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As medidas anti abuso, os dividendos e o conceito de “tributaçãoefectiva”f
Jaime Carvalho EstevesJaime Carvalho EstevesOROC, Janeiro de 2011
AgendaAgenda
Introdução
O Abuso
Cláusula Geral e Cláusulas Específicas
A tributação dos dividendos
O conceito de tributação efectiva
O futuro das normas anti abuso
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IntroduçãoIntrodução
Concorrência Fiscal Prejudicial (Década de 90)
11 de Setembro
Crise
Regulamentação
Económica (recessão) »» 2007
Financeira (Dívida Soberana e Orçamental) »» 2009
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IntroduçãoIntrodução
Forte pressão sobre política fiscal enquanto mecanismo de arrecadação de receita pública
Pressão fiscal:
i d t l á l?ainda tolerável?
já intolerável?
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IntroduçãoIntrodução
Os grupos económicos são essenciais na organização empresarial
A tributação dos dividendos é fundamental na gestão fiscal dos grupos ó ieconómicos
Q l t d é tiQuer no planeamento doméstico
Quer no planeamento em contexto internacional
São pois um alvo evidente das medidas anti abuso (fiscal)
São igualmente determinantes na competitividade fiscal de um País
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IntroduçãoIntrodução
O Abuso:
Abuso fiscal e limites à iniciativa privada
Concorrência fiscal prejudicial
Abuso de fiscalidade e limites à carga fiscal e à luta antibabuso
O episódio da distribuição de dividendos antecipados e/ou de lucros O episódio da distribuição de dividendos antecipados e/ou de lucros retidos
o dever do gestor perante o accionistag p
a liberdade de gestão patrimonial
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fi i ã d di i õ i b
Abuso
Definição de disposições anti-abuso
Código de Processo e Procedimento Tributário (CPPT) - Artigo 63º
• 1. ….
• 2. Consideram-se disposições anti-abuso, para os efeitos do p ç , p
presente Código, quaisquer normas legais que consagrem a
ineficácia perante a administração tributária de negócios ou actos ineficácia perante a administração tributária de negócios ou actos
jurídicos celebrados ou praticados com manifesto abuso das
formas jurídicas de que resulte a eliminação ou redução dos formas jurídicas de que resulte a eliminação ou redução dos
tributos que de outro modo seriam devidos.
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• ………
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M did ti b
Abuso
Medidas anti abuso:
• Cláusula Geral Anti Abuso LGT artigo 38 º n º2• Cláusula Geral Anti-Abuso – LGT artigo 38.º n.º2
São ineficazes …. os actos ……jurídicos …… principalmente dirigidos, por meios
tifi i f d l t b d f j ídi à d ã artificiosos ou fraudulentos e com abuso das formas jurídicas, à redução,
eliminação ou diferimento temporal de impostos que seriam devidos em
resultado de factos actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico ou à resultado de factos, actos ou negócios jurídicos de idêntico fim económico, ou à
obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas, total ou
parcialmente sem utilização desses meios efectuando se então a tributação de parcialmente, sem utilização desses meios, efectuando-se então a tributação de
acordo com as normas aplicáveis na sua ausência e não se produzindo as
vantagens fiscais referidas
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vantagens fiscais referidas.
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Algumas cláusula específicas anti abuso:
Abuso
g p
• Preços de transferência – CIRC Artigo 63.º- Transfer Pricing
• Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado – CIRC Artigo 65.º
- Reversal of burden of proof provisions
• Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado – CIRC Artigo 66.º
Controlled foreign companies CFC legislation- Controlled foreign companies – CFC legislation
• Subcapitalização – CIRC Artigo 67.ºh l
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- Thin capitalization
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Outras normas anti abuso:
Abuso
IRC
A ti º º (G t )• Artigo 23.º n.º 3, 4 e 5 (Gastos)
• Artigo 49.º (Instrumentos financeiros derivados)
• Artigo 51.º n.º 10 (Eliminação da dupla tributação económica de l di ib íd )lucros distribuídos)
• Artigos 73.º a 78.º (Regime de Neutralidade Fiscal das fusões, cisões e entradas de activos)
EBF
• Artigo 27.º (Mais-valias realizadas por não-residentes)
• Artigo 46.º n.º 10 (Prédios urbanos construídos, ampliados, g 4 ( , p ,melhorados ou adquiridos a título oneroso, destinados a habitação)
Imposto do Selo
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• Artigo 7.º n.º 1 alínea e)(Outras isenções)
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Outras normas anti abuso:
Abuso
IMT• Artigo 17.º n.º 4 (Taxas)
IMI• Artigo 112.º n.º 4 (Taxas)
IRS• Artigo 16 º n º 5 (Residência)Artigo 16. n. 5 (Residência)• Artigo 43.º n.º 5 (Mais-valias)• Artigo 73.º n.º 6 (Taxas de tributação autónoma)• Artigo 85 º n º 4 e 5 (Encargos com imóveis e equipamentos novos de • Artigo 85. n. 4 e 5 (Encargos com imóveis e equipamentos novos de
energias renováveis)IVA
• Artigo 19.º n.º 3 e 4 (Direito à dedução) Artigo 19. n. 3 e 4 (Direito à dedução) • Artigo 80.º (Responsabilidade solidária do sujeitos passivos)
LGT• Artigo 89 º – A (Manifestações de fortuna)
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• Artigo 89. A (Manifestações de fortuna)
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O caso de Chipre:
Abuso
• Consta da Portaria 150/2004 (13.02) –
Lista dos “Paraísos Fiscais”
Aplicação das disposições anti abuso constantes da lei portuguesa relativas aos países territórios ou regiões com um regime fiscal relativas aos países, territórios ou regiões com um regime fiscal claramente mais favorável.
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O caso de Chipre:
Abuso
Porém,
• Membro da União Europeia desde 2004
• Tratado que institui a Comunidade Europeia - Proibição de • Tratado que institui a Comunidade Europeia Proibição de disposições de carácter discriminatório (artigo 12.º)
No âmbito de aplicação do presente Tratado e sem prejuízo das No âmbito de aplicação do presente Tratado, e sem prejuízo das suas disposições especiais, é proibida toda e qualquerdiscriminação em razão da nacionalidade.
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DividendosDividendos
Dupla Tributação Económica:
Neutralidade da organização empresarial e dos grupos ó ieconómicos
Competitividade internacional: dos Grupo e do País
R CFCRegra CFC
Imputação dos resultados
Do exercícioDo exercício
Não distribuídos
Tributação dos dividendos auferidosTributação dos dividendos auferidos
se “não sujeitos a tributação efectiva”
alargamento do requisito em consequência do OE2011
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alargamento do requisito em consequência do OE2011
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Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a
Imputação de lucros
Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art. 66.º CIRC):
Teste do controloTeste do controlo• Se detida em pelo menos 25%, directa ou indirectamente• Se detida em pelo menos 10%, e se a sociedade for detida
em mais de 50% por sócios residentes em Portugalem mais de 50% por sócios residentes em Portugal
Teste da actividadeL d ti id d i i i f i %• Lucro de actividades comerciais inferior a 75%
• Actividades passivas
Questões• Sociedades com benefícios fiscais temporários• Sociedades que utilizam reporte de prejuízos fiscais
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Sociedades que utilizam reporte de prejuízos fiscais
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a) lucros provenham em, pelo menos, 75% do exercício de uma actividade agrícola ou
Imputação de lucros (excepções)
p , p , 75 g
industrial no território onde estão situadas ou do exercício de uma actividade comercial
que não tenha como intervenientes residentes em território português ou, tendo-os, que não tenha como intervenientes residentes em território português ou, tendo os,
esteja dirigida predominantemente ao mercado do território em que se situa;
b) Actividade principal da sociedade não residente não consista na realização das
seguintes operações:
actividade bancária, ou seguradora;
partes de capital ou outros valores mobiliários, a direitos da propriedade intelectual ou
industrial, à prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no
sector industrial, comercial ou científico ou à prestação de assistência técnica;
PwC 16locação de bens, excepto de bens imóveis situados no território de residência.
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Imputação de lucros
Mecanismo de tributação
• Imputação ou crédito de imposto• Imputação ou crédito de imposto- o lucro é tributado na primeira entidade sujeita e
não isenta de IRC em Portugal◦ O imposto retido na fonte pode ser deduzido ◦ O imposto retido na fonte pode ser deduzido
ao imposto a pagar. É necessário contudo que exista colecta
• Isenção- o dividendo distribuído é deduzido para efeitos da
determinação do imposto da entidade em Portugal à determinação do imposto da entidade em Portugal à qual a imputação foi efectuada, i.e., os dividendos são excluídos da base tributável da entidade beneficiária do rendimento
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A tributação dos lucros distribuídosA tributação dos lucros distribuídos
OE (relatório) “Regime de extrema generosidade”
Tributação:
Isenção se superior a 10%;
Detenção por 12 meses;
Tributação (integral) ainda que:
superior a 20M de Euros,
SGPS.
A considerar ainda:
União Europeia
PALOP’s e Timor Leste
b l d l d
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Abolição da regra especial do RETGS
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Conceito de tributação efectivaConceito de tributação efectiva
Excepção
Ausência de tributação efectiva
Consequência
Tributação pela totalidade do dividendo
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Conceito de tributação efectiva (intranquilidades)Conceito de tributação efectiva (intranquilidades)
Nº1 » Sujeição a IRC (ADT’s e cláusula “subject to tax”)N 1 » Sujeição a IRC (ADT s e cláusula subject to tax )
Subsidiária directa / indirecta
Mínimo de tributação (nominal / efectiva)ç
CINM, PALOP’s, CFC, Reg Autónomas
Tributação autónoma
Actividades mistas
SGPS’s e mais valias
Cadeia de participações » identificação e prova
Reservas (LIFO; FIFO; Pro rata)
União EuropeiaUnião Europeia
Interpretação “conforme” nas normas “decalcadas”
Mera inversão do ónus da prova e proporcionalidade?
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Mera inversão do ónus da prova e proporcionalidade?
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ReacçõesReacções
Fusão
“Conjugação” de actividades
Redomiciliação
“Exit tax”
Discriminação / Liberdades fundamentais /
Proporcionalidade
Direcção efectiva
“Substância” económica
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ReacçõesReacções
Revogação
Alteração (densificação) retrospectiva da lei
Ofício Circulado
Na participada directa
Pro rata como juros nas SGPS’s
Na cadeia de participações
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Combate ao abuso » a substância da actividadeCombate ao abuso » a substância da actividade
Direcção efectiva
Códigos Civil e Societário » Direcção efectiva
CIRC » Direcção efectiva
Real exercício das funções relevantes na residência
Meios materiais e humanos adequados
Acórdão Cadbury Schweppes e Cadbury Schweppes Overseas
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ConclusãoConclusão
Necessidade de
manter neutralidade da tributação dos grupos
considerar a competitividade internacional
dos agentes
do País
valorizar dupla tributação económica
racionalizar o combate ao planeamento fiscal
e.g. por deslocalização de actividades
Limitado às situações merecedoras de censura
mera aparência de realidade económica
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D b tDebate
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