“O TRATAMENTO CONTABILÍSTICO DA · PDF file2 O tratamento contabilístico da propriedade: a valorimetria em especial 1. Resumo da legislação relevante acerca do Sistema de Normalização

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“O TRATAMENTO CONTABILÍSTICO DA PROPRIEDADE: A VALORIMETRIA

EM ESPECIAL”

Lisboa, 17 de Maio de 2010Lisboa, 17 de Maio de 2010

Apresentado por: JosApresentado por: Joséé Vieira dos Reis eVieira dos Reis eAntAntóónio Almeidanio Almeida

Faculdade de Direito da Universidade Nova de LisboaFaculdade de Direito da Universidade Nova de Lisboa

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O tratamento contabilO tratamento contabilíístico da propriedade: a valorimetria em especialstico da propriedade: a valorimetria em especial

1.1. Resumo da legislaResumo da legislaçção relevante acerca do Sistema ão relevante acerca do Sistema de Normalizade Normalizaçção Contabilão Contabilíística (SNC)stica (SNC)

2.2. SNC SNC –– Breve descriBreve descriççãoão

3.3. Alguns conceitos bAlguns conceitos báásicossicos

4.4. Modelos contabilModelos contabilíísticos de valorizasticos de valorizaççãoão

5.5. As normas contabilAs normas contabilíísticas e de relato financeiro sticas e de relato financeiro (NCRF)(NCRF)

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1. Resumo da legislação relevante acerca do SNC -

Sistema de Normalização Contabilística

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Resumo da legislação relevante acerca do SNC – Sistema de Normalização Contabilística

Razões da mudanRazões da mudançça:a:Tendo desempenhado durante anos um papel fundamental no panorama nacional, o POC tem-se revelado, desde há algum tempo, insuficiente para as entidades com maiores exigências qualitativas de relato financeiro, para além de carecer de revisão técnica no que concerne, nomeadamente, a aspectos conceptuais, critérios de reconhecimento e mensuração, conceito de resultados, bem como em relação aos modelos das demonstrações financeiras individuais e consolidadas.

Entende-se, assim, facilmente, que à luz das profundas alterações verificadas nos últimos 25 anos, os princípios contabilísticos geralmente aceites em Portugal, que nos domínios conceptual e instrumental transitam de 1977, já não respondem adequadamente às exigências contemporâneas e que, por conseguinte, importa proceder à sua modificação.

Assim, a normalização contabilística nacional deverá aproximar-se, tanto quanto possível, dos novos padrões comunitários, por forma a proporcionar ao nosso país o alinhamento com as directivas e regulamentos em matéria contabilística da UE, sem ignorar, porém, as características e necessidades específicas do tecido empresarial português.

DecretoDecreto--Lei n.Lei n.ºº 158/2009 de 13 de Julho de 2009158/2009 de 13 de Julho de 2009

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Resumo da legislação relevante acerca do SNC – Sistema de Normalização Contabilística:

• Decreto-Lei n.º 158/2009 de 13 de Julho de 2009

Aprova o Sistema de Normalização Contabilística e consequentemente procede-se à revogação do Plano oficial de contabilidade e legislação complementar. Dele faz parte um anexo onde se apresentam as linhas gerais do SNC.

• Decreto-Lei n.º 159/2009 de 13 de Julho de 2009

Apresenta as alterações ao Código do IRC na sequência da aprovação do SNC.

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• Aviso n.º 15652 de 07 de Setembro de 2009

Estrutura Conceptual:

Por Despacho n.Por Despacho n.ºº 589/2009/MEF do Senhor Secret589/2009/MEF do Senhor Secretáário de Estado dos Assuntos Fiscais, de 14 de rio de Estado dos Assuntos Fiscais, de 14 de Agosto de 2009, em substituiAgosto de 2009, em substituiçção do Senhor Ministro de Estado e das Finanão do Senhor Ministro de Estado e das Finançças, foi homologada a as, foi homologada a seguinte Estrutura Conceptual do Sistema de Normalizaseguinte Estrutura Conceptual do Sistema de Normalizaçção Contabilão Contabilíística, aprovado pelo Decreto stica, aprovado pelo Decreto --Lei n.Lei n.ºº 158/2009, de 13 de Julho:158/2009, de 13 de Julho:


Publica as seguintes Normas interpretativas:

• N.I. n.º 1 - Consolidação;

• N.I. n.º 2 - Uso de técnicas de valor presente para mensurar o valor de uso.

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Resumo da legislação relevante acerca do SNC – Sistema de Normalização Contabilística :


Publica a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades

Esta Norma Contabilística e de Relato Financeiro tem como objectivo estabelecer os aspectos de reconhecimento, mensuração e divulgação extraídos das correspondentes NCRF, tidos como os requisitos mínimos aplicáveis às pequenas entidades tal como são definidas pelo decreto-lei que instituiu o SNC, adiante designadas por pequenas entidades.

Artigo 9.ºPequenas entidades

1 — A «Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades» (NCRF PE), compreendida no SNC, apenas pode ser adoptada, em alternativa ao restante normativo, pelas entidades, de entre as referidas no artigo 3.º e excluindo as situações dos artigos 4.º e 5.º, que não ultrapassem dois dos três limites seguintes, salvo quando por razões legais ou estatutárias tenham as suas demonstrações financeiras sujeitas a certificação legal de contas:a) Total do balanço: € 500 000;b) Total de vendas líquidas e outros rendimentos: € 1 000 000;c) Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 20.

Decreto-Lei n.º 158/2009 de 13 de Julho de 2009

Novo conceito

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Publica as 28 Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro

• Portaria n.º 986 de 07 de Setembro de 2009

Publica os Modelos de Demonstrações Financeiras

• Portaria n.º 1011 de 09 de Setembro de 2009

Publica o Código de Contas

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Evolução da legislação fiscal

Banca Segurador

Lei n.Lei n.ºº 5353--A/2006, A/2006, de 29 de Dezembrode 29 de Dezembro

Artigo 57.Artigo 57.ºº, , n.n.ººs 2 e 3 s 2 e 3

(com efeitos desde (com efeitos desde 1 de Janeiro de 2006)1 de Janeiro de 2006)

Lei n.Lei n.ºº 6767--A/2007, A/2007, de 31 de Dezembro de 31 de Dezembro

Artigo 51.Artigo 51.ºº

Regime transitório

Decreto Decreto –– Lei n.Lei n.ºº 159/2009,159/2009,de 13 de Julho de 13 de Julho

(com efeitos desde(com efeitos desde1 de Janeiro de 20101 de Janeiro de 2010))

Decreto Decreto –– Regulamentar Regulamentar n.n.ºº 25/2009, 25/2009,

de 14 de Setembro de 14 de Setembro (com efeitos desde 1 de Janeiro de 2010(com efeitos desde 1 de Janeiro de 2010)

Regime geral

DecretoDecreto--Lei Lei n.n.ºº 237/2008,237/2008,

de 15 de Dezembrode 15 de Dezembro(com efeitos desde (com efeitos desde

1 de Janeiro de 2008)1 de Janeiro de 2008)


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2. SNC – Breve descrição

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2. SNC – Breve descrição: Estrutura

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1º Nível 2º Nível

IAS/IFRSEmpresas com valores cotados que aplicam Empresas com valores cotados que aplicam directamente as IAS/IFRS (ex: entidades directamente as IAS/IFRS (ex: entidades com valores mobilicom valores mobiliáários admitidos rios admitidos àànegocianegociaçção em mercado regulamentado da ão em mercado regulamentado da EU)EU)

28 NCRF / 1 NCRF-PE

Restantes empresas dos sectores não financeiros:

Balanço > 500.000 €Total das vendas >

1.000.000 €N.º Trabalhadores > 20

As entidades do 2º nível, todas as que não tenham títulos admitidos à cotação, podem optar pelo 1º nível se forem objecto de Certificação Legal das Contas. Esta opção é obrigatória por um período de 3 anos

Empresas de menor dimensão:

Balanço < 500.000 €Total das vendas <

1.000.000 €N.º Trabalhadores < 20

Artigo 3.Artigo 3.ºº DL 158/2009DL 158/2009 Artigo 9.Artigo 9.ºº DL 158/2009DL 158/2009

2. SNC – Breve descrição:

Entidades sujeitas Entidades sujeitas àà supervisão do Banco supervisão do Banco de Portugalde Portugal

NCA (Normas Contabilidade Ajustadas)

Entidades sujeitas Entidades sujeitas àà supervisão do Instituto supervisão do Instituto de Seguros de Portugalde Seguros de Portugal

PCES (Plano de Contas para as Empresas de Seguros)

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Artigo 11.Artigo 11.ºº -- DemonstraDemonstraçções financeirasões financeiras

As entidades sujeitas a SNC são obrigadas a apresentar as seguintes Demonstrações financeiras:

- Balanço;- Demonstração de resultados por naturezas;- Demonstração das alterações no capital próprio;- Demonstração dos fluxos de caixa pelo método directo;- Anexo.

As entidades que optem pelo NCRF-PE encontram-se dispensadas de apresentar a Demonstração das alterações no capital próprio e a Demonstração de fluxos de caixa.

DecretoDecreto--Lei n.Lei n.ºº 158/2009 de 13 de Julho158/2009 de 13 de Julho

2. SNC – Breve descrição

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3. Alguns conceitos básicos

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Neste capítulo vamos apresentar os seguintes conceitos económicos e contabilísticos:

• Propriedade;

• Património;

• Activo;

• Passivo;

• Capital Próprio;

• Gastos; e

• Rendimentos.

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Noção de Propriedade:

ConstituiConstituiçção da Repão da Repúública Portuguesablica PortuguesaArtigo 62.º

(Direito de propriedade privada)

1. A todos é garantido o direito à propriedade privada e à sua transmissão em vida ou por morte, nos termos da Constituição.

2. A requisição e a expropriação por utilidade pública só podem ser efectuadas com base na lei e mediante o pagamento de justa indemnização.

No direito civilNo direito civil

A propriedade é o direito real que outorga a universalidade dos poderes que se podem referir à coisa

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3. Alguns conceitos básicosNoção de Propriedade:

Artigo 408.Artigo 408.ºº(Contratos com efic(Contratos com eficáácia real)cia real)

1. A constituição ou transferência de direitos reais sobre coisa determinada dá-se por mero efeito do contrato, salvas as excepções previstas na lei.

2. Se a transferência respeitar a coisa futura ou indeterminada, o direito transfere-se quando a coisa for adquirida pelo alienante ou determinada com conhecimento de ambas as partes, sem prejuízo do disposto em matéria de obrigações genéricas e do contrato de empreitada; se, porém, respeitar a frutos naturais ou a partes componentes ou integrantes, a transferência só se verifica no momento da colheita ou separação.

A doutrina deste artigo confirma o estabelecido na alínea a) do artigo 1317.º quanto à constituição do direito de propriedade e na alínea a) do artigo 879.º do contrato de compra e venda. Sobre a transmissão da coisa nas obrigações genéricas ver artigos 539.º e segs. e no contrato de empreitada ver artigo 1212.º. Sobre partes integrantes e frutos ver, respectivamente, o n.º 3 do artigo 204.º e o artigo 212.º.

O momento da transferência do direito, quando se trate do direito de propriedade, tem importância para a resolução do problema do risco.

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Artigo 409.Artigo 409.ºº do Cdo Cóódigo Civil digo Civil –– (Reserva da propriedade)(Reserva da propriedade)

1. Nos contratos de alienação é lícito ao alienante reservar para si a propriedade da coisa até ao cumprimento total ou parcial das obrigações da outra parte ou até à verificação de qualquer outro evento.

2. Tratando-se de coisa imóvel, ou de coisa móvel sujeita a registo, só a cláusula cons-tante do registo é oponível a terceiros.

Artigo 1317.Artigo 1317.ºº do Cdo Cóódigo Civil digo Civil -- (Momento da aquisi(Momento da aquisiçção)ão)

O momento da aquisição do direito de propriedade é:

a) No caso de contrato, o designado nos artigos 408.º e 409.º; b) No caso de sucessão por morte, o da abertura da sucessão; c) No caso de usucapião, o do início da posse; d) Nos casos de ocupação e acessão, o da verificação dos factos respectivos.

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Transferência de propriedade

Artigo 1212.º(Propriedade da obra)

1. No caso de empreitada de construção de coisa móvel com materiais fornecidos, no todo ou na sua maior parte, pelo empreiteiro, a aceitação da coisa importa a transferência da propriedade para o dono da obra; se os materiais foram fornecidos por este, continuam a ser propriedade dele, assim como é propriedade sua a coisa logo que seja concluída.

2. No caso de empreitada de construção de imóveis, sendo o solo ou a superfície pertença do dono da obra, a coisa é propriedade deste, ainda que seja o empreiteiro quem fornece os materiais; estes consideram-se adquiridos pelo dono da obra à medida que vão sendo incorporados no solo.

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•• Activo (definiActivo (definiçção, reconhecimento e mensuraão, reconhecimento e mensuraçção)ão)

Segundo a estrutura conceptual:

“um activo é um recurso controlado pela entidade, como resultado de acontecimentos passados, dos quais se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros”

Activos fixostangíveis

Activos intangíveis

Inventários

Propriedades de investimento

Caixa e depósitos bancários

Clientes

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3. Alguns conceitos básicos ACTIVO

Recurso controladoRecurso controlado = no caso de não ser um recurso controlado pela entidade o item não se qualifica como um activo

BenefBenefíícios econcios econóómicos futurosmicos futuros = os benefícios económicos incorporados num activo podem fluir para a entidade de várias formas:

- usado individualmente, ou em combinação com outros activos, na produção de produtos e serviços para serem vendidos pela entidade. Exemplo: edifico, uma unidade fabril, etc…;

- trocado por outros activos; Exemplo: aquisição de um veículo com retoma;

- usado para liquidar uma obrigação.Exemplo: pagamento de uma factura através de transferência bancária;

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Como se procede ao reconhecimento de um activo nas demonstrações financeiras?

Um activo é reconhecido quando for provável que gere um beneficio económico futuro para a empresa e este tenha um custo ou um valor que possa ser quantificado com fiabilidade.

Deverá de ser adoptada uma atitude de prudência no reconhecimento de activos. Em consequência, não se devem reconhecer ganhos contingentes (indemnizações solicitadas a terceiros, juros de mora, rappel a receber, etc…) enquanto não for provável o seu reconhecimento – contabilidade criativa

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Nas 28 NCRF que fazem parte do SNC é possível discriminar as seguintes classificações de activo:

• Activo biológico (NCRF 17);• Activo contingente (NCRF 21 e 26);• Activo corrente (NCRF 8);• Activo financeiro (NCRF 27);• Activo intangível (NCRF 6 e 14);• Activo “corporate” (NCRF 12)• Activos de exploração e avaliação (NCRF 16);• Activos fixos tangíveis (NCRF 7);• Activos monetários (NCRF 6);• Activos por impostos diferidos (NCRF 25); e• Activo não corrente detido para venda (NCRF 8).

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3. Alguns conceitos básicos PASSIVO

Passivo (definiPassivo (definiçção, reconhecimento e mensuraão, reconhecimento e mensuraçção)ão)

Segundo a estrutura conceptual:“um passivo é uma obrigação presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, da liquidação da qual se espera que resulte uma saída de recurso.”

Provisões

E.O.E.P.Financiamentos

obtidos

Fornecedores Diferimentos

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Como se procede ao reconhecimento de um passivo nas demonstrações financeiras?

Um passivo é reconhecido quando for provável que seja gerador de um exfluxo de recursos que resultem na liquidação de uma obrigação presente e que a quantia pela qual a liquidação tenha lugar possa ser quantificada com fiabilidade.

Por vezes, poderemos não estar em condições de quantificar um passivo com fiabilidade. Poderá ser o caso de um processo judicial em que a perda éconsiderada provável, mas não se consegue estimar com fiabilidade o seu montante. Neste caso, não se reconhece o passivo, procedendo-se apenas àsua divulgação.

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Nas 28 NCRF que fazem parte do SNC é possível discriminar as seguintes classificações de passivo:

• Passivo contingente (NCRF 14, 21 e 26);

• Passivo financeiro (NCRF 27) e;

• Passivos por impostos diferidos (NCRF 25);

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3. Alguns conceitos básicos CAPITAL PRÓPRIO

Na Estrutura Conceptual não existe uma definição de Capital próprio: no entanto, podemos defini-lo de uma forma simplista como sendo a diferença entre os activos e os passivos de uma entidade.

Por património deve entender-se de um modo geral um conjunto de valores sujeitos a uma gestão e afectos a um determinado fim.

Tipos de património: património bruto e património líquido. Este nas sociedades com capital, contabilisticamente, também chamado de situação líquida ou de capital próprio – ver artigo 35.º do CSC.

CCóódigo das Sociedades Comerciais digo das Sociedades Comerciais

Capital Social é a quantia representativa da soma das entradas dos sócios; e nessa medida é um valor ideal e constante.Valor das acções: Valor nominalValor real - relação entre o património e o capital socialValor de mercado - Cotadas em bolsa

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RENDIMENTOS / GASTOS

Os elementos que permitem medir directamente a performance de uma determinada entidade são os rendimentos e os gastos.

Os rendimentos são aumentos de benefícios económicos no período, sob a forma de entradas, aumento de activos e diminuição de passivos

Os gastos são por seu lado diminuições de benefícios económicos durante o período, sob a forma de saídas, diminuição de activos e aumento de passivos.

Prestações de serviços

Gastos com o pessoal Impostos

Forn. Serv.Externos

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ACTIVO/PASSIVO/CAPITAL PRÓPRIO/RENDIMENTOS/GASTOS

MENSURAMENSURAÇÇÃO DE ACTIVOS E PASSIVOS NAS DEMONSTRAÃO DE ACTIVOS E PASSIVOS NAS DEMONSTRAÇÇÕES FINANCEIRASÕES FINANCEIRAS

A mensuração é o processo de atribuição de um valor a um activo e/ou a um passivo. A problemática da mensuração destes dois elementos nas demonstrações financeiras coloca-se em dois momentos:

MENSURAÇÃO INICIAL:A mensuração inicial é, por regra, ao custo.

MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE:Na mensuração existem diversas bases de mensuração. A estrutura conceptual apresenta as seguintes bases de mensuração:- Custo histórico - Valor realizável - Justo valor- Custo corrente - Valor presente

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Resumindo:

Posição financeira

ActivoÉ um recurso controlado pela empresa como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a empresa benefícios económicos futuros

PassivoÉ o inverso de um activo, ou seja, é uma obrigação presente da empresa proveniente de acontecimentos passados, da liquidação da qual se espera que resulte um exfluxo (saída) de recursos da empresa incorporando beneficio económico futuro

Capital Próprio

É o interesse residual nos activos depois de deduzir os passivos

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Resumindo:

Activo é reconhecido quando for provável que gere um beneficio económico futuro para a empresa e este tenha um custo ou um valor que possa ser quantificado com fiabilidade.

Passivo é reconhecido quando for provável que seja gerador de um exfluxo de recursos que resultem na liquidação de uma obrigação presente e que quantia pela qual a liquidação tenha lugar possa ser quantificada com fiabilidade.

Rendimento é reconhecido quando tenha surgido um aumento de benefícios relacionados com um aumento num activo ou com uma diminuição num passivo e que possam ser quantificados com fiabilidade.

Gastos é reconhecido quando ocorra uma diminuição dos fluxos relacionados com uma diminuição num activo ou com um aumento do passivo e que possam ser quantificados com fiabilidade.

ReconhecimentoReconhecimento

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Resumindo:

Custo histórico

Custo corrente

Valor realizável

Valor presente

Mensuração (éo processo de determinar as quantias pelas

quais os elementos das demonstrações

financeiras devem ser

reconhecidos e inscritos no

Balanço e nas Demonstração

dos Resultados)

Activos: quantia de dinheiro, ou equivalentes de dinheiro pago para os adquirir no momento da sua aquisição, e

Passivo: quantia dos produtos recebidos em troca da obrigação, ou em algumas circunstâncias, pelas quantias de dinheiro que se espera que sejam pagas para satisfazer o passivo no decurso normal dos negócios

Activos: quantia de dinheiro, ou equivalentes, que teria de ser paga se o mesmo ou um activo equivalente fosse correntemente adquirido

Passivo: quantia não descontada de dinheiro, ou equivalentes, que seria necessária para liquidar correntemente a obrigação

Activos: quantia de dinheiro, ou equivalentes de dinheiro, que possa correntemente ser obtida ao vender o activo numa alienação ordenada

Passivo: quantias não descontadas de dinheiro, ou equivalentes, que se espera pagar para satisfazer os passivos no decurso normal dos negócios

Activos: quantia presente descontada dos futuros influxos líquidos de caixa que se espera que o elemento gere no decurso normal dos negócios.

Passivo: quantia presente descontada dos futuros exfluxos líquidos de caixa que se espera que sejam necessários para liquidar os passivos no decurso normal dos negócios.

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Resumindo:

MensuraçãoQuantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção em que não exista relacionamento entre elas.

Justo valor

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4. Modelos contabilísticos de valorização

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Neste capitulo iremos apresentar os seguintes

modelos contabilísticos de valorização:

Modelo de custo

Modelo de revalorização

Modelo do custo amortizado


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A mensuração é o processo de atribuição de um valor a um activo e/ou a um passivo. A problemática da mensuração nas demonstrações financeiras coloca-se em dois momentos:

1 - MENSURAÇÃO INICIAL:A mensuração inicial é, por regra, ao custo.

2 - MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE:Na mensuração existem diversas bases de mensuração incluídas em modelos contabilísticos de valorização.

Modelo do custoO modelo do custo prevê que o activo seja registado pelo seu custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.

Modelo de custo

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Exemplo:

A sociedade ALFA, S.A. adquiriu, a pronto pagamento, em Janeiro do ano 1, uma viatura ligeira de mercadorias por 30.000 euros. Passados três meses da data de aquisição a viatura via cerca de 27.000 euros

Modelo do custo:

Mensuração inicial:O carro é mensurado (contabilizado) na contabilidade por 30.000 euros.

Mensuração subsequente:O carro continuava a ser mensurado (contabilizado) na contabilidade por 30.000 euros.

Modelo de custo

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4. Modelos contabilísticos de valorização Modelo de revalorização

Após o reconhecimento do activo, caso seja possível determinar com fiabilidade o justo valor do activo tangível, este deve ser revalorizado e escriturado pela quantia revalorizada. Por quantia revalorizada entende-se como sendo o justo valor do item à data deduzido de qualquer depreciação acumulada e de perdas de imparidade subsequentes.

Estas revalorizações devem ser efectuadas numa base regular consoante as variações nos justos valores dos bens revalorizados.

OBJECTIVO: A qualquer momento o valor mensurado do item não diferir significativamente do seu respectivo justo valor.

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Resultados possResultados possííveis da revalorizaveis da revalorizaçção:ão:

Revalorização positivaJusto valor do activo >

Quantia mensurada inicialmente

Crédito directamente em Capitais Próprios (#58 – Excedentes de revalorização), excepto se tal revalorização reverter uma revalorização negativa anteriormente reconhecida como gasto na demonstração de resultados.

Ver exemplos no slide seguinte

Revalorização negativa

Gasto na demonstração dos resultados, excepto se ainda existir um excesso de revalorização positiva anterior.

Ver exemplos no slide seguinte

Justo valor do activo <Quantia mensurada inicialmente

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Exemplo 1: Redução inicial do justo valor seguido de um aumento do justo valorMáquina mensurada na contabilidade por 200 u.m. e o seu justo valor no final do ano n é de 120 u.m. Revalorização negativa (excedente de revalorização no ano n = 0)Lançamentos a efectuar:D 655 – Perdas por imparidade em activos fixos tangíveis C 439 – Perdas de imparidade acumuladas 80 u.m.

No final do ano n +1 foi efectuada uma nova avaliação da máquina e o seu justo valor ascende a 150 u.m. Revalorização positivaD 439 – Perdas de imparidade acumuladasC 7626 – Reversões de perdas por imparidade - Activos Intangíveis 30 u.m.

CrCréédito directamente em Capitais Prdito directamente em Capitais Próóprios (#58 prios (#58 –– Excedentes de revalorizaExcedentes de revalorizaçção), ão), excepto se tal revalorizaexcepto se tal revalorizaçção reverter uma revalorizaão reverter uma revalorizaçção negativa anteriormente ão negativa anteriormente reconhecida como custo na demonstrareconhecida como custo na demonstraçção de resultados.ão de resultados.

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Exemplo 2:Aumento inicial do justo valor seguido de uma redução do justo valorMáquina mensurada na contabilidade por 200 u.m. e o seu justo valor no final do ano n é de 230 u.m. Revalorização positivaLançamentos a efectuar:D 43x – Activos tangíveis C 5891x – Excedentes revalorização de activos fixos tangíveis 30 u.m.No final do ano n +1 foi efectuada uma nova avaliação da máquina e o seu justo valor foi avaliado em 150 u.m. Revalorização negativaD 5891 – Excedentes revalorização de activos fixos tangíveis 30 u.m.D 655 – Perdas por imparidade em activos fixos tangíveis 50 u.m.C 439 – Perdas por imparidade 80 u.m.No final do ano n +2 foi efectuada uma nova avaliação da máquina e o seu justo valor foi avaliado em 220 u.m. Revalorização positivaD 439 – Perdas por imparidade 70 u.m.C 7626 – Reversões de perdas por imparidade em activos fixos tangíveis 50 u.m.C 5891 – Excedentes revalorização de activos fixos tangíveis 20 u.m.

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A periodicidade das revalorizações deve ser assegurada para que a quantia expressa no balanço não distorça a sua leitura. Assim, em determinadas situações pode ser aconselhável que estas valorizações e suas evidências sejam anualmente efectuadas.

Tal dependerá da volatilidade do justo valor dos respectivos bens.

Para o caso de terrenos e edifícios, o justo valor deve ser determinado por avaliadores profissionalmente qualificados e independentes, tendo por base o mercado existente.

Para instalações e equipamentos é determinado por avaliação.

Para determinados itens que pela sua especificidade não se consiga aplicar o mercado do justo valor, não se pode utilizar o método de revalorização.

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ExercExercíício de aplicacio de aplicaçção 1:ão 1:Uma empresa de transportes públicos detém uma viatura mensurada por 100.000 u.m., e de 20.000 u.m. de depreciações acumuladas (anuais de 10.000 u.m.). No ano n+2 foi efectuada uma revalorização do veiculo que indica que o bem deve passar a estar registado por 120.000 u.m..Questões: Lançamentos a efectuar com base no novo SNC1) Revalorização do bem (n+2)Valor liquido do bem em n+2 = 80.000 u.m.Excedente de revalorização = 40.000 u.m.D 438 – Depreciações acumuladas / C 433 – AFT Equip. básico 20.000D 433 – AFT Equip. básico / C 58 – Excedentes de revalorização 40.0002) Cálculo do valor da depreciação do ano N+2120.000 u.m / 8 anos (n.º de anos de vida útil adicional) = 15.000 u.m.D 642 Depreciações do exercício/C 438 - Depreciações acum. 15.000

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3. Modelos contabilísticos de valorização Modelo do custo amortizado

Modelo valor presenteDefiniDefiniçção de custo amortizado:ão de custo amortizado:

Custo amortizado de um activo financeiro ou de um passivo financeiro: éa quantia pela qual o activo financeiro ou o passivo financeiro é mensurado no reconhecimento inicial, menos os reembolsos de capital, mais ou menos a amortização cumulativa, usando o método do juro efectivo, de qualquer diferença entre essa quantia inicial e a quantia na maturidade, e menos qualquer redução (directamente ou por meio do uso de uma conta de abatimento) quanto à imparidade ou incobrabilidade.

Entende-se por activo financeiro qualquer activo que seja:- dinheiro;- um direito contratual de receber dinheiro.

Passivo financeiro é qualquer passivo que seja:- uma obrigação contratual de entregar dinheiro;

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Este método é usado essencialmente na mensuração dos instrumentos financeiros.Um instrumento financeiro é um contrato que dá origem a um activo financeiro numa entidade e a um passivo financeiro ou instrumento de capital próprio noutra entidade.

Exemplos de instrumentos financeiros que são mensurados ao custo (tratamento de referência) ou ao custo amortizado (tratamento alternativo):

- clientes e outras contas a receber ou pagar, bem como empréstimos bancários;

- investimentos em obrigações não convertíveis;

- derivados sobre instrumentos de capital próprio cujo o justo valor não possa ser mensurado fiavelmente;

- empréstimos a subsidiárias ou associadas.

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A utilização do método do custo amortizado depende ainda da verificação simultânea das seguintes características do instrumento financeiro (NCRF 27 ponto 13):

i) seja à vista ou tenha uma maturidade definida;

ii) os retornos para o seu detentor sejam de montante fixo, de taxa de juro fixa durante a vida do instrumento ou de taxa variável que seja um indexante típico de mercado para operações de financiamento (como por exemplo a Euribor) ou que inclua um spread sobre esse mesmo indexante; e

iii) não contenha nenhuma cláusula contratual que possa resultar para o seu detentor em perda do valor nominal e do juro acumulado (excluindo-se os casos típicos de risco de crédito).

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Como calcular o custo amortizado?

A mensuração pelo custo amortizado pressupõe a aplicação do método da taxa de juro efectivo:

MMéétodo da taxa de juro efectiva:todo da taxa de juro efectiva:

É um método de calcular o custo amortizado de um activo financeiro ou de um passivo financeiro (ou grupo de activos financeiros ou de passivos financeiros) e de imputar o rendimento dos juros ou o gasto dos juros durante o período relevante. A taxa de juro efectiva é a taxa que desconta exactamente os pagamentos ou recebimentos de caixa futuros estimados durante a vida esperada do instrumento financeiro ou, quando apropriado, um período mais curto na quantia escriturada líquida do activo financeiro ou do passivo financeiro.

55



FÓRMULAS DE APOIO:

1) FÓRMULA DE CONVERSÃO DA TAXA ANUAL PARA TAXA REFERENTE AO PERÍODO “N” :

(1+i) ^ (1/n)

2) FÓRMULA PARA CÁLCULO DA TAXA DE DESCONTO

1 / ((1+i) ^ n)

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Exemplo prático:Uma entidade decide vender um bem do seu inventário por 570.000 euros. A entidade estabeleceu com o seu cliente as seguintes condições de pagamento:

- 30% contra a entrega do bem;- 70% em quatro prestações semestrais; e- tx de juro anual associada ao contrato – 8%.

Proceda à contabilização da operação mencionada anteriormente: FÓRMULA DE CONVERSÃO DA TAXA ANUAL PARA TAXA REFERENTE AO PERÍODO “N”(1+i) ^ (1/n)

FÓRMULA PARA CÁLCULO DA TAXA DE DESCONTO1 / ((1+i) ^ n)TX ANUAL =8%TX SEMESTRAL = (1+0,08) ^ (1/2) = 3,923%

57



Período Montante 0 1 sem 2 sem 3 sem 4 sem

0 171.000,00 171.000,00

1 99.750,00 95.984,48 99.750,00

2 99.750,00 92.361,11 95.984,48 99.750,00

3 99.750,00 88.874,52 92.361,11 95.984,48 99.750,00

4 99.750,00 85.519,55 88.874,52 92.361,11 95.984,48 99.750,00

Valor descontado 533.739,66 376.970,11 288.095,59 195.734,48 99.750,00

Montante em divida[1] 570.000,00 399.000,00 299.250,00 199.500,00 99.750,00

Rédito de juro[2] 36.260,34 22.029,89 11.154,41 3.765,52 0,00

Juro[3] 14.230,45 10.875,48 7.388,89 3.765,52

58



MOMENTO MOMENTO -- 00

DD 2121 570.000,00570.000,00

CC 7171 533.739,66533.739,66

CC 282282 36.260,3436.260,34

DD 1212 171.000,00171.000,00

CC 2121 171.000,00171.000,00


DD 1212 99.750,0099.750,00

CC 2121 99.750,0099.750,00

DD 282282 14.230,4514.230,45

CC 79167916 14.230,4514.230,45


DD 1212 99.750,0099.750,00

CC 2121 99.750,0099.750,00

DD 282282 3.765,523.765,52

CC 79167916 3.765,523.765,52


DD 1212 99.750,0099.750,00

CC 2121 99.750,0099.750,00

DD 282282 7.388,897.388,89

CC 79167916 7.388,897.388,89

59


5. As normas contabilAs normas contabilíísticas e de sticas e de relato financeirorelato financeiro

60


5. As normas contabilísticas e de relato financeiro

Aviso n.º 15655/2009

Pelo Despacho n.º 588/2009/MEF do Senhor Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, de

14 de Agosto de 2009, em substituição do Senhor Ministro de Estado e das Finanças, foram

homologadas as seguintes Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro do Sistema de

Normalização Contabilística, aprovado pelo Decreto -Lei n.º 158/2009, de 13 de Julho:

NIC/NIRF NCRF

NIC 1 NCRF 1 – Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras

NIC 7 NCRF 2 – Demonstração dos Fluxos de Caixa

NIRF 1 NCRF 3 – Adopção pela Primeira Vez das NCRF

NIC 8 NCRF 4 – Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros

NIC 24 NCRF 5 – Divulgações de Partes Relacionadas

61


NIC/NIRF NCRF

NIC 38 NCRF 6 – Activos intangíveis

NIC 16 NCRF 7 – Activos fixos tangíveis

NIRF 5 NCRF 8 – Activos não correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas

NIC 17 NCRF 9 – Locações

NIC 23 NCRF 10 – Custos de Empréstimos Obtidos

NIC 40 NCRF 11 – Propriedades de Investimento

NIC 36 NCRF 12 – Imparidade de Activos

NIC 28 e 31 NCRF 13 – Interesses em Empreendimentos Conjuntos e investimentos em associadas

NIRF 3 NCRF 14 – Concentração de Actividades Empresariais

NIC 27 NCRF 15 – Investimentos em Subsidiárias e Consolidação

NIRF 6 NCRF 16 – Exploração e Avaliação de Recursos Minerais

NIC 41 NCRF 17 – Agricultura

NIC 2 NCRF 18 – Inventários

62


NIC/NIRF NCRF

NIC 11 NCRF 19 – Contratos de Construção

NIC 18 NCRF 20 - Rédito

NIC 37 NCRF 21 – Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes

NIC 20 NCRF 22 – Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação de Apoios do Governo

NIC 21 NCRF 23 – Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio

NIC 10 NCRF 24 – Acontecimentos Após a Data do Balanço

NIC 12 NCRF 25 – Impostos sobre o Rendimento

NCRF 26 – Matérias Ambientais

NIC 7, 32 e 39 NCRF 27 – Instrumentos Financeiros

NIC 19 NCRF 28 – Benefícios dos Empregados

“Assim, a normalização contabilística nacional deverá aproximar-se, tanto quanto possível, dos novos padrões comunitários, por forma a proporcionar ao nosso país o alinhamento com as directivas e regulamentos em matéria contabilística da UE, sem ignorar, porém, as características e necessidades específicas do tecido empresarial português.

Texto retirado do DecretoTexto retirado do Decreto--Lei n.Lei n.ºº 158/2009 de 13 de Julho de 2009158/2009 de 13 de Julho de 2009

63


POC – PLANO OFICIAL DE

CONTABILIDADE

NCRF – NORMAS CONTABILISTICAS

E DE RELATO FINANCEIRO

O POC foi desenvolvido basicamente parasuportar impostos e outra regulação

NIC´s / NCRF foram desenvolvidascom o objectivo de comunicação(mercado de capitais)

Divulgação

Apresentação

Mensuração

Reconhecimento

Pilares das normas (regras)

64


é o processo de determinar as quantias pelas quais os elementos das demonstrações financeiras devem ser reconhecidos e inscritos no Balanço e nas Demonstração dos Resultados

é o processo de determinar de quando um activo/passivo deve ser reconhecido nas demonstrações financeiras

São apresentados aspectos particulares de apresentação de transacções específicas e outros acontecimentos relevantes

5. As normas contabilísticas e de relato financeiro

65


NCRF 7 – Activos fixos tangíveis

InterpretaInterpretaçção da NCRF 7 ão da NCRF 7 Casos prCasos prááticosticos

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Objectivo (§1)

O objectivo desta norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para os activos fixos tangíveis.

Âmbito (§2 a 5)

A NCRF 7 deve ser aplicada na contabilização de activos fixos tangíveis, excepto nas seguintes situações:

- activos fixos tangíveis classificados como activos não correntes detidos para venda – NCRF 8;

- activos biológicos relacionados com a actividade agrícola – NCRF 17;

- direitos minerais e reservas minerais - NCRF 16.

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Definições (§6)

Activos fixos tangíveis:

-- DefiniDefiniçção de ão de activoactivo apresentada na Estrutura conceptual:apresentada na Estrutura conceptual:

Recurso controlado pela entidade, em resultado de acontecimentospassados, do qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros.

-- DefiniDefiniçção de item tangão de item tangíível apresentado na NCRF 7:vel apresentado na NCRF 7:Trata-se de um activo detido para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para arrendamento a terceiros ou para uso administrativo do qual se espera que a sua vida útil seja superior a um ano.

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Definições (§6)

Depreciação:

É a imputação sistemática da quantia depreciável de um activo durante a sua vida útil;

Vida útil:

É o período de tempo durante o qual se espera que o activo seja usado. Avida útil pode ainda ser “medida” pelo número de unidades de produção ou similares que a entidade espera obter do activo.

Valor residual:

É a quantia estimada que uma entidade obteria pela alienação de um activo após a sua vida útil.

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Reconhecimento (§7 a 15)

Segundo a NCRF 7 um activo tangível deve ser reconhecido como tal quando:

- for provável que benefícios económicos futuros associados ao activo fluirão para a entidade;

- o custo do item puder ser mensurado com fiabilidade.

Situações particulares:Peças sobressalentes e equipamentos de serviço

Regra geral: são registados como inventários e reconhecidos nos resultados quando consumidos. Excepção: quando for previsível o aumento dos benefícios económicos futuros devem ser capitalizados, integrando o valor do bem.

70



Mensuração no reconhecimento (§16 a 28)§16 – Um item do activo fixo tangível que seja classificado para reconhecimento como um activo deve ser mensurado pelo seu CUSTO

O custo de um activo inclui os seguintes elementos (§17):

- preço de aquisição, deduzido de descontos e abatimentos comerciais e incluindo direitos de importação e impostos de compra não reembolsáveis;

- custos directamente atribuíveis para colocar o activo na localização e nas condições necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar – custos de transporte;

- estimativa inicial de custos de desmantelamento e remoção do activo e de restauração do local onde o mesmo se encontrava instalado;

O reconhecimento dos custos na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível deixam de ser afectos ao custo inicial desse bem, quando ele se encontrar na localização e nas condições necessárias para funcionar.

71



Mensuração no reconhecimento (§16 a 28)Exemplo:Uma empresa portuguesa adquiriu um autocarro na Alemanha, com a finalidade de substituir um que já não se encontra em actividade. Esta operação irá ser efectuada através de um importador pelo valor total de 250.000 u.m. repartidos da seguinte forma:

- custo de aquisição: 230.000 u.m.;

- custos de transporte (despesa com a deslocação do motorista à Alemanha para trazer a viatura): 10.000 u.m.;

- diversos encargos com a importação: 5.000 u.m.;

- despesas formação dos motoristas: 5.000 u.m.;

Qual o custo inicial do activo fixo tangQual o custo inicial do activo fixo tangíível?vel?O valor que deverá ser considerado é de: 245.000 u.m.. As despesas com a formação dos motoristas não se enquadram nos elementos do custo apresentados no paragrafo 17 da NCRF 7

72



Mensuração após o reconhecimento (§29 a 65)Uma entidade deve escolher ou o MODELO DE CUSTO ou o MODELO DE REVALORIZAÇÃO para mensurar os activos fixos tangíveis nas suas demonstrações financeiras. A politica escolhida deve ser aplicada a uma classe inteira de activos afim de evitar a revalorização selectiva de activos.

Tratamento de referência: o custo Tratamento alternatTratamento de referência: o custo Tratamento alternativo: revalorizaivo: revalorizaççãoão

DefiniDefiniçção de classe inteira de activos?ão de classe inteira de activos?(§37) – É um agrupamento de activos de natureza e uso semelhantes nas operações de uma entidade.

Exemplos:Exemplos:-Terrenos; - Navios; - Mobiliário e suportes fixos;

-Terrenos e edifícios; - Aviões; - Equipamento de escritório.

- Maquinaria; - Veículos a motor

73


Mensuração após o reconhecimento (§29 a 65)

Modelo do custo:Modelo do custo:

§30 – Após o reconhecimento como um activo, um item do activo fixo tangível deve ser escriturado pelo seu custo menos qualquer depreciação acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas.


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Mensuração após o reconhecimento (§29 a 65)

Modelo da revalorizaModelo da revalorizaçção:ão:Após o reconhecimento do activo, caso seja possível determinar com fiabilidade o justo valor do activo tangível, este deve ser revalorizado e escriturado pela quantia revalorizada. Por quantia revalorizada entende-se como sendo o justo valor do item à data deduzido de qualquer depreciação acumulada e de perdas de imparidade subsequentes.

Estas revalorizações devem ser efectuadas numa base regular consoante as variações nos justos valores dos bens revalorizados.

OBJECTIVO: A qualquer momento o valor mensurado do item não diferir significativamente do seu respectivo justo valor

NOTA: QUANDO UM ELEMENTO DO ACTIVO NOTA: QUANDO UM ELEMENTO DO ACTIVO ÉÉ REVALORIZADO, TODA A REVALORIZADO, TODA A CLASSE DE ACTIVOS QUE ELE PRETENCE DEVE SER REVALORIZADACLASSE DE ACTIVOS QUE ELE PRETENCE DEVE SER REVALORIZADA. O justo valor deve ser determinado por avaliadores profissionalmente qualificados e independentes.

75



Desreconhecimento (§66 a 71)

§66 – A quantia escriturada de um item do activo fixo tangível deve ser desreconhecida:

a) no momento da alienação;

b) quando não se espere futuros benefícios económicos futuros do seu uso ou alienação.

No caso de existirem perdas ou ganhos estes devem ser reconhecidos em resultados – excepção lease-back NCRF 9 - Locações.

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NCRF 8 NCRF 8 –– Activos não Activos não correntescorrentesdetidos para venda e unidades detidos para venda e unidades operacionais descontinuadasoperacionais descontinuadas

Interpretação da NCRF 8 Casos práticos

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NCRF 8 – Activos não correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas

Objectivo (§1)

O objectivo desta norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para os activos detidos para venda e a apresentação e divulgação de unidades operacionais descontinuadas.

Âmbito (§2 e 5)

Os requisitos de classificação e apresentação desta Norma aplicam-se a todos os activos não correntes reconhecidos e a todos os grupos para alienação. Por outro lado não é aplicável a:

- activos por impostos diferidos;

- activos provenientes de benefícios de empregados;

- activos financeiros no âmbito da IAS 39.

78



Definições (§6)

Activos não correntes detidos para venda

Activo que a entidade já não utiliza no seu processo produtivo. Activo não corrente que já não gera rendimento operacional para a entidade

Activo que a entidade tem intenção de vender num futuro próximo (até12 meses)

Unidade operacional descontinuada

Unidades especificas de produção que a entidade descontinuou para serem vendidas no curto prazo (até 12 meses)

79



Classificação de activos não correntes como detidos para venda (§7 a 14)

- o activo tem que estar disponível para venda imediata;

- a sua venda deve ser um acontecimento altamente provável;

- deve ser activamente publicitado para venda;

- a sua venda ocorrerá num prazo máximo de 12 meses. Este prazo poderáser prolongado conforme previsto no Apêndice A da NCRF 8.

Um entidade deve classificar um activo não corrente como detido para venda se satisfazer os seguintes critérios cumulativamente:

80



Mensuração de activos não correntes (§15 a 29)

Mensuração dos activos não correntes detidos para venda

Pelo menor valor

Quantia escriturada

Justo valor – custos de vender *Imparidade

gasto

* - para períodos de venda superiores a 12 meses os gastos com a venda tem que ser mensurados pelo seu valor presente

81



Exemplo:Uma entidade adquiriu em 2010 um autocarro (equipamento básico), por 50.000 u.m., para transporte de crianças ao qual lhe atribui uma vida útil de 7 anos. Em 2013 é publicada uma nova legislação sobre o transporte de crianças. O autocarro encontra-se desadequado e a entidade decide colocar o mesmo àvenda por 20.000 u.m.. Tendo como pressuposto que este activo cumpre os critérios de classificação de activo não corrente detido para venda previstos nos §7 a 14, apure os valores que devem constar no Balanço em 2012.

CA = 50.000

AA = (50.000/7) x 3 = 21.429 u.m.

VC(2013) = 50.000 – 21.429 = 28.571 u.m.

PV = 20.000 u.m.

Imparidade = 20.000 – 28.571 = 8.571 u.m.

82


Exemplo:

Mensuração dos activos não correntes detidos para vendaPelo menor valor

Justo valor – custos de vender *

Imparidade

gasto

Quantia escriturada

1.º - Transferir o valor do activo tangível para activo não corrente detido para venda:D 46x - Activos não correntes detidos para vendaC 433 – Activos fixos tangíveis – equipamento básico 50.000.u.m.

2.º - Transferir o valor das depreciações acumuladas:D 438x – Depreciações acumuladasC 46x - Activos não correntes detidos para venda 21.429 u.m.

3.º - Reconhecer a perda de imparidadeD 658 – Perdas por imparidade – Activos não correntes detidos para vendaC 469 – Perdas por imparidade acumuladas 8.571 u.m.


83


NCRF 9 – Locações

InterpretaInterpretaçção da NCRF 9ão da NCRF 9

84



Objectivo (§1)

O objectivo desta norma é o de prescrever o tratamento contabilístico para locatários e locadores as politicas contabilísticas e divulgações apropriadas a aplicar em relação a locações financeiras e operacionais.

Em primeiro lugar importa definir os conceitos de locação operacional e locação financeira. Esta distinção revela-se fundamental dado que a forma de contabilização de cada uma delas e muito diferente.

Nas locações temos que aplicar o principio da substância sobre a forma. Normalmente, numa locação, a propriedade do bem permanece no locador contudo nós reconhecemos o bem nas nossas demonstrações financeiras como se fosse nosso.

85



Âmbito (§2 e 3):

Aplica-se a contratos que estipulem a transferência de direito de utilizar determinados activos (“acordos de locação”), excepto para:

- acordos de locação para explorar ou usar minérios, petróleo, gás natural e recursos similares não regeneráveis;

- acordos de licenciamentos para itens tais como fitas cinematográficas, registos de vídeo, peças de teatro, manuscritos, patentes e direitos de autor.

Excluem-se do âmbito da norma, ao nível da mensuração dos activos:• propriedade detida por locatários que seja contabilizada como propriedade de investimento (NCRF 11 - Propriedades de Investimento);• activos biológicos detidos por locatários segundo locações financeira (NCRF 17 -Agricultura);• activos biológicos proporcionados por locadores segundo locações operacionais (NCRF 17 - Agricultura).

86



Definições (§4 a 6):

Locação financeiraNeste tipo de locação o locatário transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à posse de um activo.O título de propriedade pode ou não ser eventualmente transferido.

Locação operacionalToda e qualquer locação que não seja uma locação financeira.

Início do prazo da locaçãoData a partir da qual o locatário passa a poder exercer o seu direito a usar o activo.

Início de locaçãoData mais antiga entre a celebração do contrato e a assumpção do compromisso entre as partes dos principais dados do contrato. Nesta data é classificada a locação como locação operacional ou locação financeira.

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Investimento líquidoO Investimento bruto na locação descontado à taxa de juro implícita na locação.

Taxa de juro implícitaTaxa de desconto que, no início da locação, faz com que o valor presente agregado de:

pagamentos mpagamentos míínimos da locanimos da locaçção e valor residual não garantidoão e valor residual não garantido==

justo valor do activo locado + quaisquer custos directos iniciaijusto valor do activo locado + quaisquer custos directos iniciais do locadors do locador

Definições (§4 a 6):

Valor residual garantido:

No caso do Locatário: a parte do valor residual que seja garantida pelo locatário ou por uma parte relacionada com o locatário.No caso do Locador: a parte do valor residual que seja garantida pelo locatário ou por um terceiro não relacionado com o locador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigações cobertas pela garantia.

Valor residual não garantidoParte do valor residual do activo locado, cuja realização pelo locador não esteja

assegurada ou esteja unicamente garantida por uma parte relacionada com o locador.

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NCRF 9 – Locações Classificação das locações (§7 a 19)

Indicadores de locação financeira:

• a locação transferir a posse do activo para o locatário no fim do prazo da locação;

• o locatário tem a opção de comprar o activo por um preço que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne exercível tal que, no começo da locação, seja razoavelmente certo que a opção seráexercida;

• o prazo da locação abrange a maior parte da vida económica do activo mesmo que o título de propriedade não seja transferido;

• no início da locação o valor presente dos pagamentos mínimos da locação ascende, pelo menos substancialmente, ao justo valor do activo locado; e

• os activos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o locatário os pode usar sem que sejam feitas grandes modificações.

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Outros indicadores que individualmente ou em conjunto com outros podem levar àclassificação de um contrato como de locação financeira:

• se o locatário puder cancelar a locação, as perdas do locador associadas ao cancelamento são suportadas pelo locatário;

• os ganhos ou as perdas da flutuação no justo valor do residual serem do locatário; e

• o locatário tem a capacidade de continuar a locação por um segundo período com uma renda que seja substancialmente inferior à renda do mercado.

90



Locação operacional

ProprietProprietáário do Activo rio do Activo -- LOCADORLOCADOR

LOCATLOCATÁÁRIORIO

Paga rendasCede o direito de uso sem

transferir riscos e benefícios inerentes àpropriedade do bem

91



Locação financeira

LOCATLOCATÁÁRIORIO

Empresa de locação financeira (locador) proprietária do bem

Proprietário do Activo

Vende o bem

Paga o bem

Paga rendas e Paga rendas e jurosjuros

Celebra o contrato de Celebra o contrato de localocaçção Transferindo ão Transferindo

todos os riscos e todos os riscos e benefbenefíícios inerentes cios inerentes àà

titularidade do bemtitularidade do bem

O bem encontra-se registado nas DF do locatário

92


NCRF 9 – Locações Contabilização das locações financeiras nos locatários (§20 a 29)

Activo

Passivo

Rendas pagas

Depreciação do bem

Ao menor entre

Justo valor do bem

Valor actual dos pagamentos mínimos do bem*

* - são os pagamentos durante o prazo de locação que o locatário faça excluindo a renda contingente, custos relativos a serviços e impostos

Amortização de capital

Gastos financeiros (Juros)

NCRF 7 e 6 – métodosde depreciação

Se não houver seguranSe não houver segurançça a na compra no fim do contrato na compra no fim do contrato

o pero perííodo de depreciaodo de depreciaçção ão ééo menor entre o pero menor entre o perííodo da odo da

localocaçção e a vida ão e a vida úútiltil

93


Contabilização das locações financeiras nos locadores (§32 a 41)

Conta areceber

Rendas pagas

Pelo valor do investimento lPelo valor do investimento lííquidoquido

Reconhecida ao longo da locaReconhecida ao longo da locaçção, de forma a ão, de forma a reflectir uma taxa perireflectir uma taxa perióódica constante de dica constante de

retorno sobre o investimento lretorno sobre o investimento lííquidoquido

Para os locadores em substância ocorreu um empréstimo que dá origem a uma conta a receber e uma receita financeira correspondendo ao valor das rendas recebidas


94


Contabilização das locações operacionais nos locatários (§30 e 31)NCRF 9 – Locações

As rendas pagas pelo locatário devem ser consideradas como gasto do exercício

Contabilização das locações operacionais no locador (§42 a 50)

Os locadores devem apresentar no seu balanço os activos sujeitos a locação operacional, de acordo com a sua natureza. A receita deveser reconhecida proporcionalmente ao valor da depreciação do bem

95


Definição:

A venda e relocação consiste numa operação que envolve a venda de um activo pelo vendedor e a locação de novo do mesmo activo pelo locador;

Critério para classificação: igual ao das locações.

Necessidade de analisar o contrato de locação que resultar:

• Financeiro;

• Operacional

Transacções de venda seguida de locação (§51 a 59)


96


97


NCRF 11 – Propriedades de investimento

InterpretaInterpretaçção da NCRF 11 ão da NCRF 11

98


• Propriedade de investimento (PI):

– É a propriedade (terreno ou um edifício – ou parte de um edifício –ou ambos) detida para obter rendas ou para valorização do capital ou para ambas as finalidades, e não para:

• Uso na produção ou fornecimento de bens e serviços ou para finalidades administrativas; ou

• Venda no curso ordinário do negócio.

NCRF 11 – Propriedade de investimento

Definições

99


• Como distinguir PI de outros activos:

– Pelo grau de independência dos fluxos de caixa: As PI geram fluxos de caixa altamente independentes dos outros activos detidos pela entidade.

• Exemplos de PI:

– Terrenos detidos para valorização de capital a longo prazo e não para venda a curto prazo no decurso ordinário dos negócios;

– Terrenos detidos para uso futuro ainda não determinado;

– Edifícios detidos pela entidade (ou detidos no âmbito de locação financeira) e que seja locado segundo uma ou mais locações operacionais.

NCRF 11 – Propriedade de investimentoDefinições

100


Continuação:

- Propriedade em que parte é detida com objectivo de uso e outra com objectivo de valorização/rendas:

• Se a parte puder ser vendida (ou locada financeiramente) separadamente écontabilizada separadamente;

• Caso contrário, apenas é propriedade de investimento se uma parte não significativa for detida para uso (fins produtivos ou administrativos).

– Serviços de apoio prestados na propriedade:– Considera-se PI:

» Se os serviços forem um componente relativamente insignificante.Exemplo: Proprietário de edifício de escritórios proporciona serviços de segurança e de manutenção.

– Não se considera PI:» Se os serviços proporcionados são a componente mais significativa.

Exemplo: Proprietário presta serviços a hóspedes (Hotel). Estes são um componente significativo.


101


• Exemplos de itens que não são PI:

– Propriedades destinadas à venda no curso ordinário do negócio ou em vias de construção ou desenvolvimento para tal venda (NCRF 18);

– Propriedade que esteja a ser construída ou desenvolvida por conta de terceiros (NCRF 19);

– Propriedade ocupada pelo dono (NCRF 7), incluindo propriedades detidas para futuro uso pelo dono, desenvolvimento e uso subsequente pelo dono, ocupada por empregados e propriedade ocupada aguardando alienação;

– Propriedade em construção ou desenvolvimento para futuro uso como PI (NCRF 7).


102


Reconhecimento:Reconhecimento:

• Uma PI deve ser reconhecida quando, e apenas quando:

– For provável que benefícios económicos futuros associados à PI fluam para a entidade; e

– O custo da PI possa ser mensurado fiavelmente.

.• Este princípio de reconhecimento deve ser aplicado a todos os custos da PI no

momento em que sejam incorridos. Estes custos incluem:

– Custos incorridos inicialmente para aquisição da PI; e

– Custos incorridos subsequentemente para adicionar a, substituir partes de, ou prestar manutenção a uma propriedade.


103


• Nota: Uma entidade não reconhece na quantia escriturada de uma PI os custos da sua manutenção diária. Estes custos são reconhecidos nos resultados quando incorridos.

•• ““CostsCosts ofof thethe dayday--toto--dayday”” ::– Reconhecimento como gastos dos dispêndios correntes (pessoal e

consumíveis a título de reparação e manutenção) incorridos com a propriedade.

•• SubstituiSubstituiçção de partes:ão de partes:– Reconhecimento como activo dos dispêndios incorridos com

substituição.



104


• Modelo do Custo ou Modelo do Justo Valor;• Norma incentiva mas não obriga aplicação do Justo Valor;• Custo de uma PI compreende:

– Preço de compra; e– Custos directamente atribuíveis.

• Exemplos:– Remunerações profissionais por serviços legais;– Impostos de transferência de propriedades; e– Outros custos de transacção;

MensuraMensuraçção inicial:ão inicial:


A propriedade de investimento inicialmente pode ser mensurada das seguintes formas:

105


A entidade pode optar pela aplicação de:

Modelo do justo valor; eModelo do justo valor; e

Modelo do custo.Modelo do custo.

O Modelo seleccionado, de acordo com critérios adequados, deverá ser implementado para todas as PI.

Segundo a norma a entidade deve ser consistente na aplicação do critérios seleccionado

MensuraMensuraçção subsequente:ão subsequente:


106


As PI devem ser mensuradas de acordo com o modelo do custo previsto na NCRF 7 – Activos fixos tangíveis;

MensuraMensuraçção subsequente:ão subsequente:


Modelo do custo:Modelo do custo:

Modelo do justo valor:Modelo do justo valor:

Regra geral:

PI mensuradas ao justo valor e ganhos e perdas provenientes de alteração no justo valor reconhecidas nos resultados;

Excepção:

Quando o justo valor de uma PI não é determinável com fiabilidade numa base continuada, deverá aplicar-se o modelo do custo e assumir-se um valor residual nulo;

107


POC era omisso quanto a esta matéria

Na conclusão da construção de uma PI a registar ao justo valor, a diferença entre valor contabilístico e justo valor na data de conclusão da obra deve ser incluída em resultados.

POC era omisso quanto a esta matériaAquando de uma transferência de inventários para PI ao justo valor, a diferença entre valor contabilístico e justo valor na data da transferência deve ser incluída em resultados.

POC era omisso quanto a esta matéria

Na conclusão da construção de uma PI a registar ao justo valor, a diferença entre valor contabilístico e justo valor na data de conclusão da obra deve ser incluída em resultados.

De acordo com a DC16, ganhos e perdas eram levados a reservas de reavaliação até à anulação das mesmas, momento em que eram incluídas em resultados.

A NCRF 11 prevê que ganhos ou perdas resultantes de alterações no justo valor de PI sejam reconhecidas em resultados.

POC e DC16 eram omissos neste aspecto.

Quando um imóvel ocupado pelo dono se torna PI e for registado pelo justo valor, a NCRF 7 aplica-se até à data de alteração de uso. Qualquer variação até essa data deve ser tratada revalorização, à luz da NCRF 7.

POC e DCPOC e DCSNCSNC

DiferenDiferençças entre o POC e o SNC:as entre o POC e o SNC:NCRF 11 – Propriedade de investimento

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NCRF 12 – Imparidade de activos


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• Imparidade: Uma perda por imparidade é a quantia pela qual o valor escriturado de um activo excede a sua quantia recuperável.

• Quantia recuperável: quantia mais alta entre o justo valor deduzido dos custos de venda (preço de venda líquido) e o valor de uso do activo;

• Justo valor deduzido dos custos de venda: quantia a obter da venda de um activo numa transacção entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, menos os custos com a alienação;

• Valor de uso: valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados, que se esperam que surjam do uso continuado do activo e da sua alienação no fim da sua vida útil.

DefiniDefiniçções:ões:


110


• Uma entidade determina quais os activos em imparidade através de testes de imparidade;

• Teste de imparidade:– Estimativa do valor recuperável do activo;– Valor recuperável < valor contabilístico:

• Sim: Activo com imparidade;• Não: activo eventualmente sujeito a alteração da vida útil, do

método de depreciação ou do valor residual.

Teste de imparidade:Teste de imparidade:


Activo Líquido240.000 Valor Recuperável

200.000

Imparidade40.000

111




Os testes de imparidade devem ser realizados:

– Activo intangível com vida útil definida, Activo intangível ainda não disponíveis para uso e trespasse (goodwill) adquirido na concentração de actividades empresariais:

• Anualmente; e• Na data de relato, quando houver indicação que o activo possa

estar em imparidade;

– Restantes activos: quando houver, na data de relato, uma indicação de que o activo possa estar em imparidade.

112




Os testes de imparidade devem ser realizados com base em:

• Fontes externas de informação:

– Valor de mercado do activo desceu significativamente;– Alterações conjunturais a nível tecnológico, de mercado ou economia;– Remuneração de investimentos alternativos;– Capitalização de mercado.

• Fontes internas de informação:

– Obsolescência ou dano físico;– Alteração do uso devido a planos para reestruturar a unidade

operacional à qual pertence o activo;– Indicações que o desempenho económico será pior do que o esperado.

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NCRF 21 – Provisões, Passivos Contingentese Activos Contingentes


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NCRF 21 – Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes

• Provisão: – passivo cuja quantia ou data de liquidação é incerta;

• Passivo:– obrigação presente proveniente de acontecimentos passados, cuja liquidação

se espera que resulte uma saída de recursos que incorporem benefícios económicos.

• Obrigação construtiva: – é uma obrigação que decorre das acções de uma entidade em que:

• por via de um modelo estabelecido de práticas passadas, de políticas publicadas ou de uma declaração corrente suficientemente específica, a entidade tenha indicado a outras partes que aceitará certas responsabilidades; e

• em consequência, a entidade tenha criado uma expectativa válida nessas outras partes de que cumprirá com essas responsabilidades.

115


Obrigação legal: – é uma obrigação que deriva de:

• um contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos);• legislação; ou• outra operação da lei.

Acontecimento passado: – é um acontecimento que cria uma obrigação presente. É necessário que a

entidade não tenha nenhuma alternativa realista senão liquidar a obrigação por ele criada, o que apenas ocorre:

• Quando a liquidação da obrigação possa ser imposta legalmente; ou• No caso de uma obrigação construtiva, quando o evento (que pode ser uma

acção da própria entidade) crie expectativas válidas em terceiros de que ela cumprirá a obrigação.

Activo contingente: – é um possível activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existência

somente será confirmada pela ocorrência ou não ocorrência de um ou mais acontecimentos futuros incertos não totalmente sob o controlo da entidade;



116


DivulgarExiste a forte possibilidade de

um influxo de recursosque incorporem benefícios económicos

Seja remota a possibilidade de um influxo de recursos

que incorporem benefícios económicosNada fazer

Activocontingente

Não é reconhecido


117


• Passivo contingente:

– É uma obrigação possível que provenha de acontecimentos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros incertos não totalmente sob controlo da entidade; ou

– É uma obrigação presente que decorra de acontecimentos passados mas que não é reconhecida porque:

• Não é provável que um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos seja exigido para liquidar a obrigação; ou

• A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.



118


DivulgarExiste a forte possibilidade de

um exfluxo de recursosque incorporem benefícios económicos

Seja remota a possibilidade de um exfluxo de recursos

que incorporem benefícios económicosNada fazer

Passivocontingente

Não é reconhecido


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• Uma provisão só deve ser reconhecida quando cumulativamente:

– uma entidade tenha uma obrigação presente (legal ou construtiva) como resultado de um acontecimento passado;

– seja provável que um exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos será necessário para liquidar a obrigação; e

– possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação.



120


MensuraMensuraçção:ão:

• Melhor estimativa do dispêndio exigido para liquidar a obrigação presente àdata do balanço;

• Os riscos e incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e circunstâncias devem ser tidos em conta para se chegar à melhor estimativa de uma provisão (as incertezas que rodeiam a quantia a ser reconhecida como uma provisão são tratadas por vários meios de acordo com as circunstâncias);

• Quando o efeito do valor temporal do dinheiro for material, a quantia de uma provisão deve ser o valor presente dos dispêndios que se espera que sejam necessários para liquidar a obrigação.


121


NCRF 27 – Instrumentos financeiros


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• Instrumento financeiro: contrato que dá origem a um activo financeiro numa entidade e a um passivo financeiro ou instrumento de capital próprio noutra entidade

• Activo financeiro: a) Dinheiro; b) Instrumento de capital próprio de uma outra entidade; c) Um direito contratual i) de receber dinheiro ou outro activo financeiro de uma outra entidade ou ii) de trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em condições potencialmente favoráveis

• Passivo financeiro: qualquer passivo que seja uma obrigação contratual i) de entregar dinheiro ou outro activo financeiro a uma outra entidade ou ii) de trocar activos financeiros ou passivos financeiros potencialmente desfavoráveis

123


• Quando uma entidade se torne uma parte das disposições contratuais do instrumento;

• Instrumentos do capital próprio de uma entidade devem ser reconhecidos quando uma entidade emite tais instrumentos e os subscritores fiquem, em troca, obrigados a pagar dinheiro ou entregar qualquer outro recurso;

• Instrumentos de capital próprio adquiridos pela própria entidade devem ser reconhecidos como dedução ao seu capital próprio



124


Ao custo ou ao custo amortizado menos qualquer perda por imparidadeAo justo valor com as alterações de justo valor a ser reconhecidas na demonstração de resultados



Instrumentos financeiros mensurados ao custo ou ao custo amortizInstrumentos financeiros mensurados ao custo ou ao custo amortizadoado

1) Contratos para conceder ou contrair empréstimos2) Instrumentos que satisfaçam todas as seguintes condições:- Seja à vista ou tenha maturidade definida;

- Os retornos para o detentor sejam de montante fixo, de taxa de juro fixa ou de taxa variável que seja um indexante típico para operações de financiamento ou que inclua um spread sobre esse mesmo indexante;

- Não detenha nenhuma cláusula contratual de que possa resultar para o seu detentor em perda do valor nominal de do juro acumulado (excluindo os casos típicos de risco de crédito)

125


• Empréstimo obrigacionista a 5 anos com um valor nominal (de reembolso de 1.000) e uma taxa de juro de 6% (paga anualmente) colocada por 980 (abaixo do par). Os custos de transacção foram 20.

• A taxa efectiva neste exemplo corresponde a 6,97%.• Custo amortizado inicial: 960• Custo financiamento no ano 1: 960 x 6,97% = 66,9591• Juros ano 1: 60• Custo amortizado no final do ano 1: 966,9591 (aumento do passivo

financeiro de 6,9591)

Exemplo:Exemplo:


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Instrumentos financeiros mensurados ao justo valorInstrumentos financeiros mensurados ao justo valor

• Investimentos em instrumentos de capital próprio com cotações divulgadas publicamente;

• Derivados (excepto sobre instrumentos de capital próprio cujo justo valor não possa ser obtido de forma fiável ou que fixem uma taxa de câmbio de uma conta a pagar ou a receber);

• Instrumentos de dívida perpétua ou obrigações convertíveis;

• Activos financeiros ou passivos financeiros classificados como detidos para negociação:– Adquiridos ou incorridos principalmente para a finalidade de vende ou de recompra num

prazo muito próximo, ou que sejam– Parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que sejam geridos em

conjunto e para os quais exista evidência de terem recentemente proporcionado lucros reais

Obrigadopela

atenção dispensadaLisboa, 17 de Maio de 2010


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“O TRATAMENTO CONTABILÍSTICO DA · PDF file2 O tratamento contabilístico da propriedade: a valorimetria em especial 1. Resumo da legislação relevante acerca do Sistema de Normalização