Auditoria 00

Auditoria para CVM - Teoria e Exercícios Professores: Davi Barreto e Fernando Graeff

Aula Demonstrativa

Davi Barreto e Fernando Graeff www.pontodosconcursos.com.br 1

Introdução . ...................................................................................... 01 Conceitos básicos de auditoria. ............................................................ 04 Distinção entre auditoria interna, auditoria externa ou independente . ....... 19 Lista de questões . ............................................................................. 25 Bibliografia . ...................................................................................... 27

Introdução

Prezado Aluno,

Antes de darmos início a nossa aula, permitam-nos falar um pouco sobre nós:

Meu nome é Davi Barreto, sou cearense, me graduei em engenharia eletrônica pelo Instituto Tecnológico de Aeronáutica (ITA). Atualmente, sou Auditor Federal de Controle Externo do Tribunal de Contas da União (TCU), tendo obtido o 1° lugar no concurso de 2007, e mestrando em economia na UNB.

Meu nome é Fernando Graeff, sou Gaúcho de Caxias do Sul. Sou formado em Administração de Empresas e, antes de entrar no serviço público, trabalhei mais de 15 anos na iniciativa privada. Sou ex-Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, trabalhei nas Unidades Centrais deste Órgão. Atualmente, exerço o cargo de Auditor Federal de Controle Externo do Tribunal de Contas da União. No serviço público, exerci ainda os cargos de Analista de Finanças e Controle da Secretaria do Tesouro Nacional - área contábil – em Brasília e de Analista de Orçamento do Ministério Público Federal em São Paulo.

É com muita satisfação que ministraremos para você, a quatro mãos, o Curso de Auditoria (Teoria e Exercícios) voltado para o concurso da Comissão de Valores Mobiliários – CVM.

Nossa proposta é ministrar um curso que abarque o conteúdo programático do edital para os cargos de Inspetor, Analista de Mercado de Capitais, e Analista de Normas Contábeis e Auditoria.

Nosso curso será dividido em sete aulas, uma por semana (contando com a aula demonstrativa). As aulas terão entre 30 e 50 páginas, variando de acordo com o assunto tratado, trazendo questões comentadas de provas passadas aplicadas pela ESAF, com a base teórica necessária para seu perfeito entendimento.

Ressaltamos que, além de questões da ESAF, eventualmente traremos questões de outras bancas, especialmente a NCE/RJ – organizadora do último concurso da CVM (2008).


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Outro detalhe muito importante desse curso é que será baseado nas novas normas de auditoria.

Opa, que novas normas?

Para quem não sabe ainda, no final do ano de 2009, o Conselho Federal de Contabilidade – CFC promoveu uma profunda modificação na estrutura das Normas Brasileiras de Auditoria e publicou 38 novas resoluções, no intuito de alinhar as disposições brasileiras com os padrões internacionais ditados pela International Federation of Accounting – IFAC.

As novas normas serão aplicáveis aos balanços com exercícios iniciados a partir do dia 1º de janeiro de 2010, portanto logo passarão a ser cobradas em provas de concursos públicos, em substituição à NBC T 11 e seus complementos.

Alguns alunos ficam preocupados e não sabem se devem estudar as normas novas ou as antigas. Calma...

As novas normas não mudaram a essência da auditoria (a lógica continua a mesma), o que mudou foram algumas nomenclaturas e definições - as novas normas são mais abrangentes, mais detalhadas que as antigas. No entanto, no fundo, a auditoria continua a mesma.

De qualquer forma, sempre faremos uma relação entre as normas antigas e as novas, ou seja, você não será pego de surpresa caso a banca traga questões que envolvam aspectos das normas antigas ou das novas.

Por fim, é importante salientar que tomaremos um cuidado especial com as normas de auditoria específicas da CVM ao longo dos nossos estudos. Por mais que estas não conflitem com as normas do CFC, há alguns detalhes importantes aos quais precisamos estar atentos.

Muitas vezes notamos que os alunos se esforçam muito tentando decorar as diferentes normas de auditoria, sem entender os conceitos e a lógica que envolve essa disciplina.

Você verá que auditoria é uma ciência muito intuitiva e, se conseguir entender os diferentes conceitos envolvidos e compreender como as coisas se relacionam, não será difícil ter sucesso na hora da prova.

O quadro abaixo resume como será distribuído nosso cronograma de aulas:


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Aula Data Tópicos abordados

Aula 00 • Conceitos básicos de auditoria. • Distinção entre auditoria interna, auditoria externa ou

independente.

Aula 01 29/10/2010

• Independência e conflito de interesses. • Informações obrigatórias anuais e eventuais perante os

órgãos fiscalizadores. • Supervisão e controle de qualidade. • Programa de Revisão Externa de Qualidade • Programa de Educação Continuada. • Exame de Qualificação Técnica.

Aula 02 05/11/2010• Controle interno. • Risco de auditoria. • Normas sobre fraude e erro.

Aula 03 12/11/2010• Planejamento e programas de auditoria • Evidências e teste de auditoria. • Procedimentos de auditoria.

Aula 04 19/11/2010• Amostragem. • Documentação da auditoria (papéis de trabalho).

Aula 05 26/11/2010• Opinião do auditor e relatório de auditoria. • Eventos subsequentes.

Aula 06 03/12/2010

• Representações formais (carta de responsabilidade da administração).

• Estimativas contábeis. • Continuidade operacional. • Contingências. • Auditoria com uso de tecnologia da informação (TI).

Outra coisa: sempre colocaremos as questões discutidas durante a aula no final do arquivo, caso você queira tentar resolver as questões antes de ver os comentários.

E, por último, participe do Fórum de dúvidas, que é um dos diferenciais do Ponto. Lá você poderá tirar suas dúvidas, auxiliar outras pessoas e nos ajudar no aprimoramento dos nossos cursos.

Dito isto, mãos à obra...


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Conceitos básicos de auditoria

Vamos começar nosso curso do início, olhando para o passado para entender como surgiu a auditoria e qual o seu objetivo...

A auditoria surgiu para atender uma necessidade decorrente da evolução do sistema capitalista. No início, as empresas eram fechadas e familiares, posteriormente, a evolução da economia trouxe, para algumas empresas, a necessidade de captar dinheiro de terceiros.

Ou seja, para crescer é necessário dinheiro e, em muitas ocasiões, esse recurso tem que vir de investidores externos à empresa (bancos, credores, acionistas etc.)

Bom, agora se coloque na posição desses investidores. Com certeza, você vai querer saber onde está colocando seu dinheiro – vai se perguntar se o investimento é seguro, se a empresa é saudável, quais são seus ativos e passivos...

Em resumo, esses investidores precisavam conhecer a posição patrimonial e financeira das empresas em que iriam investir. Essa necessidade de informação era essencial para que pudessem avaliar a segurança, a liquidez e a rentabilidade de seu futuro investimento.

As empresas passaram, então, a publicar suas demonstrações contábeis (balanço patrimonial, demonstrativo de fluxo de caixa1 etc.), como forma de prover informações sobre a sua situação econômico-financeira para o mundo exterior.

Entretanto, ainda havia um problema: como garantir a completude, correção e idoneidade dessas informações?

1 A Lei nº 11.638/07 substituiu a demonstração das origens e aplicações de recursos pela demonstração dos fluxos de caixa, em função da facilidade de melhor entendimento da posição financeira da empresa.

Fique atento: Você deve saber que a Lei nº 11.638/07 instituiu várias modificações nos padrões de contabilidade até então vigente no Brasil. Porém, ficou mantida na norma a expressão “demonstrações financeiras” ao invés de “demonstrações contábeis”, que é a nomenclatura correta, por ser mais abrangente do que a adotada na legislação. Assim, você pode encontrar na prova tanto uma como outra expressão, indistintamente.


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É nesse momento que surge a necessidade de uma avaliação independente da real situação da empresa. Nasce, então, a auditoria! Auditar é, antes de tudo, avaliar.

Podemos definir auditoria como o exame sistemático e independente das atividades desenvolvidas em determinada empresa ou setor.

De forma geral, a auditoria pode ser dividida em dois grandes grupos: auditoria externa e auditoria interna.

A auditoria externa (=independente) é aquela executada por profissionais ou empresas que não possuem vínculo e/ou subordinação à empresa auditada, com o objetivo de trazer uma opinião independente sobre a entidade.

Já a auditoria interna é aquela executada por profissionais (geralmente funcionários da empresa) ou empresas que possuem vínculo e/ou subordinação à empresa auditada, com o objetivo de auxiliar a entidade a atingir seus objetivos, por meio de uma avaliação sistemática do seu sistema de controle interno. Falaremos com mais detalhes sobre auditoria interna nas próximas aulas.

Outra forma de classificar a auditoria é de acordo com seus objetivos específicos. Como o próprio nome diz, a auditoria contábil é uma técnica da contabilidade que objetiva avaliar as demonstrações contábeis de uma entidade.

Chegamos então onde reside o interesse desse curso: na auditora contábil ou, mais precisamente, na auditoria independente das demonstrações contábeis. De agora em diante, trataremos apenas por auditoria independente, OK?

Dessa forma, o auditor independente é o profissional competente para avaliar e emitir uma opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis de uma entidade.

Observe que, no Brasil, a auditoria é uma profissão regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) que determina que o exercício da auditoria independente seja privativo de bacharéis em contabilidade com registro no Conselho Regional de Contabilidade (CRC).

Além disso, é importante ressaltar uma particularidade relativa à Comissão de Valores Mobiliários (CVM): a Lei nº 6.385/76, que disciplina o mercado de valores mobiliários e criou a CVM, determina no seu art. 26 que somente empresas de auditoria contábil ou auditores contábeis independentes registrados na Comissão de Valores Mobiliários poderão auditar as demonstrações contábeis de companhias abertas e de instituições,


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sociedades ou empresas que integram o sistema de distribuição e intermediação de valores mobiliários.

Portanto, cuidado!

Como regra, para exercer a profissão de auditor independente basta o registro no CRC.

Agora, o auditor independente, para exercer atividade no âmbito do mercado de valores mobiliários, está sujeito ao registro na Comissão de Valores Mobiliários, regulado pela Instrução CVM no 308/99.

Sugerimos que leia com bastante cuidado este normativo (assim como sua Nota Explicativa), pois constitui a regulamentação básica da auditoria independente no âmbito da CVM. São somente 20 páginas, mas de extrema importância para esse concurso.

Outra exigência dessa instrução normativa para o exercício de auditoria independente no âmbito da CVM para pessoas físicas e jurídicas são:

Pessoa Física Pessoa Jurídica

estar registrado no CRC, na categoria de contador

• estar regularmente inscrita, bem como seus sócios e demais responsáveis técnicos regularmente registrados, no CRC

• estar inscrita no Registro Civil das Pessoas Jurídicas, sob a forma de sociedade civil, constituída exclusivamente para prestação de serviços de auditoria e outros inerentes à profissão de contador

• que todos os sócios sejam contadores e que, pelo menos a metade desses, sejam cadastrados como responsáveis técnicos

haver exercido atividade de auditoria, dentro do território nacional, por período não inferior a cinco anos, consecutivos ou não, contados a partir da data do registro no CRC, na categoria de contador

• terem todos os responsáveis técnicos autorizados a emitir e assinar parecerde auditoria em nome da sociedade

• haver exercido atividade de auditoria,dentro do território nacional por período não inferior a cinco anos, consecutivos ou não, contados a partir da data do registro no CRC, na categoria de contador

estar exercendo atividade de auditoria independente, mantendo escritório profissional legalizado, em nome próprio, com instalações compatíveis com o exercício da atividade, em condições que garantam a guarda, a segurança e o sigilo dos

manter escritório profissional legalizado em nome da sociedade, com instalações compatíveis com o exercício da atividade de auditoria independente, em condições que garantam a guarda, a segurança e o sigilo dos documentos e informações decorrentes


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documentos e informações decorrentes dessa atividade, bem como a privacidade no relacionamento com seus clientes

dessa atividade, bem como a privacidade no relacionamento com seus clientes; e

possuir conhecimento atualizado sobre o ramo de atividade, os negócios e as práticas contábeis e operacionais de seus clientes, bem como possuir estrutura operacional adequada ao seu número e porte

manter quadro permanente de pessoal técnico adequado ao número e porte de seus clientes, com conhecimento constantemente atualizado sobre o seu ramo de atividade, os negócios, as práticas contábeis e operacionais

ter sido aprovado em exame de qualificação técnica

terem sido todos os responsáveis técnicos aprovados em exame de qualificação técnica

Já que estamos falando de normas de auditoria, nesse ponto, é importante esclarecer que as recentes inovações nas normas brasileiras de auditoria emitidas pelo CFC, apesar de em grande quantidade, não alteraram o espírito, nem os objetivos, muito menos, a lógica da auditoria independente.

Essas alterações vieram no intuito de convergir as normas brasileiras (NBC TAs) às internacionais, ainda que nomenclaturas e definições tenham sido alteradas, a dinâmica por detrás das normas continua exatamente a mesma.

Veja, por exemplo, o comparativo entre a definição da auditoria das demonstrações contábeis antes e depois das alterações:

NBC T 11 (revogada) NBC TA 200 (em vigor a partir de 1º/1/10)

A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica.

O objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante a expressão deuma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável.

Observe que o objetivo do auditor é emitir um parecer (norma antiga), que nada mais é que uma opinião (norma nova), sobre a adequação das demonstrações contábeis, levando em consideração:


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NBC T 11 (revogada) NBC TA 200 (em vigor) • os Princípios Fundamentais de

Contabilidade • as Normas Brasileiras de

Contabilidade • a Legislação específica (no que

for pertinente)

• a estrutura de relatório financeiro aplicável.

Ora, a estrutura de relatório financeiro aplicável é a estrutura de relatórios financeiros (Balanço Patrimonial, Demonstração de Resultados do Exercício etc.), adotada pela administração que é considerada aceitável em vista da natureza da entidade e do objetivo das demonstrações contábeis ou que seja exigida por lei ou regulamento, ou seja, nada mais é do que seguir os mesmos parâmetros citados pela revogada NBC T 11, enfim, apesar das palavras diferentes, nada mudou...

Mas, e caso a banca continue usando o termo parecer? A questão estará certa ou errada?

Nesse caso, existem bancas que cobram a literalidade das normas, outras são um pouco mais flexíveis. Porém, temos que considerar que essas alterações são recentes, as novas normas devem ser aplicadas na análise das demonstrações referentes ao período que tenha início em 1º/1/2010.

A tendência é que as bancas não misturem normas novas e antigas, até para não criar polêmica. Porém, o cuidado deverá será redobrado, por exemplo, se aparecer um item correto, mas, citando parecer em vez de relatório, desde que não tenha outroitem totalmente correto à luz das novas normas, ele será o gabarito da questão.

Bom... voltando à nossa linha de raciocínio, vimos que o objetivo da auditoria é expressar uma opinião sobre se as demonstrações contábeis foramelaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com umaestrutura de relatório financeiro aplicável. Ou seja, opinar sobre a adequação das demonstrações contábeis.

Podemos afirmar então que, ao conduzir a auditoria de demonstrações contábeis, os objetivos gerais do auditor são:

(a) obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro;

(b) expressar sua opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável; e


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(c) apresentar relatório sobre as demonstrações contábeis e comunicar-se, em conformidade com suas constatações.

O art. 25 da IN CVM no 308/99 estabelece ainda que, no exercício de suas atividades no âmbito do mercado de valores mobiliários, o auditor independente deverá, adicionalmente, verificar:

(a) se as demonstrações contábeis e o relatório (parecer) de auditoria foram divulgados nos jornais em que seja obrigatória a sua publicação e se estes correspondem às demonstrações contábeis auditadas e ao relatório ou parecer originalmente emitido;

(b) se as informações e análises contábeis e financeiras apresentadas no relatório da administração da entidade estão em consonância com as demonstrações contábeis auditadas;

(c) se as destinações do resultado da entidade estão de acordo com as disposições da lei societária, com o seu estatuto social e com as normas emanadas da CVM; e

(d) o eventual descumprimento das disposições legais e regulamentares aplicáveis às atividades da entidade auditada e/ou relativas à sua condição de entidade integrante do mercado de valores mobiliários, que tenham, ou possam vir a ter reflexos relevantes nas demonstrações contábeis ou nas operações da entidade auditada.

Resta-nos agora identificar tudo aquilo que não é objetivo do auditor:

(a) elaborar relatórios financeiros – as demonstrações contábeis sujeitas à auditoria são as da entidade, elaboradas pela sua administração2, com supervisão geral dos responsáveis pela governança3;

(b) identificar erros e fraudes – compete aos responsáveis pela governança da entidade e à sua administração a prevenção e detecção de erros e fraudes, cabendo ao auditor realizar seu trabalho de acordo com as normas de auditoria e obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, não contém distorções relevantes, causadas por fraude ou erro;

(c) assegurar a viabilidade futura da entidade; e

(d) atestar a eficiência ou eficácia dos negócios conduzidos pela administração da entidade.

2 As NBC TAs não impõem responsabilidades à administração ou aos responsáveis pela governança e não se sobrepõe às leis e regulamentos que governam as suas responsabilidades. Contudo, a auditoria é conduzida com base na premissa de que a administração e, quando apropriado, os responsáveis pela governança, têm conhecimento de certas responsabilidades que são fundamentais para a condução da auditoria. 3 São as pessoas com responsabilidade de supervisionar a direção estratégica da entidade e, consequentemente, de supervisionar as atividades da Administração (isso inclui a supervisão geral do relatório financeiro).


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Vejamos algumas questões sobre o que acabamos de discutir...

01. (ESAF/AFRFB/2009) A responsabilidade primária na prevenção e detecção de fraudes e erros é:

(A) da administração. (B) da auditoria interna. (C) do conselho de administração. (D) da auditoria externa. (E) do comitê de auditoria.

Resolução:

Questões como essa são bastante “batidas” em provas concurso e exploram as responsabilidades e objetivos da auditoria independente.

Vimos que, diferente do que muitos pensam, a detecção de erros e fraudes não é responsabilidade do auditor independente, mas da administração da empresa e dos responsáveis pela governança.

Logo, o gabarito é a letra “A”.

02. (ESAF/APOFP – Sefaz SP/2009 - Adaptada) Sobre a auditoria independente, é correto afirmar que tem por objetivo:

(A) auxiliar a administração da entidade no cumprimento de seus objetivos. (B) apresentar subsídios para o aperfeiçoamento da gestão e dos controles internos. (C) emitir opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis. (D) levar à instância decisória elementos de prova necessários a subsidiar a justa solução do litígio. (E) recomendar soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios.

Resolução:

Item A: errado O objetivo do auditor independente não é ajudar a administração a cumprir seus objetivos, isso é papel do auditor interno ou de um consultor. O objetivo primordial da auditoria externa é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários.

Item B: errado O auditor independente até pode apresentar esses subsídios, mas isso não é o seu objetivo principal.

Item C: certo


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As normas em vigor dispõem que o objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável. Fique atento: essa opinião é emitida por meio de um relatório de auditoria, as novas normas não utilizam mais o termo “parecer”.

Item D: errado A afirmação dessa assertiva representa o papel de um advogado ou de um consultor jurídico, não do auditor independente.

Item E: errado O auditor externo também pode e deve fazer recomendações para a administração por intermédio do chamado “relatório-comentário”, mas esse não é seu objetivo final.

03. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais – Sefin Natal/2008/Adaptada) No processo de auditoria independente, deve-se

(A) garantir a viabilidade futura da entidade. (B) dividir a responsabilidade entre a equipe técnica e o auditor. (C) abolir o uso de práticas consagradas pela Profissão Contábil. (D) certificar a continuidade da empresa pelos próximos 5 anos. (E) emitir opinião sobre as demonstrações contábeis com assinatura de contador devidamente registrado.

Resolução:

Item A: errado

Inicialmente, só lembrando que as normas em vigor a partir de 2010 não falam mais em parecer, mas em opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis, cuja emissão se dá por intermédio de um relatório.

Tal opinião trata de determinar se as demonstrações contábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. Essa opinião não assegura, por exemplo, a viabilidade futura da entidade nem a eficiência ou eficácia com a qual a administração conduziu os negócios da entidade.

Em outras palavras, a auditoria não garante que a empresa terá sucesso no futuro em seus objetivos. Seria muita pretensão do auditor ter esse objetivo.


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Na realidade, ele é contratado com um único propósito: garantir, com determinado nível de segurança, que as demonstrações contábeis estão corretas.

Muito cuidado com isso!

As bancas geralmente fazem desse ponto uma “pegadinha” clássica. Portanto, um item que afirme que a auditoria atesta a eficácia ou eficiência da administração ou que representa uma garantia da viabilidade futura da empresa está errado.

Item B: errado

As normas convergidas dispõem que cabe ao sócio encarregado do trabalho (auditor) assumir a responsabilidade pela direção, supervisão e execução do trabalho de auditoria de acordo com as normas técnicas e exigências legais e regulatórias aplicáveis. Ou seja, mudou apenas a designação do auditor, que as novas normas denominam “sócio encarregado do trabalho”, contudo, a responsabilidade continua a mesma. (obs.: se vier na questão, simplesmente, o termo “auditor”, considere correto, pois é uma designação genérica)

Item C: errado

O auditor também pode utilizar práticas profissionais formais ou informais para embasar sua opinião. Desta forma, o auditor pode vir a utilizar-se de normas que não foram emanadas pelos seus próprios órgãos de classe, como por exemplo, a Comissão de Valores Mobiliários - CVM, o Banco Central do Brasil – Bacen, a SUSEP e outros.

Nesse sentido, veja o que dispõe a NBC TA 570: “No caso do Brasil, como definido no item 7 da NBC T 19.27 – Apresentação das Demonstrações Contábeis ‘práticas contábeis adotadas no Brasil’ compreendem a legislação societária brasileira, as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos pelo CPC e homologados pelos órgãos reguladores, e práticas adotadas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que atendam à Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonância com as normas contábeis internacionais”. (grifos nossos)

Ou seja, continuam sendo aceitas práticas que não foram emanadas pelos próprios órgãos de classe, a novidade é a parte final do dispositivo mencionado, que determina que essas práticas estejam em consonância com as normas contábeis internacionais, objetivo das alterações promovidas pelas novas normas de auditoria.

Item D: errado


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A continuidade normal das atividades da entidade deve merecer especial atenção do auditor, quando do planejamento dos seus trabalhos, ao analisar os riscos de auditoria, e deve ser complementada quando da execução de seus exames.

De acordo com as novas regras de auditoria, a responsabilidade do auditor é obter evidência de auditoria suficiente sobre a adequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional na elaboração e apresentação das demonstrações contábeis e expressar uma conclusão sobre se existe incerteza significativa sobre a capacidade dessa continuidade.

Mesmo as normas revogadas não falavam em certificação, elas dispunham que a evidência de normalidade pelo prazo de um ano após a data das Demonstrações Contábeis é suficiente para a caracterização da continuidade operacional da entidade. Atenção, as normas falam em evidência de normalidade, nunca em garantia da continuidade operacional da entidade auditada.

Item E: certo

Segundo as normas em vigor a partir de 1º/01/2010, o objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável. Por sua vez, as normas profissionais do Auditor Independente ainda não foram convergidas, assim, permanece em vigor a Resolução CFC nº 821/97. Segundo esta norma, o auditor independente deve ser um contador. Assim, não é todo contabilista, na sua acepção genérica, que pode assinar um relatório de auditoria, mas, apenas aqueles enquadrados na categoria de contador.

04. (NCE-RJ/Analista de Normas Contábeis e Auditoria – CVM/2008)Segundo a Instrução CVM nº 308, para fins de registro na categoria de auditor independente – pessoa física será necessária a seguinte condição:

(A) estar exercendo atividade de auditoria independente, mantendo escritório profissional legalizado em nome próprio; (B) estar registrado no Conselho Regional de Contabilidade de seu estado de origem como contabilista; (C) haver exercido atividade de auditoria dentro do território nacional ou em países com mercados mobiliários regulamentados; (D) ter escritório registrado no Ibracon, com condições que garantam a guarda, a segurança e o sigilo dos documentos; (E) ter sociedade constituída sob a forma de sociedade civil e que tenham em seu contrato social expressões do tipo “limitada”.


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Resolução:

Para resolver essa questão, basta dar uma olhadinha na tabela que fizemos para listar as exigências da instrução 308/99 para os exercícios de auditoria independente por pessoas físicas e jurídicas no âmbito da CVM.

O único item correto é a letra A.

O item B está errado por falar em “contabilistas”.

O item C está errado por falar em “países com mercados mobiliários regulamentados”.

O item D está errado por afirmar que o escritório tem que ser registrado no Ibracon.

O item E não se aplica a pessoas físicas.

Ainda há um ponto que não discutimos, mas que também é bastante relevante.

Provavelmente, você já deve ter percebido que a auditoria tornou-se necessária para o correto funcionamento das atividades econômicas de hoje e que, apesar de já termos uma boa intuição sobre o assunto, ainda não falamos, explicitamente, sobre os motivos que levam a contratação do auditor.

Bom… o primeiro e mais óbvio motivo são as determinações legais. Vejamos algumas empresas que são legalmente obrigadas a serem auditadas:

• a Lei 6.404/76 (lei das sociedades anônimas por ações) estabelece que as companhias abertase de instituições, sociedades ou empresas que integram o sistema de distribuição e intermediação de valores mobiliários devem ser auditadas por auditores independentes registrados na CVM;

• a Lei 11.638/07, que alterou a lei das S.A., estabelece que as empresas de grande porte4, ainda que não constituídas sob a forma de sociedade por ações, devem ser auditadas por auditores independentes registrados na CVM;

• o Banco Central determina que as instituições financeiras sejam auditadas por auditores independentes;

4 As empresas de grande porte são aquelas que tenham, no exercício anterior, ativo total superior a R$240 milhões ou receita bruta anual superior a R$300 milhões.


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• a CVM, por meio da Instrução 247/96, obrigou que as demonstrações consolidadas de controladoras e controladas sejam submetidas à auditoria independente;

• A SUSEP por intermédio da Res. CNSP5 nº 118, de 2004, determinou que as demonstrações contábeis, inclusive as notas explicativas das sociedades supervisionadas (sociedades seguradoras, de capitalização, resseguradoras locais e entidades abertas de previdência complementar) devem ser auditadas por auditor independente;

• Etc.

Atenção: fique de olho na exigência da Lei 11.638/07 que inclui as empresas de grande porte no rol daquelas que necessitam ser auditadas. As bancas sempre gostam de novidade.

Além das obrigações legais, existem outros motivos que podem levar uma empresa a se submeter a uma auditoria externa, entre eles citamos:

• como medida de controle dos próprios proprietários;

• imposição de credores ou bancos, para possibilitar compras a prazo ou empréstimos;

• exigências estatutárias da própria empresa;

• para efeito de fusão, incorporação ou cisão.

05. (Cesgranrio/Profissional Júnior de Ciências Contábeis – Petrobrás Distribuidora/2008) De acordo com a Lei no 6.404/76 e a Lei no 11.638/07, estão obrigadas à auditagem por auditores independentes, registrados na Comissão de Valores Mobiliários (CVM), as sociedades anônimas

(A) e as demais sociedades. (B) de capital aberto, somente. (C) de capital aberto e de capital fechado, somente. (D) de capital aberto e as sociedades de grande porte. (E) de capital aberto, de capital fechado e as sociedades de grande porte.

Resolução:

Acabamos de falar que as sociedades anônimas de capital aberto devem ser passar por auditoria independente, conforme dita a Lei no 6.404/76.

5 Conselho Nacional de Seguros Privados


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Além disso, vimos também que a Lei no 11.638/07 estabelece que as empresas de grande porte, ainda que não constituídas sob a forma de sociedade por ações, devem ser auditadas por auditores independentes registrados na CVM.

Logo, a resposta é o item “D”

Finalmente, para falar de conceitos e objetivos da auditoria, temos que lembrar os princípios da contabilidade. Você lembra que a opinião do auditor deve tomar como base esses princípios, não é mesmo?

Esses princípios foram estabelecidos pelo Conselho Federal de Contabilidade na Resolução nº 1.282/106. Acreditamos que você já estudou ou estudará, com mais detalhes, esses princípios na disciplina específica de Contabilidade Geral.

De qualquer forma, gostaríamos de citá-los. São 6 (seis)7 princípios, a saber:

: necessidade da diferenciação de um patrimônio 1. Princípio da Entidade particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos.

Portanto, o princípio da entidade envolve o conceito de autonomia patrimonial, nesta acepção, o patrimônio da entidade não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários. Assim, é possível extrais alguns axiomas desse princípio:

• o patrimônio pertence à entidade, mas a recíproca não é verdadeira; e

• a soma de patrimônios autônomos não resulta em uma nova entidade.

: pressuposto de que a entidade continuará em 2. Princípio da Continuidade operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio devem levar em conta essa circunstância.

3. Princípio da Oportunidade: refere-se ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais para produzir informações íntegras e tempestivas.

6 Esse normativo alterou a Resolução CFC nº 750/93 e revogou a Resolução CFC nº 774/94, passando a denominar Princípios de Contabilidade e não mais Princípios Fundamentais da Contabilidade. 7 A Resolução CFC nº 750/93 trazia 7 (sete) princípios, no entanto, o Princípio da Atualização Monetária foi incorporado ao Princípio do Registro pelo Valor Original.


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A falta de integridade e tempestividade na produção e na divulgação da informação contábil pode ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário ponderar a relação entre a oportunidade e a confiabilidade da informação.

4. Princípio do Registro pelo Valor Original: os componentes do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional. Assim, os registros contábeis devem procurar refletir o real valor da transação, na realidade econômica do país.

Para isso, é possível utilizar duas bases de mensuração: custo histórico e variação do custo histórico.

No primeiro caso, os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem pagos para adquiri-los na data da aquisição, enquanto que os passivos são registrados pelos valores dos recursos que foram recebidos ou que serão recebidos em troca da obrigação. Já no segundo caso, uma vez integrados ao patrimônio, os ativos e passivos, podem sofrer variações decorrentes de certos fatores.

: as receitas e as despesas devem ser 5. Princípio da Competência reconhecidos no período em que ocorrerem, independentemente de recebimento ou pagamento.

: determina a adoção do menor valor para os 6. Princípio da Prudência componentes do ativo e do maior para os do passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais.

Esse princípio pressupõe o emprego de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e receitas não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais.

Vejamos como são bem simples as questões sobre esse tema...

06. (NCE-RJ/Analista de Normas Contábeis e Auditoria – CVM/2008) O proprietário de uma empresa retira temporariamente do caixa R$ 2.000,00. O contador registra um adiantamento da empresa para o proprietário. O princípio que norteou esta conduta foi:

(A) Competência do Exercício (B) Denominador comum monetário (C) Entidade


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(D) Realização da Receita (E) Custo Histórico

Resolução:

Bom… essa questão é bem fácil, basta saber quais são os princípios da contabilidade.

No entanto, não podemos esquecer que a Resolução CFC no 750/93 foi alterada pela Resolução CFC nº 1.282/10, e trouxe como principal mudança a incorporação do Princípio da Atualização Monetária pelo Princípio do Registro pelo Valor Original.

1. Prudência2. Registro pelo Valor Original3. Entidade4. Continuidade5. Oportunidade6. Competência

Mudamos a ordem de apresentação dos princípios para formar um pequeno mnemônico: PRECOC.

Pronto, agora você não pode mais esquecer!

Veja que essa questão trata primordialmente do fato de o patrimônio da entidade não se confundir com aqueles dos seus sócios ou proprietários, ou seja, do princípio da entidade.

O gabarito é a letra “C”.


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Distinção entre auditoria interna, auditoria externa ou independente

Como vimos as auditorias também podem ser classificadas em dois grandes grupos: auditoria externa e auditoria interna.

A auditoria externa ou independente é aquela executada por profissionais ou empresas que não possuem vínculo e/ou subordinação à empresa auditada, com o objetivo de trazer uma opinião independente sobre a entidade.

A auditoria interna, por sua vez, é aquela executada pela própria organização, com o objetivo de garantir o atendimento de seus objetivos institucionais, por meio da avaliação contínua de seus procedimentos e controles internos.

Os controles internos são o conjunto integrado de métodos e procedimentos adotados pela própria organização para proteção de seu patrimônio e promoção da confiabilidade e tempestividade dos seus registros contábeis (falaremos sobre os detalhes dos controles internos de uma organização nas aulas seguintes).

Assim, a auditoria interna funciona como um órgão de assessoramento da administração e seu objetivo é auxiliar no desempenho das funções e responsabilidades da administração, fornecendo-lhes análises, apreciações, e recomendações.

Observe que o auditor interno vai além da simples verificação da correta aplicação de normas e procedimentos. Ele atua como um consultor para a empresa, por exemplo, promovendo medidas de incentivo e propondo aperfeiçoamentos no funcionamento organizacional. Dizemos que, além da auditoria contábil, também realiza auditoria operacional.

Trata-se, portanto, de uma atuação muito mais proativa, quando comparada à do auditor externo ou independente.

Isso quer dizer que o auditor independente, no decorrer do seu trabalho, não pode propor melhorias à organização?

Claro que não! O auditor independente deve descrever os principais problemas organizacionais, constatados no curso do seu trabalho, e emitir recomendações sempre que necessário. Contudo, esse não é o seu objetivo principal. A auditoria independente é, primordialmente, contábil, enquanto que a auditoria interna é contábil e operacional.

Assim, a principal diferença entre as auditorias interna e externa é a finalidade do trabalho.


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Na auditoria independente, o objetivo é a emissão da opinião sobre as demonstrações contábeis, destinado, principalmente, ao público externo (acionistas, credores, fisco etc.). Já na auditoria interna, o objetivo é a elaboração de um relatório que comunique os trabalhos realizados, as conclusões obtidas e as recomendações e providências a serem tomadas.

É importante ressaltar que, de acordo com as novas normas de auditoria8, tanto o auditor independente quanto o auditor interno emitem relatórios para fundamentar, respectivamente, sua opinião e suas recomendações.

Outra diferença que caracteriza o auditor interno é a sua subordinação à empresa auditada.

O auditor interno, geralmente, é um empregado da empresa. Isso não quer dizer que essa atividade não possa ser desenvolvida, de forma terceirizada, por uma firma de auditoria. O que interessa é o grau de subordinação existente, seja do “empregado pessoa física” ou do “empregado pessoa jurídica”.

Já o auditor externo ou independente, como o próprio nome remete, não é subordinado à administração, pois deve emitir uma opinião sobre as demonstrações contábeis fidedigna e livre de qualquer pressão da empresa auditada.

Ainda sobre esse tópico, apesar de ser subordinado à administração, o auditor interno deve ter certa autonomia, naturalmente, menor que a do auditor independente. Contudo, aquele auditor deve produzir um trabalho livre de interferências internas.

Dessa forma, a auditoria interna deve ser subordinada apenas ao mais alto nível da administração, como, por exemplo, à Presidência ou ao Conselho de Administração. O responsável pelas atividades de auditoria interna deve, portanto, reportar-se a um executivo ou órgão cuja autoridade seja suficiente, para garantir uma ação efetiva, com respeito aos assuntos levantados e à implantação das recomendações efetuadas. É fundamental que os auditores internos atuem com liberdade dentro da organização, sem medo de serem demitidos.

Em algumas empresas e conglomerados, os auditores internos são subordinados diretamente à holding, permitindo que atuem livres de pressão em todas as controladas, pois apenas a administração da empresa investidora pode admitir ou demitir esses profissionais.

8 A NBC TA 700 define que a opinião do auditor independente deve ser expressa em um documento denominado relatório de auditoria. As normas de auditoria anteriormente vigentes e hoje revogadas faziam uma distinção na nomenclatura dos documentos emitidos pelo auditor independente (parecer) e o auditor interno (relatório).


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Outro ponto importante se refere à extensão do trabalho nesses dois tipos de auditoria.

Na auditoria interna, os trabalhos são desenvolvidos de forma contínua ao longo do tempo, pois isso é inerente às atividades de acompanhamento e avaliação. Enquanto isso, na auditoria independente, os trabalhos são realizados esporadicamente, de acordo com as exigências legais ou outras demandas para esse tipo de auditoria. Consequentemente, o volume de testes e procedimentos realizados pelo auditor interno é maior que aquele realizado pelo auditor externo.

A auditoria interna, assim como a independente, pode ser exercida nas pessoas jurídicas de direito público, interno ou externo, e de direito privado. Além disso, o auditor interno também deve ser contador registrado no Conselho Regional de Contabilidade.

Vamos resumir as principais diferenças entre a auditoria interna e a auditoria externa no quadro abaixo.

Auditor Interno Auditor Externo ou

Independente Relação com a empresa

é empregado da empresa não possui vínculo

empregatício

Grau de independência

menor maior

Finalidade

elaboração de um relatório que comunique os trabalhos

realizados, as conclusões obtidas e as recomendações

e providências a serem tomadas

emissão de uma opinião sobre a adequação das

demonstrações contábeis


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Tipos de auditoria

contábil e operacional contábil

Público alvo interno interno e externo

(principalmente o último)

Duração contínua pontual

Volume de testes

maior menor

Quem exerce a atividade

contador com registro no CRC

Documento que produz

Relatório

Onde é realizada

em pessoas jurídicas de direito público, interno ou externo, e de direito privado.

07. (ESAF/Fiscal de Rendas– ISS RJ/2010) A respeito dos objetivos da auditoria interna e da auditoria independente, é correto afirmar que:

(A) o objetivo da auditoria interna é apoiar a administração da entidade no cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente é a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis. (B) a auditoria interna se preocupa em avaliar os métodos e as técnicas utilizadas pela contabilidade, enquanto a auditoria externa cuida de revisar os lançamentos e demonstrações contábeis. (C) a atuação de ambas não difere na essência uma vez que os objetivos da avaliação é sempre a contabilidade. (D) a auditoria interna cuida em verificar os aspectos financeiros da entidade, enquanto a auditoria externa se preocupa com os pareceres a respeito das demonstrações contábeis. (E) o objetivo da auditoria interna é produzir relatórios demonstrando as falhas e deficiências dos processos administrativos e os da auditoria externa é emitir parecer sobre a execução contábil e financeira da entidade.

Resolução:

Essa é uma questão bem recente, cobrada no último concurso do ISS-RJ. Vamos ver como não é difícil respondê-la, com base no que acabamos de discutir.

De cara, já é possível ver que o item A está correto e, portanto, é o gabarito da questão (gabarito preliminar da Banca). Ora, vimos que o objetivo da auditoria interna é auxiliar a administração da entidade e o da auditoria


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independente é emitir uma opinião (parecer) sobre a adequação das demonstrações contábeis.

De qualquer forma, vejamos porque os outros itens estão errados.

No item B, o auditor externo na revisa os lançamentos e as demonstrações, mas emite uma opinião sobre eles.

No item C, a atuação e os objetivos da auditoria interna e externa são distintos.

No item D, a auditoria interna não se restringe aos aspectos financeiros da empresa, vimos que abarca também os aspectos operacionais.

No item E, o objetivo da auditoria interna não é apontar falhas (erros e fraudes), além disso, a auditoria externa não emite opinião sobre a “execução contábil e financeira”, mas sobre as demonstrações contábeis como um todo.

08. (FCC/APOFP – Sefaz SP/2010) As auditorias internas e externas atuam em diferentes graus de profundidade e de extensão nas tarefas de auditoria. Embora exista uma conexão nos trabalhos de ambas, é função da auditoria externa

(A) prevenir erros e fraudes, sugerindo aos administradores da empresa os ajustes necessários. (B) acompanhar o cumprimento de normas técnicas e a política de administração da empresa, na consecução dos seus objetivos. (C) avaliar e testar os sistemas de controles internos e contábil, em busca da razoável fidedignidade das demonstrações financeiras. (D) desenvolver continuamente o trabalho de auditoria na empresa, concluindo as tarefas com a elaboração de relatórios. (E) seguir as normas e procedimentos de auditoria na execução dos trabalhos, com grau de independência limitado.

Resolução:

Analisando rapidamente os itens A, B, D e E, é possível identificar o que os torna errados.

No item A, não é função do auditor externo prevenir erros e fraudes.

No item B, acompanhar o cumprimento de normas técnicas e a política de administração da empresa (=controle interno) é função da auditoria interna.

No item D, o trabalho do auditor externo é esporádico e não contínuo.


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No item E, a afirmação de que o grau de independência do auditor externo é limitado está errada.

Logo, o único item correto é o item C que afirma que compete ao auditor independente avaliar e testar os sistemas de controles internos e contábil, em busca da razoável fidedignidade das demonstrações financeiras.

Finalizamos, aqui, a nossa aula demonstrativa, foi uma pequena amostra da metodologia que utilizaremos.

Esperamos que você tenha gostado, nos vemos na próxima aula.

Um grande abraço, Davi e Fernando


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Lista de Questões

01. (ESAF/AFRFB/2009) A responsabilidade primária na prevenção e detecção de fraudes e erros é:

(A) da administração. (B) da auditoria interna. (C) do conselho de administração. (D) da auditoria externa. (E) do comitê de auditoria.

02. (ESAF/APOFP – Sefaz SP/2009 - Adaptada) Sobre a auditoria independente, é correto afirmar que tem por objetivo:

(A) auxiliar a administração da entidade no cumprimento de seus objetivos. (B) apresentar subsídios para o aperfeiçoamento da gestão e dos controles internos. (C) emitir opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis. (D) levar à instância decisória elementos de prova necessários a subsidiar a justa solução do litígio. (E) recomendar soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios.

03. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais – Sefin Natal/2008/Adaptada) No processo de auditoria independente, deve-se

(A) garantir a viabilidade futura da entidade. (B) dividir a responsabilidade entre a equipe técnica e o auditor. (C) abolir o uso de práticas consagradas pela Profissão Contábil. (D) certificar a continuidade da empresa pelos próximos 5 anos. (E) emitir opinião sobre as demonstrações contábeis com assinatura de contador devidamente registrado.

05. (Cesgranrio/Profissional Júnior de Ciências Contábeis – Petrobrás Distribuidora/2008) De acordo com a Lei no 6.404/76 e a Lei no 11.638/07, estão obrigadas à auditagem por auditores independentes, registrados na Comissão de Valores Mobiliários (CVM), as sociedades anônimas

(A) e as demais sociedades. (B) de capital aberto, somente. (C) de capital aberto e de capital fechado, somente. (D) de capital aberto e as sociedades de grande porte. (E) de capital aberto, de capital fechado e as sociedades de grande porte.

06. (NCE-RJ/Analista de Normas Contábeis e Auditoria – CVM/2008) O proprietário de uma empresa retira temporariamente do caixa R$ 2.000,00. O


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contador registra um adiantamento da empresa para o proprietário. O princípio que norteou esta conduta foi:

(A) Competência do Exercício (B) Denominador comum monetário (C) Entidade (D) Realização da Receita (E) Custo Histórico

07. (ESAF/Fiscal de Rendas– ISS RJ/2010) A respeito dos objetivos da auditoria interna e da auditoria independente, é correto afirmar que:

(A) o objetivo da auditoria interna é apoiar a administração da entidade no cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente é a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis. (B) a auditoria interna se preocupa em avaliar os métodos e as técnicas utilizadas pela contabilidade, enquanto a auditoria externa cuida de revisar os lançamentos e demonstrações contábeis. (C) a atuação de ambas não difere na essência uma vez que os objetivos da avaliação é sempre a contabilidade. (D) a auditoria interna cuida em verificar os aspectos financeiros da entidade, enquanto a auditoria externa se preocupa com os pareceres a respeito das demonstrações contábeis. (E) o objetivo da auditoria interna é produzir relatórios demonstrando as falhas e deficiências dos processos administrativos e os da auditoria externa é emitir parecer sobre a execução contábil e financeira da entidade.

08. (FCC/APOFP – Sefaz SP/2010) As auditorias internas e externas atuam em diferentes graus de profundidade e de extensão nas tarefas de auditoria. Embora exista uma conexão nos trabalhos de ambas, é função da auditoria externa

(A) prevenir erros e fraudes, sugerindo aos administradores da empresa os ajustes necessários. (B) acompanhar o cumprimento de normas técnicas e a política de administração da empresa, na consecução dos seus objetivos. (C) avaliar e testar os sistemas de controles internos e contábil, em busca da razoável fidedignidade das demonstrações financeiras. (D) desenvolver continuamente o trabalho de auditoria na empresa, concluindo as tarefas com a elaboração de relatórios. (E) seguir as normas e procedimentos de auditoria na execução dos trabalhos, com grau de independência limitado.

01 02 03 04 05 06 07 08

A C E A D C A C


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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução CFC 1.203/09 - NBC TA 200 (Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Condução da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria).

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução CFC 1.231/09 - NBC TA 700 (Formação da Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis.).

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução CFC 986/03 - NBC T 12 (Normas de Auditoria Interna).

BRASIL. Comissão de Valores Mobiliários. Instrução CVM nº 308, de 14 de maio de 1999.

Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (e suas atualizações).

ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. São Paulo: Ed. Atlas, 2007.

ATTIE, Wiliam. Auditoria – Conceitos e Aplicações. São Paulo: Ed. Atlas, 2009.

BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. São Paulo: Ed. Atlas, 2002.

BRAGA, Hugo Rocha & Almeida, Marcelo Cavalcanti. Mudanças Contábeis na Lei Societária. São Paulo: Ed. Atlas, 2009.

FERREIRA, Ricardo J. Manual de Auditoria: teoria e questões comentadas. Rio de Janeiro: Ed. Ferreira, 2009.

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Auditoria 00