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ESCOLA DE ARTES CIÊNCIAS E HUMANIDADES
DA UNIVERSIDADE DE SÃO PAULO
ANA AMÉLIA CALDAS SAAD DE OLIVEIRA
O PRINCÍPIO DA EFICIÊNCIA E O PAPEL DOS TRIBUNAIS DE CONTAS NA
AUDITORIA OPERACIONAL
Monografia apresentada ao Curso de
Especialização Lato Sensu em Gestão de Políticas
Públicas, pela Escola de Artes Ciências e
Humanidades da Universidade de São Paulo.
Orientador: Professor Doutor Marcelo Arno
Nerling
SÃO PAULO
2012
ESCOLA DE ARTES CIÊNCIAS E HUMANIDADES
DA UNIVERSIDADE DE SÃO PAULO
ANA AMÉLIA CALDAS SAAD DE OLIVEIRA
O PRINCÍPIO DA EFICIÊNCIA E O PAPEL DOS TRIBUNAIS DE CONTAS NA
AUDITORIA OPERACIONAL
AGRADECIMENTOS
Ao Egrégio Tribunal de Contas do Estado de São Paulo e à Escola de Contas
Públicas pela oportunidade de aperfeiçoamento profissional e pessoal concedida aos
servidores que se interessaram, proporcionando acesso a um Curso de Pós Graduação junto à
Universidade de São Paulo, uma instituição de ensino notoriamente reconhecida pela
qualidade do seu corpo docente, trazendo a escola para o aluno.
Aos colegas da equipe AUDESP, que prontamente disponibilizaram as
informações necessárias à evolução dos estudos.
Aos professores da Escola de Artes Ciências e Humanidades da Universidade de
São Paulo, em especial, ao Professor Doutor Marcelo Arno Nerling, pela dedicação e
entusiasmo incomuns, durante as aulas e, especialmente, na fase de orientação, essenciais para
que eu pudesse amadurecer e construir os conceitos e convicções que se transformaram nessa
monografia.
RESUMO
Essa monografia tem por objetivo explorar o papel dos Tribunais de Contas na
gestão de políticas públicas, considerando o princípio constitucional da eficiência, e
demonstrar que, por meio da auditoria operacional, em conjunto com os tipos de controle
contábil, financeiro, patrimonial e orçamentário, viabiliza-se a mensuração dos resultados
produzidos pela ação governamental na implementação de políticas públicas, fortalecendo os
controles interno, externo e social. Para confirmar essas idéias, serão apresentadas as
experiências do Projeto AUDESP e da Diretoria de Contas do Governador, no âmbito do
Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, bem como a atuação do Tribunal de Contas da
União.
PALAVRAS CHAVE: Tribunal de Contas – Gestão de Políticas Públicas - Auditoria
Operacional – Princípio da Eficiência – AUDESP.
ABSTRACT
This monograph aims to explore the State of São Paulo Auditing Court role at management of
public policies, considering the principle of efficiency, showing that, through operational
auditing, in addition to accounting controls, financial assets and budget, it´s possible to
measure the results produced by governmental action in implementation of public policies,
wich improves the internal, external e social controls. In order to prove these ideas, the
Project AUDESP and the Board of Auditors of the Governor experiences, at Tribunal de
Contas do Estado de São Paulo, and also the activities of Tribunal de Contas da União will be
presented.
KEY WORDS: Court of Auditors – Public Policies – Operational Auditing – Principle of
Efficiency – AUDESP.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO .................................................. 7
1 Gestão de Políticas Públicas .................................... 10
1.1 Políticas Públicas ............................................. 10
1.2 Ciclos das Políticas Públicas ...................................... 14
1.2.1 Formulação ............................................. 14
1.2.2 Implementação .......................................... 14
1.2.3 Avaliação .............................................. 16
1.3 Atores envolvidos ............................................. 17
1.4 Gestão de Políticas Públicas ...................................... 18
1.5 Síntese .................................................... 19
2 Princípio da Eficiência ........................................ 20
2.1 Evolução Histórica dos Modelos de Administração Pública e de Estado .......... 20
2.1.1 Modelo Patrimonialista ..................................... 21
2.1.2 Modelo Burocrático ....................................... 22
2.1.3 Modelo Gerencial e a Emenda Constitucional n. 19/98: a ADIN 21355 ...... 26
2.2 A eficiência como princípio da Administração Pública ..................... 27
2.2.1 Eficiência, Eficácia e Efetividade .............................. 27
2.3 Princípio da Eficiência e Auditoria Operacional ......................... 28
2.4 Síntese .................................................... 30
3 Os Tribunais de Contas .......................................... 31
3.1 Competência Constitucional ...................................... 31
3.2 A Auditoria de Desempenho Operacional ............................. 34
3.3 Auditoria Operacional no Tribunal de Contas da União .................... 40
3.4 Auditoria Operacional no Tribunal de Contas do Estado de São Paulo ........... 42
3.4.1 A Diretoria de Contas do Governador ........................... 42
3.4.2 AUDESP e a auditoria operacional nos municípios – As Instruções nº. 01/08 e
02/08 ..................................................... 46
3.5 Síntese .................................................... 51
CONSIDERAÇÕES FINAIS ........................................ 52
BIBLIOGRAFIA ................................................ 53
INTRODUÇÃO
Inicialmente, reconhecendo que o Curso de Especialização em Gestão de Políticas
Públicas foi viabilizado pelo Egrégio Tribunal de Contas do Estado de São Paulo e pela
Escola de Contas Públicas, esperamos que, como retorno, este estudo contribua para o
aumento da efetividade de suas ações e para que a visão de futuro constante do Planejamento
Estratégico se torne realidade com a maior brevidade possível.
Deseja-se que esse estudo contribua para o aprimoramento da análise das contas
anuais, o cumprimento dos programas governamentais, e para o controle sobre a gestão
pública, metas previstas no Planejamento Estratégico da Corte de Contas, adiante exposto:
Nessa direção, este estudo explora o papel do Tribunal de Contas na gestão das
políticas públicas, considerando a concretização do Princípio Constitucional da Eficiência.
Pretende-se identificar em quais aspectos a atividade dos Tribunais de Contas,
especificamente, do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, está sendo aperfeiçoada.
Como exemplo, citaremos o trabalho realizado pela Diretoria de Contas do
Governador e o Projeto AUDESP, como uma ferramenta que possibilita a auditoria
operacional dos municípios.
Partimos da premissa de que, com conhecimento acerca do Programa de Governo,
assumido por cada gestor público em âmbito estadual e municipal, bem como da importância
do trabalho de acompanhamento da sua plena execução à luz das peças de planejamento e
orçamentárias, a fiscalização passa a ser desempenhada de forma mais consciente e menos
automatizada, produzindo resultados reais que transcendem o aspecto formal para alcançar e
atender as necessidades do cidadão de forma direta.
Entendemos que, uma vez sujeito a essa espécie de controle, se não já não o faz
espontaneamente, o jurisdicionado passará a refletir sobre os resultados atingidos, a mensurá-
los, e dar a isso a necessária transparência.
Dessa forma defendemos que, a priori, a evolução da fiscalização, exercida sob o
ponto de vista da eficiência à luz dos resultados, acaba naturalmente por proporcionar o
aperfeiçoamento da gestão operacional e dos controles internos por parte do jurisdicionado do
Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, hipótese que se pretende demonstrar ao longo
desse estudo.
Para tanto, este trabalho está operacionalmente organizado em três seções:
SEÇÃO 1 GESTÃO DE POLÍTICAS PÚBLICAS
SEÇÃO 2 PRINCÍPIO DA EFICIÊNCIA
SEÇÃO 3 O TRIBUNAL DE CONTAS
A primeira seção trata da Gestão de Políticas Públicas, abrangendo o Conceito de
Políticas Públicas, os Ciclos das Políticas Públicas (Formulação, Implementação, Avaliação),
os Atores Envolvidos, e a Gestão Propriamente Dita de Políticas Públicas. (ASSUNÇÃO,
BUCCI, COELHO, COMPARATO, LOTTA, NERLING, PALUDO, SECCHI)
Na segunda seção, faremos uma abordagem do Princípio da Eficiência, passando
pela Evolução Histórica dos Modelos de Administração Pública e de Estado (Modelo
Patrimonialista, Modelo Burocrático e Modelo Gerencial e a Emenda Constitucional n.
19/98), sobre os conceitos de Eficiência, Eficácia e Efetividade e a correlação entre o
Princípio da Eficiência e a Auditoria Operacional. (BANDEIRA DE MELLO, BRESSER
PEREIRA, CHIAVENATO, GABARDO, MARINI, MERTON, MOREIRA NETO, PAIVA
SUMMA, TOLEDO JR.)
Na terceira seção, trataremos da Competência Constitucional dos Tribunais de
Contas, da Auditoria de Desempenho Operacional, dos trabalhos desenvolvidos pelo Tribunal
de Contas da União e pelo Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, este último
representado pela Diretoria de Contas do Governador e pelo Projeto AUDESP. (DE
ALBUQUERQUE, POLLITT, TOLEDO, SILVA)
Finalmente, pretendemos ter conseguido apresentar noções gerais e fundamentais
para a compreensão do universo jurídico em que está inserida a Gestão de Políticas Públicas,
demonstrando a relevância da auditoria operacional realizada pelas Cortes de Contas para o
aumento da efetividade de suas ações.
1 Gestão de Políticas Públicas
1.1 Políticas Públicas
Não se pode falar de políticas públicas sem que se abordem as noções de Estado,
de poder, de república e de interesse público.
Enquanto razão de ser do Estado e especialmente da República, o interesse do
povo é o fim e a justificativa das suas ações, é o que as legitima.
No dizer de Marta Assunção, políticas públicas resultam de um processo de
tomada de decisões que só podem se convertem em algo compartilhado por toda a sociedade,
ainda que o seu objetivo imediato seja o atendimento dos interesses ou necessidades de
determinado grupo, que também constituem interesse público1.
Portanto, políticas públicas estão envolvidas na atividade política, requerem várias
ações estratégicas destinadas a implementar os objetivos desejados (metas) e requerem mais
de uma decisão política.
Política pública é, no dizer de Fernando de Souza Coelho2, aquilo que um
determinado governo escolhe fazer ou não fazer, definindo quem ganha o que, porque e os
efeitos esperados dessa decisão.
As Políticas Públicas podem estar voltadas à Gestão Pública, à Política Social, à
Infra-Estrutura e Meio Ambiente ou ao Crescimento e Desenvolvimento Econômico.
Exposta a noção de política pública, do ponto de vista técnico, não se pode negar
que, em termos práticos, para fins de gestão, política pública é tudo aquilo que entra na
agenda de determinado governo como tal3. É dizer: política pública é tudo aquilo que assim
foi considerado e expresso nas leis orçamentárias.
Assim, do ponto de vista do operacional, do controle e da gestão, o que não está
previsto na legislação orçamentária, não é política pública.
Essa é a conclusão a que se chega a partir da leitura conjugada dos artigos 167 e
174 da Constituição Federal4:
1 ASSUNÇÃO, Marta. Políticas Públicas. Palestra. São Paulo: TCE/SP-USP, 2011. Mimeo.
2 COELHO, Fernando de Souza. Formulação, Implementação e Avaliação de Políticas Públicas. São
Paulo: TCE/SP-USP, 2011. Mimeo. 3 NERLING, Marcelo Arno. Gestão de Políticas Públicas. São Paulo: TCE/SP-USP, 2011. Mimeo.
4 BRASIL. Constituição Federal de 1988. 05/10/1988. Disponível em: http://www.planalto.gov.br
(...) Art. 167. São vedados:
I - o início de programas ou projetos não incluídos na lei orçamentária
anual; (...)
(...)Art. 174. Como agente normativo e regulador da atividade econômica, o
Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização, incentivo e
planejamento, sendo este determinante para o setor público e indicativo
para o setor privado.
§ 1º - A lei estabelecerá as diretrizes e bases do planejamento do
desenvolvimento nacional equilibrado, o qual incorporará e compatibilizará
os planos nacionais e regionais de desenvolvimento. (...)
Dito isso, a primeira fonte que se deve observar, na gestão de políticas públicas,
durante o processo de auditoria, é o aspecto operacional, tomando-se em consideração as
peças orçamentárias e de planejamento, de onde se extraem seu fundamento legal, a finalidade
e as limitações econômico-financeiras, além da possibilidade de comparação das políticas
públicas entre si, isto é, as relações custo-benefício dos programas.
É exatamente nas peças de planejamento que se encontram os programas, de que
derivam projetos, estes últimos expressos em ações, destinados à implantação de determinada
política pública.
A questão nos parece relevante na medida em que, como se extrai do Manual de
Procedimentos de Auditoria de 2007 do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, as
irregularidades mais comuns estão, em sua maioria, no Planejamento da Gestão Pública5:
Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) sem o anexo de metas e
prioridades;
Lei de Diretrizes Orçamentárias sem estratégia para redução da dívida,
sobretudo a de curto prazo (Restos a Pagar);
Ausência de metas físicas no Plano Plurianual (PPA) e na Lei de
Diretrizes Orçamentárias (LDO);
Elevado nível de abertura de créditos adicionais, a indicar negligência na
programação da lei de orçamento;
Lei de Diretrizes Orçamentárias sem critérios para repasses ao terceiro
setor;
Excessiva autorização, em porcentual, na lei orçamentária, para abertura
de créditos suplementares;
Lei Orçamentária Anual não abrange todas as entidades públicas do
Município, bem como não evidencia os pertinentes orçamentos (fiscal,
de investimento, da seguridade social);
5 TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE SÃO PAULO. Manual de Procedimentos de
Auditoria. São Paulo: Imprensa Oficial do Estado, 2007. p. 18-19.
Indevida autorização na LOA para remanejamento, transposição e
transferência de recursos entre órgãos orçamentarios ou categorias de
programação;
A despesa, na LOA, não se detalha até o nível do elemento;
Lei Orçamentária Anual não prevê superávit orçamentário para
amortizar estoque descoberto de Restos a Pagar (superávit financeiro);
Não realização de audiências públicas para discutir os três instrumentos
orçamentários, quer o PPA, a LDO ou a LOA.
Cabe aqui um parêntese para registrar o entendimento de Marcelo Arno Nerling
no sentido de que o aspecto operacional condiciona inclusive o orçamentário e financeiro, isto
é, o próprio planejamento orçamentário e financeiro deve estar pautado em um procedimento
operacional previamente definido, com um rito a ser observado6, e que, tendo natureza de
processo administrativo, encontra subsídios na Lei Federal de Processo Administrativo – Lei
nº. 9.784/997 - na ausência de norma específica.
Seguindo essa linha de raciocínio, acrescenta Nerling que a própria ação
fiscalizatória dos Tribunais de Contas deve destinar atenção aos aspectos operacionais do
planejamento, observando também um rito minimamente padronizado. Aliás, isso é o que
propõe a edição das Normas de Auditoria Governamental, resultantes de estudos
desenvolvidos no âmbito do Instituto Rui Barbosa, de que trataremos mais adiante.
A propósito, o Manual de Auditoria Municipal, de 2003, do Tribunal de Contas do
Estado de São Paulo, parte dessa premissa8:
(...) O Planejamento da auditoria, sem dúvida, sempre foi fator de
agilização e racionalização dos trabalhos.
Entretanto, até o exercício de 2003, não era algo normatizado e
uniformizado, cabendo a cada DF ou UR adotar procedimentos
próprios, ensinados pela prática fiscalizatória.
Agora, como foi ressaltado nos trabalhos apresentados no Ciclo de
Reciclagem da auditoria de 2003, sob os títulos PLANEJAMENTO
DE AUDITORIA E AUDITORIA POR OBJETIVOS, fatores como a
necessidade de permanente atualização de procedimentos, a expansão
de nossa área de atuação pela introdução de novas leis e alteração
das existentes, a exiguidade de tempo e a fiscalização de aspectos
que, como o tempo, ganharam ou perderam importância, remetem a
auditoria a um essencial trabalho de planejamento, com a eleição dos
pontos de relevância a serem abordados. (...)
6 NERLING, Marcelo Arno. Inovações em Direito Financeiro. São Paulo: USP/TCE/SP, 2011,
Mimeo. 7 Registre-se que o estado de São Paulo conta com sua própria lei de processo administrativo, a Lei
nº. 10.177/98. 8 TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE SÃO PAULO. Prefeitura Municipal. Manual de
Auditoria. São Paulo: Imprensa Oficial do Estado, 2003. p. 3.
Entre os pontos de relevância a que se refere o Manual, interessa para este estudo
o planejamento da gestão pública.
A esse respeito, a auditoria se estende à verificação da existência das peças de
planejamento e sua conformação aos moldes legais, e à avaliação quanto à sua contribuição
para os resultados (orçamentário, econômico e patrimonial) alcançados. Examinam-se o Plano
Plurianual, a Lei de Diretrizes Orçamentárias e a Lei Orçamentária Anual, com seus anexos,
além da existência do Plano Diretor.
No que toca à adequação às normas legais, verifica-se o cumprimento da
Constituição Federal, no artigo 165, §§1º e 2º e 5º a 8º, bem como da Lei de Contabilidade
Pública, nos artigos 2º a 8º e 30, 4º, 5º, 9º, §4º, 48, parágrafo único, e da Lei de
Responsabilidade Fiscal, no artigo 639.
Daí decorre o que Nerling denomina Eficiência na Gestão do Controle
Operacional.
Fechado o parêntese, relevante também trazer à colação, também no tema do
planejamento, a lição de Maria Paula Dallari Bucci, para quem os instrumentos orçamentários
dispostos na Constituição Federal, no Plano Plurianual (PPA), na Lei de Diretrizes
Orçamentárias (LDO) e na Lei Orçamentária Anual (LOA) podem ser considerados como
expressões jurídicas de políticas públicas por excelência10
. Segundo a autora:
(...) Essa vocação é da própria natureza do instrumento e já vinha afirmada
no art. 2º da Lei n. 4.320, de 17 de março de 1964, que se refere à „política
econômico-financeira‟ e a „programa de trabalho do
Governo‟, que vem a ser, aliás, a razão de ser da lei orçamentária:
„Art. 2º. A Lei de Orçamento conterá a discriminação da receita e despesa
de forma a evidenciar a política econômico-financeira e o programa de
trabalho do Governo, obedecidos os princípios de unidade, universalidade e
anualidade‟.
Curioso anotar, todavia, que na dicção constitucional, só o PPA e a LDO
são tratados em termos propriamente políticos, isto é, referindo-se a
objetivos, metas e prioridades da Administração Pública:
„Art. 165. (...)
§1º. A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma
regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da administração pública
federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as
relativas a programas de duração continuada. (...)
9 Idem 4. p. 9-10.
10 BUCCI, Maria Paula Dallari. O Conceito de Política Pública em Direito. In Políticas Públicas:
reflexões sobre o conceito jurídico. BUCCI, Maria Paula Dallari (organizadora). São Paulo:
Saraiva, 2006. p. 15.
1.2 Ciclos das Políticas Públicas
1.2.1 Formulação
A formulação de políticas públicas não é um processo em que se podem verificar
etapas estanques. Envolve a atuação, muitas vezes concomitante, de diversos setores da
sociedade, dos Poderes Constituídos, da Imprensa, enfim, do pensamento humano, sob
diferentes pontos de vista e com distintos objetivos, mas que, em um determinado momento,
entram para a agenda política como algo a ser implementado, uma vez que convergente com
os propósitos de governo.
Para que seja eficaz, a formulação de políticas públicas requer um adequado e
prévio diagnóstico da realidade com a identificação de problemas a serem resolvidos, e
definição das ações destinadas à sua solução, o estabelecimento de metas a serem atingidas a
partir do desenvolvimento dessas ações, de um cronograma e dos custos envolvidos.
É nessa direção que Leonardo Secchi11
afirma que a formulação de soluções para
problemas detectados e inseridos na agenda se desenvolve por meio de escrutínios formais ou
informais das conseqüências do problema, e dos potenciais custos e benefícios de cada
alternativa possível.
Para o autor, nessa etapa são elaborados métodos, programas, estratégias ou ações
e, quanto mais concretos forem os objetivos, mais fácil será verificar a eficácia da política
pública.
1.2.2 Implementação
A implantação de determinada política pública está diretamente relacionada à
produção de resultados concretos. É o momento em que o planejamento se transforma em
realidade.
A esse respeito, Leonardo Secchi12
sustenta que:
11
SECCHI, Leonardo. Políticas Públicas – Conceitos, Esquemas de Análise, Casos Práticos. São
Paulo: Cengage Learning, 2010. p. 37. 12
Op. Cit. pág.45/46.
(...) A importância de estudar a fase de implementação está na possibilidade
de visualizar, por meio de instrumentos analíticos mais estruturados, os
obstáculos e as falhas que costuma acometer essa fase do processo nas
diversas áreas da política pública (saúde, educação, habitação,
saneamento, políticas de gestão, etc). Mais do que isso, estudar a fase de
implementação também significa visualizar erros anteriores à tomada de
decisão, a fim de detectar problemas mal formulados, objetivos mal
traçados, otimismos exagerados. (...)
A análise do processo de implementação pode se dar, segundo o autor, com foco
no processo de implementação per se, ou nas causas de falhas ou acertos.
A implementação de políticas públicas pode ser analisada sob a perspectiva do
modelo top-down ou bottom-up.
O primeiro, top-down, como sugere o nome, caracteriza-se pela definição da
política pública a partir de esferas técnicas e políticas superiores, gerando a incidência de
regras para a implantação de “cima para baixo”.
O segundo, bottom-up, confere mais liberdade para os atores envolvidos na
implementação da política pública.
Segundo Gabriela Spanghero Lotta13
, “para os adeptos da visão „top-down‟, a
implementação começa onde a „politics‟ (política) acaba, ou seja, é um processo de colocar
os programas políticos em prática”. A autora cita Pressman e Widavski (1973), para quem a
implementação é um processo de interação entre o ambiente dos objetivos e as ações geradas
para adquiri-los. Sustenta que, no modelo „top-down‟ de implementação, “não há espaço
para o exercício da discricionariedade por parte dos implementadores”.
Por outro lado ressalva que, no modelo bottom-up, observa-se o processo de
criação de política como um „continuum‟, no qual há modificações em todo o trajeto
percorrido para se traduzir as intenções em ações, partindo do pressuposto que o processo
de implementação transforma e adapta as políticas originais.”
Desse modo, é possível afirmar que a implementação de políticas públicas está
diretamente relacionada, com maior ou menor grau de flexibilidade, ao planejamento estatal,
conforme se trate do modelo top-down ou bottom-up.
13
LOTTA, Gabriela Spanghero. Implementação de políticas públicas: o impacto dos fatores
relacionais e organizacionais sobre a atuação dos burocratas de nível de rua no Programa Saúde da
Família. 2010. Tese (Doutorado em Ciência Política) - Faculdade de Filosofia, Letras e Ciências
Humanas, Universidade de São Paulo, São Paulo, 2010. Disponível em:
<http://www.teses.usp.br/teses/disponiveis/8/8131/tde-20102010-120342/>. Acesso em: 2012-03-
28.
1.2.3 Avaliação
A avaliação das políticas públicas, como o próprio nome diz, consiste na
verificação do adequado desenvolvimento das ações eleitas como necessárias e suficientes ao
atingimento das metas definidas.
Essa avaliação se dá a partir de diferentes critérios: jurídico ou legal, técnico ou
gerencial, ou político, conforme os parâmetros adotados sejam, respectivamente, a
observância do princípio da legalidade e eficiência, a relação custo-benefício, ou a
efetividade. No dizer de Leonardo Secchi14
:
(...) Uma avaliação que focalize aspectos jurídicos está mais preocupada em
verificar até que ponto princípios como o da legalidade e eficiência
administrativa foram atingidos, além do respeito a direitos básicos dos
destinatários. Uma avaliação que privilegie aspectos técnicos gerenciais
focaliza suas atenções ao nível de consecução de metas (eficácia), a menor
utilização de recursos (economicidade) e a eficiência econômica de um
sistema, programa ou política. Por fim, uma avaliação com conotação
política vai prestar atenção em aspectos da percepção dos destinatários da
política pública, a legitimidade do processo de elaboração da política
pública, a participação de atores nas diversas etapas de construção e
implementação de uma política pública, bem como os impactos gerados no
macroambiente.(...)
Segundo o autor, a avaliação toma como base os recursos utilizados (imputs), o
atingimento das metas de produção (outputs), e os resultados para o público destinatário de
determinada política pública (outcomes).
Ainda no dizer do autor, esses critérios, colocados em uma linha de tempo, são
padrões absolutos, quando da formulação da política pública; servem como padrões
históricos, para comparação em relação a aquilo que já se desenvolveu e constatação da
evolução; ou como benchmarks, para exame ex post.
14
Idem 10. p. 50.
De se anotar que uma determinada política pública em si mesma, ou os
procedimentos inerentes a sua implantação, são igualmente sujeitos ao controle judicial, como
leciona Fábio Konder Comparato, referenciado por Maria Paula Dallari Bucci15
:
(...) o juízo de validade de uma política – seja ela empresarial ou
governamental – não se confunde nunca como o juízo de validade das
normas e dos atos que a compõem. Uma lei editada no quadro de
determinada política pública, por exemplo, pode ser inconstitucional sem
que esta última o seja. Inversamente, determinada política governamental,
em razão da finalidade por ela perseguida, pode ser julgada incompatível
com os objetivos constitucionais que vinculam a ação do Estado sem que
nenhum dos atos administrativos, ou nenhuma das normas que o regem,
sejam, em si mesmos, inconstitucionais. (...)
1.3 Atores envolvidos
Dentre os diversos atores envolvidos na gestão ou avaliação das políticas públicas
estão os políticos, os técnicos, os Tribunais de Contas, o Poder Judiciário, o Ministério
Público e a Sociedade Organizada.
A esse respeito, aliás, não se pode deixar de observar a relevância do avanço da
tecnologia das comunicações e das redes sociais no engajamento de pessoas reunidas pela
identidade de problemas e anseios.
Por parte dos Tribunais de Contas, e, em especial, para o Tribunal de Contas do
Estado de São Paulo, foco deste estudo, o marco regulatório da gestão das políticas públicas
está no artigo 70 da Constituição Federal, replicado pelo artigo 32, da Constituição Estadual.
De acordo com o artigo 32, da Constituição do Estado de São Paulo16
:
(...) Artigo 32 - A fiscalização contábil, financeira, orçamentária,
operacional e patrimonial do Estado, das entidades da administração direta
e indireta e das fundações instituídas ou mantidas pelo Poder Público,
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação de subvenções
e renúncia de receitas, será exercida pela Assembléia Legislativa, mediante
controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Parágrafo único - Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, de
direito público ou de direito privado, que utilize, arrecade, guarde, gerencie
ou administre dinheiro, bens e valores públicos ou pelos quais o Estado
15
COMPARATO, Fábio Konder. Ensaio sobre o juízo de constitucionalidade de políticas públicas, in
Estudos em homenagem a Geraldo Ataliba (org. Celso Antônio Bandeira de Mello), São Paulo:
Malheiros, 1997, v. 2, p. 353-354, in Idem 4. p. 24. 16
SÃO PAULO (ESTADO). Constituição Estadual de 05/10/1989. Disponível em:
http://www.legislacao.sp.gov.br/legislacao/index.htm. Acesso em: 15/01/12.
responda, ou que, em nome deste, assuma obrigações de natureza
pecuniária. (...) (grifo nosso)
Veja-se o que dispõe o artigo 70 da Constituição Federal:
(...) Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e
patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta,
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das
subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional,
mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
(...) (grifo nosso)
Dessa forma, a atuação dos Tribunais de Contas constitui dever constitucional,
não havendo margem de discricionariedade quanto à realização ou não do controle
operacional.
1.4 Gestão de Políticas Públicas
A Gestão de Políticas Públicas nada mais é do que a avaliação da execução das
ações definidas como necessárias para a consecução das metas objetivadas com determinada
política pública. Consiste na avaliação do desempenho sob os pontos de vista operacional,
orçamentário, financeiro, patrimonial e contábil.
Nesse aspecto, cabe distinguir a gestão de políticas públicas, aqui tratada, da
avaliação que a sociedade e o público destinatário fazem de certa política pública, quanto a
sua pertinência e adequação à luz de seus interesses e das perspectivas criadas.
Essa avaliação do desempenho pode se dar de maneira concomitante e/ou a
posteriori.
Das espécies de auditoria ali elencadas, destaca-se a auditoria operacional,
consistente no exame do processo administrativo envolvido na elaboração de programas,
projetos e ações por parte do Poder Executivo. É na auditoria operacional que se deve aferir a
própria existência do necessário planejamento das ações de governo, refletido nas Peças
Orçamentárias, como, aliás, já exigia a Lei nº. 4.320/64:
(...) Art. 2° A Lei do Orçamento conterá a discriminação da receita e
despesa de forma a evidenciar a política econômica financeira e o
programa de trabalho do Governo, obedecidos os princípios de unidade
universalidade e anualidade.(...) (grifo nosso)
Para a auditoria operacional, interessam o Plano Plurianual, a Lei de Diretrizes
Orçamentárias e a Lei Orçamentária Anual: a adequação das despesas previstas na Lei
Orçamentária Anual aos Projetos vinculados a Programas, estes últimos constantes do Plano
Plurianual.
O ciclo da gestão de políticas públicas não se confirma sem a avaliação. É essa
etapa que conferirá ao Administrador Público o norte a servir de referência para a tomada de
novas decisões, como a sua continuidade, sua extinção ou sua adaptação.
Sem o diagnóstico do status quo, no momento da formulação e no momento da
implementação de determinadas políticas públicas, qualquer decisão adotada estará
desprovida de critérios que a justifique e legitime.
Por fim, deve-se destacar que Gestão de Políticas Públicas não se confunde com a
gestão pública. Esta última consiste na administração do funcionamento da máquina pública,
visando à otimização do uso dos recursos públicos no desempenho das atividades meio da
administração17
.
1.5 Síntese
Em resumo, a Gestão de Políticas Públicas compreende a Avaliação de
Desempenho que, por sua vez, contempla auditorias nos campos financeiro, orçamentário,
patrimonial, contábil e operacional.
A auditoria operacional, objeto desse estudo, de competência do Poder Legislativo
com o auxílio dos Tribunais de Contas, dirige o seu olhar para os Programas e Projetos
constantes das peças de planejamento. A auditoria operacional persegue o planejamento, a
ação, e o alcance das metas fixadas.
É na auditoria operacional que se exige do Administrador Público a demonstração
do cumprimento daquilo que foi proposto, bem como as justificativas em caso de
descumprimento.
Não se pode falar, portanto, em gestão de políticas públicas sem a auditoria
operacional.
17
PALUDO, Augustinho Vicente. Administração Pública – Teoria e Mais de 500 Questões . p. 47-
134.
2 Princípio da Eficiência
2.1 Evolução Histórica dos Modelos de Administração Pública e de Estado
A evolução dos modelos de Administração Pública se dá tendo como paralelo a
evolução dos modelos de estado.
Imaginando-se uma linha do tempo, tem-se o estado liberal, o estado do bem-estar
social, e o estado neoliberal. Paralelamente, têm-se os modelos patrimonialista, burocrático e
gerencial de gestão.
O estado liberal é caracterizado pela ausência de intervenção no domínio
econômico e inexistência de prestação de serviços públicos, exceto a cobrança de impostos e a
segurança.
Idalberto Chiavenato18
narra que:
(...) O liberalismo econômico corresponde ao período de máximo
desenvolvimento da economia capitalista, a qual, baseada no individualismo
e no jogo das leis econômicas naturais, pregava a livre concorrência. A
livre concorrência, por seu turno, criou áreas de conflitos sociais intensos.
A acumulação crescente de capitais gerou profundos desequilíbrios pela
dificuldade de assegurar imobilizações com renda compatível para o bom
funcionamento do sistema. A partir da segunda metade do século XIX, o
liberalismo econômico começou a perder sua enorme influência,
enfraquecendo à medida que o capitalismo se agigantou com o despontar
dos Du Pont, Rockefeller, Morgan, Krupp etc. O novo capitalismo se inicia
com a produção em larga escala a partir das grandes concentrações de
maquinaria e de mão-de-obra (sic), criando situações extremamente
problemáticas de organização de trabalho, de ambiente, de concorrência
econômica, de padrão de vida, etc.(...)
Por sua vez, o estado do bem estar social se apresenta com uma maior presença do
poder público na vida privada e na forma de prestação de serviços públicos essenciais.
18
CHIAVENATO, Idalberto. Introdução à Teoria Geral da Administração. 3 e. São Paulo: McGraw
Hill do Brasil, 1983. p. 31.
O estado neoliberal reflete uma redução na estrutura do estado, um enxugamento
de sua estrutura, na transferência da prestação de certos serviços públicos de natureza
econômica para a iniciativa privada, reservado o poder de regulação e fiscalização.
A esse respeito, interessante anotar a tradução de Diogo de Figueiredo Moreira
Neto19
sobre o processo de transformação do Estado e da Administração Pública:
(...) A Administração deve mudar porque o Estado muda e o Estado muda,
por sua vez, porque a sociedade está mudando aceleradamente. Face a esta
cadeia inescapável de causa e efeito, o que é preciso é compreendê-la, para
bem administrar as alterações. (...)
Com isso, dá-se a ascensão da sociedade, de objeto do jogo a protagonista
político, e se desenvolve um novo diálogo em que sobressaem as suas
demandas de eficiência e de ética em relação ao Estado, que, por isso, vai
deixando de ser dela um tutor para ser seu instrumento, e o indivíduo, em
consequência, passa de súdito a cidadão.(...).
2.1.1 Modelo Patrimonialista
Entende-se como modelo patrimonialista de gestão pública aquele em que a
estrutura do estado é tratada como uma extensão dos bens e direitos pertencentes ao detentor
do poder, do governante.
Vigorou desde que se conhece o Estado como uma instituição, e, mesmo no
estado de direito, deixa cicatrizes que constituem os verdadeiros obstáculos à realização do
interesse público e ao cumprimento dos princípios constitucionais na sua essência.
Nesse modelo de gestão, direitos individuais ou interesse público não passam de
meras aspirações.
Próprio dos regimes absolutistas que perduraram durante séculos na Europa, e, no
Brasil, herança da colonização portuguesa, o estado patrimonialista, típico de sociedades
patriarcais, caracteriza-se pela ausência completa de compromisso com o interesse público e
pela cultura dos privilégios, no dizer de Sérgio Buarque de Holanda20
:
(...) No Brasil, onde imperou, desde tempos remotos, o tipo primitivo da
família patriarcal, o desenvolvimento da urbanização – que não resulta
19
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Apontamentos sobre a reforma administrativa: Emenda
Constitucional n. 19, de 4 de junho de 1998. Rio de Janeiro: Renovar, 1999. p. 2 20
HOLANDA, Sérgio Buarque de. Raízes do Brasil. “Edição Comemorativa dos 70 Anos”.
Organização Ricardo Benzaquen de Araújo e Lilia Moritz Schwarcz. [?]. São Paulo: Companhia
das Letras, 2006. p. 159
unicamente do crescimento das cidades, mas também do crescimento dos
meios de comunicação, atraindo vastas áreas rurais para a esfera de
influência das cidades – ia acarretar um desequilíbrio social, cujos efeitos
permanecem vivos ainda hoje. Não era fácil aos detentores das posições
públicas de responsabilidade, formados por tal ambiente, compreenderem a
distinção fundamental entre os domínios do privado e do público. Assim,
eles se caracterizam justamente pelo que separa o funcionário „patrimonial‟
do puro burocrata conforme a definição da Max Weber. (...)
Formalmente superado, como se verá adiante, o patrimonialismo está enraizado na
sociedade brasileira, embora cada vez menos tolerado, como diariamente noticia a Imprensa.
2.1.2 Modelo Burocrático
Contrapondo-se com o modelo patrimonialista, a Teoria da Burocracia de Max
Weber defende um modelo de administração pautado no caráter legal das normas e
regulamentos, na formalidade das comunicações, na racionalidade e na divisão do trabalho, na
impessoalidade das relações, hierarquia da autoridade, nas rotinas e procedimentos padronizados,
competência técnica e meritocracia, especialização da administração, separada da propriedade,
profissionalização dos participantes e previsibilidade do funcionamento21
.
Traduzindo a Teoria da Burocracia, de Weber, Chiavenato leciona o seguinte22
:
(...) Weber identifica três fatores principais que favorecem o
desenvolvimento da moderna burocracia:
1. O desenvolvimento de uma economia monetária: a moeda não apenas
facilita, mas racionaliza as transações econômicas. Na burocracia a moeda
assume o lugar da remuneração em espécie para os funcionários,
permitindo a centralização da autoridade e o fortalecimento da
administração burocrática.
2. O crescimento quantitativo e qualitativo das tarefas administrativas
do Estado Moderno: apenas um tipo burocrático de organização poderia
arcar coma enorme complexidade e tamanho de tais tarefas.
3. A superioridade técnica – em termos de eficiência – do tipo
burocrático de administração: que serviu como uma força autônoma interna
para impor sua prevalência. „A razão decisiva da superioridade da
organização burocrática sempre foi unicamente sua superioridade técnica
sobre qualquer outra forma de organização.
O desenvolvimento tecnológico fez com que as tarefas administrativas, para
o acompanharem, tendessem ao aperfeiçoamento. Assim, os sistemas sociais
cresceram em demasia, as grandes empresas passaram a produzir em
massa, sufocando as pequenas. Além disso, nas grandes empresas há uma
necessidade crescente de cada vez mais se obter um controle e uma maior
previsibilidade do seu funcionamento. (...)
21
Idem 17. p. 282/283. 22
Ibidem 17. p. 282.
O modelo burocrático de gestão foi introduzido no Brasil na década de 30, quando
da primeira reforma administrativa, sendo uma reação ao modelo patrimonialista então
vigente.
Registre-se: não uma reação política idealista, como se poderia supor em uma
leitura rápida, mas uma reação altamente relacionada a interesses econômicos da iniciativa
privada, não disposta a se sujeitar e investir o seu capital sem a mínima segurança jurídica.
Relacionada também à evolução da sociedade e de suas demandas por maior racionalização
da atividade administrativa. Essa é a idéia que se pode extrair do histórico da burocratização
do país, feito por Carlos Henrique Assunção Paiva23
:
(...) De qualquer maneira, na visão do autor, o estreito fosso entre
burocracia e administração patrimonial começa a ser alargado ainda nos
tempos do Imperador2. Segundo Fernando Uricoechea (1978, p.96), isso
ocorre em primeiro lugar, em razão da atuação das próprias agências
burocráticas centrais que pressionavam no sentido de progressiva
racionalização na administração pública; em segundo lugar, pelo forte
impacto racionalizador, na economia e na sociedade, produzido pela
indústria do café; por último, em virtude da Guerra do Paraguai (1864-
1870), que incitou a administração central a uma racionalização
compulsória dos recursos e finanças nacionais, diante do conflito sem
precedentes e de grandes proporções.
Apesar de todos os esforços rumo a uma concepção de administração
pública mais técnica, racionalizada e burocrática3, em lugar da visão
personalista, paternalista e patrimonialista da época, devemos localizar no
período somente a gênese do processo de burocratização, pois este não se
institui abruptamente. Não foi nesse contexto que as normas burocráticas
procuraram indicar de maneira muito peculiar as “regras do jogo”, mas
sim, no correr dos anos 1920 e mais explicitamente após à Revolução de
1930, quando uma seqüência de reformas político-administrativas, dentro
de um quadro geral de transformações sociais, conferiu nova organização
ao aparelho do Estado. Desse modo, sustentar a existência de uma
burocracia e de uma administração pública, aos moldes weberianos,
durante o século XIX, seja talvez carregar nas cores uma realidade ainda
bastante tímida e discreta. (...)
É nesse cenário que a estrutura do estado ganha força e tamanho. Assim como sua
presença na vida privada, como regulador e provedor.
Marcos do modelo burocrático de gestão e do estado do bem estar social são as
estatais criadas no período, como o Departamento de Serviço Público – DASP (1938), o
Instituto de Resseguros Brasileiro (1939), a Companhia Siderúrgica Nacional (1940), a
23
PAIVA, Carlos Henrique Assunção. A Burocracia no Brasil: as bases da administração pública
nacional em perspectiva histórica (1920-1945). Disponível em
http://www.scielo.br/pdf/his/v28n2/27.pdf. Acessado em 03/03/2012.
Companhia Vale do Rio Doce (1942), a Hidrelétrica do Vale do São Francisco (1945), a
Petrobrás (1953), a Eletrobrás (1961).
Caio Marini24
, no texto denominado ”Desenvolvendo a Cultura Empreendedora
na Administração Pública: Panacéia, Utopia ou Realidade?, de forma bastante didática,
apresenta os nomes mais marcantes do modelo burocrático de gestão, no mundo e no Brasil:
(...) O movimento de implantação das burocracias no mundo ocidental (do
final dos anos 1800 até a década de 1940) – baseado na idéia de
racionalidade, de adequação dos meios aos fins, de eficiência – deu-se como
reação à cultura patrimonialista5 vigente. Destaco, pelo menos, três
importantes personagens: (i) o presidente norte-americano Woodrow Wilson
que, em 1887, publicou o seu clássico Estudo da Administração, propondo
iniciativas de estruturação da administração pública e defendendo uma
rigorosa separação entre política e administração, para se afastar do spoils
system, fonte da discricionariedade e da corrupção; (ii) o engenheiro norte-
americano Frederick Taylor –– um obcecado pelos cronômetros –– que, em
1911, ao exaltar a produtividade e a eficiência, “inventou” a administração
científica, destacando a necessidade da busca da melhor maneira (“the one
best way”) de realizar as tarefas; (iii) o sociólogo alemão Max Weber que,
ao estudar os tipos de sociedade e as formas de exercício da autoridade
(tradicional e carismática), desenvolveu, como alternativa, o modelo
racional-legal (burocrático) a partir de seus atributos (impessoalidade,
especialização, normatização, hierarquização, meritocracia etc.) e das
funcionalidades decorrentes.(...) (5) O modelo patrimonialista se
caracterizava pela impossibilidade de se distinguir o interesse público do
interesse privado; nele, o aparelho do Estado funcionava como uma extensão
do poder do soberano, e os cargos eram considerados prebendas. Como
conseqüência, o modelo produzia corrupção, o clientelismo e o
nepotismo.(...)
Leciona Bresser-Pereira que o modelo burocrático não foi suficiente para extirpar
as práticas patrimonialistas ou clientelistas da administração25
:
“(...) A crise do modelo burocrático de administração pública, que foi
introduzido no país nos anos 30, no governo Vargas, começou ainda no
regime militar, devido a sua incapacidade em extirpar as práticas
patrimonialistas ou clientelistas da administração. O regime militar foi capaz
de criar agências burocráticas insuladas, mas elas co-existiram com o
clientelismo e o corporativismo (Nunes, 1984). Ao invés de consolidar uma
burocracia profissional no país, através da redefinição das carreiras e de um
24
MARINI, Caio. Desenvolvendo a cultura empreendedora na administração pública: panacéia,
utopia ou realidade? Disponível em
www.novo.fundap.sp.gov.br/egap/PAvGESTAOPUBLICA/.../CAIOMARINI. Acessado em
13/02/2012. 25
BRESSER-PEREIRA, Luiz Carlos. Uma Reforma Gerencial da Administração Pública no Brasil.
Disponível em http://www.bresserpereira.org.br/papers/1997/92refadm.pdf. Acessado em
03/04/2012.
processo sistemático de abertura de concursos públicos para a alta
administração, o regime militar preferiu o caminho mais curto do
recrutamento de administradores através das empresas estatais 5. (...)”
E prossegue:
“(...) Esta estratégia oportunista do regime militar, que resolveu adotar a
saída mais fácil da contratação de altos administradores através das
empresas, inviabilizou a construção no país de uma burocracia civil forte,
nos moldes que a reforma de 1936 propunha. A crise agravou-se, entretanto,
a partir da Constituição de 1988, quando se salta para o extremo oposto e a
administração pública brasileira passa a sofrer do mal oposto: o
enrijecimento burocrático extremo. As conseqüências da sobrevivência do
patrimonialismo e do enrijecimento burocrático, muitas vezes perversamente
misturados, serão o alto custo e a baixa qualidade da administração pública
brasileira6.(...)”
A ineficiência da administração pública burocrática, porque não estava voltada
propriamente para o interesse do cidadão, mas ao rompimento com o patrimonialismo naquilo
que era mais essencial: separar o público do privado, rende ensejo a inúmeras críticas ao
modelo.
Chiavenato, reportando-se a Robert K. Merton26
, elenca as disfunções da
burocracia27
:
- maior internalização das regras e exagerado apego aos regulamentos;
- excesso de formalismo e de papelório;
- resistência a mudanças;
- despersonalização do relacionamento;
- categorização como base do processo decisorial;
- superconformidade às rotinas e procedimentos;
- exibição de sinais de autoridade;
- dificuldade no atendimento a clientes e conflitos com o Público;
No dizer de Bresser Pereira28
:
26
MERTON, Robert K.. „Estrutura Burocrática e Personalidade‟, in Organizações Complexas, cit., p.
57-58. 27
Ibidem 17. p. 291/294. 28
BRESSER PEREIRA, Luiz Carlos. Da Administração Pública Burocrática à Gerencial. In Reforma
do Estado e Administração Pública Gerencial. BRESSER PEREIRA, Luiz Carlos; SPINK, Peter
Kevin. Organizadores. Tradução Carolina Andrade. 7 ed. Rio de Janeiro: Editora FGV, 2006. p.
241.
(...) No momento em que o Estado se converteu no grande Estado social e
econômico do século XX, assumindo um número crescente de serviços
sociais – educação, saúde, cultura, previdência e assistência social,
pesquisa científica – e de papéis econômicos – regulação do sistema
econômico interno e das relações econômicas internacionais, estabilidade
da moeda e do sistema financeiro, provisão de serviços públicos e de infra-
estrutura (sic) - , nesse momento, o problema da eficiência se tornou
essencial.(...)
Ele acrescenta que a necessidade de uma administração pública gerencial não
decorre apenas de problemas de crescimento e das decorrentes diferenciação de estruturas e
complexidade crescente da pauta de problemas a serem enfrentados, mas também da
legitimação da burocracia perante as demandas da cidadania.(...).
Assim, é possível concluir que o modelo gerencial não significou um rompimento
- como se verificou na transição do patrimonialismo para a burocracia. Talvez uma evolução
ou uma reinvenção desta última, que ganhou mais um ingrediente: a eficiência.
2.1.3 Modelo Gerencial e a Emenda Constitucional n. 19/98: a ADIN 21355
Assim é que o modelo gerencial foi idealizado. Inicialmente em 1967, e,
resgatado, na década de 90, durante o governo Fernando Henrique Cardoso.
Destaca-se, nesse contexto, a Emenda Constitucional n. 19/98 que estabeleceu
mudanças importantes no artigo 37, introduzindo, dentre outras coisas, o princípio da
eficiência.
Diogo de Figueiredo Moreira Neto29
criticando severamente o texto da Emenda
Constitucional, afirma que, sem a educação do administrado, que não se dá por decreto ou
por emenda, ou por lei, mas com o aprimoramento da cidadania e do civismo, de nada
adianta a alteração da estrutura e funcionamento do Estado:
(...) para a efetiva realização de uma reforma administrativa que atenda às
necessidades do Estado contemporâneo, não basta promover alterações de
estrutura e de funcionamento, pretendendo seguir parâmetros e modelagens
desenvolvidos na administração do setor privado. Muito mais que isso, é
preciso mudar a mentalidade dos administradores públicos, para que não
mais se considerem os senhores da coisa pública, olimpicamente
distanciados dos administrados, como se não tivessem outra obrigação que
a de meramente desempenhar as rotinas burocráticas para terem cumprido
seu dever funcional.
29
Idem 2. p. 193-140.
Mas, além disso e sobretudo, como condição de êxito de qualquer reforma
que se pretenda democrática, também é preciso mudar a mentalidade do
público usuário, para que este se convença de que ele é afinal a razão de
existirem serviços públicos, Administração Pública, o Estado e o próprio
conceito de público. (...)
Nesse ponto, não é demais anotar, a propósito das falhas da Emenda
Constitucional, ter ela sido objeto de Ação Direta de Inconstitucionalidade nº. 2135,
promovida pelo Partido dos Trabalhadores, Partido Comunista do Brasil e Partido Socialista
do Brasil em que o Supremo Tribunal Federal, por maioria, deferiu parcialmente a medida
cautelar30
para suspender a eficácia do artigo 39, caput, da Constituição Federal, com a
redação da Emenda Constitucional 19, de 04 de junho de 199831
, nos termos do voto do
relator originário, Ministro Néri da Silveira, com efeitos ex nunc, subsistindo a legislação
editada nos termos da emenda declarada suspensa.
O que torna essa informação relevante é o fato de que o dispositivo constitucional
inserido pela Emenda instituiu o Regime Jurídico Único e Planos de Carreira para os
servidores públicos, o que ensejou mudanças na legislação de diversos entes federados.
Em que pese a liminar ter efeitos ex nunc, como expressamente constou da
decisão, eventual procedência ou improcedência da Ação Direta de Inconstitucionalidade,
cujos efeitos são ex tunc, poderão ensejar consequências diretas no regime jurídico de
centenas de servidores públicos, situação que causa razoável insegurança jurídica.
2.2 A eficiência como princípio da Administração Pública
2.2.1 Eficiência, Eficácia e Efetividade
O princípio constitucional da eficiência traz em si três conceitos: a eficiência
propriamente dita, a eficácia e a efetividade, com diferentes conteúdos jurídicos.
Compreende-se a eficiência propriamente dita como o cumprimento de metas e
resultados com os menores custos possíveis, traduzindo a idéia de economicidade ou de
relação entre os insumos (inputs) e os produtos (outputs).
Eficácia, por sua vez, abrange a noção de atingimento dos resultados previamente
idealizados ou programados, sob o ponto de vista quantitativo e qualitativo.
30 Plenário. Sessão de 02.08.2007. Acórdão publicado no DJ de 07.03.2008. 31
(...) Art. 39. A União, o Distrito Federal e os Municípios instituirão, no âmbito de sua competência,
regime jurídico único e planos de carreira para os servidores da administração pública direta, das
autarquias e das fundações públicas. (...)
Já a efetividade está relacionada aos efeitos produzidos por determinada ação em
relação ao público destinatário.
Não basta que a Administração atenda ao princípio da economicidade, sem atingir
as metas e resultados programados.
Tampouco se admitem ações econômicas, com metas e resultados atingidos, sem
qualquer resultado positivo para o público dela destinatário.
Daí porque se entende que, no modelo gerencial de administração pública, o
princípio da eficiência em sentido amplo está permeado por essas três nuances. É dizer: a
eficiência, a eficácia e a efetividade, juntas, são condição sine qua non de legitimidade das
ações do Estado.
Por certo, de se ressaltar que o princípio da eficiência não se contrapõe – ao
contrário, anda de mãos dadas – ao princípio da legalidade, sendo absolutamente vedado
invocá-lo para legitimação do desatendimento da lei. No dizer de Celso Antonio Bandeira de
Mello32
:
(...) o fato é que tal princípio não pode ser concebido (entre nós nunca é
demais fazer ressalvas óbvias) senão na intimidade do princípio da
legalidade, pois jamais uma suposta busca de eficiência justificaria
postergação daquele que é o dever administrativo por excelência.
Finalmente, anote-se que este princípio da eficiência é uma faceta de um
princípio mais amplo já superiormente tratado, de há muito, no Direito
italiano: o princípio da „boa administração‟ (...).
Finalmente, necessário destacar, como bem observou Emerson Gabardo33
, “a
origem da eficiência como símbolo, valor e princípio, está intimamente ligada ao advento da
modernidade, com sua crença na capacidade do homem de alterar o seu destino, ao
surgimento do Estado Social, em razão de sua preocupação ética com a dignidade da pessoa
humana, e à firmação do Estado Interventor, por conta de sua concreta capacidade de conter
as falhas do setor privado e responsabilizar-se pelo atendimento das necessidades coletivas”.
2.3 Princípio da Eficiência e Auditoria Operacional
32
BANDEIRA DE MELLO,Celso Antônio. Curso de Direito Administrativo. 21 ed. São Paulo:
Malheiros Editores, 2006. p. 118. 33
GABARDO, Emerson. Eficiência e Legitimidade do Estado: uma análise das estruturas simbólicas
do direito político. Barueri, SP: Manole, 2003. p. 196.
É nesse conceito amplo de eficiência que se sustenta a auditoria operacional, e
aqui se alcança o objeto principal desse estudo, pois, como exposto, a auditoria de
conformidade, limitada a aspectos formais, sozinha, não dá concretude ao princípio
constitucional da eficiência.
Como afirma Hilkka Summa34
, no capítulo intitulado “Definições e Estruturas” na
obra “Desempenho ou legalidade?: auditoria operacional e de gestão pública em cinco países”, a
auditoria operacional envolve o exame da economicidade, da eficiência e da efetividade do
desempenho da Administração Pública:
(...) As definições mais aceitas correlacionam auditoria operacional com a
revisão dos „três Es‟ – economicidade, eficiência e efetividade dos entes
públicos ou programas. A Organização Internacional dos Entes Supremos
de Fiscalização (INTOSAI) afirma que a auditoria operacional abarca:
- auditar a economicidade de atividades administrativas de acordo com
princípios e práticas administrativas sólidas, e de políticas administrativas;
- auditar a eficiência da utilização de recursos humanos, financeiros e
demais, incluindo o exame dos sistemas de informação, medidas de
desempenho e arranjos de monitoramento, bem como os procedimentos
seguidos pelas entidades auditadas para remediar as deficiências
identificadas;
- auditar a efetividade do desempenho em relação ao cumprimento dos
objetivos da entidade auditada, e auditar os impactos efetivos destas
atividades, comparados com os impactos que se pretendiam causar
(INTOSAI, 1992, P. 19).(...)
Daí porque a autora afirma que uma diferença essencial entre a auditoria
operacional e a auditoria tradicional é o seu papel: a primeira exerce julgamento, juízo de
valor sobre as constatações, ao passo que a segunda é mera verificação.
A autora ainda sustenta que a auditoria operacional não se confunde com o
monitoramento do desempenho e a avaliação (de programa), com o que, com o máximo
acatamento, não se concorda, porque, nesse caso, retirar-se-ia dos Tribunais de Contas a
prerrogativa de examinar a eficiência sob o ponto de vista da efetividade.
Decorrência da Emenda Constitucional n. 19, e mais um marco legal do princípio
da eficiência propriamente dita, voltada aos aspectos econômico-financeiros, é a Lei de
Responsabilidade Fiscal – Lei Complementar n. 101/2000.
34
SUMMA, Hilkka. Definições e Estruturas. In POLLITT, Christopher. Desempenho ou legalidade?:
auditoria operacional e de gestão pública em cinco países = Performance or Compliance?:
Performance Audit & Public Management in Five Countries/Christopher Pollitt... [ET AL.];
tradução Pedro Buck. Belo Horizonte: Fórum, 2008. p. 41.
Interessante registrar a percepção de Flávio C. de Toledo Jr., e Sérgio Ciquera
Rossi, na obra Lei de Responsabilidade Fiscal Comentada Artigo por Artigo35
, no sentido de
que a edição da lei foi uma medida necessária à redução do déficit governamental resultante
das ações inerentes ao modelo de bem estar social:
(...) De fato, até 1929 a gestão econômica exigia, sempre, orçamentos
equilibrados, despesas nunca maiores que as receitas, até porque se
atribuíam funções limitadas ao Poder Público: garantir a segurança e a
defesa nacional, distribuir justiça, produzir leis e, no máximo, assegurar
ensino público de qualidade. (...) Então, naquele ano, 1929, a quebra da
Bolsa de Nova York precipitou a grande depressão mundial. Ato contínuo,
falência em série e milhões de trabalhadores desempregados.
A salvação foi pensada pelo economista inglês John M. Keynes, e posta em
prática pelo presidente Roosevelt, dos EUA. E qual era ela? Nada mais,
nada menos, que um velho conhecido nosso, o déficit governamental.
A partir daí, os gastos deficitários estimularam a atividade econômica,
atenuaram as freqüentes crises do regime de mercado e garantiram
investimentos em infra-estrutura, mediante construção de usinas, ferrovias,
estradas, portos.
Esse processo, contudo, entra em crise nos anos 80. A intensificação do
fenômeno inflacionário, o baixo ou negativo crescimento das economias
nacionais, a insuficiente capacidade de investimento do setor governo, as
crises do Estado do Bem-Estar Social (Welfare State), a falência do mundo
socialista, todas essas motivações restringiram o modelo keynesiano,
recuperando os pressupostos da economia clássica.
Hoje, o pensamento liberal retomou sua antiga força. O Estado deve
retomar suas funções clássicas, o que subtrai do déficit seu fundamento
maior. Os orçamentos equilibrados voltam a ser premissa essencial no
desenvolvimento das nações e, por isso, o descompasso fiscal deve ser
duramente combatido, pois que gera inflação e, portanto, desordem
econômica. (...).
2.4 Síntese
Em linhas gerais, o princípio da eficiência tal qual hoje é conhecido, nas três
nuances – eficiência em sentido estrito, eficácia e efetividade – ganhou visibilidade a partir da
transição do modelo de gestão burocrático para o gerencial, com a Reforma Administrativa do
Estado, sendo um caminho sem volta a nortear e legitimar todas as ações administrativas.
35
TOLEDO JR., Flávio C. ROSSI, Sérgio Ciquera. Lei de Responsabilidade Fiscal: Comentada
artigo por artigo. 3 e. São Paulo: Editora NDJ, 2005. p. 8.
3 Os Tribunais de Contas
3.1 Competência Constitucional
Num estado democrático de direito, e, sobretudo, num estado em que vigora a
tripartição de poderes, independentes e harmônicos, cada qual com suas funções típicas e
atípicas, dentre estas a fiscalização recíproca a revelar o sistema de freios e contrapesos, a
atuação do Tribunal de Contas se apresenta de suma importância.
Como exposto inicialmente, sua competência encontra previsão expressa no artigo
70, da Constituição Federal de 1988 e nas Constituições dos Estados. No caso do estado de
São Paulo, a atuação do Tribunal de Contas está disciplinada no artigo 32 da sua Constituição.
É possível afirmar que, no exercício de sua função constitucional, os Tribunais de
Contas são o braço técnico do Poder Legislativo, subsidiando-o no controle que exerce sobre
o Poder Executivo, controle este que, registre-se, acontece a partir de premissas não apenas
técnicas, mas também políticas, no sentido técnico da palavra36
.
Segundo o artigo 70 da Constituição Federal37
, replicado pelo artigo 32 da
Constituição do Estado de São Paulo38
, o Poder Legislativo exerce fiscalização contábil,
36
Po.lí.ti.ca sf 1 arte ou ciência da organização, direção e administração de nações, Estados 2
conjunto de princípios ou opiniões referentes ao Estado, ao poder. HOUAISS, Antônio e VILLAR,
Mauro de Salles. Minidicionário Houaiss de Lexicografia e Banco de Dados da Língua Portuguesa
S/C Ltda. 3ª e. rev. e aum. Rio de Janeiro: Objetiva, 2008. p.587. 37
(...) Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União
e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade,
economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso
Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. (...) (grifo
nosso) 38
(...) Artigo 32 - A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial do
Estado, das entidades da administração direta e indireta e das fundações instituídas ou mantidas
pelo Poder Público, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação de subvenções e
renúncia de receitas, será exercida pela Assembléia Legislativa, mediante controle externo, e pelo
sistema de controle interno de cada Poder.
Parágrafo único - Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, de direito público ou de direito
privado, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiro, bens e valores públicos ou
financeira, orçamentária, operacional e patrimonial do Poder Executivo, e das entidades da
Administração Direta e Indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação
de subvenções e renúncia de receitas, mediante controle externo, com o auxílio dos Tribunais
de Contas.
Para esse fim, compete aos Tribunais de Contas:
apreciar as contas prestadas anualmente pelo Chefe do Poder
Executivo, mediante parecer prévio, a ser elaborado no prazo de 60 dias do
seu recebimento;
julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por
dinheiros, bens e valores públicos da administração direta e indireta,
incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Poder
Público, e as contas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra
irregularidade de que resulte prejuízo ao erário público;
apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de admissão de
pessoal, a qualquer título, na administração direta e indireta, incluídas as
fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, excetuadas as
nomeações para cargo de provimento em comissão, bem como a das
concessões de aposentadorias, reformas e pensões, ressalvadas as melhorias
posteriores que não alterem o fundamento legal do ato concessório;
realizar inspeções e auditorias de natureza contábil, financeira,
orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos
Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades instituídas e
mantidas pelo Poder Público;
aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou
irregularidade de contas, as sanções previstas em lei, que estabelecerá, entre
outras cominações, multa proporcional ao dano causado ao erário;
assinar prazo para que o órgão ou entidade adote as providências
necessárias ao exato cumprimento da lei, se verificada ilegalidade;
sustar, se não atendido, a execução do ato impugnado, comunicando a
decisão ao Legislativo;
representar ao Poder competente sobre irregularidades ou abusos
apurados.
Convém destacar que, embora possam parecer atividades autônomas, as
fiscalizações contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial são
interdependentes.
A propósito, não é possível falar em controle operacional de atividades que não
tenham contado com prévio planejamento financeiro e orçamentário, e que não estejam
adequadamente contabilizados.
Não é a toa que o artigo 167 da Constituição Federal veda o início de programas
ou projetos não incluídos na lei orçamentária anual.
pelos quais o Estado responda, ou que, em nome deste, assuma obrigações de natureza pecuniária.
(...) (grifo nosso)
O planejamento financeiro, orçamentário e a estruturação contábil, consolidados
através da edição da Lei nº. 4.320/64 e da Lei Complementar nº. 101/2000, foram os
primeiros passos para que aperfeiçoamentos possam sobrevir, como é o caso da fiscalização
operacional.
Daí porque o artigo 15 da Lei de Responsabilidade Fiscal considera como
despesas não autorizadas, irregulares e lesivas ao patrimônio público aquelas que não tenham
adequação orçamentária e financeira com a Lei Orçamentária Anual e compatibilidade com o
Plano Plurianual e com a Lei de Diretrizes Orçamentárias.
Segundo o artigo 174 da Constituição Federal, como agente normativo e regulador
da atividade econômica, o Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização,
incentivo e planejamento, sendo este determinante para o setor público e indicativo para o
setor privado.
Veja-se que, se o planejamento é determinante, são vedados programas ou
projetos não previstos na Lei Orçamentária Anual.
Na Lei Orçamentária Anual deve estar previsto o quanto cada projeto, vinculado a
determinado programa, deverá receber de acordo com os seus respectivos custos.
A despeito disso, na prática, o que se vê é a distribuição de recursos por função ou
por órgão, segundo critérios não técnicos.
Outro fator que constitui dificuldade real para a eficácia da gestão de políticas
públicas por meio da auditoria operacional é o caráter não vinculativo do orçamento público,
além da não obrigatoriedade de acolhimento, por parte do Poder Legislativo, dos pareceres
emitidos pelas Cortes de Contas.
Essas parecem ser fortes causas da não implementação de políticas públicas de
forma completa, bem como da falta de pertinência entre as políticas públicas adotadas e as
políticas públicas esperadas pelo cidadão.
O que se espera da avaliação de políticas públicas é a tomada de decisões quanto à
continuidade, da exata maneira com que foi concebida, à readequação, a partir da constatação
de falhas que não comprometem como um todo, ou à sua extinção, seja pela resolução do
problema para a qual foi criada, seja pela aceitação de sua ineficácia em relação a esse
problema.
Sendo assim, importante que se diferencie, desde logo, as modalidades de
auditoria desempenhadas pelos Tribunais de Contas.
3.2 A Auditoria de Desempenho Operacional
Antes de se desenvolver o exame da auditoria operacional, é relevante consignar
que o Brasil é membro do INTOSAI AUDITING STANDARDS COMMITEE, do qual
resultou o documento denominado Implementation Guidelines for Performance Auditing39
.
Segundo esse documento, a auditoria governamental se divide em duas
modalidades – a auditoria de regularidade e a auditoria de desempenho, sendo certo que esta
última abrange o exame das ações administrativas à luz da economicidade, eficiência e
efetividade:
(…) 1.1 What is performance auditing according to INTOSAI?
INTOSAI‟s Auditing Standards (AS 1.0.38 and 1.0.40) state the following:
The full scope of government auditing includes regularity and performance
audit‟, and „Performance auditing is concerned with the audit of economy,
efficiency and effectiveness and embraces:
(a) audit of the economy of administrative activities in accordance with
sound administrative principles and practices, and management policies;
(b) audit of the eff ciency of utilisation of human, f nancial and other
resources, including examination of information systems, performance
measures and monitoring arrangements, and procedures followed by audited
entities for remedying identified deficiencies; and (c) audit of the
effectiveness of performance in relation to achievement of the objectiveness
of the audited entity, and audit of the actual impact of activities compared
with the intended impact‟.
Performance auditing is based on decisions made or goals established by
the legislature, and it may be carried out throughout the whole public
sector.(…) 40
39
Disponível em http://intosai.connexcc-hosting.net/blueline/upload/1implgperfaude.pdf. Acesso em
19/09/2011. 40
“(…) “(...) 1.1. O que é auditoria de desempenho de acordo com INTOSAI?
Os padrões de auditoria INTOSAI (AS 1.0.38 e 1.0.40) estabelecem o seguinte:
O escopo da auditoria governamental inclui a auditoria de regularidade e a auditoria de
desempenho, e esta está voltada para a auditoria de economia ou economicidade, eficiência e
efetividade, e contempla:
a) auditoria de economicidade das atividades administrativas de acordo com os princípios e práticas
administrativas, e políticas de gerenciamento ou gestão;
Embora não tenha caráter normativo, tal documento é uma referência entre os
entes de auditoria de diversos países e, no caso do Brasil, é adotado pelo Tribunal de Contas
da União, a exemplo do que consta do seu Manual de Auditoria Operacional41
.
Assim é que, quando se fala em auditoria operacional, no Brasil, fala-se do exame
da conformidade das ações desenvolvidas à luz do planejamento inicial, sob os pontos de vista
da eficiência, eficácia e efetividade.
É dizer: a auditoria operacional está para os resultados e para o controle gerencial
assim como a auditoria de conformidade ou regularidade está para os processos e para o
controle burocrático.
Desse modo, é também possível afirmar que a auditoria, do ponto de vista
financeiro, orçamentário, contábil, e patrimonial, relaciona-se com o conceito de auditoria de
regularidade, ao passo que a auditoria operacional se amolda à definição de auditoria de
performance ou de desempenho.
De igual forma, não se pode falar em auditoria operacional sem se visualizar a
operação, o processo pelo qual a ação do estado se dá.
A respeito da auditoria de desempenho operacional, interessante trazer à baila
artigo publicado na página da Escola de Contas do Tribunal de Contas do Município de São
Paulo, da lavra de Moacir Marques da Silva42
, em que faz apontamentos sobre as noções de
auditoria integrada e de auditoria global.
Para o autor, a auditoria de desempenho operacional ou de gestão, abrange
economia, eficiência e eficácia, sendo que, uma vez associada à auditoria de regularidade,
denomina-se auditoria integrada. O autor acrescenta ainda o conceito de auditoria global,
assim entendida a auditoria integrada unida à auditoria de eqüidade, ética e ecologia.
b) auditoria de eficiência na utilização de pessoal, recursos financeiros e outros, incluindo sistemas
de exame de informações, acordos de mensuração e monitoramento de desempenho e
procedimentos seguidos por entidades de auditoria para sanar deficiências identificadas; e
c) auditoria de efetividade do desempenho em relação ao alcance dos objetivos da entidade e
auditoria do impacto verificado comparado com o impacto pretendido.
A auditoria de desempenho é baseada em decisões adotadas ou objetivos estabelecidos pela Lei e
deve ser conduzida por todo o setor público. (...)”. (Tradução livre) 41
TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIÃO. Manual de Auditoria Operacional. Disponível em
http://portal2.tcu.gov.br. Acessado em 19/09/2011. 42
SILVA, Moacir Marques. Auditoria Global - Perspectivas para os Tribunais de Contas. Disponível
em <http://www.escoladecontas.tcm.sp.gov.br/artigos.htm.> Acesso em 02/03/2012.
Vale dizer que a auditoria de desempenho, tamanha sua importância, está inserida
no Mapa Estratégico do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo43
.
No âmbito do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, por exemplo, são itens
obrigatórios do Relatório de Fiscalização, as seguintes questões:
O Plano Plurianual prevê despesas de capital e programas de duração
continuada para o quadriênio?
O Plano Plurianual e a Lei de Diretrizes Orçamentárias estabelecem,
por programa de governo, custos estimados e metas físicas?
A Lei de Diretrizes Orçamentárias contém o Anexo de Metas Fiscais?
A Lei de Diretrizes Orçamentárias contém o Anexo de Riscos Fiscais?
A Lei de Diretrizes Orçamentárias prevê critérios para limitação de
empenho e movimentação financeira?
A Lei de Diretrizes Orçamentárias prescreve critérios para concessão
de auxílios/subvenções/contribuições e outros repasses ao Terceiro Setor?
A Lei Orçamentária Anual abrange todas as entidades públicas do
município?
A Lei Orçamentária Anual apresenta a despesa até o nível do
elemento?
A Lei Orçamentária Anual contém autorização para abertura de
créditos suplementares, em percentual superior a 5%?
Dispondo de mais de 20 mil habitantes, o município tem Plano
Diretor?
Ainda, quanto às Leis Orçamentárias, avalia-se a existência de prévio debate em
audiências públicas, comprovados por Atas, a tempestiva aprovação legislativa, até o
encerramento do período legislativo, e se está disponível na página eletrônica do município,
além da relação de pertinência entre umas e outras.
Interessante registrar a existência de todo um movimento destinado à
padronização dos procedimentos de auditoria governamental por parte dos Tribunais de
Contas, do qual resultaram as Normas de Auditoria Governamental – NAGs, contendo
diretrizes fundamentais para a realização de auditorias contábeis, operacionais e de
cumprimento:
NAG 1000 - Normas Gerais;
NAG 2000 - Relativas aos Tribunais de Contas;
NAG 3000 - Relativas aos Profissionais de Auditoria Governamental;
NAG 4000 - Relativas aos Trabalhos de Auditoria Governamental. .
Segundo as Normas Gerais, considera-se auditoria operacional:
43
“Fiscalizar, orientar e divulgar, em tempo real, o uso dos recursos públicos, priorizando a
auditoria de resultados e a aferição da satisfação social, consolidando uma imagem positiva
perante a sociedade.” Disponível em www.tce.sp.gov.br
(...) 1102.1.2 – (...) o exame de funções, subfunções, programas, ações
(projetos, atividades, operações especiais), áreas, processos, ciclos
operacionais, serviços e sistemas governamentais com o objetivo de se
emitir comentários sobre o desempenho dos órgãos e das entidades da
Administração Pública e o resultado das políticas, programas e projetos
públicos, pautado em critérios de economicidade, eficiência, eficácia,
efetividade, equidade, ética e proteção ao meio ambiente, além dos
aspectos de legalidade. (...)
Já a série 4000 traz normas relativas aos trabalhos de auditoria propriamente dita,
dentre as quais se destaca a Norma 4102, que versa sobre a metodologia obrigatória,
abrangendo o exame da legalidade, legitimidade, razoabilidade, impessoalidade, publicidade e
moralidade dos atos administrativos quanto a aspectos orçamentários, financeiros, contábeis e
patrimoniais, assim como a avaliação do sistema de controles internos e dos aspectos
operacionais de desempenho da gestão e de resultados das políticas públicas, sob os critérios
da economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade, ética e proteção do meio
ambiente, aqui identificado o conceito de auditoria global acima referido.
Dessas normas extrai-se a obrigatoriedade de os órgãos de auditoria disporem de
mecanismos para seleção do objeto de auditoria, segundo critérios objetivos de relevância,
risco e materialidade, termos também conceituados44
.
Importante também a análise quanto ao cumprimento de decisões e
recomendações anteriores, o atingimento das metas de efetividade e equidade, e dos objetivos
e resultados pretendidos45
.
Ainda, os controles internos, inclusive os contábeis, financeiros, administrativos e
outros, devem ser objeto de atenção46
.
44
4106.1 – A relevância refere-se à importância relativa para o interesse público ou para o segmento
da sociedade beneficiada.
4106.2 – O risco é a possibilidade de ocorrência de eventos indesejáveis, tais como erros, falhas,
fraudes, desperdícios ou descumprimento de metas ou de objetivos estabelecidos. O risco é
classificado na forma descrita na NAG 4311.1.
4106.3 – A materialidade refere-se à representatividade dos valores ou do volume de recursos
envolvidos. 45
4201.2.4 – Foram adotadas pelos entes auditados as providências para sanar as deficiências
detectadas em auditorias anteriores, nos termos das decisões e recomendações dos TCs.
4201.2.5 – Os programas, projetos, atividades, operações e ações governamentais atingiram a
efetividade e a equidade pretendidas em relação ao alcance de seus objetivos.
4201.2.6 – Foram alcançados os objetivos e os resultados pretendidos. 46
4207.2 – Os controles internos compreendem todas as atividades da organização estruturadas e
implantadas com a finalidade de demonstrar e documentar que uma determinada obrigação legal ou
um objetivo, uma meta ou um indicador específico foram cumpridos de acordo com os requisitos
legais ou operacionais previamente estabelecidos.
Por fim, altamente recomendada a elaboração de manual de auditoria
governamental e guias de capacitação, visando ao seu entendimento e observância47
.
Interessante registrar que, dessa série de normas, consta expressa observação na
norma 4203 quanto à ausência de competência dos Tribunais para a revisão da orientação
política dos programas de governo, que não afasta a prerrogativa de, detectando
inconsistências ou falhas na estruturação de programas e ações governamentais que possam
causar prejuízos ou desperdícios ou mesmo comprometer os benefícios esperados para o
público alvo, identificar suas causas e efeitos e recomendar as medidas corretivas
necessárias.
O Tribunal de Contas do Distrito Federal é pioneiro na aplicação das NAGs como
padrão de procedimentos de auditoria, como se depreende da decisão adiante transcrita:
(...) SECRETARIA DAS SESSÕES
SESSÃO ORDINÁRIA Nº 4465, DE 11 DE OUTUBRO DE 2011
PROCESSO Nº 31.515/10
RELATOR: Conselheiro ANTONIO RENATO ALVES RAINHA
EMENTA: Auditoria operacional realizada na Secretaria de Estado de
Saúde do Distrito Federal com o propósito de avaliar o Programa
Assistência Farmacêutica no que concerne à capacidade de o Governo do
Distrito Federal fornecer à população, de forma gratuita e tempestiva, os
medicamentos integrantes da Assistência Farmacêutica Básica.
DECISÃO Nº 5081/2011
O Tribunal, por unanimidade, de acordo com o voto do Relator, decidiu: I -
tomar conhecimento do Relatório de Auditoria Operacional realizada no
programa Assistência Farmacêutica da Secretaria de Estado de Saúde do
Distrito Federal; II - determinar à Secretaria de Estado de Saúde do
Distrito Federal que adote as providências a seguir indicadas: a) abastecer,
de forma ininterrupta, os Centros de Saúde do Distrito Federal com todos os
medicamentos constantes da REME/DF, especialmente os integrantes do
Componente da Assistência Básica; b) cumprir o disposto no artigo 16 da
Portaria nº 348/2008, a fim de quantificar a demanda por medicamentos
não atendida (demanda reprimida) existente no Distrito Federal; c)
elaborar e implementar procedimentos operacionais-padrão para todas as
atividades que compõem o ciclo da assistência farmacêutica; d) estabelecer:
d.1) normas e procedimentos com vistas ao registro dos medicamentos
efetivamente consumidos, isto é, dispensados ou utilizados, com indicação
do paciente e respectiva medicação dispensada/utilizada, e a sua utilização,
associada à informação relativa à demanda
4207.3 – Os controles internos devem ser entendidos como qualquer ação tomada internamente
pela Administração Pública para aumentar a probabilidade de que não vão ocorrer falhas ou
deficiências nas suas atividades, irregularidades, prejuízos ou desvios de recursos, nem vão ser
comprometidos indicadores ou metas de desempenho ou resultados estabelecidos no planejamento. 47
4301.4 - A elaboração do manual de auditoria governamental e dos respectivos guias com
capacitação que assegure, de forma inequívoca, o seu entendimento e observância
atendida, como parâmetro para as futuras aquisições, definindo, inclusive, a
obrigação de prestar contas quanto aos medicamentos efetivamente
consumidos (utilizados ou dispensados) ou perdidos; d.2) rotinas para o
controle de estoques, considerando lotes e prazos de validade; d.3) rotinas
que promovam a comunicação, integração e articulação das diversas etapas
do ciclo da Assistência Farmacêutica, incluindo a integração entre todos os
centros de saúde; d.4) responsabilização pela não adoção dos
procedimentos operacionais-padrão implementados; III - recomendar à
Secretaria de Estado de Saúde do Distrito Federal que: a) proveja os
centros de saúde de estruturas física, de material e de pessoal adequados
para o exercício da atividade de controle de estoques e dispensação de
medicamentos à população; b) promova a capacitação dos servidores
responsáveis pelo controle de estoque de medicamentos; c) busque definir,
junto aos órgãos de controle, critério uniforme e razoável para realizar
estimativas de preço dos medicamentos, a fim de evitar sobrestamentos
desnecessários durante o processo de aquisição de medicamentos, em
prejuízo aos cofres públicos e à saúde da população; IV - determinar, ainda,
à Secretaria de Estado de Saúde que apresente a este Tribunal, no prazo de
90 (noventa) dias, Plano de Implementação das determinações e
recomendações acima indicadas ou de outras ações que entender
necessárias para resolução dos problemas
apontados no relatório, para fins do posterior monitoramento a ser
realizado por esta Corte de Contas; V - autorizar o encaminhamento de
cópia do Relatório de Auditoria Operacional em referência e do
relatório/voto do Relator ao titular da Secretaria de Estado de Saúde do
Distrito Federal, aos Deputados Distritais e ao Excelentíssimo Governador
do Distrito Federal; VI - autorizar, ainda, a devolução dos autos à
5ª ICE, determinando-lhe que confira tratamento prioritário à análise do
cumprimento da diligência ordenada nos termos do item IV supra. Decidiu,
mais, acolhendo proposição da representante do Ministério Público junto à
Corte Procuradora CLÁUDIA FERNANDA DE OLIVEIRA PEREIRA,
mandar publicar,
em anexo à ata, o relatório/voto do Relator (Anexo II).
Presidiu a Sessão a Presidente, Conselheira MARLI VINHADELI. Votaram
os Conselheiros RONALDO COSTA COUTO, RENATO RAINHA e
ANILCÉIA MACHADO e o Conselheiro-Substituto PAIVA MARTINS.
Participou a representante do MPjTCDF Procuradora CLÁUDIA
FERNANDA DE OLIVEIRA
PEREIRA. Ausentes os Conselheiros MANOEL PAULO DE ANDRADE
NETO e INÁCIO MAGALHÃES FILHO.
SALA DAS SESSÕES, 11 DE OUTUBRO DE 2011(...)
Embora, enquanto dependente das peças de planejamento, a auditoria operacional
ou de desempenho, no Brasil, ainda se encontre em estágio pouco avançado, vê-se que se trata
de um caminho sem volta que tem proporcionado o aperfeiçoamento da função constitucional
dos Tribunais de Contas, sendo possível identificá-la em ações desenvolvidas pelo Tribunal
de Contas da União, pelos Tribunais de Contas da Bahia, pelo Tribunal de Contas de Mato
Grosso, Rio Grande do Sul, do Distrito Federal e de São Paulo.
Infelizmente, a auditoria operacional encontra resistência por parte do
jurisdicionado. Como observou Frederico de Freitas Tenório de Albuquerque, na obra Auditoria
Operacional e seus Desafios48
, (...) esclarecer os objetivos é gerencialmente correto, mas
politicamente irracional: `pela experiência, as autoridades eleitas aprenderam que podem
ganhar mais reconhecimento, apoio e votos sendo confusas a respeito dos resultados que irão
produzir, do que sendo claras a esse respeito‟. (...).
3.3 Auditoria Operacional no Tribunal de Contas da União
O Tribunal de Contas da União, desde 2000, realiza a auditoria de desempenho,
nos termos da Portaria nº 144, de 10 de julho de 2000, sendo certo que, em 2010, por meio da
PORTARIA-SEGECEX nº 4, de 26 de fevereiro de 2010, aprovou a revisão do Manual de
Auditoria de Natureza Operacional e alterou a sua denominação para Manual de Auditoria
Operacional.
Dentre as inúmeras premissas de que o Tribunal de Contas parte para a elaboração
do Manual de Auditoria Operacional, releva anotar o conceito de auditoria operacional, como
o exame independente e objetivo da economicidade, eficiência, eficácia e efetividade de
organizações, programas e atividades governamentais, com a finalidade de promover o
aperfeiçoamento da gestão pública49
. Outra premissa é a de que as auditorias operacionais
podem examinar, em um mesmo trabalho, uma ou mais das principais dimensões de análise.
O processo de auditoria operacional do Tribunal de Contas da União abrange oito
etapas, a saber: seleção do objeto de auditoria, planejamento, execução, relatório, comentário
do gestor, apreciação, divulgação e monitoramento.
No que diz respeito à execução, interessante trazer à colação uma das fórmulas
constantes do seu Manual de Auditoria de Desempenho, que permite a mensuração da eficácia
e da eficiência50
:
(...) Economicidade: minimização dos custos dos recursos utilizados na
consecução de uma atividade, sem comprometimento dos padrões de
qualidade. (como medir: valor de mercado comparado com valor
contratado ou valor orçado com o valor contratado).
48
DE ALBUQUERQUE, Frederico de Freitas Tenório. A auditoria operacional e seus desafios: um
estudo a partir da experiência do Tribunal de Contas da União. Rio de Janeiro: Renovar, 2007. p.
34. 49
Tribunal de Contas da União. Manual de Auditoria de Desempenho do TCU / 1998. 50
Idem.
Efetividade: relação entre os resultados (impactos observados) e os
objetivos (impactos esperados). (comparação dos indicadores dos
programas governamentais previstos e alcançados) Eficácia: grau de alcance das metas programadas em um determinado
período de tempo, independentemente dos custos implicados; pode ser
representada pela seguinte relação:
onde:
Conclusões:[1]
se Ec > 1, eficácia superior à prevista;
se Ec = 1, eficaz;
se Ec < 1, ineficaz.
Eficiência: relação entre os produtos (bens e serviços) gerados por uma
atividade e os custos dos insumos empregados em um determinado período
de tempo. O resultado expressa o custo de uma unidade de produto final em
um dado período de tempo. Analogamente ao conceito de eficácia, pode-se
estabelecer o grau de eficiência relativa de um programa, projeto ou
atividade comparando-o com as metas e custos programados ou com dados
de outras iniciativas que perseguem os mesmos objetivos. Nesse caso,
somente serão comparáveis iniciativas que, além dos objetivos, possuam as
mesmas características de programação. Pode ser representada pela seguinte
relação: onde:
Conclusões:
se Ef > 1, eficiência superior à prevista;
se Ef = 1, eficiente;
se Ef < 1, ineficiente.
[1]
A validade das conclusões dependerá da validade dos dados de programação que servirem de
parâmetro.
E
MT
MT
M T
M Tc
R
R
P
P
R P
P R
.
.,
E
M
T M
M
T M
c
R
R R
P
P P
Eficácia;
Meta Realizada;
Tempo Utilizado para Obter ;
Meta Programada;
Tempo Planejado para Obter .
E
MT C
MT C
M T C
M T CE
C
Cf
R
R R
P
P P
R P P
P R R
c
P
R
.
.
. .
. .. ,
E
C
C
f
R
P
Eficiência;
Custo Real;
Custo Programado.
As fórmulas comprovam que, para exame da eficiência, eficácia e efetividade,
fundamental que se tenha por parâmetro o planejamento inicial de cada ente governamental,
com metas físicas e financeiras, situadas em um determinado período.
Também indispensável registrar que, para a seleção do objeto de auditoria
operacional, o Tribunal de Contas da União tem como diretriz o seu planejamento estratégico,
uma vez que as escolhas estratégicas do órgão controlador abrangem diferentes
perspectivas, desde decisões sobre a alocação de recursos para cumprir suas obrigações
legais até decisões sobre áreas de governo que devem ser examinadas prioritariamente.
Dentro desse processo de escolha do objeto auditado, adotam-se ainda outros
critérios, dentre os quais o principal, segundo o Manual de Auditoria Operacional, é a
capacidade de a auditoria agregar valor, por meio de sua contribuição para a avaliação e a
melhoria da gestão pública, além da materialidade, relevância e vulnerabilidade.
3.4 Auditoria Operacional no Tribunal de Contas do Estado de São Paulo
3.4.1 A Diretoria de Contas do Governador
No âmbito do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, a Diretoria de Contas
do Governador vem realizando, desde 1998, a auditoria operacional, tendo por objeto
Programas de Governo constantes do Plano Plurianual, escolhidos a partir de sua dimensão
técnica ou econômico-financeira.
Como se depreende do Manual de Auditoria Financeiro-Operacional da
Administração Pública do Estado de São Paulo51
, seu foco é, entre outros, o acompanhamento
e verificação da execução dos programas e atividades, buscando aferir a efetividade das
ações desenvolvidas pelo Governo do Estado, avaliando os reflexos econômico e social das
ações governamentais, bem como a compatibilidade com as metas fixadas nas peças de
planejamento.
Ferramenta da informática que viabiliza essa e as demais atividades da auditoria é
o SIAFEM. Implantado no Estado de São Paulo por força do Decreto n° 40.566/95, instituiu o
Plano de Contas Único a ser utilizado pelos Órgãos da Administração Direta e Indireta do
Estado, fornecendo todas as Demonstrações Contábeis, Orçamentárias e Financeiras das
Unidades integrantes do Sistema, devidamente atualizadas até o momento da solicitação,
possibilitando enorme diversidade de consultas.
51
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE SÃO PAULO. Manual - Contas Anuais do
Governador. Disponível em www.tce.sp.gov.br Acesso em 03/03/2012.
Consta ainda do Manual de Contas do Governador, no que interessa à auditoria
operacional, a Avaliação dos Indicadores de Gestão:
(...) f. Avaliação dos Indicadores de Gestão
Com base na Lei Orçamentária Anual, na Lei de Diretrizes Orçamentárias e
no Plano Plurianual procede-se à análise e avaliação dos indicadores de
gestão, que têm, basicamente, dois objetivos, quais sejam:
1. Verificação da compatibilidade entre as peças de planejamento
orçamentário (PPA, LDO e LO A);
2. Verificação do atingimento das metas previstas para o exercício.
Para tal fim, a metodologia consiste na formulação de questões, a serem
respondidas pelas Secretarias envolvidas, que consideram critérios relativos
à especificidade do exercício em exame, bem como aqueles já verificados
anteriormente, e que construirão séries históricas e base de dados para
suportar as competentes análises.
Com base nas respostas auferidas, verificam-se quais programas e ações
tiveram suas metas atingidas e, no caso do não atingimento, os órgãos
envolvidos justificam, através de relatório circunstanciado, quais os motivos
que ensejaram o não cumprimento. A análise também consignará uma
avaliação linear, ou seja, ano a ano, de molde à demonstrar a evolução das
ações no correr dos anos, possibilitando uma visão geral de um
determinado período, como por exemplo um mandato. (...)
Segundo o Relatório da Fiscalização realizada sobre as contas do Governo do
Estado, no exercício de 2010, no âmbito do processo TC-01693/026/1052
, sob a relatoria do
Conselheiro Renato Martins Costa, a auditoria operacional é considerada como:
(...) XII – Auditorias Operacionais
A Auditoria operacional consiste em uma das vertentes de atuação deste
Tribunal, que encontra respaldo nas disposições do artigo 32 da
Constituição do Estado.
Tal vertente contempla a avaliação do cumprimento dos programas de
governo e do desempenho dos órgãos e entidades jurisdicionadas, em
relação aos seus objetivos, metas e prioridades, bem como quanto à
alocação e uso dos recursos públicos. (...) (grifo nosso)
Durante os exercícios financeiros que sucedem a publicação do Plano Plurianual,
a execução dos programas é acompanhada, com resultados interessantes que merecem
abordagem especial.
Para melhor visualização, é oportuno trazer à colação trechos do mencionado
Relatório da Fiscalização, elaborado pela Diretoria de Contas do Governador:
(...) 1.3 – Objetivos e escopo da auditoria
52
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE SÃO PAULO. Disponível em
http://www4.tce.sp.gov.br. Acesso em 12/03/2012.
Tomando por base que o governo do Estado de São Paulo apresenta como
diretriz nesta área, a economicidade no suprimento de medicamentos para a
assistência em saúde, definimos os principais aspectos a serem examinados,
a seguir resumidos:
a) Verificar a evolução dos custos dos materiais utilizados como insumos
na produção da FURP no ano de 2010, considerando a transparência dos
sistemas de compras do Estado;
b) Verificar os efeitos da terceirização da fabricação da FURP no custo do
produto final;
c) Verificar os efeitos dos investimentos na fabricação de medicamentos, na
ampliação da Fábrica de Guarulhos e na inauguração da Fábrica de
Américo Brasiliense em relação à quantidade de medicamentos produzida;
d) Verificar a movimentação orçamentária dos investimentos na Produção
de Medicamentos.
Neste diapasão, o escopo desta auditoria amolda-se às seguintes questões:
1)Há variação significativa no custo dos materiais adquiridos pela FURP
utilizados como insumos de fabricação?
2) Os custos de terceirização de medicamentos da FURP estão compatíveis
com o mercado?
3) Os investimentos da FURP estão efetivamente gerando aumento da
quantidade de medicamentos produzida?
4) A realização dos investimentos está de acordo com as rubricas previstas
no orçamento estadual? (...)
Tão ou mais interessantes que a abordagem da auditoria acima exposta, são as
conclusões a que se chega a partir dela, no que toca aos resultados produzidos por
determinadas decisões administrativas. No exemplo trazido à colação, avaliou-se a decisão
consistente na terceirização da produção de medicamentos por parte de entidade pública
criada para esse fim53
:
(...) 3.2 – A produção de medicamentos no PPA 2008-2011
No PPA 2008-2011 foi estabelecida para esta ação uma meta de produção
de 12,9 bilhões de medicamentos. No entanto, ao analisar o PPA 2008-2011
verificou-se que apenas 41,34% desta meta foi cumprida até o término do
exercício de 2010, conforme se verifica nos quadros a seguir:
(...)
6.3 – Da terceirização da produção
Verificada a aquisição dos materiais utilizados como insumos na produção
própria, constatamos que a FURP também terceiriza parte de sua produção.
Esta terceirização é denominada “beneficiamento”.
Os contratos de terceirização da fabricação de medicamentos consistem na
utilização das instalações e da mão-de-obra de terceiros, fornecendo a
FURP a matéria prima e o material de embalagem.
Conforme documento fornecido pela Gerência de materiais, são
terceirizados os serviços de beneficiamento de alguns medicamentos, os
quais estão listados no quadro abaixo com as respectivas justificativas da
necessidade do serviço de terceiro:
53
Idem 47.
Com o objetivo de verificar o custo unitário do medicamento terceirizado
procedemos à composição dos custos terceirizados de fábrica, com as
matérias primas e com os materiais de embalagem, conforme quadro a
seguir:
(...)
Esclarecemos que, além dos gastos de fabricação, a FURP também
apresenta gastos administrativos que, a nosso ver, devem compor o preço do
produto vendido a fim de gerar equilíbrio orçamentário.
Para cobertura destes gastos administrativos, a FURP estabelece para seus
produtos um acréscimo percentual denominado “margem de contribuição”.
Efetuamos, então, o cálculo dos custos unitários dos produtos da FURP
acrescidos desta “margem de contribuição”, comparados com o banco de
preços do Ministério da Saúde.
Primeiramente apuramos os percentuais da margem de contribuição
conforme tabela a seguir:
(...)
Observa-se que se considerarmos a margem de contribuição necessária
para cobertura das despesas administrativas da FURP, verificamos que os
medicamentos diclofenaco 15mg, código 81.12.05319; diclofenaco 50mg,
código 81.02.05397; cefalexina 500 mg, código 83.03.06633, dipirona,
código 83.12.05321, apresentam, quando beneficiados em terceiros, valores
maiores do que os constantes no Banco de Preços em Saúde do Governo
Federal, indicando ser mais eficiente a compra destes produtos
diretamente no mercado, sem intervenção da terceirização da FURP. Portanto, em uma análise puramente econômica, somente compensa
produzir de forma terceirizada, de acordo com os dados retro mencionados,
o produto cefalexina 250 mg, código 83.05.06907, o qual apresenta valor
menor sendo beneficiado em terceiros do que o do Banco de Preços em
Saúde - Governo Federal. (...)”.(grifo nosso).
Por fim, o resultado disso é o Parecer emitido pela Corte, e submetido à
Assembléia Legislativa, com as seguintes conclusões, dentre as quais destacam-se aquelas que
refletem a importância das peças de planejamento e o foco na fiscalização operacional:
(...) Tendo em conta todo o apurado, não constatada a existência de vício
que possa comprometer a gestão empreendida, acolho as manifestações da
Assessoria Técnica Jurídica, da Secretaria Diretoria Geral e da douta
Procuradoria da Fazenda Estadual, propondo a Vossas Excelências a
emissão de PARECER FAVORÁVEL às contas do Governador do Estado de
São Paulo, relativas ao exercício de 2010, respectivamente de Suas
Excelências, Senhores José Serra, período de 01/01 a 01/04/2010 e Alberto
Goldman, período de 02/04 a 31/12/2010, sem embargo das seguintes
recomendações:
1ª – Dar cumprimento fiel ao artigo 4º, I, b, da Lei Complementar Federal
nº 101, de 2000, quanto à previsão na LDO de “critérios e forma de
limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses previstas na alínea b do
inciso II deste artigo, no art. 9º e no inciso II do § 1º do art. 31”;
2ª – Identificar na Lei Orçamentária Anual, sob a forma específica de
Atividade ou Projeto, as dotações que se destinem a satisfazer proposta
popular feita por ocasião de audiência pública a que o projeto de lei
orçamentária anual for submetido, nos termos do artigo 48 da Lei de
Responsabilidade Fiscal (LC n. 101/2000), na forma estabelecida pelo
artigo 12 da LDO;
(...)
5ª – Cuidar para que os recursos vinculados à manutenção e
desenvolvimento do ensino, sobretudo os despendidos por meio de convênios
celebrados entre a Fundação para o Desenvolvimento da Educação – FDE e
o Estado, sejam efetivamente aplicados dentro do exercício, segundo o
cronograma físico-financeiro das obras e serviços;
(...)
7ª – Indicar, na Lei Orçamentária Anual, metas físicas para os programas
de governo;
8ª – Quantificar financeiramente as metas governamentais nos
instrumentos orçamentários;
9ª – Encaminhar ao Tribunal de Contas, tão logo aprovada a Lei
Orçamentária Anual, anexo onde se indiquem as entidades autorizadas a
receber transferências financeiras do Estado; (...)(grifo nosso)
Embora em âmbito estadual a questão do planejamento já esteja encaminhada,
esta não é a realidade experimentada pelos 644 municípios fiscalizados pelo Tribunal de
Contas paulista.
Ao contrário, o planejamento não é algo que se possa considerar comum e de
pleno conhecimento por parte dos gestores públicos municipais, que, não raro, elaboram suas
leis orçamentárias sem a adoção de critérios lógicos e pertinentes com as propostas de
governo pelas quais obtiveram êxito na eleição, ou mesmo com as demandas sociais
conhecidas, fato que, não é demais destacar, é condição de legitimidade de qualquer despesa
administrativa.
O que muito se observa, a propósito, não é a distribuição do orçamento a partir
dos programas desenvolvidos por parte de cada unidade orçamentária, mas em função de
aspectos político-partidários.
Medida que visa a afastar essa anomalia é o trabalho desenvolvido pelo Tribunal
de Contas do Estado de São Paulo junto às municipalidades, no sentido de estimulá-las a
desenvolver suas peças de planejamento e disponibilizá-las, junto com as peças contábeis,
praticamente em tempo real e por meio eletrônico, de forma padronizada, através do Sistema
AUDESP, adiante tratado.
3.4.2 AUDESP e a auditoria operacional nos municípios – As Instruções nº. 01/08 e 02/08
Forçoso reconhecer, de início, que no Estado de São Paulo, no que toca aos
municípios, não está instalada e implementada a auditoria operacional na forma desejada e
idealizada nas Normas de Auditoria Governamental, de que se tratou anteriormente.
No entanto, este é um caminho que já está sendo percorrido, como se depreende
do Planejamento Estratégico do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo54
que estipula
como um dos objetivos, contribuir para o cumprimento dos programas governamentais, por
meio de acompanhamento e avaliação de resultados, concomitante à execução do programa.
Um dos facilitadores da auditoria operacional no âmbito dos municípios é o
Projeto AUDESP.
Como consta da página oficial do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo na
Internet, a função do AUDESP é „aperfeiçoar o controle de gestão governamental,
aprimorando os procedimentos de coleta de dados e informações dos órgãos fiscalizados,
buscando maior agilidade nos trabalhos, aumento da qualidade dos dados e, como
conseqüência natural, o cumprimento do dever constitucional de fiscalizar e controlar as
contas públicas com o maior grau de eficiência e eficácia‟55
.
De acordo com o artigo 2º das Instruções nº. 02/2008 do Tribunal de Contas do
Estado de São Paulo, o Poder Executivo deverá encaminhar os seguintes dados e informações
referentes ao exercício corrente, de forma eletrônica:
(...) I – Peças de planejamento:
a) fontes de receitas, programas e ações governamentais, contidas no Plano
Plurianual e cópia da lei instituidora;
b) programas e ações governamentais priorizados, metas e riscos fiscais,
contidos na Lei de Diretrizes Orçamentárias e cópia da lei instituidora e
anexos que a acompanham;
c) programas e ações governamentais, analítico de receitas, despesas e
transferências financeiras, contidos na Lei Orçamentária Anual e cópia da
lei instituidora e dos anexos que a acompanham e
d) cópia das atas de audiências públicas realizadas na fase de elaboração
das propostas orçamentárias, nos termos do parágrafo único do artigo 48
da LCF nº 101/00 (LRF).(...)
Dessa forma, o AUDESP disponibiliza para os envolvidos um banco de dados
contendo informações de cada órgão, em especial, sua contabilidade, de forma padronizada e
atualizada56
.
Exemplo de padronização é a edição do Manual do Plano Plurianual57
, contendo
orientações voltadas à elaboração dessa peça de planejamento, que contém os dados mínimos
54
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE SÃO PAULO. Disponível em:
http://www4.tce.sp.gov.br/gestao-estrategica-objetivos-institucionais. Acesso em: 15/02/2012. 55
Idem 49. 56
A propósito, do AUDESP originou-se o Portal do Cidadão, banco de dados acessível ao público,
que contém informações sobre as despesas incorridas por cada município, até o elemento
Empenho.
necessários a que cumpram sua finalidade, de maneira a evitar o que com muita frequência se
observa: planos plurianuais que existem somente no papel, do ponto de vista formal.
Esse documento contém orientações para que o município contemple em seu
Plano Plurianual “os programas governamentais, apresentando o seu objetivo, a justificativa
para sua implementação, o responsável pela avaliação, e acompanhamento da execução, as
metas esperadas, os indicadores de avaliação utilizados e as estimativas de custos da
realização, possibilitando o acompanhamento e avaliação da proposta governamental sob o
ponto de vista conjuntural e financeiro”58
.
Isso porque, como exposto, sem as peças de planejamento e orçamentárias é
impossível imaginar a auditoria operacional nos municípios e a concretização dos princípios
da eficiência, eficácia, economicidade e legalidade.
Outro aperfeiçoamento proporcionado pelo AUDESP é o documento denominado
“Estrutura de Códigos AUDESP”, adaptada ao Plano de Contas Aplicado ao Setor Público -
PCASP, exigível a partir de 201359
, segundo o qual cada código tem sua função descrita, de
maneira a evitar-se falha no encaminhamento das informações e documentos exigidos pelas
Instruções nº. 02/2008, possibilitando a boa prática contábil e a segurança da informação, o
que viabiliza o acompanhamento da gestão fiscal.
O Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público, instituído pela Portaria
STN nº 751, de 16 de dezembro de 200960
, cujo volume IV contém o Plano de Contas
Aplicado ao Setor Público, tem o objetivo de uniformizar as práticas contábeis, este volume
aborda os aspectos relacionados ao Plano de Contas, padronizando-o nacionalmente,
adequando-o aos dispositivos legais vigentes, aos padrões internacionais de Contabilidade
do Setor Público e às regras e procedimentos de Estatísticas de Finanças Públicas
reconhecidas por organismos internacionais.
Segundo observa a referida Portaria da Secretaria do Tesouro Nacional, esse
manual:
57
A propósito da questão, o Plano Plurianual está previsto no artigo 12 da Lei n. 4.320/64 e no artigo
165, I, parágrafo 1º, da Constituição Federal, devendo conter os objetivos e metas quadrienais para
despesas de capital e despesas relativas a programas de duração continuada. 58
Manual do Plano Plurianual. Disponível em www.tce.sp.gov.br/audesp Acessado em 02/04/2012. 59
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE SÃO PAULO. Estrutura de Códigos AUDESP
adaptada ao Plano de Contas Aplicado ao Setor Público – PCASP. Disponível em
http://www4.tce.sp.gov.br/content/plano-de-contas-2013-03042012. Acessado em 04/04/2012. 60
MINISTÉRIO DA FAZENDA. SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL. Disponível em
http://www.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/download/contabilidade/Volume_IV_PCASP_republ
icacao.pdf. Acessado em 04/04/2012.
(...) segue as “Orientações Estratégicas para a Contabilidade aplicada ao
Setor Público no Brasil”, documento elaborado pelo Conselho Federal de
Contabilidade, com vistas à convergência aos padrões internacionais de
contabilidade aplicados ao setor público, implementação de procedimentos
e práticas contábeis que permitam o reconhecimento, a mensuração, a
avaliação e a evidenciação dos elementos que integram o patrimônio
público, implantação de sistema de custos no âmbito do setor público
brasileiro, melhoria das informações que integram as Demonstrações
Contábeis e os Relatórios necessários à consolidação das contas nacionais,
e possibilitar a avaliação do impacto das políticas públicas e da gestão, nas
dimensões social, econômica e fiscal, segundo aspectos relacionados à
variação patrimonial.(...)
Assim como a contabilização das receitas e despesas e variação patrimonial da
Administração Pública, a auditoria passa a ser padronizada, o que vai ao encontro daquilo que
anteriormente se falou quando da abordagem das Normas de Auditoria Governamental.
Finalmente, anote-se que o Projeto AUDESP concorreu e venceu na categoria
excelência em gestão pública, avaliado sob os seguintes aspectos: Ética e Sustentabilidade,
Aprendizado Organizacional, Processos, Gestão de Pessoas, Desenvolvimento de Parcerias,
Promoção de Participação e Controle Social, Relevância do Trabalho, Eficiência no Uso de
Recursos Públicos e Eficácia, Descrição Geral da Iniciativa.
Como exposto por ocasião da apresentação do Projeto AUDESP no referido
Prêmio61
:
(...) o cenário encontrado, antes do início do Projeto, no ambiente externo
ao Tribunal, em especial, na grande maioria dos Órgãos pertencentes à
Administração Pública dos 644 Municípios do Estado, era basicamente o
seguinte: Peças de Planejamento Orçamentário (PPA, LDO e LOA)
desconexas, elaboradas com conteúdo insuficiente e/ou inadequado e sem
indicadores sociais, físicos e financeiros, impossibilitando a verificação
posterior entre o planejado e o efetivamente realizado; falta de
padronização dos procedimentos contábeis adotados e uma escrituração
contábil inconsistente e extemporânea; sistemas informatizados não
aderentes aos princípios contábeis e à legislação que rege a contabilidade
pública (Lei Federal n.º 4.320/1964); falta de controles eficazes sobre a
aplicação de recursos vinculados, em especial, os destinados às áreas da
saúde e da educação; falta de padronização na elaboração da prestação de
contas (ex: Balanço do exercício).
Já no ambiente interno, o cenário encontrado era resumidamente o
seguinte: dificuldade no manuseio e análise da prestação de contas que, em
sua maior parte, era apresentada em documentos em papel; alguns poucos
sistemas informatizados, segmentados por assuntos de fiscalização, para
recepção de informações dos Órgãos jurisdicionados que, na maioria das
vezes, eram inconsistentes entre si (falta de qualidade da informação
recebida); elevada quantidade de procedimentos manuais e não
61
PROJETO AUDESP. Prêmio Mário Covas, edição 2011.
padronizados para análise da prestação de contas, que consumia boa parte
do tempo que deveria ser destinado à fiscalização in loco; dificuldades no
acompanhamento da gestão fiscal dos entes, ao longo do próprio exercício,
para expedição dos alertas previstos na Lei de Responsabilidade Fiscal, de
forma tempestiva. (...)
Não apenas pelo caráter inovador, o Projeto AUDESP merece especial atenção
pelos ganhos que proporcionou, dentre os quais a equipe responsável destacou, em relação à
auditoria propriamente dita62
:
(...)
1. maior confiabilidade das informações prestadas pelos entes municipais,
o acompanhamento automático dos indicadores dos programas de governo;
2. realização de análises e emissão de alertas automáticos, em caso de
(possibilidade de) descumprimento da legislação, nos assuntos relativos ao
Planejamento Orçamentário, à Gestão Fiscal, ao Ensino, à Saúde e à
Ordem Cronológica de Pagamentos, sem intervenção humana, eliminação
de diversos trabalhos de baixo valor agregado, tais como recepção e
conferência da prestação de contas;
3. expedição de ofícios de alertas, realização de cálculos de índices legais
e verificação de cumprimento da legislação, dentre outras, gerando mais
tempo para a realização de atividades de fiscalização nos entes (fiscalização
in loco);
4. racionalização e desburocratização dos procedimentos de auditoria,
ampliando, agilizando e permitindo maior objetividade na atuação da
fiscalização.(...)
Para os entes municipais e a sociedade, com o Sistema Audesp, foi possível63
:
(...)
1. Aperfeiçoamento dos sistemas contábeis e de planejamento utilizados
pelos órgãos públicos municipais.
2. Padronização e aperfeiçoamento dos procedimentos contábeis; maior
detalhamento dos seus dados, permitindo um melhor gerenciamento das
informações, inclusive para a gestão de “recursos vinculados”, com
destinação específica, como ensino, saúde, multas de trânsito, entre outras.
3. Aperfeiçoamento da capacitação das empresas desenvolvedoras de
sistemas de contabilidade pública, que buscaram a aderência de seus
sistemas às normas e princípios contábeis;
4. Preocupação com o aprimoramento do planejamento dos programas e
ações governamentais, para torná-los mais aderentes ao regramento
jurídico/contábil, com o estabelecimento de metas de resultados financeiros
e sociais a serem atingidos pelos gestores da administração pública.
5. Pronto recebimento de alertas preventivos, direcionados aos dirigentes
públicos municipais, voltados às ações corretivas, em virtude de indícios de
irregularidades detectados nas análises efetuadas automaticamente pelo
sistema. Desde sua implantação, o sistema já processou mais de 5000 (cinco
62
Idem 61 63
Ibidem 61
mil) alertas/ano, possibilitando a adoção, em tempo hábil, das devidas
adequações voltadas ao cumprimento dos limites mínimos de aplicação na
saúde, no ensino, limites máximos nos gastos com pessoal e no
endividamento, equilíbrio das contas públicas, entre outras exigências
legais.
6. Criação do “Portal do Cidadão”, importante ferramenta de
transparência, que permite à sociedade efetuar o acompanhamento da
arrecadação e de todos os gastos efetuados pelos órgãos da administração
municipal, discriminados de forma analítica e mensal.(...)
3.5 Síntese
É possível visualizar na competência constitucional dos Tribunais de Contas a
prerrogativa (poder fundamentado em um dever) de acompanhamento e fiscalização,
simultânea e a posteriori, das ações administrativas do ponto de vista operacional à luz do
planejamento.
No estado de São Paulo, a implementação do Sistema AUDESP, consistente na
auditoria eletrônica, constitui ferramenta importantíssima e indispensável para a viabilização
da auditoria de desempenho operacional nos municípios, já produzindo resultados visíveis.
CONSIDERAÇÕES FINAIS
A partir desse estudo, é possível concluir que a Gestão de Políticas Públicas
compreende a Avaliação de Desempenho que, por sua vez, contempla auditorias nos campos
financeiro, orçamentário, patrimonial, contábil e operacional.
Observa-se também que a auditoria operacional, de competência do Poder
Legislativo com o auxílio dos Tribunais de Contas, dirige o seu olhar para os Programas e
Projetos constantes das peças de planejamento. Portanto, persegue o planejamento, a ação, e
o alcance das metas fixadas.
É na auditoria operacional que se exige do Administrador Público a demonstração
do cumprimento daquilo que foi proposto, bem como as justificativas em caso de
descumprimento.
Não se pode falar, portanto, em gestão de políticas públicas sem a auditoria
operacional.
Em linhas gerais, a matéria ganha relevância com a constitucionalização do
princípio da eficiência pela Emenda 19/98.
Tal qual hoje é conhecido, nas três nuances – eficiência em sentido estrito,
eficácia e efetividade – o princípio ganhou visibilidade a partir da transição do modelo de
gestão burocrático para o gerencial, com a Reforma Administrativa do Estado, sendo um
caminho sem volta a nortear e legitimar todas as ações administrativas.
O acompanhamento e fiscalização, simultânea e a posteriori, das ações
administrativas do ponto de vista operacional, que, por sua vez, envolve as auditorias de
desempenho à luz do planejamento compete, por imposição constitucional, aos Tribunais de
Contas.
Nessa direção, todo um movimento por parte das Cortes de Contas do país
ensejou a edição das Normas de Auditoria Governamental, que visa à padronização da
fiscalização sob todos os aspectos, inclusive o operacional, com a edição, pelo Ministério da
Fazenda, pela Secretaria do Tesouro Nacional, do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor
Público e, no estado de São Paulo, pela implementação do Sistema AUDESP, consistente na
auditoria eletrônica, indispensável para a viabilização da auditoria de desempenho operacional
nos municípios, um dos elementos da gestão de políticas públicas.
Portanto, pode-se concluir confirmada a hipótese inicialmente levantada de que a
gestão de políticas públicas realizada pelos Tribunais de Contas, por meio da auditoria
operacional, é uma ferramenta de realização do princípio constitucional da eficiência.
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