Aula dra. roberta prado bordini landi 29-09-14

IMPOSTO SOBRE A RENDA PESSOA JURÍDICA

Roberta Bordini Prado LandiMestre em Direito do Estado (Tributário) pela PUC-SPProfessora de Direito Tributário do COGEAE e do IBET

Advogada

[email protected]

Panorama Geral da Aula

Noções Fundamentais/Premissas Princípios informadores Conceito Constituiconal de renda Renda no CTN Materialidade do imposto Critérios da Regra Matriz Formas de apuração e recolhimento Lucro Real, Presumido ou Arbitrado Presunções e ficções para aferição do tributo Distribuição Disfarçada de Lucros Preços de Transferência Lucros no Exterior Amortização do ágio fiscal

Considerações gerais sobre a recente Lei n° 12973, de 13.05.2014 – Fim do RTT

Noções Fundamentais/Premissas

Direito positivo: conjunto de normas jurídicas (relação de coordenação e subordinação)

Autopoiese: Niklas Luhmann

Lucro contábil vs. lucro fiscal ? (IN RFB 1397, de 16.09.2013)

Normas Jurídicas e processo de positivação: Autoridade competente Procedimento Matéria

Norma de Competência Tributária Impositiva

Linguagem Jurídica

Linguagem Econômica

Linguagem Contábil

Outras Linguagens

Norma Jurídica

Norma jurídica: Homogeneidade sintática

Regra Matriz de Incidência Tributária

H C

CH

CM CE CT CQ (Bc + Al)

CP (Sa + Sp)

Dever-ser

Dever-ser

Princípios

Legalidade (quais critérios da regra-matriz? E a MP?) Irretroatividade Anterioridade Igualdade/Isonomia Vedação ao confisco Capacidade contributiva

Pressupõe a preservação do mínimo vital: indivíduos (saúde, educação, propriedade) às entidades econômicas (livre iniciativa e livre concorrência)

O IR só poderá incidir (materialidade + base de cálculo) sobre a riqueza tributável

Princípios Informadores: Generalidade, Progressivo e Universalidade

CF, art. 153: “§ 2º - O imposto previsto no inciso III: I- será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei; (...).”

Afetam os critérios quantitativo (base de cálculo e alíquota) e temporal

Alcance da expressão “na forma da lei” (§2°, inciso I, do art. 153 da CF): legislador deve dar efetividade aos critérios, contudo não pode desconsiderá-los. Verbo “será”


Generalidade: todas as rendas e proventos são tributáveis por igual, sem distinção (seletividade excluída) - rendas do capital, rendas do trabalho, atividades ilegais – não podem ter tratamento diferente

Universalidade: tributação conjunta da universalidade do acréscimo patrimonial, sem segregação – todos fatores positivos e negativos devem ser considerados conjuntamente (não se trata de contraposto à territorialidade)

Progressividade: alíquotas crescentes conforme o “aumento” da base de cálculo

Periodicidade: critério ínsito aos três princípios anteriores, especial a universalidade e progressividade. Decorre deles.


Lei ordinária pode definir: período de apuração (mensal, trimestral, semestral,

anual e outros) faixas de alíquotas para a progressividade

Lei deve fazer valer os princípios/critérios informadores

“Patologia”: rendimentos sujeitos à chamada “tributação exclusiva”: ofensa à generalidade, universalidade, progressividade?

Conceito Constitucional de Renda

CF, art. 153: “Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: (...) II – renda e proventos de qualquer natureza; (...).”

Conceito de renda: conteúdo mínimo está na CF

“(...) saber se indenização é, ou não, renda, para o efeito do artigo 153, III, da Constituição é questão constitucional, como entendeu o acórdão recorrido, até porque não pode a Lei infraconstitucional definir como renda o que insitamente não o seja. (...).” (RE 195.059/SP, Primeira Turma STF, 02.05.2000)

Renda = acréscimo patrimonial (Renda não é patrimônio - reembolso de despesa não é renda).

Renda vs. Receita (Solução de Divergência COSIT n° 23, 23.09.2013: rateio de despesas)

Tributação da Renda e o CTN Art. 43, CTN:

aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica Renda = produto do capital, do trabalho ou da

combinação de ambos proventos de qualquer natureza = outros acréscimos

patrimoniais

Disponibilidade econômica: divergência doutrinária quanto a este conceito (disponibilidade econômica vs. disponibilidade financeira). (art. 116, CTN: situação de fato e situação jurídica).

Disponibilidade jurídica: aquisição do direito, independentemente do pagamento ou ingresso de recursos (direitos condicionais – condição suspensiva e condição resolutiva – CTN, art. 117 – antecipação do pagamento) Ex: emissão de fatura em momento posterior

Tributação da Renda e o CTN

“Assim, a disponibilidade econômica é a capacidade, ou melhor, o poder de dispor da renda, real e atual, por parte de quem tem a posse direta desta. A obtenção da disponibilidade econômica da renda é a aquisição da posse da moeda, ou seja, é o mesmo que tê-la em mãos. Já a disponibilidade jurídica trata-se de uma presunção legal, cuja norma define a ocorrência do fato gerador do imposto como sendo o direito de aquisição da renda, que ainda não é efetivo, pois até então não recebeu em mãos o bem em questão, sendo, portanto, disponibilidade definida em lei. Dessa forma, pode-se afirmar com segurança, que ocorre a disponibilidade jurídica quando já se realizaram todos os eventos suficientes para que o titular da renda adquira a capacidade de dispor da moeda, ou seja, de adquirir a disponibilidade econômica. Adquirir a disponibilidade da renda é obter, alcançar ou passar a ter a capacidade de dispor da moeda ou do valor em moeda do objeto de direitos patrimoniais. O poder de dispor da renda se manifesta em face da possibilidade de sua efetiva utilização, seja porque esta já se realizou, seja porque é praticamente certa a possibilidade de sua realização, cuja manifestação se dá quando não paire, sobre a efetiva possibilidade de sua realização, nenhuma dúvida.” (Ac. 101-95257, 9.11.2005 – Conselho de Contribuintes)


“IMPOSTO DE RENDA NA FONTE - CRÉDITO CONTÁBIL - RESIDENTES OU DOMICILIADOS NO EXTERIOR - NECESSIDADE DA EFETIVA DISPONIBILIDADE ECONÔMICA OU JURÍDICA DO RENDIMENTO - INOCORRÊNCIA - Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte as importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a beneficiários residentes ou domiciliados no exterior, por fonte situada no país, a título de juros, comissões, descontos, despesas financeiras e assemelhados. Fica prejudicada a hipótese de incidência não se verificando a efetiva disponibilidade econômica ou jurídica dos rendimentos. O mero registro contábil do crédito não caracteriza disponibilidade econômica ou jurídica dos rendimentos. Recurso de ofício negado.” (Ac. 106-17142, de 5.11.2008 - Conselho de Contribuintes)


“TRIBUTÁRIO - IMPOSTO DE RENDA - VARIAÇÕES CAMBIAIS CONSIDERADAS COMO RENDA ANTES DO PAGAMENTO DA OBRIGAÇÃO - MOMENTO DA DISPONIBILIDADE ECONÔMICA - INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. O Imposto de Renda só incide sobre os ganhos decorrentes de variações cambiais quando realizado o pagamento das obrigações financeiras relativas àquelas variações, porque é a partir daí que serão incluídos na receita e na apuração do lucro real obtido.” (Resp nº 320.455/RJ – 1ª Turma do STJ, 07.06.2001)

Critérios da Regra Matriz

Critério material: auferir renda Critério temporal: definido na lei (vinculado à ideia de

acréscimo patrimonial) Critério espacial: definido na lei (bases universais) Critério quantitativo:

Alíquotas definidas em lei (progressividade) Base de cálculo (art. 44 CTN): montante real, presumido

ou arbitrado da renda ou dos proventos tributáveis. Critério Pessoal

Sujeito ativo: União Sujeito passivo: titular da disponibilidade (art. 45 CTN),

podendo ser tal condição atribuída ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis.

Formas de apuração

Lucro real: “verdadeiro”, “genuíno”, acréscimo patrimonial efetivo.

Lucro presumido: acréscimo patrimonial é presumido pela lei (opção da pessoa jurídica). Válido?

Lucro arbitrado: impossibilidade de apurar o lucro real (dever da pessoa jurídica / prerrogativa do fisco)

Lucro Real

Lucro real como opção

Estão obrigadas à opção as pessoas jurídicas que (Lei n° 9718/98, art. 14; RIR/99, art. 246): 1. auferiram receita no ano anterior superior ao limite de

R$ 78.000.000,00 (R$ 48.000.000,00 até 2013);2. que exercem atividades de bancos comerciais, bancos

de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;

3. que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;

Lucro Real

4. que usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;

5. que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma do art. 2º da Lei n° 9430/96;

6. que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring); e

7. que explorem as atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio.

Lucro Real

Lucro real (RIR/99, art. 247): “é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto”

Lucro líquido (RIR/99, art. 248): “o lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro operacional, dos resultados não operacionais, e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial”

Conceito de lucro líquido: novos padrões contábeis, após Lei n. 11638/07 e 11941/09: tema controvertido – como regra, novos padrões não afetam o cálculo do IR. Vide recentes alterações Lei n. 12973/14

Lucro Real

Lucro operacional (RIR/99, art. 277): “resultado das atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica”

Resultados não operacionais: correspondem às atividades praticadas e que não fazem parte do objeto social, em caráter excepcional (algumas hipóteses estão mencionadas nos art. 418 a 445 do RIR/99 – melhor exemplo: ganhos de capital na alienação de bens)

Lucro Real

Ajustes de natureza estritamente fiscal (por exemplo: custos e despesas não dedutíveis; receitas e rendimentos não tributáveis) devem ser feitos no Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR (eLALUR)

Periodicidade de apuração do lucro real regime trimestral ou anual à escolha da pessoa jurídica

Regime do lucro real anual – necessidade de pagamento de antecipações mensais (trimestral não tem)

Lucro Real

+ Débitos não dedutíveis+ Outras adições conforme LALUR

- Créditos não tributáveis- Outras exclusões conforme LALUR- Compensação de prejuízos fiscais

LUCRO LÍQUIDO/ CONTÁBIL

LUCRO REAL

Lucro Real

Receitas: A regra geral é de que todas as receitas integram a base de cálculo do IRPJ (lucro real), devendo as exceções constar de lei expressa (não tributação, tributação exclusiva na fonte e tributação na fonte por antecipação)

Momento do reconhecimento das receitas: Regime de competência x regime de caixa

Custos e Despesas: em princípio, todos os custos e despesas são dedutíveis, existindo regras que impedem, limitam ou condicionam as respectivas deduções (afetam o resultado em momentos distintos)

Despesas: pagamento de gastos necessários à atividade da empresa e manutenção da sua fonte de produção.

Critério da legislação do IR: tudo o que não for custo de ativo permanente (atualmente ativo não-circulante) ou custo de bens e serviços destinados à venda é despesa.

Lucro Real Regra Geral: em princípio, todas as despesas são dedutíveis

do lucro líquido, para fins de apuração do lucro real, desde que observem quatro regras gerais básicas

Regras dedutibilidade1a. Regra: não serem computadas nos custos2a. Regra: serem despesas necessárias (normais e usuais, art. 299 RIR/99)

Necessidade x Liberalidade Conceito qualitativo, não quantitativo

3a. Regra: serem comprovadas e escrituradas4a. Regra: serem debitadas no período-base competente

Inobservância do regime de competência (RIR, art. 273 – PN CST 2/96): postergação do pagamento do imposto ou redução indevida do lucro real

Lucro Real

Regras especiais de dedutibilidade (normas esparsas na legislação)

Limitações qualitativas: Ex. Multas fiscais punitivas (Lei n° 8981/95, art. 41, parag. 5º); provisões, alimentação de sócios, brindes (Lei n° 9249/95, art.13)

Limitações quantitativas: doações a entidades civis beneficentes - limitada a 2% do lucro operacional (Lei n° 9249/95, art. 13, parágrafo 2°), normas de subcapitalização / “thin capitalization” (Lei n° 12249/10, art. 24 e 25)

Lucro Real

PREJUÍZO FISCAL: critério de apuração da base de cálculo do IRPJ, decorrente de disposição legal expressa

Não decorre do conceito de renda da constituição (discussão superada). STF: benefício fiscal

Prejuízo de anos anteriores: “trava” de 30% do lucro líquido ajustado (Lucro real antes da compensação de prejuízos): art. 42 da Lei n. 8981/95. Reconhecida a repercussão geral da constitucionalidade

da trava (RE 591340/SP e 418807/RS ) E nos casos de extinção da pessoa jurídica (cisão, fusão e

incorporação)? CSRF: acórdão n. 9101-00401 (Bungue) e acórdão n. 9101-001337 (Metropolitana) e TRF2 ED AMS n. 0039536-31.1997.4.02.0000, de 22.3.2011.

E o art. 100 do CTN?

Lucro Real

Vedações à compensação de prejuízo:

“Trava” de 30% não pode haver compensação se, cumulativamente, houver

modificação de controle e do ramo de atividade Prejuízos não-operacionais: somente podem ser

compensados com lucros também não operacionais (art. 511, RIR/99)

Incorporação, fusão ou cisão – sucessora não pode utilizar prejuízos da sucedida (art. 514 ,RIR/99)

Lucro Real

Alíquota : 15% sobre o lucro apurado no período (Lei n° 9249/95, art. 3º)

Adicional: 10% sobre o que exceder ao produto da seguinte operação matemática: números de meses do período base x R$ 20.000,00 ( Lei n° 9249/95, art. 3º, § 1º)

Apurado o valor do imposto, o valor a pagar pode ser objeto de deduções (incentivos fiscais e antecipações realizadas – lucro real anual e retenções na fonte)

Se apurar saldo a pagar negativo pode pedir a restituição/compensação (Lei n° 9430/96, art. 74 e IN RFB 1300/2012)

Lucro Presumido

Sistema de tributação simplificado: controles contábeis simplificados, poucos livros fiscais obrigatórios. Ex. Livro Caixa (mov. financ.) e Livro de Registro de Inventário (estoques)

Quem pode optar? Pessoas Jurídicas que não estejam nas hipóteses do art. 14 da Lei n° 9718

Opção válida por todo ano-calendário (irretratável)

Opção pelo regime de competência ou caixa

Percentuais sobre a receita bruta em função das atividades desenvolvidas: atividades diversificadas (RIR/99, art. 519, § 3º)

Planejamento - Caso Grendene

Caso Grendene: acórdão n° 103-07260 (25.02.1986) e acórdão n° 103-05942 (12.12.1983)

Criação de diversas pessoas jurídicas para não exceder o limite da receita total - pode haver simulação:

“IRPJ. TRANSFERÊNCIA DE RECEITAS – EVASÃO FISCAL. Há evasão ilegal de tributos quando se criam oito sociedades de uma só vez, com os mesmos sócios que, sob a aparência de servirem à revenda dos produtos da recorrente, têm, na realidade, o objetivo admitidos de evadir tributo, ao abrigo de regime de tributação mitigada (lucro presumido).”

Planejamento - Caso Grendene

Mesmos sócios Empresas comerciais sem estrutura ou instalações Algumas não tinham sequer funcionário Mesmo endereço Número do pedido e representantes nas NF coincidentes

Conselho de Contribuintes manteve autuação

Grendene

H H H H H H H H

Clientes

Venda 10

Venda 20

Lucro real

Lucro presumido

Planejamento - Caso Kiwi Boats

Caso Kiwi Boats: acórdão n° 103-23357 (23.01.2008)

Caso “Kiwi Boats” – Uma empresa vende o casco do barco e a outra prestava serviços de montagens do barco ao cliente

“SIMULAÇÃO - INEXISTÊNCIA - Não é simulação a instalação de duas empresas na mesma área geográfica com o desmembramento das atividades antes exercidas por uma delas, objetivando racionalizar as operações e diminuir a carga tributária. (...).”

Trecho do voto (Paulo Jacinto do Nascimento):

“O argumento de que o desmembramento das atividades operacionais teve por único escopo obter economia tributária não é suficiente, por si só, para a desconsideração dos atos e negócios jurídicos realizados com amparo legal.”

Planejamento - Caso Kiwi Boats

Empresas tributadas pelo simples Segregação de atividades Mesmo endereço Objetos sociais distintos (fabricação do casco) Notas fiscais distintas (venda e prestação de serviços) Registros e inscrições fiscais próprias Cada qual com seu quadro de funcionários Escrituração fiscal em ordem

Afastada simulação: cancelamento do auto de infração

Fabricação de casco

Serviços de montagem de

barcos

Lucro Arbitrado

Lucro arbitrado (RIR/99, art. 529 a 540): meio “forçado” de apuração da base de cálculo do IR

Prerrogativa do fisco: evita que o contribuinte se furte de pagar o imposto por falta de documentação para provar o lucro real

não é penalidade, mas forma de apuração do resultado tributável:

“ARBITRAMENTO – PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL – ATIVIDADE RURAL – ESCRITURAÇÃO – Tendo em vista que o arbitramento é forma de se apurar resultado e não penalidade, sua aplicação não subsiste quando os comprovantes de receitas e despesas possibilitam conhecer o resultado da atividade, mormente se não informado previamente o contribuinte acerca das razões do arbitramento.” (acórdão n. CSRF/01-04881, de 17.02.2004)

Lucro Arbitrado

Hipóteses de arbitramento (RIR/99, art. 530 – relação taxativa):

o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;

a escrituração revelar evidentes indícios de fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:

(a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou

(b) determinar o lucro real;

Lucro Arbitrado

o contribuinte que deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art. 527;

o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;

o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente residente ou domiciliado no exterior (art. 398);

o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário.

Lucro Arbitrado

Jurisprudência

“Arbitramento não é penalidade. Constitui meio alternativo de apuração da base tributável, aplicável nas hipóteses expressamente estabelecidas pela lei. (...)” (acórdão n. 105-15801, de 21.6.2006)

Medida extrema que se justifica na impossibilidade de apurar o lucro real:

“Descabe o arbitramento do lucro da pessoa jurídica, quando não demonstrada a imprestabilidade da escrituração comercial, com a conseqüente impossibilidade de apuração do lucro real.” (acórdão n. CSRF/01-03046, de 11.7.2000)

Lucro Arbitrado

Arbitramento não é ato condicional:

“IRPJ. ARBITRAMENTO DE LUCRO. LANÇAMENTO CONDICIONAL. Inexistindo arbitramento condicional, o ato administrativo de lançamento não é modificável pela posterior apresentação da escrituração retificada, porquanto o lançamento foi fundado na desclassificação escrituração por imprestável porque registrada, por partidas mensais, sem acompanhamento de livros auxiliares.” (acórdão n. 101-94346, de 10.9.2003 mantido pelo acórdão n. 9101-00279, de 24.8.2009)

Não existe a possibilidade de ser regularizada a escrita?

Lucro Arbitrado

Precedente do Superior Tribunal de Justiça:

“5. No presente caso, segundo as provas analisadas nas instâncias ordinárias, a empresa fiscalizada, ao promover a regularização da escrita contábil e apurar o montante tributável de acordo com as determinações do Regulamento do Imposto de Renda, reconheceu o equívoco e forneceu elementos de investigação que tornariam possível a descoberta da verdade material, ainda na fase de impugnação do lançamento. 6. A legislação tributária permite o arbitramento do lucro somente quando a escrituração contábil se apresenta inútil para os fins de apuração do lucro real. (Resp n. 834.051-RS, j. 19.9.2006, STJ, 1ª Turma)

Possibilidade de afastamento, no processo judicial, da restrição no plano do processo administrativo.

Lucro Arbitrado

Auto arbitramento: não é opção, segue as hipóteses legais Período-base trimestral - possível haver tributação, no

mesmo ano-calendário, com base no lucro real ou presumido, se sanadas as falhas que impuseram o arbitramento (RIR/99, art. 531, inc. I, e IN SRF n. 93, de 24.12.1997, art. 47).

Apuração do lucro arbitrado – duas parcelas:(i) Percentuais do lucro presumido em função da receita bruta da atividade, acrescidos de 20%;(ii) Ganhos de capital, demais receitas e outros ganhos.

Receitas e demais ganhos apurados pelo regime de competência.

Lucro Arbitrado

Receita bruta não conhecida - alternativas (RIR/99, art. 535) – fisco pode escolher

Se a receita bruta não for conhecida, o lucro pode ser arbitrado com base: no último lucro conhecido, no valor do ativo, no capital social, no patrimônio líquido, na folha de pagamento de empregados, nas compras, ou no aluguel das instalações.

Situações Especiais

Situações Especiais

Distribuição disfarçada de lucros (DDL)

Preços de transferência

Lucros no exterior

DDL

Distribuição disfarçada de lucros - DDL

Decreto-lei n. 1598/77, art. 60 e 61, alterados pelo Decreto-lei n. 2065/83), RIR/99, art. 464 a 467

normas de controle para evitar manipulação de resultados na contratação entre pessoas vinculadas: típica norma anti-elisão

Normas estabelecem presunções relativas de que houve benefício ao sócio/controlador

Objetivo: evitar a transferência de lucros e a obtenção de vantagens fiscais por conta de as partes serem vinculadas

DDL

Conceito de “pessoa ligada” – RIR/99, art. 465:

o sócio ou acionista desta, mesmo quando outra pessoa jurídica;

o administrador ou o titular da pessoa jurídica; o cônjuge e os parentes até o terceiro grau, inclusive os

afins, do sócio pessoa física acima referido e das demais pessoas mencionadas.

Art. 466 RIR/99: presume-se a distribuição disfarçada quando o negócio for realizado com sociedade na qual a pessoa ligada (sócio ou acionista) tenha direta ou indiretamente interesse.

Ajustes típicos do lucro real

DDL

Hipóteses de distribuição disfarçada (RIR/99, art. 464):

1. aliena, por valor notoriamente inferior ao de mercado, bem do seu ativo a pessoa ligada (a diferença será adicionada ao lucro líquido do período);

2. adquire, por valor notoriamente superior ao de mercado, bem de pessoa ligada (o valor pago a maior não constitui custo ou prejuízo dedutível na posterior alienação ou baixa);

3. perde, em decorrência do não exercício de direito à aquisição de bem e em benefício de pessoa ligada, sinal, depósito em garantia ou importância paga para obter opção de aquisição (importância perdida não dedutível);

DDL

4. transfere a pessoa ligada, sem pagamento ou por valor inferior ao de mercado, direito de preferência à subscrição de valores mobiliários de emissão de companhia (diferença será adicionada ao lucro líquido do período);

5. paga a pessoa ligada aluguéis, royalties ou assistência técnica em montante que excede notoriamente ao valor de mercado (o montante dos rendimentos que exceder ao valor de mercado não será dedutível);

6. realiza com pessoa ligada qualquer outro negócio em condições de favorecimento, assim entendidas condições mais vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros (montante não será dedutível).

DDL

Hipóteses 1 e 4 não se aplicam:

em caso de devolução de participação no capital social a sócio ou acionista de pessoa jurídica em bens ou direitos, avaliados a valor contábil ou de mercado – regras especiais previstas na Lei n. 9249/95, art. 22

Hipótese 2 não se aplica:

quando a pessoa física transferir à pessoa jurídica, a título de integralização de capital em bens ou direitos, pelo valor da declaração de bens – regras especiais previstas na Lei n. 9249/95, art. 22

DDL

Lista taxativa / objetiva – não admite analogia / irrelevante a intenção do agente

Normas estabelecem presunções de manipulação e de obtenção de vantagem ao sócio/acionista – Mas é admitida prova em contrário (art. 464, §3°, RIR/99):

“A prova de que o negócio foi realizado no interesse da pessoa jurídica e em condições estritamente comutativas, ou em que a pessoa jurídica contrataria com terceiros, exclui a presunção de distribuição disfarçada de lucros”.

DDL

Jurisprudência sobre valor de mercado – fisco deve provar:

“(...) De fato, o valor de venda foi consideravelmente inferior ao valor pago pelo alienante na compra e contabilizado como tal, poucos meses antes. Contudo, para que se configure a distribuição disfarçada de lucros na alienação de um bem da pessoa jurídica é condição ‘sine qua nom’ o aferimento do preço de mercado, o que não foi feito pelo fiscal”. (acórdão n. 1201-00002, de 11.03.2009)

Deve haver favorecimento ao sócio / empresa ligada:

“para caracterizar a distribuição disfarçada de lucros, a autoridade lançadora deve comprovar, de forma inequívoca, que houve favorecimento para acionista controlador ou empresas ligadas”. (acórdão n. 1201-00002, de 11.03.2009)

DDL

Caso Camargo Corrêa: acórdão 1301-001178 (09.04.2013)

“DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS. INAPLICABILIDADE DA PRESUNÇÃO LEGAL NA HIPÓTESE.A presunção legal de distribuição disfarçada de lucros de que tratam os art. 464 e seguintes do RIR/99 somente se pode verificar na transferência de patrimônios que se efetiva no sentido da empresa investida para a sua respectiva investidora, não se podendo admitida no sentido inverso. (...).”

Preços de Transferência

Fundamentos legais e regulamentares: Lei n. 9430/96, art. 18 a 24-B; RIR/99, art. 240 a 245; IN RFB 1312/2012

Conceito/natureza: normas de controle de operações de importação/exportação praticadas entre pessoas vinculadas: típica norma anti-elisão

Objetivo: evitar a transferência de lucros e a obtenção de vantagens fiscais por conta de as partes serem vinculadas

Normas aplicadas objetivamente (independe da intenção) – independem de ter havido vantagem efetiva às partes

Normas Brasileiras X OCDE - objetividade e segurança


Regras aplicáveis a operações de comércio exterior – importação ou exportação de bens e serviços:

Importação: limites máximos de custos Exportação: receita mínima a ser oferecida à tributação

Critérios rígidos e fechados – aplicação estrita da regra legal;

Cálculos buscam o preço de mercado - “arm’s lengh” (não cabe a demonstração do preço “arm’s lengh” pelo contribuinte ou pelo Fisco);

Sistemática: comparação entre o preço efetivamente praticado com preços-parâmetro definidos em lei

Superados os limites: ajustes no resultado tributável


Conceito de pessoa vinculada (Lei n. 9430/96, art. 23):

a matriz no exterior; a sua filial ou sucursal no exterior; a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no

exterior, da qual a sociedade brasileira seja controlada ou coligada;

a sociedade controlada ou coligada no exterior; sociedade no exterior que esteja sob controle societário

ou administrativo comum, ou quando pelo menos 10% do capital social de cada uma pertencer a uma mesma pessoa física ou jurídica;

a pessoa física ou jurídica no exterior que detenha participação em outra sociedade que, somada à participação da sociedade brasileira, caracterize-se como sociedade controladora ou coligada;


a pessoa física ou jurídica no exterior que tenha associação (consórcio ou condomínio) com a sociedade brasileira;

a pessoa física, residente no exterior, que for parente ou afim até o terceiro grau, cônjuge ou companheiro de qualquer de seus diretores ou de seu sócio ou acionista controlador em participação direta ou indireta;

A pessoa física ou jurídica, no exterior, que goze de exclusividade, como seu agente, distribuidor ou concessionário, para a compra e venda de bens, serviços ou direitos;

a pessoa física ou jurídica, no exterior, em relação à qual a pessoa jurídica domiciliada no Brasil goze de exclusividade, como agente, distribuidora ou concessionária, para a compra e venda de bens, serviços ou direitos.


Aplicação das regras de Preços de Transferência mesmo no caso de negociação com terceiros residentes em países com tributação favorecida:

residente ou domiciliada em país que não tribute a renda, ou

que a tribute a alíquota máxima inferior 20% e, ainda, país cuja legislação não permita o acesso a informações

relativas à composição societária de pessoas jurídicas, à sua titularidade ou à identificação do beneficiário efetivo de rendimentos atribuídos a não residentes.

Lista de países com tributação (art. 1° da IN RFB 1037/10). É taxativa?


Operações realizadas em regime fiscal privilegiado (Lei n. 9430/96, art. 24-A, introduzido pela Lei n. 11727/08):

Não tribute a renda ou que ela seja tributada em até 20%; ou

Seja concedia vantagem de natureza fiscal a não residente: (i) sem exigência de realização de atividade econômica substantiva, ou (ii) condicionada ao não exercício de atividade econômica substantiva; ou

Não tribute ou tribute abaixo de 20% os rendimentos auferidos fora do seu território; ou

Não permita acesso a informações relativas à composição societária, titularidade de bens ou direitos ou às operações econômicas realizadas.


Métodos definidos: taxativos

Método dos Preços Independentes Comparados - PIC Método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL Método do Custo de Produção mais Lucro - CPL Método do Preço sob Cotação na Importação – PCI Método do Preço sob Cotação na Exportação – PECEX

Importação e exportação de commodities sujeitas à cotação em bolsas de mercadorias e futuros internacionalmente reconhecidas: obrigatoriedade do uso do PCI e do PECEX (art. 18, § 16 e art. 19, §9°, da Lei n. 9430)

Exceção do PCI e PCEX, contribuinte pode escolher entre os demais métodos (limite maior)


Operações realizadas por meio de interposta pessoa: hipótese não prevista na Lei.

IN SRF 1312/2012, art. 2°, §5°:

“§ 5º Aplicam-se as normas sobre preço de transferência, também, às operações efetuadas pela pessoa jurídica domiciliada no Brasil, por meio de interposta pessoa não caracterizada como vinculada, que opere com outra, no exterior, caracterizada como vinculada à pessoa jurídica brasileira.”

Atenção: regra aplicável apenas em situações fraudulentas, pois não consta na lei


Operações realizadas por meio de interposta pessoa:

“(...) O controle de preços de transferência deve ser feito de conformidade com a lei, não podendo ser afastado pela utilização de terceira pessoa não ligada, situada entre o importador e o exportador vinculados. O alcance do parágrafo 5º do art. 2º da IN 38/97 deve se restringir a criar uma espécie de ‘desconsideração’ da intermediação, nunca a aumentar a base de cálculo (...).” (Acórdão n. 101-95499, de 27.4.2006)


Fisco deve provar que usou o método mais favorável?

“A lei, ao dispor que o contribuinte poderá optar pelo método de cálculo de custos que lhe for mais favorável, não determina que a fiscalização deverá demonstrar que o método por ela utilizado é o método mais favorável ao sujeito passivo, visto que trata-se de hipótese quando se utiliza o cálculo por mais de um dos métodos previstos em lei (...).” (acórdão n. 103-22016, de 6.7.2005)

Se o contribuinte, regularmente intimado, não apresenta as memórias de cálculo do preço parâmetro apurado, a autoridade fiscal tem o direito de, com os elementos que dispuser, determinar o referido preço, não ficando obrigada, nesse caso, a verificar, dentre os métodos legalmente previstos, àquele que mais favorece o sujeito passivo (....).” (acórdão n. 105-16711, de 17.10.2007)


Juros: Lei n. 9430/96 art. 22:

Regra de dedutibilidade dos juros pagos ou creditados à pessoa vinculada

Limite: até o montante que não exceda ao valor calculado com base em taxa determinada pela lei acrescida de margem percentual a título de spread, a ser definida por ato do Ministro de Estado da Fazenda com base na média de mercado, proporcionalizados em função do período a que se referirem os juros.

Limites do Ministro de Estado?

Incorporação às Avessas

Vedação de utilização dos prejuízos da incorporada pela incorporadora (art. 514, RIR/99)

Caso Martins: acórdão n° 107.07596, de 14.04.2004 (Mantido pela CSRF – Ac. nº 01-05.413 (30/03/2006)

“IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo ordenamento, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.”


Caso Martins: acórdão CSRF 01-05413, de 20.03.2006

“IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo ordenamento jurídico, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de melhor eficiência das operações entres ambas praticadas. Recurso especial negado.”


Caso FOCOM: acórdão n° 101-94.127 , de 28.02.2003

“IRPJ - SIMULAÇÃO NA INCORPORAÇÃO.- Para que se possa materializar, é indispensável que o ato praticado não pudesse ser realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão. Se não existia impedimento para a realização da incorporação tal como realizada e o ato praticado não é de natureza diversa daquela que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação de simulada. Os objetivos visados com a prática do ato não interferem na qualificação do ato praticado. Portanto, se o ato praticado era lícito, as eventuais conseqüências contrárias ao fisco devem ser qualificadas como casos de elisão fiscal e não de ”evasão ilícita.” (Ac. CSRF/01-01.874/94). IRPJ- INCORPORAÇÃO ATÍPICA- A incorporação de empresa superavitária por outra deficitária, embora atípica, não é vedada por lei, representando negócio jurídico indireto.”


Caso JOSAPAR: Acórdão nº 101-21.046/101-21.047, de 16.10.2002

“INCORPORAÇÃO ATÍPICA - NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO - SIMULAÇÃO RELATIVA - A incorporação de empresa superavitária por outra deficitária, embora atípica, não é vedada por lei, representando negócio jurídico indireto, na medida em que, subjacente a uma realidade jurídica, há uma realidade econômica não revelada.”


Caso JOSAPAR: Acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região (30/11/04) AI nº 2004.04.01.044424-0/RS

“INCORPORAÇÃO. AUTUAÇÃO. ELISÃO E EVASÃO FISCAL. LIMITES. SIMULAÇÃO. EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO. (...). 6. Tanto em razão social, como em estabelecimento, em funcionários e em conselho de administração, a situação final - após a incorporação - manteve as condições e a organização anterior da incorporada, restando demonstrado claramente que, de fato, esta "absorveu" a deficitária, e não o contrário, tendo-se formalizado o inverso apenas a fim de serem aproveitados os prejuízos fiscais da empresa deficitária, que não poderiam ter sido considerados caso tivesse sido ela a incorporada, e não a incorporadora, restando evidenciada, portanto, a simulação. (...)”.


Caso JOSAPAR: Acórdão do STJ nº 946.707, de 25.08.2009

“(...). INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DE PREJUÍZOS. REDUÇÃO DA CSSL DEVIDA. SIMULAÇÃO. SÚMULA 7/STJ.(...)”. 11. Para chegar à conclusão de que houve simulação, o Tribunal de origem apreciou cuidadosa e aprofundadamente os balanços e demonstrativos de Supremo e Suprarroz, a configuração societária superveniente, a composição do conselho de administração e as operações comerciais realizadas pela empresa resultante da incorporação. Concluiu, peremptoriamente, pela inviabilidade econômica da operação simulada. 12. Rever esse entendimento exigiria a análise de todo o arcabouço fático apreciado pelo Tribunal de origem e adotado no acórdão recorrido, o que é inviável em Recurso Especial, nos termos da Súmula 7/STJ.”


Quando pode ser questionada?

Propósito negocial? É necessário? Economizar tributo é propósito negocial? Teoria da causa jurídica Empresas do mesmo grupo: bom ou ruim? Atividades das empresas Sede Marca Funcionários Outros elementos do caso específico

Debêntures Participativas

Dedutibilidade: Decreto nº 1.598/77“Art. 58. Podem ser deduzidas do lucro líquido do período de apuração as participações nos lucros da pessoa jurídica:I – asseguradas a debêntures de sua emissão (...).”

Valor mobiliário para captação de recursos para empreendimento empresarial

Equiparação a empréstimo? Possibilidade de dedução como despesa 34% Remuneração de título de renda fixa de 20% No lugar de se pagar dividendos, que ocorre depois do

pagamento de 34%, cria-se debêntures, paga-se 20% na física como fonte e deduz-se 34% como despesa na pessoa jurídica

Valores desarrazoados, no fundo são lucros? Glosa de despesas ou consideração dos 20% Diferença de dívida com terceiro? Parâmetros de mercado?


Acórdão nº 103-21.543 , de 27.03.2004

“DESPESAS DE DEBÊNTURES. DEDUTIBILIDADE. A dedução das despesas decorrentes das obrigações relativas a debêntures está condicionada, entre outras, à efetiva captação de novos recursos financeiros inerentes à emissão desses títulos.”


Acórdão nº 101-97.021, de 13.11.2008

“IRPJ - REMUNERAÇÕES DE DEBÊNTURES - DEDUTIBILIDADE - LIMITES - A legislação societária e fiscal prevê a possibilidade de a debênture assegurar participação no lucro da companhia, sem contudo, impor um limite percentual do lucro. DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCRO - Para que se considere distribuição disfarçada de lucros, deve ficar suficientemente demonstrado que houve favorecimento por descontos maiores, sendo que a parcela tributável deve corresponder apenas à diferença entre o desconto dado a terceiros e o desconto dado à controladora.”

não comprovado pelo fisco o ato de liberalidade ou de favor do contribuinte em favor dos seus debenturistas

percentual de remuneração das debêntures compatível com os índices de remuneração adotado pelo mercado à época


Acórdão nº 107-09.587, de 17.12.2008

“AMORTIZAÇÃO DO SUPOSTO PRÊMIO PAGO NA SUBSCRIÇÃO DE DEBÊNTURES DE EMISSÃO DA CONTROLADA - A pretensa quitação de prêmio na emissão de debêntures mediante entrega de nota promissória pro soluto, sem efetiva transferência de recursos, visou tão somente propiciar amortização da suposta aplicação de capital e conseqüente redução da tributação no âmbito do grupo. Licita a glosa efetuada, por que não havia capital a amortizar. Amortização de dívida não se amolda às hipóteses de dedutibilidade prevista na legislação tributária”.

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