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O Artigo 98 do CTN
Comentários sobre o dispositivo que
nunca deveria ter existido
Sergio André Rocha
13/10/2016
www.sarocha.com.br
O Artigo 98 do CTN foi
Consequência de um Erro
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
As Origens do Artigo 98 do CTN: Repercussões de um
Erro
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
“Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislaçãotributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.”
A paternidade da redação atual do artigo 98 pode ser atribuída a Gilberto de UlhôaCanto.
A finalidade era incorporar ao CTN a supremacia do Direito Internacional sobre oDireito doméstico. Ou seja, superioridade hierárquica dos tratados sobre a legislaçãodoméstica.
[...] A esta orientação o Supremo Tribunal Federal se ateve por muitos anos. Quandoelaboramos o anteprojeto do CTN consignamos o princípio, porque tínhamos plenaconvicção de que além de prevalecer na jurisprudência, era certo. Acontece que,recentemente, em 1.° de junho de 1977, julgando o RE n.º 80.004, o SupremoTribunal Federal mudou de posição, contra o voto do relator, Min. Xavier deAlbuquerque (‘RTJ’, vol. 83, os. 809 e segs.).” (Revista Forense, v. 267, p. 27).
O Artigo 98 do CTN Nasceu
Inconstitucional (Embora a
Doutrina não Reconheça)
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
A Inconstitucionalidade do Artigo 98 do CTN
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Não existe base constitucional para apretensa superioridade hierárquica dostratados internacionais sobre as leistributárias domésticas.
O artigo 146, II e III, da CF não confere à leicomplementar competência para prever asuperioridade hierárquica dos tratadosinternacionais sobre legislação interna.
A doutrina, praticamente unânime, sustentaa constitucionalidade do artigo 98 (via deregra com base no referido artigo 146 daConstituição Federal.
Posição Luís Eduardo Schoueri.
A Discussão sobre a
In(constitucionalidade) do
Artigo 98 no STF
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
A Discussão sobre o Artigo 98 no STF
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Recurso Extraordinário nº 229.096-0 (2007)
“1. A isenção de tributos estaduais prevista no Acordo Geral de Tarifas e Comércio paraas mercadorias importadas dos países signatários quando o similar nacional tiver omesmo benefício foi recepcionada pela Constituição da República de 1988. 2. O artigo98 do Código Tributário Nacional "possui caráter nacional, com eficácia para a União, osEstados e os Municípios" (voto do eminente Ministro Ilmar Galvão). 3. No direitointernacional apenas a República Federativa do Brasil tem competência para firmartratados (art. 52, § 2º, da Constituição da República), dela não dispondo a União, osEstados-membros ou os Municípios. O Presidente da República não subscreve tratadoscomo Chefe de Governo, mas como Chefe de Estado, o que descaracteriza a existênciade uma isenção heterônoma, vedada pelo art. 151, inc. III, da Constituição. 4. Recursoextraordinário conhecido e provido.”
A Discussão sobre o Artigo 98 no STF
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Recurso Extraordinário nº 460.320 (Caso “Volvo”): Voto Min. Gilmar Mendes
“[...] Dessa forma, a questão constitucional cinge-se à relação entre normas internasinfraconstitucionais e tratados internacionais em matéria tributária. Especificamente,pondera-se a recepção, ou não, do art. 98 do CTN pela Carta Magna [...].”
“[...] No mínimo, a Constituição Federal permite que norma geral, também recebidacomo lei complementar por regular as limitações constitucionais ao poder de tributar(art. 146, II e III, da CF/1988), garanta estabilidade dos tratados internacionais emmatéria tributária, em detrimento de legislação infraconstitucional internasuperveniente, a teor do art. 98 do CTN, como defende autorizada doutrina [...].”
A Discussão sobre a
Legitimidade do Artigo 98 no
STJ
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
A Discussão sobre o Artigo 98 no STJ
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Decisões baseadas na
distinção entre tratado-lei
e tratado-contrato.
2004
REsp nº 426.945Caso “Volvo”
2012
REsp nº 1.161.467Caso “COPESUL”
2016
REsp nº 1.272.897 Caso “Iberdrolla”
Tendência:
aplicação do critério
de especialidade.
A Discussão sobre o Artigo 98 no STJ
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Recurso Especial nº 1.161.467 (2012): Caso “COPESUL”
“7. A antinomia supostamente existente entre a norma da convenção e o direitotributário interno resolve-se pela regra da especialidade, ainda que a normatizaçãointerna seja posterior à internacional.
8. O art. 98 do CTN deve ser interpretado à luz do princípio lex specialis derrogatgeneralis, não havendo, propriamente, revogação ou derrogação da norma interna peloregramento internacional, mas apenas suspensão de eficácia que atinge, tão só, assituações envolvendo os sujeitos e os elementos de estraneidade descritos na norma daconvenção.”
A Discussão sobre o Artigo 98 no STJ
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Recurso Especial nº 1.272.897 (2015): Caso “Iberdrola”
“A jurisprudência desta Corte Superior orienta que as disposições dos TratadosInternacionais Tributários prevalecem sobre as normas jurídicas de Direito Interno, emrazão da sua especificidade, ressalvada a supremacia da Carta Magna. Inteligência doart. 98 do CTN. Precedentes: RESP 1.161.467/RS, Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 1.6.2012;RESP 1.325.709/RJ, Rel. Min. NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, DJe 20.5.2014.”
A Discussão sobre o Artigo 98 no STJ
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Comentários sobre a Posição do STJ:
O STJ tem, corretamente, aplicado o critério de especialidade para resolverantinomias aparentes entre tratados internacionais tributários e a legislaçãodoméstica.
Contudo, interpretar o artigo 98 como refletindo a prevalência dos tratadostributários por veicularem regras especiais é desconsiderar seus limites textuais, jáque claramente este dispositivo estabelece uma prevalência dos tratados com baseno critério hierárquico.
Afinal, para que serve o
Artigo 98 do CTN?
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Principais Discussões Envolvendo Tratados
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Afastamento do IRRF sobre pagamentos de serviços técnicos sem transferência de
tecnologia para não residentes (artigo 7º).1
Afastamento das regras brasileiras de tributação de lucros auferidos por controladas e
coligadas no exterior (artigos 7º, 10 e 23).2
Inclusão de contribuições no escopo objetivo de alguns tratados assinados pelo Brasil
(artigo 2º).3
Afastamento das regras brasileiras de preços de transferência por não refletirem o
princípio arm’s length (artigo 9º).4
Afastamento da tributação de dividendos distribuídos para não residentes por não haver
a mesma tributação para residentes (artigo 24)5
Conclusões
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
O artigo 98 do CTN foi fruto de um equívoco sobre como se posicionaria o STF arespeito da relação entre tratados internacionais e a legislação doméstica.
Trata-se de dispositivo que “nasceu” inconstitucional, não tendo sido recepcionadopela CF/88.
A doutrina quase unânime sustenta a constitucionalidade do dispositivo. Parece que ajurisprudência do STF se encaminhará no mesmo sentido.
A jurisprudência do STJ tem sustentado que o dispositivo é válido por estabelecer aprevalência dos tratados como regras especiais de tributação – o que, de certamaneira, é negar validade ao dispositivo, já que o mesmo prevê uma superioridadehierárquica dos tratados.
Conclusões
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Congresso 50 anos do CTN: Análises e perspectivas
Analisando-se as principais controvérsias envolvendo a aplicação de tratadosinternacionais tributários, percebe-se que em nenhum caso discute-se a prevalênciaou não do acordo internacional.
De fato, em tais casos o centro da controvérsias é qual dispositivo do tratado deve seraplicado em determinado caso.
Mesmo em alguns casos, onde a representação da Fazenda, de forma claramenteequivocada, sustentou que a legislação doméstica teria revogado a convençãointernacional, a questão pode ser solucionada com base no critério de especialidade,sem recurso ao artigo 98.
