CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJ Pensar ...webserver.crcrj.org.br/asscom/Pensarcontabil/revistaspdf/revista42.pdf · um Estudo acerca da Associação entre IAO, IDH,

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CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJ Pensar Contábil

ISSN 1519-0412

vol. X nº 42 out./dez. 2008

Consultores Ad Hoc Dr. André Carlos Busanelli de Aquino, Dr. Antônio Lopes de Sá, Dr. Edison Ryu Ishikura, Dr. Francisco Antonio Bezerra, Dr. José Maria Dias Filho, Dr. Marcelo Coletto Pohlmann, Dr. Natan Szuster, Dr. Poueri do Carmo Mario, Dr. Ricardo Lopes Cardoso, Dr. Roni Cleber Bonizio e Dr. Vinícius Aversari Martins.

Ficha catalográfica

P418 PensarContábil,v.1,n.1,ago.1998-. -RiodeJaneiro:CRC-RJ,1998-.

Trimestral ISSN1519-0412

1.Contabilidade.I.ConselhoRegionalde ContabilidadedoEstadodoRiodeJaneiro

CDU–657

Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de JaneiroRua Primeiro de Março, 33 – Centro – Rio de Janeiro – RJCEP: 20.010-000 • tel.: (21) 2216-9595 • fax: (21) 2516-0878www.crc.org.br Envio de artigos e assinatura: [email protected] de impressão: dezembro/2008Tiragem: 2.000 exemplares

ISSN 1519-0412Distribuição: por assinatura anual (R$ 16,00)Atendimento ao assinante •tel.: (21) 2216-9544 / fax: (21) 2516-9268

ExpedienteConselho Diretor do CRC-RJ

Antonio Miguel FernandesPresidente

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Diva Maria de Oliveira GesualdiVice-presidente de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional

Regina Célia Vieira FerreiraVice-presidente de Administração

João FigueiraVice-presidente de Finanças

Adriano Luiz MedinaVice-presidente de Registro Profissional

Carlos Alberto do NascimentoVice-presidente de Fiscalização e de Ética e Disciplina

Cláudio Vieira SantosVice-presidente de Interior

CONCEITO QUALIS/CAPES: NACIONAL C

Corpo EditorialDiva Maria de Oliveira GesualdiRio de Janeiro – RJEditoraContadora, Pós-Graduada em Gestão Financeira pelo ISEP e em Contabilidade Empresarial pela UniverCidade e professora da Faculdade Moraes Júnior Mackenzie-Rio, da UniverCidade, do MBA de Perícia e de Auditoria e Compliance da Universidade Cândido Mendes

Antonio Miguel FernandesRio de Janeiro – RJMestre em Ciências Contábeis – UERJ, professor da Faculdade Moraes Júnior, da EPGE da FGV Management e do CPGE da UCAM

Francisco José dos Santos AlvesRio de Janeiro – RJDoutor em Contabilidade e Controladoria – FEA/USP, professor da Universidade Estácio de Sá e professor da UERJ

José Alonso BorbaFlorianópolis – SCDoutor em Contabilidade – USP e professor da UFSC

Josir Simeone GomesRio de Janeiro – RJPós-doutorado em Controle de Gestão na Universidade Carlos III de Madrid e professor da UERJ

Maria Thereza Pompa AntunesSão Paulo – SPDoutora em Controladoria e Contabilidade – USP e professora adjunta – Universidade Presbiteriana Mackenzie/FAAP

Nahor Plácido LisboaSão Paulo – SPDoutor em Controladoria e Contabilidade – FEA/USP, professor da FEA/USP e pesquisador da FIPECAFI

Sandra Maria dos SantosFortaleza – CEPós-Doutorado em Economia Regional e Urbana – UFPE/PIMES, doutora em Economia Industrial – UFPE/PIMES e editora-chefe da Contextus – Revista Contemporânea de Economia e Gestão

Waldir Jorge Ladeira dos SantosRio de Janeiro – RJ Doutorando em Políticas Públicas e Formação Humana – PPFH/UERJMestre em Contabilidade Financeira – UERJ, professor da UERJ, da Faculdade Moraes Júnior e da EPGE da FGV Management

Produção editorial: Cajá – Agência de ComunicaçãoJornalista responsável: Alessandra Vale (Mtb 21.215)Diagramação: Marcio FrancoFoto capa: N.M./Fotolia Revisão: Carlos NouguéImpressão: Gráfica Sermograf Apoio administrativo: Fátima Bacelo e Patrícia Silva

“As opiniões emitidas em artigos são de exclusiva responsabilidade de seus autores. É permitida a reprodução de qualquer matéria, desde que citada a fonte.”

PensarContábil

Editorial

Sumário

Transparência do Orçamento Governamental dos Países: um Estudo acerca da Associação entre IAO, IDH, PIB e IPSAS 5Robson Ramos OliveiraAline Moura Costa da SilvaMelissa Christina Corrêa de Moraes

A Produção Científica sobre Auditoria: um Estudo Bibliométrico a partir do Caderno de Indicadores da CAPES no Período de 2004 a 2006 12Robson Ramos OliveiraVânia Silva de Carvalho

A Adoção das IFRS no Brasil e o Fortalecimento das Boas Práticas de Governança Corporativa 22Carlos José Guimarães Cova

A Lei Sarbanes-Oxley e Sua Importância para as Companhias Abertas Brasileiras a partir do Ano de 2004 31Marlon Messias Peixoto de Souza Mariana Dórea Figueiredo

Evidenciação Contábil nos Municípios Mineiros: Atendimento ao Artigo 48 da Lei de Responsabilidade Fiscal 36Antônio Artur de SouzaTerence BoinaEwerton Alex AvelarPedro Lúcio Rodrigues Gomide

Diva Maria de Oliveira GesualdiVice-Presidente de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional

Uma publicação do

Publicamos, nesta edição, os três primeiros artigos classifi-cados no Prêmio Contador Geraldo de La Rocque — de acor-do com a deliberação da Comissão de Avaliação do prêmio —, cujos temas são diversificados, relevantes e atuais. Além dos ar-tigos premiados, complementamos esta edição com dois artigos igualmente importantes para a ciência contábil.

O primeiro lugar, “Transparência do Orçamento Governa-mental dos Países: um Estudo acerca da Associação entre IAO, IDH, PIB e IPSAS”, busca verificar se existe relação en-tre o Índice de Abertura Orçamentária (IAO), o Índice de De-senvolvimento Humano (IDH), o Produto Interno Bruto (PIB) e o International Public Sector Accounting Standards (IPSAS).

O artigo que ficou na segunda colocação, “A Produção Científica sobre Auditoria: um Estudo Bibliométrico a partir do Caderno de Indicadores da CAPES no período de 2004 a 2006”, visa analisar a produção científica sobre auditoria em periódicos, anais, dissertações e teses dos programas de mestrado e doutorado em Ciências Contábeis a partir de levantamento efetuado nos Cadernos de Indicadores da CA-PES, referentes ao triênio 2004-2006.

O terceiro colocado — “A Adoção das IFRS no Brasil e o Fortalecimento das Boas Práticas de Governança Corporativa” — propõe-se a responder a uma questão importante para o am-

biente corporativo da atualidade: se a harmonização das normas contábeis, caracterizada pela adoção das IFRS, constitui ou não elemento determinante para o estabelecimento das boas práticas de Governança Corporativa nas companhias abertas.

O artigo “A Lei Sarbanes-Oxley e Sua Importância para as Companhias Abertas Brasileiras a partir do Ano de 2004” mos-tra o impacto sofrido pelo mercado de capitais, principalmente o americano, após descobertas de fraudes e manipulações contá-beis em grandes empresas daquele país. Nesse contexto, uma série de medidas regulatórias, como a Lei Sarbanes-Oxley, foi in-troduzida ao longo de 2002, tanto nos Estados Unidos quanto em outras partes do mundo, inclusive no Brasil, com a elaboração da Resolução 3.198/04 do Conselho Monetário Nacional, que trata dos serviços prestados pela Auditoria Independente no país.

E, por fim, apresentamos o artigo “Evidenciação Contábil nos Municípios Mineiros: Atendimento ao Artigo 48 da Lei de Responsabilidade Fiscal”, que tem por objetivo avaliar se os municípios mineiros utilizam a internet para evidenciar as in-formações solicitadas pela Lei de Responsabilidade Fiscal.

Prezados leitores, aproveitem os artigos aqui selecionados, que, com certeza, contribuirão para enriquecer, ainda mais, o nosso conhecimento da nobre Ciência Contábil.

Uma ótima leitura!

Summary

Pensar Contábil, Rio de Janeiro, v. 10, n. 42, p. 3 - 4, out./dez. 2008

Prêmio Contador Geraldo de La Rocque

Transparency of Government Budget Countries: a Study on the Association between YAO, HDI, GDP and IPSAS 5Robson Ramos OliveiraAline Moura Costa da Silva Melissa Christina Corrêa de Moraes

The Scientific Production on Audit: a Bibliometric Study from Indicators of CAPES in the Period 2004 to 2006 12Robson Ramos OliveiraVânia Silva de Carvalho

The Adoption of IFRS in Brazil and Strengthening of Corporate Governance 22Carlos José Guimarães Cova

The Sarbanes-Oxley and Its Importance for Open Brazilian Companies from Year 2004 31Marlon Messias Peixoto de Souza Mariana Dórea Figueiredo

Financial Disclosure in the Cities of Minas Gerais State: Compliance with the Government Fiscal Accountability Act 36Antônio Artur de SouzaTerence BoinaEwerton Alex AvelarPedro Lúcio Rodrigues Gomide

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CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJPensar Contábil

Orientações aos colaboradores da Revista Pensar ContábilPerfil temático e objetivos da publicação:A Revista Pensar Contábil é um periódico trimestral do Conselho Regional de Contabilidade, existente desde agosto de 1998 e tem como missão a divulgação de artigos relevantes na área de contabilidade, com o objeti-vo de fomentar a pesquisa.

Mecanismo de avaliação de artigos:Podem encaminhar artigos para a revista colaboradores do Brasil e do exterior.Os artigos recebidos são avaliados pelo Corpo Editorial e consultores externos, através do sistema double blind review, não sendo conhecidos os autores durante a avaliação.Os artigos são apreciados e pontuados para uma edição específica da revista.

Envio e regras para publicação de artigos:Os artigos deverão ser inéditos, podendo estar no idioma português, espanhol ou inglês. Devem ser encami-nhados para o e-mail [email protected], nos prazos e características a seguir:

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a) em folha de rosto, deverá constar: - o título do artigo; - identificação e qualificação do(s) autor(es) constando: o nome completo, número de registro (se for o caso), for-

mação e qualificação profissional e/ou acadêmica (no caso de citar instituição de ensino, informar também o CEP, Cidade e UF correspondente);

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mesmos tópicos em inglês (title, abstract, key words), introdução, desenvolvimento e conclusão;c) a bibliografia completa deverá ser apresentada em ordem alfabética no fim do texto, de acordo com as normas da

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direitos da primeira publicação ao Conselho Regional de Contabilidade do Estado do Rio de Janeiro.


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Transparência do Orçamento Governamental dos Países: um Estudo acerca da Associação entre IAO, IDH, PIB e IPSAS

Robson Ramos OliveiraRio de Janeiro – RJ Mestrando em Ciências Contábeis pela FAF/UERJ1

[email protected]

Resumo O nível de transparência do orçamento de um país pode

ser influenciado pela vontade do governo de ser responsável para com seus cidadãos e por variáveis geográficas, econô-micas, culturais, sociais, entre outras. O objetivo desta pes-quisa é verificar se existe relação entre o Índice de Abertura Orçamentária (IAO), o Índice de Desenvolvimento Humano (IDH), o Produto Interno Bruto (PIB) e o International Public Sector Accounting Standars (IPSAS). Trata-se de estudo de corte transversal em que foram analisados dados, de fontes secundárias, cuja amostra contempla 59 países. Utilizou-se teste de correlação de Spearman. Os resultados da pesquisa mostram que existe correlação significativa e positiva entre a maioria dos índices analisados. Por fim, foram feitas suges-tões para futuras pesquisas.Palavras-chave: Transparência, Orçamento, Setor Público.

AbstractThe level of transparency of the budget of a country can

be influenced by the willingness of government to be ac-countable to its citizens and for variables geographic, eco-nomic, cultural, social and others. The goal of this research is to check whether there is relationship between the Index of Budgetary Open (IAO), Human Development Index (HDI), Gross Domestic Product (GDP) and International Public Sec-tor Accounting Standars (IPSAS). It is a cross sectional study in which they were analyzed secondary data, whose sam-ple includes 59 countries. It was used to test correlation of Spearman. The survey results show that there is significant and positive correlation between the most indexes analyzed. Finally, suggestions were made for future research.Key words: Transparency, Budget, Public Sector.

1. IntroduçãoBoas práticas da gestão pública governamental em paí-

ses tais como Estados Unidos, Nova Zelândia, Reino Unido e França têm sido implantadas, ainda que em estágios dife-rentes, por outros países. Uma delas é a Accountability, que é a obrigação de membros de um órgão administrativo ou representativo de prestar contas a instâncias controladoras.

A idéia de prestação de contas não deve ser entendida, apenas, como um ato meramente burocrático e formal, em que são reunidos documentos e encaminhados para um ór-gão de julgamento, no caso do Brasil, o Tribunal de Contas.

Em Accountability, a prestação de contas passa, neces-sariamente, pela questão do controle social. Assim, qualquer cidadão deve ter voz no processo da gestão governamental, tanto na fase de concepção das políticas públicas quanto na

Artigo recebido em 29/08/2008 e aceito em 10/10/2008.

1 FAF/UERJ – Faculdade de Administração e Finanças da Universidade do Estado do Rio de Janeiro – CEP: 20.550-900 – Rio de Janeiro – RJ.

Aline Moura Costa da Silva Rio de Janeiro – RJ Mestranda em Ciências Contábeis pela FAF/UERJ1

[email protected]


Melissa Christina Corrêa de MoraesRio de Janeiro – RJ Mestranda em Ciências Contábeis pela FAF-UERJ1

[email protected]

Trabalho classificado em 1º lugar no IX Prêmio Contador Geraldo de La Rocque

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fase da avaliação da execução de tais políticas. Por conta disso, os entes governamentais devem criar mecanismos para que os cidadãos tenham acesso às informações orça-mentárias e financeiras, por meio, inclusive, da internet, que é um canal global de comunicação.

O Center on Budget and Policy Priorities, uma organiza-ção de pesquisas na área pública com sede em Washington, realizou, em 2006, um projeto, The International Budget Pro-ject, objetivando conhecer em 59 países a quantidade de in-formações sobre o orçamento público que são disponibiliza-das para os cidadãos. Da pesquisa resultaram cinco grupos (clusters) e o Índice de Abertura Orçamentária (IAO).

Algumas variáveis geográficas, econômicas, culturais e sociais podem influenciar o grau de abertura das informa-ções, e o Índice de Desenvolvimento Humano (IDH), a soma (em valores monetários) de todos os bens e serviços finais produzidos de um país (PIB) e o fato de os governos ado-tarem padrões internacionais de contabilidade (IPSAS) são algumas dessas variáveis. Assim, o objetivo deste trabalho é verificar se existe relação entre tais variáveis.

O artigo foi organizado em cinco seções. Na primeira, a Introdução, descreveram-se o problema e o objetivo da pes-quisa. Na seção dois, levantou-se o referencial teórico. Na terceira, foi tratada a metodologia. Na Quarta, discutiram-se os resultados, e na quinta foram feitas as considerações fi-nais e sugestões para futuras pesquisas.

2. Referencial TeóricoNa seção destinada ao referencial teórico da pesquisa,

procurou-se mostrar que a variável cultura nacional pode impactar o grau de transparência orçamentária dos países, e também se comentou sobre os índices IAO, IDH, PIB e IPSAS, que são objeto deste estudo.

2.1. O impacto da cultura nacional na disclosure e na accountability

O atual contexto político e econômico mundial aponta, entre outras, para uma maior necessidade de geração de informa-ções seguras e confiáveis que satisfaçam seus diversos usuá-rios, não só os internos, mas, principalmente, os externos.

Na Administração Pública, o acesso e a transparência (dis-closure) das informações são indispensáveis para que a socie-dade em geral participe da definição, condução e/ou supervi-são das políticas públicas. Neste contexto, a transparência é um pressuposto para a gestão democrática, dependendo fun-damentalmente do grau e da forma como se dá o acesso dos agentes econômicos, da sociedade organizada e do próprio ci-dadão à informação que sustenta os processos decisórios e ga-rante o exercício dos direitos dos cidadãos (SANTOS, 2005).

Contudo, nem sempre os governos disponibilizam informa-ções para a sociedade civil como um todo, pois a transparência perpassa questões e dimensões múltiplas, como, por exemplo, questões culturais. No caso do Brasil, podendo ser também o de outros países, o processo de transição da administração pública burocrática para a administração gerencial resultou em uma série de mudanças no processo de gestão, e até hoje essa administração ora adota procedimento de um modelo, ora ado-ta de outro, sendo a transparência um dos casos.

Nesse contexto, Bolívar, Pérez e Hernández (2006) ex-

plicam que a reforma dos sistemas de gestão públicos foi caracterizada por um movimento para uma nova cultura de gerência, inspirada por várias correntes, com propostas tais como entidades do setor público abertas à competição, co-locando uma ênfase maior na satisfação do cidadão e na qualidade, fornecendo a informação mais transparente e atu-alizando mecanismos de controle.

Assim, a transparência esbarra em contextos culturais. Hofstede (1980, 2001, 2004) identifica quatro dimensões culturais que se empenham em explicar similaridades e dife-renças gerais nas culturas ao redor do mundo e sugere que relacionamentos específicos existam entre estas dimensões culturais e as preferências e ações dos indivíduos. Estas dimensões são forte versus fraca eliminação de incerteza, individualismo versus coletivismo, masculinidade versus a feminilidade, e grande versus pequena distância de poder.

Com base nas teorias de Hofstede, Gray (1988, 1995) pro-pôs uma conexão entre tais dimensões culturais e o sistema de informações financeiras dos países. Especificamente, Gray identifica quatro variáveis, que são: profissionalismo, uniformi-dade, conservadorismo e sigilo, e afirma que o nível dessas va-riáveis está relacionado com os valores culturais de Hofstede. A Figura 1 (página 7, ao lado) apresenta esta relação.

Ademais, Nobes (1998) condensou as teorias de Hofste-de e Gray, enumerando as razões que provocam diferenças internacionais nas informações financeiras. São elas:

a) natureza da propriedade empresarial e formas de financia-mento (ou de que maneira as empresas captam recursos);

b) herança de ter sido colônia de outro país;c) invasão;d) tributação;e) inflação;f) amadurecimento e tamanho da profissão contábil;g) nível da educação na área contábil;h) estágio de desenvolvimento econômico;i) estrutura e sistema legal;j) cultura;k) história;l) geografia;m) linguagem;n) influência da teoria contábil;o) sistema político, clima social;p) religião; eq)acidente (de percurso).Ademais, Loya (2004) chama a atenção para que, na

recente década, um número sem precedentes de países já adotou a legislação relativa ao acesso à informação e trans-parência. Em grande parte, isso é resultado da iniciativa de organizações não-governamentais, acadêmicas e agências multilaterais.

Loya explica ainda que o ponto de partida geralmente tem sido o fato de uma informação confiável e oportuna ser fundamental para a credibilidade do governo, para a trans-parência, além de contribuir para a eficiência dos mercados e das políticas públicas, num contexto de globalização eco-nômica. Para atrairem o investimento nacional e estrangeiro, governos e empresas devem evidenciar as suas demonstra-ções financeiras, além de outras informações, para o públi-co, objetivando gerar segurança jurídica, confiança e atrair

Robson Ramos Oliveira Aline Moura Costa da Silva Melissa Christina Corrêa de Moraes


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capital, quando for o caso. O potencial de desenvolvimento econômico de um país está fortemente relacionado com as práticas de transparência.

Por conta disso, Bolívar, Pérez e Hernández (2006) argu-mentam que a responsabilidade de entidades públicas e a transparência da informação são fatores-chave para atingir ob-jetivos do governo. Assim, as administrações públicas devem considerar o uso de ferramentas para melhorar a performance de serviços públicos e conseguir aumentar a transparência da informação pública. A questão da transparência, sobretudo a divulgação de informações contábeis, tem sido alvo de discus-são em escala internacional. Muitos países já adotam normas internacionais de contabilidade pública (IPSAS), emanadas pelo International Federation of Accountants (IFAC).

No caso do Brasil, estão ocorrendo estudos com o pa-trocínio do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) para estabelecer padrões, compatíveis com o internacional, para Contabilidade Governamental.

A responsabilidade governamental, segundo o Gasb, pa-rágrafo 56, é baseada na opinião de que a cidadania tem um “direito a saber”, e por isso os atos e fatos acerca da gestão devem ser abertamente declarados, objetivando conduzir ao debate político entre os cidadãos. Assim, o governo mostra a sua responsabilidade em uma sociedade democrática.

2.2. Índice de Abertura Orçamentária (IAO)O Center on Budget and Policy Priorities (CBPP) é uma or-

ganização não-partidária que, em 1997, criou um projeto visan-do encorajar a sociedade civil a atentar para as questões do orçamento governamental. Em 2002, organizou um encontro com organizações não governamentais para discutirem so-bre como melhorar o acesso a informações orçamentárias e reforçar a responsabilização na gestão das finanças públicas.

No fim de 2004, o CBPP elaborou um questionário para recolher informações sobre as diferentes etapas do processo orçamentário dos países. O questionário foi aplicado, inicial-mente, em 59 países. Da tabulação dos dados, surgiu o IAO.

O índice resultou em cinco clusters, a saber: 1º – países que fornecem informações completas aos cidadãos; 2º – paí-ses que fornecem informações significativas aos cidadãos; 3º – países que fornecem alguma informação aos cidadãos; 4º – países que fornecem informações mínimas aos cidadãos e 5º – países que fornecem informações restritas ou nenhuma.

No tocante à participação da população no processo orça-mentário, Ching (2006), Hansen e Mowen (2003), Horngren, Sundem e Stratton (2004), Jiambalvo (2001) e Padoveze (2004), Pires (2001), Silva (2002) Trosa (2001) chamaram a atenção para o orçamento participativo, que é uma realidade em vários governos, chegando, inclusive, à esfera municipal.

Fonte: adaptado de Gray (1988).

INFLUÊNCIAS EXTERNAS

Forças da Natureza

Comércio

Investimento

Colonização

INFLUÊNCIAS DOAMBIENTE

Geografia

Economia

Colonização

Genética/Higiene

História

Tecnologia

Urbanização

VALORES SOCIAISSistemas de valores da parte

majoritária da população

Individualismo

Eliminação de incerteza

Masculinidade

Distância de Poder

CONSEQÜÊNCIAS INSTITUCIONAISEstrutura Funcional

das Instituições

Sistema Legal

Ganhos Coorporativos

Mercado de Capitais

Associação Profissional

Educação

Religião

VALORES CONTÁBEIS

Profissionalismo vs Controle

Estatutário

Uniformidade vs Flexibilidade

Conservadorismo vs Otimismo

Sigilo vs Transparência

SISTEMAS CONTÁBEIS

Autoridade

Regulamentos

Mensuração

Transparência

Figura 1: Dimensões culturais



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Ademais, no caso do Brasil, Silva (2002), Giacomoni (1997) e outros autores de obras do Direito Administrativo, além da Constituição Federal e da Lei Complementar n.º 101, de 4 de maio de 2000, conhecida por Lei de Respon-sabilidade Fiscial, trataram da questão da transparência e da disponibilização de informações dos atos da gestão pública, possibilitando o controle social.

E, ainda, Ramkumar (2008) traz outro olhar, que é o monito-ramento das etapas do orçamento. A sociedade civil seria uma espécie de auditor das contas públicas, uma vez que existe carência de recursos e corrupções, entre outras questões.

2.3. Índice de Desenvolvimento Humano (IDH)Segundo o Programa das Nações Unidas para o Desen-

volvimento – PNUD, o IDH é uma medida comparativa de riqueza, alfabetização, educação, esperança média de vida, natalidade e outros fatores. Esse índice é uma maneira pa-dronizada de avaliação e medida do bem-estar de uma popu-lação, sobretudo o bem-estar infantil.

O IDH foi desenvolvido em 1990. A partir de 1993, o PNUD o vem utilizando no seu relatório anual. Dessa maneira, to-dos os países membros da ONU são classificados de acordo com essas medidas.

O objetivo da elaboração do índice de Desenvolvimento Humano é oferecer um contraponto a outro indicador muito utilizado, o Produto Interno Bruto (PIB) per capita, que consi-dera apenas a dimensão econômica do desenvolvimento.

2.4. Produto Interno Bruto (PIB) O Produto Interno Bruto (PIB) representa a soma (em valo-

res monetários) de todos os bens e serviços finais produzidos em determinada região (países, estados, cidades), durante determinado período (mês, trimestre, ano etc.). O PIB é um dos indicadores mais utilizados na macroeconomia, com o ob-jetivo de mensurar a atividade econômica de uma região.

Na contagem do PIB, consideram-se apenas bens e ser-viços finais, excluindo da conta todos os bens de consumo intermediário (insumos), com o intuito de evitar o problema da dupla contagem, quando valores gerados na cadeia de produção aparecem contados duas vezes na soma do PIB.

3. MetodologiaEsta pesquisa pode ser caracterizada como um estudo de

corte transversal (cross section). Segundo Collis e Hussey (2005, p. 66), este tipo de estudo é usado para investigar características de grandes contingentes populacionais ou de organizações quando há várias questões associadas a eles.

Os dados analisados são de fonte secundária, fornecidos pelo Center on Budget and Policy Priorities (CBPP), com base em informações do exercício de 2006, e que representam os resultados de um questionário, com 91 questões, que foram enviados a 59 países, a saber: África do Sul, Albânia, Angola, Argélia, Argentina, Azerbaijão, Bangladesh, Bolívia, Botsua-na, Brasil, Bulgária, Burkina Fasso, Camarões, Cazaquistão, Chade, Colômbia, Congo, Coréia do Sul, Costa Rica, Croácia, Egito, El Salvador, Equador, Eslovênia, Estados Unidos, Fili-pinas, França, Gana, Georgia, Guatemala, Honduras, Índia, Indonésia, Jordânia, Marrocos, México, Mongólia, Namíbia, Nepal, Nicarágua, Nigéria, Noruega, Nova Zelândia, Papua - Nova Guiné, Paquistão, Peru, Polônia, Quênia, Reino Uni-do, Romênia, Rússia, Sri Lanka, Suécia, Tanzânia, Turquia, Uganda, Vietnã, Zâmbia.

A pesquisa realizada pelo CBPP resultou em uma clas-sificação por índice, o Open Budget Index, elaborado consi-derando o fato de sete documentos orçamentários estarem disponíveis para os cidadãos, ou serem produzidos apenas para uso interno do governo, ou ainda nem serem produzi-dos. Os sete documentos são: Declaração Pré-Orçamentária (Pre-Budget Statement), Proposta Orçamentária do Poder Executivo (Executive’s Budget Proposal), Orçamento para o Cidadão (Citizens’ Budget), Relatórios de Início de Ano (In-Year-Reports), Revisão de meio de Ano (Mid-Year-Review), Relatórios de Fim de Ano (Year-End-Report), Relatório de Auditoria (Auditor’s Report).

Foram incluídas no estudo as variáveis IDH de 2007, o PIB Nominal de 2007 fornecido pelo Fundo Monetário Internacional (FMI) e o IPSAS fornecido pelo International Federation of Ac-countants (IFAC). Assim, foram calculadas as correlações entre os índices, utilizando o teste de correlação de Spearman. As respostas foram tabuladas no Excel® e transportadas para o Statistical Package for the Social Sciences – SPSS, versão 12.


Quadro 1: Países por Cluster de IAO – 2006

Fornecem informações completas aos cidadãos África do Sul, Eslovênia, Estados Unidos, França, Nova Zelândia, Reino Unido

Fornecem informações significativas aos cidadâos Botsuana, Brasil, Congo, Coréia do Sul, Noruega, Peru, Polônia, Romênia,

Suécia

Fornecem alguma informação para os cidadâos Bulgária, Cazaquistão, Colômbia, Costa Rica, Croácia, Filipinas, Gana, Gua-

temala, Índia, Indonésia, Jordânia, Maláui, México, Namíbia, Papua - Nova

Guiné, Paquistão, Quênia, Rússia, Sri Lanka, Tanzânia, Turquia

Fornecem informações mínimas aos cidadãos Albânia, Argélia, Argentina, Azerbaijão, Bangladesh, Camarões,

El Salvador, Equador, Geórgia, Honduras, Nepal, Uganda e Zâmbia

Fornecem informações restritas ou nenhuma Angola, Bolívia, Burkina Fasso, Chade, Egito, Marrocos, Mongólia, Nicarágua,

Nigéria, Vietnã

Fonte: Center on Budget and Policy Priorities.


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Adotou-se o teste de correlação de Sperman, pois confor-me explica Oliveira (2007, p. 113) este teste mede a associa-ção entre as ordens de classificação, nesta pesquisa o IDH, o IAO, o PIS e o IPSAS, que é uma variável dummy, em que se atribui o valor “1” para os países que adotam normas interna-cionais de contabilidade; “0” para os que não. Não se utilizou o teste de Pearson em virtude de ele ser mais adequado a variáveis quantitativas normalmente distribuídas.

4. Discussão dos ResultadosOs resultados obtidos por meio de SPSS são mostrados na

Tabela 1. Analisando-se os escores, verificou-se uma correla-ção significativa e positiva entre o IDH e IAO (0,530), IAO e PIB (,508), PIB e IDH (,610) e PIB e IPSAS (,260). Este resultado pode significar que quanto maior for um índice maior poderá ser o outro relacionado a ele. Assim, quanto maior for o grau de abertura orçamentária (IAO), maior poderá ser o IDH e o PIB.

Figura 2: Matriz de Diagrama de Dispersão

A título ilustrativo, a Tabela 2 mostra, por continente, os valores médios encontrados dos índices. Os países da Euro-pa são os que apresentam os maiores IDH e IAO; os da África apresentam os menores. A exceção no continente africano é a África do Sul, que possui IAO de 85 e IDH de 0,674.

Tabela 2 - Valores médios de IAO e IDH por continente

Fonte: os autores a partir de dados do IAO e IDH.

Quanto ao IAO, alguns dos documentos que compõem o índice ainda não são totalmente elaborados pelos países. Os documentos que mais têm impactado negativamente os resultados, em decorrência da não-disponibilização para a sociedade, são os seguintes: Declaração Pré-Orçamentária (Pre-Budget Statement), Orçamento para o Cidadão (Citi-zens’ Budget), Revisão de Meio de Ano (Mid-Year-Review).

Dos 59 países pesquisados, apenas dez elaboram e dis-ponibilizam para a sociedade o Citizens’ Budget. A maioria dos países que o elaboram são os que possuem maior IAO. São eles: África do Sul, Angola, Coréia do Sul, El Salvador, França, Índia, Nova Zelândia, Reino Unido, Suécia, Uganda.

Especificamente entre IAO e IDH, observou-se, também, a existência de alguns valores discrepantes (outliers), quan-do da visualização do Diagrama de Dispersão (Figura 2), pois apresentam IDH considerado de médio para alto e IAO baixo. Os mais representativos constam da Tabela 3.


ContinenteNºPaíses

PesquisadosIAO

MédiaIDH

Média

América 13 46 0,7815

Ásia 18 41 0,7315

África 17 36 0,5082

Europa 9 65 0,881

Oceania 2 68 0,7365

Total 59 51 0,7277


Quanto ao fato de o país utilizar normas internacionais de contabilidade, somente apresentou correlação com o PIB. Nesse contexto, países que adotam a política de transparên-cia podem apresentar PIB maiores. As correlações entre as variáveis podem ser visualizadas por meio da Figura 2.

Tabela 1: Correlação entre as variáveis estudadas

Correlations

IAO IDH PIBDUM_

Adot

Spe

arm

an’s

rho

IAO Correlation CoefficientSig. (2-tailed)N

1,000

59

,530**

,000

59

,508**

,000

59

-,003

,982

59

IDH Correlation CoefficientSig. (2-tailed)N

,530**

,000

59

1,000

59

,610**

,000

59

0,56

,674

59

PIB Correlation CoefficientSig. (2-tailed)N

,508**

,000

59

,610**

,000

59

1,000

59

,260*

0,47

59

DUM_

AdotCorrelation CoefficientSig. (2-tailed)N

-,003

,982

59

,056

,674

59

,260*

,047

59

1,000

59

**. Correlation is significant at the 0.01 level (2-tailed).

*. Correlation is significant at the 0.05 level (2-tailed).

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Tabela 3: Outlier entre IAO e IDH

Tabela 3: Outlier entre IAO e IDH

Tabela 3 – Outlier entre IAO e IDH


País IAO IDH

Albânia 24 0,801

Argélia 28 0,733

Argentina 39 0,869

Azerbaijão 30 0,746

Bolívia 20 0,695

Egito 18 0,708

El Salvador 27 0,735

Equador 31 0,772

Marrocos 19 0,646

Mongólia 18 0,7

Vietnã 2 0,733

Fonte: os autores a partir de dados do IAO e IDH.

5. Considerações FinaisApresentam-se como principais resultados do presente

estudo informações que mostram correlação entre IDH e IAO (0,530), IAO e PIB (,508), PIB e IDH (,610) e PIB e IPSAS (,260). Assim, quanto maior for um índice, maior poderá ser o outro relacionado a ele.

Chama-se a atenção, também, para o fato de 23 países, dos 59 pesquisados, disponibilizarem “mínimas” ou “restritas ou nenhuma” informações aos cidadãos sobre o orçamento do país. Por outro lado, 30 países disponibilizam uma quanti-dade significativa de tais informações. O índice (IAO) mostra que práticas eficientes de transparência são possíveis em países desenvolvidos e em desenvolvimento.

Este trabalho não dá conta de responder a tantas outras abordagens e questões acerca da transparência do orçamen-to público dos países. Aqui, foram adotadas simplificações, e o objeto de estudo limitou-se ao estudo de quatro variáveis, que foram: Índice de Abertura Orçamentária (IAO), Índice de Desenvolvimento Humano (IDH), Produto Interno Bruto (PIB) e International Public Sector Accounting Standards (IPSAS).

Assim, futuros estudos poderão buscar a relação entre o IAO e outros índices, além da relação do IAO com outras variáveis qualitativas, como blocos geográficos, aspectos culturais, entre outras.

Referências

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A Produção Científica sobre Auditoria: um Estudo Bibliométrico a partir do Caderno de Indicadores da CAPES no Período de 2004 a 2006Resumo

Este trabalho tem como objetivo analisar a produção cien-tífica sobre auditoria em periódicos, anais, dissertações e teses dos programas de mestrado e doutorado em Ciências Contábeis a partir de levantamento efetuado nos Cadernos de Indicadores da CAPES, referentes ao triênio 2004-2006. Re-alizou-se estudo descritivo, do tipo levantamento, com abor-dagem quantitativa e qualitativa. As variáveis quantitativas analisadas foram: a) quantidades de trabalho sobre auditoria, publicadas por ano, no triênio 2004-2006; b) o total da produ-ção bibliográfica por programa de pós-graduação no período; e c) publicações por autor. Na variável qualitativa, avaliaram-se as temáticas abordadas nessas publicações. Os achados da pesquisa mostram que os treze programas de pós-graduação stricto sensu analisados publicaram, conjuntamente, 3.280 trabalhos, e que foram defendidas 653 teses e dissertações, sendo o tema auditoria ainda pouco pesquisado. O programa da USP é o que apresenta o maior número de publicações tratando da temática em periódicos relacionados no Qualis; de um total de oito, cinco publicações se deram em periódicos de maior pontuação pela CAPES (NA), seguido do programa da FURB, com três publicações. A publicação em periódicos internacionais ainda é muito baixa, nenhuma em Auditoria. Palavras-chave: Estudo Bibliométrico; Auditoria; CAPES.

AbstractThis paper aims to examine the scientific production on a pe-

riodic audit, proceedings, dissertations and theses of master’s and doctoral programs in Accounting from survey performed in Studies of Indicators of CAPES, referring the period 2004 to 2006. It is a descriptive study, survey with quantitative and qualitative approach. Quantitative variables were analyzed: a) quantities of work on audit published a year in the period 2004 to 2006 b) the total production of literature by post-graduate pro-gramme in the period, and c) publications by author. In quality-evaluated variable we analyzed the issues addressed in these publications. The findings of the survey show that the thirteen programmes for post-graduate published together 3.280 papers

and were held 653 theses and dissertations. The theme audit still poorly researched. The programme of USP is what pre-sents the greatest number of publications, dealing with issues in related journals in Qualis, a total of eight, five publications have been in periodic higher scores by CAPES (NA), followed by the program’s FURB, with 3 publications. The publication in international journals is still very low, no one in audit. Key words: Bibliometric study; Auditing, CAPES.

1. IntroduçãoA bibliometria é um tema da área da biblioteconomia. Vanti

(2002) explica que o uso das técnicas bibliométricas contri-bui, em épocas de recursos escassos, para o trabalho do bi-bliotecário quando se precisa tomar a decisão de que títulos ou publicações periódicas podem ou não ser suprimidos de uma biblioteca.

Além disso, Meis (1999), em outro enfoque, explica que os índices bibliométricos são utilizados para avaliar a produ-tividade e qualidade das pesquisas dos cientistas, por inter-médio de indicadores elaborados com base em números de publicações e citações dos diversos pesquisadores.

Contudo, ao se efetuar uma busca no Google Acadêmico, a partir do Portal de Periódicos da CAPES, encontraram-se na relação resultante da busca, em que se utilizou a palavra-chave bibliometria, aproximadamente, 2.350 trabalhos. Os trabalhos

Quadro I - Empresas Selecionadas para Análise

Robson Ramos OliveiraRio de Janeiro – RJMestrando em Ciências Contábeis pela FAF/UERJ1 [email protected]

Vânia Silva de CarvalhoRio de Janeiro – RJ Mestranda em Ciências Contábeis pela FAF/UERJ1 [email protected]

Artigo recebido em 29/08/2008, artigo aceito em 10/10/2008.

1 FAF/UERJ – Faculdade de Administração e Finanças da Universidade do Estado do Rio de Janeiro – CEP: 20.550.900 – Rio de Janeiro – RJ.



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critérios preestabelecidos, comunicando os resultados aos usuários interessados.

Nos dias de hoje, a sociedade é dominada por grandes or-ganizações que têm significativo impacto em quase todos os aspectos da vida moderna. Por causa de sua grande influên-cia, essas organizações devem manter informadas as partes externas interessadas a respeito de suas ações. Para moni-torar as ações dessas organizações, é necessário projetar um meio de comunicação entre a entidade e as ditas partes externas. Um método aceitável de comunicação é a dissemi-nação de dados econômicos. Ocorre que, individualmente, as partes externas não são capazes de verificar a exatidão das informações que lhes são transmitidas. Por conseguinte, a fim de assegurar que as informações são apresentadas de maneira totalmente imparcial, faz-se mister para essas par-tes externas que os dados sejam auditados ou revisados.

As partes externas são tratadas com usuários das demons-trações contábeis, que as utilizam no processo de tomada de decisões econômicas concernentes às organizações de negócios. Esse grupo de usuários consiste em investidores, financiadores, agências governamentais, empregados, e o público em geral.

A Figura 1 mostra o relacionamento existente entre a or-ganização de negócios, os usuários interessados em seus dados econômicos e o auditor. A organização de negócios exibe o conjunto de afirmações a respeito de suas ativida-des econômicas e as comunica aos usuários interessados por meio de demonstrações contábeis por ela elaboradas. O auditor revisa estas afirmações a fim de determinar se as demonstrações contábeis apresentam de forma fidedigna os eventos econômicos realizados pela organização de negó-cios. O auditor comunica os resultados da auditoria através de um relatório de auditoria.

Figura 1: Relacionamento entre a organização de negócios, os usuários interessados em seus dados econômicos e o auditor

encontrados são decorrentes de diferentes áreas, por exemplo: Medicina, História, Letras, Arqueologia, entre outras.

Na área da Ciência Contábil, Borba, Costa e Lyrio (2005) apresentaram um trabalho, no VIII Seminários em Adminis-tração da FEA/USP, levantando as publicações acadêmicas sobre Controles Gerenciais, no período de 2000 a 2004.

E, ainda, Borba e Murcia (2006) publicaram na BBR: Bra-zillian Business Review um trabalho denominado “Oportunida-des para Pesquisa e Publicação em Contabilidade: um Estudo Preliminar sobre Revistas Acadêmicas de Língua Inglesa do Portal de Periódicos da CAPES”.

Martins e Silva (2005) no V Congresso USP de Controla-doria e Contabilidade apresentaram o “Plataforma Teórica: Trabalhos dos 3º e 4º Congressos USP de Controladoria e Contabilidade: um Estudo Bibliométrico”.

Luciani, Cardoso e Beuren (2007) analisaram a inserção da Controladoria em artigos de periódicos nacionais classifi-cados no Sistema Qualis.

Possivelmente, outros trabalhos em Contabilidade foram elaborados utilizando-se técnicas bibliométricas. Contudo, não se localizou um que tratasse do tema auditoria, cuja te-mática é de fundamental importância para a Ciência Contábil, uma vez que algumas empresas são obrigadas a divulgar as suas Demonstrações Contábeis acompanhadas de Parecer de Auditores Independentes.

Nesse contexto, surge a questão desta pesquisa: qual é o volume de publicações sobre auditoria em periódicos, anais, dissertações e teses dos programas de mestrado e douto-rado em Ciências Contábeis no Brasil? Logo, o objetivo da presente pesquisa é efetuar levantamento nos Cadernos de Indicadores da CAPES, no triênio 2004-2006, objetivando analisar a quantidade de trabalhos publicados sobre audito-ria, os seus autores, veículos de comunicação e as temáticas abordadas nessas publicações.

O trabalho foi organizado em cinco seções. Na introdução, descreveu-se o problema da pesquisa. Na seção dois, levan-tou-se o referencial teórico acerca de auditoria e bibliometria. No terceiro, foi tratada a metodologia, depois os achados, e por último foram feitas as considerações finais e sugestões para outras pesquisas.

2. Referências Teóricas

2.1. AuditoriaQuestões de auditoria, por exemplo conceitos, técnicas,

procedimentos, tipos, aplicabilidade, entre outras, podem ser consultadas em vasta bibliografia; citem-se algumas: Al-meida (2003), Attie (1992), Boynton, Johnson e Kell (2002), Cardozo (1997; 2007), Porter Jr. e Burton (1971), Sá (2003), Taylor e Glezen (1994).

Em suma, o conceito de auditoria tem-se ampliado ao longo do tempo, incorporando as novas utilizações das técnicas fundamentais de coleta de evidências, em res-posta às solicitações crescentes da comunidade interes-sada nos serviços de auditoria. Modernamente, podemos definir auditoria como sendo o estudo e avaliação sistemá-ticos das transações realizadas e das demonstrações con-tábeis conseqüentes. Neste sentido, sua principal finalida-de é determinar até que ponto existe conformidade com os


Fonte: Cardozo (2007).

A Organizaçãode Negócios

revisão dos dados econômicos

O Auditor

dados econômicos via relatório do auditor

O Grupode Usuários

dados econômicos viademonstrações contábeis

Assim, foi colocada a razão econômica da função que se espera da auditoria. O papel do auditor é monitorar os dados econômicos constantes das demonstrações contábeis a fim de assegurar que eles são apresentados de acordo com os padrões estabelecidos pela sociedade para as circunstâncias. Esta é a contribuição do auditor para a sociedade em que vive, sendo sua função essencial ao sistema de livre empresa.

2.2. Estudos bibliométricosA informação produzida no meio acadêmico tem um valor

extra se olhada como indicador direto da produção do conhe-cimento humano. Além disso, espera-se que o corpo docen-

A Produção Científica sobre Auditoria: um Estudo Bibliométrico a partir do Caderno de Indicadores da CAPES no Período de 2004 a 2006

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te e o discente, especialmente em programas de mestrado e doutorado, estejam integrados em projetos de pesquisas, culminando os achados dessas pesquisas em publicações. É nesse contexto que emerge a bibliometria, em face de as pu-blicações serem quantificadas por autor, por tipo de revista, por programa, entre outras.

A produção científica, divulgada sob a forma de artigos publicados em periódicos, é importante sob vários aspectos. Oliveira (2002) relacionou alguns:

– os artigos podem ser colecionados, classificados, catalo-gados e reproduzidos infinitamente;– os cientistas não publicam livros nem defendem teses e dissertações com freqüência, além de a agilidade na circu-lação destes veículos e, conseqüentemente, da informação tratada neles, principalmente quando se trata de teses e dis-sertações, ser mais lenta;– os artigos de periódicos atingem mais velozmente que teses e dissertações um público maior, servem como fonte de bibliografia e contribuem para a atualização dos que os lêem. O autor verificou a existência de 42 periódicos científi-cos internacionais de contabilidade publicados nos Estados Unidos.

Além dessas, órgãos fiscalizadores da educação e agên-cias de fomento educacionais que concedem bolsas de estudo para os pesquisadores da comunidade científica cobram des-tes a produção científica como forma de prestação de contas.

Retornando às questões da bibliometria, Maia e Caregnato (2004) investigaram a produção de estudos bibliométricos e a sua relação com o desenvolvimento das bibliotecas digitais.

Vanti (2002) efetuou um estudo comparativo de quatro subdisciplinas que permitem medir os fluxos da informação, a comunicação acadêmica e a difusão do conhecimento científico, que são: a bibliometria, a cienciometria, a informe-tria e a webometria.

Neste trabalho, não serão aplicadas todas as técnicas dos subsistemas. Entretanto, o quadro que consta do trabalho da autora merece ser transcrito, sendo uma contribuição para outras pesquisas. O Quadro 1 mostra a comparação das apli-cações dos distintos métodos quantitativos, e transcrevem-se, apenas, os que têm relação com o objeto do estudo.

Quadro 1 – Comparações entre a bibliometria, a cienciometria, a in-formetria e a webometria

Outra contribuição na área da bibliometria é o trabalho de Guedes e Borschiver (2005), que realizaram uma revisão bi-bliográfica de autores que se dedicaram aos estudos das leis e princípios da bibliometria, enunciando-os e citando suas apli-cações como ferramenta empírica objetiva de quantificação dos processos de comunicação científica e tecnológica.

Desse estudo também resultou um quadro que relaciona as principais leis e princípios bibliométricos, conforme Qua-dro 2. Todavia, quando da descrição dos achados desta pes-quisa, somente se abordarão as Leis de Bradford e Lotka.

Fonte:Adaptado de Guedes e Borschiver (2005).

Tipologia

Subcampo

Biblio-

metria

Cienciome-

tria

Informe-

tria

Webo-

metria

Objeto de

Estudo

Livros,

docu-

mentos,

revistas,

artigos,

autores,

usuários

Disciplinas,

assuntos

áreas e

campos

científicos e

tecnológicos,

patentes,

dissertações

e teses

Palavras,

documen-

tos, base

de dados,

comuni-

cações

informais

(inclusive

em âmbito

não cientí-

fico)

Sítios

na www

(URL, tí-

tulo, tipo,

domínio,

tamanho,

e links),

motores

de busca

Fonte: Vanti (2002).

Quadro 2: Leis e princípios da bibliometria

Leis e

princípios

Focos

de Estudo

Principais

aplicações

Lei de Bradford Periódicos Estimar o grau

de relevância dos

periódicos, em dada

área do conheci-

mento

Lei de Lotka Autores Estimar o grau de

relevância de au-

tores, em dada área

do conhecimento

1. Leis de Zipf Palavras Indexação automáti-

ca de artigos científi-

cos e tecnológicos2. Ponto de

Transição (T) de

Goffman

1. Colégios

Invisíveis;

2. Fator de

imediatismo ou

de impacto;

3. Acoplamento

Bibliográfico;

4. Co-citação;

5. Obsolescência

da Literatura;

6. Vida-média;

7. Teoria

Epidêmica de

Goffman;

8. Lei do Elitismo;

9. Frente de

Pesquisa

Citações Várias (ver Guedes

e Borschiver 2005,

p. 14)

Lei dos 80/20 Demanda de Infor-

maçãoComposição, am-

pliação e redução

de acervos

Robson Ramos de Oliveira Vânia Silva de Carvalho


15


As autoras concluem o estudo observando a diversida-de de leis e conceitos relacionados à bibliometria. Explicam que as Leis de Bradford, Lotka e Zipf são as principais, e os conceitos utilizados quando da análise de citações “são mais utilizados como ferramenta na política científica e tecnológi-ca, mediante diagnóstico e prognóstico dos fenômenos que norteiam a comunicação científica e tecnológica, de uma de-terminada instituição ou país”.

A bibliometria também é utilizada como um instrumen-to quantitativo, e o trabalho de Rummler (2006) propõe a “modelagem de um indicador bibliométrico para análise da dispersão de conhecimentos”. Essa modelagem remete ao cálculo do que o autor denominou “Índice de Dispersão Seg-mentar – IDS”, considerando sete variáveis que foram, no estudo, representadas por “P”, “p”, “F”, “f”, “A”, “a”, “r”.

Essas sete variáveis estavam relacionadas com três disper-sões, a saber: 1) de uma obra, um autor ou um periódico, em uma área do conhecimento (ou campo, especialidade, discipli-na etc.); 2) de determinada questão ou assunto, tema, método, técnica, fenômeno, especialidade, vocábulo etc., no âmbito de periódicos referentes a determinada área do conhecimento; 3) geográfica de uma unidade de análise bibliográfica.

A título ilustrativo, optou-se por transcrever apenas uma das variáveis, o que se fez por meio do Quadro 3.

Quadro 3 – Variáveis: questão ou assunto, tema etc., no âmbito de periódicos

Fonte: Rummler (2006).

Por meio da análise dessas variáveis, pode-se, por exem-plo, verificar como o tema auditoria está se dispersando em relação a outros temas da área contábil.

Assim, ao se selecionar um número de periódicos (“P1”, “P2”, “P3”), na área das Ciências Contábeis, têm-se:

a)“F1”, “F2”, “F3” = número de fascículos editados;b)“A1”, “A2”, “A3” = números de artigos neles publicados;

c)“p1”, “p2”, “p3”; “f1”, “f2”, “f3”; “a1”, “a2”, “a3” = número de periódicos que têm fascículos em que constam artigos que abordam o tema auditoria; e

d)“r1”, “r2”, “r3” = número total de referências sobre obras de auditoria citadas nos artigos.

Existem outras formas de fazer análise quantitativa em bi-bliometria. Ressalta-se, mais uma vez, que com o presente estudo não se tem a pretensão de passar em revista todos os conceitos descritos neste quadro de referências teóricas, mas objetiva-se contribuir para futuras pesquisas.

3. MetodologiaA presente pesquisa pode ser tipificada como sendo, se-

gundo Collis e Hussey (2005, p. 70), uma survey descritiva. Esse tipo de pesquisa “deve identificar e contar a freqüência de uma população específica, em um determinado momento, ou vários momentos para comparação”.

Assim, a população específica, aqui, é a produção biblio-gráfica em periódicos, anais, livros, teses e dissertações que constam nos Cadernos de Indicadores, obtidos a partir de le-vantamento efetuado na página da Coordenação de Aperfei-çoamento de Pessoal de Nível Superior (CAPES) na internet (www.capes.gov.br) dos programas de mestrado e doutorado em Ciências Contábeis que foram avaliados no triênio 2004-2006. Optou-se por esse período em decorrência de ele ser o mais recente, não obstante o órgão divulgar, também, a avaliação dos triênios 1998-2000 e 2001-2003.

Nesses Cadernos, consta a avaliação dos programas, que é feita por um Comitê Técnico Científico, na qual são examinados doze indicadores, que são: PR – Programa; TE – Teses e Dissertações; PB – Produção Bibliográfica; PT – Produção Técnica; PA – Produção Artística; CD – Corpo Docente, Vínculo Formação; DI – Disciplinas; LP – Linhas de Pesquisa; PP – Projetos de Pesquisa; PO – Proposta do Programa; DA – Docente Atuação; DP – Docente Produção.

Os dados analisados neste trabalho foram extraídos dos in-dicadores: TE – Teses e Dissertações e PB – Produção Biblio-gráfica, em que foram analisados alguns aspectos qualitativos e quantitativos do estudo bibliométrico, que estão limitados ao confronto entre o número total de trabalhos publicados pelos programas em relação ao total de trabalhos publicados sobre Auditoria e questões afetas como: controle interno, fraudes e riscos. As variáveis quantitativas testadas foram: a) quantida-des de trabalho sobre auditoria, publicadas por ano, no triênio 2004-2006; b) a publicação de periódicos, anais, teses e dis-sertações por programas, no triênio 2004-2006 e c) publica-ções por autor e veículos de divulgação. Na variável qualitativa avaliaram-se as temáticas abordadas sobre auditoria.

A CAPES é uma fundação do Ministério da Educação que investe no desenvolvimento da pós-graduação stricto sensu focada na formação de pessoal qualificado no Brasil e no ex-terior. É responsável por mais da metade das bolsas de pós-graduação no país, avalia cursos de mestrado e doutorado, além de financiar a produção e a cooperação científica.

Atualmente, 18 são os programas de mestrado, mestrado profissional e doutorado em Ciências Contábeis recomendados pela CAPES. Contudo, a amostra contemplou 13 programas: Universidade de São Paulo (USP); Fundação Instituto Capixa-ba de Pesquisa em Contabilidade, Economia e Finanças (FU-CAPE); Universidade do Vale do Rio dos Sinos (UNISINOS);


Variável Variáveis relacionadas com a dispersão de deter-

minada questão ou assunto, tema etc., no âmbito

de periódicos

P Número total de periódicos abrangidos por um es-

tudo, os quais veiculam artigos referentes à determi-

nada área.

P Número de periódicos positivos (periódicos que veicu-

lam artigos que contemplam a unidade de análise).

F Quantidade de fascículos que compõem o conjunto

de periódicos “P”, publicados no período correspon-

dente ao recorte temporal da avaliação.

F Quantidade de fascículos positivos (fascículos em

que constam artigos voltados à questão em estudo).

A Número total de artigos correspondentes à área do

estudo.

A Número total de artigos positivos (artigos que contem-

plam a questão em estudo).

R Número de referências positivas (número total de

referências das obras que contemplam a questão em

estudo).


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Universidade Regional de Blumenau (FURB); Centro Universi-tário Álvares Penteado (UniFECAP); Universidade do Estado do Rio de Janeiro (UERJ); Universidade Federal do Rio de Ja-neiro (UFRJ); Universidade Federal do Ceará (UFC), Universi-dade de Brasília (UNB); Universidade de São Paulo/Ribeirão Preto (USP/RP); Pontifícia Universidade Católica de São Paulo (PUC/SP); Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC) e Universidade Federal do Paraná (UFPR).

Os da Universidade Federal de Minas Gerais (UFMG), Uni-versidade Federal de Pernambuco (UFPE), Universidade Pres-biteriana Mackenzie (UPM), Universidade Federal da Bahia (UFBA) e Universidade Federal do Amazonas (UFAM) já fo-ram reconhecidos pela CAPES. Entretanto, os seus dados não constam desta pesquisa em decorrência de esses cursos terem sido recentemente criados. Por isso, a produção bibliográfica inicial desses programas não é contemplada neste trabalho.

4. Os Achados da Pesquisa

4.1. Análise bibliométrica das produções sobre audito-ria em periódicos e anais dos programas de pós-gra-duação stricto sensu em contabilidade

Do levantamento efetuado nos Cadernos de Indicadores da CAPES, triênio 2004-2006, especificamente no Caderno de Produção Bibliográfica, os treze programas de pós-gra-duação stricto sensu (mestrado e doutorado) em Ciências Contábeis analisados publicaram, conjuntamente, 3.280 tra-balhos, sendo 3001 em Periódicos e Anais, conforme Tabela 1. Quanto às demais, são publicações que ocorreram por meio de livros e outras. Veja Tabela 1 abaixo.

A CAPES classifica os periódicos utilizados para a divulga-ção da Produção Intelectual desses programas seguindo uma escala de dupla entrada relativa ao âmbito de circulação (inter-nacional [I], nacional [N] e local [L]) e à sua qualidade (A – alta, B – média e C – baixa), conforme se observa na Tabela 1.

Montam em 337 os periódicos relacionados no Qualis para

Tabela 1: Produção bibliográfica informada pelos programas de mestrado e doutorado em Ciências Contábeis para o Triênio 2004-2006

Mestrado/Doutorado Periódicos Internacionais Periódicos Nacionais Periódicos Locais Fora do

QualisProgramas Anais A B C A B C A B C

USP 214 - 1 4 50 11 7 3 6 1 173

FUCAPE 184 4 4 1 22 19 - - - - 26

UNISINOS 167 - - - 15 5 2 2 2 - 36

FURB 376 - - - 11 17 10 - 2 4 19

UniFECAP 129 - - - 3 7 - - 4 1 15

UERJ 14 - - - - - 1 - 5 - 12

UFRJ 98 - - - 8 3 8 - 3 - 13

UFC 91 - - 1 5 2 1 - 1 - 7

UNB 333 - 1 - 24 13 12 - 3 - 115

USP/RP 77 - 1 1 11 1 1 - 2 - 7

PUC/SP 199 - 1 1 17 4 6 - - 1 37

UFSC 224 - - 1 2 6 7 - 1 - 23

UFPR 34 - - - 1 1 - - - - 3

Total 2140 4 8 9 169 89 55 5 29 7 486

Fonte: Cadernos de Indicadores da CAPES Triênio 2004-2006: Produção Bibliográfica. OBS.: Não foram incluídos os livros e outras publicações.

a área Administração, Ciências Contábeis e Turismo, sendo:a) 58, 65 e 37 em Internacionais A, B e C, respectivamente;b) 73, 38 e 24 em Nacionais A, B e C, respectivamente;c) 13, 7 e 22 em Locais A, B e C, respectivamente.A publicação é condição necessária para que os programas

de mestrado e doutorado se mantenham reconhecidos pela CA-PES, e a questão de maior relevância é que esse órgão regula-dor somente contabiliza os trabalhos tanto de periódicos quanto de anais se eles estiverem relacionados no Qualis da área de avaliação. Assim, por exemplo, qualquer trabalho publicado na Revista Brasileira de Contabilidade, que é uma revista do Con-selho Federal de Contabilidade, não é pontuado nessa avalia-ção em decorrência de essa revista não constar no Qualis.

Apesar disso, os programas relacionam toda a produção do seu corpo docente e discente nos Cadernos de Avaliação, que são enviados à CAPES quando solicitados por esta, in-dependentemente de existirem trabalhos que foram publica-dos em veículo que não constem do Qualis. Nesse estudo está sendo analisada toda a produção informada, não tendo sido efetuada nenhuma exclusão nem juízo de valor quanto aos aspectos quantitativos e qualitativos dos trabalhos.

Ainda na Tabela 1, observa-se que a publicação dos traba-lhos acadêmicos dos programas de mestrado e doutorado em Ciências Contábeis se dá na sua maioria (65,24%) em publica-ções de textos completos e resumos nos anais de congressos, encontros, fóruns e outros, e em periódicos considerados im-próprios pelo Qualis (14,82%).

4.1.1. Quantidades de trabalho sobre auditoria, publicadas por ano, no triênio 2004-2006

Dos 3.280 trabalhos publicados pelos programas, 2,80% abordaram o tema auditoria. Ressalta-se que nesta pesquisa foram considerados trabalhos que versavam sobre controle interno, fraudes e riscos como sendo auditoria. A Tabela 2 mostra o quantitativo de trabalhos que foram publicados no período analisado.



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Tabela 2: Trabalhos sobre auditoria

Programas Ano Total Divulgação

2004 2005 2006 % Periódicos % Anais % Livros

USP 5 5 4 14 64,29 35,71 -

FUCAPE 2 1 3 6 33,33 66,67 -

UNISINOS 1 - - 1 - 100,00 -

FURB - 6 9 15 20,00 73,33 6,67

UniFECAP 6 2 2 10 30,00 60,00 10,00

UERJ - - 4 4 25,00 50,00 25,00

UFRJ - 1 1 2 50,00 - 50,00

UFC - 2 - 2 - 50,00 50,00

UNB 9 11 3 23 21,74 78,26 -

USP/RP - - - - - - -

PUC/SP 2 3 2 7 42,86 42,86 14,28

UFSC - 2 5 7 14,29 85,71 -

UFPR - - 1 1 - 100,00 -

Total 25 33 34 92 30,43 63,04 6,53

Fonte: Cadernos de Indicadores da CAPES Triênio 2004-2006: Produção Bibliográfica.

MestradoDoutorado

Periódicos Internacionais

Periódicos Nacionais

Periódicos Locais

Programas A B C A B C A B C Total

USP - - - 5 1 2 - - - 8

FUCAPE - - - 1 1 - - - 2

FURB - - - 2 - 1 - - - 3

UniFECAP - - - - 1 - - - - 1

UERJ - - - - - - - 1 - 1

UFRJ - - - - - 1 - - - 1

UNB - - - - 1 1 - - - 2

PUC/SP - - - 1 - 1 - - - 2

Total 0 0 0 9 4 6 0 1 20Fonte: Cadernos de Indicadores da CAPES Triênio 2004-2006: Prod. Bibliográfica.

Da Tabela 2, observa-se que os programas da UNB, FURB e USP foram os que mais publicaram sobre o tema auditoria. Essa tabela considera o quantitativo total de pu-blicações dentro e fora do Qualis.

Considerando apenas as publicações em periódicos (30,43%), cujo montante foi de 28 publicações (ver Tabela 4), e ainda tomando por base as publicações em periódi-cos relacionados no Qualis, apenas 20 foram na área da Auditoria, conforme Tabela 3:

Tabela 3: Publicações em Auditoria, apenas em Periódicos: Triênio 2004/2006

O programa da USP é o que apresenta o maior núme-ro de publicações em periódicos relacionados no Qualis. De um total de oito, cinco publicações se deram em peri-ódicos de maior pontuação pela CAPES (NA), seguido do programa da FURB, com três publicações.

A publicação em periódicos internacionais ainda é muito baixa, nenhuma em Auditoria, possivelmente em decorrência das barreiras culturais, psicológicas e de mercado existentes entre os países. Zeff (1996, p. 60) explica que nos Estados Unidos os professores-cientis-tas precisam de alta produtividade de publicações em periódicos de alto prestígio para se manterem em suas faculdades ou universidades, o que pode dificultar a in-serção de pesquisas de programas brasileiros em perió-dicos internacionais.

Outro aspecto a ser analisado é o grau de dispersão em relação ao total da produção bibliográfica dos progra-mas em relação à produção em auditoria. Utiliza-se um diagrama para ilustrar essa relação denominado Diagra-ma de Dispersão, conforme Figura 2.

Moore et al. (2006, p. 77) explica que esse diagrama mostra a relação entre duas variáveis quantitativas me-didas nos mesmos indivíduos. “Os valores de uma vari-ável são apresentados no eixo horizontal, enquanto os valores da outra variável, no eixo vertical. Cada indivíduo do conjunto aparece na forma de um ponto no gráfico, determinado pelos valores das duas variáveis.”


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Figura 2 – Diagrama de dispersão da relação entre o total da produ-ção bibliográfica e a produção bibliográfica em auditoria

O diagrama evidencia que a produção bibliográfica acer-ca do tema auditoria é baixa. Contudo, é linear, pois não se verificou pontos individuais (outlier) que se afastassem do padrão geral da relação.

4.1.2. Quais foram os periódicos e anais que mais publicaram trabalhos na área de auditoria?

Considerando a Lei de Bradford, cujo objetivo é estimar o grau de relevância dos periódicos em dada área do conheci-mento, observa-se que os periódicos Revista Contabilidade & Finanças e UNB Contábil, respectivamente dos programas da USP e UNB, foram os que mais publicaram (35,71%) o tema em questão. Veja Tabela 4.

Tabela 4: Periódicos

Quanto aos anais, de um total de 58 publicações sobre auditoria, os mais relevantes foram: Congresso USP de Controladoria e Contabilidade (13) e ENANPAD (8). Os dois eventos representam 37,20% das publicações nesse canal de comunicação.

4.1.3. Publicações por autorPela Lei de Lotka, estima-se o grau de relevância de au-

tores, em dada área do conhecimento. Na amostra analisa-da, 122 autores (alunos, professores e externos dos progra-mas de mestrado e doutorado) publicaram em periódicos, anais e livros dentro e fora do Qualis.

Chama-se a atenção, aqui, para o fato de que os pro-gramas de mestrado e doutorado devem ser capazes de desenvolver projetos de pesquisa em que se conjugue a participação de alunos e a de professores, razão pela qual essas publicações possuem várias autorias. Nesse contex-to, observou-se que ocorreu no mínimo uma e no máximo cinco autorias por publicação.

Em relação aos autores, a Tabela 5 relaciona os mais re-levantes em número de publicações na área da auditoria.

Os autores que mais publicaram na área foram: PEREI-RA, A. C., docente da UniFECAP (São Paulo); CUNHA, P. R., discente do programa de mestrado da FURB (Santa Catarina); BEUREN, I. M., docente da FURB (Santa Ca-tarina); HEIN, N., docente da FURB (Santa Catarina) e NETO, O. R. M., discente do programa de doutorado da USP (São Paulo).

Periódicos Quant. % Qualis Tipo Qualis

Revista Contabilidade & Finanças 5 17,86 sim NA

UNB Contábil 5 17,86 sim NC

BBR: Brazilian Business Review 2 7,14 sim NB

RAM: Revista de Administração Mackenzie 2 7,14 sim NA

Revista Brasileira de Contabilidade 2 7,14 não --

Base (UNISINOS) 1 3,57 sim NA

Boletim Núcleo Fé e Cultura 1 3,57 não -

Centro STUDI Emigrazione Roma 1 3,57 não -

Pensar Contábil 1 3,57 sim NC

RAE: Revista de Administração de Empresas (FGV) 1 3,57 sim NA

Razão Contábil 1 3,57 não -

REA: Revista Eletrônica de Administração 1 3,57 não -

Revista Brasileira de Gestão de Negócios 1 3,57 sim NB

Revista Catarinense de Ciência Contábil 1 3,57 não -

Revista de Contab. do Mestrado em Ciências Contábeis (UERJ) 1 3,57 sim LB

Revista de Informação Legislativa 1 3,57 não -

Revista Universo Contábil (On-line) 1 3,57 sim NB

Total 28 100,00Fonte: Cadernos de Avaliação da CAPES Triênio 2004-2006: Produção Bibliográfica.



Tota

l da

Prod

ução

Bib

liogr

áfic

a 600

500

400

300

200

100

00 5 10 -5

Produção Bibliográfica em Auditoria

Total da Produção Bibliográfica

ProduçãoBibliográficaem Auditoria

19



4.2. Análise bibliométrica das produções sobre audi-toria em teses e dissertações dos programas de pós-graduação stricto sensu em contabilidade

No período 2004-2006 foram defendidas 30 teses de dou-torado, 507 dissertações de mestrado e 116 dissertações de mestrado profissional, totalizando 653 teses e dissertações. Desse montante, 33 tratavam de questões sobre auditoria. A Tabela 6 mostra esses números.

Tabela 6: Produção em teses e dissertações dos programas

Tabela 5: Autores que mais publicaram sobre auditoria

Autores Trabalhos Autores

PEREIRA, A. C. 7 1

CUNHA, P. R. 6 1

BEUREN, I. M.; HEIN, N.; NETO, O. R. M. 5 3

CARDOSO, R. L.; CARVALHO, L. N. G.; CORRAR, L. J. ; RIBEIRO FILHO, J. F. 4 4

ALBERTON, L.; BORBA, J. A.; DINIZ, J. A.; FERNANDES, F.C. ; FRAGOSO, A. R.; LEITÃO, C. R. S.;

REVOREDO W. C.; RICCIO, E. L. 3 8

ARIMA, C. H.; CALDAS, P. O. A. ; CAPELLETTO, L. R.; CARVALHO, J. R. M.; CUPERTINO, C. M.;

FILHO, A. A. R. ; GOMES, L. L.; GUIMARÃES, I. C.; MURCIA, F. D.; NASCIMENTO, W. S.; RODRIGUS,

L. G. B.; TOSTES, F. P. S. C.; VASCONCELOS, M. M. F.

2 14

Outros (91 autores) 1 91

TOTAL DE AUTORES 122

Fonte: Cadernos de Avaliação da CAPES Triênio 2004-2006: Produção Bibliográfica.

ProgramasTotal de

Defesas

Teses e Dissertações

nas áreas de Auditoria

2006 2005 2004 Total

USP 120 1 3 1 5

FUCAPE 73 - 1 - 1

UNISINOS 49 - - - -

FURB 76 - 6 - 6

UniFECAP 87 3 4 1 8

UERJ - - - - -

UFRJ 39 - - - -

UFC 43 3 - - 3

UNB 72 2 - 1 3

USP/RP 4 - - - -

PUC/SP 86 1 4 1 6

UFSC 4 1 - - 1

UFPR - - - - -

Total 653 11 18 4 33

Fonte: Cadernos de Avaliação da CAPES Triênio 2004-2006: Teses e Dissertações.

Quanto aos programas de doutorado e mestrado em que as teses e dissertações foram defendidas, a maior concen-tração está na UniFECAP, cujos autores das dissertações foram: COSTA, C.A.; DRIMEL,C.N.; GUIMARÃES, I.C.; GONÇALEZ,O.; GUERRA, A.S.; RODRIGUES, L.G.B.; VIEIRA, J.A. e SCHREINER, S.R.S., sendo os trabalhos orientados pelos professores doutores: SEGRETI, J. B.(4); PEREIRA, A. C.(1), FARIA, A. C. (1); PARISI C. (1) e OLI-VEIRA, A. B. S. (1). A Tabela 5 mostra que PEREIRA A. C. foi o autor que mais publicou na área de auditoria.

Quanto às temáticas das dissertações, foram, resumida-mente, em controle interno (5), gestão de riscos (2) e comitê de auditoria (1).

Comenta-se, ainda, que o advento da informática possi-bilitou a existência de bibliotecas virtuais; antes as teses e dissertações ficavam arquivadas apenas nas prateleiras de poucas bibliotecas (literatura cinzenta).

Atualmente, é possível buscar resumos e trabalhos com-pletos nas páginas da internet dos programas de mestrado e doutorado. Além de a CAPES disponibilizar por duas fer-ramentas de busca e consulta informações sobre teses e dissertações defendidas nos programas de pós-graduação do país: 1. Resumos – relativos a teses e dissertações de-fendidas a partir de 1987. As informações são fornecidas diretamente à CAPES pelos programas de pós-graduação, que se responsabilizam pela veracidade dos dados; 2.Tex-tos Completos – contêm a íntegra de teses e dissertações da área de História; conforme informação no site da CA-PES, trata-se de projeto piloto nessa área. Essas ferramen-tas permitem a pesquisa por autor, título e palavras-chave.

4.3. Temáticas abordadas sobre auditoriaNo tocante às variáveis qualitativas, pode-se observar

que as temáticas mais recorrentes foram riscos (32,61%), seguidas de questões diversas sobre auditoria e controle interno.


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Temáticas Abordadas Quant.

Riscos 30

Questões diversas sobre Auditoria 10

Controle Interno (Área Pública) 9

Controle Interno 8

Planejamento, Procedimentos e Técnicas de Auditoria

8

Auditoria Interna e Externa 6

Auditoria Governamental 6

Fraudes 5

Auditoria em ambiente informatizado 3

Ensino de Auditoria 3

Relatórios de Auditoria (Governamental) 2

Pareceres de Auditoria 1

Auditoria Ambiental 1

Total 92

Quadro 3: Temáticas mais abordadas nas publicações

Fonte: Cadernos de Avaliação da CAPES Triênio 2004-2006: Produção Bibliográfica.

Considerando que o mundo dos negócios se dá, em sua maioria, em ambientes virtuais, ainda é baixa a publicação so-bre auditoria de sistemas, auditorias em ambientes informati-zados, cybercrime, Continuous Auditing System, além de estu-dos de casos relatando experiências de empresas de auditoria e de Departamentos de Auditoria Interna de organizações.

5. Considerações FinaisO objetivo da presente pesquisa foi efetuar um levanta-

mento nos Cadernos de Indicadores da CAPES, no triênio 2004-2006, a fim de analisar a quantidade de trabalhos publi-cados pelos programas de mestrado e doutorado em Ciên-cias Contábeis sobre auditoria, os seus autores, veículos de divulgação e as temáticas abordadas nessas publicações.

No período, os treze programas analisados publicaram, conjuntamente, 3.280 trabalhos, dos quais 2,80% abordaram o tema auditoria. O programa da USP é o que apresenta o maior

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número de publicações em periódicos relacionados no Qualis; de um total de oito, cinco publicações se deram em periódicos de maior pontuação pela CAPES (NA), seguido do programa da FURB, com três publicações. A publicação em periódicos internacionais ainda é muito baixa, nenhuma em Auditoria.

Pela Lei de Bradford, os periódicos mais relevantes foram a Revista Contabilidade & Finanças e UNB Contábil; já entre os anais, de um total de 58 publicações sobre auditoria, os mais relevantes foram: Congresso USP de Controladoria e Contabilidade (13) ENANPAD (8).

Pela Lei de Lotka, 122 autores publicaram sobre auditoria. Os mais representativos foram: PEREIRA, A. C., docente da UniFECAP (São Paulo); CUNHA, P. R., discente do progra-ma de mestrado da FURB (Santa Catarina); BEUREN, I. M., docente da FURB (Santa Catarina); HEIN, N., docente da FURB (Santa Catarina) e NETO, O. R. M., discente do pro-grama de doutorado da USP (São Paulo).

Foram defendidas 653 teses e dissertações. Desse mon-tante, 33 tratavam de questões sobre o objeto de estudo. Quanto às variáveis qualitativas, observou-se que as temá-ticas mais recorrentes foram riscos (32,61%), seguidas de questões diversas sobre auditoria e controle interno. Dos achados da pesquisa pode-se concluir que a publicação dos programas de mestrado e doutorado sobre auditoria é baixa, possivelmente pela multiplicidade de assuntos e questões afetos à área contábil.

Este trabalho apresenta limitações. A primeira remete à diversidade de leis e conceitos sobre bibliometria, inclusive focando aspectos quantitativos, que não puderam ser explo-rados. Outra limitação é que apenas foi analisado um perío-do (triênio) e um tema (auditoria). Entretanto, futuros estudos abordando a aplicabilidade de leis e conceitos bibliométricos, além de estudos contemplando mais de um período e, ainda, categorizando as diversas temáticas tratadas pelos autores dos programas de mestrado e doutorado, podem contribuir para a difusão de pesquisas.

Além disso, o desenvolvimento das bibliotecas digitais (CA-PES e Programas) permite acesso a periódicos, teses e dis-sertações, comunicação com os autores via e-mail e publica-ções em anais de encontros e congressos, o que em períodos anteriores seria difícil de conseguir. Assim, espera-se que este estudo, entre outros já citados na introdução deste trabalho, possam despertar o interesse dos autores em realizar estudos bibliométricos nesta área de conhecimento.



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A Adoção das IFRS no Brasil e o Fortalecimento das Boas Práticas de Governança Corporativa

Carlos José Guimarães Cova Rio de Janeiro – RJProfessor Associado 1 da UFF1

Coordenador do MBA em Finanças e Mercado de Capitais da UFF1

Doutor em Engenharia de Produção pela COPPE/UFRJ2

[email protected]

1 UFF – Universidade Federal Fluminense – CEP: 24.210-000 – Niterói – RJ.2 COPPE/UFRJ – Coordenação dos Programas de Pós-Graduação da Universidade Federal do Rio de Janeiro – CEP: 21.941-590 – Rio de Janeiro – RJ.

ResumoO presente trabalho se propõe a responder a uma ques-

tão relevante para o ambiente corporativo da atualidade: a harmonização das normas contábeis, caracterizada pela adoção das IFRS, constitui ou não elemento determinante para o estabelecimento das boas práticas de Governança Corporativa nas companhias abertas? Na busca dos ele-mentos de convicção que permitiram apontar as profundas relações entre o êxito da boa governança e a harmonização de normas contábeis, objetivo principal deste trabalho, fo-ram também contemplados alguns propósitos secundários, tais como: o destaque da importância da contabilidade para a eficiência dos mercados financeiros; a caracterização dos requisitos desejáveis da informação contábil; a apresenta-ção das instituições responsáveis pelas normas internacio-nais de contabilidade; a descrição do processo de integração da normatização contábil internacional; a caracterização da Governança Corporativa; a apresentação dos fundamentos da boa governança; o destaque da importância da Gover-nança Corporativa para a formação do Novo Mercado no Brasil; e o registro do papel da harmonização contábil no processo da boa governança. O trabalho em tela abordará, do ponto de vista temporal, fatos e fenômenos de natureza institucional no âmbito da contabilidade e finanças que ocor-reram nos últimos 20 anos, aproximadamente. Sob a óptica doutrinária, o trabalho se limitou à consulta de bibliografias nacionais redigidas em língua portuguesa. O trabalho se propõe a contribuir para enriquecer o debate acerca da har-monização e integração dos procedimentos contábeis, em virtude do inexorável processo de integração e formação de blocos econômicos que se manifesta em todo o mun-do, em diferentes estágios e velocidades. As conclusões mais significativas obtidas foram as evidências de forte co-nexão entre as boas práticas de Governança Corporativa e os procedimentos de normalização contábil num processo de integração e convergência, de forma a permitir e viabili-zar o accountability, o compliance e o disclosure que a boa governança exige para dar maior eficiência aos mercados financeiros.Palavras-chave: IFRS, Governança Corporativa, Harmonização Contábil.

AbstractThis study aims to answer a question relevant to today’s

corporate environment: the harmonization of accounting standards, characterized by the adoption of IFRS, are in it or not elements towards the establishment of good corporate governance practices of companies in the open? In search of the elements of conviction that helped sharpen the pro-found relations between the success of good governance and convergence of accounting standards, main objective of this work were also included some secondary purposes, such as: the emphasis of the importance of accounting for the efficiency of markets financial; characterization of the desirable requirements of accounting information, the pre-sentation of the institutions responsible for international ac-counting standards; description of the process of integration of international accounting standardization; characterization of the Corporate Governance and the presentation of the foundations of good governance, the highlight of importan-ce of Corporate Governance for the formation of the New Market in Brazil, and the record of the role of accounting in the process of good governance. The work will address a screen, from a time, facts and phenomena of an institutio-nal nature in the area of accounting and finance that have occurred over the past 20 years or so. Under the doctrinal perspective, the work was limited to consultation of natio-nal bibliographies written English. The study aims to help launch lights and enrich the discussion about the integra-tion of accounting procedures, as a result of the inexora-ble process of integration and formation of economic blocs which manifests itself in the world, in different stages and speeds. The findings revealed the most significant evidence of strong connection between good Corporate Governance practices and procedures for accounting standards in the process of integration and convergence, so as to allow and




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facilitate the accountability, compliance and disclosure that good governance requires to give greater efficiency to the financial markets.Key words: IFRS, Corporate Governance, Accounting Harmonization.

Apresentação e ProblematizaçãoO atual estágio da história da humanidade apresenta-se com

uma dinâmica jamais imaginada pelo mais criativo dos visioná-rios. O ritmo das mudanças tecnológicas impõe novas e impac-tantes transformações de caráter econômico, político e social. A escala dessas mudanças faz aflorar a suposição de que está havendo uma transição comparável à passagem da era nôma-de-pastoril para a era agrícola, quando então o homem se fixou nos primeiros núcleos urbanos da Mesopotâmia, há quatro ou cinco milênios. O conceito que tenta abrigar este conjunto de mudanças é subsumido pelo termo Globalização, que compre-ende múltiplas dimensões e sentidos, de tal forma que, às ve-zes, é pouco esclarecedora a referência a esta definição genéri-ca, na tentativa de caracterizar este amplo movimento.

O advento da tecnologia da informação e comunicação — TIC — também veio contribuir para esta plêiade de mudan-ças, tornando os fluxos informacionais muito mais rápidos e capilarizados, e ampliando de forma inimaginável a oferta de informações acerca de todos os campos do conhecimento e para múltiplos atores.

Nesse sentido, a contabilidade enquanto instrumento de registro e avaliação de todos os atos e fatos de gestão, que impliquem mudanças na situação econômica das organiza-ções, assumiu um papel preponderante no novo ambiente de mercado globalizado. Entrementes, alguns fatos vieram a evidenciar a importância do papel da contabilidade para a manutenção da eficiência dos mercados e da confiabilidade entre os atores que nele operam.

O primeiro deles consistiu no surgimento de instrumentos financeiros inovadores, tais como os instrumentos derivati-vos, que a partir da década dos anos 70 foram se tornando cada vez mais presentes e sofisticados. Os derivativos com-preendem os mercados a termo, os mercados de futuros, os mercados de opções e os swaps, e servem tanto para realizar operações que tenham por fim a redução do risco, ou práti-ca de hedge, como também se prestam para a realização de operações destinadas a aumentar o grau de risco, também conhecidas por procedimentos de alavancagem. Como estes instrumentos têm o seu preço mudando a cada instante, em razão de serem referenciados ao preço de outros ativos (e por isso a designação de instrumento derivativo), eles se consti-tuem em ativos ou passivos contingentes, e a elaboração de um simples balanço anual não consegue explicar corretamen-te a situação financeira de uma empresa que os possua.

O segundo fato relevante foi a série de fraudes e ilícitos corporativos que ocorreram nos EUA, no fim dos anos 90. No cerne da questão estava o tratamento contábil dado às opções de compra de ações, as stock opitions, que eram da-das como parte da remuneração dos CEOs das empresas norte-americanas. Já em 1993, o Financial Accounting Stan-dart Board (FASB), que é um órgão independente respon-sável pela formulação de normas contábeis, propunha uma

regra destinada a fazer com que as empresas arrolassem as stock options como despesas. Contudo, o Congresso dos EUA aprovou uma resolução que obrigou o FASB a recuar nessa proposta, alegando que tal medida acarretaria graves conseqüências para o empresariado e para a livre iniciativa. Não custa lembrar que as empresas, que eram contrárias às medidas propostas pelo FASB, foram as principais financia-doras das campanhas políticas dos congressistas.

Com o emprego indiscriminado das stock opitions como forma de remuneração dos executivos, o sistema tinha um incentivo para aumentar o preço das ações no curto prazo, e não para aumentar o valor do patrimônio no longo prazo. A fragilidade dos demonstrativos contábeis permitiu a ocorrên-cia de falsas transações, tais como o registro de receitas que não existiram efetivamente e a supressão de despesas incor-ridas, o que vinha a inflar de forma enganosa os lucros, o que, por sua vez, influenciava favoravelmente as expectativas dos investidores no mercado de capitais, provocando uma ele-vação no preço das ações. A contabilidade enganosa e os menores impostos sobre os ganhos de capital alimentaram uma bolha especulativa, da qual se beneficiaram fartamente muitos dos CEOs e gestores de fundos de investimentos, até que o colapso da situação irreal, materializado por meio de uma série de escândalos, transferisse o ônus para os peque-nos acionistas e para a sociedade em geral.

Os escândalos divulgados no início da década dos anos 2000, que envolveram organizações de grande importância nos ramos em que atuam, acabaram provocando uma mu-dança de postura na cultura das organizações. A busca da moralidade no ambiente das organizações passou a colocar a ética empresarial em voga. Alguns valores que anterior-mente não eram objeto de uma atenção especial por parte dos empresários passaram a ser primordiais para a sobrevi-vência das organizações.

Adquire cada vez mais força o entendimento de que os preceitos éticos devem nortear a conduta dos gestores nas empresas. Nesse sentido, a busca da boa Governança Cor-porativa constitui a evidência mais contundente da manifesta-ção da ética no ambiente de negócios. Para a materialização dessa governança, o papel do profissional de contabilidade, bem como as normas que regulam os procedimentos contá-beis e o exercício da profissão, é fator determinante.

Conforme lembra Pereira1 (2003), a Governança Corpo-rativa tornou-se uma condição indispensável para a estabili-dade do ambiente econômico, na medida em que, de acordo com o IBGC (Instituto Brasileiro de Governança Corporativa), ela se traduz no sistema que assegura aos sócios-proprietá-rios o governo estratégico da empresa e a efetiva monitora-ção da diretoria executiva. A relação que se estabelece entre a propriedade da empresa e sua gestão se efetiva por meio do Conselho de Administração, da auditoria independente e do Conselho Fiscal, que são os instrumentos fundamentais para o exercício do controle.

A boa governança assegura aos sócios a eqüidade no tra-to de seus interesses, a transparência dos atos de gestão, acrescidas da prestação de contas e da responsabilização pelos resultados, que o estrangeirismo accountability subsu-



1 Op. cit. p. 27.

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me num só termo. Além disso, deve se pautar pela busca da conformidade e pela estrita obediência às leis do país, ações que caracterizam o termo compliance, também acolhido pela nossa doutrina contábil-financeira.

Não obstante, o principal pilar da Governança Corporativa é representado pela eficiência e eficácia com que os sistemas de informações contábeis são capazes de transmitir os elementos formadores de convicção para a tomada de decisão nos dife-rentes níveis das organizações, bem como para dar a necessá-ria transparência dos atos de gestão aos diversos agentes dos mercados financeiros, permitindo assim que o mercado forme os preços e promova a mais eficiente alocação dos recursos.

Por sua vez, a normatização contábil e a harmonização das diversas normas num sistema que seja assimilável pela conta-bilidade em diversos países do mundo constituir-se-iam numa forma de assegurar uma leitura convergente dos procedimentos de gestão refletidos nos atos e fatos que produzem alterações no patrimônio das companhias abertas, reduzindo a possibilida-de de distorções, erros, assimetrias de informações e fraudes.

Nesse sentido, a Comissão de Valores Mobiliários brasilei-ra (CVM), em 13 de julho de 2007, formalizou a exigência de que, a partir de 2010, as companhias abertas brasileiras deve-rão preparar suas demonstrações financeiras em conformida-de com os Princípios Internacionais de Relatórios Financeiros (International Financial Reporting Standards, IFRS), adotados pelo Conselho dos Princípios de Contabilidade Internacional (International Accounting Standards Board). Tal imposição pro-vavelmente vai se refletir no comportamento dos gestores e nas práticas de governança das empresas de capital aberto.

Dessa forma, o problema que se apresenta à investigação nesta monografia é: a normatização contábil e sua harmoni-zação constituem-se em elementos determinante para o es-tabelecimento das boas práticas de Governança Corporativa nas companhias abertas?

A suposição que orienta a elaboração desta monografia é traduzida pela idéia de que a normatização contábil e sua harmonização constituem, de fato, elementos fundamentais para o estabelecimento das boas práticas de Governança Corporativa no âmbito das organizações empresariais que possuem ações nos mercados de capitais.

A Integração Financeira Internacional como Processo Inexorável e a Necessidade de Ade-quação às Normas Internacionais

Conforme nos ensina Schrickel2 (1997), um sistema de informações contábeis é bastante influenciado pelas condi-ções macroeconômicas do país onde elas são geradas. Na medida em que estes países estão em diferentes estágios de desenvolvimento, também são diferentes as exigências de contabilização. Tais disparidades não foram muito sentidas até que a globalização disseminou a presença de empresas estrangeiras nos diversos países do mundo. Para melhor en-frentar a concorrência e manter a competitividade, as empre-sas transnacionais passaram a ter de elaborar um novo con-junto de demonstrações contábeis, baseadas em princípios

contábeis mundialmente aceitos.Para viabilizar tal exigência, foi criado em 1973 o Comitê In-

ternacional de Procedimentos Contábeis (IASC – International Accounting Standards Committee), que então passou a desen-volver procedimentos que fossem aceitos internacionalmente. A evolução conceitual e as novas tecnologias determinaram que o IASC fosse sucedido pelo International Accounting Standards Board (IASB), ou Junta de Normas Internacionais de Contabi-lidade, que passou a ter os seguintes objetivos, segundo Pe-rez Júnior3 (2005): desenvolver um conjunto único de normas contábeis, compreensível, transparente e de qualidade; promo-ver o uso e a aplicação rigorosa das normas internacionais de contabilidade; provocar convergências de normas nacionais e internacionais. O IASB é um grêmio executivo formado por 14 membros de diversos países, o que lhe confere uma perspec-tiva de integração e convergência, sendo portanto um sistema bastante democrático de deliberação nestas questões de eleva-da complexidade técnica e conceitual.

Com o avanço da integração financeira internacional ocor-reu uma busca da uniformização da linguagem contábil, de tal maneira que foram constituídas normas aplicáveis em quase todas as economias desenvolvidas. De um modo geral, os dois métodos contábeis aplicados pelas maiores empresas do mundo são o IFRS/IAS, ou International Financial Reporting Standards, e o USGAAP, ou Generally Accepted Accounting Principles in the United States.

Ainda hoje o padrão de normalização mais empregado é o USGAAP, em razão da forte presença de empresas nor-te-americanas nos mercados internacionais, haja vista que aproximadamente 40% das 100 maiores empresas transna-cionais estão localizadas nos Estados Unidos. Além disso, o USGAAP também se beneficia da forte predominância do sistema fiscal norte-americano no resto do mundo.

Não obstante, a despeito da forte presença das compa-nhias dos EUA nos mercados globais, há uma sinalização no sentido de que o USGAAP possa vir a sofrer algumas altera-ções. Isto ocorre porque as principais economias do mundo, tais como a União Européia, o Japão, a Coréia do Sul, e até a China mais recentemente, passaram a aplicar as normas do IFRS/IAS para as suas empresas de capital aberto.

O padrão de normalização abrigado pelo IFRS/IAS teve origem na Europa, e o processo de desenvolvimento de suas normas é resultado de uma ampla convergência de interes-ses dos diversos países num arranjo multilateral.

Entrementes, a decisão final acerca de conteúdos de no-vas normas de IFRS/IAS, bem como de eventuais modifica-ções substantivas em normas que já estão em vigor, passa pela instância colegiada do IASB.

Especificamente com relação ao padrão USGAAP, a Secu-rities Exchange Commission (SEC), órgão equivalente à Co-missão de Valores Mobiliários (CVM) brasileira, e o Financial Accounting Standards Board (FASB), que é a Junta de Padrões de Contabilidade Financeira dos EUA, são as instituições que possuem autoridade para estabelecer normas contábeis para as companhias abertas naquele país. Não obstante, uma vez

Carlos José Guimarães Cova

2 Op. cit. p.1013 Op. cit. p. 43


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que tanto a SEC quanto o FASB são instituições norte-america-nas, é preciso compreender que suas ponderações e decisões deverão via de regra pautar os interesses das empresas norte-americanas, o que lhes retira o caráter de imparcialidade que seria esperado de uma agência de regulação internacional.

O fato é que, atualmente, muitas empresas norte-americanas possuem atividades fora do território dos EUA, e, da mesma for-ma, uma grande quantidade de empresas não americanas utili-za o mercado financeiro daquele país (como é o caso do Brasil, que tem várias empresas operando no mercado norte-america-no por intermédio dos American Depositary Receipts – ADR’s, que são títulos admitidos para a negociação nas bolsas de va-lores norte-americanas), o que ressalta a importância de buscar um padrão de normalização contábil mais abrangente.

Por sua vez, a FASB e a IASB anunciaram, em outubro de 2002, a emissão de um memorando de entendimento, visan-do formalizar um compromisso de convergência das normas americanas e dos padrões internacionais de contabilidade.

O principal objetivo desse arranjo consiste em permitir que as bolsas de valores internacionais passem a aceitar as de-monstrações financeiras das empresas tanto sob o padrão USGAAP quanto de acordo com o IFRS/IAS, ou seja, de um lado, uma empresa que desejar listar suas ações no merca-do de capitais dos EUA poderá apresentar à SEC suas de-monstrações financeiras de acordo com as normas do IFRS/IAS, e, da mesma forma, uma empresa norte-americana que pretenda operar na bolsa londrina pode apresentar suas de-monstrações financeiras conforme o padrão USGAAP.

É importante ressaltar que, em razão de suas qualidades operacionais, o USGAAP, ou United States Generally Accepted Accounting Principles, passou a ser uma referência para a pa-dronização contábil internacional e, provavelmente, influenciou bastante os procedimentos de convergência para uma norma comum. Costa4 (2004) assinala que, a despeito das dificuldades que poderiam ser previsíveis nesse processo de integração, não apenas nos aspectos meramente técnicos, haja vista que a contabilidade não é uma ciência exata, mas também no plano político (curiosamente, apesar de o IASB estar sediado em Lon-dres, os europeus continentais se queixam da predominância do pensamento anglo-saxão no seu escopo), o IASB tem as-sumido um papel relevante no contexto internacional, marcan-do sua atuação por meio de posições firmes que nem sempre agradam aos interesses constituídos, como, por exemplo, nos casos da contabilização do exercício de opções de ações como despesa das companhias emitentes, ou mesmo da avaliação dos derivativos, ou ainda com relação aos conceitos de valor justo (fair value) e de marcação a mercado.

Em 2005 cerca de 92 países já adotavam as normas da IASB, entre eles, todos os 25 países da União Européia. Seguindo a tendência internacional, a Bovespa passou a exigir as demons-trações contábeis em USGAAP para as empresas listadas no Novo Mercado e no Nível 2 de Governança Corporativa.

Destaca-se que as normas contábeis brasileiras já são hoje muito influenciadas pelas normas internacionais. Ade-mais, uma orientação normativa pautada nas normas inter-

nacionais, assimilando sua essência, pode trazer muitos be-nefícios para as empresas brasileiras, e, conseqüentemente, para a economia do país.

As vantagens dessa medida decorrem do fato de que, além de proporcionar uma maior credibilidade para as com-panhias nacionais, o alinhamento com os padrões contábeis internacionais ampliará a compreensão e o nível de informa-ção acerca das demonstrações financeiras dessas empre-sas, em todos os mercados financeiros. Tal circunstância ampliará o leque de possibilidades de captação de recursos, fato que reduziria o custo de capital e por sua vez proporcio-naria maior liquidez e valorização das ações.

Stirnberg5 registrou que a Comissão de Valores Mobiliários brasileira (CVM), em 13 de julho de 2007, formalizou a exi-gência de que, a partir de 2010, as companhias abertas bra-sileiras deverão elaborar as suas demonstrações financeiras em conformidade com os Princípios Internacionais de Relató-rios Financeiros (International Financial Reporting Standards, IFRS), adotados pelo Conselho dos Princípios de Contabili-dade Internacional (International Accounting Standards Board, IASB). Em novembro de 2007, a Comissão de Valores Mobili-ários norte-americana (Securities and Exchange Commission, SEC) aprovou a adoção do IFRS como um padrão de contabi-lidade aceito nos Estados Unidos da América, fato que permi-tiu às companhias estrangeiras registradas na SEC utilizar o IFRS em vez dos princípios contábeis geralmente aceitos nos Estados Unidos, o US GAAP (ou reconciliação com este na elaboração de suas demonstrações financeiras).

Hoje em dia, a grande maioria das companhias brasileiras tem se limitado a emitir valores mobiliários para investidores ins-titucionais, por meio de colocações privadas (pelas regras 144A e Regulation S da SEC), nos mercados de capitais dos Estados Unidos e da União Européia, em vez de lançá-los publicamente e ao varejo nesses mercados. Em alguns casos, os valores mo-biliários emitidos por empresas brasileiras no exterior são admi-tidos para negociação no EuroMTF, mercado não regulamenta-do da Bolsa de Luxemburgo, que evidencia uma relativa baixa liquidez e reduzido volume de transações. As principais razões que impedem o acesso aos mercados de capitais públicos dos Estados Unidos e da União Européia são:

(i) o ônus na preparação pelas companhias brasileiras de suas demonstrações financeiras de acordo com o US GAAP/IFRS, adicionalmente aos princípios de contabilidade geral-mente aceitos no Brasil (Brazilian GAAP);

(ii) As práticas mais rigorosas de governança corporativa, como aquelas previstas na Lei Sarbanes-Oxley;

(iii) Uma crescente exposição à imputação de responsabi-lidades sobre a companhia e sua alta administração.

Além disso, desde o dia 1º de julho de 2005, a União Eu-ropéia requer, por meio da regra Prospectus Directive (Direc-tive 2003/71/EC), que as emissões de valores mobiliários por companhias não-européias sejam aprovadas para emissão pública ou para negociação em mercado regulado no âmbito da sua regulação somente se:

(i) Os documentos da emissão forem elaborados de acor-



4 Op. cit. p. 25 O IFRS no Brasil: convergência para o padrão internacional traz novas oportunidades de captação no exterior. Por Tobias Stirnberg – Dezembro 2007 – Revista

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do com os princípios internacionais estabelecidos pela Orga-nização Internacional das Comissões de Valores Mobiliários (International Organization of Securities Commissions, IOS-CO), incluindo o IFRS; e

(ii) Os requisitos de divulgação de informações, incluindo informações de natureza financeira, forem equivalentes aos estabelecidos no Prospectus Directive.

Atualmente, a União Européia está em processo de de-terminação de quais padrões contábeis serão considerados equivalentes. Segundo as recomendações atuais do Comi-tê de Reguladores Europeus de Valores Mobiliários (The Committee of European Securities Regulators, CESR), o US GAAP, o Canadian GAAP e o Japanese GAAP são conside-rados como equivalentes aos princípios aplicáveis à União Européia. Se o padrão contábil de determinado país não for compatível com o adotado pelo Prospectus Directive, as informações financeiras deverão ser reemitidas segundo o IFRS, conforme adotado pelo IASB. O Brazilian GAAP não é considerado equivalente ao modelo adotado segundo o Prospectus Directive, o que impõe um ônus às companhias brasileiras interessadas em acessar os mercados de capi-tais públicos da União Européia. A introdução e a adoção do IFRS no Brasil eliminarão esse ônus e poderão garantir aces-so aos mercados mais líquidos da União Européia, como os das bolsas de Londres (LSE) e de Frankfurt (FSE), cujas re-gras de registro geralmente requerem o uso do IFRS. Os re-centes eventos ocorridos no Brasil, nos Estados Unidos e na União Européia relacionados à utilização do IFRS poderão gerar benefícios significativos e oportunidades para as com-panhias brasileiras. Esses benefícios incluirão maior liquidez e, conseqüentemente, menor custo de capital, em virtude da combinação de uma base mais ampla de investidores com uma maior cobertura de analistas e maior variedade de op-ções de financiamento.

A exigência de utilização do IFRS no Brasil pode retirar o obstáculo referente à questão do padrão contábil adotado e, portanto, garantir às companhias brasileiras um acesso mais fácil aos amplos mercados de capitais públicos dos Estados Unidos e da União Européia. Trata-se de uma boa oportu-nidade, sobretudo para as companhias que já estão adap-tadas às mais rigorosas práticas de governança corporativa aplicáveis naqueles mercados. Stirnberg afirma que a admi-nistração de várias companhias brasileiras acredita que a adoção das regras de Governança Corporativa previstas na Sarbanes-Oxley é uma mensagem positiva aos investidores de que a administração da empresa tem aprimorado subs-tancialmente seus controles internos e de revisão do comitê de auditoria (ou fiscal, conforme o caso).

Nesse sentido, a Instrução CVM 457/07 estabelece que, a partir de 2010, as companhias abertas brasileiras deverão elaborar suas demonstrações financeiras de acordo com o IFRS. A mesma instrução já faculta às companhias abertas a adoção voluntária do uso desse padrão contábil. A Bolsa de Valores de São Paulo (Bovespa) admite atualmente o IFRS na elaboração de balanços de companhias cujos va-

lores mobiliários estejam listados no Novo Mercado.Ademais, para que a contabilidade no Brasil evidencie

uma aderência efetiva às normas internacionais de contabi-lidade, faz-se necessário o ajuste no arcabouço legal. A ne-cessidade de acompanhamento do processo de harmoniza-ção contábil no Brasil provocou a constituição de um Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), que é composto por representantes das seguintes instituições: Abrasca; Boves-pa; CFC; Fipecafi; CVM; Bacen; SRF; Ibracon; e Susep. Este comitê já está produzindo pronunciamentos a serem aprova-dos por estes órgãos reguladores, e, provavelmente, tenderá a ser a única fonte de emissão de documentos contábeis no Brasil, alinhados com o propósito de harmonização com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo IASB.

Não obstante, o excesso de órgãos normativos poderá também provocar algumas dissonâncias quanto à eficiência dos procedimentos. Como exemplo, o Bacen já determinou que a partir de 2010 as Instituições Financeiras deverão di-vulgar os seus balanços consolidados de acordo com as re-gras do IASB. Na mesma linha está a CVM, que promove audiência pública com vistas à elaboração de uma minuta de instrução normativa com o mesmo teor.

É importante observar que as instituições ligadas ao Co-mitê de Pronunciamentos Contábeis, bem como o governo brasileiro, trabalham no sentido de que a contabilidade no Brasil fique completamente harmonizada com as regras in-ternacionais. Para tanto, o seu trabalho é direcionado para que tal inovação conceitual seja aplicada diretamente nos balanços de cada empresa, ou seja, nos balanços primários e não apenas nos balanços consolidados.

Impulsionadas pelas rápidas transformações econômicas, políticas e sociais que caracterizaram os últimos 30 anos, as inovações no campo da contabilidade promoveram também uma mudança de patamar no que concerne ao perfil do pro-fissional de contabilidade que deverá lidar com estas ques-tões. Será preciso rever com urgência os projetos pedagógi-cos e conseqüentemente as grades curriculares dos cursos de graduação e de pós-graduação em Ciências Contábeis, sob pena de não ser possível manter um nível de qualifica-ção adequado às novas imposições do mercado.

No Brasil, a necessidade de uma maior capacitação por parte dos contabilistas para cumprirem as exigências de ade-quação às normas internacionais manifesta-se pela lenta assi-milação desses conceitos nas grades curriculares dos cursos de graduação. Apenas para efeito de exemplo, a Demonstra-ção dos Fluxos de Caixa (DFC), por não ser obrigatória, não integra o cotidiano de boa parte dos contabilistas brasileiros.

Nesse sentido, conforme registra Campos Filho6 (1999), a interferência da legislação fiscal nos sistemas de informa-ções contábeis no Brasil é muito mais acentuada do que no restante do mundo. As informações obrigatórias, tais como o Balanço, a DRE e o DOAR, se prestam mais para atender ao fisco do que à gestão. Por sua vez, a DFC ao reclassificar a estrutura de contas em apenas quatro grupos (disponibilida-des, operacional, investimentos e financiamentos), permite


6 Op. cit. p.16


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um rápido entendimento acerca do que está ocorrendo em termos de desajustes financeiros, e estimula a tomada de decisões financeiras corretas, sem que a real situação fique oculta por um lucro contábil num regime de competência.

Estas e outras questões deveriam estar no topo da agen-da dos debates, tanto acadêmicos quanto políticos. O país não pode mais prescindir de qualificação profissional para poder integrar o seleto time das economias desenvolvidas, e a capacidade de promover a harmonização das normas contábeis é um de seus pré-requisitos.

Contudo, não se promove uma transformação substancial nos padrões contábeis sem que surjam muitas dúvidas acer-ca dos procedimentos de contabilização adequados, sobre-tudo aqueles que envolvam o fisco.

Nesse sentido se pronuncia Yokoi7, quando lembra que a Lei 11.638, ao adaptar a contabilidade nacional aos princí-pios que norteiam o padrão internacional, modifica itens do balanço bastante sensíveis do ponto de vista tributário. Um exemplo emblemático é o uso do ágio pago em operações que envolvem combinações de empresas. Em uma aquisição, o ágio pago pelo comprador é amortizado ao longo dos anos conforme a rentabilidade do ativo adquirido vai sendo incor-porada ao balanço. Ao entrar na demonstração de resultado como despesa, a parcela do ágio amortizada reduz a base do lucro tributável e se transforma em um benefício fiscal para o adquirente. Dessa forma, quanto maior for o ágio, maior o potencial de geração de créditos tributários pelo comprador. Pelas regras atuais da legislação, o ágio é a diferença entre o valor pago pelo ativo e o valor patrimonial pelo qual ele esta-va registrado no balanço. Do ponto de vista fiscal, isso pode representar uma boa notícia para o comprador. Como o valor patrimonial do ativo, não raro, está longe de representar o seu valor real, o ágio tem boas chances de atingir um montante atrativo para fins de abatimento de imposto.

Não obstante, conforme a nova legislação, o ágio já não é a diferença em relação ao valor patrimonial contábil, mas sim ao valor do patrimônio calculado a preço de mercado, fato que, con-forme o momento em que for apurado, pode reduzir o ágio subs-tancialmente e, assim, diminuir a perspectiva de ganho fiscal.

Outro ponto diz respeito às operações de leasing financei-ro. De acordo com a antiga regra, lançava-se a depreciação do bem arrendado junto com a despesa do aluguel somente durante o período em que vigorasse o financiamento. Agora, a nova lei determina que o ativo arrendado seja incluído na conta de imobilizado, o que significa que sua depreciação passa a ser computada durante todo o período de vida útil do bem. Considerando-se que a depreciação é dedutível do imposto, tal procedimento pode ser interpretado no sentido de que o benefício fiscal ficará diluído por mais tempo. Para a Associação Brasileira das Companhias Abertas (Abrasca) há o entendimento que não há nenhum efeito fiscal, em nenhu-ma situação, pois não há obrigação ou benefício tributários sem uma lei específica que os estabeleça, de forma que de-vem prevalecer os critérios antigos para apuração do Fisco e as novas determinações para efeito societário.

A Governança Corporativa e a Importância da Adequação às Normas Internacionais para o Estabelecimento do Novo Mercado no Brasil

No âmbito da gestão financeira das organizações contem-porâneas, emerge um conceito cada vez mais relevante para a sustentabilidade e geração de valor do negócio. Trata-se da Governança Corporativa, que, na sua acepção mais tradicio-nal, segundo nos informa Barontini (2005)8, abrange a con-sideração de uma série de vertentes societárias, sobretudo aquelas que são conexas à dinâmica dos relacionamentos en-tre a propriedade da empresa e a administração, bem como às estratégias de tutela dos acionistas minoritários e ao nível de transparência e prestação de contas das práticas de gestão.

A expressão é designada para abranger os assuntos re-lativos ao poder de controle e direção de uma empresa, bem como sobre as diferentes formas e esferas de seu exercício e os diversos interesses que, de alguma forma, estão ligados à vida das sociedades comerciais.

Na teoria econômica tradicional, a Governança Corporati-va surge para procurar superar o chamado “conflito de agên-cia”, que se torna presente a partir do fenômeno da separa-ção entre a propriedade e a gestão empresarial.

De acordo com Zylbersztajn et alii. (2005)9, o “conflito de agência” é o núcleo da chamada teoria da agência, que consi-dera a impossibilidade de serem desenhados contratos ótimos, em razão da existência de assimetria de informações, objetivos conflitantes e graus diferentes de aversão ao risco entre as par-tes contratantes, que são designadas por “principal” e “agente”.

O “principal” titular da propriedade delegaria ao “agente” o poder de decisão sobre essa propriedade. A partir daí sur-gem os chamados conflitos de agência, pois os interesses daquele que administra a propriedade nem sempre estão ali-nhados com os de seu titular. Sob a perspectiva da teoria da agência, a preocupação maior consiste em criar mecanismos eficientes (sistemas de monitoramento e incentivos) para ga-rantir que o comportamento dos executivos esteja alinhado com o interesse dos acionistas.

A Governança Corporativa assumiu uma maior relevância na agenda de gestão em razão de fatos não muito louváveis, mas que tiveram o condão de depurar o ambiente corporati-vo de muitas mazelas e, sobretudo, apontar os limites que os gestores das organizações devem observar. Os escândalos empresariais que atingiram o mercado de capital nos últimos anos têm suscitado as mais variadas opiniões do público no que diz respeito à conduta de seus gestores.

Não obstante, trata-se de uma conduta bastante antiga, pois há registros desse comportamento desde a aurora do capitalismo industrial, conforme podemos constatar da ad-vertência feita por Adam Smith, em 1776, no sentido de que os diretores das empresas (de capital aberto) são administra-dores do dinheiro das outras pessoas e não do seu próprio, e não se poderia esperar que eles cuidassem dele com a mesma vigilância ansiosa (dos donos). Negligência e esban-jamento, portanto, sempre prevaleceriam, para mais ou para menos, na gestão das questões dessas empresas.



7 Dilema contábil: nova lei vem cercada de dúvidas sobre os impactos fiscais das mudanças para adaptação ao modelo Internacional. Por Yuki Yokoi. Março 2008 Revista Capital Aberto.

8 Op. cit. p. 209 Op. cit. p. 108

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Ocorre que nos dias atuais há uma forte percepção de que já não existe um equilíbrio de poder entre acionistas, diretoria e altos executivos de empresas que possuem um grande número de acionistas. Esse equilíbrio seria resultado da atuação de três influências: o custo do ativismo dos acionistas; o precedente le-gal; e a força política dos sindicatos dos trabalhadores.

Quando a empresa é fundada, essas forças estão em equi-líbrio, e não há grandes problemas. À medida que a empresa cresce, como conseqüência da dinâmica do mercado, surge a necessidade de mais capital. Os antigos acionistas, que po-dem ser denominados acionistas fundadores, cedem o con-trole, uma vez que preferem diversificar seus investimentos. Tal procedimento faz com que a base de acionistas se torne dispersa, gerando um distanciamento entre os diretores e os acionistas, de tal forma que estes últimos passam a ser consi-derados como pessoas não essenciais à gestão, ao dia-a-dia da empresa, ou seja, o papel que os acionistas anteriormente exerciam na empresa passa a ser cada vez menor. Ao mesmo tempo, para monitorar as decisões gerenciais tomadas pelos diretores, os acionistas percebem que este esforço não vale a pena, tendo em vista o retorno de seu investimento.

Porém, com o desenvolvimento dos mercados de capital nas economias desenvolvidas, o advento desta fonte de fi-nanciamento e capitalização para as empresas passou a ser um imperativo para a sua permanência no jogo do mercado. Entrementes, os investidores passaram a ser mais seletivos nas suas escolhas, de tal forma que começaram a orientar e direcionar seus investimentos para as empresas que eviden-ciariam um melhor arcabouço de gestão numa visão de múl-tiplas dimensões, sobretudo aquelas atinentes ao tratamento dispensado aos minoritários e às ações de transparência e prestação de contas dos atos de gestão.

Rosseti et alii. (2004)10 assinalam que a compreensão, a assimilação e o efetivo exercício da Governança Corporativa no âmbito da moderna gestão de empresas constituem um dos seus mais relevantes desafios, há pelo menos 18 anos.

Estes mesmos autores registram que a expressão Go-vernança Corporativa ainda é muito recente, tanto no am-biente empresarial quanto no meio acadêmico, pois só em 1991 foi empregada pela primeira vez. Em 1992 foi definido o primeiro código de melhores práticas de Governança Cor-porativa. Somente em 1995 é que foi editado o primeiro livro que continha esta designação — Corporate governance —, dos autores R. Monks e N. Minow.

Apesar do fato da grande diversidade conceitual, existe um elenco bem definido de elementos-chave da Governança Cor-porativa, que são: os valores; o relacionamento entre as partes interessadas; os propósitos estratégicos; o poder; e a gestão.

Com relação aos valores, existem quatro que se destacam como sustentáculos da boa governança, que são: fairness; disclosure; accountability; e compliance. O fairness represen-ta o senso de justiça e eqüidade no tratamento dos acionistas, propondo o respeito aos direitos dos acionistas minoritários, tanto no aumento da riqueza corporativa e resultado das ope-rações quanto na presença ativa em assembléias gerais. O

disclosure busca a transparência das informações contábeis e de gestão, sobretudo aquelas que podem acarretar maio-res riscos e impactos nos negócios. O accountability é um termo que subsume a prestação de contas e responsabiliza-ção a partir das melhores práticas contábeis e de auditoria. Por fim, o compliance representa a busca de conformidade no cumprimento das normas regulamentares contidas nos estatutos sociais e no arcabouço jurídico do país.

O segundo elemento-chave da boa governança é o re-lacionamento entre as partes interessadas de forma a mi-nimizar os conflitos de agência. Este tipo de conflito ocorre quando um agente principal (acionista) delega a um agente executor (diretoria executiva) as decisões que devem ma-ximizar os resultados das operações da empresa, suposta-mente em benefício do acionista; mas um comportamento oportunista do executor eventualmente entra em conflito com o objetivo do agente principal.

Como terceiro elemento-chave está o conjunto de propósitos estratégicos, que também envolvem estreita interação entre os acionistas, o Conselho de Administração e a Diretoria Execu-tiva. Nas companhias que praticam a boa governança, as ex-pectativas dos acionistas e as políticas básicas são definidas no plano corporativo, por entendimentos entre os acionistas e aqueles que os representam nos Conselhos de Administração. A partir desta convergência de pensamento é que são deriva-das as diretrizes estratégicas para os negócios e para a gestão, desenvolvidas pela Diretoria Executiva, e apresentadas mais uma vez ao Conselho de Administração para homologação.

O quarto elemento-chave da Governança Corporativa é o poder. Nesse sentido, existem três aspectos relevantes que envolvem a estrutura de poder:

1º – a clara definição dos papéis dos acionistas, do conse-lho e da direção, bem como do que cada uma destas partes espera das duas outras;

2º – a definição de regras de convivência que tornem o processo decisório num jogo em que ocorre pleno comparti-lhamento de posições e opiniões;

3º – um efetivo e negociado planejamento das sucessões no contexto corporativo, sem solução de continuidade que afete os interesses da empresa.

Por último, o quinto elemento-chave da boa governança é representado pela gestão, cujos aspectos centrais dela são derivados. As práticas de gestão alinhadas com os princípios da Governança Corporativa abrigam três pontos centrais, ligados aos valores que a sustentam: a integridade ética, permeando todas as relações internas e externas; a com-binação da integridade, da competência e do envolvimento construtivo no trato dos negócios; e a responsabilidade cor-porativa, que abrange um amplo rol de interesses, para os quais convergem os processos estratégicos de governança. Chamamos a atenção, mais uma vez, para a ética como re-quisito da boa governança.

Adicionalmente, constatamos em Macey apud Damoda-ran (2004)11 que os sistemas de Governança Corporativa podem ter sua performance avaliada em três dimensões: a


10 Op. cit. p.2011 Op. cit. p.50


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mercado de capitais para o investidor brasileiro, a Bovespa (Bolsa de Valores de São Paulo) criou, em dezembro de 2000, três níveis de Governança Corporativa, aos quais as empre-sas listadas na bolsa brasileira poderiam aderir, conforme as práticas de governança que estivessem dispostas a adotar. Estes distintos estágios de adesão às práticas de governança tipificariam os Níveis 1 e 2 e o chamado Novo Mercado.

Assinala Fortuna (2005)13 que, para atingir este objetivo, a Bovespa consolidou estas premissas num regulamento que classifica as empresas em Níveis Diferenciados de Gover-nança Corporativa (NDGC). Assim, o grau de compromisso assumido pela empresa em relação ao NDGC permite clas-sificá-la como do Nível 1 ou do Nível 2, ou ainda, do Novo Mercado, que seria o estágio máximo.

Também nessa mesma época a Bovespa passou a divul-gar o Índice de Ações com Governança Corporativa Diferen-ciada (IGC), composto por ações de empresas listadas nos Níveis 1 e 2 e no Novo Mercado. Em junho de 2001 começa-ram as primeiras adesões. As companhias que desejassem aderir aos níveis de governança deveriam assinar um contra-to com a Bovespa comprometendo-se a adotar um conjunto de práticas diferenciadas de Governança Corporativa.

Para uma empresa estar listada no Nível 1 de governan-ça, é necessário que ela assuma compromissos perante os investidores referentes ao fornecimento de informações que auxiliem na avaliação do valor da empresa. Dessa forma, além das informações contidas nos relatórios de informações trimestrais (ITRs) e relatórios de informações anuais (IANs), que são encaminhadas por todas as empresas listadas em bolsas, as empresas listadas no Nível 1 devem fornecer as seguintes informações adicionais: demonstrações financei-ras consolidadas; demonstração do fluxo de caixa; abertura da posição acionária para os acionistas que detiverem mais de 5% do capital votante; quantidade e características dos valores mobiliários de emissão da companhia detidos por diretores e membros do Conselho de Administração; quanti-dade de ações em circulação e sua proporção em relação ao capital total por tipo e classe.

Para aderir ao Nível 2 de governança, é preciso que a empresa, além de cumprir todas as exigências requeridas para o Nível 1, divulgue suas demonstrações financeiras de acordo com os USGAAP e com os IAS GAAP (o USGAAP e o IAS GAAP são, respectivamente, Princípios Contábeis Norte-Americanos e Princípios Contábeis Internacionais). Para o cumprimento desse requisito a Bovespa concede um prazo de dois anos. Além disso, as empresas listadas nesse nível devem aderir à Câmara de Arbitragem para a resolução de conflitos societários e oferecer o benefício do Tag Along, que assegura a extensão das condições oferecidas aos acio-nistas controladores, no caso de venda do controle da com-panhia, aos demais acionistas minoritários.

Com relação ao nível mais elevado, o Novo Mercado, Ferreira (2005)14 nos informa que se trata de um segmento de listagem destinado à negociação de ações emitidas por empresas que se comprometem, em caráter voluntário, com

capacidade de restringir o poder da administração de obter benefícios privados; o acesso facilitado de empresas que de-sejam capital nos mercados financeiros; e a facilidade com que uma administração ineficiente é substituída.

Conforme ensinam Galvão et alii. (2006)12, a Governança Corporativa no Brasil evidenciou um nítido marco temporal com a fundação do Instituto Brasileiro de Governança Corporativa (IBGC), em 27 de novembro de 1995. O IBGC é uma sociedade civil sem fins lucrativos que tem o propósito de ser uma refe-rência nacional em Governança Corporativa, desenvolvendo e difundindo os melhores conceitos e práticas, com vistas a con-tribuir para um melhor desempenho das organizações, e, por extensão, para uma sociedade mais justa e responsável.

Outro avanço no campo da governança foi o lançamento, em 1999, do Código das Melhores Práticas de Governança Corpo-rativa no Brasil, que tem sido periodicamente revisto e discutido, além de ter sido submetido a um processo de audiência pública, acolhendo sugestões de profissionais e entidades do mercado.

De acordo com o IBGC, a adoção de práticas de boa go-vernança permitirá que as sociedades obtenham os seguin-tes benefícios: aumento do seu valor; melhoria de desempe-nho; acesso ao capital a custos mais baixos; e perenidade. Além disso, a governança deve ser regida pelos seguintes princípios básicos: a transparência; a eqüidade; a prestação de contas; e a responsabilidade corporativa.

A transparência será evidenciada na medida em que a orga-nização cultivar e incentivar o desejo de informação. Nesse sen-tido, a boa comunicação interna e externa, não apenas aquelas restritas ao desempenho econômico-financeiro, mas todas as que digam respeito à ação empresarial e à criação de valor, se divulgadas de forma espontânea e célere, criam um clima de confiança tanto internamente quanto com relação a terceiros.

Para a manifestação da eqüidade é necessário que a com-panhia dê um tratamento justo e igualitário a todos os grupos minoritários, sejam eles integrantes do capital (shareholders) ou das demais partes interessadas (stakeholders). Assim, atitudes ou políticas discriminatórias, sob qualquer pretexto, são inaceitáveis.

O sentido da prestação de contas é equivalente ao con-ceito de accountability, da doutrina estrangeira, ou seja, os agentes que praticam a boa governança devem prestar con-tas de sua atuação a quem os elegeu, e devem responder pelos atos praticados no desempenho de seus mandatos.

Por sua vez, a responsabilidade corporativa incorpora a idéia de que os conselheiros e executivos das corporações devem evidenciar uma visão de longo prazo e sustentabilida-de, acolhendo considerações de caráter social e ambiental. Dessa forma, a responsabilidade corporativa amplia o esco-po da estratégia empresarial, contemplando todos os relacio-namentos com a comunidade onde a empresa atua.

Uma vez que o ambiente de mercado assimilava estes conceitos e princípios de Governança Corporativa, as insti-tuições que o representam também puderam se lançar em aperfeiçoamentos nesse campo. Assim, inspirada na bolsa de Frankfurt e com o objetivo de tornar mais interessante o



12 Op. cit. p. 27613 Op. cit. p. 60714 Op. cit. p.461

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Referências

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a adoção de práticas de governança adicionais ao que se exige para a inclusão nos Níveis 1 e 2. Via de regra, tais práticas se referem aos seguintes aspectos: a adoção de re-gras societárias que equilibrem os direitos dos acionistas, a despeito de serem controladores ou investidores; ampliação do nível de disclosure; emissão exclusivamente de ações ordinárias; distribuição pública mínima de R$ 10 milhões; e existência de, no mínimo, 500 acionistas.

Não obstante, é possível verificar em Rosseti et alii. (1994)15 que o controle exercido pela Governança Corpora-tiva, via de regra por exigências externas à organização, é resultado da existência de padrões contábeis rigorosos na preparação das demonstrações contábeis das companhias que deverão evidenciar as suas situações patrimoniais e os resultados de suas operações.

Tal circunstância viabiliza um dos mais importantes valo-res da boa governança, que é o accountability, ou prestação responsável de contas, de sorte que, nos mercados de capi-tais mais avançados quanto à absorção da Governança Cor-porativa, os padrões exigidos para as demonstrações finan-ceiras seguem as normas internacionais de contabilidade.

ConclusõesCom base no que foi apresentado ao longo deste tra-

balho, foi possível demonstrar uma série de elementos de

convicção, de tal forma que possamos responder ao questio-namento argüido na introdução: as normas contábeis e sua harmonização constituem elementos determinantes para o estabelecimento das boas práticas de Governança Corpora-tiva nas companhias abertas?

A resposta a este questionamento é: sim, não é possível estabelecer o conjunto de medidas conhecido por boas prá-ticas de governança, no ambiente das organizações, sem o suporte informacional requerido para que os principais funda-mentos desta governança se tornem efetivos. Ademais, em virtude da crescente integração dos negócios e operações financeiras no mundo globalizado, o melhor acesso às fontes de capital apenas é possível se os agentes se comunicarem num padrão comum.

Ademais, na medida em que as empresas operam numa economia globalizada, com filiais estabelecidas em vários países e continentes, a convergência e harmonização dos procedimentos contábeis, devidamente fundamentados nas normas, avulta em importância para tornar mais consistente e tempestivo o conjunto de informações geradas pelas de-monstrações financeiras.

Por fim, atingimos também os objetivos pretendidos ini-cialmente, pois os principais aspectos doutrinários acerca da Governança Corporativa, da normalização e da harmoniza-ção contábeis foram explorados e apresentados.

15 Op. cit. p.117


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A Lei Sarbanes-Oxley e Sua Importância para as Companhias Abertas Brasileiras a partir do Ano de 2004Resumo

Sancionada em 30 de julho de 2002, após o mercado mun-dial de ações ter sido fortemente abalado com descobertas de manipulações contábeis por empresas altamente conceitua-das nos Estados Unidos, a Lei Sarbanes-Oxley tem sido um grande encalço para a área financeira das empresas brasilei-ras que lançam ações no mercado norte-americano.

A divulgação de escândalos como da Eron, Worldcom e Arthur Andersen ocorridos a partir do ano de 2002 serviu para reforçar o interesse do mercado e da academia no tema, fazendo com que uma legislação tentasse coibir de forma drástica as manipulações dos relatórios contábeis, impondo uma nova forma de gestão, além de um rigoroso controle dos processos.

Políticas de governança corporativa, alto custo de implan-tação, culturas diferenciadas e regras de legislação socie-tária são as principais dificuldades para a implementação e manutenção na certificação da SOX.

Assim, por ainda gerar muitas dúvidas sobre as principais inovações implantadas por esta lei, principalmente no tocante à eficácia do controle interno e veracidade das informações contábeis, há a necessidade de um maior aprofundamento sobre o tema e uma ampla discussão da comunidade aca-dêmica brasileira.Palavras-chave: Auditoria, Controles e Lei Sarbanes-Oxley.

AbstractCulminating in the July 30, 2002, after the world’s stock

markets have been severely shaken with discoveries of ac-counting manipulations by companies highly conceptualized in the United States, the Sarbanes-Oxley has been a gre-at tracking for the financial area of Brazilian companies that shed shares in the U.S. market.

The disclosure of scandals and the ERON, Worldcom and Arthur Andersen occurring from the year of 2002 served to strengthen the market’s and the academy on the subject, making it a law to try to curb drastically the manipulation of accounting reports by imposing a new form of management in addition to a rigorous control of the proceedings.

Policies for corporate governance, high cost of implemen-tation, different cultures and rules of corporate law are the main difficulties in implementing and maintaining the certifi-cation of SOX.

Thus, even generate many questions about the key inno-vations implemented by this law, particularly regarding the effectiveness of internal controls and accuracy of accounting, there is a need for further study on the subject and a broad discussion of the Brazilian academic community.Key words: Auditing, control and Sarbanes-Oxley Act.

1. IntroduçãoNos últimos cinco anos, o mercado de capitais tem sofrido

grandes alterações, principalmente o americano, que teve um impacto muito forte depois de descobertas de fraudes e manipulações contábeis em grandes empresas do país.

Grandes companhias como Worldcom, Eron, Bristol-Myers Squibb e Tyco, que até então eram consideradas ícones em resultado, ética e excelência em processos, alertaram o mun-do para uma face negativa de mundo contábil, especialmente quanto à segurança e veracidades das informações prestadas ao seu público. O mercado de capitais foi fortemente abalado, gerando uma desconfiança desproporcional sobre as ações lançadas na Bolsa de Nova York. O congresso norte-americano precisava tomar uma atitude rápida e inteligente para estancar a queda das bolsas e a fuga dos investimentos.

Marlon Messias Peixoto de SouzaAracajú – SEGraduando em Ciências Contábeis pela Fanese1

[email protected]

Mariana Dórea FigueiredoAracajú – SEMestranda em educação pela UFS2 Coordenadora e Professora do Curso de Ciências Contábeis da Fanese1

[email protected]


1 Fanese – Faculdade de Administração e Negócios de Sergipe – CEP: 49.035-810 – Aracajú – SE.2 UFS – Universidade Federal de Sergipe – CEP: 49.100-000 – São Cristóvão – SE.


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Renovar a confiabilidade dos investidores era crucial na-quele momento; caso isso não acontecesse, o mundo estaria diante de uma crise da magnitude da de 1929, também co-nhecida como “Crash de 1929 da Bolsa de Nova York”.

Nesse contexto mundial, uma série de medidas regulató-rias, como a Lei Sarbanes-Oxley, foi introduzida ao longo de 2002, tanto nos Estados Unidos quanto no resto do mundo, e inclusive no Brasil, com a elaboração da resolução 3.198/04 do Conselho Monetário Nacional (CMN), que trata dos servi-ços prestados pela Auditoria Independente no país.

Fonte: Servideo. Frederico A. Apresentação – Impactos da Lei Sarbanes Oxley

de 2002. Latin América CACS.

A Lei Sarbanes-OxleyEditada em 30.06.2001, a Lei Sarbanes-Oxley teve como

objetivo principal a restauração do equilíbrio dos mercados por meio de mecanismos que assegurassem a responsabilidade da alta administração de uma empresa sobre a confiabilida-de da informação por ela fornecida. Com implementação da SOX, o governo americano estaria apto a exercer o poder regulamentar sobre os agentes do mercado de capitais, do-tado por uma estrutura legislativa apropriada. Depois de pro-mulgada em 2002, pelo atual presidente dos Estados Unidos, George W. Bush, verificou-se que houve um grande interesse pelos resultados proporcionado pela Lei em todo o mercado mundial. Vale ressaltar que grandes investidores apontam a SOX como a solução para o alto grau de vulnerabilidade das informações contábeis, e os empresários contemplam com preocupação o alto custo de sua implementação, enquanto renomados especialistas em investimentos acreditam que a Lei-Sarbanes seja o instrumento legislativo mais importante que o Congresso americano aprovou desde 1930.

Renata Orphão (2003, p.135) analisa a Lei Sarbanes-Oxley da seguinte forma: A divulgação obrigatória de informações já faz parte da cultura americana e espera-se que com a edição da SOX, ao aumentar os padrões de divulgação de informa-ções por parte das companhias, possa ser recuperada a con-fiança dos investidores.

Após a regulamentação pela Securities and Exchange Commission – SEC, instituição equivalente à Comissão de Valores Mobiliários – CVM, do Brasil, a Lei Sarbanes-Oxley (SOX) promoveu uma ampla reforma nos relatórios financei-ros e de governança corporativa das companhias america-

nas e também dos emissores estrangeiros. Vários procedimentos intensificaram e aumentaram “con-

sideravelmente” a responsabilidade dos executivos das em-presas listadas no mercado de capitais americano. É impor-tante lembrar que a Lei foi dividida em seções (equivalente a “artigos” no Brasil).

As seções mais relevantes da SOX são: 100, 202, 203, 301, 302, 304, 402, 404, 406, 407 e 800/900.

– Seção 100: estabelece a criação de um órgão de supervi-são das firmas de auditoria independente, denominado Public Company Accountig Oversight Board – PCAOB, que atua con-juntamente com a Securities and Exchange Comission – SEC.

Na verdade é um órgão subordinado à SEC, o qual tem como principal objetivo supervisionar os trabalhos dos audi-tores das companhias abertas, de forma que proteja os in-vestimentos de terceiros e promova o interesse público na preparação dos relatórios de auditoria.

– Seção 202/203: trata-se de um requerimento para divul-gação dos serviços de auditoria prestados pelos auditores externos.

Nessas seções há também a obrigatoriedade de rotativi-dade dos serviços prestados pelos auditores independentes, dando mais transparência e segurança às informações pres-tadas ao público externo.

– Seção 301: impõe as normas e requerimentos para a constituição do Comitê de Auditoria e um canal de comunica-ção para receber e tratar os fatos relevantes .

É mais uma ferramenta de segurança no processo de ges-tão e dos relatórios contábeis. Vale ressaltar que o Comitê de Auditoria tem total independência perante a administração da companhia, bem como poder e obrigação de expor aos acionis-tas e demais usuários informações com indícios de fraudes.

– Seção 302: destinada ao controle interno e procedimen-tos de informações financeiras por divulgar.

– Seção 303: é uma seção regulamentar que se dirige à conduta imprópria dos trabalhos de auditorias externas, e estabelece, inclusive, as questões penais, administrativa e cassação do direito profissional.

– Seção 304: também regulatória, trata de ressarcimento de dividendos ou bônus nos caos especiais.

– Seção 402: tem como principal função restringir emprés-timos e linhas de crédito pessoais à Diretoria.

– Seção 404: obriga os principais executivos da compa-nhia a atestar a efetividade dos controles internos; essa se-ção está diretamente ligada à seção 302 acima citada.

– Seção 406: implica a implantação de um código de ética que deixa de ser uma opção da companhia, passando a ser obrigatório o seguimento ao código e uma regular revisão.

– Seção 800/900: impõe novas punições aos executivos, dentre as quais penas de prisão de até 20 anos e multas de até US$ 5 milhões para casos de fraudes.

Para as empresas brasileiras, as seções mais importantes são a 302 e 404, que, conforme já mencionado, tratam de controles internos. A SOX tem como premissa: a boa gover-nança corporativa e as práticas éticas do negócio passam de qualidades extras a exigências. É importantíssimo frisar que as normas regulamentadas pela SOX não afetam apenas as empresas norte-americanas ou as unidades dessas em-presas em outros países. As empresas que têm suas ações

Marlon Messias Peixoto de Souza Mariana Dórea Figueiredo


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A Lei Sarbanes-Oxley e Sua Importância para as Companhias Abertas Brasileiras a partir do Ano de 2004

Segundo Borgerth, (2005, pág. 41) recentes pesquisas apontam que 40% das empresas brasileiras em certificação da SOX optaram por institui um Comitê dissociado do Con-selho Fiscal, dentre elas podemos citar: Braskem, Petrobras e Vale do Rio Doce.

Outro fator que até então não era legislativamente imposto às companhias brasileiras foi a seção 404 da Sarbanes-Oxley, que trata da certificação relacionada a controles internos e em que se impõe ao presidente da empresa e ao diretor financeiro assinar uma declaração atestando que todas as informações fornecidas pela instituição são fidedignas e que os controles internos para a geração dessas informações são eficientes. É importante lembrar que essa certificação compromete penal-mente e pode resultar em até 20 anos de prisão caso não haja comprovação das informações ou declaradas inverídicas.

O código de ética, que apesar de não de ser obrigatório pela legislação brasileira, e tão pouco divulgado internamen-te, existe em muitas companhias nacionais. A Sarbanes-Ox-ley tratou do tema de forma muito coerente, impôs obriga-toriamente o código e estabeleceu que a companhia deve divulgar amplamente o código de ética para seus conselhei-ros, diretores e empregados.

No Brasil, a Petrobras realizou um trabalho muito forte de divulgação do seu código de ética, alertando a todos os seus colaboradores para a necessidade e a importância das regras morais delineadas pelos diretores da compa-nhia, buscando sempre a conformidade estabelecida para a certificação da SOX.

Procedimentos da Lei Sarbanes-OxleyOs procedimentos da Lei podem ser divididos em Contro-

les Internos, Controles Administrativos, Controles de Audito-ria e Controles de Risco.

Segundo Peters (2004, pág. 35), “Controle Interno é um processo executado pela Diretoria, pelo Conselho de Admi-nistração ou por outras pessoas da companhia que impulsio-nam o sucesso dos negócios em três categorias”: Eficácia e eficiência das operações; Confiabilidade dos relatórios financeiros; e Obediência às leis e regulamentos aplicáveis.

Apesar de grande parte das empresas de capital aberto possuir um sistema de controle interno, em muitas não há vínculo entre os funcionários de atividades de controle e os que tomam as decisões estratégicas de governança.

Além da criação de vínculo entre as atividades de con-trole e governança, é necessário que sejam implantadas estruturas adequadas de controle, suportadas por proces-sos de certificação e bases de dados de riscos e contro-les. Pode-se citar como exemplo o COSO (Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission), criado em 1992, para indicar práticas de controle interno, e o COBIT (Control Objectives for Information and Related Technology), que é um modelo de estrutura de controles internos para Tecnologia da Informação (TI), orientado para o entendimento e o gerenciamento dos riscos associados, além de assegurar a integridade da informação e dos siste-mas de informação.

O COSO é composto pelos principais órgãos de Contabi-lidade e Controle dos EUA:

negociadas nos Estados Unidos passam a sofrer com os re-flexos das mudanças proporcionadas pela Lei.

No entanto, as responsabilidades criadas pela SOX são do interesse de todas as empresas que queiram se atualizar sobre práticas rigorosas que estão entrando em vigor nos EUA e que terão influência global.

A SOX privilegia o controle interno e as formas mais ade-quadas de divulgação e emissão de relatórios financeiros, aumentando a transparência no mundo corporativo e contri-buindo para o aumento da confiança nesse setor.

Para Blanchet (2005, p. 201), alguns gerentes e adminis-tradores estão vendo a Lei Sarbanes-Oxley como uma grande oportunidade, pois está há anos tentando convencer a alta ad-ministração de suas empresas a implementar controles, exa-tamente nos moldes agora exigidos, e nunca receberam sinal verde sob o argumento de que faltava orçamento. Agora, esse é um gasto que não pode ser mais adiado.

A seção 404, uma das mais importantes regras para cer-tificação anual da SOX, impõe que o principal Executivo e o Diretor Financeiro devem declarar fortemente que estabelece-ram, avaliaram e monitoraram a eficácia dos controles internos sobre relatórios financeiros e suas divulgações. Além disso, avalizarão se esses documentos foram elaborados em confor-midade com as regras ditadas pela Lei Sarbane-Oxley e com-plementadas pela SEC e pelo Public Company Accounting Oversight Board – PCAOB, conselho constituído pela SOX para estabelecer normas e fiscalizar as auditorias independen-tes das empresas no mercado de capitais norte-americano.

Os Impactos nas Empresas Brasileiras e no Mercado de Capitais Nacional

Devido a fatores culturais, políticos e econômicos, a clas-se média brasileira ainda não confia no mercado de capitais. Como a solução para este problema não é fácil nem resolví-vel a curto prazo, o mercado de capitais externo é crucial e extremamente importante para as cerca de 40 companhias nacionais que operam na Bolsa de Nova York. Assim, a adaptação às novas regras da SOX se tornou um processo extremamente desgastante, mas salutar, para a saúde finan-ceira dessas empresas.

É importante expor que a legislação brasileira, apesar de já atender em boa parte aos requisitos da legislação ameri-cana, também sofreu alterações para se adequar às novas exigências da SOX, entre as quais podemos citar: a atuação do comitê de auditoria.

O grande propósito da criação desse comitê é eliminar a possibilidade de convivência entre a empresa e a auditoria independente; sua atribuição é fornecer condições para que denúncias sobre fraudes relacionadas à auditoria e controles contábeis possam ser apresentadas sem risco para o denun-ciante. Uma vez apresentadas essas denúncias, elas deve-rão ser investigadas por esse comitê com total independên-cia e imparcialidade frente à administração da companhia.

A SOX instituiu que o Comitê de Auditoria passe a exer-cer funções consultivas e de recomendações. Embora não haja uma obrigatoriedade do Comitê de Auditoria no Brasil, a CVM obteve da SEC autorização para que o Conselho Fiscal das entidades atue como Comitê de Auditoria, também cha-mado de “Conselho Fiscal Turbinado”:


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– Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados (AICPA);

– Associação Americana de Contabilidade (AAA);– Instituto dos Auditores Internos (IIA);– Instituto de Contadores Gerenciais (IMA); e– Instituto dos Executivos Financeiros (FEI).

Componentes do COSOO COSO recomenda também que a avaliação do proces-

so de controle interno deve ser pontual ao longo do tempo, podendo ser mensal, trimestral ou anual. O modelo estabe-lece ainda que um sistema de controle interno deve conter cinco componentes inter-relacionados:

– Ambiente de Controle: aspectos relacionados a cul-tura, integridade, valores éticos, filosofia, caracterizando-se como base para os demais componentes.

– Avaliação de Riscos: identificação e análise dos riscos relevantes que comprometam o atendimento dos objetivos da Companhia.

– Atividade de Controle: controles para assegurar que as diretrizes e os objetivos estejam sendo observados nas atividades executadas pelos colaboradores nos processos.

– Informação e Comunicação: práticas utilizadas para capturar e comunicar as informações pertinentes, em forma-to e prazo, que possibilitem a execução das responsabilida-des dos colaboradores.

– Monitoramento: avaliação da qualidade e a atualização dos controles no tempo.

Processo de ImplantaçãoAs regras impostas pela SEC para o cumprimento da SOX

são complexas. Dessa forma, as empresas têm de adequar seus sistemas às exigências da Lei. Essa implantação se tor-na demorada e onerosa.

– Normalmente, todas as companhias de capital aberto já possuem alguma estrutura de controles internos, ainda que de maneira informal e não suficientemente documentada.

– Muitas companhias poderão adaptar os processos já existentes para cumprir as medidas de controles internos de-terminadas pela SOX.

– A construção de uma forte estrutura de controles internos para atender às exigências da SOX pode promover benefícios que extrapolam o cumprimento das regras. Na verdade, o po-tencial para revisar e concretizar novas visões corporativas e atingir novos níveis de excelência corporativa é inesgotável.

Uma das preocupações-chave da comunidade empresa-rial a respeito da seção 404 é o custo de implantação.

A revista The Economist publicou em 19 de maio de 2005 um artigo intitulado “A price worth paying?”, no qual é critica-da a relação custo X benefício da implantação da SOX. De acordo com o artigo:

“Os custos (de implantação da SOX) são tangíveis, quanti-ficáveis e imediatos, enquanto muitos dos benefícios são intan-gíveis, mais difíceis de ser quantificados e de longo prazo”.

Os gastos relativos com consultoria, melhoria nos sistemas, reformulação de processos, entre outros, realmente são bastan-tes elevados, mas é importante lembrar que o custo-benefício não é exatamente quantificado a longo prazo, como demonstra a revista The Economist em sua publicação acima descrita.

A Petrobras investiu forte em novos desenhos de processos, e isso assegurou uma maximização do fluxo nas informações contábeis e uma maior segurança das operações financeiras. Um dos fatores mais exigidos pela SOX da companhia brasi-leira foi a implantação de um sistema eletrônico de liberação de pagamentos, que apesar do seu alto custo de implantação vem agregando valor à empresa, propiciando um alto nível de segurança nos processos de desembolso financeiro.

Apreciações ConclusivasA SOX hoje se tornou fundamental para grandes corpora-

ções em todo o mundo, não só pelo que representa quanto à segurança das informações contábeis, mas pelo muito que efe-tivamente vem contribuindo para a gestão dessas instituições.

Apesar do seu alto custo e complexidade na implantação, o ambiente externo favorece, e muito, efeitos positivos que a médio e longo prazo a Lei tende a trazer.

A sociedade, e principalmente a comunidade acadêmica, precisa entender que a mudança é inevitável, que estabe-lecer novas regras, inclusive comerciais, como é o caso da SOX, é extremamente importante para segurança do mer-cado. Grandes empresas de todo o mundo viveram e ainda vivem de aparência, mas são totalmente “ocas” em sua real conjuntura patrimonial, além de serem acobertadas por pro-fissionais “inescrupulosos”, imunes a penalidades.

Rigor na fiscalização, imposição de penalidades severas e uma divulgação ampla da ética empresarial e da boa prá-tica de gestão corporativa são atribuições inerentes às re-gras estabelecidas Lei Sarbanes-Oxley. É bem verdade que, com o tempo, a relação custo-benefício provavelmente será mais favorável, uma vez que parte dos custos incorridos na implantação não será recorrente. Todavia, atualmente essa relação é extremamente desfavorável.

Progresso no tempo... Objetivo

2002/2003 2004 2005/2006

ALTA

BAIXA

Tempo até a data efetiva

Esforço para a implantação

CO

MP

LE

XID

AD

E

Fonte: Deloitte.

Marlon Messias Peixoto de Souza Mariana Dórea Figueiredo


Para a Deloitte (2001), há alguns fatores atenuantes para a complexidade do processo de implantação da SOX nas empresas:

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Referências

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A Lei Sarbanes-Oxley e Sua Importância para as Companhias Abertas Brasileiras a partir do Ano de 2004

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Evidenciação Contábil nos Municípios Mineiros: Atendimento ao Artigo 48 da Lei de Responsabilidade Fiscal

Quadro I - Empresas Selecionadas para Análise

Antônio Artur de SouzaBelo Horizonte – MG Mestre em Engenharia de Produção , Ph.D. em Administração pela UFMG1 [email protected]

Terence BoinaBelo Horizonte – MGGraduando em Ciências Contábeis pela UFMG1

[email protected]

1 UFMG – Universidade Federal de Minas Gerais – CEP: 31.270-901 – Belo Horizonte – MG.

ResumoEste artigo apresenta os resultados de uma pesquisa que

visou avaliar se os municípios mineiros utilizam a internet, reconhecidamente um dos principais meios de comunicação existentes, para evidenciar as informações solicitadas pela Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF). Trata-se de uma pesqui-sa quantitativa com base em dados secundários coletados na internet. A pesquisa foi realizada no sítio de cada um dos 85 municípios mineiros, que foram selecionados para a amostra aleatoriamente. Destaca-se que os municípios foram segre-gados por mesorregião. Constatou-se que a maior parte dos municípios mineiros não possui sítio próprio na internet. En-tretanto, averiguou-se que 26,32% destes municípios utilizam os serviços da empresa Administração Pública para Municí-pios Ltda. (ADPM), no intuito de evidenciar suas informações financeiras. Nenhum dos municípios contidos na amostra di-vulgou todas as informações requeridas pela LRF em seus sítios. O Relatório Resumido de Execução Orçamentária foi a informação mais divulgada pelos municípios (30,94% dos sítios pesquisados), e os municípios que mais informações di-vulgaram foram os da mesorregião Sul e Sudoeste de Minas. Por outro lado, os municípios pesquisados da mesorregião Oeste de Minas não apresentaram nenhuma das informações pesquisadas em seus sítios. Concluiu-se que os municípios mineiros subutilizam a internet para evidenciar as informações financeiras. Ademais, observou-se uma grande diferença en-tre as informações evidenciadas por diferentes mesorregiões. Acredita-se que a questão econômica seja um dos principais fatores que levam a essa discrepância.Palavras-chave: Lei de Responsabilidade Fiscal; Evidenciação; Transparência na Gestão Pública.

AbstractThis article presents the results of a research that aimed at

verifying if cities located in the State of Minas Gerais are using the Internet as a means of disclosing financial information. This is recognized as one of the most important ways to communi-cate the financial information required by the federal law that

defines the financial disclosure requirements (LRF), a law ai-med at enforcing government accountability and transparency in management. The research was quantitative and based on secondary data collected from the internet. The research was carried out in the webpage of 85 cities randomly selected from a total of 850 cities located in this state. The sample was stratified according to the 12 state regions. It was possible to conclude that most of the cities do not have a proper webpa-ge. However, it was verified that 26.32% of these cities use the services of a private company called Public Administration for Cities (ADPM) in order to publish their financial information. None of the studied cities disclose in their webpages all the information required by the LRF law. The “Summarized Report of Budgetary Execution” is disclosed by 30.94% of the cities, and it is the most common information available. The cities


Ewerton Alex AvelarBelo Horizonte – MG Graduando em Ciências Contábeis pela UFMG1

[email protected]

Pedro Lúcio Rodrigues Gomide Belo Horizonte – MG Graduando em Ciências Contábeis pela UFMG1

[email protected]


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located in the South and Southwestern regions are the ones which presented a more complete disclosure. Conversely, ci-ties located in the West region do not present any information. One can say that the cities located in Minas Gerais State are under using the internet as a means to disclose the financial information required by the LRF law. Moreover, it can be con-cluded that there are significant differences among the cities from the different regions in terms of the disclosed information. It is possible to say that that the economic situation is one of the main factors that influence this discrepancy.Key words: Financial Statements; Disclosure; Government Ac-countability.

1. IntroduçãoA Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), aprovada em 2

de maio de 2000, foi uma peça fundamental na imposição de disciplina fiscal mais abrangente em todos os níveis de Governo e nos três Poderes, consolidando vários elemen-tos fundamentais em matéria de gestão responsável das fi-nanças públicas (CAMPOS, 2005). Porém destaca-se que a estrutura básica legal sobre regras de finanças públicas no Brasil é apresentada pela Lei n. 4.320/64, que estabelece normas gerais para a preparação, a execução, a contabili-zação e a apresentação orçamentária para as três esferas de governo – federal, estadual e municipal, bem como para empresas estatais (ANDRADE, 2007; SLOMSKI, 2000).

A LRF não só representou uma mudança na transparência da gestão fiscal do país, mas também introduziu regras mais severas para a elaboração e a evidenciação de relatórios fi-nanceiros e a troca de informações entre as diferentes esferas de governo e entre elas e a sociedade em geral (TOLENTINO et al., 2002). Tais mudanças também passaram a demandar maior capacidade de monitoramento do governo federal e do Poder Legislativo (fundamentalmente por meio dos tribunais de contas) para verificar o cumprimento dessas normas.

Nesse sentido, principalmente a publicação das informa-ções financeiras parece ser fundamental para o cumprimento dos dispositivos na LRF, notadamente o que está disciplina-do em seu artigo 48. Este artigo disciplina basicamente sobre a publicação em meio eletrônico das informações financeiras de cada um dos entes federados brasileiros, no intuito de permitir à sociedade o acompanhamento das ações gover-namentais, tal como destacado por Andrade (2007, p. 21):

Verifica-se, ainda, a determinação pela Constituição Federal de 1988, assim como da LC nº 101/00, para que se publiquem resumos da execução financeira e orçamentária, além de exi-gir acesso público dos demonstrativos e documentos, inclusive pela internet, forçando a prestação de contas mediante a verifi-cação pelo contribuinte da legitimidade destes atos e fatos.

Tendo em vista a globalização, pode-se dizer que a inter-net é um dos principais meios de comunicação da atualida-de. Assim, este meio eletrônico pode ser concebido como uma poderosa ferramenta de transparência para a gestão pública. Neste sentido, o problema da pesquisa cujos resul-tados são apresentados e discutidos neste trabalho apresen-ta-se da seguinte forma: após aproximadamente oito anos da publicação da LRF, quantas cidades mineiras divulgam pela internet, que é o principal meio eletrônico de divulgação, as informações discriminadas no artigo 48 da LRF?

Assim, este trabalho visa apresentar os resultados de uma pesquisa quantitativa com base em dados secundários co-letados na internet. Para a realização da pesquisa, utilizou-se uma amostra estatisticamente significativa da população estudada (municípios do Estado de Minas Gerais). Os dados foram tabulados e analisados com o apoio do software Mi-crosoft® Excel. Destaca-se a realização de outros estudos com propósitos semelhantes, tais como Sacramento e Pinho (2007), Culau e Fortis (2006), Silva (2005), Bernardo e Zim-balde (2005) e Gomes (2004). Todos os referidos estudos abordaram a influência da LRF sobre a transparência da ges-tão pública, sendo que os dois últimos enfocaram primordial-mente o papel da internet neste contexto.

Este trabalho é dividido em seis seções, contando com esta introdução. Nas seções 2 e 3, são apresentados concei-tos importantes sobre a divulgação de informações financei-ras para o adequado entendimento deste artigo. Por sua vez, na seção 4, é descrita a metodologia utilizada no desenvolvi-mento da pesquisa. Seguem-se, na seção 5, a apresentação dos resultados e sua discussão. Por fim, na seção 6, apre-sentam-se as conclusões deste estudo.

2. Divulgação de Informações Financeiras na Contabilidade Governamental

De acordo com Moscove et al. (2002), a função Contabi-lidade é normalmente fundamental para o sucesso da ope-ração dos negócios modernos. Para esses autores, a Conta-bilidade fornece informações relevantes a diversos usuários internos e externos às entidades sobre planejamento, toma-da de decisão e controle. Weygandt et al. (2006), por sua vez, definem a Contabilidade como um processo composto de três atividades: identificação, registro e comunicação dos eventos econômicos de uma entidade, pública ou privada, aos usuários da informação.

Em relação à atividade de identificação, deve-se compreen-dê-la como a seleção dos fatos econômicos que são inerentes à atividade de determinada organização, sendo passíveis de mensuração. Uma vez identificados e quantificados os even-tos, desde que alterem a posição patrimonial de uma entidade (bens, direitos e obrigações), os fatos econômicos são registra-dos, visando fornecer, de forma geral, um histórico permanen-te das atividades financeiras da organização (HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999). A partir da identificação e do registro dos eventos econômicos, é possível comunicar a informação contá-bil/financeira aos usuários interessados. Tal comunicação usu-almente ocorre por intermédio da elaboração e da distribuição dos relatórios contábeis, mais comumente denominados de-monstrações financeiras (WEYGANDT et al., 2006).

Stickney e Weil (2001), por sua vez, definem Contabilidade como um sistema que apresenta informações referentes a uma entidade específica, sendo que essa informação é apresentada em termos financeiros, e somente é incluída nas demonstra-ções financeiras quando o contador pode medi-la com razoável precisão. Esses autores destacam que o Instituto Americano dos Contadores Públicos (American Institute of Public Accoun-tants – AICPA), por seu turno, conceitua a Contabilidade como uma atividade cuja função é fornecer informações quantitativas — principalmente de caráter financeiro e que auxilie na tomada de decisões — a respeito de entidades econômicas.



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Percebe-se que o conceito de Contabilidade está es-treitamente ligado à sua função básica: gerar informações para usuários internos e externos às entidades. Essas in-formações, por seu turno, geralmente auxiliam os gestores no processo de tomada de decisão, uma vez que possibili-tam o planejamento e o controle dos resultados auferidos. Ademais, verifica-se que as demonstrações financeiras são bastante destacadas pelos autores como um dos principais meios de divulgação de informações sobre as entidades (MATARAZZO, 2003).

No que tange à Contabilidade Governamental, foco do presente trabalho, a divulgação de informações financeiras também é requisitada pela legislação brasileira, visando, en-tre outros objetivos, manter a transparência na administra-ção pública. A Lei 4.320/64, que disciplina a elaboração e o controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal, estabelece quatro de-monstrativos financeiras a serem elaborados e publicados periodicamente pelos entes federados: Balanço Patrimonial, Balanço Financeiro, Balanço Orçamentário e Demonstração das Variações Patrimoniais (BRASIL, 1964).

Diversos outros dispositivos legais posteriores à Lei 4.320/64 visaram aumentar o grau de transparência das ações do poder público, tais como a Lei Complementar 101/00 (Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF), destacada na seção seguinte deste trabalho. Essas tentativas de me-lhorar a transparência da administração pública, por meio da evidenciação das informações financeiras, estão em conso-nância com o objetivo da Contabilidade Governamental. Nes-te sentido, Andrade (2007) e Da Silva (2002) afirmam que o objetivo da Contabilidade Governamental não é somente proporcionar o registro e o acompanhamento permanente da situação da entidade, mas fornecer subsídios para a tomada de decisão relacionada ao patrimônio da entidade.

Uma poderosa ferramenta que permitiria ampla divulgação das informações financeiras das entidades públicas é a internet. Destaca-se que as sociedades anônimas (mais especificamen-te as de capital aberto) são obrigadas por entidades regulado-ras, entre as quais se destaca a Comissão de Valores Mobi-liários (CVM), a publicar periodicamente suas demonstrações financeiras na internet (www.cvm.org.br). Outro exemplo é o da Superintendência de Seguros Privados (Susep), que coleta da-dos das seguradoras e entidades de previdência complemen-tar aberta e divulga em seu sítio na internet (www.susep.org.br). Tais imposições visam, dentre outros objetivos, aumentar a evidenciação de aspectos relevantes das entidades, tais como suas situações patrimoniais.

Assim, a utilização da internet como ferramenta para au-mentar a transparência das informações financeiras parece ir ao encontro das aspirações de seus usuários. Neto et al. (2006) destacam a internet como potencial meio para forta-lecer a ligação entre o governo e os cidadãos. Esses auto-res também apresentam algumas iniciativas pioneiras para fomentar a transparência da gestão pública, especialmente dos municípios, por meio da disponibilização das informações financeiras, tais como a Lei 9.775/98 que criou o sítio www.contaspublicas.gov.br, e o sítio criado pela Controladoria Ge-ral da União em 1994, www.portaldatransparencia.gov.br. Am-bas, de modo geral, objetivam demonstrar à sociedade como

a gestão pública está arrecadando e aplicando os recursos governamentais para atender aos anseios da população.

Destaca-se que há alguns estudos sobre o uso da inter-net na gestão pública, tais como Silva (2005) e Sacramento e Pinho (2007). Silva (2005) estudou como essas novas tecno-logias da informação e comunicação estariam, de fato, possi-bilitando maior participação democrática nas cidades contem-porâneas. O autor destaca que o governo usualmente ainda subutiliza os recursos tecnológicos à sua disposição, que po-deriam permitir maior acesso dos cidadãos às informações re-lacionadas à gestão pública. Por sua vez, Sacramento e Pinho (2007) avaliaram a transparência na administração pública e a participação dos populares neste processo. Para tanto, os autores realizaram sete estudos de casos em municípios da região metropolitana de Salvador. Os autores concluíram que, apesar de algumas melhorias a partir do ano 2000, a transpa-rência na gestão pública ainda é incipiente.

Ressalta-se que, em seu trabalho, Sacramento e Pinho (2007) utilizaram como referência o ano 2000, pois, nesse ano, entrou em vigor a Lei Complementar 101/00 (LRF). Esta lei é considerada por muitos autores, tais como Tolentino et al. (2002), como um marco histórico na gestão fiscal brasileira, principalmente no que tange à transparência da gestão públi-ca por meio da evidenciação das informações contábeis.

3. As Informações Financeiras como Instru-mento de Transparência na Gestão Pública

A LRF foi editada em 4 de maio de 2000, decorrente de imposição da Emenda Constitucional de n.º 19 de 4 de junho de 1998, que determinou o prazo máximo de 180 dias para apresentação de Projeto de Lei regulamentando o disposto na Constituição Federal de 1988 (CF/88), art. 165, § 9.º, incisos I e II, fundamentados em seus artigos 163 a 169 (BRASIL, 1988). Ressalta-se que, segundo Campos (2005), a LRF foi apresen-tada como um instrumento para conter os déficits públicos e o endividamento crescente das unidades da federação.

Entretanto, a LRF não se restringe apenas à imposição de limites aos gastos e ao endividamento, uma vez que também contempla as normas para o registro das informações financei-ras. Ademais, a LRF estabelece diretrizes para a elaboração, execução, avaliação e divulgação dos relatórios contábeis para o público em geral, o que a torna o instrumento de controle fiscal mais abrangente já instituído no país (GIUBERT, 2005).

No caso da divulgação de informações de prestação de con-tas (accountability) ao público em geral, Alesina e Perotti (1996) e Puttomatti (2002) ressaltam que a transparência na elabora-ção e na execução do orçamento garante a divulgação dos pro-cedimentos e resultados orçamentários para o público e, possi-velmente, elimina a assimetria de informação que normalmente existe entre os governos e a sociedade. Neste sentido, o artigo 48 (capítulo IX, seção I) da LRF estabelece que os governos das três esferas são obrigados a disponibilizar em “meio eletrô-nico de acesso público” seus respectivos atos de gestão:

São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrô-nicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de dire-trizes orçamentárias; as prestações de contas e o respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamen-tária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses documentos (BRASIL, 2000).

Antônio Artur de Souza Terence Boina Ewerton Alex Avelar Pedro Lúcio Rodrigues Gomide


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Alguns dos instrumentos citados no referido artigo já consta-vam da CF/88, que, em seu artigo 165, introduziu o que se pode chamar de um processo integrado de alocação de recursos, compreendendo as atividades de planejamento e orçamento, mediante a definição de três instrumentos de iniciativa do Poder Executivo: Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentá-rias (LDO) e Lei Orçamentária Anual (LOA) (BRASIL, 1988).

Segundo Jund (2007), o PPA consiste em um planeja-mento estratégico de médio prazo, que contém os projetos e as atividades que o governo pretende realizar, ordenando as suas ações e visando à consecução de objetivos e metas a serem atingidos nos quatros anos subseqüentes ao primeiro ano de mandato. A LDO, por seu turno, pode ser definida como um elo entre o planejamento estratégico e o plano ope-racional a ser executado (orçamento anual), uma vez que, antes de sua existência, havia uma divergência de realiza-ção das ações. Isso ocorria principalmente em virtude de os PPAs não delimitarem as ações incorporadas e implementa-das contidas no orçamento anual (CAMPOS, 2005). Por fim, segundo Da Silva (2002), a LOA compreende a programação das ações a serem executadas, visando à viabilização das diretrizes, objetivos e metas programadas no PPA, em con-sonância com as diretrizes contidas na LDO.

Por sua vez, a prestação de contas e a emissão do res-pectivo parecer dizem respeito à avaliação dos resultados da gestão pública. De acordo com Campos (2005), com periodi-cidade anual, as prestações de contas são objeto de parecer prévio emitido pelo Tribunal de Contas, que deve ocorrer no prazo máximo de 60 dias, contados da data do recebimento das contas. Conforme Andrade (2007), a análise das Presta-ções de Contas, embora busque avaliar pontos relacionados à gestão de recursos, tem seu foco nos aspectos contábeis e no atendimento às normas legais, observados, entre outros: (i) o equilíbrio orçamentário e financeiro; (ii) o cumprimento das metas físicas previstas; e (iii) a existência de aporte fi-nanceiro às inscrições em restos a pagar.

Já o Relatório Resumido de Execução Orçamentária (RREO), disciplinado nos artigos 52 e 53 da LRF, é composto pelo Balanço Orçamentário, que deve discriminar as receitas, por categoria econômica e fonte, e as despesas, por grupo de natureza; bem como pelos demonstrativos de execução das receitas e despesas (BRASIL, 2000). Segundo Culau e Fortis (2006), o RREO é um importante instrumento de trans-parência fiscal instituído pela LRF. Esses autores destacam que o RREO deve ser elaborado e divulgado bimestralmente e deve ser acompanhado de demonstrativos que explicitem: a apuração da receita corrente líquida; as receitas e as des-pesas previdenciárias; os resultados nominal e primário; as despesas com juros; e os restos a pagar.

Por fim, o Relatório de Gestão Fiscal (RGF), disciplina-do nos artigos 54 e 55 da LRF, é composto basicamente de um comparativo com os limites elencados na LRF da(s): (a) despesa total, distinguindo inativos e pensionistas; (b) dívida consolidada e mobiliária; (c) concessão de garantias; e (d) operações de crédito, inclusive por antecipação de receitas (BRASIL, 2000). Caso os valores ultrapassem os limites ins-tituídos na legislação, o RGF deve indicar as medidas correti-vas a serem adotadas (CULAU; FORTIS, 2006). Destaca-se que sua elaboração e divulgação é quadrimestral.

Há uma sanção a ser aplicada aos entes federados que descumprirem os prazos de publicação das informações fi-nanceiras supracitadas (RREO e RGF). Esta sanção será o impedimento, até que a publicação seja realizada, de rece-ber transferências voluntárias e de contratar operações de crédito, exceto as destinadas ao refinanciamento do principal atualizado da dívida mobiliária (BRASIL, 2000).

Destaca-se que, conforme o artigo 63 da LRF, é facultado aos municípios com população inferior a 50 mil habitantes op-tar por divulgar semestralmente o RGF e os demonstrativos relativos à apuração da receita corrente líquida, receitas e des-pesas previdenciárias, resultados nominal e primário, despe-sas com juros e restos a pagar, que compõem o RREO (BRA-SIL, 2000). Segundo disciplina o mesmo artigo, a divulgação dos relatórios e demonstrativos deverá ser realizada em até 30 dias após o encerramento do semestre.

4. MetodologiaEste artigo apresenta os resultados de uma pesquisa reali-

zada durante o ano de 2008 com os municípios do Estado de Minas Gerais. Trata-se de uma pesquisa quantitativa com base em dados secundários coletados na internet. Segundo Cooper e Schindler (2003), esta pesquisa também tem um caráter formal, uma vez que estabelece uma questão de pesquisa e envolve procedimentos precisos e especificação de fontes de dados.

Inicialmente, foi realizada uma pesquisa bibliográfica sobre o tema com base em livros, artigos e dissertações em algumas ba-ses de dados on-line (EBSCO e Periódicos CAPES). Esta fase visou compreender melhor os aspectos relacionados ao tema estudado, dando maior embasamento aos pesquisadores.

Em seguida, foram coletados dados dos municípios minei-ros para posterior análise. Para a coleta de dados, primeira-mente foi realizada uma pesquisa no sítio do Instituto Brasilei-ro de Geografia e Estatística (IBGE) a respeito da segregação do Estado de Minas Gerais em mesorregiões. Uma mesorre-gião pode ser conceituada como unidade territorial homogê-nea, em nível maior que a microrregião, porém menor que o estado ou território, e corresponde ao resultante do grupamen-to de microrregiões (AURÉLIO, 2008). Como resultado desta pesquisa, identificou-se que o Estado de Minas Gerais pode ser dividido em 12 mesorregiões (IBGE, 2008). O objetivo da segregação do Estado de Minas Gerais em mesorregiões foi obter dados dos municípios, de acordo com algum parâmetro de comparabilidade, para avaliar possíveis diferenças entre os municípios de cada mesorregião. As 12 mesorregiões do referido estado são destacadas na Figura 1.

Figura 1: Mesorregiões do Estado de Minas Gerais

Fonte: GeoMINAS (2008).



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Tendo em vista que analisar os dados dos municípios mi-neiros seria um trabalho extremamente moroso e complexo, optou-se por utilizar uma amostra desses municípios. A idéia fundamental de uma amostra é que, ao selecionar alguns ele-mentos de uma população, possivelmente podemos concluir sobre toda essa população (COOPER; SCHINDLER, 2003). Destaca-se que a população do estudo apresentado neste tra-balho foram todos os municípios do Estado de Minas Gerais.

Para a seleção da amostra do estudo, inicialmente, tal como apresentado, fez-se um levantamento sobre os muni-cípios mineiros por mesorregião. Para calcular o tamanho da amostra a ser estudada, utilizou-se a equação proposta por Corrar e Theófilo (2005) para o cálculo do tamanho da amos-tragem em populações infinitas:

n= { t. Sx } 2 eOnde:n = amostraSx = desvio padrãot = nível de confiançae = erro admitido para o estudo

Para estimar o desvio padrão da população, pelo fato de que os pesquisadores não possuíam este dado, realizou-se um teste piloto com 30 municípios (selecionadas aleatoriamente). O desvio padrão encontrado neste teste foi de 1,904999472. Na pesquisa realizada considerou-se um nível de confiança de 95% e admitiu-se um erro de +/- 0,5. O resultado foi uma amostra de 56 municípios. Entretanto, uma vez que os pes-quisadores já possuíam dados sobre os 85 municípios, e no intuito de evitar quaisquer lacunas que pudessem existir entre os dados coletados do sítio do IBGE (censo do ano 2000) e as demais fontes de dados, resolveu-se aumentar a amostra em 29 municípios, de forma a melhorar a qualidade dos resultados obtidos, tal como destacado por Cooper e Schindler (2003).

O número de municípios estudados totalizou, assim, 85 (cerca de 10% dos municípios mineiros). Com base nesta informação, selecionaram-se 10% dos municípios de cada mesorregião. Para selecionar tais municípios, utilizou-se a técnica de amostragem aleatória simples. Hair et al. (2005) destacam que essa técnica é um método direto de amostra-gem, que atribui a cada elemento da população alvo uma probabilidade igual de ser selecionado. Para a escolha alea-tória foi utilizada a função “aleatório” do Microsoft® Excel e, posteriormente, foram classificadas as cidades de cada me-sorregião em ordem decrescente do valor aleatório apurado.

Posteriormente, foram coletados os dados referentes às informações analisadas na pesquisa (PPA, LDO, Orçamen-tos, Prestação de contas, RREO, RGF e as versões resumi-das destes relatórios) no sítio de cada prefeitura disponível na internet. Para localizar e acessar os sítios das prefeituras, utilizaram-se as ferramentas de busca disponíveis no sítio da empresa Google® (www.google.com.br). Durante a pesquisa, verificou-se que, no sítio da empresa ADPM (www.adpmnet.com.br), são evidenciadas informações financeiras referentes às contas públicas de uma série de municípios mineiros. Des-sa forma, as informações financeiras disponibilizadas neste sítio foram utilizadas como base de dados da pesquisa.

Por fim, após a coleta dos dados, eles foram tabulados em planilhas do Microsoft® Excel. Caso a prefeitura do município apresentasse a informação completa referente a algum rela-tório analisado na pesquisa, atribuía-se o escore “1”. Caso a informação não estivesse completa, atribuía-se o escore “0,5”. Por outro lado, em caso de não divulgação de uma informação, atribuía-se o escore “0”. Ressalta-se que foram analisados dados entre os anos de 2005 e 2008, além de não ser avaliado se as informações foram divulgadas em todo o período analisado ou em apenas um dos anos.

5. Descrição e Discussão dos ResultadosConforme destacado na metodologia, foram selecionados 85

municípios mineiros segregados em 12 mesorregiões. Pelo fato de a escolha desses municípios realizar-se de maneira aleató-ria, foram escolhidos municípios de pequeno, médio e grande porte, de acordo com sua população, conforme destacado no Gráfico 1. O Quadro 1, por sua vez, apresenta os 85 municípios estudados na pesquisa segregados por mesorregião.

Gráfico 1: Histograma sobre a população dos municípios da amostra

Fonte: elaborado pelos autores.

Quadro 1: Municípios constantes da amostra utilizada na pesquisa e suas respectivas mesorregiões

MESORREGIÃO MUNICÍPIOS

Oeste de Minas Igaratinga, Campo Belo, Piracema e São Sebastião do Oeste

Sul e Sudoeste de Minas

Nova Resende, Paraguaçu, Aiuruoca, Cambuí, Monsenhor Paulo, Ilicínea, Lambari, Bueno, Brandão, Ipuiúna, São José da Barra, São Tho-mé das Letras, Coqueiral, Pedralva, Olímpio Noronha e São João Batista do Glória

Triângulo Mineiro e Alto Paranaíba

Arapuá, Nova Ponte, Campina Verde, Frutal, Carmo do Paranaíba e Patrocínio

Vale do Mucuri Fronteira dos Vales e Teófilo Otoni

Vale do Rio Doce Sardoá, Imbé de Minas, São João Evangelista, Jampruca, São João do Manteninha, Açucena, Marliéria, Dom Cavati, Santa Rita do Itueto e Tumiritinga



30

25

20

15

10

5

0

5.000

10.000

20.000

50.000

100.000

Mais

Núm

ero

de c

idad

es

41


Percebe-se pelo Gráfico 1 que 28 municípios mineiros se-lecionados possuem até 5.000 habitantes e 26 municípios possuem de 5.000 a 10.000 habitantes. Assim, pode-se dizer que os municípios com até 10.000 habitantes representa cer-ca de 60% da amostra neste estudo. Ressalta-se que apenas dois municípios da amostra têm mais de 50.001 habitantes, o que representa somente 2,35% da amostra. No sentido de alcançar o objetivo da pesquisa, também foi verificado se os municípios utilizam a internet.

Nesse sentido, o primeiro aspecto analisado na pesquisa foi se os municípios da amostra possuem sítios na internet. O Gráfico 2 apresenta os dados encontrados no que tange a este aspecto. Verificou-se que a maioria deles (67,06%) não possui sítio na internet. Apenas 31,76% dos municípios estudados possuem sítio na internet. Por fim, destaca-se, contudo, que, dos que não possuem sítio na internet, aproxi-madamente 26,32% utilizam o sítio da empresa ADPM para evidenciar suas informações financeiras à sociedade.

De acordo com informações disponibilizadas em seu sí-tio, a empresa ADPM tem como objeto de trabalho prestar serviços de assessoria, consultoria e auditoria contábil e jurí-dica aos órgãos públicos, nas áreas administrativa, contábil, financeira e patrimonial, de forma integrada, e ao controle in-terno, bem como organização, programação e planejamento. Ressalta-se que a ADPM pode ser contratada por órgãos e empresas públicas mediante inexigibilidade de licitação.

Destaca-se que, dos municípios que possuem sítio na inter-net, 21,21% possuem domínio com extensão “.com.br”, que é utilizada normalmente para fins comerciais. A extensão adequa-da seria “mg.gov.br”, utilizada por 78,79% dos municípios e para órgãos e entidades públicas do estado de Minas Gerais.


Zona da Mata São Sebastião da Vargem Alegre, Ewbank da Câmara, Teixeiras, Abre Campo, Olaria, Tocan-tins, Chalé, Volta Grande, Alto Caparaó, Simoné-sia, Além Paraíba, Recreio, Canaã e Pedra do Anta

Campo das Vertentes

Lagoa Dourada, Nazareno, Dores de Campos e Ijaci

Central Mineira Bom Despacho, Corinto e Inimutaba

Jequitinhonha Felício dos Santos, Gouveia, Coronel Murta, Pedra Azul e Datas

Metropolitana de Belo Horizonte

Congonhas do Norte, Bom Jesus do Amparo, Dom Joaquim, Desterro de Entre Rios, Onça de Pitangui, Florestal, Santo Antônio do Rio Abaixo, Capim Branco, Santana dos Montes, Itabirito e Araçaí

Noroeste de Minas

Brasilândia de Minas e Varjão de Minas

Norte de Minas Divisa Alegre, Monte Azul, Rubelita, Lagoa dos Patos, Juramento, Glaucilândia, Ibiracatu, Vár-zea da Palma e Vargem Grande do Rio Pardo

Fonte: os autores.

Gráfico 2: Situação dos municípios da amostra no que tange a sítios na internet

Fonte: elaborada pelos autores.

No que tange às informações a serem divulgadas pela internet analisadas na pesquisa (PPA, Orçamento, LDO, Prestação de Contas, RREO, RGF e Versões simplificadas desses relatórios), cerca de 70% dos municípios estudados não apresentam nenhuma dessas informações. Tal fato pa-rece demonstrar que a internet ainda é bastante subutilizada pelos administradores públicos dos municípios como forma de demonstrar transparência em sua gestão, conforme eluci-dado por Silva (2005) e Sacramento e Pinho (2007).

Dos municípios que disponibilizam pelo menos uma das in-formações analisadas na pesquisa (apenas 29,41%), há uma série de vieses (lacunas) nos relatórios. Geralmente, a maioria das informações financeiras não é apresentada de forma con-solidada, isto é, apresentava-se de forma fragmentada. Res-salta-se que nenhum dos municípios da amostra apresentava, em seu sítio, todas as informações verificadas na pesquisa.

O relatório apresentado com maior freqüência foi o RREO (presente em 30,94% dos sítios pesquisados). Por sua vez, o PPA é a informação menos divulgada pelos municípios (presente em apenas 2,88% dos sítios pesquisados). Uma hipótese para explicar a maior incidência de apresentação do RREO pelos municípios seria o fato de ele ser composto prin-cipalmente pelo Balanço Orçamentário, que já está instituído desde 1964 pela Lei 4.320.

Uma provável explicação para a menor divulgação do PPA seria que este plano é instituído por uma lei e que, sendo as-sim, não é apresentando conjuntamente com os relatórios contábeis pelos municípios, constando somente no histórico da legislação municipal na câmara municipal. O PPA é insti-tuído por lei cada quatro anos, e grande parte dos municípios publica apenas as informações dos últimos anos.

As informações referentes aos RGF e aos orçamentos estão presentes em 23,02% dos sítios estudados. Em grande parte, os municípios que apresentam estas informações fazem-no pelo sítio da ADPMNET (este sítio apresenta principalmente três das informações pesquisadas: Orçamentos, RREO e RGF). A divulgação das informações referentes à LDO e à Prestação de Contas, entretanto, é realizada por somente 4,32% dos muni-cípios pesquisados. Por fim, as versões simplificadas dos re-latórios são apresentadas em cerca de 11,51% dos sítios dos municípios estudados. O Gráfico 3 resume tais dados.


Situação dos municípios analisados

17,65%1,18%

31,76%

49,41%Não possui sítio na internet

Utiliza o sítio ADPMNET

Possui sítio na Internet

Sítio em manutenção

42


Gráfico 3: Freqüência de informações divulgadas nos sítios dos municípios na internet


Tal como apresentado na metodologia deste trabalho, fo-ram selecionados municípios de cada uma das mesorregi-ões mineiras. O Gráfico 4 apresenta os dados referentes às informações divulgadas por cada uma dessas mesorregiões. Dentre elas, destacam-se o Oeste de Minas e o Sul e Su-doeste de Minas. Esta última por apresentar maior número de informações, e aquela por não apresentar quaisquer das informações pesquisadas.

Acredita-se que o fato de os municípios da mesorregião Sul e Sudoeste de Minas serem os que mais evidenciam suas informações se deve à sua condição econômica bas-tante estável, tal como destaca Araújo (2007). Entretanto, a mesma explicação não parece condizente com o fato de os municípios da mesorregião Oeste de Minas não publicarem nenhuma das informações estudadas nesta pesquisa.

Pouco abaixo, no nível de apresentação das informações pesquisadas, encontram-se as mesorregiões Metropolitana de Belo Horizonte e Jequitinhonha, que se destacam bastan-te das demais. Outra mesorregião que se sobressai, contu-do, pela pouca divulgação das informações pesquisadas na internet é o Vale do Mucuri.

Ressalta-se que foi realizado um estudo avaliando a cor-relação entre o número de habitantes de cada mesorregião e o nível de divulgação de informações. O resultado indicou uma correlação baixa, o que descarta a população como uma possível variável capaz de explicar as variações na di-vulgação de informações.

Gráfico 4 – Freqüência de informações divulgadas nos sítios dos municípios

na internet por mesorregião


6. ConclusãoA LRF alterou substancialmente a gestão pública no Brasil.

Tal lei inseriu uma série de dispositivos de forma a aumentar os controles sobre as contas públicas. Tais dispositivos auxiliam

na transparência da gestão pública, uma vez que demandam uma série de obrigações relacionadas à divulgação de informações, notadamente financeiras, sobre a atuação dos governos em suas diferentes esferas (municipal, estadual e federal). Nesse contexto, a Contabilidade Governamental se apresenta como um dos instrumentos no processo de promoção da transparência na gestão pública, uma vez que é a responsável pela elaboração e publicação das informações financeiras das entidades públicas.

Nesse sentido, a pesquisa apresentada neste trabalho visou analisar se os municípios mineiros divulgam pela internet, contribuindo para a transparência da gestão pública, as informações demandadas pelo artigo 48 da LRF. A internet, cada vez mais disseminada na atual sociedade, representa um meio eletrônico de comunicação bastante efetivo, indo ao encontro do disposto na LRF. O estudo foi realizado com uma amostra de 85 municípios selecionados aleatoriamente.

Concluiu-se que os administradores públicos mineiros subutilizam todo o potencial da internet como meio de comunicação das informações relacionadas às contas públicas, principalmente as de caráter financeiro. Poucos municípios (cerca de 35% deles) utilizam a internet para evidenciar as informações demandadas pela LRF. Inicialmente, averiguou-se que grande parte dos municípios mineiros não possui sítios próprios na internet. Identificou-se, assim, que a internet não é apenas subutilizada como instrumento de transparência na gestão pública, mas também como meio de divulgação do município.

Ressalta-se que muitos municípios, a maioria dos quais não possuía sítio na internet, utilizam os serviços da empresa ADPM para divulgar suas informações. Os gestores públicos desses municípios demonstram estar compromissados com a evidenciação de suas ações, principalmente aquelas de caráter financeiro.

Constatou-se uma substancial divergência entre as informações disponibilizadas pelos municípios de cada mesorregião mineira. Tal resultado era esperado, na medida em que há grandes discrepâncias entre elas, principalmente no campo econômico. A mesorregião que apresentou com maior evidência as informações estudadas na pesquisa foi a mesorregião Sul e Sudoeste de Minas (escore de 12,5). Esta mesorregião se destaca, conforme Araújo et al. (2007), como uma das regiões mais economicamente desenvolvidas do Estado de Minas Gerais. Por outro lado, apesar de ser considerada uma mesorregião relativamente desenvolvida, os municípios selecionados do Oeste de Minas não apresentaram nenhuma das informações estudadas, fazendo com que tal mesorregião apresentasse a pior situação em nível de transparência das informações. Uma explicação para isso talvez seja a seleção de exceções.

Destacam-se as limitações da pesquisa apresentada neste trabalho, que provavelmente comprometem, pelo menos em parte, a generalização de alguns resultados encontrados em uma abordagem indutiva. Primeiramente, o fato de não avaliar se as informações divulgadas se referem a um ano específico, uma vez que o estudo analisou apenas se as informações são divulgadas na internet, independentemente dos anos de competência —2005, 2006, 2007 ou 2008. Além disso, o estudo realizado analisou apenas se as informações eram


Disponibilidade de informaçãoPlanos – 2,88%

RREO – 30,94%

RGF – 23,02%

Prestação de contas/Parecer – 4,32%

LDO 4,32%

Orçamentos

23,02%

Versões simplificadas


Dados divulgados (por Mesorregião)Norte de Minas

Noroeste de Minas

Metropolitana de Belo Horizontal

Jequitinhonha

Central Mineira

Campos das Vertentes

Zona da Mata

Vale do Rio Doce

Vale do Mucuri

Triângulo Mineiro e Alto Paranaíba

Sul e Sudoeste de Minas

Oeste de Minas

Freqüência

Mes

orre

gião

0 2 4 6 8 10 12

43


divulgadas no sítio, independentemente de sua qualidade (completude, conformidade, entre outros atributos).

Assim, estudos futuros poderiam explorar com maior profundidade o tema abordado neste trabalho. Como exemplo, pesquisas futuras poderiam abordar com mais ênfase o

estudo em municípios específicos de uma mesorregião mineira, ou até mesmo conseguir informações de municípios de outros estados do país para fins comparativos. Ademais, novos estudos também poderiam averiguar a qualidade das informações divulgadas e sua conformidade com a LRF.


Referências

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44


MISSÃO DO CRC-RJ

“Promover a manutenção, educação e desenvolvimento da profissão con-tábil com dignidade, ética e responsabilidade, aliados a um eficiente serviço de atendi-mento, registro, fiscalização e desenvolvimento do profissional da contabilidade e das organizações contábeis do Estado do Rio de Janeiro, objetivando satisfazer os anseios da categoria e da sociedade.”

VISÃO DO CRC-RJ

“O CRC-RJ será reconhecido pela excelência e qualidade na prestação de serviços a todos aqueles que tenham interesse ou necessidade relacionada ao exercício da profissão contábil, valorizando os recursos humanos e trabalhando com dignidade, ética, transparência e responsabilidade social na execução dos serviços de registro e de fiscalização do exercício da profissão, bem como na execução do seu programa de edu-cação continuada.”

POLÍTICA DE QUALIDADE DO CRC-RJ

• Atender aos contabilistas de forma eficaz e cordial, prestando serviços de quali-dade; • Promover e incentivar os colaboradores internos na busca do crescimento pessoal e profissional; • Elevar o padrão de Governança Corporativa, mediante a implantação de controles que garantam a integridade do patrimônio e a imagem do CRC-RJ; • Garantir, através dos serviços de registro e fiscalização, o direito pleno ao exercício da profissão somente pelo profissional habilitado; • Promover e incentivar o desenvolvimento do profissional da contabilidade, através de um programa permanente de educação continuada.

Pensar Contábil, Rio de Janeiro, v. 10, n. 42, out./dez. 2008

45


ÍNDICE DE TÍTULOS

vol./nº pág.

A adoção das IFRS no Brasil e o fortalecimento das boas práticas de governança corporativa X-42 22

A comercialização e a contabilização dos créditos de carbono com base em projetos de mecanismo de

desenvolvimento limpoX-41 44

A Lei Sarbanes-Oxley e sua importância para as companhias abertas brasileiras a partir do ano de 2004 X-42 31

A produção científica sobre auditoria: um estudo bibliométrico a partir do caderno de indicadores da CAPES no

período de 2004 a 2006X-42 12

Análise comparativa da utilização de instrumentos de gestão em indústrias automobilísticas no Brasil e em

empresas mundiais e brasileirasX-39 43

Avaliação de empresas em perícias contábeis: um estudo de casos X-3939 14

Balanço social: instrumento de evidenciação dos objetivos sociais X-39 36

Concessão de opções de ações a funcionários: um problema contábil X-40 5

Critérios de mensuração e reconhecimento estabelecidos pela lei societária, normas da CVM e legislação

tributária: uma pesquisa empírica nas companhias abertas brasileirasX-4040 20

Demonstração de impacto social: uma contribuição para evidenciação da responsabilidade social X-41 24

Evidenciação contábil nos municípios mineiros: atendimento ao artigo 48 da Lei de Responsabilidade Fiscal X-42 36

Evidenciação estratégica dos pilares da sustentabilidade empresarial: investigação no relatório da administração

das empresas que compõem o ISEX-41 5

Gestão Econômica: uma contribuição para a estruturação de um modelo de informações para empresas

operadoras de planos de saúdeX-40 29

Impactos do não reconhecimento da inflação na demonstração do fluxo de caixa e na demonstração das origens

e aplicações de recursos: uma simulaçãoX-39 29

Issues in accounting education e journal of accounting education: autoria, características e metodologias dos

artigos publicados entre 2000 e 2005X-40 37

Mensuração de ativos imobilizados por meio do fair value e do impairment test em uma rede de fotocópias X-41 15

O efeito das estruturas organizacionais sobre os sistemas de custos nos hospitais do Rio de Janeiro X-40 14

Pesquisa sobre balanço social nos mais influentes periódicos acadêmicos internacionais de contabilidade X-39 5

Prontidão estratégica do capital humano por meio da abordagem balanced scorecard: um estudo de caso na

gerência de contabilidade e controladoria da Companhia de Gás de Santa Catarina (SCGAS)X-41 33

Transparência do orçamento governamental dos países: um estudo acerca da associação entre IAO, IDH, PIB e IPSAS X-42 5

Uma contribuição à análise de fatores que influenciam o equilíbrio do sistema previdenciário X-39 23


46


ÍNDICE DE AUTORES

vol./nº pág.

ALEXANDRE, Gislaine Querina

Issues in accounting education e journal of accounting education: autoria, características e metodologia dos

artigos publicados entre 2000 e 2005

X-40 37

AVELAR, Ewerton Alex

Evidenciação contábil nos municípios mineiros: atendimento ao artigo da Lei de Responsabilidade Fiscal X-4242 36

BEUREN, Ilse Maria

Mensuração de ativos imobilizados por meio do fair value e do impairment test em uma rede de fotocópias


empresas mundiais e brasileiras

X-41

X-39

15

43

BOINA, Terence


BORBA, José Alonso



X-40 37

CANAN, Ivan


e aplicações de recursos: uma simulação

X-39 29

CARNEIRO JÚNIOR, João Bosco Arbués



Gestão econômica: uma contribuição para a estruturação de um modelo de informações para empresas

operadoras de planos de saúde

X-39

X-40

29

29

CARVALHO, Vania Silva de

A produção científica sobre auditoria: um estudo bibliométrico a partir do caderno de indicadores da CAPES

no período de 2004 a 2006

X-42 12

CASTRO, Fernanda Amorim Ribeiro de

Pesquisa sobre balanço social nos mais influentes periódicos acadêmicos internacionais de contabilidadeX-39 5

COELHO, Ana Rogéria Gomes


desenvolvimento limpo

X-41 44

COVA, Carlos José Guimarães



47


ENSSLIN, Sandra Rolim


das empresas que compõem o ISE


gerência de contabilidade e controladoria da Companhia de Gás de Santa Catarina (SCGAS)

X-41

X-41

5

33

FELIX, Claúdia Lima


FERREIRA, Julianna Baía Pio de Lima


tributária: uma pesquisa empírica nas companhias abertas brasileiras

X-40 20

FIGUEIREDO, Mariana Dórea


SOUZA, Marlon Messias Peixoto de


GALLON, Alessandra Vasconcelos


das empresas que compõem o ISE

X-41 5

GOMIDE, Pedro Lúcio Rodrigues


GUHT, Sérgio Cavagnoli



X-39 43

KÜHL, Carlos Alberto

Impactos do não reconhecimento da inflação na demonstração do fluxo de caixa e na demonstração das

origens e aplicações de recursos: uma simulação

X-39 29

LAGIOIA, Umbelina Cravo Teixeira



X-41 44

LIBONATI, Jeronymo José



X-41 44

LINS, Luiz dos Santos


MACIEL, Carolina Veloso



X-41 44


48


MARQUES, José Augusto Veiga da Costa





X-39

X-40

29

29

MENDES, Paulo César de Melo



X-40 20

MONTANDON, Mabelle Martinez


MORAES, Melissa Christina Corrêa de

Transparência do orçamento governamental dos países: um estudo acerca da associação entre IAO, IDH, PIB e IPSASX-42 5

MORAIS, Macelly O.

Demonstração de impacto social: uma contribuição para evidenciação da responsabilidade socialX-41 24

NIYAMA, Jorge Katsumi



X-40 20

NUNES, Alexssander de Antonio


OHAYON, Pierre


OLIVEIRA, Josemar Ribeiro



X-40 29

OLIVEIRA, Robson Ramos

A produção científica sobre auditoria: um estudo bibliométrico a partir do caderno de indicadores da CAPES no

período de 2004 a 2006

Transparência do orçamento governamental dos países: um estudo acerca da associação entre IAO, IDH, PIB

e IPSAS

X-42

X-42

12

12

PETRI, Sérgio Murilo

Prontidão estratégica do capital humano por meio da abordagem balanced scorecard: um estudo de caso na gerência

de contabilidade e controladoria da Companhia de Gás de Santa Catarina (SCGAS)

X-41 33

RAUPP, Fabiano Maury


RECH, Ilírio José



X-40 29


49


RIBEIRO, Gustavo de Aguiar


gerência de contabilidade e controladoria da Companhia de Gás de Santa Catarina (SCGAS)

X-41 33

RIBEIRO, Heliton José


SANCOVSCHI, Moacir


SANTOS, Rodrigo Rodrigues dos


SILVA, Aline Moura Costa da

Transparência do orçamento governamental dos países: um estudo acerca da associação entre IAO, IDH, PIB

e IPSAS

X-42 5

SILVA, Fernanda Rosa da


SILVA, Márcia Castro


SIQUEIRA, José Ricardo Maia de

Demonstração de impacto social: uma contribuição para evidenciação da responsabilidade social

Pesquisa sobre balanço social nos mais influentes periódicos acadêmicos internacionais de contabilidade

Avaliação de empresas em perícias contábeis: um estudo de casos

X-41

X-39

X-39

24

5

14

SOUZA, Antônio Artur de


SOUZA, Flávia Cruz de



X-40 37

TORRES JÚNIOR, Fabiano


TOSTES, Fernando P.



50


ÍNDICE DE ASSUNTO

vol./nº pág.

ATIVO IMOBILIZADO


AUDITORIA


no período de 2004 a 2006X-42 12

AVALIAÇÃO DE EMPRESAS


BALANCED SCORECARD

Prontidão estratégica do capital humano por meio da abordagem balanced scorecard: um estudo de caso

na gerência de contabilidade e controladoria da Companhia de Gás de Santa Catarina (SCGAS)X-41 33

BALANÇO SOCIAL

Balanço social: instrumento de evidenciação dos objetivos sociais



X-41

X-39

X-39

24

36

5

CAPES


no período de 2004 a 2006 X-42 12

CAPITAL HUMANO

Prontidão estratégica do capital humano por meio da abordagem balanced scorecard: um estudo de caso

na gerência de contabilidade e controladoria da Companhia de Gás de Santa Catarina (SCGAS) X-41 33

COMPANHIAS ABERTAS


tributária: uma pesquisa empírica nas companhias abertas brasileiras X-40 20

CONTROLE INTERNO


CORREÇÃO MONETÁRIA INTEGRAL



X-39 29

CRÉDITOS DE CARBONO



X-41 44

CUSTOS HOSPITALARES


DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÃO DE RECURSOS



X-39 29


51


DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA



X-39 29

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS



X-40 20

EVIDENCIAÇÃO

Balanço social: instrumento de evidenciação dos objetivos sociais


X-41

X-3924

36

EVIDENCIAÇÃO ESTRATÉGICA

Evidenciação estratégica dos pilares da sustentabilidade empresarial: investigação no relatório da

administração das empresas que compõem o ISEX-41 5

FAIR VALUE


FRAUDE


GESTÃO



X-39 43

GESTÃO PÚBLICA


GOVERNANÇA CORPORATIVA


HARMONIZAÇÃO CONTÁBIL


IFRS


IMPAIRMENT TEST


LAUDO PERICIAL


MENSURAÇÃO


OPÇÕES DE AÇÕES



52


OPERADORAS DE PLANO DE SAÚDE



X-40 29

ORÇAMENTO PÚBLICO

Transparência do orçamento governamental dos países: um estudo acerca da associação entre IAO, IDH,

PIB e IPSAS

X-42 5

PERÍCIA CONTÁBIL


PERIÓDICOS CIENTÍFICOS

Issues in accounting education e journal of accounting education: autoria, características e metodologias

dos artigos publicados entre 2000 e 2005

X-40 37

PREVIDÊNCIA


PRODUÇÃO CIENTÍFICA


no período de 2004 a 2006

X-42 12

PROTOCOLO DE QUIOTO



X-41 44

RELATÓRIO DA ADMINISTRAÇÃO


administração das empresas que compõem o ISE

X-41 5

REMUNERAÇÃO VARIÁVEL


RESPONSABILIDADE FISCAL


RESPONSABILIDADE SOCIAL



X-41

X-39

24

5

SISTEMA DE INFORMAÇÕES



X-40 29

SUSTENTABILIDADE EMPRESARIAL


administração das empresas que compõem o ISE

X-41 5


53


PENSAR CONTÁBILAssinatura anual (04 edições) - Condição:

1 - ASSINATURA 2 - PEDIDO DE RENOVAÇÃO 3 - ALTERAÇÃO DE DADOS

DESEJO RECEBER A PARTIR DA PRÓXIMA EDIÇÃO

Preço da assinatura R$ 16,00

PESSOAFÍSICA

DATA DE NASCIMENTOESTADOCIVILSEXO NATURALIDADE NACIONALIDADE

CATEGORIA

CONTADORCONTADOR TÉC. CONTABILIDADE ESTUDANTE OUTROS

REGISTRO NO CRC Nº IDENTIDADE Nº CPFUFÓRGÃO EMISSOR

PESSOAJURÍDICA

RAZÃO SOCIAL

CONTATO

CATEGORIA

ESCRIT. CONTÁBIL INSTIT. DE ENSINO EMPRESA OUTROS

CNPJ INSCRIÇÃO MUNICIPAL INSCRIÇÃO ESTADUAL

ENDEREÇO PARA A REMESSA TELEFONE

FAX

UF RESID COM

BAIRRO

CIDADE

CAIXA POSTAL CEP

E-MAIL

Forma de pagamentoDEPÓSITO BANCÁRIOEmnomedoCRC-RJ-BancodoBrasil-Agência1769-8(Candelária)-ContaCorrentenº347.729-0-CNPJ33.287.806/0001-61Enviar a ficha e o comprovante de depósito pelo FAX (21) 2216-9607 ou via correio para o CRC-RJ

CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO ESTADO DO RIO DE JANEIRONúcleo de Pesquisa e Desenvolvimento Profissional

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CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJ Pensar Contábil Lançamentos

Esta página se destina à divulgação de livros da

área de contabilidade. Os autores interessados

deverão encaminhar um exemplar do livro

ao Núcleo de Pesquisa e Desenvolvimento

Profissional do CRC-RJ, que, após tomar

conhecimento, o disponibilizará em sua

biblioteca para consulta.

Considerações da Fraude na Auditoria de Demonstrações Contábeis (SAS99)Autor: José Bendoraytes

O autor, um dos mais antigos contadores em atividade no Brasil, foi titular responsável pela contabilidade de companhias nacionais e internacionais durante longos 16 anos, tendo fundado o seu próprio escritório de auditoria em 1960.

Nestes quase 50 anos de exercício da auditoria, centenas foram as empresas de todos os portes que passaram pelo crivo de seus exames. Centenas foram, também, os contadores que preparou para a

função de auditor contábil.

Depois de estudar as normas brasileiras e internacionais relacionadas à fraude e avaliar a importância do Pronunciamento SAS nº 99 nos trabalhos de auditoria, traduziu e associou seus ensinamentos às normas de auditoria aplicadas no Brasil, criando, então, o curso que foi credenciado no CFC sob o RJ –00423.

Aproveitando o material utilizado no referido curso, produziu este trabalho para estender os seus conhecimentos aos auditores de nosso país, servindo-lhes de guia na identificação dos fatores de risco de fraude que podem evidenciar a existência de material adulterado nos registros contábeis, por fraude ou erro, com possíveis reflexos nas demonstrações contábeis sob a sua responsabilidade, para auditar. Download desse livro pode ser obtido gratuitamente nos sites www.horwathbr.com.br e www.auditoria-livros.com.br

Demonstração de Fluxos de CaixaAutores: José Augusto Veiga da Costa Marques, João Bosco Arbués Carneiro Júnior e Carlos Alberto Kühl

Este livro resultou das contribuições realizadas por diversos estudos e pesquisas acerca da elaboração, divulgação e análise da demonstração de fluxos de caixa. É dirigido a diferentes grupos de interessados, entre os quais: controladores e contadores, que elaboram a demonstração em atendimento à legislação societária; analistas de investimento, que avaliam o comportamento dos fluxos de caixa como base de suas decisões de investimento; analistas de crédito, que medem a capacidade de pagamento de seus clientes; professores e alunos dos cursos de graduação e pós-graduação de contabilidade, administração e economia, que empregam essa demonstração, ou parte de seu conteúdo, em seus estudos e pesquisas.

Editora Freitas Bastoswww.freitasbastos.com.br

Na hora de migrar para IFRS, escolha o caminho mais curtoe mais seguro: PwC.*

© 2 0 0 8 P r i c e w a t e r h o u s e C o o p e r s . P r i c e w a t e r h o u s e C o o p e r s r e f e r e - s e a o c o n j u n t o g l o b a l d e f i r m a s P r i c e w a t e r h o u s e C o o p e r s , c a d a u m a d e l a s c o n s t i t u i n d o u m a p e s s o a j u r í d i c a s e p a r a d a e i n d e p e n d e n t e . *c o n n e c t e d t h i n k i n g é m a r c a r e g i s t r a d a d e P r i c e w a t e r h o u s e C o o p e r s.

A implantação das IFRS pode gerar impactos significativos nos resultados de sua empresa, refletindo na valorização das ações. Por isso, ninguém melhor do que profissionais com profundo conhecimento das normas internacionais e experiência comprovada em processos de conversão de demonstrações financeiras para assessorá-lo. Antes de dar esse passo importante, conte com o know-how de uma das firmas mais admiradas do mundo. Conte com a experiência da PricewaterhouseCoopers.

International Financial Reporting Standarts (normas contábeis internacionais).

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*connectedthinking

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CRC-RJ Conselho Regional de Contabilidade do RJ Pensar ...webserver.crcrj.org.br/asscom/Pensarcontabil/revistaspdf/revista42.pdf · um Estudo acerca da Associação entre IAO, IDH,