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Manual de Preço de Transferência
Preço de Transferência no BrasilTransfer Pricing
2ª Edição
suMário
Preço de Transferência
1. INTRODUçãO ..................................................................................... 19
1.1. O Significado do Preço de Transferência ....................................... 21
2. PREçO DE TRANSFERêNCIA E A OCDE .......................................... 24
3. CONCEITOS BÁSICOS ........................................................................ 27
4. PAíS COM TRIBUTAçãO FAVORECIDA E PESSOA FíSICA .............. 30
4.1. Benefícios Fiscais Não Aplicados aos Paraísos Fiscais................... 36
5. CONCEITO DE PESSOA JURíDICA VINCULADA ............................. 38
5.1. Interposta Pessoa ........................................................................... 40
6. OBJETIVO DO PREçO DE TRANSFERêNCIA ................................... 41
6.1. Não Aplicabilidade do Preço de Transferência .............................. 43
6.1.1. A Cide e as Regras do Preço de Transferência ..................... 44
7. REGRAS A OBSERVAR NO CÁLCULO DO PREçO DE TRANSFE-RêNCIA ................................................................................................ 47
7.1. Comprovação dos Preços ............................................................... 49
7.2. Dispensa da Comprovação ............................................................ 51
7.2.1. Regras Válidas até 31.12.2012 e a partir de 01.01.2013 ..... 53
7.2.1.1. Lucro Líquido Equivalente a no Mínimo Cinco por Cento .................................................................... 54
7.2.1.2. Receita Líquida não Excedente a Cinco por Cento .................................................................. 62
7.2.1.3. Margem de Divergência ........................................ 64
7.2.1.4. Margem de Divergência - PCI e Pecex .................. 65
7.2.1.5. Conquista de Novos Mercados ............................. 65
7.2.1.6. Safe Harbor - Noventa por Cento ......................... 66
LourivaLdo Lopes da siLva
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8. PERíODO DE APURAçãO .................................................................. 68
9. REGRAS COMUNS À IMPORTAçãO E À ExPORTAçãO .................. 70
10. MéTODOS DETERMINADOS POR LEI NA IMPORTAçãO E NA Ex-PORTAçãO ........................................................................................... 71
10.1. Preço de Transferência na Importação ......................................... 73
10.1.1. Custo do Documento de Importação ou de Aquisição ... 74
10.1.1.1. Custo do Documento de Importação (DI) ..... 75
10.1.1.2. Custo de Aquisição - Regulamento do Impos-to de Renda ..................................................... 76
10.1.2. PIC (Preços Independentes Comparados) ...................... 83
10.1.2.1 Bens, serviços ou direitos similares - Outros ajustes ............................................................. 90
10.1.2.2. Limitação do Uso do PIC a Partir de Janeiro de 2013 ........................................................... 91
10.1.2.3. Entendendo e Aplicando o Método PIC ......... 93
10.1.2.3.1. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do PIC ......................... 102
10.1.2.4. Custo a Considerar para Fins de Ajuste ......... 104
10.1.3. PRL - Preço de Revenda/Venda Menos Margem de Lucro ............................................................................ 105
10.1.3.1. Regras Válidas a até 31.12.2012 ..................... 106
10.1.3.1.1. PRL - 20% - Bens, Serviços e Di-reitos Adquiridos para Revenda ... 108
10.1.3.1.2. PRL - 60% - Bens Adquiridos para o Processo Produtivo ........... 124
10.1.3.1.3. PRL 60% - Questionamentos Ju-rídicos - Lei x IN .......................... 135
10.1.3.2. Regras Válidas a Partir de Janeiro de 2013 ..... 140
10.1.3.2.1. Margens Aplicadas no PRL para Apuração do Parâmetro ............... 150
10.1.3.2.2. Descontos Incodicionais no Cál-culo do PRL ................................. 156
10.1.3.2.3. Produto Acabado com mais de uma Matéria-prima Importada .... 161
10.1.3.2.4. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do PRL ......................... 163
Sumário
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10.1.3.3. Ponto de Equilíbrio - PRL .............................. 165
10.1.3.3.1. Regras Válidas até 31.12.2012 ..... 166
10.1.3.3.2. Regras Válidas a Partir de Janeiro de 2013 ........................................ 173
10.1.4. CPL (Custo de Produção mais Lucro) ............................ 177
10.1.4.1. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do CPL ................................................................. 183
10.1.5. PCI - Preço sob Cotação na Importação ......................... 184
10.1.5.1. Restrição do Uso de Outros Métodos ............. 190
10.1.5.2. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do PCI .................................................................. 193
10.1.6. Quadro Comparativo e Escolha do Método .................... 194
10.1.7. Tratamento Contábil e Fiscal do Excesso de Custo ........ 195
10.1.7.1. Ajustes pela Realização - Reflexos no JSPL .... 201
10.1.8. Preço de Transferência no Lucro Presumido ou Arbitrado . 206
10.2. Preço de Transferência na Exportação ......................................... 206
10.2.1. Normas Comuns às Receitas de Exportações ................. 209
10.2.2. Apuração do Preço Médio ............................................... 212
10.2.3. Operações Não Identificadas ........................................... 212
10.2.4. Dispensa e Aplicação do Preço de Transferência ............ 213
10.2.5. Conversão para Moeda Nacional .................................... 215
10.2.6. Metodos para o Cálculo do Preço Parâmetro na Expor-tação .......................................................................... 216
10.2.6.1. PVEx (Preço de Venda nas Exportações) ....... 218
10.2.6.1.1. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do PVEx ...................... 223
10.2.6.2. PVA (Preço de Venda por Atacado) no País de Destino, Diminuído do Lucro ........................ 224
10.2.6.3. PVV (Preço de Venda a Varejo) no País de Destino Diminuído do Lucro ......................... 226
10.2.6.3.1. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do PVV e PVA .............. 228
10.2.6.4. CAP (Custo de Aquisição ou de Produção Mais Tributos e Lucro) .................................. 229
10.2.6.4.1. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do CAP ........................ 234
LourivaLdo Lopes da siLva
16
10.2.6.5. Pecex (Preço sob Cotação na Exportação) ..... 236
10.2.6.5.1. Restrição do Uso de Outros Mé-todos ............................................ 241
10.2.6.5.2. Dúvidas que Podem Surgir na Aplicação do Pecex ...................... 243
10.3. Operações Back to Back ............................................................... 244
10.4. Impactos Relativos à Moeda Nacional ......................................... 248
10.5. Lucro Presumido/Arbitrado ......................................................... 253
10.6. Dispensa de Ajustes nos Casos de Tributação do Lucro .............. 256
10.7. Juros Contratuais no Preço de Transferência .............................. 259
10.7.1. Regras Válidas até 31.12.2012 ........................................ 260
10.7.2. Mútuo entre Pessoas Vinculadas ..................................... 261
10.7.3. Juros Ativos ..................................................................... 261
10.7.4. Juros Passivos .................................................................. 261
10.7.5. Regras Válidas a Partir de 1º de Janeiro de 2013 ............ 263
11. INFORMAçãO DA DIPJ ...................................................................... 267
12. PROCEDIMENTO DE FISCALIzAçãO ............................................... 269
12.1. Métodos Limitados às Normas Brasileiras ................................... 270
13. SISCOSERV ........................................................................................... 270
13.1. Obrigatoriedade de entrega do Siscoserv ..................................... 273
13.2. Dispensados de entrega do Siscoserv ........................................... 274
13.3. Siscoserv e a tributação................................................................ 274
14. ExERCíCIOS DE FIxAçãO ................................................................. 275
aPêndice
1. QUESTõES SOBRE PREçO DE TRANSFERêNCIA - RECEITA FEDE-RAL DO BRASIL (RFB) ......................................................................... 285
2. INSTRUçãO NORMATIVA SRF Nº 1.312, DE 31.12.2012 ................. 316
BIBLIOGRAFIA ............................................................................................ 369
Preço de Transferência
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1. Introdução
Com a Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, a legislação federal regulamentou pela primeira vez a questão dos preços de transferências em operações internacionais de bens, serviços, direitos, juros e outras operações. Foi um avanço na legislação tributária nacional, com o objeti-vo de diminuir o superfaturamento nas importações e o subfaturamento nas exportações, nas operações com pessoas vinculadas, tentando, dessa forma, coibir a evasão fiscal.
Grupos multinacionais, por meio de planejamento tributário, pro-curam, às vezes não somente de forma lícita, mas também ilícita, maxi-mizar seus lucros, utilizando a manipulação dos preços em operações internacionais para escapar da tributação. A preocupação dos países em geral, inclusive do Brasil, é de que esse procedimento ilícito de não pagamento dos tributos seja evitado.
O Governo Federal, com a edição da Lei nº 9.430/1996 e dispositivos legais posteriores, instituiu as normas de preço de transferência, cujo objetivo é controlar os negócios internacionais realizados entre pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil e pessoas vinculadas no exterior, bem como as operações com pessoas, ainda que não vinculadas, localizadas em paraísos fiscais.
Desde a publicação da Lei nº 9.430/1996, diversas normas infralegais foram publicadas no sentido de modificar, regulamentar ou interpretar as regras de preço de transferências introduzidas pela referida lei. Para que o leitor possa se sintonizar dentro do quadro de normas criadas, foi elaborado o quadro abaixo com as principais normas:
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LourivaLdo Lopes da siLva
Ato legal DataAbordagem legal sobre preço
de transferênciaStatus
Lei nº 9.430/1996 27.12.1996Introduziu as regras de Preço de
Transferência (PT)Em vigor
IN SRF nº 38/1997 30.04.1997Regulamentou o Preço de
Transferência no BrasilRevogada
IN SRF nº 164/1999 23.12.1999Divulgou a lista negra de
“paraísos fiscais”Revogada
Lei nº 9.959/2000 27.01.2000Introduziu o método PRL-60%
na produçãoRevogada
IN SRF nº 113/2000 19.12.2000Estabeleceu as regras para o
método PRLRevogada
IN SRF nº 32/2001 30.03.2001Regulamentou a
Lei nº 9.959/2000 - PRL-60%Revogada
Lei nº 10.451/2002 10.05.2002Ampliou o conceito de pessoa
vinculadaEm vigor
AD SRF nº 37/2002 26.07.2002Desqualificou pesquisa técnica
realizada por PJEm vigor
IN SRF nº 243/2002 11.11.2002Consolidou e regulamentou o
Preço de TransferênciaRevogada
IN SRF nº 31/2003 14.04.2003Estabeleceu regras para a
conversão em reaisEm vigor
Lei nº 10.833/2003 29.12.2003Conferiu à SRF estabelecer
simplificação do PTEm vigor
IN SRF nº 382/2003 30.12.2003Ampliou o período para a
apuração da margemEm vigor
IN SRF nº 321/2003 14.04.2003 Conversão para moeda nacional Em vigor
Lei nº 10.637/2002 31.12.2002Autonomia à SRF para a
simplificação do PT (artigo 45)Em vigor
Lei nº 11.727/2008 24.06.2008Amplia o conceito de paraíso
fiscalEm vigor
Portaria nº 222/2008 24.09.2008 Pedido de alteração de margens Em vigor
MP nº 478/2009 29.12.2009Criação do método PRL-35% -
perde a eficáciaSem eficácia
Lei nº 12.715/2012 17.09.2012Altera a legislação do Preço de
TransferênciaEm vigor
IN RFB 1312/12 28.12.2012Regulamenta a Lei 12.715/2012
- revoga a IN nº 243/2002Em vigor
Lei 12.973 14.05.2014Regulamenta a Tributação
Universal da Renda.Em vigor
Manual de Preço de Transferência
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Além dos dispositivos legais acima, a exportação foi incentivada, com correção da receita de exportação para fins de determinação de preços de transferência, na exportação, de forma a reduzir impactos relativos à apreciação da moeda nacional em relação a outras moedas. Vale lembrar que a IN SRF nº 243/2002 vigorou até 31.12.2012, sendo revogada a partir de janeiro de 2013 pela IN RFB nº 1.312, publicada em 31.12.2012.
Os fatores de atualização da receita de exportação para os períodos de 2005 até 2012 são os seguintes:
Período-base Fator de correção Base legal
2005 1.35 IN RFB nº 602/2005
2006 1.29 IN RFB nº 425/2006
2007 1.28 IN RFB nº 801/2007
2008 1.20 IN RFB nº 898/2009
2009 1.00 IN RFB nº 1.010/2010
2010 1,09 IN RFB nº 1.123/2011
2011 1,11 IN RFB nº 1.233/2012
2012 1,00 IN RFB nº 1.321/2013
2013 1,00 IN RFB nº 1.437/2014
Com os fatores de atualização das receitas de exportação acima, grande parte das empresas exportadoras não tiveram ajustes tributários para fins de cálculo da CSLL, bem como do IRPJ nos referidos períodos de apuração. No item 9.10 (Dispensa da Comprovação) deste livro, serão fornecidos exemplos onde serão demonstrados os cálculos incluindo os fatores de correções acima, com a dispensa de ajustes para fins tri-butários, bem como dispensa de elaboração dos cálculos do Preço de Transferência na exportação.
Diversos países há muito já controlam os preços de transferência de seus bens, serviços e direitos nas operações com pessoas vinculadas no exterior. Para se ter uma ideia, o controle nos Estados Unidos já ultrapassa os cinquenta anos.
1.1. o Significado do Preço de transferência
O Preço de Transferência é utilizado em praticamente todos os países do mundo. Como as regras no Brasil começaram a partir de
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lourivaldo loPes da silva
1997, pode-se dizer que tal exigência chegou com um certo atraso, se comparada a alguns países. Mas, afinal, o que é Preço de Transferência?
Resposta:
é o valor pelo qual são transferidos bens, direitos e serviços entre as atividades e áreas internas de uma organização.
Tomemos como exemplos as duas operações: uma operação de importação entre partes vinculadas e outra operação entre partes não vinculadas de um mesmo produto A, conforme abaixo:
com vínculo
Importa prod. A por $ 1.100
sem vínculo
Importa o mesmo prod. A por $ 600
Cia. A - Brasil Cia. B - Exterior
Cia. X - Brasil Cia. Y -Exterior
Como as Cias. X e Y não são vinculadas, subtende-se que o preço praticado entre as duas foi o preço determinado pelo livre merca-do (sem qualquer favorecimento), ao passo que o preço praticado entre a Cia. A e Cia. B, em se tratando do mesmo produto, indica
vícios (superfaturamento). O preço praticado entre as Cias. X e Y ($ 600) pode servir como parâmetro. Imaginemos que a Cia. A vende o produto importado da sua vinculada por R$ 800. Responder às seguintes questões:
1. A Cia. A terá lucro ou prejuízo?
2. O grupo (Cia. A e Cia. B) terá lucro ou prejuízo?
3. Se o grupo teve lucro, onde ficou tal lucro?
Respondendo às questões acima:
Descrição Cia. A Grupo (A + B)
Venda 800 800
(-) Custo do Produto Vendido - parâmetro (1.100) (600)
Resultado (300) 200
Ajuste para fi ns tributários (praticado menos parâmetro)
500 -o-
Lucro Tributável 200 200
Manual de Preço de Transferência
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Respostas:
Questão 01: A Cia. no Brasil terá um prejuízo de R$ 300 (R$ 800 - R$ 1.100)
Questão 02: O grupo terá lucro de $ 200 (preço de venda menos custo de mercado)
Questão 03: O lucro de $ 200 ficou no exterior, em tese.
Assim, a Cia. A no Brasil deverá efetuar um ajuste para fins tribu-tários da ordem de R$ 500, que é a diferença entre o preço praticado na importação entre vinculados e não vinculados ($ 1.100 - $ 600). Esse ajuste é feito em livros ficais, que veremos nos capítulos posteriores.
As regras de Preço de Transferência no Brasil se efetivam mediante ajustes efetuados extracontabilmente (livros fiscais Lacos - Livro de Apuração da CSLL e do Lalur - Livro de Apuração do Lucro Real), no montante do excesso de custo/despesa na importação e também na insuficiência de receitas, na exportação, considerado uma vantagem fiscal para o contribuinte. O valor do ajuste a ser reconhecido e tribu-tado deve ser apurado mediante a comparação entre o preço praticado e aquele estabelecido pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, em operações com partes vinculadas, estabelecidas no exterior e ainda com empresas localizadas em países com tributação favorecida, ainda que não vinculadas.
O termo “Preço de Transferência” tem sido utilizado para identificar os controles a que estão sujeitas as operações comerciais ou financeiras realizadas entre partes relacionadas, sediadas em diferentes jurisdições tributárias, ou quando uma das partes está sediada em paraíso fiscal. Em razão das circunstâncias peculiares existentes nas operações realizadas entre essas pessoas, o preço praticado nessas operações pode ser artifi-cialmente estipulado e, consequentemente, divergir do preço de mercado negociado por empresas independentes, em condições análogas - preço com base no princípio do arm’s length (não favoritismo).
O objetivo deste livro é estudar os conceitos, as características e as formas de utilização dos métodos utilizados para cálculo do Preço de Transferência - “Transfer Price” adotado pela legislação brasileira.
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lourivaldo loPes da silva
Apesar de não muito abundante, já se encontra no Brasil uma lite-ratura rica sobre o tema “Preço de Transferência”. A reprodução desse material tem como meta facilitar a compreensão na aplicação prática dos métodos tanto na importação como na exportação de bens, serviços e direitos, com exemplos práticos, a fim de se tornar mais uma ferramenta de apoio na labuta diária dos profissionais envolvidos com a questão.
2. Preço de tranSferêncIa e a ocde
Uma das mais importantes considerações negociais e tributárias para qualquer corporação multinacional, independentemente de sua matriz ser localizada nos Estados Unidos, Japão, Alemanha, Inglaterra, França, ou qualquer outro lugar, é o meio pelo qual determina os preços de produtos, serviços e intangíveis, como resultado de pesquisa e capital transferido para suas afiliadas internacionais.
As políticas de Preço de Transferência e práticas adotadas em cone-xão com a transferência de tais bens de uma afiliada para uma companhia relacionada localizada em outra jurisdição tem maior impacto tributário sobre as rendas geradas internacionalmente do que qualquer outro as-pecto da legislação tributária. A importância do preço de transferência e seus impactos sobre a arrecadação tributária (nacional) colocou este assunto à frente dos debates tributários internacionais.
A OCDE (Organização para Cooperação e Desenvolvimento Econô-mico) ou (“OECD - Organization for Economic Cooperation and Develop-ment”) diz que o Transfer Price é o termo utilizado para referir-se ao pro-blema da distribuição de lucros entre as partes de um grupo empresarial.
Segundo o OECD, quando empresas independentes negociam entre elas, as condições de suas relações comerciais e financeiras ordina-riamente são determinadas por forças de mercado. Quando empresas associadas lidam entre elas, suas relações comerciais e financeiras podem não ser da mesma forma diretamente afetadas por forças exter-nas de mercado, embora empresas relacionadas muitas vezes procurem reproduzir a dinâmica das forças de mercado nas negociações entre elas.
As administrações tributárias não devem automaticamente assumir que empresas relacionadas têm procurado manipular os seus lucros.
Manual de Preço de Transferência
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Pode haver uma genuína dificuldade em determinar de forma acurada um preço de mercado ante a ausência de forças de mercado ou quando adotada uma particular estratégia comercial.
é importante manter em mente que a necessidade de promover ajustes para aproximar das negociações sem interferência (arm’s length dealings) nasce desrelacionada de qualquer obrigação contratual assu-mida pelas partes para pagar um preço em particular ou de qualquer intenção das partes em minimizar tributos.
Assim, um ajuste tributário sob o princípio do preço sem interferência (arm’s length) não deve afetar as subjacentes obrigações contratuais de propósitos não tributários entre as empresas relacionadas, e podem ser apropriadas mesmo onde não há intenção de minimizar ou evitar imposto.
A consideração do Preço de Transferência não deve ser confundida com a consideração de problemas de evasão fiscal ou elisão fiscal, embora políticas de Preço de Transferência possam ser usadas para esse propósito.
O Brasil não é país-membro da OECD, mas adotou, nos tratados internacionais para evitar a bitributação que firmou, a Convenção Mo-delo da OECD. Vale lembrar aqui que a metodologia estabelecida para Preço de Transferência adotada pela OECD não deve ser aplicada no Brasil, tendo em vista que o Brasil possui sua própria legislação com metodologia já estabelecida.
é importante lembrar que, embora o Brasil firme acordo com qual-quer país para evitar a dupla tributação, não está dispensado do cálculo do Preço de Transferência, caso venha operar com pessoas vinculadas, residentes ou domiciliadas em países com o referido acordo.
Abaixo, serão demonstrados em quadro, de forma resumida, os métodos determinados pela legislação brasileira, tanto na importação como na exportação (preço parâmetro):
Métodos determinados pela legislação brasileira = IN SRF 243/02 - até 31.12.2012
Importação Exportação
1. PIC 1. PVEx
2. PRL - 20% (revenda) 2. PVA
3. PRL - 60% (produção) 3. PVV
4. CPL 4. PVA
