Apostila Contabilidade Tributária

Contabilidade Tributria

CONTABILIDADE TRIBUTRIADedues da Receita Bruta: (+) Faturamento Bruto (-) IPI s/ faturamento (-) ICMS Substituio Tributria (=) Receita Bruta (-) Vendas Canceladas (as vendas canceladas de resultados anteriores devero ser registradas em despesas de venda (despesas operacionais)). (-) Descontos Incondicionais (valores de desconto explicito na nota fiscal de venda) (-) Abatimentos de Vendas (descontos concedido devido a avarias ou defeitos aps a venda) (-) ICMS (-) ISS (-) COFINS (-) PIS (-) I.E (imposto de exportao) (=) Receita Lquida OBS: I.I (imposto de importao) deve ser includo no custo das mercadorias visto que no e recupervel fiscalmente; Desconto condicionais - so descontos concedidos aps a venda em virtude de antecipao de pagamento pelo cliente de duplicatas so registrados como Despesa Financeira; IPI - imposto no-cumulativo compensando-se com o valor pago na aquisio de mercadorias, seletivo. No caso de venda pela indstria para empresas comerciais o imposto far parte do estoque das mercadorias na empresa comercial. O IPI no integra a Receita Bruta; ICMS - imposto no-cumulativo, pode ser seletivo, o ICMS ser calculado em cima do valor do IPI quando a venda se destine a consumidor final ou ativo fixo, quando o produto for destinado a industrializao ou comercializao o ICMS no ser calculado em cima do IPI. O ICMS integra a Receita Bruta.

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1 - COFINS - Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social PIS - Programa de Integrao Social 1.1 - FATO GERADOR PIS/PASEP e COFINS: I na hiptese do PIS/Pasep: a) o auferimento de receita pela pessoa jurdica de direito privado; b) a folha de salrios das entidades relacionadas a seguir: I templos de qualquer culto; II partidos polticos; III instituies de educao e de assistncia social que preencham as condies e requisitos do art. 12 da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997; IV instituies de carter filantrpico, recreativo, cultural, cientfico e as associaes, que preencham as condies e requisitos do art. 15 da Lei n 9.532, de 1997; V sindicatos, federaes e confederaes; VI servios sociais autnomos, criados ou autorizados por lei; VII conselhos de fiscalizao de profisses regulamentadas; VIII fundaes de direito privado; IX condomnios de proprietrios de imveis residenciais ou comerciais; e X Organizao das Cooperativas Brasileiras (OCB) e as Organizaes Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu 1 da Lei n 5.764, de 16 de dezembro de 1971. c) a partir de 1 de agosto de 2004, as importaes de bens e servios. II na hiptese da Cofins: a) o auferimento de receita pela pessoa jurdica de direito privado. b) a partir de 1 de agosto de 2004, as importaes de bens e servios. Para efeito do disposto na alnea "a" do inciso I e no inciso II, compreende-se como receita a totalidade das receitas auferidas, independentemente da atividade exercida pela pessoa jurdica e da classificao contbil adotada para sua escriturao. Obs: No dia 09/11/2005, o STF considerou inconstitucional a ampliao da base de clculo das duas contribuies introduzida pela Lei 9.718/98. O entendimento dos Ministros que votaram a inconstitucionalidade de que o faturamento compreende somente a receita obtida com a venda de mercadorias ou prestao de servios e que EC n 20, promulgada aps a entrada em vigor da Lei 9.719/98, no convalidou-a no sentido de torn-la constitucional. Entende-se ainda que para ampliar a base de clculo da PIS e da COFINS em data anterior a EC n 20 seria necessria Lei Complementar.

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As bases de clculos da PIS e da COFINS na sistemtica no cumulativa j esto amparadas pela EC n 20, no estando viciadas de inconstitucionalidade. Contudo, como a deciso do Plenrio no foi em ADIN, o julgamento s aproveitado aos contribuintes que entraram com aes, os quais aproveitando a deciso de inconstitucionalidade no precisam pagar Pis e Cofins sobre outras receitas no compreendidas na receita bruta, tais como receitas financeiras, doaes recebidas, variao monetria etc. J os demais contribuintes aguardam que o Senado emita Resoluo para retirar a vigncia do art. 3 da lei n 9.718/98, ou que o STF amplie os efeitos da deciso. Lei 9.718/98 art. 2 As contribuies para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurdicas de direito privado, sero calculadas com base no seu faturamento, observadas a legislao vigente e as alteraes introduzidas por esta Lei. Art. 3 O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde receita bruta da pessoa jurdica. 1 Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurdica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificao contbil adotada para as receitas. 1.2 - REGIME DE INCIDNCIA: De acordo com o analisado anteriormente, em resumo, h trs hipteses de incidncia dessas contribuies: Folha de salrios (somente do PIS); Receita bruta; e Importaes. 1.3 PIS SOBRE A FOLHA DE PAGAMENTO: Sobre a folha de pagamento das entidades citadas anteriormente incidir PIS a alquota de 1% (um por cento). 1.4 PIS E COFINS SOBRE O FATURAMENTO: H duas modalidades de incidncia sobre o faturamento para essas contribuies: Cumulativa; e No Cumulativa. Na incidncia cumulativa, as contribuies so devidas em cada fase do processo de produo, sendo que no permitido aos contribuintes recuperarem a contribuio paga em etapas anteriores.

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J na incidncia No cumulativa permitida a recuperao da contribuio paga em fases anteriores. 1.4.1 PIS E COFINS INCIDNCIA CUMULATIVA So CONTRIBUINTES as empresas tributadas com base no lucro presumido ou arbitrado e os optantes pelo SIMPLES e as seguintes pessoas jurdicas: I a bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de crdito, financiamento e investimento, sociedades de crdito imobilirio, sociedades corretoras, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao, agentes autnomos de seguros privados e de crdito, entidades de previdncia complementar abertas e fechadas e associaes de poupana e emprstimo; II a pessoas jurdicas que tenham por objeto a securitizao de crditos imobilirios, nos termos da Lei n 9.514, de 20 de novembro de 1997, e financeiros; III a operadoras de planos de assistncia sade; IV - a empresas particulares que explorem servios de vigilncia e transporte de valores na forma da Lei n 7.102, de 20 de junho de 1983. V pessoas jurdicas imunes de impostos; VI sociedades cooperativas, exceto de produo agropecuria e as de consumo. 1.4.1.1 BASE DE CLCULO, EXCLUSES E ALQUOTAS As contribuies para o PIS e COFINS sero calculadas com base no seu faturamento. Sendo que o faturamento corresponde receita bruta da pessoa jurdica. Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o tipo de atividade e a classificao contbil adotadas para as receitas. Excluem-se da Base de Clculo: as vendas canceladas, (ainda que a devoluo ocorra no ms ou meses subseqentes ao da venda ou receita) os descontos incondicionais concedidos, o imposto sobre produtos industrializados IPI e o o imposto sobre operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestao de servios de transporte interestadual, intermunicipal e de comunicao onerosa - ICMS, somente poder ser deduzido quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos servios na condio de substituto tributrio; as reverses de provises operacionais e recuperaes de crditos baixados como perda, que no representem ingresso de novas receitas;

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o resultado positivo da avaliao de investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial; os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo mtodo de custo de aquisio, que tenham sido computados como receita; as receitas decorrentes da venda de bens do ativo permanente; os valores que, computados como receita, tenham sido transferidas para outra pessoa jurdica, observada as normas regulamentadas expedidas pelo Poder Executivo. A alquota da PIS de 0,65% para todas as pessoas jurdicas. A do COFINS de 3% para as pessoas jurdicas em geral e de 4% para instituies financeiras. 1) Calcule o COFINS e PIS e faa a sua contabilizao: Faturamento Operacional Bruto(IPI incluso) Descontos Incondicionais Devolues de Vendas IPI no faturamento Variao Monetria Ativa Receita de Aluguel do Ativo Permanente Ganhos de capital na venda de imobilizado Resultado positivo na equivalncia patrimonial Receita de Dividendos mtodo de custo Receitas de Juros Desconto Financeiros obtidos Abatimentos sobre Vendas Desconto Financeiro concedido R$4.400.000 R$100.000 R$200.000 R$380.000 R$50.000 R$100.000 R$150.000 R$200.000 R$100.000 R$30.000 R$15.000 R$20.000 R$20.000

1.4.2 PIS E COFINS INCIDNCIA NO CUMULATIVA Na incidncia No cumulativa h a instituio de crditos fiscais sobre a aquisio de insumos, definidos na Lei 10.637/02, sistemtica semelhante ao ICMS e ao IPI. Assim a pessoa jurdica poder recuperar o valor do PIS e da COFINS pago na compra de produtos fabricados por terceiros que venham ser utilizados na produo e comercializao de bens e servios. So CONTRIBUINTES as empresas tributadas com base no Lucro Real e as empresas no includas na sistemtica Cumulativa.

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1.4.2.1 BASE DE CLCULO, EXCLUSES E ALQUOTAS: A seguir apresentado o esquema bsico de clculo das contribuies no cumulativas: (+) Base de clculo (x) Alquota PIS ou COFINS (=) Valor bruto apurado (-) Crditos fiscais a compensar (-) Contribuies retidas na fonte (=) Valor a recolher As contribuies para o PIS e COFINS sero calculadas com base no seu faturamento. Sendo que o faturamento corresponde receita bruta da pessoa jurdica. Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o tipo de atividade e a classificao contbil adotadas para as receitas. Excluem-se da Base de Clculo: os descontos incondicionais concedidos; as reverses de provises operacionais e recuperaes de crditos baixados como perda, que no representem ingresso de novas receitas; o resultado positivo da avaliao de investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial; os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo mtodo de custo de aquisio, que tenham sido computados como receita; as receitas no operacionais decorrentes da venda de bens do ativo permanente; receitas auferidas pela pessoa jurdica revendedora, na revenda de mercadorias em relao s quais as contribuies sejam exigidas da empresa vendedora, na condio de substituio tributaria; e receitas de vendas de lcool para fins carburantes. OBS: O Decreto 5.164/04 reduziu a zero as alquotas do PIS e COFINS sobre as Receitas Financeiras na sistemtica No Cumulativa, contudo essa reduo no alcana os juros sobre o capital prprio; As vendas canceladas ou devolues de vendas NO so excludas da receita bruta no regime no cumulativo, porm geram direito a crditos fiscais. A alquota da PIS e da COFINS, na incidncia No Cumulativa, de 1,65% e 7,6%, respectivamente. 1.4.2.2 CRDITOS FISCAIS PIS e COFINS:6 Prof. Josu Vieira


Os crditos do PIS e da COFINS devem ser determinados, mediante a aplicao das alquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente, sobre os valores: I das aquisies efetuadas no ms: a) de bens para revenda, exceto o lcool para fins carburantes, as mercadorias sujeitas substituio tributria das contribuies; b) de bens e servios, utilizados como insumos na prestao de servios e na fabricao ou produo de bens ou produtos destinados venda, inclusive combustveis e lubrificantes, utilizados como insumos. II das despesas e custos incorridos no ms, relativos: a) energia eltrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurdica; b) a aluguis de prdios, mquinas e equipamentos, pagos pessoa jurdica, utilizados nas atividades da empresa; c) a contraprestao de operaes de arrendamento mercantil pagas a pessoa jurdica, exceto quando esta for optante pelo Simples; III - dos encargos de depreciao e amortizao, incorridos no ms, relativos a: a) mquinas e equipamentos adquiridos para utilizao na fabricao de produtos destinados venda; b) outros bens incorporados ao ativo imobilizado; c) edificaes e benfeitorias em imveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mo-deobra, tenha sido suportado pela locatria; e IV relativos aos bens recebidos em devoluo, no ms, cuja receita de venda tenha integrado o faturamento do ms ou de ms anterior, e tenha sido tributada anteriormente. 1 No gera direito ao crdito o valor da mo-de-obra paga a pessoa fsica. 2 O crdito no aproveitado em determinado ms pode ser utilizado nos meses subseqentes. 3 O IPI incidente na aquisio, quando recupervel, no integra o custo dos bens, para efeitos do disposto no inciso I. 1.4.2.3 CONTABILIZAO DOS CRDITOS Segundo a interpretao tcnica do IBRACON, os crditos representam valores a recuperar e devem ser registrados em conta de ativo: Exemplo: Compra de mercadoria no ms $100.0007 Prof. Josu Vieira


Despesa de aluguel

$20.000

Valor dos crditos: 100.000 x 1,65% 20.000 x 1,65% 100.000 x 7,6% 20.000 x 7,6% Contabilizao: Db Pis a recuperar Cr Estoque mercadoria Cr Despesa de aluguel Db Cofins a recuperar Cr Estoque de mercadoria Cr Despesa de aluguel 1.980 1.650 330 9.120 7.600 1.520 = $1.650 = $330 = $7.600 = $1.520

2) Com base nos dados a seguir efetue o clculo da PIS e COFINS a recolher no ms na sistemtica no cumulativa: Receita de vendas Devoluo no ms Compra de mercadoria no ms Despesa de arrendamento mercantil Receitas financeiras Despesas financeiras s/ emprstimos 400.000 40.000 180.000 50.000 20.000 10.000

Exerccios complementares: 3) A refinaria REDUC refinou petrleo importado e comercializou 1.000 litros de gasolina para a distribuidora petrobrs que repassou para a distribuidora gama que por sua vez repassou para o posto de gasolina que vendeu ao consumidor final, conforme quadro a seguir. Sabendo-se que a tributao feita pela sistemtica monofsica faa o que se pede: Rede de distribuio Refinaria REDUC Petrobrs distribuidora Distribuidora gama Rede de postos de gasolina Consumidor final8

Valor da operao 2.200.000 2.333.000 2.478.000 2.624.000 2.789.000Prof. Josu Vieira


O regime monofsico consiste, basicamente: na atribuio da responsabilidade tributria ao fabricante ou importador de certos produtos (combustveis, medicamentos, automveis, autopeas, ditos monofsicos) de recolher o PIS/COFINS uma alquota diferenciada e majorada, de modo a contemplar a carga tributria incidente sobre toda a cadeia produtiva e, por outro lado, a fixao de alquota zero de PIS/COFINS sobre a receita auferida com a venda daqueles produtos pelos demais participantes da cadeia produtiva (distribuidores, atacadistas e varejistas). Informaes adicionais: Alquota de COFINS e PIS sobre derivados de petrleo: COFINS 23,440% e PIS 5,080% O valor total suportado pelos consumidores finais da gasolina a titulo de COFINS de: a) b) c) d) e) 515.680 546.855,20 580.843,20 615.065,60 653.471,60

O valor total suportado pelos consumidores finais da gasolina a titulo de PIS de: a) b) c) d) e) 171.681,20 133.299,20 125.882,40 118.516,40 111.760,00

PIS E COFINS NA IMPORTAO - PROCEDIMENTOS CONTBEIS A partir de 01.05.2004, por fora da Lei 10.865/2004, incide PIS e COFINS na importao de bens e servios. O procedimento a ser adotado para tais contribuies a seguinte: PIS e COFINS RECUPERVEIS (NO CUMULATIVA): Na hiptese do importador valer-se do crdito, bastar contabilizar tais valores em conta transitria do Ativo Circulante, at sua compensao com o PIS e COFINS devidos. Exemplo: PIS e COFINS devidos na importao, nos valores de R$ 1.650,00 e R$ 7.600,00, respectivamente. Importao de $100.000 alquota Pis = 1,65% e Cofins 7,6%. 1. Pelo registro do valor das contribuies devidas na importao:9 Prof. Josu Vieira


D. PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C. PIS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.650,00 e D. COFINS a Recuperar (Ativo Circulante) C. COFINS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 7.600,00 2. Pelo pagamento das contribuies: D. PIS Importao a Recolher (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.650,00 e D. COFINS Importao a Recolher (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 7.600,00 PIS e COFINS NO RECUPERVEIS: (CUMULATIVA) Quando o pagamento do PIS e COFINS na importao no for recupervel pelo contribuinte, tais valores devem constituir acrscimo no custo de aquisio das mercadorias ou servios. Exemplo: PIS e COFINS na importao de mercadorias para revenda, nos valores de R$ 1.650,00 e R$ 7.600,00, respectivamente, cujo regime de tributao (lucro presumido) no permitir a compensao pelo contribuinte: D Importaes em Andamento (Estoques - Ativo Circulante) R$ 9.250,00 C PIS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.650,00 C COFINS Importao a Recolher (Passivo Circulante) R$ 7.600,00 1.4.3 CONTRIBUIO DE INTERVENO DO DOMNIO ECONMICO (CIDE) H duas modalidades de contribuies para interveno do domnio econmico (CIDE): Para o Programa de estmulo interao Universidade-Empresa, criada atravs da Lei n 10.168/00, cujo objetivo principal estimular o desenvolvimento tecnolgico brasileiro atravs de pesquisa de cunho cientfico-tecnolgico feitas em parceria entre universidades e centros de pesquisa e o setor produtivo. A CIDE - incide, a alquota de 10% sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos a residentes ou domiciliados no exterior, a titulo de remunerao10 Prof. Josu Vieira


decorrente das seguintes atividades: royalties; contratos de explorao ou uso de marcas; fornecimento ou transferncia de tecnologia; prestao de assistncia tcnica e licenas de uso. Sobre a importao e comercializao de petrleo e seus derivados, criada atravs da lei n 10.336/01, incide sobre a importao e comercializao de petrleo e seus derivados; gs e seus derivados, e lcool etlico combustvel. A CIDE tem como fatos geradores as operaes de importao e de comercializao no mercado interno pelo produtor ou importador, pessoa fsica ou jurdica de: a) b) c) d) e) f) gasolinas e suas correntes; diesel e suas correntes; querosene de aviao e outros querosenes; leos combustveis (fuel-oil); gs liquefeito de petrleo, inclusive o derivado de gs natural e de nafta; e lcool etlico combustvel.

A partir de 10/05/2004, as alquotas mximas da CIDE- combustveis so: I R$ 280,00 por metro cbico, no caso de gasolinas; II R$ 70,00 por metro cbico, no caso do diesel. OBS: As alquotas da CIDE combustveis esto reduzidas a zero quando aplicadas a: querosene de aviao, demais querosenes, leos combustveis com alto e baixo teor de enxofre, gs liquefeito de petrleo, inclusive o derivado de gs natural e de nafta e lcool etlico combustvel. 2 IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURDICA: FATO GERADOR: O fato gerador do imposto sobre a renda aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica da renda ou proventos de qualquer natureza (CTN art. 43). A expresso aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica da renda significa a obteno de um conjunto de bens, valores e/ou ttulos por uma pessoa fsica ou jurdica, passiveis de serem transformados ou convertidos em numerrio. Para ser tributado pelo IR a disponibilidade deve ser efetivamente adquirida; no se cogita a sua incidncia se houver, apenas potencialidade de adquiri-la. PERODO DE INCIDNCIA:

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A partir de 01/01/1997 o perodo de apurao do imposto de renda passou a ser o trimestre, considerando-se como tal os encerramentos nos dias 31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro.

BASE DE CLCULO: A base de clculo do imposto, que deve ser determinada segundo a legislao vigente na data da ocorrncia do fato gerador, o LUCRO REAL, LUCRO PRESUMIDO ou LUCRO ARBITRADO, correspondente ao perodo de apurao. ALQUOTA: Para fatos geradores a partir de 1/01/1996, a alquota do imposto sobre a renda das pessoas jurdicas de 15%, a ser aplicada sobre a base de clculo. ADICIONAL: Alm do imposto cobrado alquota de 15%, h a incidncia de um adicional de 10% sobre a parcela do lucro real, presumido ou arbitrado que exceder o valor resultante da multiplicao de R$20.000 pelo nmero de meses do respectivo perodo de apurao. Exemplo: A empresa XPTO apresentou lucro real, no segundo trimestre, no valor de $100.000. Imposto: 100.000 x 15% Adicional: (100.000 60.0000) x 10% Total 60.000 = $20.000 x 3 meses 3 - LUCRO PRESUMIDO uma modalidade optativa de apurar o lucro, e conseqentemente, o imposto de renda das pessoas jurdicas que, partindo dos valores globais da receita, presume o lucro a ser tributado. Considera-se lucro presumido o total resultante da soma dos seguintes valores: resultado apurado pela aplicao dos percentuais especficos do lucro presumido sobre a receita bruta auferida nas atividades; ganhos de capital das demais receitas e resultados positivos; rendimentos lquidos em aplicaes financeiras de renda fixa e varivel; juros relativos a remunerao do capital prprio. = 15.000 = 4.000 = 19.000

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Podero optar pela tributao no lucro presumido as empresas cuja receita bruta total tenha sido inferior a R$48.000.000,00 no ano calendrio anterior, para opo a ser exercida a partir de 2003, e que no estejam obrigadas tributao com base no Lucro Real.

NECESSIDADE DE ESCRITURAO CONTBIL: A pessoa jurdica habilitada opo pelo regime de tributao com base no lucro presumido dever manter escriturao contbil nos termos da legislao comercial (regime de competncia). Poder ficar dispensada da escriturao contbil a pessoa jurdica que, no decorrer do anocalendrio, manter Livro Caixa (regime de caixa) escriturado com toda a movimentao financeira. Vale ressaltar que essa dispensa de escriturao apenas para fins da legislao do imposto de renda. Independentemente de utilizar o regime de competncia ou caixa a empresa dever escriturar o Livro de Registro de Inventrio. BASE DE CLCULO: A receita bruta total compreende o produto da venda de bens nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado auferido nas operaes de conta alheia, deduzido das vendas canceladas, descontos incondicionais e IPI. A empresa dever apurar, trimestralmente, o lucro presumido, aplicando sobre sua receita bruta os percentuais a seguir especificados. RECEITA BRUTA DAS ATIVIDADES PERCENTUAL a) comerciais e industriais em geral, e as atividades de loteamento de terrenos, incorporao imobiliria, venda de imveis construdos ou adquiridos para revenda, atividades rural e da 8% industrializao de produtos em que a matria prima, o produto intermedirio e o material de embalagem tenham fornecidos por quem encomendou a industrializao b) prestao de servios hospitalares e de 8% transporte de cargas c) demais servios de transporte 16% d) de prestao de servios, cuja receita remunere essencialmente o exerccio pessoal por parte dos scios, de profisses que dependam de habilitao 32% legalmente regulamentada e) de intermediao de negcios (corretagem

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seguros, imveis), administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza f) construo por administrao ou empreitada unicamente de mo de obra g) de prestao de servio em geral, exceto os citados na letra b e c h) revenda para consumo de combustvel derivado de petrleo, lcool etlico carburante e gs natural

32% 32% 32% 1,6%

As empresas exclusivamente prestadoras de servios em geral, mencionados nas letras e at g cuja receita bruta anual seja de at R$120.000,00 podero utilizar, para a determinao da base de calculo do imposto, o percentual de 16%, porm ficar sujeita ao pagamento da diferena do imposto do trimestre anterior, quando no trimestre exceder a receita bruta de R$120.000,00. ATIVIDADES DIVERSIFICADAS: Nas empresas que possuem atividades diversificadas a receita bruta dever ser apurada por atividade, aplicando o percentual correspondente. A base de calculo ser o somatrio das atividades. O valor do imposto ser determinado mediante aplicao da alquota de 15% sobre a base de calculo correspondente. A parcela do lucro presumido apurada trimestralmente, que exceder a R$60.000,00, estar sujeita incidncia do adicional de imposto de renda calculado alquota de 10%. DEDUES DO IMPOSTO DEVIDO: Poder ser deduzido do imposto devido o valor do imposto retido na fonte sobre aplicaes financeiras e receitas na prestao de servios. CONTRIBUIO SOCIAL: A base de clculo da contribuio social corresponde : 12% da receita bruta trimestral, mais ganhos em aplicaes financeiras, mais os ganhos de capital e mais as demais receitas de resultado positivo que ter a aplicao da alquota de 9% em relao base de clculo. No caso de pessoas jurdicas que exercem as atividades relacionadas a seguir, a partir de 2003 a base de clculo da contribuio social corresponde 32% da receita bruta trimestral. factoring; prestao de servio em geral; intermediao de negcios; administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer

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Exerccio: 4) Com base nos dados a seguir calcule o imposto de renda e a contribuio social atravs do lucro presumido: Dados relativos ao quarto trimestre de 2006 (no acumulado) Receita Bruta: De revendas de mercadorias ..................................................R$2.000.000 De prestao de servios em geral..........................................R$500.000 Total........................................................................................R$2.500.000 Rendimentos operaes financeiras renda fixa.......................R$ 20.000 Juros ativos e descontos ativos ...............................................R$ 4.000 Variao Monetria Ativa ......................................................R$ 10.000 Ganhos de capital na venda de bens........................................R$ 12.000 Imposto retido na fonte: Rendimento de renda fixa.........................................................R$6.000 Na Receita de prestao de servio...........................................R$1.500 5) Lucro Presumido uma modalidade optativa de apurar o lucro que: (A) estima o pagamento mensal do IRPJ apurando a base de clculo em 31 de dezembro do ano-calendrio ou na data de encerramento de atividades e efetua o ajuste entre os dois valores na declarao de rendimentos correspondentes. (B) estima o lucro a ser tributado a partir de valores globais da receita, dispensando a escriturao contbil, exceto a do livro registro de inventrio e do livro caixa, observados determinados limites e condies. (C) considera o resultado lquido do perodo de apurao, sem o imposto de renda, ajustado por adies, excluses e compensaes determinadas pela legislao tributria. (D) serve de base para clculo de benefcios fiscais de iseno ou reduo do IRPJ. (E) corresponde ao produto da diferena com perdas de ativos ou com constituio de obrigaes cujo fato gerador15 Prof. Josu Vieira


contbil j tenha ocorrido, no podendo ser medidas com exatido, tendo, portanto, carter estimativo.

4 LUCRO ARBITRADO: O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendrio, ser determinado com base nos critrios do lucro arbitrado, quando ocorre as seguintes situaes: I - o contribuinte, obrigado tributao com base no lucro real, no mantiver escriturao na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstraes financeiras exigidas pela legislao fiscal; II - a escriturao a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indcios de fraudes ou contiver vcios, erros ou deficincias que a tornem imprestvel para: a) identificar a efetiva movimentao financeira, inclusive bancria; ou b) determinar o lucro real; III - o contribuinte deixar de apresentar autoridade tributria os livros e documentos da escriturao comercial e fiscal, ou o Livro Caixa; IV - o contribuinte optar indevidamente pela tributao com base no lucro presumido; V - o comissrio ou representante da pessoa jurdica estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou domiciliado no exterior; VI - o contribuinte no mantiver, em boa ordem e segundo as normas contbeis recomendadas, Livro Razo ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lanamentos efetuados no Dirio. A base de clculo a ser arbitrada ser determinada com base nos percentuais definidos em lei e sobre essa base de clculo ser aplicado o percentual de 15% mais o adicional, quando couber e 9% em relao a contribuio social sobre o lucro. 5 - LUCRO REAL Segundo o art. 247 do RIR/99 o lucro Real o resultado (lucro contbil ou prejuzo contbil) do perodo de apurao (antes de computar a proviso para imposto de renda), ajustado pelas adies, excluses e compensaes prescritas e autorizadas pela legislao do imposto de renda.

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Segundo o art. 248 do RIR/99 o lucro lquido do perodo de apurao a soma algbrica do lucro operacional, dos resultados no operacionais, e das participaes, e dever ser determinado com observncia dos preceitos da lei comercial.

Quadro simplificado: Resultado do perodo (lucro ou prejuzo) (+) Adies (-) Excluses (-) Compensaes (=) Lucro Real ou Prejuzo Real $1.000.000 500.000 (200.000) (100.000) $1.200.000

Adies (temporrias e permanentes ou definitivas): so ajustes obrigatrios que tm por finalidade aumentar a base de clculo do imposto e representam: os custos, despesas, encargos, perdas, provises, participaes e quaisquer outros valores deduzidos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria no sejam dedutveis na determinao do lucro Real; os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores no includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, devem ser computadas na determinao do lucro Real. Sendo assim, Adies so despesas contabilizadas, mas no aceitas pelo Fisco e receitas no contabilizadas, mas exigidas imediatamente pelo Fisco. Excluses: so ajustes facultativos que tem por finalidade diminuir a base de clculo do imposto e representam: os valores cuja deduo seja autorizada pela legislao tributria e que no tenham sido computados na apurao do lucro lquido do perodo de apurao (depreciao acelerada incentivada, etc.); os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, no sejam computados no lucro Real. Sendo assim, Excluses so receitas contabilizadas, mas no exigidas pelo Fisco e despesas no contabilizadas, mas aceitas pelo Fisco. Compensaes: tem for finalidade diminuir a base de clculo do imposto e representam: os prejuzos fiscais (tambm chamados de reais ou tributrios).

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Adies e excluses (temporrias e permanentes ou definitivas): Uma despesa que no aceita agora, nem ser num perodo futuro, considerada uma adio permanente. Como por exemplo, no so aceitas como deduo as despesas com brindes, sendo que esta ser adicionada ao lucro contbil, por no configurar despesa necessria (na opinio da legislao) para a manuteno da atividade produtiva. J uma despesa que no aceita pelo Fisco num perodo, por no preencher determinado requisito, o qual ser preenchido em perodos seguintes, considerada como adio temporria. Esta despesa ser dedutvel nos prximos perodos, no sendo agora por determinao da legislao. Por exemplo, a proviso para perdas em um processo fiscal uma despesa no aceita pelo Fisco. Porm, quando o processo for encerrado a despesa se tornar dedutvel, portanto aceita pelo fisco. Com a receita, o entendimento o mesmo. Como por exemplo, os dividendos recebidos de empresas controladas e coligadas no representam base para a tributao sobre o lucro, pelo fato de este resultado j ter sofrido tributao na empresa de origem. Sendo assim, esta receita que integra o lucro contbil, porm no compe o lucro fiscal, dever ser excluda, sendo considerada uma excluso permanente. J uma despesa que o Fisco aceita como dedutvel para fins de apurao do tributo antes de seu reconhecimento contbil, representar uma reduo antecipada do imposto de renda devido, gerando com isso um ajuste extracontbil no LALUR, reduzindo o lucro tributvel. Quando ocorrer o registro na contabilidade, esta despesa no ser aceita pelo Fisco, uma vez que j foi considerada dedutvel no perodo anterior, tornando-se assim uma excluso temporria. 5.1 PESSOAS JURDICAS OBRIGADAS AO LUCRO REAL: Esto obrigadas tributao com base no Lucro Real, a partir de 01-01-03, as pessoas jurdicas: cuja receita total, no ano-calendrio anterior, seja superior ao limite de R$48.000.000,00, ou proporcional ao nmero de meses do perodo, quando inferior a doze meses; cujas atividades sejam de bancos comerciais, de investimento, de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedade de crdito, financiamento e investimento, sociedade de crdito imobilirio, sociedades corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao e entidades de previdncia de seguros privados e de capitalizao e entidades de previdncia privada aberta; que tiverem lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior;

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que, autorizadas pela legislao tributria, usufruam de benefcios fiscais relativos iseno ou reduo de imposto; que, no decorrer do ano-calendrio, tenham efetuado pagamento mensal por estimativa ou tenham reduzido ou suspendido o pagamento mensal por estimativa, mediante levantamento de balano ou balancete especfico para este fim; que explorem as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou prestao de servios (factoring). As pessoas jurdicas que no se enquadrarem nas hipteses acima podero optar, por ocasio do pagamento do imposto correspondente ao primeiro trimestre do ano calendrio em vigor, pela tributao com base no Lucro Presumido. Quando da tributao pelo Lucro Real a pessoa jurdica deve proceder toda escriturao comercial (Dirio, Razo, Inventrio, etc.) obedecendo ao princpio da competncia. O Lucro Real a ser tributado alquota de 15% mais acrscimo de adicional de 10% do lucro real que exceder a R$20.000,00 no ms, deve ser apurado extracontabilmente no LALUR - livro de apurao do Lucro Real, que composto de 2 (duas) partes: Parte A, destinado aos lanamentos de ajuste: adies, excluses e compensaes. Parte B, destinada, exclusivamente, ao controle dos valores que no constem da escriturao comercial, mas que devem influenciar a determinao do Lucro real de perodos de apurao futuros. Esto obrigadas escriturao do LALUR todas as pessoas jurdicas contribuintes do Imposto de Renda com base no lucro Real. Segundo o art. 262 do RIR/99 no LALUR, a pessoa jurdica dever: I - lanar os ajustes do lucro lquido do perodo de apurao; II - transcrever a demonstrao do lucro real; III - manter os registros de controle de prejuzos fiscais a compensar em perodos de apurao subseqentes, do lucro inflacionrio a realizar, da depreciao acelerada incentivada, da exausto mineral, com base na receita bruta, bem como dos demais valores que devam influenciar a determinao do lucro real de perodos de apurao futuros e no constem da escriturao comercial; IV - manter os registros de controle dos valores excedentes a serem utilizados no clculo das dedues nos perodos de apurao subseqentes, dos dispndios com programa de alimentao ao trabalhador, vale-transporte e outros.

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OBS: Segundo o art. 274 do RIR/99 o Balano Patrimonial, a Demonstrao de Resultado do Perodo de apurao e a Demonstrao dos lucros e prejuzos acumulados devero ser transcritas no Livro Dirio ou no Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR). 6 PROVISES: Proviso - Refere-se a despesas com perdas de ativos ou com a constituio de obrigaes que, embora j tenham seu fato gerador contbil ocorrido, no podem ser medidas com exatido e tm, portanto, carter estimativo. Provises Dedutveis: A partir de 01.01.97 somente so dedutveis para apurao do Lucro Real as: Provises de Frias; Proviso para Dcimo Terceiro Salrio; Provises tcnicas de companhias de seguros. Para fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/2002, so dedutveis as Provises Tcnicas das Operadoras de Planos de Assistncia Sade. Podero ainda constituir Proviso para perda de Estoques (dedutvel do IRPJ e da CSSL) as empresas que exeram as atividades de: Editor (reproduo de livros), Distribuidor (compra e venda de livros por atacado) e Livreiro (representante comercial de venda de livros). Esta proviso poder ser constituda at 1/3 do valor do estoque existente. Provises Indedutveis: As provises a seguir devem ser adicionadas ao Lucro Real quando da sua constituio e caso haja reverso das mesmas devem ser excludas do LALUR pois no so tributveis quando da sua reverso. Proviso para Gratificao a Administradores; Proviso para Riscos Fiscais; Proviso para Contingncia; Proviso para Resgate de Partes Beneficirias; Proviso para Ajuste de Bens ao valor de mercado; Proviso para Perdas Provveis na Alienao de investimentos; Proviso para Licena-Prmio; Proviso para Gratificao de Empregados; Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa.

7 - DESPESAS INDEDUTVEIS e DEDUTVEIS A seguir sero apresentadas algumas das principais adies permanentes e temporrias referentes a apurao do Lucro Real:

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DOCUMENTOS COMPROBATRIOS DE DESPESAS No representam documentos hbeis para comprovar despesas realizadas por pessoas jurdicas na apurao do lucro real: Nota fiscal simplificada, cupons de mquina, exceto os emitidos por equipamento emissor de cupom fiscal ECF que conste no mnimo a data e valor da operao, descrio dos bens ou servios e a inscrio no CNPJ da pessoa jurdica compradora. As pessoas jurdicas tributadas pelo lucro real podem comprovar despesas atravs de documentao hbil e idnea como por exemplo: fatura, nota fiscal, recibo, desde que fique claramente demonstrado a natureza da despesa, a identidade do beneficirio, a quantidade e o valor da operao. (inidnea so as empresas desativadas, extintas ou baixadas no rgo de competncia). DESPESAS COM ALIMENTAO No so dedutveis do imposto de renda e da contribuio social as despesas com alimentao de scios, acionistas e administradores. DESPESAS COM VIAGEM No so dedutveis as despesas sem comprovao, (excepcionalmente a legislao aceita a falta de comprovao para despesas de alimentao em viagem at o limite de R$16,57 por dia). PERDO DE DVIDA Por constituir liberalidade, o perdo de uma dvida no dedutvel como despesa, e a empresa que teve a dvida perdoada ter a receita tributada. BRINDES No permitida a dedutibilidade de despesas com brindes ou presentes a funcionrios tanto para fins de imposto de renda como para a contribuio social. PREJUZOS POR DESFALQUE, FURTO OU APROPRIAO INDBITA PRATICADOS POR EMPREGADO OU TERCEIROS. Somente sero dedutveis as perdas com desfalque, furto ou apropriao indbita, praticados por funcionrios ou terceiros no caso em que houver inqurito nos termos da legislao trabalhista ou queixa policial. Caso aqueles valores estejam segurados, somente ser dedutvel o valor que ultrapassar o valor segurado reembolsado. PASSAGENS AREAS E HOSPEDAGENS So indedutveis as despesas por liberalidade, tais como as representadas por passagem area, hospedagens, pacotes tursticos, brindes e jantares de congraamento para clientes. CARTO DE CRDITO No so dedutveis as despesas com gastos pessoais efetuados com carto de crdito fornecido pela empresa a seus funcionrios, quando o dispndio no se caracterize como usais normais e necessrias atividade da empresa. MULTAS POR INFRAES FISCAIS So dedutveis as multas de natureza compensatria (multas referentes a atraso de impostos devidos e tambm o no cumprimento de obrigaes acessrias que no resultar imposto21 Prof. Josu Vieira


devido), porm so totalmente indedutveis as multas impostos por infraes fiscais das quais resultaram insuficincia de imposto. Como por exemplo as multas decorrentes de autos de infrao. MULTAS POR INFRAES DE NATUREZA NO TRIBUTRIAS So totalmente indedutves as multas por infraes a normas no tributrias, tais como multas de trnsito, as multas impostos pelo instituto de pesos e medidas e rgos similares. Sua indedutibilidade decorre do princpio geral que no so despesas necessrias atividade da empresa e a manuteno da respectiva fonte produtora.

TRIBUTOS QUESTIONADOS NA JUSTIA No so dedutveis os tributos (provises) e suas respectivas atualizaes quando estes estejam sendo questionados na justia, mesmo que a empresa esteja efetuando o depsito judicial das importncias questionadas, tanto para fins de imposto de renda como contribuio social. RESULTADO NEGATIVO DE EQUIVALNCIA PATRIMONIAL No dedutvel a despesa do resultado negativo de equivalncia patrimonial, tanto para fins de imposto de renda como para contribuio social. PARTICIPAES NOS LUCROS PAGAS A ADMINISTRADORES E PARTES BENEFICIRIAS. As participaes no lucro de administradores e partes beneficirias no so dedutveis para fins de imposto de renda, porm sero para fins de apurao da contribuio social. Cabe destacar que as participaes no lucro de empregados, debntures e contribuies para a previdncia ou assistncia dos empregados so dedutveis para fins de apurao do imposto de renda. (na base de clculo da CSSL todas as participaes so dedutveis). AMORTIZAO DE GIO NA AQUISIO DE INVESTIMENTOS A despesa de amortizao do gio que foi apurado na aquisio de investimentos no dedutvel para fins de imposto de renda, porm ser para fins de apurao da contribuio social. PERDAS NOS RECEBIMENTOS DE CRDITOS Para fins da legislao fiscal, Lei 9.430/96, podero ser registrados como perda dedutvel, tanto no IR como na CSSL, os crditos: Em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, mediante sentena emanada do Poder Judicirio; Sem garantia de valor: a) At R$ 5.000, por operao, vencidos h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;

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b) Acima de R$ 5.000 at R$ 30.000, por operao, vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm mantida a cobrana administrativa; c) Superior a de R$ 30.000, vencidos h mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; Com garantia, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; Contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Caso a pessoa jurdica concordatria no honre o compromisso do pagamento de parcela do crdito, esta tambm poder ser deduzida como perda, observadas as condies gerais para deduo das perdas (IN SRF n 93/97). Considera-se credito com garantia o proveniente de vendas com reserva de domnio, alienao fiduciria em garantia. Reserva de Domnio: Ocorre nos contratos de compra e venda quando o credor transfere a posse do bem, mas reserva-se a propriedade da coisa at que se realize ou implemente determinada condio (geralmente o pagamento integral da divida) Alienao Fiduciria: Negocio jurdico pelo qual o devedor adquire a propriedade de um bem com o financiamento de uma instituio financeira, obrigando-se a devolv-lo ao financiador caso ocorra falta do pagamento do valor financiado. DEPRECIAO ACELERADA So dedutveis a depreciao acelerada quando haja desgaste do bem pelo uso em regime de operao superior ao normal. Em funo do numero de horas dirias aplica-se o coeficiente de depreciao acelerada sobre a taxa de depreciao normal utilizada, como por exemplo: Bem: Equipamento Taxa normal: 10% ao ano.(para turno de 8 horas, coeficiente igual a 1,0) Taxa acelerada 15% ao ano (para turno de 16 horas coeficiente igual a 1,5) Taxa acelerada 20% ao ano (para turno de 24 horas coeficiente igual a 2.0) DEPRECIAO ACELERADA INCENTIVADA Diferentemente da depreciao acelerada em funo do uso intensivo do equipamento, que integrada na contabilidade da empresa, por corresponder efetivamente a um maior

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desgaste do bem, a Depreciao Acelerada Incentiva, constitui incentivo fiscal registrado e controlado exclusivamente no LALUR. Consiste na adoo de uma taxa adicional de depreciao, alm daquela registra na contabilidade, que constituir, no primeiro momento, uma excluso no LALUR, reduzindo o lucro real e favorecendo a empresa com um imposto de renda a menor. Sendo controlado o valor da depreciao incentivada na parte B do LALUR. O total da depreciao acumulada (registrada na contabilidade) e a acelerada (registrada no LALUR) no poder ultrapassar ao custo de aquisio do bem. A partir do ms ou ano em que esse valor for atingido, a depreciao normal registrada na contabilidade dever, em um segundo momento, ser adicionada no LALUR e baixada da parte B do LALUR, uma vez que para fins fiscais o bem foi totalmente depreciado.

EX: Equipamento adquirido por $100.000 com taxa de depreciao normal de 10% ao ano. Ano 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Total $ Depreciao Contabilidade 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 $100.000 $LALUR (10.000) (10.000) (10.000) (10.000) (10.000) 10.000 10.000 10.000 10.000 10.000 0 Situao/LALUR Excluso Excluso Excluso Excluso Excluso Adio Adio Adio Adio Adio

8 - RECEITAS TRIBUTVEIS E NO TRIBUTVEIS Receita Tributvel - A princpio todas as receitas so tributveis, exceto quando a legislao se pronunciar pela no tributao. Receitas No Tributveis - Como vimos anteriormente, a regra geral de que toda as receitas so tributveis, h entretanto poucas excees como: As receitas relativas a dividendos recebidos, (avaliao pelo mtodo do custo) tanto para fins de imposto de renda como contribuio social. O resultado positivo de equivalncia patrimonial, tanto para fins de imposto de renda como para fins de contribuio social.

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A receita de amortizao do desgio apurado na aquisio de investimentos, o qual no tributvel para fins de clculo de imposto de renda, porm tributvel para fins de clculo de contribuio social. A receita proveniente da reverso de proviso indedutvel. 9 - COMPENSAO DE PREJUZOS FISCAIS Os prejuzos fiscais apurados pelas empresas podero ser compensados com lucros fiscais futuros, a compensao aplicvel tanto ao imposto de renda como a contribuio social, estes prejuzos so controlados na parte B do LALUR. A partir de 1996, conforme a lei 9249/95, os prejuzos fiscais sero compensados nos lucros futuros com limitao de 30% sobre o lucro em questo, no havendo prazo para compensao, devendo a empresa baixar os prejuzos compensados do LALUR. O art. 513 do RIR/99, probe a compensao de prejuzo fiscais quando, entre a data da apurao e da compensao houver ocorrido, cumulativamente, modificao do controle societrio e do ramo da atividade da empresa. 10 PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA E APURAO ANUAL DO LUCRO REAL A pessoa jurdica sujeita tributao com base no lucro real, alternativamente sistemtica de sua apurao trimestral, poder optar pelo pagamento mensal do imposto por estimativa e determinar o lucro real apenas em 31 de dezembro do ano-calendrio. A antecipao pode ser feita de duas formas: por estimativa, com base nas receitas; ou atravs do lucro real, pelos balancetes de suspenso ou reduo. A opo pela apurao trimestral ou anual da base de clculo ser manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao ms de janeiro ou ao de inicio da atividade, sendo irretratvel para todo o ano-calendrio, isso no caso da opo anual e caso opte pelo pagamento em abril se sujeitar a apurao trimestral. 10. 1- BASE DE CLCULO DO IMPOSTO POR ESTIMATIVA A base de clculo do imposto por estimativa corresponder a soma: Do lucro estimado, (aplicando-se os percentuais sobre a receita bruta mensal, conforme quadro a seguir): Dos ganhos de capital e demais receitas e resultados positivos de outras atividades desenvolvidas pela empresa.. RECEITA BRUTA DAS ATIVIDADES PERCENTUAL a) comerciais e industriais em geral, e as atividades de loteamento de terrenos, incorporao imobiliria, venda de imveis construdos ou

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adquiridos para revenda, atividades rural e da industrializao de produtos em que a matria prima, o produto intermedirio e o material de embalagem tenham fornecidos por quem encomendou a industrializao b) prestao de servios hospitalares e de transporte de cargas c) demais servios de transporte d) de prestao de servios, cuja receita remunere essencialmente o exerccio pessoal por parte dos scios, de profisses que dependam de habilitao legalmente regulamentada e) de intermediao de negcios (corretagem seguros, imveis), administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza f) construo por administrao ou empreitada unicamente de mo de obra e atividade grfica como prestao de servios. g) de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou prestao de servios (factoring). h) de prestao de servio em geral, exceto os citados na letra b e c; i) de bancos comerciais, de investimento, de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedade de crdito, financiamento e investimento, sociedade de crdito imobilirio, sociedades corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao e entidades de previdncia de seguros privados e de capitalizao e entidades de previdncia privada aberta; j) revenda para consumo de combustvel derivado de petrleo, lcool etlico carburante e gs natural

8%

8% 16% 32% 32% 32%

32% 32%

16%

1,6%

As empresas exclusivamente prestadoras de servios em geral, mencionados nas letras e at h cuja receita bruta anual seja de at R$120.000,00 podero utilizar, para a determinao da base de calculo do imposto, o percentual de 16%, porm ficar sujeita ao pagamento da diferena do imposto postergado, apurada em relao a cada ms transcorrido.

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NO INTEGRAM A RECEITA BRUTA: O IPI; O ICMS por substituio tributria; As vendas canceladas e devolues de vendas; Os descontos e abatimentos incondicionais concedidos; Rendimentos de aplicao financeira, no mercado de renda fixa e varivel, exceto no caso de instituies financeiras e assemelhadas, onde tais rendimentos integraro a receita bruta. Lucros, dividendos e resultado positivos decorrentes de avaliao de investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial; Juros sobre o capital prprio recebidos.

DEDUES DO IMPOSTO POR ESTIMATIVA Para efeito de pagamento poder deduzir do imposto apurado no ms: O valor dos incentivos fiscais relativos ao Programa de Alimentao do trabalhador, s Doaes as Fundos da Criana e do Adolescente, s atividades Culturais ou Artsticas e Atividades Audiovisual ou FUNCINES, observados os limites da legislao; O imposto de renda pago ou retido na fonte sobre receitas que integraram a base de clculo do imposto devido; O imposto de renda pago indevidamente ou a maior em perodos anteriores. 10.2 - REDU OU SUSPENSO DOS PAGAMENTOS MENSAIS COM BASE EM BALANO OU BALANCETE. A pessoa jurdica que optar pelo pagamento mensal do imposto por estimativa poder com base em balano ou balancete peridico (mensal), levantado com observncia da legislao comercial e fiscal (art. 230 RIR/99) Suspender o pagamento do imposto relativo ao ms que levantar o balano ou balancete, quando o valor do imposto devido, calculado com base no lucro real do ano calendrio em curso, at esse ms, for igual ou inferior a soma do imposto pago correspondente aos meses anteriores do mesmo ano calendrio, ou seja, posso suspender o imposto de renda, quando o imposto devido sobre o lucro real acumulado for menor ou igual ao somatrio dos impostos pagos mensalmente. Reduzir o valor do imposto a pagar ao montante correspondente a diferena positiva entre o imposto devido sobre o lucro real do ano calendrio em curso at o ms em que levantar o balano ou balancete, e a soma do imposto pago, correspondente aos meses anteriores do mesmo ano calendrio, ou seja, posso reduzir o imposto27 Prof. Josu Vieira


mensal pela diferena entre o imposto devido pelo lucro acumulado real e o somatrio dos impostos pagos mensalmente. Suspender o pagamento do imposto devido no ms de janeiro se, com base em balano ou balancete levantado nesse ms apurar prejuzo fiscal. A pessoa jurdica que determinar o imposto de renda mensal a ser pago com base em balanos ou balancetes levantados para fins de suspenso ou reduo, dever efetuar o pagamento da CSSL (contribuio social sobre o lucro lquido) com base no lucro lquido ajustado, apurado nos referidos balanos ou balancetes com aplicao da alquota de 9% sobre a base de calculo (lucro ajustado). importante destacar que, nesta hiptese, o valor da Contribuio Social sobre o lucro lquido ser indedutvel na apurao da base de clculo do imposto de renda. Exemplo : Suponhamos que a Cia XPTO tenha incorrido nos seguintes valores de lucro real mensal apurado atravs de balancete mensal e para simplificar utilizaremos uma alquota de imposto de renda de 25% , sem considerar a faixa do adicional, ento temos: MESES LUCRO REAL MENSAL IR A PAGAR (PAGO) LUCRO REAL ACUMUL. IR S/ LUCRO REAL ACUM IR PAGO ACUMULADO JANEIRO 100.000 25.000 100.000 25.000 25.000 FEVEREIRO 50.000 12.500 150.000 37.500 37.500 MARO (80.000) 70.000 17.500 37.500 ABRIL 60.000 15.000* 130.000 32.500 37.500 MAIO 40.000 10.000** 170.000 42.500 37.500

* No se paga o imposto de renda de 15.000 (suspende) devido ao acumulado pago ser superior ao acumulado devido. ** No haver o pagamento de 10.000 de imposto de renda e sim haver o pagamento de 5.000 pois temos a (reduo) do imposto em funo do imposto devido acumulado sobre o lucro real ser de 42.500 e o imposto pago acumulado ser de 37.500, sendo assim, haver a reduo do imposto pagandose 5.000 (42.500 37.500) e no os 10.000. 10.3 - CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO LQUIDO CSLL A pessoa jurdica optante pelo pagamento do IRPJ por estimativa dever recolher a CSLL, tambm por esta sistemtica atravs de percentuais sobre as receitas ou atravs de balano ou balancetes de suspenso ou reduo do lucro. A base de clculo da contribuio social, por estimativa da receita, corresponde : 12% da receita bruta mensal , mais os juros ativos e descontos financeiros obtidos, os rendimentos e ganhos em aplicaes financeiras, os ganhos de capital na alienao de bens do ativo permanente e mais as demais receitas de resultado positivo que ter a aplicao da alquota de 9% em relao base de clculo.

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Observe que ao contrrio da base de clculo estimada do IRPJ a da CSLL inclui os rendimentos nominais de aplicao financeiras, j que no h reteno na fonte da CSLL, apenas do IRPJ. No caso de pessoas jurdicas que exercem as atividades relacionadas a seguir, a partir de 2003 a base de clculo da contribuio social corresponde 32% da receita bruta mensal. factoring; prestao de servio em geral; intermediao de negcios; administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza.

Exerccios: 6) Calcular o imposto de renda e a contribuio social sobre o lucro liquido da Cia. XPTO, no ms de janeiro, pela sistemtica dos balancetes de suspenso e reduo do lucro. Dados: Lucro de janeiro/2007 R$3.000.000,00 Prejuzos fiscais acumulados em dezembro/06 R$1.000.000,00 Proviso de frias constituda no ms R$200.000,00 Multas de trnsito R$20.000,00 Perdo de dvida R$10.000,00 Depsito judicial de tributos questionados na justia R$100.000,00 Perdas no inventrio do ativo permanente devido desfalques de terceiros (no houve queixa a polcia) R$30.000,00 Receita de equivalncia patrimonial R$50.000,00 Amortizao de gio referente a investimento avaliado por equivalncia patrimonial R$20.000,00 Pagamento de multa por atraso no recolhimento de impostos R$2.000,00 Proviso para contingncias trabalhistas R$250.000,00 Proviso para devedores duvidosos R$50.000,00 Pagamento a administradores sobre participao nos lucros R$300.000,00 7) Com base nos dados a seguir relativos ao ms de dezembro de 2006 faa o que se pede: DADOS: Receita bruta comercial em geral Lucro na venda do imobilizado Receita de aluguel de imveis Rendimentos de aplicao financeira $200.000 $25.000 $6.000 $1.500

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7.1 A base de calculo do imposto de renda mensal pago por estimativa corresponde a: a) b) c) d) e) 48.500 231.000 31.000 47.000 16.000

7.2 O valor do imposto mensal por estimativa a ser pago pela pessoa jurdica ser: a) b) c) d) e) 9.750 8.475 7.050 34.650 10.125

7.3 A base de calculo da CSLL por estimativa de: a) b) c) d) e) 232.500 56.500 48.500 27.900 55.000

7.4 O valor devido da CSLL por estimativa de: a) b) c) d) e) 5.085 8.685 4.520 6.780 4.400

8) A rede unida de postos de gasolina submetida a tributao com base no lucro real, optou pelo pagamento do imposto mensal por estimativa, apurando o lucro real anualmente. Em agosto de 2005 apresentou as seguintes informaes: Revenda de gasolina Revenda de mercadorias Servios de lavagem $1.200.000 300.000 150.000

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ICMS: Revenda de gasolina (alquota de 30%) Revenda de mercadorias (alquota 19%) ISS (alquota de 5%) Vendas canceladas (gasolina) Descontos incondicionais (gasolina) Ganho na venda do imobilizado Informaes adicionais: Atividades Comercio e industria Revenda de combustveis derivados de petrleo e lcool inclusive gs natural Prestao de servio em geral Base para IRPJ 8% 1,6% 32% Base CSSL 12% 12% 32% 380.000 57.000 7.500 33.500 6.500 38.000

Alquotas incidentes sobre a base de calculo: Imposto de renda: Normal 15% Adicional 10% Contribuio Social 9% O valor do imposto de renda no ms de agosto de 2005 calculado por estimativa de: a) b) c) d) e) 19.284 30.140 32.140 121.800 179.625

O valor da contribuio social no ms de agosto de 2005 calculada por estimativa de: a) b) c) d) e) 11.570,40 19.284 20.088 23.508 24.543

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9) A alquota aplicvel sobre a base de calculo apurada na forma do lucro real, presumido ou arbitrado para determinar o imposto de renda devido pela pessoa jurdica em cada perodo base, a partir do ano calendrio de 1996 : a) b) c) d) e) 27,5% 19% 1,2% 15% 4,8%

10) Levando em considerao que o regime de tributao adotado pelo contribuinte o lucro real com levantamento mensal de balanos ou balancetes para fins de suspenso ou reduo do imposto de renda, os lanamentos no LALUR devem ser feitos: a) b) c) d) e) anualmente apenas, em caso de lucro mensalmente apenas, em caso de lucro anualmente apenas, em caso de prejuzo mensalmente em caso de lucro ou prejuzo anualmente em caso de lucro ou prejuzo

11) Dados da cia ABC em 31/12/2006: Prejuzo contbil $50.000 Adio no LALUR 280.000 Excluses no LALUR 30.000 Prejuzo fiscal em 31/12/2005 210.000 A companhia no ano calendrio de 2006 apurou um lucro real de: a) b) c) d) e) 70.000 zero 140.000 280.000 (10.000)

12) Em 31/12/2006 a cia ABC apresentou os seguintes dados extrados do LALUR: Prejuzo fiscal a compensar Lucro liquido antes do IR Adies no LALUR Excluses no LALUR 130.000 400.000 110.000 50.000

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Qual foi o lucro real da cia ABC em 31/12/2006: a) b) c) d) e) 400.000 460.000 322.000 240.000 330.000

13) Dados a cia ABC referente ao 4 trimestre de 2006: Lucro liquido do perodo Depreciao acelerada incentivada Receita de dividendos Provises para riscos fiscais Rendimentos do exterior (lucro da filial) Multas de transito Receita de equivalncia patrimonial Realizao de reserva de reavaliao Lucro inflacionrio realizado Reverso de proviso para riscos fiscais O lucro real do perodo foi de: a) b) c) d) e) 82.000 zero 106.600 100.000 113.500 108.000 17.000 25.000 6.000 14.500 8.500 11.000 4.100 32.000 13.500

11 JUROS SOBRE O CAPITAL PRPRIO Os acionistas das companhias podem receber suas remuneraes do capital investido em forma de dividendos, ou em forma de juros remuneratrio do capital prprio. Base de Clculo: A base de clculo dos juros sobre o capital prprio o valor do Patrimnio lquido diminudo do valor da Reserva de Reavaliao. Uma observao importante que o lucro do exerccio no computado na base de clculo. Taxa a Utilizar:

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Qualquer taxa desde que no exceda a TJLP (Taxa de Juros a Longo Prazo) Limite de Dedutibilidade: O valor dos juros pagos ou creditados, para efeito de dedutibilidade do IRPJ e da CSSL como Despesa Financeira, no poder exceder, a 50% (cinqenta por cento) do maior valor entre os seguintes valores: a) Do Lucro Lquido do exerccio (lucro antes da deduo dos juros e do imposto de renda) b) Dos saldos de Lucros Acumulados e Reservas de Lucros de perodos anteriores. OBS: Vale ressaltar que quando do clculo da dedutibilidade no saldo de lucros acumulados, item b, o lucro ou prejuzo do exerccio, no considerado dentro do saldo de lucros acumulados.

Exemplo: Capital Social Reserva de Capital Reserva Lucros Lucros Acumulados Total do PL 1.400.000 100.000 400.000 100.000 2.000.000

TJLP = 10% ao ano Lucro do exerccio = 280.000 Soluo: Juros = 2.000.000 x 10% = 200.000 Limite de Dedutibilidade: Lucro do exerccio 280.000 x 50% = 140.000 Reserva de Lucros mais Lucros Acumulados = 500.000 x 50% = 250.000 Como os juros calculados so inferiores ao maior limite, neste caso, o valor de $200.000 ser dedutvel do IRPJ e CSSL. Tributao: Os juros sobre o capital prprio so tributados na fonte a alquota de 15% no momento do pagamento aos acionistas. Contabilizao:34 Prof. Josu Vieira


D Despesas Financeiras C Juros s/ Capital a pagar C IRRF s/ juros CVM n 207/96:

200.000 170.000 30.000

Para fins de dedutibilidade na determinao do lucro real e na base de clculo da CSSL os juros pagos ou creditados, ainda que imputado aos dividendos devero ser registrados como despesa financeira, todavia a instruo CVM n 207/96 determina que as companhias de capital aberto devem registrar os juros sobre o capital prprio a dbito da conta de Lucros Acumulados, sem transitar pelo resultado do exerccio. Para compatibilizar esses procedimentos conflitantes deve a companhia proceder reverso dos juros na escriturao em linha antes do lucro ou prejuzo liquido do perodo e depois do clculo do IR e CSSL, como segue:

(+) Lucro Bruto (-) Despesas Operacionais (-) Juros s/ capital prprio (Desp. Financeira) (=) Lucro Operacional (-) IR e CSSL (30%) (=) Lucro antes da reverso (+) Reverso dos juros (=) Lucro lquido do exerccio

400.000 (100.000) (200.000) 100.000 (30.000) 70.000 200.000 270.000

Exerccio: 14) Calcular os juros sobre o capital prprio da companhia XPTO, utilizando os seguintes dados abaixo e fazer sua contabilizao: Capital Social Reserva de Capital Reserva de Reavaliao Reserva de Lucros Lucros Acumulados Lucro do Exerccio Total do PL 2.100.000 500.000 400.000 450.000 150.000 500.000 4.100.000

TJLP = 10% ao ano. Alquota de Imposto de Renda 15% 12 ATIVOS E PASSIVOS FISCAIS DIFERIDOS De acordo com o princpio da competncia as despesas e receitas devem ser registradas no perodo em que ocorreram, independentemente de seu pagamento ou recebimento. Contudo, algumas receitas e despesas inseridas no lucro contbil sero tributveis ou35 Prof. Josu Vieira


dedutveis em perodos diferentes de sua contabilizao. Com o intuito de adequar a despesas de IR/CSLL ao regime de competncia, uma vez que a despesa de IR/CSLL deve ser reconhecida no momento da contabilizao das receitas e despesas, surge os ativos e passivos fiscais diferidos. Em geral, os passivos fiscais diferidos sero resultantes de diferenas temporrias tributveis. J os ativos fiscais diferidos sero resultantes de diferenas temporrias dedutveis e compensao de prejuzos fiscais. Entre as situaes que podem gerar um passivo fiscal diferido podemos citar: Depreciao acelerada; Receitas contabilizadas, mas ainda no recebidas relativas a contrato de longo prazo de construo por empreitada quando celebrados com o governo; Ganhos de capital de venda do imobilizado recebidos a longo prazo; Reavaliao de ativos.

Entre as situaes que podem gerar um ativo fiscal diferido podemos citar: Proviso para riscos fiscais, outros passivos contingentes, Proviso para crdito de liquidao duvidosa, proviso para perda de investimento permanente, que somente sero dedutveis quando de sua realizao; Prejuzos fiscais; Receitas tributadas que s sero reconhecidas contabilmente em perodos futuros. DELIBERAO CVM 273/98 PRONUNCIAMENTO DO IBRACON SOBRE CONTABILIZAO DO IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIO SOCIAL PROCEDIMENTOS CONTBEIS APLICVEIS 001 Este pronunciamento tem por objetivo normatizar o tratamento contbil do imposto de renda e da contribuio social das entidades. Seu aspecto principal a contabilizao das conseqncias fiscais atuais e futuras decorrentes de: a) recuperao ou liquidao futura do valor contbil de ativos ou passivos reconhecidos no balano patrimonial da entidade; b) transaes e outros eventos do perodo que so reconhecidos nas demonstraes contbeis da entidade. 002 A contabilizao de um ativo ou passivo enseja que a recuperao ou liquidao de seus valores possa produzir alteraes nas futuras apuraes de imposto de renda e contribuio social, atravs da sua dedutibilidade ou tributao. Nessa circunstncia, este pronunciamento determina que a entidade

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reconhea, com certas excees, esse impacto fiscal atravs da contabilizao de um passivo ou ativo fiscal diferido, no perodo em que tais diferenas surgirem. 003 Este pronunciamento determina que a entidade registre contabilmente os efeitos fiscais de suas transaes e outros eventos no mesmo perodo contbil que registrar essas transaes e os outros eventos. Adicionalmente, quando as transaes e outros eventos forem reconhecidos na demonstrao do resultado, todos os efeitos fiscais correspondentes tambm sero reconhecidos na demonstrao do resultado. Quando contabilizados diretamente no patrimnio lquido, a contabilizao dos efeitos fiscais tambm ser no patrimnio lquido. Este pronunciamento trata tambm do reconhecimento de ativos fiscais diferidos decorrentes de prejuzos ou crditos fiscais no utilizados, da apresentao do imposto de renda e da contribuio social nas demonstraes contbeis e da divulgao de informaes sobre tais impostos. 004 O ativo fiscal diferido decorrente de prejuzos fiscais de imposto de renda e bases negativas de contribuio social deve ser reconhecido, total ou parcialmente, desde que a entidade tenha histrico de rentabilidade, acompanhado da expectativa fundamentada dessa rentabilidade por prazo que considere o limite mximo de compensao permitido pela legislao. 005 Para os fins deste pronunciamento, o imposto de renda compreende tanto o imposto do prprio pas como os impostos de outros pases a que a entidade estiver sujeita, sempre que baseados em resultados tributveis. O imposto de renda compreende tambm os impostos que, tal como o imposto retido na fonte, so recolhidos por uma controlada, coligada ou "joint venture" sobre as distribuies feitas para a entidade. 006 Este pronunciamento no especifica quando ou como a entidade deve contabilizar os efeitos fiscais de dividendos. As movimentaes no patrimnio lquido para atendimento de procedimentos especficos determinados por rgos regulamentadores sero objeto de pronunciamentos futuros. DEFINIES 007 Resultado Contbil antes do Imposto de Renda o lucro lquido ou prejuzo de um perodo, antes da deduo ou acrscimo das despesas ou receitas de imposto de renda e da contribuio social. 008 Resultado Tributvel o lucro ou prejuzo de um perodo, calculado de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades fiscais, e sobre o qual so devidos ou recuperveis o imposto de renda e a contribuio social. 009 Despesas ou Receitas de Imposto de Renda e da Contribuio Social o valor total includo na determinao do lucro lquido ou prejuzo do perodo, no tocante a tal imposto e contribuio, abrangendo os valores correntes e diferidos. 010 Imposto de Renda e Contribuio Social Correntes o montante do imposto de renda e da contribuio social a pagar ou recuperar com relao ao resultado tributvel do perodo. 011 Obrigaes Fiscais Diferidas so os valores do imposto de renda e da contribuio social a pagar em perodos futuros, com relao a diferenas temporrias tributveis. 012 Ativos Fiscais Diferidos so os valores do imposto de renda e da contribuio37 Prof. Josu Vieira


social a recuperar em perodos futuros, com relao a: a) diferenas temporrias dedutveis; b) compensao futura de prejuzos fiscais no utilizados. 013 Diferenas Temporrias so as diferenas que impactam ou podem impactar a apurao do imposto de renda e da contribuio social decorrentes de diferenas temporrias entre a base fiscal de um ativo ou passivo e seu valor contbil no balano patrimonial. Elas podem ser: a) tributveis, ou seja, que resultaro em valores a serem adicionados no clculo do resultado tributvel de perodos futuros, quando o valor contbil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado; b) dedutveis, ou seja, que resultaro em valores a serem deduzidos no clculo do resultado tributvel de perodos futuros, quando o valor contbil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado. 014 Base Fiscal de um ativo ou passivo o valor atribudo a um ativo ou passivo para fins tributrios. EMBASAMENTO TCNICO-CONTBI DIFERENAS TEMPORRIAS TRIBUTVEIS 015 Algumas diferenas temporrias surgem quando se inclui receita ou despesa no resultado contbil em um perodo, e no resultado tributvel em perodo diferente. A seguir, apresentam-se exemplos de diferenas desse tipo que so diferenas temporrias tributveis e, portanto, resultam em obrigaes fiscais diferidas: a) a depreciao considerada na determinao do resultado tributvel pode ser diferente daquela que considerada na determinao do resultado contbil. Surge, ento, uma diferena entre o valor lquido contbil do ativo e sua base fiscal, que o custo do ativo menos as correspondentes depreciaes acumuladas, permitidas pela legislao fiscal. Se essa diferena reverter-se ao longo do tempo, teremos uma diferena temporria. Uma acelerao da depreciao para fins fiscais resulta em uma obrigao fiscal diferida. Por outro lado, uma acelerao da depreciao para fins contbeis resulta em um ativo fiscal diferido; b) receita contabilizada, mas ainda no recebida, relativa a contratos de longo prazo de construo por empreitada ou de fornecimento de bens ou servios, quando celebrados com o governo ou entidades do governo; c) ganhos de capital registrados contabilmente e decorrentes de vendas de bens do ativo imobilizado, cujo recebimento e tributao dar-se-o a longo prazo. 016 A reavaliao de ativos permitida em certas condies, porm no afeta o resultado tributvel no perodo em que ocorre; contudo, a base fiscal do ativo no ajustada. A diferena entre o valor contbil de um ativo reavaliado e sua base fiscal constitui uma diferena temporria e d origem a obrigao fiscal diferida. Assim, mesmo que a entidade no pretenda alienar o ativo, o valor contbil reavaliado o que ser recuperado atravs da depreciao ou exausto, gerando, portanto, uma receita tributvel correspondente ao excesso de depreciao contbil em relao quela permitida para fins fiscais.38 Prof. Josu Vieira


017 Nesse caso, o montante dos impostos e contribuies relativo diferena entre o valor contbil e sua correspondente base fiscal deve ser, nos termos deste pronunciamento, integralmente provisionado, no momento do registro da reavaliao, mediante a utilizao de conta retificadora da reserva de reavaliao. DIFERENAS TEMPORRIAS DEDUTVEIS 018 A seguir so dados exemplos de diferenas temporrias dedutveis que resultam em ativo fiscal diferido: a) proviso para garantia de produtos, registrada na contabilidade no perodo de sua venda, mas dedutvel para fins fiscais somente quando realizada; b) proviso para gastos com manuteno e reparo de equipamentos, deduzida, para fins fiscais, apenas quando estes forem efetivamente realizados; c) proviso para riscos fiscais e outros passivos contingentes; d) provises contabilizadas acima dos limites permitidos pela legislao fiscal, cujos excessos sejam recuperveis fiscalmente no futuro, tal como a proviso para crditos duvidosos ou em liquidao; e) proviso para perdas permanentes em investimentos; f) receitas tributadas em determinado perodo, que somente sero reconhecidas contabilmente em perodo ou perodos futuros, para atender ao Princpio da Competncia; g) amortizao contbil de gio que somente ser dedutvel por ocasio de sua realizao por alienao ou baixa; h) certos ativos podem ser reavaliados, sem que se faa um ajuste equivalente para fins tributrios. A diferena temporria dedutvel surge se a base fiscal do ativo exceder seu valor contbil ajustado ao valor de mercado (reavaliao negativa), ou valor de recuperao. ATIVO FISCAL DIFERIDO 019 Deve-se reconhecer o ativo fiscal diferido com relao a prejuzos fiscais medida que for provvel que no futuro haver lucro tributvel suficiente para compensar esses prejuzos. A avaliao dessa situao de responsabilidade da administrao da entidade e requer julgamento das evidncias existentes. A ocorrncia de prejuzos recorrentes constitui uma dvida sobre a recuperabilidade do ativo diferido. Precisa ser claramente entendida a vinculao entre o reconhecimento de ativo fiscal diferido e a avaliao da continuidade operacional da entidade efetuada para a aplicao de princpios contbeis aplicveis a entidades em liquidao. Certamente, a existncia de dvidas quanto continuidade operacional demonstra que no procedente o lanamento contbil dos ativos fiscais diferidos. Por outro lado, apesar de no existir dvida sobre continuidade, podero existir circunstncias em que no seja procedente o registro do ativo fiscal diferido. 020 Nesse contexto, os pressupostos utilizados para a avaliao da probabilidade de ocorrncia de lucros tributveis futuros, que envolvem providncias internas da administrao, so evidncias mais concretas ou melhor administrveis do que pressupostos que envolvem terceiros ou uma situao de mercado (por exemplo,39 Prof. Josu Vieira


significativo aumento das vendas ou dependncia de preo de " commodities" ). Tambm, os pressupostos se tornam mais imprecisos na medida em que o perodo das projees aumenta. Ao aumentar esse perodo, diminui a capacidade da administrao em elaborar suas melhores estimativas. 021 A entidade, ao avaliar a probabilidade de lucro tributvel futuro contra o qual possa utilizar os prejuzos fiscais, deve considerar os seguintes critrios: a) se existem diferenas temporrias tributveis suficientes, relativas mesma autoridade fiscal, que resultem em valores tributveis contra os quais esses prejuzos fiscais possam ser utilizados antes que prescrevam; b) se provvel que ter lucros tributveis antes de prescrever o direito compensao dos prejuzos fiscais; c) se os prejuzos fiscais resultam de causa identificada que provavelmente no ocorrer novamente; d) se h oportunidade identificada de planejamento tributrio, respeitados os princpios fundamentais de contabilidade, que possa gerar lucro tributvel no perodo em que os prejuzos possam ser compensados. Se no for provvel que haver lucro tributvel para compensar os prejuzos fiscais, o ativo fiscal diferido no deve ser reconhecido. DIFERENAS TEMPORRIAS 022 O imposto de renda e a contribuio social correntes, referentes aos perodos corrente e anteriores, devem ser reconhecidos como obrigao, medida que so devidos. Se o montante j pago, referente aos perodos corrente e anteriores, exceder o montante considerado devido, o excedente, caso seja recupervel, deve ser reconhecido como ativo. 023 O imposto de renda e a contribuio social correntes, relativos ao exerccio que se est reportando, devem ser reconhecidos pelo valor que, s alquotas aplicveis, se espera pagar ou recuperar. 024 A obrigao fiscal diferida deve ser reconhecida com relao a todas as diferenas temporrias tributveis, exceto se decorrente da compra de ativo no dedutvel. 025 Um ativo fiscal diferido deve ser reconhecido para todas as diferenas temporrias dedutveis, quando satisfizer uma das seguintes condies: a) haja expectativa de gerao de lucro tributvel no futuro, contra o qual se possa utilizar essas diferenas, demonstrada em planos e projees da administrao; ou b) exista obrigao fiscal diferida em montante e em perodo de realizao que possibilite a compensao do ativo fiscal diferido. MENSURAO INICIAL 026 O ativo e o passivo fiscais diferidos devem ser reconhecidos s alquotas aplicveis ao perodo em que o ativo ser realizado ou o passivo liquidado. 027 Quando se aplicam diferentes alquotas s diversas faixas de lucro tributvel, o ativo e o passivo fiscais devem ser reconhecidos s taxas mdias que se espera aplicar ao lucro tributvel ou ao prejuzo fiscal dos perodos em que se prev a40 Prof. Josu Vieira


reverso das diferenas temporrias. MENSURAES POSTERIORES 028 A entidade, periodicamente, deve reanalisar o ativo fiscal diferido no reconhecido e reconhec-lo medida que se tornar provvel que no futuro haver lucro tributvel capaz de permitir a recuperao desse ativo. Por exemplo, com a melhoria das condies de negcios, pode ter-se tornado provvel que no futuro a entidade venha a gerar lucro tributvel, atendendo assim aos critrios de reconhecimento de ativo fiscal diferido. 029 Por outro lado, o valor contbil de um ativo fiscal diferido deve, tambm, ser revisto periodicamente e a entidade deve reduzi-lo ou extingui-lo medida que no for provvel que haver lucro tributvel suficiente para permitir a utilizao total ou parcial do ativo fiscal diferido. Essa reduo ou extino deve ser revertida medida que se torne novamente provvel a disponibilidade de lucro tributvel suficiente. RECONHECIMENTO DE IMPOSTOS CORRENTE E DIFERIDO 030 A contabilizao de efeitos fiscais correntes e diferidos de uma transao ou outro evento deve ser condizente e acompanhar a contabilizao da prpria transao ou evento, como detalhado a seguir. DEMONSTRAO DO RESULTADO 031 O montante dos impostos corrente e diferido, apurados na forma deste pronunciamento, deve ser reconhecido integralmente como despesa ou receita no resultado do perodo, observado o disposto no item 34. 032 A maioria dos passivos e ativos fiscais diferidos surge da incluso de despesa ou receita no lucro contbil em um perodo diferente daquele em que tributvel ou dedutvel. A contrapartida desse diferimento deve ser reconhecida na demonstrao do resultado. 033 O valor contbil dos passivos e ativos fiscais diferidos pode mudar, mesmo que no se altere o valor das diferenas temporrias correlatas. Isso pode ocorrer como resultado do seguinte: a) mudanas nas alquotas ou na legislao fiscal; b) reconsiderao da possibilidade de recuperao do ativo fiscal diferido; c) mudana na maneira pela qual se espera recuperar um ativo. O imposto de renda resultante reconhecido na demonstrao do resultado, salvo quando se relacionar com itens anteriormente debitados ou creditados no patrimnio lquido. LANAMENTOS DIRETOS NO PATRIMNIO LQUIDO 034 Os impostos corrente e diferido devem ser registrados diretamente no patrimnio lquido, quando se relacionarem a itens tambm registrados, no mesmo perodo ou em perodo diferente, diretamente no patrimnio lquido, como, por41 Prof. Josu Vieira


exemplo: a) mudana no valor contbil do imobilizado decorrente de reavaliao; b) ajustes de exerccios anteriores. APRESENTAO ATIVOS E PASSIVOS FISCAIS 035 No balano patrimonial, o ativo e o passivo fiscais devem ser apresentados separadamente de outros ativos e passivos, e o ativo e o passivo fiscais diferidos devem distinguir-se dos correntes. 036 O passivo fiscal corrente deve ser classificado no passivo circulante. O ativo ou passivo fiscal diferido deve ser classificado destacadamente no realizvel ou exigvel a longo prazo e transferido para o circulante no momento apropriado, mas sempre evidenciando tratar-se de item fiscal diferido. COMPENSAO 037 A entidade s deve compensar ativo e passivo fiscais se, tendo direito legal para tanto, pretender quit-los em bases lquidas, ou simultaneamente realizar o ativo e liquidar a obrigao. DESPESA OU RECEITA DE IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O RESULTADO DO EXERCCIO 038 A despesa ou receita tributria sobre os resultados das atividades ordinrias do exerccio deve ser apresentada na demonstrao do resultado, em conta destacada aps o resultado contbil antes do imposto de renda e da contribuio social, e antes de apurar o lucro lquido ou prejuzo do exerccio. 039 A despesa ou receita tributria sobre resultados extraordinrios deve ser apresentada como componente de tais resultados. DIVULGAO 040 As demonstraes contbeis e/ou as notas explicativas devem conter, quando relevantes, informaes evidenciando: a) montante dos impostos corrente e diferido registrados no resultado, patrimnio lquido, ativo e passivo; b) natureza, fundamento e expectativa de prazo para realizao de cada ativo e obrigao fiscais diferidos; c) efeitos no ativo, passivo, resultado e patrimnio lquido decorrentes de ajustes por alterao de alquotas ou por mudana na expectativa de realizao ou liquidao dos ativos ou passivos diferidos; d) montante das diferenas temporrias e dos prejuzos fiscais no utilizados para os quais no se reconheceu contabilmente um ativo fiscal diferido, com a indicao do valor dos tributos que no se qualificaram para esse reconhecimento; e) conciliao entre o valor debitado ou creditado ao resultado de imposto de42 Prof. Josu Vieira


renda e contribuio social e o produto do resultado contbil antes do imposto de renda multiplicado pelas alquotas aplicveis, divulgando-se tambm tais alquotas e suas bases de clculo; f) natureza e montante de ativos cuja base fiscal seja inferior a seu valor contbil. DATA DA VIGNCIA 041 Este pronunciamento passa a vigorar para demonstraes contbeis relativas aos perodos iniciados em ou aps 1 de janeiro de 1999, sendo incentivada a sua aplicao antecipada. DISPOSIES TRANSITRIAS 042 Os ajustes decorrentes da implementao deste pronunciamento devero ser efetuados como ajustes de exerccios anteriores. DISPOSIES ANTERIORES 043 Este pronunciamento revoga as disposies anteriores em contrrio, especialmente o pronunciamento do IBRACON "XX - Imposto de Renda Diferido" INSTRUO CVM No 371, DE 27 DE JUNHO DE 2002 Dispe sobre o registro contbil do ativo fiscal diferido decorrente de diferenas temporrias e de prejuzos fiscais e base negativa de contribuio social. Art. 1o O registro contbil do Ativo Fiscal Diferido, pelas companhias abertas, decorrente de diferenas temporrias e de prejuzos fiscais e base negativa de contribuio social sobre o lucro lquido, bem como a manuteno desse registro, devero observar, alm do disposto na Deliberao CVM no 273, de 20 de agosto de 1998, as disposies contidas nesta Instruo. Art. 2o Para fins de reconhecimento inicial do Ativo Fiscal Diferido, a companhia dever atender, cumulativamente, s seguintes condies: I - apresentar histrico de rentabilidade; II - apresentar expectativa de gerao de lucros tributveis futuros, fundamentada em estudo tcnico de viabilidade, que permitam a realizao do ativo fiscal diferido em um prazo mximo de dez anos; e III os lucros futuros referidos no inciso anterior devero ser trazidos a valor presente com base no prazo total estimado para sua realizao. Pargrafo nico. O disposto no inciso I deste artigo no se aplica s companhias recm-constitudas ou em processo de reestruturao operacional e43 Prof. Josu Vieira


reorganizao societria, cujo histrico de prejuzos sejam decorrentes de sua fase anterior. Art. 3o Presume-se no haver histrico de rentabilidade na companhia que no obteve lucro tributvel em, pelo menos, 3 (trs) dos cinco ltimos exerccios sociais. Pargrafo nico. A presuno de que trata o caput deste artigo poder ser afastada caso a companhia divulgue, em nota explicativa s demonstraes financeiras, justificativa fundamentada das aes que estiverem sendo implementadas, objetivando a gerao de lucro tributrio. Art. 4o O estudo tcnico a que se refere o inciso II do art. 2o deve ser examinado pelo conselho fiscal e aprovado pelos rgos da administrao da companhia, devendo, ainda, ser revisado a cada exerccio, ajustando-se o valor do ativo fiscal diferido sempre que houver alterao na expectativa da sua realizao. Art. 5o O auditor independente, ao emitir a sua opinio sobre as demonstraes contbeis, deve avaliar a adequao dos procedimentos para a constituio e a manuteno do ativo e do passivo fiscal diferido, inclusive no que se refere s premissas utilizadas para a elaborao e atualizao do estudo tcnico de viabilidade referido nesta Instruo. Art. 6o As companhias abertas devero manter em boa ordem, pelo prazo mnimo de 5 (cinco) anos, ou enquanto perdurar a tramitao de processo administrativo instaurado pela CVM, toda a documentao e memrias de clculo relativas elaborao do estudo tcnico de viabilidade referido nesta Instruo. Art. 7o Alm das informaes requeridas no pronunciamento do IBRACON aprovado pela Deliberao CVM no 273/98, e sem prejuzo do pargrafo nico do art. 3o desta Instruo, as companhias abertas devero divulgar, em nota explicativa: I - estimativa das parcelas de realizao do ativo fiscal diferido, discriminadas ano a ano para os primeiros 5 (cinco) anos e, a partir da, agrupadas em perodos mximos de 3 (trs) anos, inclusive para a parcela do ativo fiscal diferido no registrada que ultrapassar o prazo de realizao de 10 (dez) anos referido no inciso II do art. 2o; II - efeitos decorrentes de eventual alterao na expectativa de realizao do ativo fiscal diferido e respectivos fundamentos, consoante o disposto no art.4o; e III - no caso de companhias recm-constitudas, ou em processo de reestruturao operacional ou reorganizao societria, descrio das aes administrativas que contribuiro para a realizao futura do ativo fiscal diferido. Art. 8o As companhias abertas, enquanto no se adaptarem s disposies44 Prof. Josu Vieira


contidas nos art. 2o e 4o desta Instruo, esto impedidas de reconhecer, em suas demonstraes contbeis, qualquer novo ativo fiscal diferido. Art. 9o Esta Instruo entra em vigor na data da sua publicao. EXERCCIOS: 15) A cia ABC em 2006 e 2007 obteve um lucro liquido de $2.000.000, sendo que adicionou no LALUR em 2006 uma proviso para contingncia fiscal que s foi dedutvel em 2007 pelo pagamento no valor de 400.000. Com base nos dados anteriores registre o ativo fiscal diferido. Utilize a alquota de 25% para o IR. 16) A cia ABC em 2006 e 2007 obteve um lucro liquido de $1.000.000, sendo que excluiu no LALUR em 2006 a depreciao acelerada incentiva que s foi adicionada em 2007 no valor de 300.000. Com base nos dados anteriores registre o passivo fiscal diferido. Utilize a alquota de 25% para o IR. 17) Ao apurar seu Lucro Real na parte A do LALUR, a empresa constatou que pagar IR+CSL sobre despesa de PDD (Proviso para Devedores Duvidosos), pois integrou as Adies para chegar ao Lucro Real e, ainda, que esta despesa somente ser aceita em perodo futuro. Sendo assim, dever lanar a: (A) crdito o produto das alquotas aplicadas sobre a despesa de devedores duvidosos no dedutvel como dbito tributrio diferido no Passivo Circulante ou Exigvel a Longo Prazo. (B) crdito o produto das alquotas aplicadas sobre a despesa no dedutvel como crdito tributrio a recuperar como conta redutora de Impostos a Pagar do Passivo Circulante ou Exigvel a Longo Prazo. (C) crdito o produto das alquotas aplicadas sobre a despesa no dedutvel como dbito tributrio diferido no Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo. (D) dbito o produto das alquotas aplicadas sobre a despesa de devedores duvidosos como crdito tributrio diferido no Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo. (E) dbito no Patrimnio Lquido como redutor do Lucro do Exerccio a fim de que no ocorra distribuio dos lucros de forma distorcida em relao ao Lucro Real.

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Sero classificadas como reserva de reavaliao as contrapartid

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