão do seu desenvolvimento, se for caso disso, na revisão/auditoria.

* O envolvimento de outros auditores/revisores na auditoria de subsidiárias ou filiais do cliente.

* O envolvimento de peritos.

Elaborado o plano este consubstancia-se de forma detalhada nos programas de trabalho que veremos em capítulo específico.

E por fim, antes de iniciar o seu trabalho, o revisor/auditor deve enviar ao seu cliente uma carta de compromisso de revisão/auditoria; afim de evitar maus entendidos com respeito ao objectivo do trabalho a realizar.

Assim a carta de compromisso, deve conter:

Objectivo da revisão/auditoria à Informação Financeira;

Responsabilidade da Gestão pela própria informação financeira;

Âmbito do trabalho de revisão/auditoria, incluindo referência à legislação aplicável;

Forma e conteúdo de quaisquer Relatórios ou de outras comunicações sobre os resultados do trabalho;

A – A FUNÇÃO AUDITORIA E AS NORMAS BASE DE REVISÃO DE CONTAS

Acesso sem restrições, a quaisquer que sejam os registos, documentação e outra informação do desenvolvimento da revisão/auditoria.

V-FRAUDES E ERROS

1. Definição de fraude e erro

O termo fraude em revisão/auditoria refere-se a distorções intencionais da informação financeira por parte de uma ou mais pessoas entre os gerentes, empregados ou terceiros, com vista a desvirtuar as demonstrações financeiras.

A fraude pode envolver:

a) Manipulação, falsificação ou alteração de registos ou documentos;

b) Apropriação indevida de activos;

c) Omissão dos efeitos de transacções constantes dos registos ou documentos;

d) Registo de transacções sem substância;

e) Incorrecta aplicação de políticas contabilísticas.

O termo erro em auditoria refere-se a faltas não intencionais nas Demonstrações Financeiras, como por exemplo:

a) Erros matemáticos ou de escrituração nos registos e dados contabilísticos;

b) Incorrecta aplicação de políticas contabilísticas.

2. Responsabilidade pela detecção de fraudes e erros

A gestão é a responsável pela prevenção e detecção de fraudes e erros através da implementação e da manutenção permanente de um adequado sistema de controlo interno.

A existência de um Sistema de Controlo Interno eficaz reduz a possibilidade da existência de fraude ou de erro mas não a elimina totalmente.

O objectivo da revisão/auditoria das Demonstrações Financeiras é o de fazer com que o revisor/auditor dê uma opinião sobre as mesmas.

Mas, para formar a sua opinião o revisor/auditor deve levar a efeito diversos procedimentos que lhe dêem alguma segurança sobre se a informação financeira está devidamente suportada em todos os aspectos materialmente relevantes.

Assim, o revisor/auditor tenta assegurar-se se as fraudes ou erros, que possam ser materialmente relevantes para a informação financeira, não ocorram, e para as fraudes que ocorrerem, qual o seu efeito na informação financeira assegurando-se relativamente aos erros, que estes foram

corrigidos. Normalmente, é sempre mais fácil, ou mais seguro detectar um erro pois uma fraude é sempre acompanhada de acções especificamente concebidas para encobrir a sua existência.

Como a auditoria/revisão das contas tem a si associada algumas limitações inerentes (conforme já vimos) pode acontecer que o revisor/auditor não tenha detectado distorções materialmente relevantes resultantes de fraude ou de erro.

Se tal acontecer, isso não significa desde logo que o auditor falhou na aplicação dos princípios básicos que regem a auditoria/revisão de contas. Pois esta questão é determinada pela adequação dos procedimentos

empreendidos nas circunstâncias e pela conformidade do relatório do auditor baseada nos resultados desses procedimentos.

Basta ter presente, conforme veremos seguidamente que a revisão/auditoria não analisa exaustivamente todas as transacções.

3. Limitações inerentes à revisão/auditoria

O teste à informação financeira de uma empresa envolve apenas algumas áreas e dentro dessas áreas apenas serão examinadas algumas transacções.

Assim, o exame do revisor/auditor está sempre sujeito ao risco inerente de que algumas distorções na informação, materialmente relevantes, resultantes de fraudes ou de erros não venham a ser afectadas.

O risco de não detectar distorções materialmente relevantes resultantes de fraudes é maior do que o risco de não detectar distorções materialmente relevantes resultantes de erro, porque como já referimos a fraude está sempre associada a actos concebidos para a ocultar.

O revisor/auditor está autorizado a aceitar esclarecimentos de terceiros como dignos de crédito e os registos e documentos como verdadeiros.

No entanto, o revisor/auditor deve planear e executar o exame com uma atitude céptica reconhecendo que pode vir a estar em presença de condições ou acontecimentos durante o seu exame que o poderiam levar a pôr em questão se está ou não perante uma fraude ou um erro.

Embora a existência de um eficaz controlo interno reduza a possibilidade da existência de uma distorção na informação financeira resultante de fraude ou de erro, existirá sempre algum risco de os controles internos deixem de operar tal como foram concebidos. Para além disso, é necessário ter em conta que qualquer Sistema de Controlo Interno pode ser ineficaz contra as fraudes que envolvam uma combinação entre empregados ou fraudes cometidas pela Administração.

4. Risco de fraudes e erros

O revisor/auditor deve inquirir a Administração sobre qualquer fraude ou erro significativo que tenha ocorrido no período a auditar e modificar os seus procedimentos de revisão/auditoria se tal for necessário.

Para além de um fraco Sistema Controlo Interno são várias as condições ou acontecimentos que aumentam o risco de fraude ou de erro:

a) Dúvidas acerca da integridade ou competência da Administração;

b) Pressões fora do habitual dentro da entidade;

c) Transacções não usuais;

d) Problemas na obtenção de provas de revisão/auditoria, suficientes e apropriadas.

5. Procedimentos quando há indício de que possam existirem fraudes ou erros

Se tudo apontar para a possível existência de fraudes ou de erros, o revisor/auditor deve desde

logo tomar em consideração o efeito potencial dessa fraude ou erro na informação financeira.

Se o revisor/auditor julgar que a fraude ou erro suspeitada podia ter um efeito materialmente relevante na informação financeira, deve levar a efeito os procedimentos adicionais que julgue serem apropriados. A extensão destes procedimentos depende do julgamento do auditor quanto a:

a) Tipo de fraude que pudessem ocorrer;

b) Relativo risco de ocorrência;

c) Probabilidade de que um certo tipo de fraude ou erro pudesse ter um efeito materialmente relevante na informação financeira.

A execução de procedimentos adicionais faz quase sempre com que o revisor/auditor confirme ou afaste a suspeita de fraude ou de erro. Se confirmar a existência, o revisor/auditor deve certificar-se de que o seu efeito está devidamente reflectido na informação financeira ou que o erro está corrigido. No entanto, o revisor/auditor pode não conseguir obter prova suficiente de revisão/auditoria seja para confirmar seja para afastar a suspeita de fraude ou de erro.

Quando tal acontecer, o auditor deve ter em consideração o possível impacto na informação financeira e o efeito no seu relatório.

O revisor/auditor necessitará também de considerar a legislação e os regulamentos relevantes e pode também fazer uma consulta jurídica antes de elaborar o relatório ou de se escusar do compromisso assumido. Salvo se as circunstâncias indicarem de uma forma muito clara o contrário, o revisor/auditor não deve presumir que um caso de fraude ou de erro é uma circunstância isolada. Quando a fraude ou erro envolver um membro da gestão, o revisor/auditor deve reconsiderar a fiabilidade de qualquer esclarecimento que lhe tenha sido dado por essa pessoa.

6. Outras responsabilidades de relato

O revisor/auditor deve comunicar as suas descobertas à Administração se:

a) Julgar que pode existir fraude mesmo se o efeito potencial na informação financeira fosse materialmente irrelevante;

b) For realmente descoberto existir fraude ou erro justificativo

O revisor/auditor deve determinar o representante apropriado da entidade a quem vai relatar as ocorrências de fraudes ou de significativos erros potenciais ou reais.

No que respeita a fraude, ele deverá apreciar a probabilidade de envolvimento da alta direcção.

Na maioria dos casos que envolvam fraude, será apropriado reportar o assunto a um nível de estrutura organizativa da entidade acima do nível responsável correspondente às pessoas que se julga estarem envolvidas.

VI- DOCUMENTAÇÃO DE TRABALHO

1. Funções dos Documentos de Trabalho

Um dos princípios básicos que regem a revisão/auditoria de contas estabelece que o revisor/auditor deve documentar os assuntos que sejam importantes de forma a poder provar que a revisão/auditoria foi levada a efeito de acordo com os princípios básicos.

Os documentos de trabalho têm 3 funções essenciais:

a) Ajudam o planeamento e a execução da revisão/auditoria;

b) Ajudam à supervisão e revisão/auditoria do trabalho efectuado;

c) Fornecem prova do trabalho de revisão/auditoria efectuado para servir de suporte à opinião do revisor/auditor;

d) Servem de protecção à integridade profissional do revisor/auditor; e) Servem de orientação em auditorias futuras ao mesmo cliente.

2. Forma e Conteúdo

Os papéis de trabalho devem registar o plano de trabalho do auditor, a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de revisão/auditoria executados e as conclusões extraídas a partir das provas obtidas.

Os papéis de trabalho devem ser suficientemente completos e pormenorizados, para que um revisor/auditor de contas com experiência (responsável pelo trabalho) possa obter uma visão global do trabalho realizado.

A extensão da documentação é assunto de julgamento profissional de cada um, uma vez que não é necessário nem prático para o auditor documentar nos seus papéis de trabalho todas as observações, considerações ou conclusões feitas.

Apenas devem ser incluídas nos papéis de trabalho matérias significativas que exijam o exercício de julgamento, conjuntamente com as respectivas conclusões do revisor/auditor de contas.

A forma e conteúdo dos papéis de trabalho estão dependentes de vários aspectos tais como:

a) Natureza do trabalho a realizar;

b) Forma do relatório do revisor/auditor de contas; c) Natureza e a complexidade dos negócios do cliente;

d) Natureza e as condições dos registos dos clientes e grau de confiança no controlo interno;

e) Necessidades a atenderem em circunstâncias especiais para a direcção, supervisão e exame do trabalho executado por auxiliares.

A utilização de papéis de trabalho normalizados (listas, questionários, cartas-tipo, etc) podem melhorar a sua eficiência, pois facilitam a repartição do trabalho e proporcionam um meio de controlo da sua qualidade.

Os papéis de trabalho costumam dividir-se em "dossiers" permanentes e

"dossiers correntes.

a) Os “dossiers" ou pastas permanentes contêm todas as informações consideradas importantes pelo auditor que sejam objecto de consulta ao longo da revisão/auditoria presente e de revisões/auditorias futuras. As informações a incluir no "dossier" permanente devem ser arquivadas de forma sistematizada para permitir uma fácil e rápida consulta.

As informações que devem constar neste "dossier" variam de acordo com a dimensão e a actividade da empresa.

As informações podem ser agrupadas nos seguintes grupos:

1. Informações sobre a empresa:

- estrutura legal e organizativa da entidade;

- investimentos financeiros;

- garantias ou compromissos assumidos;

- resumo das actas;

- etc.

2. Legislação aplicável à empresa:

- relativa ao sector económico em que a empresa se insere;

- laboral;

3. Contratos e documentos importantes:

- acordos com a Segurança Social;

- apólices de seguro;

- registos de propriedade;

- contratos de locação financeira;

- etc.

4. Relatórios e orçamentos:

- relatórios e contas anuais;

- orçamentos;

- rácios económico-financeiros da empresa;

- etc.

5. Declarações obrigatórias:

- para a Administração Fiscal;

- para a Direcção Geral de Contribuições e Impostos;

6. Controlo interno:

- organigrama;

- descrição de tarefas;

- medidas e procedimentos de controlo interno por áreas;

- exemplares dos principais documentos utilizados;

7. Políticas e procedimentos contabilísticos:

- manual de contabilidade;

- quadro-código das contas.

b) Os"Dossiers" correntes: englobam toda a documentação relativa a cada revisão/auditoria específica, de um único período.

Os documentos que os compõem, podem ser agrupados em:

1. Programas de trabalho;

2. Mapas de trabalho.

3. Programas de Trabalho (ver exemplos no anexo 1)

Um programa de trabalho é um documento escrito destinado fundamentalmente a servir de guia à execução dos testes de conformidade e dos testes substantivos.

O programa de trabalho é também utilizado para controlar o tempo que se vai gastando ao longo da auditoria, em relação ao que foi previamente determinado bem como aferir sobre a qualidade de trabalho executado.

Em princípio deverá existir um programa de trabalho para cada uma das diferentes áreas a examinar.

Os programas de trabalho dos testes de conformidade e dos testes substantivos descrevem os procedimentos de auditoria a realizar para que os objectivos sejam atingidos.

Os testes podem ser realizados em duas ou mais fases distintas: numa fase interina (ou seja, em períodos anteriores à data a que se referem as Demonstrações Financeiras) e numa fase final (ou seja, em períodos posteriores àquela data).

O revisor/auditor tem obviamente toda a vantagem em programar o máximo de trabalho para a fase interina, permitindo-lhe assim na fase final fazer apenas o "follow up"dos testes realizados a preliminar bem como se existirem problemas significativos, ajustar o planeamento inicialmente efectuado.

Assim, de entre o trabalho que o auditor deve realizar nessa fase (interina) destaca-se o estudo das políticas e procedimentos contabilísticos e das medidas de controlo interno e a consequente avaliação através da realização dos testes de conformidade.

Através do resultado dos testes de conformidade, o auditor vai determinar o risco de revisão/auditoria subjacente e qual a profundidade dos testes substantivos a efectuar. Assim, quanto melhores forem os resultados obtidos nos testes de conformidade menor será a profundidade dos testes substantivos.

A nível de realização dos testes substantivos, o auditor tem também todo o interesse em programar o máximo de tarefas para uma fase inicial do seu trabalho, como por exemplo:

- inspecções físicas à caixa, existências e imobilizado corpóreo;

- análise das reconciliações bancárias;

- circularização de contas de clientes, fornecedores, etc.;

- análise dos movimentos ocorridos nas contas de imobilizações;

- comparação dos saldos de contas de custos e de proveitos com idêntico período do ano anterior;

- verificação dos cálculos relativos a provisões e amortizações.

4. Mapas de Trabalho

São os documentos (folhas, papéis, etc.) onde o auditor deixa ficar a prova dos testes ou procedimentos efectuados, assim como, das conclusões atingidas ao longo das várias fases de trabalho, os quais servirão de base à elaboração do relatório e parecer. (Certificação legal).

Em síntese, os mapas de trabalho em conjugação com os programas de trabalho, servem de

suporte ao conteúdo dos relatórios e do parecer. Para a preparação dos mapas de trabalho não há, evidentemente, procedimentos uniformes a serem seguidos por todos os auditores. No entanto, haverá toda a conveniência em que, por exemplo, dentro de cada firma de auditores, exista uma normalização mínima, pois se cada técnico seguisse integralmente a sua metodologia seria muito difícil entender e acompanhar o trabalho efectuado por cada um e posteriormente analisar o trabalho efectuado em exercícios anteriores.

5. Propriedade e Custódia dos Papéis de Trabalho

Os papéis de trabalho pertencem ao auditor/revisor de contas. Este pode, de acordo com o seu critério, pôr à disposição do seu cliente partes ou extractos dos seus papéis de trabalho. Contudo, eles não devem ser substituídos pelos registos contabilísticos do cliente.

O revisor/auditor de contas deve adoptar procedimentos razoáveis para a custódia com segurança e confidencialidade dos seus papéis de trabalho.

ANEXO I

EXEMPLOS DE PROGRAMAS DE TRABALHO

199X Exame Programa de Trabalho

Compromissos e Contingências

1. Indagar e verificar a existência de possíveis contingências e/ou compromissos assumidos pelo cliente, como sejam:

- Letras

- Garantias

- Fornecimentos acordados

- Encomendas efectuadas

- Contratos promessa de compra e venda

2. Verificar actas

3. Efectuar circularizações a:

- Advogados

- Bancos

- Conservatórias de Registo Predial e Comercial

4. Analisar contratos com garantias

5. Confirmar a aceitação das declarações do IRC, IVA, etc. por autoridades fiscais ou a existência de possíveis contingências

6. Concluir sobre o trabalho efectuado

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Outros Activos

1 Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-12-9X, com os comprovativos do ano anterior.

Efectuar revisão/auditoria analítica e explicar variações significativas.

2 Para a Rubrica Estado e Outros Entes Públicos, verificar o suporte dos saldos através de recebimentos subsequentes e na sua falta através de documentação suporte. Verificar se para as contas de IRC e IVA se foi efectuado o respectivo apuramento e a razoabilidade do mesmo.

3. Para as restantes rubricas explicar sempre que possível a sua natureza e caso sejam significativas verificar recebimentos subsequentes ou documentação suporte.

4. Dedicar especial atenção às contas de acréscimo e diferimentos verificando a sua correcta contabilização/especialização. Efectuar global check aos principais valores.

5. Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Outros Passivos

1 Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-12-9X e 31-12-9X-1.

2 Para a Rubrica Estado e Outros Entes Públicos, verificar pagamentos subsequentes;

3 Para a rubrica – Acréscimos e Diferimentos verificar a correcta especialização do exercício para os vários itens incluídos.

4 Para os restantes saldos não analisados nos pontos acima, explicar sempre que possível a sua natureza e caso sejam significativos suportá-los documentalmente.

5 .Concluir sobre o trabalho efectuado.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame

Programa de Trabalho de Final Work

Fornecedores

1 Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-12-9X.

2. Entregar ao cliente as respostas obtidas para reconciliação e análise das mesmas. Para os fornecedores que não responderam efectuar o trabalho alternativo adequado. Efectuar o bridging para 31-12-9X.

3. Testar a actualização cambial à data de 31-12-9X para os saldos de fornecedores em moeda estrangeira.

4. Realizar o cut-off de compras verificando as 6 últimas facturas significativas de 199X e as 6 primeiras facturas significativas de 199X+1 de fornecedores.

5. Realizar o teste de responsabilidade omitido à data do balanço.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exam

Programa de Trabalho de 1W

Caixa e Bancos

1. Efectuar circularização com referência a 31-12-9X de todos os bancos com que a empresa trabalha.

2. Efectuar análise em sight review das reconciliações bancárias, tendo em atenção:

- a sua elaboração mensal;

- se, se encontram assinadas e datadas por quem as elaborou;

- evidência de revisão/auditoria e aprovação por superior hierárquico;

- existência de itens antigos e/ou de valor material.

3. Concluir

199X Exam

Programa de Trabalho de Final Works

Caixa e Bancos

1. Preparar schedule que evidencie todas as contas que compõem estas rubricas à data de 31-12-9X

2. Análise das reconciliações bancárias:

obter cópia das reconciliações bancárias de 31-12-9X

- testar os cálculos e verificar se o saldo da empresa e o saldo do banco utilizados estão correctos; de acordo com o balancete e de acordo com a resposta do banco, respectivamente.

testar os itens em reconciliação mais significativos, verificando a sua correcta inserção na reconciliação

3. Referenciar toda a informação constante das respostas dos bancos:

assinaturas autorizadas, empréstimos, garantias, letras descontadas, etc.

4. Suportar o saldo de caixa através da folha de caixa e respectiva decomposição.

5. Suportar o saldo de caixa através da folha de caixa e respectiva decomposição.

Concluir sobre o trabalho efectuado

.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exam Programa de Trabalho

Seguros ·

1. Efectuar circularização de seguradoras com referência a 31-12-9X.

2. Analisar a cobertura do seguro das instalações e equipamentos.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exam

Programa de Trabalho de 1W

Imobilizado ·

1. Preparar schedule que evidencie os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-12-9X-1 e 31-1O-9X.

2. Prepara mapa de movimentos do ano, evidenciando adições e abates registados entre 31-12-9X-1 e 31-1O-9X, tanto no imobilizado como nas amortizações.

3. Seleccionar algumas adições e abates de valor significativo e verificar a documentação suporte e respectiva contabilização.

4. Verificar, junto do cliente, a existência de novos contratos de leasing.

5. Concluir.

199X Exam

Programa de Trabalho de Final Works

Imobilizado

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-12-9X e 31-12-9X-1.

2. Actualizar mapa de movimentos do ano, efectuado em 1w, tanto para o imobilizado como para as amortizações.

3. No caso de terem ocorrido adições e/ou abates, de valor significativo entre 31-12-9X-1 e 31-1O-9X verificar a sua documentação suporte e respectiva contabilização.

4. Efectuar Global Check às amortizações do exercício.

5. Verificar a existência de novos contratos de leasing.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Custos com Pessoal

1.Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-1O-9X e 31-12-9X-1..

2. Efectuar compliance teste às remunerações seleccionado 5 empregados afectos à produção e 3 administrativos, verificando:

- aprovação dos ordenados base pagos;

- cálculo do valor de remunerações e encargos de um mês;

- horas pagas versus registo do cartão de ponto;

- contabilização da folha de remunerações de um mês;

- recibo do ordenado assinado pelo respectivo empregado.

3. Efectuar global check às remunerações.

4. Realizar global check aos encargos patronais.

5. Verificar situação dos empregados:

- expatriados

- a prazo

6. Analisar a razoabilidade do valor da provisão para férias, subsídio de férias e bónus.

7. Verificar a informação necessária para o anexo às contas.


199X Exam


Custos com o Pessoal

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de

31-12-9X.

2. Explicar as variações mais significativas (no caso de existirem> ocorridas entre 31-12-9X-1 e 31-1O-9X.

3. Análise da razoabilidade do valor da provisão para férias e subsidio de férias.

4. Actualização da informação necessária

Ref Donebv

1. Preparar schedule que evidencie todas as contas da demonstração de resultados. Referenciar as contas já analisadas noutras secções

2. Para as contas que apresentem variações significativas face a 31-1O-9X realizar o seguinte trabalho:

3. - valores pouco significativos explicarem o seu conteúdo

4. - valores significativos

realizar global check sempre que possivel ou realizar teste detalhado seleccionando movimentos de valor significativo e verificando documentação suporte.

Concluir sobre o trabalho efectuado.

APROVADO POR

REVISTO POR

Revisto POR


Empréstimos

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de

31-12-9X e 31-12-9X-1.

2. Suportar documentalmente os empréstimos contabilizados e verificar a sua apresentação entre curto e médio longo prazo.

3. Obter confirmação de terceiros.

4. Testar a especialização de juros à data de 31-12-9X.

5. Testar a conversão cambial para os empréstimos em moeda estrangeira.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Capital Próprio

1. Preparar schedule que evidencie todos os saldos que compõem esta rubrica à data de 31-12-9X e 31-12-9X-1 e os respectivos movimentos no exercício.

2. Suportar documentalmente os movimentos ocorridos nas rubricas desta secção entre as datas em análise.

3. Testar a especialização de juros à data de 31-12-9X.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Secção Ai – Vendas

1. Efectuar lead shedule a 31-12-9X com comparativos a 31-12-9X-1.

2. Efectuar analitical review às vendas tendo em consideração:

- total de vendas do período (divisão entre mercado externo e mercado interno);

- análise das vendas mensais, tendo em atenção, a evolução dos preços, a qualidade da produção e a sazonalidade das vendas;

- margens brutas obtidas, e sua comparação com o ano anterior.

3. Análise das notas de crédito emitidas em 199X

4. Efectuar teste de cut-off, seleccionando para tal, as 3 últimas vendas significativas de 199X-1 e as 3 primeiras vendas significativas de 199X, respectivamente, para o mercado interno e mercado externo.

5. Proceder à actualização dos procedimentos existentes nesta área.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Custo das Vendas

1. Preparar lead schedule a 31-12-9X com comparativos a 31-12-9X-1.

2. Efectuar analitical review ao custo das vendas.

3. Efectuar teste à estimativa de produtividade mensal, utilizada como base para a contabilização do custo das existências ao longo do ano.

4. Concluir sobre o trabalho efectuado

.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame

Programa de Trabalho de Interim Work

Secção A3 – Clientes

1. Com base no balancete de clientes de 31-1O-9X efectuar a circularização utilizando uma amostragem estatística. Circularizar também os saldos intercompany.

PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame


Secção A3 – Clientes

1. Preparar schedule que evidencie todas as contas que compõem as rubricas de clientes à data de 31-12-9X-1 e 31-12-9X.

2. Testar as reconciliações das respostas de clientes "not agreed".

3. Efectuar trabalho alternativo para as respostas não recebidas.

4. Testar a actualização cambial dos saldos em moeda estrangeira à data de 31-12-9X.

5. Analisar a necessidade de constituição de provisão para, clientes de cobrança duvidosa numa óptica comercial.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR


Secção B – STOCKS

1. Preparar lead schedule a 31-12-9X com comparativos a 31-12-9X-1.

2. Explicar as variações ocorridas face a 31-12-9X-1.

3. Efectuar teste de valorização da produção em curso, seleccionando os custos imputados mais significativos para análise

4. Efectuar teste de valorização às Matérias-Primas, subsidiárias e de Consumo.

5.Efectuar contagens físicas de Matérias-primas, subsidiárias e de Consumo, no final do ano, em 31-12-9X, efectuando o respectivo follow-up.

6. Efectuar teste de NRV para a produção em curso de stock, à data de 31-12-9X.

7. Proceder à actualização dos procedimentos existentes nesta área.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

199X Exame

Programa de Trabalho

FORNECEDORES E COMPRAS

1. Efectuar decomposição do saldo, comparar com o ano anterior e comentar variações significativas.

2. Efectuar um "compliance test" às compras de bens e serviços verificando:

(i)

(ii)

(iii)

(iv)

(v)

(vi)

se foi efectuada consulta ao mercado se a decisão está devidamente aprovada se existe nota de encomenda se a factura está conforme a nota de encomenda se existe evidência de quem recepcionou os bens e/ou serviços

verificar a correcta contabilização da factura, tendo em atenção o valor e período da contabilização

3. Efectuar circularização de fornecedores com referência a 31-1O-9X utilizando uma amostragem estatística de fornecedores a essa data.

4.Calcular o prazo médio de pagamento, comparar com o ano anterior e comentar variações significativas.


PREPARADO POR

APROVADO POR

REVISTO POR

I– PROVA DE REVISÃO

1. Introdução

A prova de revisão/auditoria deve ser suficiente e apropriada, isto é, deve ter a medida exacta e deve ser relevante e fiável. Normalmente o revisor/auditor confia mais na prova persuasiva do que na conclusiva.

No seu todo a prova de revisão/auditoria deve habilitar o revisor/auditor a formar a sua opinião sobre as demonstrações financeiras.

Para determinar se a prova de revisão/auditoria é suficiente e apropriada, o revisor/auditor deve ter em conta vários factores:

1. Grau de risco de distorção;

2. Materialidade do elemento em relação à informação financeira tomada como um todo;

3. A experiência obtida em revisões/auditorias anteriores;

4. As conclusões dos procedimentos de revisão/auditoria, incluindo fraudes

ou erros que possam ter sido encontrados;

5. E o tipo de informação disponível.

Assim, para se analisar a prova de revisão/auditoria deve-se ter em conta

que:

1. A prova externa é mais fiável do que a prova interna;

2. A prova interna é mais digna de confiança quando o respectivo controlo

interno é satisfatório;

3. A prova obtida pelo revisor/auditor é mais digna de confiança do que a

prova obtida pela entidade auditada;

4. A prova obtida através de documentos e esclarecimentos escritos é mais

digna de confiança do que esclarecimentos verbais.

O revisor/auditor ganha mais segurança quando for idêntica a prova obtida a partir de origens diferentes. Quando a prova obtida a partir de origens diferentes for inconsistente devem ser executados procedimentos adicionais para se ultrapassar essa inconsistência.

2. Métodos de obtenção de provas de revisão

O revisor/auditor para obter provas de revisão executa procedimentos de conformidade e substantivos através dos seguintes métodos:

Inspecção – consiste em examinar registos, documentos ou activos tangíveis;

Observação – consiste em olhar para um processo ou para um procedimento que está a ser executado por outros;

Indagação – consiste na procura de informação apropriada junto de pessoas bem informadas dentro ou fora da entidade.

As indagações podem ser formais escritas e dirigidas a terceiros. As indagações podem ser informais, verbais dirigidas a pessoas pertencentes à entidade.

Confirmação – consiste na resposta a uma indagação para confirmar informações obtidas nos registos contabilísticos.

Cálculo – consiste na conferência da correcção aritmética dos documentos originários e dos registos contabilísticos ou na execução de cálculos independentes.

Exame Analítico – consiste no estudo de rácios e tendências significativas e na investigação de flutuações e elementos não usuais.

Abordaremos o exame analítico no próximo capítulo.

II- O EXAME ANALÍTICO

1. Procedimentos de exame analítico. O que são?

Os procedimentos de exame analítico compreendem a análise dos rácios e das tendências significativas incluindo a investigação resultante de flutuações pouco usuais em determinadas rubricas.

Assim, os procedimentos de exame analítico compreendem a comparação da informação financeira da empresa com:

a) a informação comparável de um ou mais períodos anteriores;

b) orçamentos e previsões;

c) informação idêntica do sector. A título de exemplo refira-se a comparação rácio vendas/contas a receber com a média do sector ou com outras entidades de dimensão comparável;

d) análise da evolução das margens;

e) análise da evolução dos custos de exploração.

Para realizar estes testes podem ser utilizados vários métodos, desde a simples comparação até análises complexas utilizando técnicas estatísticas avançadas.

Estes procedimentos podem ser aplicados a segmentos da empresa ou à informação consolidada.

2. Objectivos dos Procedimentos de Exame Analítico

Como se pode depreender do atrás exposto, estes procedimentos têm como objectivo ajudar o revisor/auditor a:

* compreender a actividade do cliente;

* identificar as áreas de risco potencial;

* definir a extensão dos testes substantivos, bem como identificar as áreas que requerem investigação adicional;

* suportar as conclusões obtidas durante o trabalho de revisão;

* proceder a uma análise muito geral da informação.

3. Quando devem ser executados estes testes

Se estes testes forem realizados em fase de planeamento, podem auxiliar o revisor/auditor a compreender a actividade da empresa e a identificar as áreas de risco potencial.

A identificação das áreas de risco auxiliará o revisor/auditor a determinar a natureza e extensão dos outros testes.

Se forem realizados durante a revisão/auditoria, estes procedimentos podem ser conjugados com outro tipo de testes de modo a suportar o trabalho realizado;

Se chegar à conclusão de que a informação financeira é consistente, (quer interna quer externamente), o revisor/auditor pode executar procedimentos de exame analítico na conclusão do seu trabalho ou próximo da fase de conclusão.

A sua utilização pode permitir identificar áreas que requerem procedimentos adicionais.

4. Planeamento dos Procedimentos de Exame Analítico

Quando o revisor/auditor está a planear a execução de procedimentos de exame analítico deve ter em atenção quais os objectivos que pretende atingir bem como, em que condições devem confiar nos seus resultados.

Por outro lado, deve ter em atenção a natureza da entidade já que em certas circunstâncias estes procedimentos podem ser mais eficazes aplicados a áreas da empresa

do que às demonstrações financeiras como um todo (Ex.: em actividades diversificadas).

A fiabilidade da informação obtida deve ser tida em consideração.

Numa empresa com orçamentos pouco fiáveis não faz sentido efectuar testes de revisão analítica baseados nesta informação.

A compatibilidade da informação é também um factor a considerar.

Se não existe informação fidedigna e disponível, estes testes têm um âmbito limitado.

Acessoriamente, o revisor/auditor deve considerar a necessidade, se existir, de testar os controlos sobre a preparação da informação não financeira subjacente aos procedimentos de revisão analítica.

Quando mais adequados forem estes controlos maior segurança existe quanto aos resultados obtidos nos procedimentos de revisão analítica.

5. Qual o Grau de Confiança?

O grau de confiança que o revisor/auditor deposita nos resultados dos procedimentos de exame analítico depende de:

* objectivos dos procedimentos particulares de exame analítico – por

exemplo, os resultados de um procedimento aplicado durante a fase de planeamento ajudam a determinar a natureza, oportunidade e extensão de outros procedimentos de revisão/auditoria, ao passo que um procedimento executado na fase final de revisão/auditoria será normalmente utilizado para suportar a prova obtida a partir de outras origens.

* materialidade dos elementos envolvidos em relação à informação financeira tomada como um todo - por exemplo, quando os saldos de existências são significativos para a informação financeira, o revisor/auditor não deve confiar somente nos procedimentos de exame analítico para chegar às suas conclusões deverá pois completar o seu trabalho com testes substantivos. Por outro lado, já pode confiar grandemente nos procedimentos de exame analítico para determinados elementos de custos quando eles forem individualmente significativos para a informação financeira tomada como um todo e existir uma ausência de flutuações inesperadas.

* outros procedimentos de revisão/auditoria dirigidos para os mesmos objectivos de revisão/auditoria – por exemplo, outros procedimentos

executados pelo revisor/auditor no exame de cobrabilidade das contas a receber, tais como o exame dos recebimentos subsequentes, podiam confirmar ou afastar questões seguidas após a aplicação de procedimentos de exame analítico a uma avaliação da idade de saldos das contas dos clientes.

* rigor com que podem ser previstos os resultados dos procedimentos de exame analítico – por exemplo, o revisor/auditor esperará

normalmente uma consistência maior quando compara margem de lucro bruto de um período

com as de outro, do que quando compara custos discricionários, tais como os de pesquisa e os de publicidade.

* a avaliação do controlo interno – por exemplo, se o revisor/auditor

tiver concluído que os controlos internos sobre o processamento das encomendas de vendas são fracos, pode ter de confiar mais nos testes de pormenor de transacções e de saldos (testes substantivos) do que nos procedimentos de exame analítico, ao extrair as suas conclusões sobre as vendas.

Se os procedimentos de exame analítico indicam inconsistências inesperadas face a outras provas obtidas o revisor/auditor deve investigá-las.

A investigação principia com questões colocadas à gestão de forma a esclarecer a inconsistência encontrada.

A – A FUNÇÃO AUDITORIA E AS NORMAS BASE DE REVISÃO DE CONTAS

Seguidamente há que equacionar a necessidade de aplicar outros procedimentos complementares.

IX - A UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE UM PERITO

1. Introdução

O Perito é uma pessoa ou firma que tem habilitações, conhecimentos e experiências especiais numa matéria particular que não seja o da contabilidade e revisão/auditoria.

O perito pode ser:

- contratado pelo cliente e/ ou empregado do cliente;

- contratado pelo revisor/auditor e/ou empregado do revisor/auditor.

O revisor/auditor mesmo quando delega trabalhos num perito continua a ser o responsável pela opinião dada sobre a informação financeira. Assim, o revisor/auditor deve supervisar o trabalho delegado no perito para obter segurança que o trabalho realizado por este está de acordo com os seus objectivos.

São exemplos de trabalho realizados por peritos (relatórios, pareceres, avaliações ou declarações);

a) Avaliações de certos tipos de activos (ex.: terrenos, edifícios, obras de arte, pedras preciosas, etc.);

b) Determinação das quantidades ou das condições físicas de activos (ex.:reservas petrolíferas);

c)Pareceres jurídicos respeitantes à interpretação de acordos, estatutos e regulamentos.

2. Como utilizar o trabalho de um perito

Antes de utilizar o trabalho de um perito o revisor/auditor deve considerar:

a)A materialidade do elemento examinado relativamente à informação financeira no seu todo;

b)A natureza e a complexidade do elemento incluindo o risco inerente;

c)As outras provas de revisão/auditoria disponíveis em relação ao elemento em questão.

No que diz respeito às habilitações do perito, o revisor deve ter em conta:

a) A certificação profissional, o licenciamento ou a filiação como membro de uma organização profissional apropriada;

b) A experiência e a reputação na área em que o revisor/auditor está a procurar provas.

O perito deve ser objectivo. O risco de que ele deixe de ser objectivo aumenta quando o perito for:

a) Empregado do cliente;

b) Estiver relacionado de alguma maneira com o cliente.

Quando o perito se encontrar numa destas situações o revisor/auditor deve executar procedimentos mais extensos do que aqueles que tinham sido planeados.

Comunicações com o perito

Teoricamente, o revisor/auditor deve entrar em contacto com o perito para lhe comunicar as condições da sua contratação e dar-lhe indicações acerca do trabalho que vai efectuar:

- objectivos / âmbito / acesso do perito aos registos e ficheiros; etc.

Na prática, o que se verifica é que as empresas contratam peritos credenciados, estabelecendo-se a relação do auditor com o perito por via da empresa.

3. Avaliação do trabalho do perito

O revisor/auditor deve verificar se o trabalho do perito é apropriado e

suporta correctamente a informação financeira. Para tal verifica:

4. Os dados-base utilizados;ì

o cliente e com o perito ou então pode efectuar procedimentos adicionais que podem incluir a contratação de outro perito.

Se após a execução destes procedimentos, o revisor/auditor concluir que:

a) o trabalho de perito é inconsistente com a informação constante nas demonstrações financeiras;

b) ou que o trabalho do perito não constitui prova de revisão suficiente e apropriada;

O revisor/auditor deve expressar uma opinião com reservas, uma impossibilidade de opinião ou uma opinião adversa conforme o caso (situação a abordar no final do curso).

Se o revisor/auditor expressar uma opinião sem reservas, não deve referir no seu relatório o trabalho do perito pois isso podia ser entendido como uma reserva à opinião do revisor/auditor ou como uma divisão de responsabilidades;

Se o revisor/auditor expressar outra opinião que não seja sem reservas (com reservas, com ênfase, impossibilidade de opinião, etc.) então se o revisor/auditor descrever o trabalho do perito pode ser benéfico para os utentes do relatório, compreenderem o porquê da opinião emitida.

X –ESTUDO E AVALIAÇÃO DO SISTEMA CONTABILÍSTICO E RESPECTIVOS CONTROLOS INTERNOS E SUA LIGAÇÃO COM A REVISÃO

1. Introdução

O processo de controlo em geral, está intimamente associado ao processo de gestão, já que se prende com o planeamento das operações e das acções futuras, com a organização e a coordenação dos recursos convenientes e com a análise contínua da execução dos objectivos estabelecidos; envolve, por conseguinte, as fases de:

(i) Conhecimento e avaliação da situação actual e da sua evolução previsível, designadamente quanto aos aspectos críticos, à disponibilidade e à eficiência de utilização de recursos, e aos custos mais significativos, com vista à identificação do que deve e merece ser controlado.

(ii) Definição e estabelecimento formal dos objectivos do controlo, de forma precisa e quantificada.

(iii) Análise e avaliação da execução, por referência aos objectivos estabelecidos. Esta análise terá de ser feita não só em tempo oportuno, como de forma credível e consistente com a que serviu de base ao estabelecimento dos objectivos, de modo a permitir a sua comparação e avaliação.

Este deve ser um processo contínuo, para permitir a adaptação dos objectivos inicialmente estabelecidos às alterações que naturalmente se verificam ao longo do tempo nas condições envolventes.

(iv) Determinação das causas dos desvios, e identificação das acções rectificativas mais adequadas relativamente às causas de natureza controlavel, atendendo às condições envolventes.

(v) Lançamento das acções rectificativas, em tempo oportuno e da forma mais eficaz, com vista ao alcance dos objectivos, eventualmente já formulados. O lançamento das acções deverá ser feito de forma cuidadosa e ponderada, de modo que os seus destinatários as possam compreender e, tanto quanto possível, delas participar empenhadamente.

No processo de controlo global, o AICPA, no seu "Statement on Auditing Standards n0-1", distingue os sistemas de controlo interno administrativo e contabilístico.

O sistema de controlo interno administrativo engloba o plano de organização e os procedimentos e registos que se relacionam com os processos de tomada de decisões, conducentes à autorização das transacções por parte da Administração e à minimização dos riscos de que possam ser autorizadas transacções não conformes com os objectivos gerais e específicos e com as políticas superiormente estabelecidas para a empresa; são os designados "riscos de negócio", ou seja os riscos de que sejam autorizadas transacções em detrimento dos melhores interesses da empresa, como sejam projectos de investimento ruinosos.

O sistema de controlo interno contabilístico, emergente do anterior, engloba o plano de organização e os procedimentos e registos que se relacionam com a salvaguarda dos activos e com a fiabilidade das demonstrações financeiras, encontrando-se estruturados por forma a facultar uma segurança razoável de que:

(i) As transacções são executadas de acordo com uma autorização especifica ou genérica da Administração, conforme o regime de delegação de poderes instituído.

(ii) As transacções são registadas de modo a:

Permitir a preparação de demonstrações financeiras de acordo os princípios com princípios contabilísticos geralmente aceites ou com outros critérios aplicáveis.

Manter o reconhecimento e controlo contabilístico sobre os activos.ípios

(iii) O acesso aos activos só é permitido de acordo com o regime de delegação de autorização estabelecido pela Administração.

(iv) Os activos contabilizados são validados a intervalos razoáveis, por comparação com os activos efectiva e fisicamente existentes, sendo tomadas acções apropriadas quanto a quaisquer diferenças encontradas.

Assim, o sistema de controlo interno contabilístico prende-se essencialmente com a salvaguarda física dos activos e com a validade das transacções processadas pelos vários fluxos internos, bem como com a integridade e exactidão de tais procedimentos, ou seja com os riscos de ocorrência de erros ou de irregularidades que possam afectar de modo significativos as demonstrações financeiras; são os designados "riscos de auditoria". Dai o particular interesse do auditor externo e do revisor oficial de contas pela revisão e pela avaliação do sistema de controlo interno contabilístico. A este respeito importará relembrar as limitações bem como os elementos essenciais do sistema de organização e de controlo interno contabilístico expostas no Capitulo II.

A Gestão é responsável pela manutenção de um sistema contabilístico adequado que incorpore vários controlos internos na expansão adequada à dimensão e natureza da empresa.

Assim, o revisor/auditor deve ter conhecimento do sistema contabilístico e respectivos controlos existentes e deve avaliar a operacionalidade dos mesmos.

Nos pontos em que o revisor/auditor concluir que pode confiar em determinados controlos internos os testes substantivos serão normalmente menos extensos.

2. Sistema Contabilístico e Controlo Interno

que é o Sistema Contabilístico? - é um conjunto de tarefas de uma entidade pelas quais as transacções são tratadas como meio de assegurar a manutenção de registos financeiros.

Quais são então as "propriedades do sistema"?

sistema em questão deve ser capaz de:

Reconhecer

Calcular

Classificar

Lançar

Resumir Relatar

Em contrapartida o Sistema de Controlo Interno compreende:

O Plano da Organização;

Todos os métodos e procedimentos adoptados pela gestão para:

* proteger os seus activos, prevenir e detectar fraudes;

* verificar a exactidão e a fidedignidade dos seus dados contabilísticos.

Assim, um sistema contabilístico, que seja suportado por controlos internos eficazes, proporciona à gestão uma razoável segurança de que os activos estão salvaguardados de utilização ou alienação abusiva bem como de que os registos financeiros são fiáveis e permitem a preparação de informação financeira adequada.

Um ambiente de apertado controlo interno tem impacto na eficácia dos procedimentos de controlo específicos.

Se existir, por exemplo, um bom controlo Orçamental e uma boa Auditoria Interna, significa que existe um forte ambiente de controlo interno.

Contudo, a existência dum forte ambiente não assegura por si mesmo a eficácia geral do sistema de controlo interno.

Ambiente de Controlo Interno é afectado por:

* Estrutura Organizativa ~ Segregação ou não de funções

* Supervisão da Gestão

* Qualidade do Pessoal

Uma estrutura organizativa eficaz permite a delegação das funções e a delimitação das responsabilidades.

A estrutura deve ser implementada na medida do possível de forma a proporcionar a segregação de funções incompatíveis e também de impossibilitar que uma pessoa possa ultrapassar o Sistema de Controlo.

Funções que são tipicamente incompatíveis são – o acesso a activos; a autorização; a execução de transacções; e a escrituração dos registos contabilísticos.

A Gestão é responsável, conforme já referimos pela criação e manutenção do Sistema de controlo interno.

Por outro lado, não basta só definir a implementar, é necessário fiscalizar em permanência com vista a determinar a sua operacionalidade, bem como a sua adequação à realidade.

Se existir um departamento de auditoria interna, a gestão pode delegar algumas das suas funções de supervisão neste órgão.

Pessoal qualificado é um factor importante para o funcionamento de qualquer sistema.

Assim, as qualificações, a selecção, o treino e as características pessoais do pessoal envolvido, são aspectos importantes na definição e na manutenção de um Sistema de Controlo Interno.

3. Quais os objectivos de Controlo Interno?

Podemos sistematizar assim, os objectivos de controlo interno:

a) Que as transacções sejam executadas de acordo com as instruções gerais ou especificas da gestão;

b) Que todas as transacções sejam rapidamente registadas e pela quantia correcta, nas contas apropriadas e no período contabilístico em que foram executadas de forma a permitir a preparação da informação financeira, de acordo com as políticas financeiras reconhecidas;

c) Que o acesso aos activos só possa ser permitido de acordo com as instruções da gestão;

d) Que o registo contabilístico dos activos deve ser comparado com os activos existentes em intervalos regulares, devendo ser tomadas acções de forma a regularizar quaisquer diferenças.

Para assegurar o cumprimento dos objectivos de controlo interno, há que efectuar os seguintes procedimentos – conferência da exactidão aritmética dos registos; manutenção de reconciliações; controlo de contas e balancetes de verificação; aprovação e controlo de documentos; comparação com fontes externas de informação; confronto dos bens objecto de contagem física com os registos contabilísticos; comparação dos elementos finais obtidos com os orçamentados.

4. Limitações do Controlo Interno

São as seguintes as limitações associadas ao controlo interno:

* Relação custo beneficio – é vulgar que não seja implementado um procedimento de controlo se o seu custo for desproporcionado face à perda potencial devida a fraude ou erro;

* Os controlos dirigem-se a transacções correntes e não pouco usuais;

* Erros humanos devido a falta de cuidado, distracção, erros de julgamento ou a falta de compreensão das instruções;

* Conluio;

* Ultrapassar um controlo, ou seja a possibilidade de que uma pessoa responsável pelo exercício de um controlo possa fazer um inadequado uso dessa responsabilidade;

* Alteração nas condições sem que a gestão se aperceba desta realidade e promova a revisão do Sistema de Controlo Interno

5. Procedimentos de Revisão

* O objectivo do revisor/auditor ao estudar e avaliar o controlo interno é de verificar qual o grau de confiança que pode depositar, afim de decidir sobre a oportunidade e extensão dos testes substantivos.

Por outro lado, o revisor adquire a compreensão do Sistema Contabilístico afim de identificar, os pontos do processamento das transacções em que podem ocorrer erros e/ou fraudes.

* Complementarmente, deve-se saber se os controlos internos estiveram a operar durante o período de tempo que se pretende analisar.

Caso, tal não se verifique há que analisar os períodos em separado.

Acresce-se que, uma falha nos controlos internos durante uma parte específica do período em análise obrigará a adoptar procedimentos de revisão mais extensos a esse período.

* A avaliação preliminar que o revisor efectua sobre o controlo interno pressupõe que os controlos estejam a operar.

E nesta fase que é feita a validação deste pressuposto, podendo o revisor decidir não confiar em determinados controlos porque:

a) estes apresentam insuficiências na sua montagem e portanto o seu funcionamento levanta problemas quanto à exactidão da totalidade da informação produzida pelo Sistema contabilístico;

b) o esforço (custo-benefício) de revisão, da operacionalidade dos mesmos, é superior ao decorrente da utilização de procedimentos alternativos.

* E por fim, o registo da informação relativa ao funcionamento dum controlo interno pode ser efectuada pelo revisor através de:

a) descrições de narrativa;

b) questionários;

c) fluxogramas

6. Procedimentos de Conformidade e Substantivos

Os procedimentos de conformidade, permitem ao revisor ver se os controlos estão a funcionar, com um grau de segurança razoável.

Assim, os testes de conformidade compreendem:

* Inspecção de documentos de suporte das transacções (ex.: verificar as autorizações de compra);

* Observação e consulta sobre os controlos internos (ex.: verificar quem executa determinada função e quem a deveria executar.

* Por outro lado, os testes substantivos são concebidos para obter evidência sobre:

a) Integralidade;

b) Exactidão;

c) Validade dos dados produzidos de que são exemplos – os testes de pormenor de transacções e saldos, as análises de tendências e rácios significativos e consequentemente a investigação das rubricas e flutuações que não sejam usuais.

* Do exposto anteriormente, se conclui que os testes de conformidade e substantivos têm uma finalidade distinta. Contudo, ambos se complementam já que erros detectados na aplicação de testes substantivos podem levar o auditor a rever o seu julgamento sobre os controlos internos da empresa.

7. Exame e Avaliação Preliminar

* Para efectuar o exame do controlo interno, o revisor/auditor deve fazer consultas ao pessoal a vários níveis da organização, conjuntamente com o exame de documentos, como por exemplo, manuais de procedimentos, descrições das tarefas, e no caso de existirem, fluxogramas com os circuitos.

Em trabalhos sistemáticos, tomará conhecimento do controlo interno, através da consulta de documentação do período anterior, a qual deverá ser actualizada. Como, complemento a esta informação, será útil, seleccionar um conjunto de transacções representativas (amostra), as quais serão acompanhadas ao longo do Sistema Contabilístico, afim de se compreender os respectivos controlos internos.

* Os resultados da aplicação dos procedimentos de conformidade deve permitir ao auditor determinar se os controlos internos são adequados aos seus objectivos e lhe dão um adequado nível de segurança; ou se pelo contrário deverá realizar mais testes substantivos do que o inicialmente previsto.

8. Controlo Interno nas Pequenas Empresas

*Independentemente da dimensão da empresa, o grau de segurança com que o revisor emite uma opinião sem reservas, deve ser o mesmo. Contudo, muitos controlos que são relevantes para as grandes empresas não são fazíveis nas pequenas empresas.

A segregação de funções entre custódia de activos e registo contabilístico dos mesmos, pode não ser possível, atendendo ao número limitado de pessoas que trabalham nas áreas de retaguarda.

O risco associado a esta situação pode ser minimizado pela supervisão da gestão (muitas vezes o proprietário). Neste caso, o suporte à opinião do auditor/revisor deve ser em larga medida obtida através de testes substantivos e não de testes de conformidade.

9. Comunicação dos Pontos Fortes e Fracos de Controlo Interno

* Após análise e avaliação do Sistema de Controlo, complementada com outros procedimentos de revisão/auditoria, o auditor/revisor fica conhecedor dos pontos fortes e fracos desse sistema que devem ser comunicados ao cliente.

A comunicação ao cliente, consubstancia-se no memorando de controlo interno. Este deve indicar para além dos pontos fracos detectados, os riscos que lhe estão associados e as medidas propostas pelo revisor para os minimizar.

Procedimentos de Controlo Interno

A titulo ilustrativo descrevemos quais as medidas de controlo interno a ter em atenção:

a) Área de compras de existências.

Este processo deverá ter início na área da empresa que tem a cargo a gestão de stocks.

1) Gestão Stocks

Esta secção dirige à secção de compras

"Pedido de Compra" que deve indicar:

* Quantidade e especificações artigo + eventuais fornecedores

Este pedido deve ser emitido em 3 vias:

=> original – dirigido à secção de compras

=> duplicado – para a secção de compras devolver à secção de gestão de stocks com a informação de que a compra foi efectuada

=> triplicado para arquivo na gestão de stocks

2> O Sector Compras (pesquisa de fornecedor adequado> com base em:

* Consulta Ficheiros próprios

* Consultas Directas a fornecedores

* Lançar Concurso Público

Podem existir pelo menos duas formas de consulta directa e por concurso público.

Quando se utiliza consulta Directa? ~ quando existem fornecedores de bens exclusivos

Quando se utiliza Concurso Público? ~ quando pretendo adjudicar encomendas de elevado montante

Se a secção de compras é minimamente organizada, deve dispor de ficheiros por artigos que indicarão os fornecedores que podem fornecer. Completarmente existirá um ficheiro de fornecedores que explicitará as condições de venda.

3> Depois de seleccionar o fornecedor emite:

Ordem Compra" / "Nota Encomenda" / "Requisição" Este documento, independentemente de denominação deverá mencionar:

* Quantidade

* Especificidades do artigo (descrição, preço unitário, descontos,condições

de pagamento)

* Prazo entrega

A "ordem de compra" deve ser aprovada pelo responsável da "Secção de Compras" e pelo responsável pela área financeira.

Este documento deve ter o seguinte n0 Vias:

* Original para o fornecedor

* cópia – contabilidade para se conferir:

Factura / Guia de remessa / Guia de recepção / Guia de entrada em armazém

* Triplicado – Recepção, para ter conhecimento compra mas é aconselhável que

neste caso não sejam indicadas as quantidades

* Quadruplicado para a – "secção compras" juntando-se ao pedido inicial e onde

permanecerá até à chegada do artigo.

4. Recepção das Existências

Aqui deve ser tida em atenção a quantidade e qualidade.

dado para o armazém

* Triplicado Compras

* Quadruplicado (em arquivo) na área de recepção

5. Conferência da Factura do Fornecedor

Ao chegar à Contabilidade esta já tem os outros documentos, ou seja:

* Ordem Compra

* Guia de remessa

* Guia de recepção / ou a Guia entrada em armazém no caso secção de recepção estar praticamente separada dos armazéns

No processo de conferência deve-se atender:

* Verificação dos cálculos da factura

* Se o que foi encomendado / recebido corresponde ao facturado

da

A factura deve evidenciar que foi conferida e de que o seu pagamento foi autorizado.

* Que fazer se o fornecedor enviar várias cópias da factura?

Neste caso deve-se evidenciar em cada uma delas a palavra "duplicado"

* Classificar factura, contabilizar e a tarefa seguinte à sua conferência.

b) Controlo das Contas a Pagar

O controlo desta área é feito usualmente através de fichas individuais, ou seja de contas correntes.

Estas devem ser segregadas em Moeda Nacional e Moeda Estrangeira, devendo as respectivas contas ser escrituradas nas duas moedas.

. Periodicamente (diariamente, mensalmente pelo menos) haverá que elaborar balancetes das contas correntes e das contas de títulos a pagar.

Complementarmente deverá ser elaborado um balancete por antiguidade de saldos

No caso de existirem títulos a pagar deverão ser elaborados balancetes com base no registo cronológico dos títulos, devendo identificar-se o n0 do título, as datas de emissão e de vencimento e os respectivos montantes.

Relativamente aos balancetes refira-se que os mesmos devem evidenciar, os débitos e créditos do mês; os débitos e os créditos acumulados à data e o respectivo saldo – credor e/ou devedor.

Antiguidade de saldos para quê?

Para facilitar a gestão da Tesouraria Corrente, bem como dos Títulos a pagar.

Parece ridículo referi-lo mas o saldo dos balancetes deverá coincidir com o Total do razão.

c) Custos com Pessoal

Cada trabalhador admitido deve ter – Processo Individual, Ficha Individual, na respectiva área de pessoal.

Processo Individual – deve ter arquivado todos os documentos que levaram à admissão do empregado; decisão de admissão e condições de admissão, curriculum vitae, bem como todos os documentos que ao

longo dos anos vão sendo emitidos para o trabalhador, bem como a correspondência que o trabalhador dirija à empresa.

Ficha Individual – não é mais do que um resumo do processo individual, pelo que deve conter:

* Identificação compreende (nome, morada, data nascimento, filiação,

assinatura, naturalidade, estado civil, habilitações, n0 fiscal de contribuinte, n0

bilhete de identidade)

* Categoria Profissional

* Data de Admissão

* Agregado familiar

* Ordenado

* Férias

* Faltas e motivos

* Controlo das horas trabalhadas especialmente em empresas industriais.

Nas empresas com uma certa dimensão e nas empresas industriais deve--se estabelecer um controlo sobre as horas efectivamente trabalhadas.

Nestas últimas, devem existir fichas de produção onde serão registadas as horas efectivamente trabalhadas nas várias obras.

Periodicamente, no mínimo mensalmente, deverá ser efectuada a reconciliação entre as folhas de ponto e as fichas de produção.

Os vencimentos (folhas de vencimento) devem ser passados pelo Departamento de Pessoal devendo-se evidenciar que os valores a pagar correspondem a horas trabalhadas que foram calculadas de acordo com CCT.

As folhas de vencimentos devem ser aprovadas pelo responsável do Departamento de Pessoal e por

outra pessoa independente (ex. área financeira).

Sempre que possível os salários devem ser pagos por banco.

Se são pagos em dinheiro deve-se emitir um cheque pelo total a pagar à ordem do tesoureiro e a secção de pessoal já não deve ter qualquer relação com este procedimento.

Os pagamentos em dinheiro devem ser feitos contra a assinatura do recibo pelo empregado.

Se existirem salários a pagar que não são levantados devem ficar por um pequeno período à guarda Tesoureiro e depois depositados numa conta específica.

Para os pagamentos de salários por cheque deve-se utilizar uma conta específica afim de facilitar a sua reconciliação.

A empresa deve definir claramente qual a política de concessão de adiantamentos sobre os ordenados. Nos casos em que os mesmos não sejam regularizados no mês em curso, deverão ser movimentadas contas de terceiros.

No caso de empresas com elevado número de empregados deve-se efectuar periodicamente a comprovação física dos trabalhadores (prova de vida).

Exemplo de Questionário de Controlo Interno

Responda escrevendo SIM ou Não em cada um dos rectângulos que para o efeito estão colocados à margem de cada pergunta.

1. Controlo interno significa:

a) Um conjunto complexo de controlos contabilísticos, administrativos e operacionais, estabelecidos numa organização com o fim de proteger o seu património e de garantir a correcção dos seu registos contabilísticos e informações produzidas.

b) A actividade desenvolvida pelos auditores internos

c) A existência de um apropriado sistema de segregação de funções

2. Um adequado sistema de controlo interno é de importância fundamental para as empresas porque:

a) Assegura o seu bom funcionamento

b) Torna necessário a existência de auditoria interna

3. A implementação do controlo interno compete:

a) À administração da empresa

b) Aos auditores internos

c) Aos auditores externos

d) Aos executantes das tarefas

4. O controlo interno é mais eficiente se:

a) Permitir detectar os erros e/ou faltas cometidas

b) Representar um motivo preventivo e dissuasor para o cometimento de faltas e/ou erros

CASOS PRÁTICOS SOBRE CONTROLO INTERNO

1. A secção de Tesouraria da Empresa "Mais que Tudo"é composta por 2 pessoas em que uma delas desempenha as funções de Tesoureiro, efectuando todos os recebimentos e pagamentos e a outra faz o registo das operações nas folhas de caixa e mantém o controlo sobre as contas dos Bancos.

Dado que a empresa faz a sua facturação semanalmente, não raras vezes um destes empregados é chamado a ajudar na facturação como também a actualizar as contas dos clientes, pelo que um deles acumula as funções do outro na Tesouraria.

A principal fonte de cobranças da empresa são cheques recebidos pelo correio, os quais são retirados dos envelopes na respectiva secção e são entregues ao Tesoureiro para registo e contabilização.

25% dos recebimentos decorrem de entregas em numerário ao Tesoureiro, o que permite pagar diariamente as despesas e manter um saldo variável em caixa.

No final do mês o saldo é conferido pelo Tesoureiro e pelo outro empregado da Tesouraria.

Os pagamentos da Empresa são feitos em dinheiro ou em cheque indistintamente.

Os cheques são emitidos pelo Tesoureiro depois de se informar sobre o saldo nas contas dos bancos, e enviados com carta em duas vias (original e cópia) à única pessoa com poderes para os assinar.

Depois de assinados os cheques voltam à Tesouraria afim de serem registados no livro de caixa e enviados pelo correio.

Quando a pessoa autorizada se ausenta para férias, deixa um conjunto de cheques assinados para assegurar que os pagamentos se podem continuar a efectuar.

Sempre que na emissão dum cheque se verifica um erro este é destruído.

Os extractos bancários são recebidos na secção de correspondência e enviados para a Tesouraria onde são conferidos pelo Tesoureiro e depois arquivados.

Enquanto Auditor desta empresa que medidas eficazes de controlo interno proporia?

Que impacto pensa que teria o actual sistema de controlo interno da empresa no

planeamento do seu trabalho de Auditoria?

2. Suponha que foi destacado para proceder à revisão de contas da empresa XYZ em

31.12.96.

Ao rever os procedimentos de controlo interno utilizados pela mesma, com vista à

actualização das suas informações constantes nos seus papeis de trabalho constatou o

seguinte:

a) As vendas são efectuadas com base em pedidos dos vendedores ou por encomendas directas dos clientes, os quais são recebidos no armazém que procede à sua entrega, depois de emitir a necessária Guia de Remessa.

b) A factura é preparada na contabilidade, sendo feita à máquina a partir da Guia de Remessa, pela menina Antonieta, a qual após emitir as numera com o "numerador" existente, separa o original que envia ao cliente e na presença da cópia lança na ficha de conta do cliente. Diariamente esta empregada informa o chefe da contabilidade do valor das facturas emitidas afim deste movimentar as contas do razão dos clientes e das vendas.

c) Os clientes ou liquidam as facturas aos vendedores ou enviam cheques pelo correio.

No primeiro caso, os vendedores ficam com o numerário ou com os cheques e só os entregam quando têm oportunidade de passar pelo escritório. Se os cheques são enviados pelo correio são entregues ao chefe da Contabilidade o qual procede ao depósito no Banco, na conta da empresa, enquanto a menina Antonieta procede à emissão posterior dos respectivos recibos, cujas cópias são posteriormente anexadas aos documentos de depósito bancário.

Face às situações descritas que comentários entende dever fazer e que sugestões propõe para melhorar o controlo interno da empresa?

XI– AS AVALIAÇÕES DOS RISCOS INERENTE E DE CONTROLO E O SEU IMPACTO NOS PROCEDIMENTOS SUBSTANTIVOS

1. Introdução

O revisor/auditor deve obter um conhecimento dos sistemas contabilísticos e de controlo interno para planear a revisão/auditoria e desenvolver uma abordagem eficaz de revisão/auditoria. O conhecimento do sistema contabilístico e de controlo interno, juntamente com as avaliações do risco de controlo inerente e outras considerações, dá a possibilidade ao revisor/auditor de:

identificar os tipos de potenciais distorções materialmente relevantes que possam ocorrer nas demonstrações financeiras;

considerar factores que afectem o risco de distorções materialmente relevantes: e

conceber adequados procedimentos substantivos.

A NIR 25, "Materialidade e Risco de Revisão", dispõe (parágrafo 19):

"A revisão/auditoria deve ser planeada de forma que o risco de revisão/auditoria se mantenha a nível aceitavelmente baixo. Após o revisor/auditor ter avaliado os riscos inerente e de controlo, ele deve considerar o nível de risco de detecção que esteja preparado para aceitar e baseado no seu julgamento, seleccionar os procedimentos de revisão/auditoria substantivos adequados."

A finalidade desta Norma é a de proporcionar orientação ao revisor/auditor na obtenção do conhecimento e do teste do sistema de controlo interno; e a avaliar os riscos inerentes e de controlo, e a usar tais avaliações para conceber os procedimentos substantivos que o revisor/auditor pretende executar a fim de restringir o risco de detecção a um nível aceitável.

Ao planear a revisão/auditoria, o revisor/auditor deve usar o julgamento profissional para avaliar o risco de revisão/auditoria que seja apropriado. O risco de revisão inclui:

O risco de virem a ocorrer distorções materialmente relevantes (risco inerente);

o risco de o sistema de controlo interno do cliente não evitar ou detectar tais distorções (risco de controlo); e o risco de quaisquer distorções restantes materialmente relevantes não vier a ser detectados pelo revisor/auditor (risco de detecção).

2. Risco Inerente

A NIR 25, parágrafo 13, dispõe:

"Risco inerente é a susceptibilidade de um saldo de conta ou de uma classe de operações existir uma distorção que possa ser materialmente relevante, individualmente ou quando agregada com distorções em outros saldos ou classes, assumindo que Nao existissem os respectivos controlos internos."

Ao determinar a estratégica global de revisão/auditoria e a condução e âmbito esperadas da revisão/auditoria, o revisor/auditor deve avaliar o risco inerente ao nível das demonstrações financeiras. Ao planear a revisão/auditoria com maior pormenor, o revisor/auditor deve relacionar tal avaliação com os saldos de contas e classes de transacções materialmente relevantes. Na ausência de tal avaliação ao nível de saldo de conta ou classe de transacções, o revisor/auditor deve assumir que o risco inerente é alto.

Na avaliação do risco inerente, o revisor/auditor utiliza os seus conhecimentos profissionais para avaliar o seguinte conjunto de factores:

a) Em termos de Demonstrações Financeiras

* Integridade da Administração;

* A experiência, os conhecimentos e, caso existam as alterações nos

membros do Conselho de Administração, durante o período em análise. A título de exemplo refira-se que a saída repentina de membros da Administração pode evidenciar problemas de funcionamento da empresa, nomeadamente problemas de solvabilidade.

Outro exemplo é o facto da Administração não ser experiente o que pode afectar a definição dos procedimentos de controlo interno e

consequentemente pode afectar a preparação das Demonstrações Financeiras.

* A existência duma crise generalizada no sector de actividade em que a empresa se insere pode gerar pressões sobre a Administração para distorcer as Demonstrações Financeiras.

Outro exemplo de pressões sobre a Administração é a necessidade de obter financiamentos alternativos nomeadamente empréstimos bancários o que, pode levar também a Administração a distorcer as Demonstrações Financeiras.

* O negócio da entidade deve ser também avaliado nas vertentes produtos e serviços, estrutura de capital, dependência de terceiros, localizações, métodos e tecnologias de produção, canais de distribuição.

* Os factores específicos do sector em que a empresa se insere, nomeadamente, tecnologia, condições da concorrência, práticas contabilísticas comuns no sector.

b) Em termos das Transacções

* Deve-se dar especial atenção a rubricas das Demonstrações Financeiras que em exercícios anteriores careceram de ajustamentos (ex.: provisões, amortizações).

* A existência de transacções complexas ou pouco usuais, particularmente as realizadas próximo do final do ano.

* A existência de transacções que pela sua especificidade possam necessitar do trabalho dum perito, por exemplo, avaliação de imóveis, avaliação de obras de arte, avaliação de stocks de empresas petrolíferas, avaliação de minas.

3. Risco de Controlo

Decorrente das limitações intrínsecas a qualquer sistema de controlo interno é possível ocorrem distorções que afectem materialmente as Demonstrações Financeiras e não sejam detectadas.

Assim, o revisor/auditor, para avaliar o risco de controlo deve por um lado verificar em que medida o controlo interno é, na sua concepção, adequado e por outro lado testar a sua aderência à realidade.

A obtenção de um conhecimento suficiente dos sistemas contabilísticos e de controlo interno, permite ao revisor/auditor planear e desenvolver uma abordagem de revisão eficaz.

Ao desenvolver o seu trabalho o revisor/auditor tem possibilidade:

a) identificar que tipos de distorções podem ser materialmente relevantes e afectar as Demonstrações Financeiras em avaliação;

b) considerar factores que afectem o risco de existência de distorções materialmente relevantes;

c) conceber procedimentos substantivos adequados em função dos problemas detectados.

Na avaliação do sistema de controlo interno para o revisor/auditor são apenas relevante os procedimentos que tenham implicações nas asserções constantes nas Demonstrações Financeiras.

A título de exemplo referimos que ao revisor/auditor interessam os procedimentos seguidos pela empresa no tratamento contabilístico das despesas de pesquisa e desenvolvimento; no entanto já não é relevante para o seu trabalho o facto da empresa só em determinados anos efectuar despesas de pesquisa e desenvolvimento.

Para conhecer efectivamente o sistema de controlo interno, o revisor/auditor tem que se certificar através do acompanhamento de algumas transacções, da sua operacionalidade.

Ao obter conhecimento sobre o sistema contabilístico e de controlo interno o revisor/auditor deve ser capaz de identificar e compreender:

* quais as transacções mais relevantes para a entidade auditada;

* como se iniciam as transacções, quais os registos contabilísticos e os documentos de suporte e as contas especificas em que as mesmas são registadas;

* todo o processo de tratamento contabilístico incluindo a elaboração das Demonstrações Financeiras.

A natureza e a extensão dos procedimentos executados pelo revisor/auditor com o objectivo de obter conhecimentos sobre os sistemas de controlo interno e contabilístico variará com o tipo de políticas ou procedimentos envolvidos, as condições de materialidade, a dimensão e a complexidade do negócio da empresa auditada, a natureza da documentação sobre políticas e procedimentos específicos e a avaliação que o revisor/auditor efectue sobre o risco inerente.

4. Avaliação do Risco de Controlo

Ao obter conhecimento dos sistemas de controlo interno, o revisor/auditor deve fazer uma avaliação preliminar do risco de controlo de forma a detectar quais as asserções relevantes das Demonstrações Financeiras que podem ser afectadas.

Seguidamente, e em face do resultado obtido na avaliação dos risco de controlo irá determinar a natureza, oportunidade e extensão dos testes substantivos a realizar.

A compreensão que obteve dos sistemas de controlo interno e contabilístico, deve ser convenientemente documentada de forma a suportar a sua avaliação sobre o risco de controlo.

A extensão e a forma desta documentação como é óbvio, é influenciada pela dimensão e pela complexidade da empresa auditada e pela natureza dos sistemas contabilísticos e de controlo interno.

Assim quanto mais complexos, mais extensiva deve ser a documentação elaborada pelo revisor/auditor.

5. Os Testes de Conformidade e Obtenção da Prova sobre a Avaliação do Risco de Controlo

A indagação, a observação e a inspecção são os procedimentos utilizados nos testes de conformidade, e permitem obter prova acerca da eficácia dos sistemas de controlo interno e contabilístico.

Assim, ao verificar a eficácia dos sistemas contabilísticos e de controlo, o revisor/auditor pode procurar obter mais provas acerca da sua concepção e da sua eficácia operacional para suportar uma avaliação a um nível baixo do risco de controlo de determinadas asserções. Consequentemente a natureza e a extensão dos testes substantivos pode ser reduzida. Em oposição, se se concluir ao realizar os testes de conformidade que existem desvios significativos face aos procedimentos de controlo interno instituídos, o revisor/auditor deve modificar e alterar a extensão dos testes substantivos que planeara, neste caso aumentando-a

6. A Prova Obtida

A qualidade da prova obtida será tanto maior quando for obtida pelo revisor/auditor directamente no decurso do seu trabalho em vez de resultar de indagações efectuadas a terceiros.

Para concluir sobre o risco de controlo, o revisor/auditor pode considerar os resultados obtidos em exames anteriores, ou os resultados obtidos dos testes realizados durante o ano em análise.

Para poder confiar nos procedimentos executados em exames anteriores, o revisor/auditor deve saber em que medida foram efectuadas alterações, nos sistemas contabilísticos e de controlo interno das entidades.

Assim se tiverem ocorrido alterações, a confiança nos procedimentos executados é menor.

O mesmo se passa se existir um período de tempo significativo entre o exame anterior e o exame actual.

O revisor/auditor pode decidir executar alguns procedimentos de conformidade numa data intercalar.

No entanto não pode extrapolar os resultados obtidos para a generalidade do processo em análise.

Assim, na fase final do seu trabalho o revisor/auditor deve confirmar se a avaliação efectuada na fase interina do seu trabalho não sofreu alterações.

7. Relação entre a Avaliação do Risco Inerente e do Risco de Controlo

O risco inerente e o risco de controlo estão bastante inter-relacionados em muitos casos.

A Administração também reage muitas vezes a situações de risco inerente concebendo sistemas de controlo interno e contabilístico para evitar e detectar erros.

Nestas situações o revisor/auditor não deve avaliar separadamente o risco de controlo e o risco inerente atendendo à sua inter-relação.

A avaliação do risco de controlo conjuntamente com o risco inerente irá influenciar a natureza, a oportunidade e a extensão dos testes substantivos a serem executados e reduzir o risco de detecção para um nível aceitável.

Assim, para determinar o necessário nível de segurança proporcionado a partir dos testes substantivos o revisor/auditor deve considerar:

a) a natureza dos testes substantivos ou seja se estes são dirigidos para terceiros fora de entidade (por exemplo peritos) em vez de serem dirigidos a terceiros dentro da entidade (por exemplo avaliadores internos) ou complementarmente se os testes podem ser adicionalmente reforçados por procedimentos analíticos;

b) a tempestividade dos testes, ou seja, a sua execução apenas no final do ano, ou por outro lado se deverão ser executados na fase interina sendo efectuada a sua actualização na fase final;

c) a extensão dos testes substantivos, ou seja, a escolha de uma amostra de maior ou menor dimensão.

A NIR 25, parágrafo 45, dispõe:

"Risco de detecção é o risco de os procedimentos do revisor/auditor não detectarem uma distorção que exista num saldo de conta ou numa classe de operações que possa ser materialmente relevante, individualmente ou quando agregada com distorções em outros saldos ou classes. O nível de risco de detecção está directamente relacionado com os procedimentos do revisor/auditor. Algum risco de detecção estará sempre presente, mesmo que o revisor/auditor examinasse 100 por cento do saldo da conta ou da classe de operações de revisão/auditoria inadequado, aplicar mal um procedimento de revisão/auditoria ou interpretar mal os resultados da revisão/auditoria."

O revisor/auditor, ao formar a sua opinião sobre a informação financeira, necessita de segurança razoável de que as transacções estejam convenientemente registadas nos registos contabilísticas e que as transacções não tenham sido omitidas. Os controlos internos, mesmo se razoavelmente simples e não sofisticados, podem contribuir para a segurança razoável que o revisor/auditor procura. A apreciação do risco de controlo pelo revisor/auditor, juntamente com a apreciação do risco inerente, influência a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos substantivos a serem executados para reduzir o risco de detecção a um nível aceitável.

Para determinar o nível de segurança necessário proporcionado pelos testes substantivos, o revisor/auditor deve considerar:

a natureza dos testes substantivos (por exemplo, usando testes dirigidos a terceiras entidades estranhas à entidade em vez de testes dirigidos a partes ou a documentação dentro da entidade, ou usando testes de pormenores quanto a um objectivo particular adicionalmente aos procedimentos analíticos);

a data dos testes substantivos (por exemplo, executá-los no fim do ano em vez de uma data mais cedo); ou

a extensão dos testes substantivos (por exemplo, usando uma amostra de maior dimensão).

Embora os testes de controlo e os procedimentos substantivos sejam distintos quanto à sua finalidade, os resultados de cada um dos tipos de procedimento pode contribuir para a finalidade de um outro. As distorções descobertas na condução dos procedimentos substantivos podem dar lugar a que o revisor/auditor modifique a avaliação anterior de que os controlos eram adequados.

Como o Apêndice à NIR 25 dispõe:

..... deve existir uma relação inversa entre o grau combinado dos riscos inerente e de controlo e o risco de detecção estabelecido pelo revisor/auditor. Por exemplo, quando o revisor/auditor julgar que os riscos inerente e de controlo são altos, o risco de detecção aceitável deve ser baixo para restringir o risco de revisão/auditoria a um nível baixo aceitável. Por outro lado, quando os riscos inerentes de controlo forem baixos, um revisor/auditor pode aceitar um risco de detecção mais alto e ainda restringir o risco de revisão/auditoria a um nível aceitavelmente baixo."

Os níveis avaliados dos riscos inerentes e de controlo podem não ser suficientemente baixos para eliminar a necessidade de o revisor/auditor executar quaisquer procedimentos substantivos quanto a saldos de contas e classes de transacções significativas. Consequentemente, independentemente dos níveis avaliados dos riscos inerente e de controlo, o revisor/auditor deve executar alguns procedimentos substantivos.

A avaliação do revisor/auditor relativa aos componentes do risco de revisão/auditoria podem modificar-se no decurso de uma revisão/auditoria (por exemplo, a informação pode chegar ao conhecimento do revisor/auditor ao executar procedimentos substantivos que difira significativamente da informação sobre a qual o revisor/auditor originalmente avaliou os riscos inerente e de controlo). Em tais casos, o revisor/auditor deve alterar os procedimentos substantivos baseados numa revisão/auditoria dos níveis avaliados dos riscos inerente e de controlo quanto a alguns ou a todas as asserções da demonstração financeira.

Quanto mais alta a avaliação do risco de controlo e inerente, tanto mais segurança tem o revisor/auditor de obter resultados positivos do desempenho de procedimentos substantivos. Quando for avaliado, a um nível elevado ambos os riscos, inerente e de controlo, o revisor/auditor deve também considerar se os procedimentos substantivos darão segurança suficiente para reduzir o risco de detecção a um nível aceitável. Quando o revisor/auditor determinar que o risco de detecção não pode ser reduzido a um nível aceitável, o revisor/auditor deve ou não pôr reserva ou negar a opinião ou, se isto não for praticável, retirar-se do compromisso.

APÊNDICE

ESTUDO E AVALIAÇÃO DO SISTEMA CONTABILÍSTICO E RESPECTIVOS

CONTROLOS INTERNOS

Gráfico ilustrativo

Planeamento

Compreensão do sistema contabilístico e

dos respectivos controlos internos par.

15

Intenção provável de confiar nos controlos internos? Sim

Identifique e doc internos ar. 16-19

I Avaliação preliminar? Não

Ainda pretende confiar

~+Mo

Identifique pontos fracos ausência controlos par. 21

os

ou

de

internos

Estudo Sim

e

Avaliação

Identifique os controlos se retende confiar

Nos artº. 20-21

Execute procedimentos de conformidade L~23&26

Avalie os controlos internos – considere os resultados dos procedimentos de conformidade

Procedimentos substantivos

1

Confia nos controlos internos para a determinação da natureza, extensão e oportunidade dos procedimentos substantivos?

Não

Execute procedimentos substantivos

Quaisquer outros controlos em que seja possível confiarem?

Não

Modifique a natureza, oportunidade ou extensão dos procedimentos substantivos em vez de confiar nos controlos internos

NOTA: O gráfico acima ilustra o e' jdo e a avaliação do sistema contabilístico e dos respectivos controlos internos. Para dar cumprimento a outros princípios básicos seriam necessários procedimentos de revisão adicionais. (Ver Princípios Básicos que Regem a Revisão de contas).

As Directrizes Contabilísticas correspondem a um conjunto de normas emanadas pela CNC (Comissão de Normalização Contabilística) e visam, relativamente a algumas matérias mais controversas, esclarecer as empresas de quais os procedimentos contabilísticos que devem ser adoptados. De ressalvar o seu carácter não imperativo, do ponto de vista legal, mas a sua grande importância se quisermos que as demonstrações financeiras das empresas apresentem uma imagem fiel e apropriada da sua situação patrimonial.

DIRECTRIZ CONTABILÍSTICA N 0 7 - CONTABILIZAÇÃO DAS DESPESAS DE INVESTIGAÇÃO E DESENVOLVIMENTO

1- Introdução

Esta Directriz tem como objectivo definir as regras de contabilização que devem ser aplicadas às despesas de investigação e desenvolvimento que sejam efectuadas por terceiros sob contrato.

Esta Directriz não se aplica a empresas de Investigação e Desenvolvimento, Pesquisa de Minérios, Petróleo, Gás e similares.

Em primeiro lugar, há que definir o que se entende por despesas de investigação e desenvolvimento.

a) Despesas de Investigação – são as que são efectuadas para um processo de pesquisa original e planeado com o objectivo de obter novos conhecimentos científicos e/ou técnicos, como por exemplo as despesas incorridas na pesquisa de um produto para a queda do cabelo.

b) Despesas de Desenvolvimento – são as que resultam da aplicação tecnológica (resultante de pesquisa) das descobertas anteriores à fase de produção, como por exemplo um novo modelo de BMW 720.

2- Regras Contabilísticas

Regra Geral – Este tipo de despesas (investigação e desenvolvimento) deve ser contabilizadas como custos do exercício em que ocorrem.

Contudo esta directriz permite que: (a) as Despesas de Investigação - sejam capitalizáveis mas apenas no caso em que produzam benefícios futuros inequívocos.

Como é bastante difícil de determinar os benefícios associados às despesas de investigação, e de acordo com o princípio da prudência, em nossa opinião estas devem ser sempre levadas a custos do exercício em que são incorridas.

(b) as Despesas de Desenvolvimento - serão capitalizáveis se:

* o produto e processo forem claramente definidos;

* os custos associados ao projecto sejam perfeitamente identificáveis e ainda se:

(i) Houver viabilidade técnica do produto ou do processo;

(ii) A empresa pretender produzir, comercializar ou usar o produto ou processo;

(iii) Existir mercado para o produto ou processo;

(iv) Existirem recursos adequados ou disponibilidade destes esteja assegurada para completar o projecto e comercializar ou usar produto ou processo.

Se considerarmos que as Despesas de Desenvolvimento poderão gerar benefícios futuros então devemos apurar a sua recuperabilidade anual, ou seja, estas serão consideradas como um activo (capitalização dos custos). Podemos então questionar como se determina esta recuperabilidade.

Para esse efeito é necessário ter em conta:

- Os Custos de Produção

- Os Custos de Desenvolvimento

- Os Custos de Comercialização

As Despesas de Desenvolvimento capitalizadas podem ser amortizadas no máximo até 5 anos. Esta amortização deve ser efectuada de forma sistemática. Contudo se uma das condições para a sua capitalização deixar de existir são levados a custos todos os montantes ainda não amortizados.

Os seguintes exercícios são ilustrativos do que acabámos de referir:

Exercício 1:

A BMW tem como política lançar novos modelos de 4 em 4 anos e lançou um modelo no exercício N-1. No exercício N inicia o desenvolvimento de um novo modelo e incorre em custos de desenvolvimento de 500.000 contos.

No 20 exercício incorre em despesas adicionais de 500.000 contos, no 30 exercício incorre em custos adicionais de 1.000.000 contos.

Contabiliza em cada um dos exercícios os custos referidos de acordo com a directriz contabilística n0 7.

Exercício 2:

O Conselho de Administração da empresa XYZ numa estratégia de diversificação decidiu investigar uma vacina para combater o vírus das vacas loucas.

Para o efeito constituiu uma equipa de cientistas que no 1~ exercício de investigação incorreu em custos de 750.000 contos.

No 2º ano tiveram despesas adicionais de 750.000 contos. No 30 exercício esta equipa de cientistas concluiu que tinha hipóteses de desenvolver a referida vacina e incorreu em despesas adicionais de investigação no montante de 1 Milhão de Contos a que se acrescem 800 Mil Contos no exercício seguinte.

No 5º ano efectuou mais despesas no montante de 200 Mil Contos, contudo ao efectuar testes de aplicação da vacina, verificou-se que os efeitos secundários eram significativos, pelo que a empresa desistiu da produção e comercialização do produto.


Exercício 3:

Uma empresa decide criar uma equipa para o desenvolvimento dum novo produto para a queda do cabelo. No 1º ano incorreram-se em custos de desenvolvimento de 500.000 contos. No 20 ano incorreram-se em custos adicionais de mais 250.000 contos e no ano conclui-se que o produto não irá ter sucesso devido à sua toxicidade.


DIRECTRIZ CONTABILÍSTICA N 0 8 – CLARIFICAÇÃO DA EXPRESSÃO

"REGULARIZAÇÕES NÃO FREQUENTES E DE GRANDE SIGNIFICADO" RELATIVAMENTE À CONTA 59 - "RESULTADOS TRANSITADOS"

1. Introdução

O objectivo desta directriz é o de esclarecer o significado da expressão regularizações pouco frequentes e de grande significado, e a sua tradução em termos contabilísticos, de forma a que ao analisar as demonstrações financeiras das empresas se possa assegurar a manutenção do principio da comparabilidade.

Assim, à luz desta directriz, o conceito de regularizações não frequentes e de grande significado, diz respeito apenas às que decorrem de erros considerados fundamentais.

2. Que são erros fundamentais?

À luz do mesmo normativo, consideram-se erros fundamentais, as situações que detectadas no momento presente dizem respeito a períodos anteriores, no entanto pela sua relevância (materialidade) se Nao se proceder à correcção das mesmas nas Demonstrações Financeiras, estas Nao reflectem de forma fidedigna a situação da empresa.

Afim de clarificar, quais as situações que devem ser consideradas como erros fundamentais, a Directriz Contabilística n0– 8, dá como exemplo as seguintes situações:

(a) - Encargos financeiros não contabilizados por qualquer motivo em exercícios anteriores, cujo montante seja materialmente relevante, decorrentes de contratos em vigor, quando estes custos venham a ser regularizados no exercício corrente.

(b) - Produção em curso e/ou Dívidas a receber, materialmente relevantes, que transitaram de exercícios anteriores e que se venha a provar no exercício presente que o seu cumprimento não poderá ser exigido e para as quais não se tenha constituído em tempo as respectivas provisões.

(cl) - Erros aritméticos, erros na aplicação de políticas contabilísticas, interpretações erradas de factos, fraudes e negligências, desde que detectadas no exercício presente mas referentes a exercícios anteriores a que se acresce o facto de pelo seu impacto serem materialmente relevantes, deverão ser consideradas como erros fundamentais.

As situações detectadas, as quais são resultantes de erros fundamentais devem ser contabilizadas na conta 59– Resultados Transitados.

Nunca serão de considerar como erros fundamentais os ajustamentos resultantes de estimativas contabilísticas.

3. Que tratamento contabilístico deverá ser dado no caso de não estarmos perante erros fundamentais?

O facto de não estarmos perante erros fundamentais, significa na prática por um lado, situações que não são materialmente relevantes e/ou que o sendo não dizem respeito a exercícios anteriores.

Assim, é o seguinte o tratamento contabilístico a dar em cada uma das situações:

(a) Devem ser levados a ganhos e perdas extraordinários:

Todas as situações, mesmo que materialmente relevantes, mas que dizem respeito ao exercício presente.

Acresce-se ao referido no ponto anterior, o impacto (ganho ou perda) resultante das seguintes operações:

- Reestruturações de empresas desde que não implique novas actividades empresariais,sendo neste caso o custo resultante capitalizado e contabilizado como despesas de instalação.

- Interrupção de um segmento da empresa

- Regularização final de litígios

- Concordatas e perdões de dividas

- Reestruturações contabilísticas

(b) Correcções relativas a exercícios anteriores (ganhos ou perdas)

Devem ser contabilizadas nesta rubrica os ganhos e/ou perdas que não sendo materialmente relevantes dizem respeito a factos ocorridos em exercícios anteriores ao exercício presente.

4. Exercícios

Exercício 1

A empresa A tem um Activo a 31/ 12/9N de 1.000.000 contos, tem uma situação líquida de 500.000 contos e os proveitos operacionais atingiram 3.000.000 contos. Foram detectadas as seguintes situações no exercício N+1:

* Insuficiência no fundo de pensões relativa ao exercício N-1 e N no montante de 400.000 cts.

Esta insuficiência resultou dum processo de reestruturação da empresa;

* Foi perdoada uma divida judicial no montante de 40.000 cts, relativa a um processo iniciado em N-1;

* Insuficiência na provisão para depreciação de existência constituída 199N+1 no montante de 15.000 cts;

* Não estavam contabilizados encargos financeiros no montante de 5.000 cts de empréstimos obtidos em 199N-1;

* Foi recebida uma indemnização dum seguro relativo ao incêndio do armazém ocorrido em N+1 (10.000 cts);

* Alteração em 199N+1 do critério de contabilização de existências do custo médio ponderado para o LIFO o que se traduz numa sobreavaliação das existências finais em 180.000 cts.

- Grau de materialidade – activo 100.000 contos

- Capital Próprio -250.000 contos

- Resultados -30.000 contos

Como registaria estas transacções à luz da Directriz n0- 8?

Solução

Fundo de pensões – 400.000 contos, apesar de se tratar duma reestruturação tem um grau de materialidade elevado e estamos a falar de algo que diz respeito a exercícios anteriores – R. Transitados;

Divida judicial perdoada – é material mas o grau de materialidade não é tão relevante que não se possa cumprir o estabelecido na Directriz e levar a Resultados. Extraordinários (Perdas);

Provisões para depreciação de existências – Perdas Extraordinárias não é relevante e é relativa a N+1 logo nunca podia ir a R. Transitados;

Encargos financeiros não contabilizados – de acordo com a directriz e dado que Nao é materialmente relevante e porque é de exercícios anteriores -ganhos e perdas;

Indemnização do Seguro – Ganhos Extraordinários apesar de ser imaterial;

Existências – neste caso não tem qualquer efeito uma vez que estamos a falar do próprio ano.

DIRECTRIZ CONTABILÍSTICA N 0 9 – CONTABILIZAÇÃO NAS CONTAS

INDIVIDUAIS DA DETENTORA DE PARTES DE CAPITAL EM AFILIADAS E

ASSOCIADAS

Esta directriz tem como objectivo estabelecer os critérios que presidem à contabilização nas contas individuais da detentora (contas não consolidadas), das participações financeiras detidas pela empresa participante.

Assim, independentemente do método contabilístico que se adopte (custo de aquisição ou equivalência patrimonial), os investimentos financeiros serão contabilizados à data de aquisição ao respectivo custo.

Antes de entrarmos na análise propriamente dita, convém ter presente alguns conceitos estabelecidos na directriz contabilística 1, que não é por nós analisada em detalhe neste curso.

1. Quando se tem o controlo ou domínio de uma sociedade?

O controlo decorre de direitos, contratos, acordos que separados ou conjuntamente, e tendo em atenção as circunstâncias de facto ou de direito envolvidas, confiram a possibilidade de exercer uma influência decisiva numa empresa através:

* Dos direitos de propriedade ou Direitos de uso de todos ou parte dos activos de uma empresa (dos (direitos ou contratos que confiram influência (decisiva na composição, no poder de voto ou nas decisões dos órgãos de gestão de uma empresa.

Não se precisa de ter 50% da participação, basta que o resto do capital esteja disperso

O que obrigatoriamente é necessário é ter capacidade para:

Influenciar as Políticas Económicas e Financeiras da Empresa

Definir a estratégia Deter o Controlo sobre as operações

Os seguintes exemplos ilustram a diferença entre participação e controlo.

Ex 1:

Empresa A 50% s/ Empresa B 20% s/ Empresa C

Qual a Participação de A em C? 10% (50% * 20%)

Qual o Controlo que A tem sobre C ? 20% porque A controla B

Ex. 2:


Qual a Participação de A em C? 6%

Qual o Controlo que A tem sobre C? 0% porque A não controla B

Ex. 3:


Qual a Participação de A em C ? 6%

Qual o Controlo que A tem sobre C ? 0% porque A não controla B

Exercícios sobre Participações e Controlo

A empresa M é proprietária de 40% do capital social de FI, de 40% do capital de F2 e de 40% do capital social de F3. Por sua vez Fi é detentora de 10% do capital de F2 e F3 é detentora de 80% do capital de F2.

Sabe-se ainda que Fi só possui três sócios e que M é subscritora de um contrato que lhe confere o direito de gerir 20% do capital de F3.

Sabendo-se também que todas as acções e quotas têm os mesmos direitos, indique as percentagens de participação e de controlo de M em Fi, F2 e F3.

A empresa X detém 30% de Ai, 60% de A2 e 20% de A3. Por sua vez Ai detém 10% de A3 e A2 detém 40% de A3. Calcule as percentagens de interesse e de controlo de X em A3.

2. Conceito de Justo Valor

Comprador e Vendedor conhecedores e interessados

~ Existir um bem transaccionável

~ O valor estabelecido para a transacção ser um valor alcançável

Donde se conclui que o justo valor é aquele que é determinado pelo mercado ou seja é externo à empresa. Podem surgir 2 situações:

O justo valor é a quantia pelo qual um bem pode ser transaccionado ou seja pressupõe a existência de:

1. Se o Justo Valor <Custo de Aquisição. A diferença é amortizada em 5 anos podendo ser estendida a 20 anos desde que a vida útil mais longa possa ser justificada nas demonstrações financeiras.

2. Se o Justo valor> Custo de Aquisição. A diferença ou (i) é repartida pelos activos não monetários adquiridos na proporção do seu justo valor ou (ii) registada em proveitos diferidos e levada a resultados em 5 anos.

3. Quando adopto o método do custo de aquisição?

Quando tenho partes de capital que são adquiridas exclusivamente com a finalidade de venda num futuro próximo, pelo que não estou perante uma participação financeira.

Quando tiver restrições severas e duradouras que prejudiquem a capacidade de transferência de fundos para a empresa participante (ex.: risco país elevado).

Nos restantes casos aplico sempre o método da equivalência patrimonial.

Quando utilizar o custo de aquisição, independentemente deste ser superior ou inferior ao Justo Valor da participação, a empresa detentora releva nas suas contas a participação adquirida pelo seu efectivo custo de aquisição. Contudo, as perdas de carácter permanente devem ser provisionadas.

4. Quando deixo de utilizar a equivalência patrimonial?

Este método é interrompido na data em que:

Deixo de ter o controlo sobre a participada mas continuo a deter o investimento.

Posso deixar de ter o controlo se alienar uma parte da minha participação ou por exemplo se por alteração de estatutos deixar de ter a maioria dos votos da empresa.

Contabilisticamente neste caso o saldo da conta de participações financeiras permanecerá inalterado.

Se se verificarem restrições severas e duradouras que prejudiquem significativamente a capacidade de transferência de fundos para a empresa detentora, aplicando-se como já vimos o método do custo histórico. Também neste caso, contabilisticamente o saldo da conta de participações permanecerá inalterado.

A participação do investidor nas perdas da filial ou associada igualar ou exceder o valor registado na conta de participações.

Neste caso o saldo da conta de participações passa a ser zero porque constituo uma provisão.

Se subsequentemente a filial ou associada obtiver lucros então o investidor começa retoma a contabilização da sua participação nos lucros apenas depois de absorver todos os prejuízos que não tinham sido relevados.

Se utilizar o método da equivalência patrimonial podem ocorrer duas situações distintas, com tratamentos contabilísticos diferenciados:

a) Se o Justo Valor <Custo de aquisição então a diferença deve ser considerada como um valor de

trespasse e amortizada em custos e perdas financeiras, num período de 5 anos, que em casos muito pontuais poderá estender-se até 20 anos.

b) Se o Justo Valor > Custo de aquisição então registar a diferença em proveitos diferidos e levar a resultados durante 5 anos, conforme já referimos no ponto 2..

5. Exercícios de aplicação a desenvolverem na respectiva aula

EXERCÍCIO 1

A empresa, Beta, S.A. no dia 3 de Junho, adquiriu uma participação da empresa Gama, Lda por 4 milhões de cts. que representava 75% do capital social.

A participada tinha, naquela data, um capital próprio de 6 milhões de cts.. O Resultado Liquido, no 1º semestre, foi de 600 mil cts.. O Resultado apurado no exercício ascendeu a 800 mil cts..

À data de aquisição, o activo da participada estava sobreavaliado em 2 milhões de cts..

Contabiliza a referida aquisição de acordo com a Directriz Contabilística n0 9.

EXERCÍCIO 2

A empresa Delta, Lda adquiriu 50% da empresa Silver, Lda.

O custo de aquisição da participação da empresa Silver foi de 800 mil cts.

Os capitais próprios, em 31 /12/9N, eram de 2 milhões de cts.

O Resultado do Exercício, na mesma data, era de 400 mil cts.

As existências da empresa Silver estavam sobreavaliadas em 300 mil cts.,

enquanto que as provisões para cobrança duvidosa estavam subavaliadas em 300

mil cts.

Nota: o Capital Próprio inclui o Resultado do Exercício.


EXERCÍCIO 3

A empresa-mãe adquiriu uma participada em 25%.

O custo de aquisição foi de 300 mil cts.

O resultado líquido da participada era de 200 mil cts.

Os capitais próprios eram de 2 milhões de cts.

O imobilizado da participada estava sobreavaliado em 400 mil cts.


EXERCÍCIO 4

A Sociedade ABC detinha as seguintes participadas em 31 de Dezembro de 199N+1 -

EmpresaCapital social N Data de Custo de Capitais

Result. do Resultado

Val. aquisição aquisição próprios exercício exercício ???

nominal

1.000 31.12.9Nde 199N+1 199N+2

Lua, SA (a) 1 500 000 1 400 000 400 000 100000375 000

Sol, SA 500 000 0l.0l.9N+l 750 000 850 000 50 000 400 000500 000

Chuva, SA (b) 1 000 000 30.06.9N+l 1 000 000 3 000 000 500 000 300 000

500 000

Estrela, SA 1 200 000 30.06.9N+l 2 000 000 2500 000 333000 (200 000)900 000

Diamante, SA (c) 1 000 000 0l.0l.9N+l 2 000 000 2500 000 (100 000) 300 000

800 000

a) Em 1 de Janeiro de 199N+1 a Sociedade ABC adquiriu 225 mil acções da empresa Lua, SA, pelo custo de 225 mil contos, tendo em 30 de Setembro reforçado a sua participação em 150 000 acções por 225 000 contos.

b) Chuva, SA na data de aquisição tinha um imóvel que se encontrava subavaliado em 200 mil contos face ao seu valor de mercado e tinha existências as quais se encontravam sobreavaliadas em 300 mil contos.

c) ABC alienou a sua participação na Diamante, SA em 30.06.9N+2 por 2 500 mil contos.

Apresenta os valores apresentados na escrita da Sociedade em cada um dos exercícios de 199N+1 e de 199N+2 de acordo com a Directriz Contabilística n0 9

DIRECTRIZ CONTABILÍSTICA N-13: CONCEITO DE JUSTO VALOR

1. Introdução

O objectivo desta directriz é, para além do já referido quando analisámos a Directriz Nao 9, de balizar o conceito de Justo Valor, para que o mesmo não seja apenas um conceito subjectivo.

É fundamental para a determinação do conceito de justo valor – o uso que o adquirente pretenda fazer dos activos e dos passivos.

No caso de um activo ter um uso diferente do esperado e assim seja avaliado todas as rubricas com ele relacionadas devem ser corrigidas em consonância com a nova utilização. Ao falarmos de rubricas relacionadas estamo-nos a referir por exemplo a proveitos e custos diferidos bem como às respectivas amortizações.

Ao pretender-se alienar um activo ou um segmento da actividade adquirida que foram avaliados em função do uso que o adquirente pretendia fazer do mesmo, esse facto deve ser tido em conta na determinação do justo valor.

2. Que aspectos deverão ser tidos em conta na determinação do justo valor das várias rubricas de activo e passivo duma sociedade?

2.1. Títulos negociáveis e de investimento – se forem correntemente transaccionados, o justo valor deverá corresponder ao valor de mercado.

Se estivermos perante títulos para os quais não exista valor de mercado a determinação do seu justo valor deverá ser feita com base no PER, nos dividendos distribuídos e nas taxas de crescimento esperadas de empresas semelhantes.

Exemplo:

Determinar o valor duma acção que distribuiu 100$ de dividendo e se espera que a taxa de crescimento dos mesmos seja de 5% ao ano.

A taxa de rentabilidade esperada 10% e prevê-se que se mantenha constante, qual o valor das acções:

100 /(.1-.05) = 2.000$00

Outra forma é avaliar este mesmo investimento é através da situação liquida (Capital Social + Reservas + Resultados) por acção.

2.2. Dividas a receber – o justo valor corresponderá ao valor actual das quantias a receber deduzidas das provisões para cobrança duvidosa e dos custos de cobrança se aplicável, utilizando para o efeito as taxas de juro apropriadas.

Como é fácil de perceber, se estamos perante dividas menores que um ano não faz sentido efectuar o desconto dos cash-flows, já que muito embora o valor da divida hoje seja diferente em termos reais do que será dentro de seis meses, por exemplo, esta diferença é negligenciável.

No entanto, se estivermos perante dívidas superiores a um ano, este raciocínio faz todo o sentido.

A questão neste caso consiste em saber qual a taxa de juro a aplicar no desconto dos vários fluxos.

Se tenho uma divida de 100 mil contos que só vou receber daqui a 3 anos, significa que durante esse período vou ter de me financiar a uma

determinada taxa. E pois essa taxa de financiamento que deverei utilizar para descontar os meus cash-flows.

Se admitirmos que a taxa de financiamento é de 6%, então o valor da minha divida, é, no momento actual de 83.900 contos.

2.3. Matérias-Primas – o justo valor é dada pelo custo de reposição.

Preço de compra de produtos idênticos 1.000$/unidade

Despesas de transporte 30$/unidade

Despesas de Armazenagem 5$/unidade

Tenho as matérias-primas valorizadas a 900$

Independentemente do valor por que tenho valorizadas as minhas matérias-primas, o justo valor face aos dados enunciados é de 1.035$/unidade, pois corresponde a todos os custos que tenho de incorrer para as obter, ou seja não é mais do que o custo de reposição.

2.4. Obras e trabalhos em curso – neste caso o justo valor corresponderá ao preço de venda estimado dos produtos acabados deduzido dos custos a incorrer para acabamento e para venda bem como de uma margem de lucro aceitável respeitante a bens acabados semelhantes.

A empresa X tem uma obra em curso que se encontra a 50% de estar completada registado nas contas por 300 mil contos.

Os custos para a acabar são de 300 mil contos

O preço de venda dessa obra no mercado é 1.200 mil contos

Os custos de comercialização são 3.000 contos

A margem de lucro de uma obra semelhante é de 20% do preço de custo.

Qual o seu justo valor ?

Com base nos dados apresentados a margem de uma obra semelhante é de 200 mil contos, pelo que o justo valor desta obra será de 697 mil contos.

2.5. Produtos acabados – o justo valor corresponderá ao preço estimado de venda deduzido de custos que é necessário incorrer para vender e de uma margem de lucro aceitável respeitante a bens acabados semelhantes.

Neste caso a determinação do justo valor é idêntica à referida no número anterior só que não existem custos a incorrer para acabamento, uma vez que estamos perante produtos já acabados.

2.6. Terrenos e edifícios – o justo valor corresponderá aos valores de avaliação usualmente estabelecidos, tendo por base os valores de mercado normalmente disponíveis.

Valor Contabilístico do escritório 700 contos Tem uma área de 50m2

Qual o justo valor considerando:

Escritório na Lapa com 50m2 custa -30.000 contos

Escritório no Estoril com 50m2 custa 40.000 contos

Escritório na Abrunheira com 50m2 custa 10.000 contos

Para determinar o justo valor tenho de saber qual a localização do escritório bem como qual o seu número de anos e estado.

Por outro lado, relativamente aos valores de mercado disponíveis tenho de conhecer se o seu estado (novo ou usado) é comparável com o do bem que pretendo avaliar.

Só com o conhecimento destas variáveis, de forma simplista, poderei determinar o seu justo valor.

2.7. Equipamento e instalações – neste caso para determinação do justo valor teremos que analisar de forma diferenciada as seguintes situações:

a) Instalações e/ou Equipamentos de uso continuado – neste caso utiliza-se o custo de reposição de equipamentos e instalações semelhantes em capacidade e estado. Se não estiverem disponíveis estes valores em segunda mão, o custo de reposição bruto é determinado com base nas cotações (listas de preços dos fornecedores) deduzido do valor das amortizações determinado para que reflicta uma certa vida útil e de outros subsídios atribuíveis.

b) Instalações e/ou Equipamentos de uso temporário – utiliza-se o custo de reposição de instalações semelhantes ou quantia recuperável (ou seja aquela que o adquirente espera obter a partir do uso futuro de um activo o que inclui o seu valor residual) dos 2 o mais baixo.

c) Instalações e/ou Equipamentos para venda – neste caso o justo valor corresponde à quantia recuperável

2.8. Activos intangíveis – ou seja patentes, licenças e direitos. Neste caso o justo valor corresponde aos valores estimados ou avaliados.

2.9. Outros activos incluindo recursos naturais – para estas rubricas de activos o justo valor corresponde a valores estimados ou de avaliação, tendo em atenção os preços de mercado, procura esperada, quantidade disponível e taxas esperadas de crescimento.

2.10. Activos líquidos afectos a pensões ou obrigações respeitantes a pensões o justo valor destes activos deve ser determinado e contabilizado de acordo com Directriz Contabilística especifica (directriz Contabilística n0- 49 a qual não é objecto de análise neste curso).

2.11. Activos e passivos por efeito de impostos – como justo valor considera-se o valor actual ou descontado à taxa adequada, dos benefícios de impostos provenientes de prejuízos fiscais ou de impostos a pagar calculados a partir da perspectiva da entidade adquirinte.

Podemo-nos questionar como são determinados estes activos e estes passivos?

Pois bem eles são determinados tendo em conta os efeitos fiscais de substituir os activos e os passivos da adquirida pelo seu justo valor.

2.12. Dívidas a pagar e acréscimos – o justo valor corresponde ao valor actual (determinada a taxa de desconto apropriada) das quantias a serem desembolsadas, para satisfazer o passivo.

Um exemplo do que acabámos de dizer:

Empréstimo bancário

100.000 contos, juros anuais, amortização no fim

3 anos

taxa 14%

faltam 2 anos para terminar o empréstimo

2.13. Passivos Contingentes (indemnizações) – o justo valor corresponde ao valor actual depois de determinada a respectiva taxa

adequada de desconto das quantias a serem desembolsadas para satisfazer a obrigação.

Exemplo 1:

Constitui uma provisão de 193.500 contos para um litígio fiscal que penso estará resolvido daqui a 3 anos (já inclui juros).

Se perder vou pagar este montante acrescido de juros de mora 24,6% ao ano.

Qual o justo valor?

193.500/ (1 +6.5%) A3 = 160.2

Exemplo 2:

Vou pagar daqui a dois anos uma indemnização de 200.000 contos que será acrescida de juros à taxa de desconto do Banco de Portugal (6%) ao ano.

Para esse efeito e porque tenho expectativa de que não vou perder constitui uma provisão pelo valor do capital 200.000 contos

Qual o justo valor?

(200.000) *(4+0.06) A2)/(1+0.065) A2 = 254.883 contos

DIRECTRIZ CONTABILÍSTICA N 0 16 - REAVALIAÇÃO DOS ACTIVOS IMOBILIZADOS TANGÍVEIS

1. Introdução

Para se ter uma imagem verdadeira das Demonstrações Financeiras, estas devem basear-se em princípios contabilísticos geralmente aceites (custo Histórico - custo de aquisição ou custo de produção.

A inflação e o crescimento económico fazem com que os activos não monetários fiquem subvalorizados, logo as empresas costumam ocasionalmente ajustar algumas rubricas de balanço para corrigir esse efeito.

Estes ajustamentos reflectem-se no capital próprio das empresas através das chamadas "reservas de reavaliação".

Existem dois tipos de reavaliações (a) as fiscais sobre as quais se debruçaram outras cadeiras; e (b) as reavaliações livres, ou sejas aquelas que as empresas efectuam quando a gestão entende que o valor pelo qual os activos imobilizados corpóreos se encontram expressos no balanço não corresponde ao seu verdadeiro valor. Estas, como o seu próprio nome indica não são regulamentadas e são (ou deveriam ser) efectuadas por peritos sobre as diferentes matérias em questão.

Esta directriz não visa regulamentar os procedimentos das chamadas reavaliações fiscais, mas sim, pôr um pouco de ordem no destino a dar às reservas de "reavaliações livres" (ou reavaliações extraordinárias ou económicas).

Isto porque, face à degradação da situação financeira das empresas, estas têm recorrido à revalorização contabilística de alguns activos (imóveis basicamente) com o objectivo de, apurada a respectiva reserva proceder à sua utilização na cobertura de prejuízos ou aumento de capital.

2. Que métodos podem utilizar?

Reavaliar um activo significa ajustar, geralmente por acréscimo, a quantia registada do mesmo.

Este acréscimo, depois de ajustadas as respectivas amortizações acumuladas, se for caso disso, dá origem a um excedente, ainda não realizado, a inscrever no capital próprio.

Se um dos activos pertencente a um grupo do imobilizado for reavaliado todo o agrupamento o deverá ser.

Existem diferentes métodos de reavaliação dos activos quando não estamos perante as chamadas reavaliações fiscais, a saber:

(a) Método da variação do poder aquisitivo da moeda:

Este método, como o próprio nome indica é utilizado tendo por base a depreciação da moeda e como tal são utilizados índices (de preços) na determinação das correcções a efectuar aos activos.

Ao adoptar-se este método a grande vantagem consiste no facto da quantia excedente ser objectiva e verificável.

Objectiva porque resulta da aplicação de índices de preços que traduzem variações gerais nos preços ou, por motivos fiscais, nos coeficientes de desvalorização monetárias que são publicadas pelo Ministério das Finanças.

Verificável porque quando se procede à sua comprovação obtém-se sempre a mesma quantia.

(b) Método de justo valor

Neste caso recorre-se a um perito, o avaliador, que procede à avaliação de acordo com parâmetros, que muitas vezes variam de avaliador para avaliador. A quantia atingida será naturalmente subjectiva e dificilmente verificável (na medida em que cada um obterá outra quantia dado o uso de parâmetros pessoais) e só por acaso coincidirá com a do avaliador inicial.

3. Procedimento a adoptar

No POC o excedente obtido com a reavaliação é considerado como uma reserva de acordo com os diplomas fiscais.

Então o que as empresas muitas vezes pretendem ao efectuar reavaliações livres é utilizarem esse excedente para cobrir prejuízos ou para aumentar o capital, o que não está de acordo com os princípios contabilísticos geralmente aceites.

De acordo com estes principios, seja qual for o método utilizado, o excedente obtido no processo de reavaliação só pode ser utilizado na cobertura de prejuízos ou no aumento de capital quando estiver realizado. E considera-se realizado, de acordo com os mesmos princípios pelo uso ou alienação dos bens a que respeita.

Assim, para assegurar que apesar de existirem reavaliações livres as demonstrações financeiras apresentam de forma fidedigna e apropriada a situação económica e financeira da empresa há que assegurar que:

(a) A reavaliação deve ser feita com rigor e transparência;

(b) A informação a dar respeitante ao excedente deve ser a suficiente para que os utentes sejam capazes de tomar decisões.

No caso de haver activos imobilizados tangíveis que sejam reavaliados sem ter como base um diploma legal específico dando lugar a "reavaliações livres" estas podem movimentar-se uma sub conta da conta 56 que se poderá chamar "outros excedentes".

Só a realização, parcial ou total, deste excedente, que implica a transferência, para a conta 59 "Resultados Transitados regularização de excedentes" poderá permitir o aumento de capital ou a cobertura de prejuízos.

Em cada período contabilístico deve proceder-se de novo ao cálculo do excedente e à diferença para a quantia assentada, quando for materialmente relevante, devendo-se fazer o seguinte:

- se for positiva, será acrescida à anterior;

- se for negativa, será diminuída ao excedente desde que não o ultrapasse. Se o ultrapassar a diminuição restante leva-se a perdas extraordinárias do respectivo período contabilístico.

Quando a reavaliação for efectuada com base na variação do poder aquisitivo da moeda, em regra, a quantia bruta do activo a reavaliar será substituída pela quantia reavaliada com base em índices de preços e a amortização acumulada nessa data deverá ser proporcionalmente ajustada.

Quando a reavaliação for efectuada com base no justo valor, a natureza de cada elemento determinará a adopção de um dos seguintes métodos:

(a) Custo de reposição depreciado

Em que a quantia bruta do activo a reavaliar é substituída pelo custo de reposição, sendo a quantia das amortizações acumuladas ajustada com base na proporção entre aquelas quantias, a fim de se obter o custo de reposição depreciado.

A quantia excedente corresponderá à diferença entre a variação do custo e a variação das amortizações.

(b) Valor corrente de mercado

Em que se releva a quantia do activo liquido de amortizações acumuladas, que é substituída pela quantia correspondente ao valor de mercado, sendo o excedente igual à variação verificada.

Este método é geralmente aplicado a terrenos e edifícios.

4. Outras Considerações

As mais ou menos valias decorrentes da alienação dos bens devem ser espelhadas nas contas respectivas do exercício em que ocorrem.

A empresa que procede à reavaliação de activos deve espelhar para os casos materialmente relevantes, em nota específica:

- a classe a que pertence o activo

- a entidade avaliadora e o método utilizado

- o excedente obtido com a reavaliação

Complementarmente, recomenda-se que a gestão no seu relatório, justifique a razão que levou à reavaliação dos respectivos activos.

Se a empresa utilizar o excedente obtido no processo de reavaliação para a cobertura de prejuízos ou para aumentar o capital, de acordo com a Interpretação Técnica n0- 6 sobre esta directriz (ver anexo 1) o revisor/auditor deve expressar uma reserva por desacordo.

Exemplo de Aplicação a Resolver na Aula

199N - A Empresa procedeu à reavaliação do imóvel de uso próprio ao valor do mercado (Milhares de Contos):

Custo do terreno: 50 mc

Custo da construção: 300 mc

Vida útil: 50 anos

Amortização VC

VC acumulada liquido VM

350 50 300 500

Efectuar os lançamentos contabilísticos resultantes de reavaliação.

199N+1

No exercício seguinte a Empresa parcialmente realizou a mais-valia não realizada, de 75 m.c.

Efectuar os lançamentos contabilísticos.

199N+2

A reserva de reavaliação obtida em 199N+2 no montante de 124 m.c. foi utilizada na cobertura de prejuízos acumulados.

Comenta se este procedimento é correcto de acordo com a directriz contabilística n016.

199N+3

No exercício de 1999 a Empresa reavaliou novamente os imóveis. Tendo nesta data registado uma menos-valia de 450 mc.

Pretende-se:

Efectue os movimentos contabilísticos em todos os exercícios.

Anexo 1

INTERPRETAÇÃO TÉCNICA N 0 16

ASSUNTO: Aplicação da Directriz Contabilística n0– 16– Reavaliação de Activos Imobilizados Tangíveis

Questão

Qual a posição a assumir pelo revisor oficial de contas face à Directriz Contabilística n0- 16 "Reavaliação de Activos Imobilizados Tangíveis"?

Interpretação

A aprovação pela Comissão de Normalização Contabilística da DC n0-16 veio introduzir grandes alterações na interpretação e na forma de contabilização das reavaliações dos activos imobilizados tangíveis, quer essas reavaliações se façam a coberto de disposições legais quer sejam feitas de forma livre pelas empresas.

A DC n0-16 não põe em causa essas reavaliações, mas sujeita-as a regras precisas de contabilização, sobretudo no que se refere à sua contrapartida nos capitais próprios.

A finalidade daquela Directriz é a de enquadrar essas reavaliações, quando legítimas nos princípios contabilísticos geralmente aceites, designadamente os estabelecidos nas Normas Internacionais de Contabilidade. Esta preocupação da CNC é de louvar, na medida em que veio clarificar um dos aspectos mais controversos das contas das empresas sujeitas à disciplina do POC.

Importa agora definir a posição que os revisores oficiais de contas devem assumir face à referida Directriz.

A questão básica suscitada pela Directriz é restrição da possibilidade de utilização da contrapartida da reavaliação, o denominado excedente, para aumentos de capital e para cobertura de prejuízos anteriores, apenas às situações em que ela se considere realizada.

Esta restrição coloca os revisores numa posição algo delicada, na medida em que a legislação permite utilizar aquela contrapartida, desde que tenha sido criada ao abrigo de diploma legal.

A situação com que normalmente o revisor se defronta é da certificação legal das contas das empresas que tenham utilizado a parte não realizada em aumentos de capital ou na cobertura de prejuízos.

Neste caso, o revisor deve expressar uma reserva por desacordo, por falta de cumprimento da DC n0– 16, se o respectivo efeito for materialmente relevante. Esta reserva deve ser quantificada, o que contudo não deve oferecer dificuldades dado que a nota 10 do Anexo ao balanço e à demonstração dos resultados contém as informações suficientes para essa quantificação. A reserva deve ser mantida nos anos seguintes enquanto o excedente não se encontrar totalmente realizado, pelo uso do activo (amortização) ou pela sua alienação.

As referências feitas na DC n0- 16 ao artigo 280 do Código das Sociedades Comerciais têm que ver, evidentemente, com a valorização dos activos imobilizados tangíveis prevista naquela Directriz, a qual remete tal valorização para a Directriz Contabilística n0- 43- Conceito de Justo Valor.

DIRECTRIZ CONTABILÍSTICA N 0 18 - OBJECTIVOS DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS E PRINCÍPIOS CONTABILÍSTICOS GERALMENTE ACEITES

Esta directriz visa dar um certo enquadramento conceptual acerca da preparação e apresentação das Demonstrações Financeiras, com um duplo fim determinar:

1. Quais os objectivos das Demonstrações Financeiras;

2. Os conceitos de capital e da sua manutenção, os quais determinam os modelos contabilísticos fundamentais.

Conforme já referimos (ver ponto A Capitulo 1), as Demonstrações Financeiras destinam-se a vários tipos de utentes que têm necessidades diferenciadas de informação.

Para ir de encontro a essas necessidades, as entidades elaboram informações que permitem aferir acerca da sua posição financeira e do seu desempenho. Assim, perspectiva-se que a informação financeira assim preparada (leia-se Demonstrações Financeiras) apresentem de forma verdadeira e apropriada a posição financeira e os resultados das operações da entidade.

Na preparação das Demonstrações Financeiras os profissionais da contabilidade sob a responsabilidade da gerência são confrontados muitas vezes, com potenciais riscos de má interpretação.

Esta directriz surge com o objectivo de minimizar estes riscos e de assegurar que as Demonstrações Financeiras são razoavelmente comparáveis entre períodos contabilísticos e entre entidades de diferentes estados membros.

Assim a CNC tem feito esforços no sentido de estabelecer uma estrutura conceptual que actue como orientação geral e conduza à adopção de um conjunto comum de princípios, normas e procedimentos que geralmente se denominam de "princípios geralmente aceites".

Esta expressão significa que o organismo contabilístico normalizador com a sua representatividade

estabeleceu ou aceitou, para uma dada área, como apropriado, determinado procedimento ou prática, atendendo à sua aplicação universalmente generalizada e ao seu enquadramento na estrutura conceptual.

Os princípios contabilísticos têm pois vindo a ser reconhecidos em Portugal pela CNC e encontram-se consagrados no POC, nas directrizes contabilísticas, ou nas normas internacionais (IAS) para as questões não abrangidas. Assim, conclui-se que a adopção dos princípios contabilísticos não obriga a que os mesmos sejam expressos em diploma legal.

A CNC, considera que o uso dos princípios contabilísticos geralmente aceites deve ser subordinada à seguinte hierarquia:

1. Os constantes no POC;

2. Os constantes nas Directrizes Contabilísticas;

3. Os divulgados nas normas internacionais de contabilidade emitidas pelo IASC.

E por fim, de referir que, embora não possam ser consideradas de aplicação, generalizada, as respostas interpretativas dadas pela CNC são válidas para a entidade e para a situação concreta.

C - RELATÓRIO DO AUDITOR 1 CERTIFICAÇÃO LEGAL DE CONTAS

1. Tipos e Conteúdo dos Relatórios de Auditoria

Na redacção de qualquer dos tipos de relatórios abaixo referidos, deverá o revisor/auditor ter os maiores cuidados, uma vez que o relatório é o principal produto final visível do seu trabalho, podendo um relatório redigido descuidadamente pôr em causa a qualidade de um excelente trabalho de campo e induzir em erro o destinatário do mesmo.

Sendo o revisor/auditor um perito profissionalizado, independente e especialmente qualificado, é indispensável que os seus relatórios sejam redigidos em tom profissional, de forma metódica, precisa e objectiva.

Em conexão com os trabalhos de auditoria e revisão de contas é muito frequente a emissão de relatórios dos seguintes tipos:

* o relatório sobre as demonstrações financeiras, exprimindo uma opinião sobre se as mesmas apresentam de forma verdadeira e apropriada a posição financeira da empresa;

* o relatório meramente descritivo, associado com uma verificação de âmbito limitado do balanço e/ou da demonstração de resultados, sem qualquer parecer sobre as contas;

* os relatórios de recomendações e sugestões para melhoria ou reforço de aspectos relacionados com as operações, a organização ou o sistema de controlo interno, que se revelaram com um subproduto da prossecução dos objectivos básicos do trabalho de auditoria ou revisão de contas. Este tipo de relatório poderá ser inicialmente apresentado em data intercalar, com vista a permitir a atempada correcção (antes do fecho de contas) de quaisquer aspectos que poderiam vir a resultar em reservas de opinião no parecer final sobre as demonstrações financeiras;

* os relatórios sobre exames de natureza especial, alguns dos quais comentaremos na parte final deste módulo.

1.1.0 Relatório de Opinião

O relatório de opinião deverá ser estruturado de modo a conter as seguintes informações:

* a localidade e a data de emissão do relatório;

* o seu destinatário ou destinatários, como sejam os Accionistas e/ou Conselho de Administração;

* a identificação das demonstrações financeiras (e da sua data ou período de referência) e da empresa que foram objecto de revisão/auditoria;

* explicitação da natureza e do âmbito e profundidade do exame, e da natureza de quaisquer limitações à extensão do exame;

* a descrição de quaisquer problemas relevantes que envolvam reservas de opinião quanto à conformidade da informação contida nas demonstrações financeiras com princípios contabilísticos geralmente aceites ou com a consistência de aplicação destes;

* a opinião profissional sobre as demonstrações financeiras examinadas;

* a assinatura do revisor/auditor.

1.2. Revisão Limitada

Num relatório meramente descritivo, a estrutura adoptada é substancialmente diferente desta, consistindo por regra das seguintes informações:

* a localidade e a data de emissão do relatório;

* o seu destinatário ou destinatários;

* a identificação da área de negócio ou da demonstração ou demonstrações financeiras (e da sua data ou período de referência) e da empresa que foram objecto da revisão limitada;

* uma breve descrição dos principais procedimentos de verificação que foram aplicados;

* uma breve descrição dos principais procedimentos de verificação que foram omitidos e que teriam normalmente sido aplicados numa verificação de âmbito geral;

* um breve resumo dos principais problemas detectados;

* uma descrição mais desenvolvida de todos os problemas encontrados;

* a explicitação de que a natureza e extensão e o âmbito limitado das verificações não permite assegurar que não existam outros problemas relevantes que não tenham sido referidos nos relatórios;

* uma restrição quanto à divulgação e circulação do relatório;


1.3. Memorandos de Controlo Interno

Por outro lado, nos relatórios de recomendações poderá ser adoptada uma estrutura do seguinte tipo:

* a localidade e a data de emissão do relatório, a qual deverá coincidir com a do relatório de auditoria a que está associado;

* o seu destinatário ou destinatários, normalmente o Conselho de Administração;

* a explicitação de que o conteúdo do relatório é consequência da revisão e avaliação das operações, da organização e do controlo para efeitos de determinação da extensão das verificações de auditoria das demonstrações financeiras, remetendo quanto aos resultados desta para o correspondente relatório;

* a descrição de cada problema, a apresentação da correspondente recomendação ou sugestão e a descrição da reacção dos serviços quanto ao interesse, viabilidade e prazo de implementação da sugestão. Naturalmente, deverão os assuntos de maior relevância ser apresentados em primeiro lugar;

* a explicitação de que, não sendo este relatório o fruto de um projecto especifico de organização e sistemas de informação de gestão, não incluirá necessariamente todos os assuntos de relevo nesta área;

* a apreciação da colaboração e espírito de cooperação que lhe foram prestados pelos serviços no decurso dos seus trabalhos;


2. Tipos de Parecer; Reservas de Opinião

Parecer formal sobre as demonstrações financeiras pode revestir diferentes modalidades, que na essência se reduzem a duas alternativas básicas – o parecer sem reservas e o parecer com reservas – muito embora esta última modalidade apresente variantes consoante a natureza e gravidade dos problemas encontrados.

As circunstâncias que originam reservas de opinião, tendo presente as noções anteriormente apresentadas quanto ao nível de relevância, podem resumir-se nas seguintes quando:

* o revisor/auditor não conseguiu aplicar determinados procedimentos de verificação que considerou necessários, por exemplo, devido à falta de manutenção de registos contabilísticos adequados, a ter sido contratado muito depois da contagem anual de existências ou a ter sido instruído no sentido de não

proceder à circularização directa de contas bancárias ou de contas de alguns clientes muito significativos;

* o revisor/auditor não conseguiu obter todas as evidências, explicações ou informações que considerou necessárias, ou teve de se apoiar excessivamente nas convicções da Administração em aspectos relevantes, sem que tais convicções tenham sido adequadamente suportadas;

* na opinião do revisor/auditor, existem incertezas relacionadas com certo tipo de operações;

* os registos contabilísticos não foram mantidos ou as demonstrações financeiras e o anexo não foram preparados de acordo com as exigências legais ou outros requisitos aplicáveis.

A natureza das circunstâncias que originam reservas de opinião, poderá, assim, ser normalmente catalogada numa das seguintes grandes categorias:

INCERTEZA - quando, por virtude de uma limitação ao âmbito ou à profundidade do seu trabalho ou a uma incerteza quanto ao montante ou à ocorrência de determinado facto ou transacção, o auditor é incapaz de formar a sua opinião acerca de determinado assunto.

DESACORDO – quando, o revisor/ auditor forma uma opinião sobre determinado assunto que é divergente da expressa pelas demonstrações financeiras.

Cada uma destas categorias básicas poderá dar lugar a modalidades alternativas de reserva de opinião, consoante o assunto objecto da incerteza ou do desacordo seja ou não considerado de tal modo fundamental que invalide na sua globalidade a imagem expressa pelas demonstrações financeiras.

Em resumo, podemos apresentar a seguinte caracterização das diferentes modalidades de opinião:

(i) Opinião sem reservas - é aquele em que o revisor/auditor, tendo efectuado o seu exame com a extensão que considerou necessária e não havendo detectado qualquer erro ou outro facto relevante que ponha em causa a validade da informação financeira examinada, conclui que as demonstrações financeiras representam de forma verdadeira e apropriada a situação financeira da Empresa e os resultados das suas operações de acordo com princípios contabilísticos geralmente aceites, aplicados de forma consistentes em relação ao exercício anterior (ver modelo A -Certificação sem Reservas) (Modelo Standard);

(ii) Opinião com limitações - é aquele em que o revisor/auditor não pode efectuar alguma ou algumas das verificações que considerava necessárias, pelo que terá de ressalvar a sua opinião quando ao eventual efeito de quaisquer assuntos que pudessem ter sido relevados se tivesse tido possibilidades de aplicar os procedimentos de verificação que foram omitidos. Efectivamente, o revisor/auditor manifesta-se impossibilitado de expressar uma opinião sobre o assunto específico que é considerado materialmente relevante mas não de tal modo fundamental que invalide na sua globalidade a imagem expressa pelas demonstrações financeiras;

(iii) Opinião com incertezas - é aquele em que o revisor/auditor, tendo efectuado o seu exame com a extensão que considerou necessária, detectou uma situação ou facto imputável ao exercício, e potencialmente relevante, cuja ocorrência ou montante está dependente de um acontecimento futuro de desfecho incerto, e que, não invalidando a

informação financeira na sua globalidade, o leva a condicionar a sua opinião ao desfecho de tal acontecimento futuro. Também aqui o revisor/auditor está efectivamente a manifestar-se impossibilitado de expressar uma opinião sobre um assunto específico que não é considerado fundamental, o revisor/auditor poderá emitir uma opinião com reservas ou ênfases;

(iv) Opinião com desacordos - é aquele em que o revisor/auditor, tendo efectuado o seu exame com a extensão que considerou necessária, detectou qualquer erro ou outro facto relevante que, não invalidando a informação financeira na sua globalidade, o leva a concluir que, salvo quanto ao efeito de tal assunto, as demonstrações financeiras representam de forma apropriada a situação financeira da Empresa e os resultados das suas operações de acordo com princípios contabilísticos geralmente aceites, aplicados de forma consistente em relação ao exercício anterior. Nesta modalidade, o revisor/auditor está efectivamente a expressar uma opinião com reservas sobre um ou mais assuntos específicos;

(v) Impossibilidade de emissão de opinião - esta situação verifica-se quando por virtude de uma ou mais limitações ou incertezas consideradas fundamentais, o revisor/auditor não se sente em condições de opinar sobre se as demonstrações financeiras que foram objecto do seu exame representam ou não de forma verdadeira e apropriada a situação financeira da Empresa e os resultados das suas operações. Esta é uma

situação de certa gravidade e pouco frequente; logo que uma situação deste tipo seja indiciada deverá o assunto ser comentado em detalhe com a Administração, no sentido de se determinar em que medida se justifica prosseguir com os trabalhos de verificação planeados, ou se será preferível atrasar os trabalhos para uma data posterior;

Declaração – não existem condições para a emissão de certificação legal das contas. Exemplo: Não terem sido preparadas as demonstrações financeiras da empresa.

(vi) Opinião adversa - esta situação verifica-se quando em virtude de um ou mais desacordos considerados fundamentais e que invalidam na sua globalidade a situação financeira e os resultados das operações evidenciados nos documentos de prestação de contas, o auditor é levado a concluir que tais documentos não representam de forma verdadeira e apropriada a situação financeira da Empresa e os

resultados das suas operações. Esta é, obviamente, uma situação de gravidade extrema; sendo-lhe aplicáveis, por maioria de razão, os mesmos comentários.

Relatório sem reserva mas com ênfases

O Relatório é igual aos modelos com reservas ou sem reservas, contudo após o parágrafo da opinião introduz-se uma ou mais ênfase (s).

Sem afectar a opinião atrás referida chamamos a atenção para as seguintes situações:

- incertezas que podem afectar o princípio da continuidade desde que estejam adequadamente explicitadas no anexo;

- litígios que estejam no tribunal;

- alteração de políticas contabilísticas que afectem o princípio da consistência e da comparabilidade, mas que não afectem a imagem verdadeira da empresa.

Ex.:

Especialização de custos e de proveitos

- normalmente há uma ênfase quando a limitação tem origem em factores externos à empresa.

3. Opinião com reservas por limitação do âmbito

1. Introdução

Idêntico ao Modelo Standard

2. e 3. Responsabilidades]

ÂMBITO

4. Com excepção do referido no parágrafo 5. abaixo, o exame a que procedemos) foi efectuado de acordo com as Normas e as Recomendações Técnicas da Câmara dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que o mesmo seja planeado e executado com o objectivo de obter um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras não contêm, ou contêm, distorções materialmente relevantes. Para tanto o referido exame inclui:

- a verificação, numa base de amostragem, do suporte das quantias constantes das demonstrações financeiras e a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos por (e), utilizados na preparação das demonstrações financeiras;

- a apreciação da adequação das políticas contabilísticas adoptadas e da sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias, e da aplicabilidade, ou não, do principio da continuidade;

- a apreciação de ser adequada a apresentação das demonstrações financeiras.

5. Não foram devidamente identificados as existências que devem considerar-se obsoletas e que constam do inventário pelo custo de aquisição por carência de elementos técnicos de avaliação.

Por este motivo não foi constituída provisão adequada.

OPINIÃO COM RESERVAS

Em nossa opinião excepto quanto aos efeitos dos ajustamentos que poderiam revelar-se necessários caso não resistissem as limitações referidas nos parágrafos... as demonstrações financeiras referidas apresentam de forma verdadeira e apropriada em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira de __________ (a) em __________ (b) e o resultado das suas operações __________ (f) no exercício findo naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos ____________ (g).

6. Com reservas por desacordo

Tudo igual a como se não houvesse reservas em termos de – introdução, responsabilidades, âmbito.

RESERVAS

Descrever reserva quando aplicável e quantificar os respectivos ajustamentos, ou justificar a impossibilidade de quantificação.

Caso existirem 2 ou mais ajustamentos que não são materiais isoladamente, mas que são materialmente relevantes em termos acumulados, há que referir no relatório um dos ajustamentos escolhendo-se o de maior montante.

OPINIÃO

Em nossa opinião excepto quanto aos efeitos das situações referidas nos

parágrafos as demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada

Ex.:

A empresa mantém contabilizada, no seu activo imobilizado o custo de uma patente no montante de 500 mil contos relativa a um processo de fabrico que deixou de ter interesse e é considerado obsoleto.

Ex.:

Saliente-se que, contrariamente aos princípios contabilísticos geralmente aceites, foram contabilizados como provisões do exercício as facturas no montante de 500 mil contos que dizem respeito a encomendas que ainda estão em produção, mantendo-se os respectivos custos no inventário e cujas entregas estão previstas para depois do encerramento das contas.

7. Opinião adversa

Introdução, responsabilidades e âmbito igual ao que seria se estivessem perante uma opinião sem reservas.

Introduz-se um parágrafo de reservas, onde se especifica qual o tipo de situações que levam ao desacordo, quantificando a sua materialidade.

OPINIÃO

O revisor/auditor vai dizer pela negativa que "pela profunda distorção que tal pratica provoca nas demonstrações financeiras em nossa opinião as mesmas não apresentam de forma verdadeira e apropriada a situação financeira da empresa...

Tal como já foi referido, a opinião adversa resulta sempre de um desacordo fundamental que invalida na sua globalidade as demonstrações financeiras. O revisor/auditor refere que as demonstrações financeiras não apresentam de forma verdadeira e apropriada a verdadeira situação da empresa.

Ex.:

Foram reduzidas a metade, sem adequada fundamentação as taxas de reintegração usualmente praticadas o que se traduz numa sobreavaliação dos resultados do exercício e do valor líquido do imobilizado corpóreo em 500 mil contos.

Ex.:

A empresa procedeu a um estudo técnico da vida útil remanescente do seu equipamento básico de onde resultou uma redução significativa nas taxas de amortização que vinham a ser praticadas.

Se tivessem sido praticadas as taxas anteriores os resultados do exercício e o valor líquido do imobilizado teriam diminuído em 300 mil contos.

Principio da consistência

Sempre que haja uma alteração dos princípios contabilísticos aplicados pela empresa e se o revisor/auditor não concordar, então o relatório terá uma reserva. Se concordar faz uma ênfase ou considera que o anexo às demonstrações financeiras revela adequadamente os factos.

8. Declaração de impossibilidade de opinião

Por factos que são considerados fundamentais o revisor/auditor não pode emitir uma opinião sobre as demonstrações financeiras.

Ex.:

Não pudemos examinar em conformidade de opinião com as normas técnicas de revisão legal de contas as contas da empresa ABC referentes ao exercício de por não nos terem sido facultados os elementos de apreciação necessários designadamente os livros selados, a seguir a razão

Por este motivo não podemos expressar qualquer opinião.

Dá-se uma impossibilidade de opinião quando há significativa insuficiência em termos de matéria de apreciação ou quando não existe matéria para apreciação.

Nestes casos, muito raros o revisor/auditor tem de fundamentar adequadamente o que o leva a não poder exprimir a sua opinião.

Ex.:

* Uma inundação ou um incêndio que fizeram desaparecer registos contabilísticos.

* Incerteza fundamental relacionada com continuidade da empresa.

Relatório e Parecer do

Conselho Fiscal

Senhores Accionistas,

1 Nos termos da lei e do mandato que nos conferiram, apresentamos o relatório sobre a actividade fiscalizadora desenvolvida e damos parecer sobre o Relatório [Consolidado de Gestão e as Demonstrações Financeiras [Consolidadas apresentados pelo (Conselho de Administração, Direcção ou Gerência) de (Nome da Empresa) relativamente ao exercício findo em (data).

2 No decurso do exercício acompanhámos, com a periodicidade e a extensão que considerámos adequada, a actividade da empresa [e das suas filiais e associadas mais significativas. Verificámos a regularidade da escrituração contabilística e da respectiva documentação. Vigiámos também pela observância da lei e dos estatutos.

3 Acompanhámos igualmente os trabalhos desenvolvidos por (Nome da SROC) e apreciámos a Certificação Legal das Contas, em anexo, com a qual concordamos. Tomámos também conhecimento do teor do Relatório sobre a Fiscalização endereçado por aquela Sociedade ao (Conselho de Administração, Direcção ou Gerência) (e Accionistas) nos

termos do artº 4510 [nas sociedades por quotas é artº 26201 do Código das Sociedades Comerciais.

4 No âmbito das nossas funções verificámos que:

i) o Balanço (Consolidado), as Demonstrações Consolidadas dos Resultados por naturezas e por funções, [a Demonstração [Consolidada dos Fluxos de Caixa e os correspondentes Anexos [excepto nos aspectos mencionados na Certificação Legal das Contas permitem uma adequada compreensão da situação financeira da empresa e dos seus resultados;

ii) as políticas contabilísticas e os critérios valorimétricos adoptados são adequados [excepto nos aspectos mencionados na Certificação Legal das Contas];

iii) o Relatório [Consolidado de Gestão é suficientemente esclarecedor da evolução dos negócios e da situação da sociedade [e do conjunto das filiais incluídas na consolidação evidenciando os aspectos mais significativos;

iv) a proposta de aplicação de resultados se encontra devidamente fundamentada.

5 Nestes termos, tendo em consideração as informações recebidas do (Conselho de Administração, Direcção ou Gerência) e Serviços e as conclusões constantes da Certificação Legal das Contas, somos do parecer que:

i) seja aprovado o Relatório [Consolidado de Gestão;

ii) sejam aprovadas as Demonstrações Financeiras [Consolidadas;

iii) seja aprovada a proposta de aplicação de resultados.

Local, data

O Presidente do Conselho Fiscal

Assinatura

Nome

O Vogal

Assinatura

Nome

O Vogal Revisor Oficial de Contas

Nome da Firma, S.R.O.C.

representada por:

Assinatura do representante

Nome do Representante, R.O.C.

Normas Técnicas da Câmara doa ROC

R.T. n2 6– RELATÓRIO ANUAL SOBRE A FISCALIZAÇÃO EFECTUADA

Recomendação Técnica N.0 6

Maio de 1988

RELATÓRIO ANUAL SOBRE A FISCALIZAÇÃO EFECTUADA

Índice Parágrafos

Introdução 1

Âmbito 2

Trabalhos Efectuados 3

Informações Complementares 4

Apêndice – Exemplo Ilustrativo

Este relatório é exigido pelo artigo 4520 no 1 do Código das Sociedades Comerciais e pelo artigo 100 no 1, alínea a) do Decreto-Lei ana 5 19-L2/79, de 29 de Dezembro, sendo o seu destinatário o órgão de gestão e, se o revisor oficial de contas assim o entender, também a assembleia geral.

Recomenda-se que este relatório, cuja extensão e profundidade ficarão ao critério do revisor oficial de contas em função das

circunstâncias concretas, tenha a estrutura e conteúdo seguintes:

1. Introdução

Neste ponto far-se-á referência às disposições legais que o relatório visa cumprir ou a quaisquer outras razoes da sua emissão.

2. Âmbito

Este ponto do relatório deve referir expressamente que foi efectuada a revisão legal da Empresa

ABC e o exame das suas contas relativas ao exercício findo em de acordo com as Normas

Técnicas aprovadas pela Câmara dos Revisores Oficiais de Contas e com a profundidade

considerada necessária nas circunstâncias.

Deverá também referir aqui expressamente que em consequência do exame efectuado foi emitida a certificação legal das contas ou a declaração de impossibilidade de certificação com data de cujo conteúdo deve ser dado como integralmente reproduzido.

3. Trabalhos efectuados

Neste ponto, deverá ser feita menção sucinta dos principais procedimentos de revisão legal de contas adoptados, designadamente:

3.1 Acompanhamento da gestão da Empresa, nos termos do artº 4220 do Código das Sociedades Comerciais e do Título IV das Normas Técnicas, incluindo a leitura de actas relevantes.

3.2 Apreciação da adequação e consistência das políticas contabilísticas da Empresa bem como da sua divulgação no Anexo, designadamente no tocante a amortizações, reintegrações, provisões, critérios de valorimetria, reconhecimento de proveitos, capitalização de despesas, diferimento de receitas e despesas, acréscimo de custos e proveitos, tratamento das locações financeiras, pensões, e/ou outras consideradas relevantes.

3.3 Verificação da conformidade das demonstrações financeiras, compreendendo o Balanço, a Demonstração de Resultados Líquidos e o respectivo Anexo, com as normas contabilísticas nacionais e internacionais aplicáveis.

3.4 Verificação da conformidade das demonstrações financeiras com os registos contabilísticos que lhes servem de suporte.

3.5 Análise do sistema de controlo interno existente na Empresa, designadamente no tocante a meios monetários, compras, recepção e contas a pagar, imobilizações, despesas com o pessoal, produção e existências, vendas, expedição e contas a receber, e/ou outras áreas consideradas relevantes, indicando se foram efectuados testes de conformidade apropriados.

3.6 Indicação dos testes substantivos considerados adequados em função da materialidade dos valores envolvidos e executados no âmbito do exame designadamente:

a> Contagem dos valores existentes em Caixa numa data próxima da do fecho do exercício, e reconciliação dos saldos e dos movimentos ocorridos entre essa data e a do fecho.

Análise e teste das reconciliações bancárias preparadas pela Empresa.

C) Confirmação directa e por escrito junto de terceiros (bancos, clientes, fornecedores e outros) dos saldos das contas, responsabilidades, garantias prestadas ou obtidas, etc.; análise e teste de reconciliações subsequentes preparadas pela Empresa,

procedimentos alternativos adoptados nos casos de falta de confirmação, etc...

Solicitação directa, a advogados e outras entidades, de informações sobre cobranças em curso, litígios ou acções judiciais pendentes, reclamações e impugnações fiscais, etc...

e) Observação das operações de inventariação física de existências, incluindo a apreciação das normas internas aplicáveis e sua execução, testes das contagens efectuadas e da respectiva valorização cálculo e compilação.

f) Inspecção física dos principais elementos do imobilizado corpóreo, confirmação directa da titularidade de bens sujeitos a registo e dos eventuais ónus ou encargos incidentes sobre tais bens.

Análise e teste dos vários elementos de custos, proveitos, perdas e ganhos registados no exercício, com particular atenção ao seu balanceamento, diferimento e acréscimo.

Análise das situações justificativas da constituição de provisões para redução de activos, para passivos ou responsabilidades contingentes ou para outros riscos.

Verificação da situação fiscal e da adequada contabilização dos impostos sobre lucros.

j) Análise das operações e saldos com empresas dominantes ou subsidiárias, associadas ou outras do grupo.

1) Apreciação da política de seguros (imobilizado, existências, pessoal, responsabilidade civil, etc.), incluindo a actualização dos capitais seguros.

m) Análise dos acontecimentos subsequentes à data de referência do exercício.

n) Outros testes considerados relevantes.

3.7 Solicitação da declaração de responsabilidade prevista no artigo 260 nº 2 das já citadas Normas Técnicas e de acordo com a Directriz Internacional de Revisão 22 da IFAC, indicando se a mesma foi ou não obtida e se o revisor o entender, apreciando o alcance da eventual recusa.

4. Informações complementares

Neste ponto, o revisor deve referir expressamente se, ao longo do seu acompanhamento da gestão da Empresa, teve conhecimento de factos ou situações relevantes que mereçam divulgação, descrevendo-os em caso afirmativo.

Deve depois ser expressa pelo revisor a sua apreciação da conformidade do relatório do órgão de gestão com as contas do exercício (alínea c) do n0 1 do artigo 100 do Decreto-Lei n0 5 19-L2/79, de 29 de Dezembro).

Devem finalmente, mas com expressa declaração de que a respectiva matéria não afecta as conclusões constantes da certificação legal das contas, ser identificadas e explanadas aquelas situações que merecem ser divulgadas designadamente porque:

a) afectam, embora de forma não significativa, as contas examinadas;

b) constituem informações ou esclarecimentos adicionais de interesse para uma adequada leitura das contas e não incluídos no Anexo nem comentados no relatório de órgão de gestão;

C) se trata de situações que, sem afectarem de qualquer forma as contas, constituem deficiências importantes dos sistemas vigentes de controlo interno e de contabilidade ou de informação de gestão, designadamente deficiências na gestão de existências e/ou no controlo de qualidade, dependência de clientes ou fornecedores, inadequado controlo do processamento de compras, inexistência de planeamento financeiro é operacional, deficiência na política de pessoal, inadequação da política de seguros, deficiente planeamento fiscal, inexistência ou deficiência da contabilidade de custos, etc.

Quando o entenda conveniente, poderá o revisor preparar e apresentar na data que considera mais oportuna, antes ou depois da emissão deste relatório, um outro relatório contendo as recomendações sobre os sistemas de controlo interno e contabilístico, referindo as situações encontradas, os seus efeitos negativos e as acções correctivas adequadas, acompanhadas de comentários sobre a implementação de recomendações feitas em relatórios anteriores.

FORMAÇÃO DA OPINIÃO DE AUDITORIA

Foram obtidas todas as evidências de auditoria julgadas necessárias?

SIM

'2L~ÁO

E o seu possível efeito de tal modo significativo ou

influente nas demonstrações financeiras que estas, no seu todo, possam estar erradas?

SIM

1

NÃO _ Iopiniãocoml

~ reservas por limitação do âmbito da auditoria

_ Ilmpossibilidad~ ~ ldeopiniãol

Estão as demonstrações financeiras preparadas de acordo com os princípios contabilísticos geralmente

ac~ es?

NÃO

F

São as derrogações necessárias para uma imagem verdadeira e

aoro~ iada?

SIM

NÃO

________jtSIM

Estão as demonstrações financeiras afectadas por incertezas f ndamentais? L

NÃO

Estão as errogações INÃO

divulaadas a ~uadamente? I-P ________~S'IM

SIM Dão as demonstrações

financeiras, incluindo a divulgação de derrogações necessárias e incertezas fundamentais, uma imagem verdadeira apropriada?

NÃO

Dão as demonstrações

NÃO

financeiras uma imagem verdadeira aorooriada? e

SIM

E o efeito do desacordo de tal modo significativo ou

influente nas demonstrações financeiras que estas, no seu

todo, estão erradas?

SIM

1

Opinião sem

reservas mas

v

1 com ênfases

NÃO Opinião

com reservas

desacordo

Opinião

adversa

SIM Iopiniãoseml

reservas

RELATÓRIOS DE AUDITORIA

Caso prático no 1 Tema

Introdução

Acabaste de concluir o trabalho de auditoria ao Cliente "Casa de Campo – Actividades Agrícolas, Lda." com vista à emissão da certificação legal das contas do período decorrido entre 1 de Janeiro e 31 de Outubro de 1996 (A Empresa passou neste exercício a adoptar uma data de fecho diferente do ano civil).

É o primeiro exercício em que o cliente está sujeito a revisão e certificação legal das contas, e este trabalho constituiu igualmente o nosso primeiro contacto com o cliente.

Com base na informação em anexo:

(i) descritivo das actividades

(ii) principais práticas contabilísticas

(iii) demonstrações financeiras em 31 de Outubro de 1996

(iv) AS 3 a

(v) evolução dos capitais próprios

e pressupostos adicionais que entenda devam considerar, prepare:

Minuta da Certificação Legal das Contas

(i) Principais actividades

A Empresa dedica-se à produção, importação, embalagem e distribuição no mercado nacional de produtos hortícolas congelados.

Adicionalmente, comercializa sementes e produtos químicos para fins agrícolas.

(ii) Principais políticas contabilísticas

a) Transacções em moeda estrangeira

As transacções em moeda estrangeira são convertidas em escudos aos câmbios oficiais vigentes à data da operação. As diferenças de câmbio realizadas no exercício, bem como as potenciais apuradas nos saldos existentes na data do balanço por referência às paridades vigentes nessa data integram os resultados correntes do exercício,

Este procedimento não foi adoptado em 31 de Outubro de 1996.

b) Imobilizações corpóreas

As imobilizações corpóreas são originalmente contabilizadas pelo respectivo valor histórico de aquisição. Os bens adquiridos até 31 de Dezembro de 1989 foram reavaliados em conformidade com as regras definidas nos D.L. 111/88 e 49/91, respectivamente.

As amortizações são calculadas, em base anual, utilizando-se o método das quotas constantes, sendo a vida útil dos activos definida por referência às taxas estabelecidas para efeitos fiscais, como segue:

Anos de vida útil

Edifícios 20

Equipamento básico 8

Ferramentas e utensílios 4

Equipamento de transporte 4-6

Taras e vasilhames 5

Outras imobilizações corpóreas 7

A Empresa utilizou 50% dessas taxas em 1991 devido à existência de significativos investimentos concentrados no segundo semestre.

c) Existências

As existências são valorizadas pelo custo de aquisição ou de produção. O método utilizado no custeio das saídas é o custo médio.

d) Provisão para créditos de cobrança duvidosa

A provisão para créditos de cobrança duvidosa é determinada com base no critério aceite para fins fiscais.

e) Impostos sobre lucros

Os impostos sobre lucros são provisionados de acordo com a legislação vigente. Nos termos legais, a matéria colectável calculada pela Empresa está sujeita a revisão e eventual ajustamento pelas autoridades fiscais nos cinco exercícios subsequentes. Os prejuízos fiscais disponíveis para compensar lucros tributáveis futuros ascendem a 266295 contos, sumarizando-se como segue:

Ano do prejuízo Compensável até Valor

1992 1997 4208

1993 1998 172215

1994 1999 16658

1995 2000 73214

266295

Fomos informados que a última declaração revista pelo fisco refere-se ao ano de 1992.

f) Subsídios recebidos

Os subsídios recebidos para apoio ao investimento são originalmente contabilizados como proveitos diferidos, sendo transferidos para resultados extraordinários na mesma proporção da depreciação dos bens adquiridos.

O_I

CASA DE CAMPO – ACTIVIDADES AGRÍCOLAS, LIMITADA

DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS DO EXERCÍCIO FINDO

EM 31 DE OUTUBRO DE 1996

(Montantes expressos em milhares de escudos)

NOTAS

Custo das Mercadorias Vendidas e Materiais Consumidos 16 (284258)

Variação da produção 16 (71154)

Fornecimentos e Serviços Externos 17 (105 686)

Custos com o Pessoal 18 (95511)

Amortizações do Período 7 (115 771)

Impostos (1 092)

Outros Custos Operacionais (314)

A) Total Custos Operacionais (673 786)

Vendas 14 492 630

Prestação de Serviços 15 12637

Outros proveitos operacionais 1 637

B) Total Proveitos Operacionais 506 904

B) - A) = Resultados Operacionais (Negativos)·(166 882)

Custos e Perdas Financeiras (28428)

Proveitos e Ganhos Financeiros 2 175

C) Resultados Financeiros 19 (26253)

B) - A) - C) Resultados após a Função Financeira (Negativos)·(193 134)

Custos e Perdas Extraordinárias (118)

Proveitos e Ganhos Extraordinários 30851

D) Resultados Extraordinários 20 30 733

B) - A) - C) - D) Prejuízo do período iv) AS3a (162401)

1. "As demonstrações financeiras da Empresa evidenciam um prejuízo de 162 milhares de contos para o período de 10 meses findo em 31 de Outubro de 1996, bem como uma estrutura financeira desequilibrada, incluindo passivos em mora e significativas responsabilidades financeiras a curto prazo. Informações obtidas e que não nos foi possível confirmar apontam no sentido de que a Caixa Geral de Depósitos, na qualidade de principal credor, terá solicitado a adesão da Sociedade ao processo de recuperação de empresas designado de Plano Mateus."

2. "As situações descritas em 6. e 12. abaixo, poderão originar significativas contingências, nomeadamente de natureza fiscal e parafiscal, cujo montante não é possível quantificar. Além disso, dado que o nosso trabalho não incidiu sobre as contas de exercícios anteriores, não nos é possível concluir sobre a existência de outras situações que poderão estar a afectar indevidamente os capitais próprios e/ou que originem contingências para a Empresa."

3. "Mantém-se um litígio com a Câmara Municipal do Campo relativamente à aquisição dos terrenos onde se encontram localizadas as principais instalações da Empresa. É convicção da Empresa que o desfecho deste processo lhe será favorável".

4. "Não nos foi possível concluir quanto à eventual prescrição do processo administrativo de registo de marca movido pela Compal contra a Empresa a respeito da marca "Casa de Campo". A Empresa considera que esta situação não irá originar perdas significativas e que a marca "Casa de Campo" continuará a ser passível de utilização."

5. "A Empresa não procedeu à actualização dos valores a receber e a pagar em divisas para as taxas de câmbio em vigor em 31 de Outubro de 1996. Embora não tivéssemos procedido à quantificação dos valores em causa, esta situação não deverá ter um impacto significativo nos capitais próprios em 31 de Outubro de 1996 e nos resultados do período então findo."

6. "Embora a Empresa disponha de um sistema de inventário permanente, fomos em Dezembro de 1996 (data da nomeação e da realização dos nossos trabalhos) informados da impossibilidade de obtenção de listagens das existências reportadas à data de 31 de Outubro de 1996, aparentemente por limitações do programa informático de existências. Nas circunstâncias, não nos foi possível reconstituir a composição da rubrica de Existências em 31 de Outubro de 1996, que figura no balanço por 222 510 contos. Contudo o trabalho que alternativamente realizámos sobre a listagem de existências reportada à data de 13 de Dezembro de 1996, complementada por informações obtidas da Empresa, permitiu-nos apurar que as existências em 31 de Outubro de 1996 e em 31 de Dezembro de 1995 estão sobreavaliados em cerca de 70 000 contos, que correspondem à diferença entre as existências reais e as existências teóricas constantes no balanço."

7. "Não existe um prazo de validade legalmente estabelecido para os produtos congelados comercializados tendo a Empresa fixado esse prazo em 18 meses. As existências de produtos acabados que em Dezembro de 1996 excedem esse prazo totalizam 5 171 contos e, apesar de ser convicção da Administração da Empresa de que as mesmas são passíveis de comercialização sem quebra de valor, consideramos necessária a constituição de provisão nesse montante".

8. "O saldo da provisão para créditos de cobrança duvidosa em 31 de Outubro de 1996 está subavaliado em cerca de 23 000 contos. Não é prático determinar-se a parcela desta insuficiência atribuível ao período e a exercícios anteriores."

9. "Por referência à prática e às taxas que têm vindo a ser adoptadas em exercícios anteriores o montante estimado para o encargo com as amortizações do período está sobreavaliado em cerca de 21 000 contos. Dado que a Empresa desenvolve uma actividade com características sazonais e, particularmente no período de 1996 com uma baixa taxa de utilização da capacidade instalada, não nos parece que as taxas fiscais, presentemente adoptadas, garantam uma adequada expressão da vida útil esperada dos bens, aspecto que numa base técnica julgamos deva ser reequacionado."

10. "A Empresa não procedeu à especialização dos encargos financeiros corridos e não pagos em 31 de Outubro de 1996. Estimamos que possa ascender a cerca de 13 000 contos o montante da responsabilidade omitida em 31 de Outubro de 1996."

11. "Em 31 de Outubro de 1996 a estimativa do encargo com férias, subsídio de férias, subsídio de Natal e Segurança Social está subavaliada em cerca de 12 000 contos".

12. "O saldo da rubrica de Caixa em 31 de Outubro de 1996 inclui 7 451 contos que representam

pagamentos já efectuados, pendentes de contabilização como custo, relativamente a complementos de vencimentos dos Administradores e pessoal e a horas extraordinárias. Estes valores serão à posteriori imputados aos custos, tendo por suporte facturas relativas a encargos com outras naturezas, efectivamente não incorridos."

13. "O "rappel" a atribuir aos clientes no final do ano não está provisionado nas contas em 31 de Outubro de 1996; estima-se que essa responsabilidade atinja o montante de 4500 contos em 31 de Outubro de 1996."

14. "As dívidas de terceiros a curto prazo incluem 31 250 contos relativos à parcela de subscrição de capital que somente é exigível aos accionistas em 1998, pelo que deveria ter sido apresentada como activo realizável a médio e longo prazo."

15. "A Sociedade não procedeu a uma adequada segregação dos saldos de Empréstimos bancários e Outros empréstimos obtidos por grau de exigibilidade. Em consequência, o passivo circulante está indevidamente diminuído em 59 429 contos, por contrapartida do passivo de médio e longo prazo."

16. "O trabalho efectuado permitiu-nos ainda identificar outros aspectos que consideramos de interesse:

a) não existe um sistema de informação de gestão que permita uma análise sistemática da evolução dos resultados por produto; além, disso, as contas mensais não proporcionam uma visão correcta da evolução dos resultados dado que uma parcela significativa de custos/proveitos é contabilisticamente reconhecida aquando do fecho de contas anual;

b) as vendas para a Makro-Albufeira são efectuadas através de um intermediário (Aviludo); os produtos são inicialmente facturados à Aviludo e quando são entregues à Makro, essa facturação é cancelada, sendo os produtos refacturados à Makro. Por tal motivo, as devoluções de vendas ascendem em 31 de Outubro de 1996 a 40 688 contos. Por outro lado, os produtos no armazém da Aviludo não correspondem (ainda) a vendas efectivas; no entanto, em 31 de Outubro de 1996 a divida da Aviludo é de apenas 2 603 contos pelo que a eventual sobrevalorização das vendas não é significativa;

c) o balancete de antiguidade de saldos não está conciliado com a contabilidade;

d) os custos de transporte não são incluídos na valorização das matérias-primas e mercadorias embora sejam contemplados na valorização dos produtos acabados e da produção em curso;

e) o cadastro de imobilizado não é escriturado desde 1989;

f) embora exista um programa informático para cálculo das amortizações, é utilizada uma folha de cálculo para esse fim.

(v) Evolução dos capitais próprios

E a seguinte a evolução do capital próprio no período:

31/12/95 Movimento 31/10/96

Capital 400 000 200 000 600 000

Reserva legal 2613 2613

Reservas de reavaliação 169984 169984

Resultados Transitados (253 992) (84 078) (338 070)

Prejuízo:

Exercício de 1995 (84 078) 84078

Período de dez meses

findo em 31/10/96 (162401) (162401)

234527 37599 272 126

Em 24 de Abril de 1996, o capital social foi aumentado em 200 milhares de contos, em numerário, ficando pendente de realização, até 31 de Dezembro de 1998, um valor de 31 250 contos. Em consequência, o capital social passou a ser de 600 milhares de contos, estando assim distribuído:

DISTRIBUIDORES:

António Mendes Torrado – pai 51 792

Veríssimo António Carvalho Mendes Torrado – filho 15200

Francisco José Carvalho Mendes Torrado – filho 15200

Família Torrado 82192

António Manuel Fernandes Martins 34 766

José Correia Pimenta 22205

Joaquim Araújo e Manuel Gomes Marafonda

(sócios da Corfisol) 12000

Sociedade Comercial SAS, Lda. 11 050

NOVAGEL, Lda. 10500

Fernando Quaresma (sócio da GLOBOCONDE) 10230

Outros (13 distribuidores) 44933

TOTAL – Distribuidores 227876

AGRICULTORES:

Cooperativa Agrícola de Oliveira do Bairro 6 000

A. Oliveira 5 180

C. Amador 4550

Cooperativa Agrícola de Bunheiro 3 000

Outros (107 agricultores) 48352

TOTAL - Agricultores 67082

SOCIEDADES DE CAPITAL DE RISCO E

OUTROS INVESTIDORES: 302 967

B – DIRECTRIZES CONTABILÍSTIAS

TRABALHADORES 2075

TOTAL 600 000

EXEMPLO DE CERTIFICAÇÃO LEGAL DAS CONTAS

E

RELATÓRIO DO AUDITOR EXTERNO

INTRODUÇÃO

1. Nos termos da legislação aplicável, apresentamos a Certificação Legal das Contas e Relatório de Auditoria sobre o Relatório de Gestão e as demonstrações financeiras anexas do Banco, as quais compreendem o Balanço em 31 de Dezembro de 1996, a Demonstração de Resultados do exercício então findo e o respectivo Anexo, documentos que evidenciam um total de balanço de 24474535 contos e um total de capital próprio de 4.107.081 contos, incluindo resultados líquidos de 63033 contos.

RESPONSABILIDADES

2 É da responsabilidade da Direcção do Banco a preparação do Relatório de gestão e de demonstrações financeiras do exercício que apresentem de forma verdadeira e apropriada a posição financeira do Banco e o resultado das suas operações, bem como a adopção de políticas e critérios contabilísticos adequados e a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado.

3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informação financeira contida nos documentos de prestação de contas acima referidos, designadamente no que respeita aos princípios de suficiência, eracidade, objectividade e actualidade, exigidos pelo Código do Mercado de Valores Mobiliários, com o objectivo de expressar uma opinião profissional e independente sobre essa informação, baseada na nossa auditoria.

ÂMBITO

4. Excepto quanto às limitações descritas no parágrafo 7. abaixo, a nossa auditoria foi efectuada de acordo com as Normas e as Recomendações Técnicas da Câmara dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que a mesma seja planeada e executada com o objectivo de se obter um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras não contêm, ou contêm, distorções materialmente relevantes. Para tanto, a referida auditoria incluiu:

a verificação, numa base de amostragem, do suporte das quantias constantes das demonstrações financeiras e a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos pela Direcção do Banco, utilizadas na preparação das demonstrações financeiras;

a apreciação da adequação das políticas contabilísticas adoptadas, da uniformidade da sua aplicação e da sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias, e da aplicabilidade, ou não, do principio da continuidade; e

apreciação de ser adequada a apresentação das demonstrações financeiras.

5. A nossa auditoria abrangeu ainda o Relatório de Gestão, tendo incluído a verificação da sua concordância com a informação financeira divulgada, bem como a verificação de estarem satisfeitos os princípios de suficiência, veracidade, objectividade e actualidade definidos no Código do Mercado de Valores Mobiliários.

6. Entendemos que a auditoria efectuada proporciona uma base aceitável para a expressão da nossa opinião.

RESERVA

7. Tal como se descreve na Nota 11, o Banco iniciou no exercício de 1996 uma acção significativa de melhoria e actualização dos seus sistemas informáticos residentes, incluindo a introdução de novas aplicações. Face às inerentes modificações por esta via introduzidas no sistema de controlo interno-contabilístico do Banco, foi, em simultâneo e no mesmo contexto, lançado um trabalho exaustivo de análise e conferência dos saldos evidenciados pelos registos contabilísticos, com particular incidência nas contas de natureza transitória e de regularização.

Dado que, à data presente, os referidos trabalhos se encontram ainda em curso de execução pelos serviços do Banco, as rubricas de Outras Contas de Regularização, do Activo e do Passivo, e Outras Contas Internas do Activo evidenciados no Balanço anexo incluem determinados saldos, explicitados na referida Nota 11, ainda não completamente analisados e justificados. Assim, não nos foi possível concluir se, eventualmente, os referidos saldos carecem de ajustamento e, caso afirmativo, qual o respectivo montante, sinal e contrapartida contabilística.

OPINIÃO

8. Excepto quanto aos efeitos dos eventuais ajustamentos que possam revelar-se necessários quando for finalizado o processo de análise e justificação dos saldos das rubricas de Contas de Regularização, do Activo e do Passivo, conforme referido no parágrafo 7. acima, em nossa opinião, a informação financeira constante dos mencionados documentos apresenta de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira do Banco, em 31 de Dezembro de 1996 e o resultado das suas operações no exercício findo naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos e outras disposições e práticas em vigor em Portugal para o sector bancário e satisfaz os princípios de suficiência, veracidade, objectividade e actualidade exigidos pelo Código do Mercado de Valores Mobiliários.

ÊNFASE

9. Sem afectar a opinião expressa no parágrafo anterior, cumpre-nos referir o seguinte:

Em 31 de Dezembro de 1996 o Banco detinha uma carteira de títulos de investimento de rendimento fixo e variável, emitidos por uma sociedade nacional, registados no balanço anexo pelo respectivo valor nominal. A exposição líquida do Banco neste investimento ascende a cerca de 795 mil contos (1995: 550 mil contos).

Conforme se refere nas Notas 6 e 7, a entidade emissora encontra-se em fase de reorganização e eventual recomposição da sua estrutura accionista, estando actualmente em curso negociações que permitem antever o sucesso dessa acção. De facto, foi recentemente divulgada uma proposta pública de aquisição dos referidos títulos por parte de um Grupo nacional em condições que, a serem efectivamente praticadas, cobrirão substancialmente a exposição do Banco.

Face ao exposto, é convicção da Direcção que o investimento do Banco será integralmente recuperado no decorrer de 1997.

24 de Abril de 1997

- Sociedade de Revisores Oficiais de Contas representada por

EXEMPLO DE CERTIFICAÇÃO LEGAL DAS CONTAS

E

RELATÓRIO DE AUDITORIA

INTRODUÇÃO

1. Nos termos da legislação aplicável, apresentamos a Certificação Legal das Contas e o Relatório de Auditoria sobre a informação financeira contida nos documentos de prestação de contas XXXXXXXXXXXX. Estes documentos compreendem o Relatório de Gestão, o Balanço em 31 de Dezembro de 1997N (que evidencia um total de XXXXXXXXX contos e um total de capital próprio de XXXXXXXXXXX contos, incluindo um resultado liquido de XXXXXXXXX contos) a conta de Ganhos e Perdas do exercício findo naquela data e o correspondente Anexo.

RESPONSABILIDADES

2. É da responsabilidade do Conselho de Administração da Companhia a preparação dos documentos de prestação de contas, incluindo o Relatório de Gestão e demonstrações financeiras que apresentem de forma verdadeira e apropriada a posição financeira da Companhia, o resultado das suas operações e satisfaçam os princípios de suficiência, veracidade, objectividade e actualidade exigidos pelo Código do Mercado de Valores Mobiliários, bem como a adopção de políticas e critérios contabilísticos adequados e a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado.

3 A nossa responsabilidade consiste em verificar a informação financeira contida naqueles documentos, designadamente no que respeita aos referidos princípios exigidos pelo Código do Mercado de Valores Mobiliários, com o objectivo de expressar uma opinião profissional e independente sobre aquela informação, baseada na nossa auditoria.

ÂMBITO

4. A nossa auditoria foi efectuada de acordo com as Normas e Directrizes Técnicas da Câmara dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que a mesma seja planeada e executada com o objectivo de se obter um grau de segurança aceitável sobre se a informação financeira contida nos documentos de prestação de contas está isenta de distorções materialmente relevantes. Para tanto a referida auditoria incluiu:

a verificação, numa base de amostragem, do suporte das quantias e divulgações constantes das demonstrações financeiras e a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos pelo Conselho de Administração da Companhia, utilizadas na sua preparação;

a apreciação sobre se são adequadas as políticas contabilísticas adoptadas, a sua aplicação uniforme e a respectiva divulgação, tendo em conta as circunstâncias;

a verificação da aplicabilidade do principio da continuidade; e

a apreciação sobre se é adequada, em termos globais, a apresentação das demonstrações financeiras.

5 A nossa auditoria abrangeu ainda a verificação da concordância do Relatório de Gestão, com a informação financeira divulgada, bem como a verificação de estarem satisfeitos os princípios exigidos pelo Código do Mercado de Valores Mobiliários, referidos no ponto 2. acima.

6. Entendemos que a auditoria efectuada proporciona uma base aceitável para a expressão da nossa opinião.

RESERVAS

7. Conforme referido na Nota 49 do Anexo, a Empresa, com o acordo prévio do Instituto de Seguros de Portugal, efectuou regularizações no exercício de 1997N, no montante de cerca de XXXXXX milhares de contos, às provisões para prémios não adquiridos e provisões para sinistros de resseguro cedido constituídas em exercícios anteriores. Em conformidade com o principio contabilístico da especialização de exercícios, estas regularizações relacionadas com exercícios anteriores deveriam ter sido registadas na rubrica de Resultados Transitados do Capital Próprio, pelo que se verifica que os resultados transitados estão sobreavaliados por aquele montante enquanto que o resultado do exercício está subavaliado por XXXXXXXXX milhares de contos.

8 Conforme descrito na Nota 26 do Anexo, a Companhia, na sequência do processo de reestruturação e racionalização em curso, registou no exercício de 1997N encargos de cerca de XXXXXXXX milhares de contos e constituiu para este efeito uma provisão no montante de XXXXX milhares de contos. Adicionalmente, de acordo com a proposta do Conselho de Administração para a aplicação dos resultados de 1997N, a aprovar em Assembleia Geral pelos accionistas, esta provisão deverá ser aumentada em XXXXXX milhares de contos, através da utilização de uma parte do resultado do exercício de 1997N e de reservas livres. De acordo com os princípios contabilísticos geralmente aceites, este montante adicional deveria ter sido registado como encargo de exercício de 1997N, pelo que o resultado do exercício está sobreavaliado em XXXXX milhares de contos.

9. Em conformidade com o contrato colectivo de trabalho vigente para o sector de seguros, a Companhia assumiu o compromisso de conceder aos seus empregados admitidos até Junho de 1995, prestações pecuniárias para o complemento de reformas atribuídas pela Segurança Social. De acordo com o estudo actuarial realizado com referência a 31 de Dezembro de 1997N, as responsabilidades ascendem a cerca de XXXXX milhões de contos e a situação patrimonial do Fundo e o saldo de contas a pagar disponível para fazer face às mesmas ascendem aproximadamente a XXXXXXXX de contos. Esta insuficiência de cerca de XXXXXXX de contos, relacionada fundamentalmente com os serviços passados do pessoal no activo, deverá, de acordo com as normas do Instituto de Seguros de Portugal, ser amortizada num período máximo de 17 anos.

Conforme referido na Nota 19 do Anexo, a Companhia utilizou a faculdade prevista na Circular nº 5/96 do Instituto de Seguros de Portugal, tendo a

dotação para o Fundo no exercício de 1997N, no montante de XXXXX milhares de contos, sido efectuada por contrapartida de Resultados Transitados, com a subsequente regularização através da conta de Reserva de Reavaliação Regulamentar, e de encargos do exercício (XXXXXX de contos). No exercício de 1996 a dotação para o Fundo, incluindo prestações em pagamento, no montante de XXXXXXXX milhares de contos, foi integralmente registada como encargo do exercício. Consequentemente, o reconhecimento do custo normal das responsabilidades com pensões não foi realizado de acordo com o princípio da especialização de exercícios, afectando a comparabilidade dos resultados líquidos obtidos em cada exercício.

OPINIÃO

10. Em nossa opinião, excepto quanto aos efeitos dos aspectos referidos nos pontos 7. a 9. acima, a informação financeira constante dos mencionados documentos de prestação de contas apresenta de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira da XXXXXXXXXXX em 31 de Dezembro de 199~ e o resultado das suas operações no exercício findo

naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos e outras disposições e práticas geralmente aceites em Portugal para o Sector Segurador, e satisfaz os princípios de suficiência, veracidade, objectividade e actualidade exigidos pelo Código do Mercado de Valores Mobiliários.

Lisboa, data

xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx

Sociedade de Revisores Oficiais de Contas

- representada por

Normas Técnicas da Câmara dos ROC corrente: R.T. nº 6– Apêndice EXEMPLO ILUSTRATIVO

APÊNDICE

EXEMPLO ILUSTRATIVO

(Papel Timbrado do Revisor)

Exmos. Accionistas e Exmo. Conselho de Administração da Empresa ABC

Exmos Senhores,

1. O presente relatório é emitido nos termos do artº 4520 nº 1 do Código das Sociedades comerciais e do artº 100 nº 1 alínea a) do Decreto-Lei nº 5 19-L2/79, de 29 de Dezembro.

2. Procedemos à revisão legal dessa Empresa e ao exame das suas contas relativas ao exercício findo em ------ , de acordo com as Normas Técnicas aprovadas pela Câmara dos Revisores Oficiais de Contas e com a profundidade considerada necessária nas circunstâncias. Em consequência do exame efectuado emitimos a respectiva certificação legal das contas com data de ------ cujo conteúdo se dá aqui como integralmente reproduzido.

3. De entre outros, executámos os seguintes procedimentos:

(1) Acompanhamento da gestão da Empresa, através da participação em reuniões havidas com o Conselho de Administração e outros responsáveis e da leitura das actas relevantes, tendo solicitado e obtido os esclarecimentos que considerámos necessários.

(2) Apreciação da adequação e consistência das políticas contabilísticas adoptadas pela Empresa e que se encontram divulgadas no Anexo.

(3) Verificação da conformidade das demonstrações financeiras que compreendem o balanço, a Demonstração de Resultados Líquidos e o respectivo Anexo com as normas constantes do Plano Oficial de Contabilidade.

(4) Verificação da conformidade das demonstrações financeiras com os registos contabilísticos que lhes servem de suporte.

(5) Análise do sistema de controlo interno existente na Empresa, com especial incidência nas áreas de compras, recepção e contas a pagar, e vendas, expedição e contas a receber, tendo sido efectuados os testes de conformidade apropriados.

(6) Análise da informação financeira divulgada, tendo sido efectuados os testes substantivos seguintes, que considerámos adequados em função da materialidade dos valores envolvidos:

a) Análise e teste das reconciliações bancárias preparadas pela Empresa.

b) Confirmação directa e por escrito junto de terceiros (bancos, clientes, fornecedores e outros) dos saldos de contas, responsabilidades e garantias prestadas ou obtidas, análise e teste das reconciliações subsequentes preparadas pela Empresa; nos casos em que não foi obtida resposta, efectuámos os procedimentos alternativos que consideramos necessários.

c) Solicitação directa a advogados e outras entidades, de informações sobre cobranças em curso, litígios ou acções judiciais pendentes, e reclamações e impugnações fiscais.

d) Observação das operações de inventariação física de existências, incluindo a apreciação das normas internas aplicáveis à sua execução, testes das contagens efectuadas e da respectiva valorização, cálculo e compilação.

e) Inspecção física dos principais elementos do imobilizado corpóreo, confirmação directa da titularidade de bens sujeitos a registo e dos eventuais ónus ou encargos incidentes sobre tais bens.

f) Análise e teste dos vários elementos de custos, proveitos, perdas e ganhos registados no exercício, com particular atenção ao seu balanceamento, diferimento e acréscimo.

g) Análise das situações justificativas da constituição de provisões para redução de activos, para passivos ou responsabilidades contingentes ou para outros riscos.

h) Verificação da situação fiscal e da adequada contabilização dos impostos sobre lucros.

i) Análise das operações e saldos com a sociedade XYZ, Limitada.

j) Apreciação da política de seguros do imobilizado e do pessoal, incluindo a actualização dos capitais seguros.

l) Verificação da titularidade de títulos negociáveis em carteira e das respectivas cotações no fecho do exercício, e apreciação da variação de tais cotações até à data.

(7) Solicitação da Declaração de Responsabilidade, a qual não foi obtida do actual Conselho de Administração com a alegação de que não pode assumir responsabilidade pela contabilização de transacções anteriores a 30 de Setembro de 19__, data de referência da transmissão para a sociedade XYZ, Limitada da titularidade de 55% das acções da Empresa. Em face desta recusa, procedemos a testes substantivos adicionais relativamente às operações e saldos naquela data com a sociedade F & G, Limitada, anterior titular das referidas acções, não considerando por isso de qualquer modo afectado ou limitado o âmbito do nosso exame.

4. Em consequência do trabalho efectuado, e para além dos aspectos referidos na nossa certificação legal das contas datada de ----------- entendemos dever relatar o seguinte:

(1) Não foi ainda revogada a procuração conferida pelo anterior Conselho de Administração ao Sr. F, sócio da sociedade F & G, Limitada.

(2) O projecto em curso de abertura de novas delegações não se encontra apoiado por um adequado estudo de mercado e de análise do investimento envolvido.

(3) Apreciámos a conformidade do relatório do Conselho de Administração com as contas do exercício, o qual satisfaz os

requisitos legais excepto quanto à evolução previsível dos negócios sociais, a qual não se encontra abordada no mesmo.

(4) A empresa não vem praticando uma adequada política de especialização de exercícios no tocante a vendas, seguros e comissões a intermediários, estimando-se todavia que o efeito conjunto sobre os resultados do exercício não deverá ultrapassar os 500 contos.

(5) Embora a respectiva contabilização seja adequada, o Anexo não refere que a quantia de 70 000 contos em divida à Segurança Social, constante do passivo a médio e longo prazo, foi objecto de um acordo em condições favoráveis para a Empresa, com redução a metade da taxa de juro e pagamento diferido de tais juros.

(6) Emitimos com a data de 14 de Novembro de 19 o nosso memorando contendo recomendações sobre os sistemas de controlo interno e contabilístico, as quais, excepto no tocante às áreas de recepção e expedição de mercadorias, têm vindo a ser objecto de adequada implementação.

(local), ________ de Fevereiro de 19

a) _____________ ________________

D – BIBLIOGRAFIA

1) Normas e Recomendações de Revisão de Contas

2) Normas e Recomendações Internacionais de Revisão

3) Plano Oficial de Contabilidade

4) Directrizes Contabilísticas

5) Auditoria Financeira - Professor Dr. Baptista da Costa

6) Contabilidade Fiscalidade e Auditoria- Breves Reflexões - 3~ Edição Dr. Joaquim Fernando da Cunha Guimarães

7) Auditoria Fiscal - Dr. Joaquim Fernando da Cunha Guimarães

ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS

Pessoa Colectiva Pública

Sede: Rua do Salitre, nº 51153.1250 – 198 Lisboa telefone: 21 353 61 58 (6 linhas). Fax: 21 353 61 49

Delegação: Rua Gonçalo Cristóvão nº 347 – sala 301.4000 – 270 Porto

Telefone: 22 208 62 04. Fax: 22 208 77 86

E-mail: [email protected]. Internet: http:llwww.oroc.pt

CIRCULAR N0 18101

ASSUNTO: Directriz de Revisão/Auditoria 700 – Relatório de Revisão/Auditoria e Directriz de Revisão/Auditoria 701 -Relatório de Auditoria

Elaborado por Auditor Registado na CMVM sobre Informação Anual

RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA

ÍNDICE

Parágrafos

INTRODUÇÃO 1-3

OBJECTIVO 4-5

RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA 6-21

CONSIDERAÇÕES GERAIS 6-10

ELEMENTOS CONSTANTES DO RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA 11-20

MODELO DE RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA 21

RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA MODIFICADO 22-48

SITUAÇÕES MODIFICATIVAS 22-35

Matérias que não afectam a opinião do revisor/auditor 24-28

Matérias que afectam a opinião do revisor/auditor 29-35

CIRCUNSTÂNCIAS QUE DÃO ORIGEM A UMA OPINIÃO DIFERENTE DA NÃO QUALIFICADA 36-48

Limitações de âmbito 36-44

Desacordos 45-48

IMPOSSIBILIDADE DE RELATÓRIO 49

APLICAÇÃO ÀS CONTAS CONSOLIDADAS 50

ENTRADA EM VIGOR 51

Apêndices

Apêndice –

Apêndice II –

Apêndice III –

Anexo

Modelo de relatório de revisão/auditoria para contas individuais

Modelo de declaração de impossibilidade de relatório

Modelo de relatório de revisão/auditoria para contas consolidadas

Directriz de Revisão/Auditoria 700


INTRODUÇÃO

1. As Normas Técnicas de Revisão/Auditoria dispõem nos parágrafos 22 e 23 o seguinte:

22. No documento final que emitir, o revisor/auditor deve, de uma forma clara e sucinta, além de expressar a sua opinião, se for caso disso, identificar a natureza e o objecto do trabalho e> tratando-se de relato de revisão/auditoria ou de exame simplificado, descrever as responsabilidades do órgão de gestão e as suas próprias e o âmbito do trabalho efectuado, bem como, eventualmente, apresentar as informações complementares que entenda necessárias.

23. Nos casos de revisão/auditoria conducente a uma certificação legal. Das contas ou a um relatório do auditor externo, porque o revisor/auditor proporciona um nível de segurança aceitável, a sua opinião deve ser expressa de uma forma positiva, isto é, declarando se as demonstra pões financeiras, tomadas como um todo, apresentam, ou não, de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira, o resultado das operações e os fluxos de caixa da entidade, com referencia a uma data e ao período nela findo, de acordo com o referencial adoptado na preparação das mesmas princípios contabilísticos geralmente aceites ou os especificamente adoptados em Portugal para um dado sector de actividade).

2. Tratando-se de relato de revisão/auditoria, o revisor/auditor passa em revista e aprecia as conclusões extraídas da prova de revisão/auditoria obtida para formar a sua opinião, a qual expressa no seu relatório de uma forma positiva, isto é, afirmando que as demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada... ou usando expressão equivalente.

3. Se bem que a opinião do revisor/auditor aumente a credibilidade das demonstrações financeiras, o utilizador não pode assumir que a opinião é uma segurança quanto à eficiência ou eficácia com que o órgão de gestão conduziu os negócios da entidade ou quanto à futura viabilidade da entidade.

OBJECTIVO

4. O objectivo da presente Directriz de Revisão/Auditoria ÇDRA) é o de estabelecer as normas e proporcionar orientação quanto à forma e conteúdo dos relatórios de revisão/auditoria. Esses relatórios podem assumir formas diferentes consoante a disposição legal em que se enquadrem, designadamente:

a) Certificação Legal das Contas (CLC), conforme previsto no artigo 440 do Estatuto da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas;

b) Certificação das Contas (CC), conforme previsto no artigo 450 do Estatuto da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas; ou

c) Relatório do Auditor Registado na CMVM sobre Informação Anual, nos termos do Código dos Valores Mobiliários.

5. As especificidades do relatório referido na alínea c) do parágrafo anterior são abordadas na Dra. 701 "Relatório do Auditor Registado na CMVM sobre Informação Anual". Por sua vez, os trabalhos de revisão/auditoria que conduzem a uma opinião expressa de uma forma negativa são abordados na Dra. 900 Exames simplificados.


Considerações gerais

6. O relatório de revisão/auditoria é emitido na sequência do trabalho de revisão/auditoria das demonstrações financeiras de uma entidade. Tal trabalho consiste num exame destinado a proporcionar um nível de segurança aceitável que permita ao revisor/auditor expressar, de uma forma positiva, a sua opinião sobre se tais demonstrações financeiras tomadas como um todo estão, ou não, isentas de distorções materialmente relevantes.

7. Quando as demonstrações financeiras não merecem qualquer reparo ao revisor/auditor, o relatório de revisão/auditoria contém tão somente a opinião de que tais demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira, o resultado das operações e os fluxos de caixa da entidade, com referência a uma data e ao período nela findo, de acordo com o referencial adoptado na sua preparação.

8. Esta opinião implica que quaisquer alterações nas políticas contabilísticas ou no método da sua aplicação, bem como os respectivos efeitos, se encontram divulgados nas demonstrações financeiras e foram devidamente apreciados pelo revisor/auditor.

9. O referencial adoptado consiste, de um modo geral, nos princípios contabilísticos geralmente aceites, tal como definidos na Directriz Contabilística nº 18 "Objectivos das Demonstrações Financeiras e Princípios Contabilísticos Geralmente Aceites" da Comissão de Normalização Contabilística, mas pode, em casos específicos, ser o aplicável ao respectivo sector em Portugal.

10. De uma forma geral, o revisor/auditor expressa a sua opinião sobre um conjunto completo de demonstrações financeiras, o qual compreende o Balanço, as Demonstrações dos resultados por naturezas e por funções, a Demonstração dos fluxos de caixa e os Anexos respectivos.

Elementos constantes do relatório de revisão/auditoria

11. O relatório de revisão/auditoria deve ser emitido em papel normalizado que contenha, no

Nome do ROC ou firma da SROC;

Número de inscrição na lista dos ROC ou das SROC; e

Domicílio profissional ou sede.

12. O relatório de revisão/auditoria deve conter os seguintes elementos básicos:

a) Título (ver parágrafo 4);

b) Parágrafo de introdução;

c) Parágrafos sobre responsabilidades;

d) Parágrafos sobre o âmbito;

e) Parágrafo da opinião;

f) Data do relatório de revisão/auditoria; e

g) Assinatura e nome.

Introdução

13. Neste parágrafo devem ser identificadas as demonstrações financeiras que foram examinadas, referindo-se a entidade, a data e o exercício a que se reporta, bem como as quantias relativas ao total do balanço, ao total do capital próprio e ao resultado líquido neste incluído

.

Responsabilidades

14. Nos parágrafos sobre responsabilidades deve constar:

a) que é da responsabilidade do órgão de gestão da entidade a preparação e apresentação das Demonstrações financeiras, bem como a adopção de politicas e critérios contabilísticos adequados e a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado; e

b) que é da responsabilidade do revisor/auditor expressar uma opinião sobre o conjunto das demonstrações financeiras, baseada na revisao/auditoria a que procedeu.

Âmbito

15. No primeiro parágrafo sobre o âmbito deve constar:

(i) que a revisão/auditoria foi efectuada de acordo com as Normas Técnicas e as

Directrizes de Revisão/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas;

(ii) que estas Normas e Directrizes exigem que a revisao/auditoria seja planeada e

executada com o objectivo de obter um grau de segurança aceitável sobre se as

demonstrações financeiras estão isentas de distorções materialmente relevantes; e

- a verificação, numa base de amostragem, do suporte das quantias e divulgações constantes das demonstrações financeiras e a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos pelo órgão de gestão, utilizadas na sua preparação;

- a apreciação sobre se são adequadas as politica contabilísticas adoptadas e a sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias;

- a verificação da aplicabilidade do princípio da continuidade; e

- a apreciação sobre se é adequada, em termos globais, a apresentação das demonstrações financeiras.

17. No segundo parágrafo o auditor/revisor deve declarar que a revisão/auditoria a que procedeu proporciona uma base aceitável para a expressão da sua opinião.

Opinião

18. Neste parágrafo deve ser expressa, de forma clara e inequívoca, a opinião do revisor/auditor sobre as demonstrações financeiras tomadas como um todo, conforme definido no parágrafo 7.

Data

19. A data do relatório de revisão/auditoria deve ser a do dia em que o revisor/auditor concluiu o seu exame, não podendo ser anterior à data da emissão do relatório de gestão e das demonstrações financeiras.

Assinatura e nome

20. Sob a assinatura do ROC executor e, quando aplicável, sob a do ROC responsável ou a do sócio responsável da SROC, deve constar o nome profissional que utilizam.

Modelo de relatório de revisão/auditoria

21. No Apêndice 1 consta o modelo de relatório de revisão/auditoria para as contas individuais, o qual deve ser adaptado para contemplar as eventuais modificações nos termos dos parágrafos 22 e seguintes.

RELATÓRIO DE REVISÃO/AUDITORIA MODIFICADO

Situações modificativas

22. O relatório de revisão/auditoria pode ser modificado por matérias que não afectam a opinião e por matérias que a afectam, podendo ambas coexistir num mesmo relatório. As matérias que não afectam a opinião dão lugar a ênfases; as que afectam a opinião dão lugar ou (a) a uma opinião qualificada (com reservas), ou ~) a uma escusa de opinião, ou (c) a uma opinião adversa.

23. Designa-se por opinião não qualificada tanto a opinião constante do relatório não modificado referido no parágrafo 7 (opinião "limpa") como a opinião constante de relatório modificado apenas com ênfases.

Matérias que não afectam a opinião do revisor/auditor

24. As ênfases destinam-se a destacar no relatório de revisão/auditoria matérias que afectam as demonstrações financeiras, mas que não afectam a opinião do revisor/auditor porque o respectivo tratamento e divulgação no Anexo merecem a sua concordância.

25. O revisor/auditor emite um relatório de revisão/auditoria com ênfases em todas as situações de

Incertezas que ponham em dúvida a continuidade da entidade. Em outras situações de incertezas fundamentais, o revisor/auditor tomará em

consideração se deve ou não modificar o seu relatório. Nos casos extremos em que se verifiquem múltiplas incertezas cujo efeito conjunto afecte de forma significativa as demonstrações financeiras, o revisor/auditor pode considerar apropriado emitir um relatório de revisão/auditoria com escusa de opinião em vez de um relatório com ênfases.

26. Podem ainda ser incluídas nas ênfases certas informações que o revisor/auditor considere importantes para os utilizadores das demonstrações financeiras, como sejam:

a) a derrogação excepcional, justificada e adequadamente divulgada, de princípios contabilísticos destinada a assegurar a imagem verdadeira e apropriada;

b) as alterações de politicas contabilísticas, justificadas e adequadamente divulgadas, que, afectando o princípio da consistência e a comparabilidade, se destinam a assegurarem a imagem verdadeira e apropriada; e

c) outras situações consideradas necessárias para uma melhor compreensão das demonstrações financeiras.

27. Por não afectarem a opinião do revisor/auditor, as ênfases são incluídas em parágrafo após o da opinião, sendo descritas de forma clara e concisa, caso a caso, as situações que lhes dão origem, quantificado, quando possível, o seu efeito sobre as demonstrações financeiras e feita remissão para as notas pertinentes do Anexo. Tal descrição deve permitir ao utilizador apreciar os principais aspectos e as suas implicações, não bastando a simples referência à respectiva nota do Anexo e devendo ser justificada a não quantificação, quando for o caso.

28. Quando existam situações que dêem origem a ênfases, o parágrafo correspondente deve ser iniciado como segue:

"Sem afectar a opinião expressa no parágrafo anterior, chamamos a atenção para as situações seguintes:

Matérias que afectam a opinião do revisor/auditor

29. Um revisor/auditor pode não estar em condições de expressar uma opinião sem reservas quando existe alguma das circunstâncias seguintes e, no seu julgamento, o efeito da matéria é ou pode ser materialmente relevante para as demonstrações financeiras:

a) limitações no âmbito do exame; ou

b) desacordos no tocante à aceitabilidade das politicas contabilísticas adoptadas, ao método da sua aplicação ou à adequação das divulgações nas demonstrações financeiras.

As circunstâncias descritas em a) podem dar lugar a uma opinião com reservas por limitação de âmbito ou, em casos extremos, a uma escusa de opinião; as descritas em b) podem dar lugar a uma opinião com reservas por desacordo ou, em casos extremos, a uma opinião adversa.

30. O revisor/auditor expressa uma opinião com reservas por limitação de âmbito quando existam limitações do âmbito da revisão/auditoria cujos efeitos, no seu entender, têm ou podem vir a ter importância

significativa na informação proporcionada pelas demonstrações financeiras.

31. O revisor/auditor expressa também uma opinião com reservas por limitação de âmbito quando não existam a demonstração dos fluxos de caixa e/ou a demonstração dos resultados por fuções, sempre que sejam de elaboração obrigatória.

32. O revisor/auditor expressa uma opinião com reservas por desacordo quando as demonstrações financeiras apresentam, na sua forma ou no seu conteúdo, distorções materialmente relevantes.

33. Expressa também uma opinião com reservas por desacordo quando existem incertezas fundamentais que não se encontram adequadamente divulgadas nas demonstrações financeiras.

34. Expressa ainda uma opinião com reservas por desacordo quando a derrogação de princípios contabilísticos ou a alteração de politicas contabilísticas não merecem o seu acordo ou não se encontram justificadas e adequadamente divulgadas.

35. Por afectarem a opinião do revisor/auditor, as reservas devem constar de parágrafo anterior ao da opinião, sendo descritas de forma clara e concisa, caso a caso, as situações que lhes dão origem e feita remissão para as notas pertinentes do Anexo, caso existam. No caso de reservas por desacordo deve ser quantificado o seu efeito sobre as demonstrações financeiras ou justificada a não quantificação. Tal descrição deve permitir ao utilizador apreciar os principais aspectos e as suas implicações, não bastando a simples referência à respectiva nota do Anexo, caso exista.

Limitações de âmbito

36. Uma limitação de âmbito pode, por vezes, ser imposta pela própria entidade, por exemplo quando esta impeça o revisor/auditor de aplicar procedimentos que ele considere indispensáveis ou exclua do seu trabalho determinadas contas e/ou classes de transacções. Quando a limitação seja de tal significado ou extensão que poderia levar o revisor/auditor a expressar uma escusa de opinião, a situação é normalmente debatida com o órgão de gestão e o revisor/auditor poderá não aceitar este trabalho limitado como um exame integral, a não ser que este lhe seja exigido por lei. O revisor/auditor também não aceitará um trabalho de revisão/auditoria quando a limitação afectar o cumprimento dos seus deveres profissionais.

37. Uma limitação de âmbito pode também ser imposta pelas circunstâncias ou surgir quando:

RELATÓRIO DE AUDITORIA

Introdução

1. Para os efeitos do artigo 2450 do Código dos Valores Mobiliários, apresentamos o nosso Relatório de Auditoria sobre a informação financeira consolidada do exercício findo em (a), da (1,), incluída: no Relatório de Gestão das contas consolidadas, no Balanço consolidado em (a), (que evidencia um total de contos/euros e um total de capital próprio (c) de contos/euros, incluindo um resultado liquido (c) de contos/euros), nas Demonstrações consolidadas dos resultados por naturezas e por funções e na Demonstração consolidada dos fluxos de caixa do exercício findo naquela data, e nos correspondentes Anexos (d).

Responsabilidades

2. É da responsabilidade de (f)

a) a preparação de demonstrações financeiras consolidadas que apresentem de forma verdadeira e apropriada a posição financeira do conjunto das empresas incluídas na consolidação, o resultado consolidado das suas operações e os fluxos de caixa consolidados;

b) a informação financeira histórica, que seja preparada de acordo com os princípios contabilísticos geralmente aceites e que seja completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e lícita, conforme exigido pelo Código dos Valores Mobiliários;

c) a adopção de políticas e critérios contabilísticos adequados;

d) a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado;

e) a informação de qualquer facto relevante que tenha influenciado a actividade do conjunto das empresas incluídas na consolidação, a sua posição financeira ou os resultados; e

f) a informação financeira prospectiva, que seja elaborada e apresentada com base em pressupostos e critérios adequados e coerentes e suportada por um sistema de informação apropriado.

3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informação financeira contida nos documentos de prestação de contas acima referidos, designadamente sobre se é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita, conforme exigido pelo Código dos Valores Mobiliários, competindo-nos emitir um relatório profissional e independente baseado no nosso exame.

Âmbito

4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas Técnicas e as Directrizes de Revisão/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que o mesmo seja planeado e executado com o objectivo de obter um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras consolidadas estão isentas de distorções materialmente relevantes. Para tanto o referido exame incluiu:

-a verificação de as demonstrações financeiras das empresas incluídas na consolidação terem sido apropriadamente examinadas e, para os casos significativos em que o não tenham sido, a verificação, numa base de amostragem, do suporte das quantias e divulgações nelas constantes e a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos por (e), utilizadas na sua preparação;

- a verificação das operações de consolidação e (quando for o caso) da aplicação do método da equivalência patrimonial;

- a apreciação sobre se são adequadas as políticas contabilísticas adoptadas e a sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias;

- a verificação da aplicabilidade do princípio da continuidade;

- a apreciação sobre se é adequada, em termos globais, a apresentação das demonstrações financeiras; e

- a apreciação se a informação financeira consolidada é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita.

5. O nosso exame abrangeu ainda a verificação:

a) da concordância da informação financeira consolidada constante do relatório de gestão com os restantes documentos de prestação de contas; e

b) das previsões constantes dos documentos de prestação de contas com o objectivo de obter uma segurança moderada sobre os seus pressupostos, critérios e coerência (se aplicável).

6. Entendemos que o exame efectuado proporciona uma base aceitável para a expressão da nossa opinião.

Reservas (se aplicável)

7. descrição das reservas)

Opinião

8. Em nossa opinião, as referidas demonstrações financeiras consolidadas apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira consolidada de ~) em (a), o resultado consolidado das suas operações e os fluxos consolidados de caixa no exercício findo naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos (f) e a informação nelas constante é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita.

9. Baseados no nosso exame dos suportes dos pressupostos das previsões constantes dos documentos de prestação de contas, nada chegou ao nosso conhecimento que nos leve a crer que esses pressupostos não proporcionam uma base aceitável para tais previsões. Em nossa opinião, estas previsões estão preparadas de forma coerente com base naqueles pressupostos e os critérios usados são consistentes com a informação financeira histórica contida nos documentos de

prestação de contas (se aplicável).

ocorrem da forma esperada, pelo que os resultados reais poderão vir a ser diferentes dos previstos e as variações poderão ser materialmente relevantes (se aplicável).

Ênfases (se aplicável)

11. descrição das ênfases

(Data)

(Assinatura)

nome e número de inscrição no Registo de Auditores da CMVM)

LEGENDAS

(a) Data a que se referem as demonstrações financeiras.

(b) Denominação da entidade.

(c) Quando negativo, acrescentar: negativo.

(d) Eliminar a referência às demonstrações financeiras que eventualmente não tenham sido preparadas.

(e) Identificar o órgão de gestão.

(f) Indicar, consoante o aplicável:

APÊNDICE Iv –Modelo de certificação legal das contas e relatório de auditoria para contas individuais

CERTIFICAÇÃO LEGAL DAS CONTAS E RELATÓRIO DE AUDITORIA

Introdução

1. Nos termos da legislação aplicável, apresentamos a Certificação Legal das Contas e Relatório de Auditoria sobre a informação financeira contida no Relatório de gestão e nas demonstrações financeiras anexas do exercício findo em (a), da (1,), as quais compreendem: o Balanço em (a), (que evidencia um total de contos/euros e um total de capital próprio (c) de contos/euros, incluindo um resultado liquido (c) de contos/euros), as Demonstrações dos resultados por naturezas e por funções e a Demonstração dos fluxos de caixa do exercício findo naquela data, e nos correspondentes Anexos (d).

Responsabilidades

2. É da responsabilidade de (f>

a) a preparação de demonstrações financeiras que apresentem de forma verdadeira e apropriada a posição financeira da Empresa, o resultado das suas operações e os fluxos de caixa;


c) a adopção de políticas e critérios contabilísticos adequados;

d) a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado;

e) a informação de qualquer facto relevante que tenha influenciado a sua actividade, posição financeira ou resultados; e


3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informação financeira contida nos documentos de prestação de contas acima referidos, designadamente sobre se é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e lícita, conforme exigido pelo Código dos Valores Mobiliários, competindo-nos emitir um. relatório profissional e independente baseado no nosso exame.

Âmbito

4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas Técnicas e as Directrizes de Revisão/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que o mesmo seja

planeado e executado com o objectivo de obter um grau de segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras estão isentas de distorções materialmente relevantes. Para tanto o referido exame incluiu:

constantes das demonstrações financeiras e a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos por... (e), utilizadas na sua preparação;

a apreciação sobre se são adequadas as políticas contabilísticas adoptadas e a sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias;



- a apreciação se a informação financeira é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita.


a> da concordância da informação financeira constante do relatório de gestão com os restantes documentos de prestação de contas; e





Opinião

8. Em nossa opinião, as referidas demonstrações financeiras apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira de ~) em (a), o resultado das suas operações e os fluxos de caixa no exercício findo naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos (f) e a informação nelas constante é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita.

9. Baseados no nosso exame dos suportes dos pressupostos das previsões constantes dos documentos de prestação de contas, nada chegou ao nosso conhecimento que nos leve a crer que esses pressupostos não proporcionam uma base aceitável para tais previsões. Em nossa opinião, estas previsões estão preparadas de forma coerente com base naqueles pressupostos e os critérios usados são consistentes com a informação

financeira histórica contida nos documentos de prestação de contas (se aplicável).

10. Devemos contudo advertir que frequentemente os acontecimentos futuros não ocorrem da forma esperada, pelo que os resultados reais poderão vir a ser diferentes dos previstos e as variações poderão ser materialmente relevantes (se aplicável).

“_L_


11. (Descrição das ênfases)

(Data)

(Assinatura)

(Nome e número de inscrição no Registo de Auditores da CMVM)

LEGENDAS




(d) Eliminar a referência às demonstrações financeiras que

eventualmente não tenham sido preparadas.


(f> Indicar, consoante o aplicável:

APÊNDICE V –Modelo de certificação legal das contas e relatório de auditoria para contas consolidadas

CERTIFICAÇÃO LEGAL E RELATÓRIO DE AUDITORIA

DAS CONTAS CONSOLIDADAS

Introdução

1. Nos termos da legislação aplicável, apresentamos a Certificação Legal das Contas e Relatório de Auditoria sobre a informação financeira contida no Relatório de gestão e nas demonstrações financeiras consolidadas anexas do exercício findo em (a), da (b), as quais compreendem: o Balanço em (a), (que evidencia um total de contos/euros e um total de capital próprio (c) de contos/euros, incluindo um resultado liquido (c) de contos/euros), as Demonstrações consolidadas dos resultados por naturezas e por funções e a Demonstração consolidada dos fluxos de caixa do exercício findo naquela data, e nos correspondentes Anexos (d).

Responsabilidades

2. É da responsabilidade de (f)

·a)

a preparação de demonstrações financeiras consolidadas que apresentem de forma verdadeira e apropriada a posição financeira do conjunto das empresas incluídas na consolidação, o resultado consolidado das suas operações e os fluxos de caixa consolidados;


a adopção de políticas e critérios contabilísticos adequados; a manutenção de um sistema de controlo interno apropriado;

c)

d)

e) a informação de qualquer facto relevante que tenha influenciado a actividade do conjunto das empresas incluídas na consolidação, a sua posição financeira ou resultados; e


3. A nossa responsabilidade consiste em verificar a informação financeira contida nos documentos de prestação de contas acima referidos, designadamente sobre se é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e lícita, conforme exigido pelo Código dos Valores Mobiliários, competindo-nos emitir um relatório profissional e independente baseado no nosso exame.

Âmbito

4. O exame a que procedemos foi efectuado de acordo com as Normas Técnicas e as Directrizes de Revisão/Auditoria da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, as quais exigem que o mesmo seja planeado e executado com o objectivo de obter um grau de

segurança aceitável sobre se as demonstrações financeiras consolidadas estão isentas de distorções materialmente relevantes. Para tanto o referido exame incluiu:

a verificação de as demonstrações financeiras das empresas incluídas na consolidação terem sido apropriadamente examinadas e, para os casos significativos em que o não tenham sido, a verificação, mima base de amostragem, do suporte das quantias e divulgações nelas constantes e

a avaliação das estimativas, baseadas em juízos e critérios definidos por (e), utilizadas na sua preparação;

- a verificação das operações de consolidação e (quando for o caso) da aplicação do método da equivalência patrimonial;

- a apreciação sobre se são adequadas as políticas contabilísticas adoptadas e a sua divulgação, tendo em conta as circunstâncias;



- a apreciação se a informação financeira consolidada é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e lícita.


a) da concordância da informação financeira consolidada constante do relatório de gestão com os restantes documentos de prestação de contas; e





Opinião

8. Em nossa opinião, as referidas demonstrações financeiras consolidadas apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira consolidada de Q,) em (a), o resultado consolidado das suas operações e os fluxos consolidados de caixa no exercício findo naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos (f) e 4 informação nelas constante é completa, verdadeira, actual, clara, objectiva e licita.

9. Baseados no nosso exame dos suportes dos pressupostos das previsões constantes dos documentos de prestação de contas, nada chegou ao nosso conhecimento que nos leve a crer que esses pressupostos não proporcionam uma base aceitável para tais previsões. Em nossa opinião, estas previsões estão preparadas de forma coerente com base naqueles pressupostos e os critérios usados são consistentes com

informação financeira histórica contida nos documentos de prestação de contas (se aplicável).

10. Devemos contudo advertir que frequentemente os acontecimentos futuros não ocorrem da forma esperada, pelo que os resultados reais poderão vir a ser diferentes dos previstos e as variações poderão ser materialmente relevantes (se aplicável).


11. (Descrição das ênfases)

data)

(Assinatura)

nome e número de inscrição no Registo de Auditores da CMVM)

LEGENDAS




(d) Eliminar a referência às demonstrações financeiras que eventualmente não tenham sido preparadas.


(f) Indicar, consoante o aplicável:

Documents

I – AUDITORIA E REVISÃO DE CONTAS · Web viewTestar as reconciliações das respostas de clientes "not agreed". 3. Efectuar trabalho alternativo para as respostas não recebidas