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CONTABILIDADE APLICADA AO
SETOR PÚBLICO - ASPECTOS
PATRIMONIAIS
OFICINA 20
Reconhecimento, Mensuração e
Evidenciação do Ativo Imobilizado
AUTOR: PROF. FRANCISCO GLAUBER LIMA MOTA
E-MAIL: [email protected]
Objetivos da Oficina 20 - Reconhecimento, Mensuração
e Evidenciação de Ativo Imobilizado:
- Distinguir reconhecimento e mensuração
- Diferenciar valor recuperável, valor líquido contábil, valor líquido
de venda etc
- Identificar os procedimentos para reconhecimento de ativo
imobilizado
- Segregar os gastos incorporáveis ao ativo imobilizado dos que
são tratados como despesa
- Indicar os elementos de custo do ativo imobilizado
- Classificar os bens de uso comum
- Apontar o tratamento contábil dos bens de uso comum
- Identificar as exigências de evidenciação do ativo imobilizado
- Mensurar o custo de aquisição e de produção de itens do ativo
imobilizado
- Registrar itens do ativo imobilizado adquiridos ou produzidos.
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Introdução: A Contabilidade como Ciência
GRANDES QUESTÕES CONTÁBEIS
Identificação: O QUÊ? Caracterizar objetos que satisfaçam os critérios de elemento integrante de balanço. Reconhecimento: QUANDO? Definir o momento adequado para incorporar elementos em balanço. Mensuração: QUANTO? Determinar o valor pelo qual elementos de balanço devem ser reconhecidos e divulgados nesse balanço. Evidenciação: COMO? Organizar itens de balanço de modo a atender a necessidades comuns de informação de um grande número de usuários.
GRANDES QUESTÕES CONTÁBEIS NO MUNDO ORÇAMENTÁRIO:
Identificação: O QUÊ? O que são receitas e despesas orçamentárias? Reconhecimento: QUANDO? Quando reconhecer as receitas e despesas orçamentárias? Mensuração: QUANTO? Por quanto mensurar as receitas e despesas orçamentárias? Evidenciação: COMO? Como demonstrar as receitas e as despesas orçamentárias?
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Identificação: O QUÊ? O que é receita e despesa orçamentária? Receita: tributos, taxas, serviços, operações de crédito etc. Despesa: salários, custeio, investimentos, amortização etc. Reconhecimento: QUANDO? Quando reconhecer a receita orçamentária? Na data do documento de arrecadação. Quando reconhecer a despesa orçamentária? Na data do empenho. Mensuração: QUANTO? Por quanto mensurar a receita orçamentária? Pelo valor arrecadado. Por quanto mensurar a despesa orçamentária? Pelo valor empenhado. Evidenciação: COMO? Como demonstrar a receita e a despesa orçamentárias? Por meio do balanço orçamentário.
RESPOSTAS ÀS QUESTÕES CONTÁBEIS NO MUNDO ORÇAMENTÁRIO:
Identificação: O QUÊ? O que é ativo, passivo, receita e despesa patrimoniais? Reconhecimento: QUANDO? Quando reconhecer ativos, passivos, receitas e despesas patrimoniais? Mensuração: QUANTO? Por quanto mensurar ativos, passivos, receitas e despesas patrimoniais? Evidenciação: COMO? Como demonstrar ativos, passivos, receitas e despesas patrimoniais?
GRANDES QUESTÕES CONTÁBEIS NO MUNDO PATRIMONIAL:
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ATIVO Recurso controlado pela entidade, resultante de evento passado, e do qual se espera futuros benefícios econômicos para a entidade ou potencial de serviço.
PASSIVO Obrigação presente da entidade, derivada de evento passado, cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos capazes de gerar benefícios econômicos.
DESPESA Decréscimo nos benefícios econômicos, no período contábil, sob a forma de redução de ativos ou incremento de passivos, resultando em redução do patrimônio líquido, sem representar distribuição aos proprietários.
RECEITA Acréscimo nos benefícios econômicos, no período contábil, sob a forma de aumento de ativos ou redução de passivos, resultando em aumento do patrimônio líquido, sem representar aporte dos proprietários.
IDENTIFICAÇÃO PATRIMONIAL: O QUÊ?
- Quando reconhecer ativos e passivos?
Ativos: quando for provável que benefícios econômicos futuros dele
provenientes fluirão para a entidade e seu custo ou valor puder ser
determinado em base confiável.
Passivos: quando for provável uma saída de recursos envolvendo
benefícios econômicos para liquidação de obrigação presente e o valor
possa ser determinado em base confiável.
- Quando reconhecer receitas e despesas patrimoniais?
Receitas: quando há acréscimo nos benefícios econômicos (fato
gerador), determinado em base monetária confiável, com consequente
aumento no PL, independentemente do seu recebimento.
Despesas: quando há decréscimo nos benefícios econômicos (fato
gerador), determinado em base monetária confiável, com consequente
redução no PL, independentemente do seu pagamento.
RECONHECIMENTO PATRIMONIAL: QUANDO?
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- Por quanto mensurar ativos e passivos?
Pelo valor original, pelo valor de aquisição, pelo custo de produção ou
construção, pelo valor justo etc
- Por quanto mensurar receitas e despesas patrimoniais?
Pelos efetivos valores das variações patrimoniais aumentativas e
diminutivas, respectivamente.
EVIDENCIAÇÃO PATRIMONIAL: COMO? - Como demonstrar ativos e passivos?
Por meio do balanço patrimonial.
- Como demonstrar receitas e despesas patrimoniais?
Por meio da demonstração do resultado.
MENSURAÇÃO PATRIMONIAL: QUANTO?
Ativo imobilizado: compreende itens tangíveis mantidos pela
entidade para uso na produção ou fornecimento de bens ou
serviços, ou para fins administrativos, e que se espera utilizar por
mais de um período, inclusive os decorrentes de operações que
transfiram para a entidade os benefícios, riscos e controle.
Bens móveis: bens corpóreos que têm existência material e que
podem ser transportados por movimento próprio ou removidos por
força alheia sem alteração da substância ou da destinação
econômico-social, para a produção de outros bens ou serviços,
tais como: máquinas, aparelhos, equipamentos de informática,
móveis e utensílios, veículos etc.
Bens imóveis: os vinculados ao terreno e que não podem ser
retirados sem destruição ou dano. Além dos próprios terrenos,
compõem esse tipo de imobilizado os edifícios, casas,
apartamentos, pontes, viadutos etc.
Conceitos Básicos
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Avaliação patrimonial: atribuição de valor monetário a itens do ativo e
do passivo decorrentes de julgamento fundamentado em consenso
entre as partes e que traduza, com razoabilidade, a evidenciação dos
atos e fatos.
Mensuração: constatação de valor monetário para itens do ativo e do
passivo decorrente da aplicação de procedimentos técnicos
suportados em análises qualitativas e quantitativas.
Valor de aquisição: soma do preço de compra de um bem com os
gastos suportados direta ou indiretamente para colocá-lo em condição
de uso.
Valor recuperável: é o maior valor entre o preço líquido de venda e seu
valor em uso.
Valor justo (fair value): preço que seria recebido pela venda de um
ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma
transação não forçada entre participantes do mercado, ou ainda:
Conceitos Básicos
Preço líquido de venda: o valor justo de um ativo não gerador de
caixa menos os custos de venda.
Valor em uso: valor que a entidade do setor público espera
recuperar pelo uso futuro de um ativo nas suas operações,
estimado com base nos fluxos de caixa ou potencial de serviços
futuros trazidos a valor presente por meio de taxa de desconto.ar
Custo do ativo: é o montante gasto ou o valor necessário para
adquirir um ativo na data da sua aquisição ou construção.
Classe de ativo imobilizado: é um agrupamento de ativos de
natureza ou uso semelhantes nas operações da entidade, que é
demonstrada como um único item para fins de divulgação, tais
como: terrenos, edifícios operacionais, estradas, maquinário,
navios, aeronaves, veículos, móveis e utensílios, equipamentos de
escritório etc.
Conceitos Básicos
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DÉBITOS E CRÉDITOS E TÍTULOS DE RENDA
VALOR NOMINAL, CONVERTIDO À TAXA DE CÂMBIO VIGENTE
NA DATA DO BALANÇO
BENS MÓVEIS E IMÓVEIS
VALOR DE AQUISIÇÃO OU CUSTO DE PRODUÇÃO OU
CONSTRUÇÃO
BENS DE ALMOXARIFADO
PREÇO MÉDIO PONDERADO DAS COMPRAS
OBS: PODERÃO SER FEITAS REAVALIAÇÕES DOS BENS MÓVEIS E
IMÓVEIS
13 Permitida a reprodução desde que citada a fonte 13/7/2015
AVALIAÇÃO DE ATIVOS E PASSIVOS NA LEI 4.320/64
(ARTIGO 106)
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Antes de efetuar a avaliação ou mensuração de ativos, faz-se necessário o
reconhecimento do bem como ativo.
Princípio geral do reconhecimento:
A entidade deve aplicar esse princípio para os ativos imobilizados no momento em
que os custos são incorridos, incluindo os custos iniciais e os subsequentes
(exceto os relativos à manutenção periódica), e desde que seja:
- provável que benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços
associados ao item fluirão para a entidade; e
- possível mensurar com segurança o custo ou valor justo do item.
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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O custo de reposição de partes do imobilizado deve ser reconhecido:
- quando houver melhoria significativa ou adição complementar significativa; e
- desde que o custo possa ser mensurado com segurança.
Melhoria significativa: decorre do aumento de vida útil de um imobilizado, do
incremento da capacidade produtiva ou da diminuição do custo operacional,
Adições complementares significativas: não envolvem substituições, mas
aumentam o tamanho físico do ativo por meio de expansão, extensão etc.
A incorporação no imobilizado do custo de substituição de partes dele implica
baixar o valor contábil das partes substituídas.
Caso não seja praticável a determinação do seu valor contábil, pode-se utilizar o
custo de substituição como indicador do custo da parte substituída, na época em
foi adquirida ou construída (IPSAS 17 – Ativo Imobilizado).
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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CASO PRÁTICO:
Incorporação de custo de substituição de peças, quando não é praticável a
determinação do valor contábil da peça substituída:
Hipótese: um veículo no valor de R$60.000,00 foi depreciado em 80% e o valor
contábil líquido dele é R$12.000,00 (R$60.000,00 – R$48.000,00). Houve
substituição do motor velho por um motor novo, o que custou R$10.000,00.
Como proceder para baixar o valor da peça substituída?
Utiliza-se como referência o custo de substituição do motor novo (R$10.000,00).
Considerando que o motor velho foi depreciado em 80%, o valor a ser baixado
como referência ao motor velho seria...?
R$2.000,00, representando a parcela ainda não depreciada.
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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Os registros contábeis poderiam ser representados assim:
I – incorporação do custo de substituição:
D: Ativo Imobilizado – Veículos..............R$10.000,00
C: Passivo – Fornecedores........................R$10.000,00
II – baixa do custo da parte substituída:
D: VPD.......................................................R$2.000,00
C: Ativo Imobilizado – Veículos................R$2.000,00
O imobilizado passaria a ser evidenciado assim:
Veículos...................................................R$68.000,00
(-) Depreciação Acumulada.....................R$48.000,00
= Valor contábil líquido...........................R$20.000,00
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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Critério do valor agregado
Aplicar no reconhecimento como imobilizado a itens que individualmente seriam
considerados insignificantes, mas no conjunto possam ser representativos.
Exempo: livros de biblioteca, periféricos de computadores e pequenos itens de
equipamentos.
Tratamento individualizado de partes significativas:
Terrenos e edifícios são ativos separáveis e são contabilizados separadamente,
mesmo quando sejam adquiridos conjuntamente. Os edifícios têm vida útil
limitada e por isso são ativos depreciáveis.
Para que um item do imobilizado seja depreciado separadamente, cada componente
com custo significativo deve ser registrado individualmente.
Pode ser apropriado depreciar separadamente a estrutura de uma aeronave e os
motores da aeronave.
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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Tratamento de gastos com o imobilizado (custos do produto ou custos do
período?)
No tratamento dos gastos com o imobilizado, a entidade deve observar:
- as normas nacionais e internacionais;
- o princípio geral do reconhecimento;
- a materialidade dos gastos; e
- o nível de detalhe dos registros mantidos pela entidade.
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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Especificação Procedimento Observações e Exemplos
Partes sobressalentes
principais e equipamentos
em espera
Reconhecer como ativo
imobilizado
Se a entidade espera utilizá-los por mais de
um período.
Itens individualmente
insignificantes, mas de
valor representativo no
conjunto
Reconhecer como ativo
imobilizado
Desde que haja benefícios econômicos
futuros ou potencial de serviços e o custo ou
valor justo possa ser mensurado
confiavelmente.
(Livros em bibliotecas)
Custo de reposição de
partes significativas do
imobilizado
Incorporar no item do
imobilizado e baixar o
valor contábil das
partes substituídas
Desde que haja benefícios econômicos
futuros ou potencial de serviços e o custo ou
valor justo possa ser mensurado
confiavelmente.
Representa melhoria significativa.
Custo de adições
complementares
Incorporar no item do
imobilizado
Aumentam o tamanho físico do ativo por
meio de expansão ou extensão.
Estimativa inicial de custos
de remoção,
desmontagem e de
restauração do local
Incorporar no item do
imobilizado
A estimativa inicial de tais custos representa
obrigação da entidade ao adquirir o item ou
como consequência de usar o imobilizado
durante determinado período e deve ser
reconhecida e mensurada de acordo com as
IPSAS 19 (Provisões, Passivos Contingentes
e Ativos Contingentes).
TRATAMENTO DOS GASTOS COM O IMOBILIZADO
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Especificação Procedimento Observações e Exemplos
Custos de empréstimos Incorporar no item do
imobilizado
Somente se associados diretamente à
aquisição, construção ou produção de
ativo imobilizado de longa maturação
(edifícios de escritórios, hospitais etc.)
Custos diretamente
atribuíveis à aquisição
Incorporar no item do
imobilizado
Faz parte do custo de aquisição: frete,
seguro, manuseio, mão de obra decorrente
diretamente da aquisição, honorários
profissionais e preparação do local.
Gastos com impostos de
importação e tributos não
recuperáveis
Incorporar no item do
imobilizado
Compõe o custo de aquisição do
imobilizado em razão de que estão
diretamente relacionados à aquisição.
Abatimentos e descontos
comerciais
Deduzir do custo de
aquisição
Não faz parte do custo de aquisição
porque são estranhos ao conceito de ativo,
em razão de não representarem benefício
econômico futuro ou potencial de serviço.
Quantias anormais de
material, mão de obra e
recursos desperdiçados
Reconhecer como
despesa do período
Não são incluídos no custo de produção
ou construção do imobilizado em razão de
não representarem o efetivo consumo de
insumos para a produção ou construção
dele.
TRATAMENTO DOS GASTOS COM O IMOBILIZADO
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Especificação Procedimento Observações e Exemplos
Gastos de manutenção Reconhecer como
despesa do período
Não incrementa a capacidade de
prestação de serviços do imobilizado ou
aumenta sua vida útil ou diminui seu custo
operacional. Portanto, não representa
melhoria significativa.
Produtos consumíveis, mão de obra,
pequenas peças etc.
Gastos incorridos no uso
ou na transferência ou
reinstalação
Reconhecer como
despesa do período
O reconhecimento de custos no valor
contábil do imobilizado cessa quando ele
está no local e em condições de operar.
Gastos administrativos,
financeiros e outros
gastos indiretos
Reconhecer como
despesa do período
Esses gastos não são facilmente
associados ao processo de aquisição,
produção ou construção do imobilizado.
TRATAMENTO DOS GASTOS COM O IMOBILIZADO
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O ativo imobilizado, incluindo os gastos adicionais ou complementares, será
avaliado inicialmente com base no valor de aquisição, custo de produção ou
construção.
Quando seus elementos tiverem vida útil econômica limitada, ficam sujeitos à
depreciação, amortização ou exaustão sistemática durante esse período, sem
prejuízo das exceções expressamente consignadas.
Quando forem itens obtidos a título gratuito, será considerado o valor justo,
resultante da avaliação obtida com base em procedimento técnico, ou valor
patrimonial definido nos termos da doação.
O critério de avaliação do imobilizado obtido a título gratuito e a eventual
impossibilidade de sua mensuração serão evidenciados em notas explicativas.
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No caso de bens imóveis específicos (prédios históricos, palácios, edifícios-sede de
governo entre outros), o valor justo pode ser estimado utilizando-se o valor de
reposição do ativo devidamente depreciado.
O valor de reposição de um ativo depreciado é estabelecido por referência ao preço
de compra ou construção de um ativo com similar potencial de serviço. Ele é
depreciado para refletir o ativo na sua condição de usado.
Essa técnica chama-se abordagem do custo de reposição depreciado (*), o qual é
mensurado a partir do custo de reprodução ou o custo de reposição do ativo, o
que for mais baixo, menos a depreciação acumulada calculada com base neste
custo para refletir o potencial de serviço já consumido ou esgotado do ativo.
(*) Técnica utilizada também para mensurar a Redução a Valor Recuperável de
ativo não gerador de caixa e o Valor Justo de ativos de infraestrutura.
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Caso Prático: apuração de perda por irrecuperabilidade via
técnica do custo de reposição depreciado
Hipótese: certa prefeitura é proprietária de um prédio escolar registrado por
R$1.000.000,00, com depreciação acumulada de R$400.000,00. Transcorridos
25 anos de uso, ele é destinado a funcionar como armazém. A estimativa de sua
vida útil é de 50 anos e o valor residual é 20%.
Dados necessários para apurar perda por irrecuperabilidade:
- custo de reposição atual de um armazém com a mesma capacidade oferecida
pelas instalações disponíveis do prédio escolar;
- preço de mercado do prédio escolar; e
- custo de alienação do prédio escolar.
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Caso Prático:
Considerando que a prefeitura teve acesso a esses dados, os cálculos da perda por
redução ao valor recuperável seriam assim desenvolvidos:
I – Dados do imóvel na contabilidade:
Valor contábil bruto (histórico):......................................R$1.000,000,00
(-) Depreciação Acumulada no 25º ano: .........................(R$400.000,00)
= Valor líquido contábil:.................................................. R$600.000,00
II – Valor de serviço recuperável do prédio escolar:
II.a Valor em uso
Custo de reposição de armazém similar:........................R$750.000,00
Menos a depreciação acumulada no 25º ano:...............(R$300.000,00)
= Custo de reposição depreciado:...................................R$450.000,00
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Caso Prático:
II.b Valor líquido de venda:
Preço de mercado do prédio escolar:...................R$470.000,00
Menos custos de alienação:
- corretagem (5%):...............................................(R$23.500,00)
- divulgação:........................................................ (R$2.000,00)
- outros custos:............................................... (R$3.500,00)
= Valor líquido de venda:....................................R$441.000,00
II.c Maior valor entre o valor em uso e o valor líquido de venda: R$450.000,00
III – Perda por redução ao valor recuperável:
Valor líquido contábil:......................................................R$600.000,00
Menos valor de serviço recuperável:..............................(R$450.000,00)
= Perda por redução ao valor recuperável:.....................R$150.000,00
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BASES DE MENSURAÇÃO DO IMOBILIZADO
Formas de
Obtenção
Critérios de
Mensuração Exemplos de Elementos do Custo e Observações
Compra Valor de Aquisição
Preço de compra, acrescido de impostos de importação e
tributos não recuperáveis, líquido de abatimentos e
descontos comerciais.
Incluir os custos diretamente atribuíveis para colocar o
ativo no local e condições de operação: frete, manuseio e
seguro, mão de obra decorrente da aquisição, honorários
profissionais e preparação do local.
Produção ou
Construção
Custo de
Produção ou
Custo de
Construção
Material direto. Mão de obra direta.
Custos indiretos de produção ou construção.
Permuta Valor justo do
ativo cedido
Se a operação não tiver natureza comercial ou os valores
justos não puderem ser mensurados com segurança, será
usado o valor contábil do ativo cedido.
Transação sem
Contraprestação Valor justo
Apurado na data da transação (doação, confisco, legado,
dação em pagamento).
Transferência Valor contábil
líquido Constante nos registros da entidade de origem.
Arrendamento Valor justo
Se o valor justo for superior ao valor presente dos
pagamentos mínimos do arrendamento mercantil
financeiro, este valor será adotado, ou seja: valor justo ou
valor presente, o menor dos dois. Isso decorre da
preocupação de não superestimar os ativos.
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Os elementos do custo de um ativo imobilizado compreendem:
I. Seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e tributos não
recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e
abatimentos;
II. Quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e
condição necessários para o mesmo ser capaz de funcionar da forma
pretendida pela administração.
Não se consideram custo de um item do ativo imobilizado os administrativos e
outros custos indiretos.
A entidade deve escolher o modelo de custo ou o modelo de reavaliação como
sua política contábil e deve aplicar tal política para uma classe inteira de
ativos imobilizados.
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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A reavaliação é uma alternativa em relação ao custo, útil para assegurar que o valor
contábil de determinados ativos não difira do seu valor justo na data do BP.
Após o reconhecimento como ativo, o
imobilizado deve ser evidenciado
pelo custo(valor de aquisição,
produção ou construção) menos
depreciação e redução ao valor
recuperável acumuladas. (MCASP).
Adotado o método da reavaliação para
um item do ativo imobilizado, tal item,
cujo valor justo possa ser mensurado
confiavelmente, deve ser apresentado
pelo seu valor reavaliado, ou seja,
pelo valor justo à data da reavaliação
menos depreciação e redução ao valor
recuperável acumuladas subsequentes.
Valor Justo (Valor de Mercado)...........................$
(-) Depreciação Acumulada................................($)
(-) Redução ao Valor Recuperável .....................($)
Valor de Aquisição....................................................$
(-) Depreciação Acumulada.....................................($)
(-) Redução ao Valor Recuperável .........................($)
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Os gastos posteriores à aquisição ou ao registro do imobilizado (adicionais ou
complementares) serão incorporados, quando houver possibilidade de geração
de benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços; e se o custo ou
valor justo do item puder ser mensurado com segurança (*).
* Baseado no MCASP
Qualquer outro gasto que não gere
benefícios futuros será reconhecido como
despesa do período (VPD), como os
custos de manutenção periódica.
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Transferências de itens do imobilizado:
No caso de transferências de ativos, o valor a atribuir será o valor contábil
líquido constante nos registros da entidade de origem.
Em caso de divergência com o fixado no instrumento de autorização da
transferência, o fato deverá constar em notas explicativas.
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Baixa de itens do imobilizado
A baixa do valor contábil de um item do ativo imobilizado deve ocorrer por sua
alienação ou quando não há expectativa de benefícios econômicos futuros ou
potencial de serviços com a sua utilização ou alienação.
Quando o item é baixado, os ganhos ou perdas decorrentes desta baixa devem ser
reconhecidos no resultado patrimonial.
Os ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem
ser determinados pela diferença entre o valor líquido da alienação, se houver,
e o valor contábil do item.
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De acordo com a NICSP (IPSAS 17 – Ativo Imobilizado), o valor justo de
terrenos, edifícios, veículos, instalações e equipamentos é normalmente
determinado por referência aos preços praticados em mercado ativo e líquido,
porque se tratam de bens cujos preços correntes de mercado são encontrados em
publicações impressas de fácil acesso, bem como na rede mundial de
computadores, onde há inclusive portais específicos para o mercado de usados.
Se eventualmente não houver mercado ativo e líquido para esses itens do
imobilizado, o valor justo do item pode ser estabelecido por referência a outros
itens com características semelhantes, em circunstâncias e locais semelhantes.
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Bens de Uso Comum
Os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou
aqueles eventualmente recebidos em doação, serão incluídos no ativo não
circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle, estejam
ou não afetos a sua atividade operacional.
A avaliação dos bens de uso comum será efetuada, sempre que possível, ao valor
de aquisição, produção ou construção.
Os ajustes serão reconhecidos no resultado do exercício em que ocorrerem,
incluindo os ganhos de reavaliação e as perdas por imparidade*.
Os bens de uso comum do povo podem ser encontrados em duas classes de ativos:
ativos de infraestrutura e bens do patrimônio cultural*.
* Baseado no MCASP
TRATAMENTO DO IMOBILIZADO
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Bens de Uso Comum – Ativos de Infraestrutura
Os ativos de infraestrutura são ativos que normalmente podem ser conservados
por um número significativamente maior de anos do que a maioria dos bens
de capital. Para serem classificados como ativos de infraestrutura, eles deverão
ser partes de um sistema ou de uma rede, especializados por natureza e não
possuírem usos alternativos.
Exemplos desses ativos incluem redes rodoviárias, sistemas de esgoto, sistemas de
abastecimento de água e energia, rede de comunicação, pontes, calçadas,
calçadões, dentre outros.
O reconhecimento e a mensuração dos ativos de infraestrutura seguem a mesma
base utilizada para os demais ativos imobilizados.
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Bens de Uso Comum – Patrimônio Cultural
Os bens do patrimônio cultural caracterizam-se pela sua significância histórica, cultural ou
ambiental. Exemplos incluem monumentos e prédios históricos, sítios arqueológicos,
áreas de conservação e reservas naturais. Estes ativos são raramente mantidos para
gerar entradas de caixa e pode haver obstáculos legais ou sociais para usá-los em tais
propósitos.
São características gerais dos bens do patrimônio cultural, mas não exclusivas:
- valor cultural, ambiental, educacional e histórico não refletido no valor de mercado;
- obrigações legais ou estatutárias podem impor proibições ou restrições severas na venda;
- são insubstituíveis e os valores podem aumentar mesmo se houver deterioração;
- pode ser difícil estimar sua vida útil, a qual em alguns casos pode ser centenas de anos.
O reconhecimento e a mensuração desses ativos são facultativos e podem seguir bases
outras que não as utilizadas para os ativos imobilizados.
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Divulgação – Mensuração, Depreciação e Impairment
Recomenda-se divulgar, para cada grupo de ativo imobilizado reconhecido nas
demonstrações contábeis: (*)
1) critérios de mensuração usados para determinar o valor contábil bruto;
2) métodos de depreciação;
3) vidas úteis ou taxas de depreciação;
4) valor contábil bruto, depreciação acumulada e as perdas por redução ao valor
recuperável acumuladas no início e no final do período; e
* Baseado no MCASP
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Divulgação – Depreciação e Impairment
Recomenda-se divulgar ainda, para cada grupo de ativo imobilizado reconhecido nas
demonstrações contábeis a conciliação do valor contábil no início e no final do período,
demonstrando os aumentos e reduções decorrentes de:
- adições, baixas, aquisições por meio de combinações de negócios (fusão, p.e.);
- reavaliações e perdas por redução ao valor recuperável;
- perdas por desvalorização de ativos; e
- depreciações.
Terrenos Prédios Máquinas
Saldo Inicial
Adições
Baixas
Reavaliação
Depreciação
Red. Valor Recuperável
Saldo Final
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Divulgação – Depreciação
É necessário também divulgar:
a) a depreciação quer seja reconhecida no resultado, quer como parte do custo de outros
ativos, durante o período; e
b) a depreciação acumulada no final do período.
Recomenda-se que a entidade divulgue a natureza e o efeito de uma mudança de
estimativa contábil que tenha impacto no período corrente ou que seja esperada por
afetar períodos subsequentes. Para ativos imobilizados, tal divulgação pode resultar de
mudanças de estimativas relativas a:
a) valores residuais;
b) custos estimados de desmontagem, remoção ou restauração de itens do ativo imobilizado;
c) vidas úteis; e
d) métodos de depreciação.
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Divulgação – Reavaliação
Caso uma classe do ativo imobilizado seja contabilizada a valores reavaliados, recomenda-
se a seguinte divulgação:
a) a data efetiva da reavaliação;
b) o responsável ou os responsáveis (no caso de uma equipe interna de servidores);
c) os métodos e premissas significativos aplicados à estimativa do valor justo dos itens;
d) se o valor justo dos itens foi determinado diretamente a partir de preços observáveis em
mercado ativo ou baseado em transações de mercado recentes realizadas sem
favorecimento entre as partes ou se foi estimado usando outras técnicas de avaliação.
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Divulgação – Outros tópicos
Os usuários das demonstrações contábeis também podem entender que as informações
seguintes são relevantes para as suas necessidades:
a) O valor contábil do ativo imobilizado que esteja temporariamente ocioso;
b) O valor contábil bruto de qualquer ativo imobilizado totalmente depreciado que ainda
esteja em operação;
c) O valor contábil de ativos imobilizados retirados de uso ativo; e
d) O valor justo do ativo imobilizado, quando este for materialmente diferente do valor
contábil apurado pelo método do custo.
* Baseado no MCASP
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Caso Prático: Contabilização no Reconhecimento Inicial
Hipótese: Após levantamento de inventário visando identificar as
existências físicas de itens do imobilizado, ainda não
contabilizadas, certa entidade percebe que há diversos itens não
registrados no patrimônio, em razão de doações recebidas de
terceiros e não incorporadas.
Como contabilizar o item do imobilizado no reconhecimento
inicial?
D: Ativo – Imobilizado
C: Patrimônio Líquido – Resultados Acumulados – Ajustes de
Exercícios Anteriores
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Caso Prático: Contabilização na Aquisição
Hipótese: Aquisição de 100 cadeiras giratórias ao preço unitário de R$280,00.
I – Dados da DANFE:
- preço unitário (com quatro dígitos de centavos): R$269, 2308
- preço total: R$26.923,08
- valor de IPI (4% x preço total): R$1.076,92
- valor total da nota: R$28.000,00
- valor de ICMS (12% x valor total da nota, já embutido nele): R$3.360,00.
II – Demais dados:
- preço unitário de tabela: R$300,00
- desconto comercial concedido pelo fornecedor (6,6667%): R$20,00
- desconto comercial total: R$2.000,00
- frete e seguro: R$350,00 e R$200,00
- gastos com publicação de edital de licitação: R$50,00
- custos administrativos gerais: R$37.000,00.
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Caso Prático: Contabilização na Aquisição:
Qual o valor de incorporação dos itens do imobilizado?
Observe a memória de cálculo do valor de aquisição das 100 cadeiras giratórias:
Preço de tabela: ................................................................. R$30.000,00
- Desconto comercial: ....................................................... R$2.000,00
= Preço de compra, incluídos IPI e ICMS: ........................ R$28.000,00
+ Gastos com frete: ........................................................... R$350,00
+ Gastos com seguro: ....................................................... R$200,00
+ Gastos com publicação do edital: .................................. R$50,00
= Valor de aquisição do imobilizado:................................ R$28.600,00
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Caso Prático: Contabilização na Aquisição
Roteiro de contabilização para aquisição do imobilizado:
I – pelo valor de compra constante da nota fiscal eletrônica:
D: Ativo – Imobilizado – Mobiliário em Geral..........R$28.000,00
C: Ativo - Caixa e Equivalentes de Caixa..................R$28.000,00
II – pelo valor de pagamento do frete, seguro e publicação de edital, constante em
documentos específicos:
D: Ativo – Imobilizado – Mobiliário em Geral..........R$600,00
C: Ativo - Caixa e Equivalentes de Caixa..................R$600,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Hipótese: confecção de um armário em compensado, revestido em fórmica,
medindo 2,10x0,31x0,47cm, conforme Guia de Produção de Material
Permanente nº 25/2015.
Sistema de acumulação: ordem de produção.
Método de custeio: custeio por absorção.
Posição patrimonial inicial da entidade:
ATIVO PASSIVO
Contas Posição Inicial
Contas Posição Inicial
Caixa 1.000,00
Equipamentos 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (500,00) Patrimônio Líquido 3.500,00
Ativo Total 3.500,00 Passivo Total 3.500,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Compra de materiais para atender à demanda: R$700,00.
D: Ativo – Estoque...........................................R$700,00
C: Passivo – Contas a Pagar.............................R$700,00
A posição patrimonial da entidade após a compra de materiais:
ATIVO PASSIVO
Contas Momento
1 Posição Inicial
Contas Momento
1 Posição Inicial
Caixa 1.000,00 1.000,00 Contas a Pagar 700,00 -
Estoques 700,00 -
Equipamentos 3.000,00 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (500,00) (500,00) Patrimônio Líquido 3.500,00 3.500,00
Ativo Total 4.200,00 3.500,00 Passivo Total 4.200,00 3.500,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Material direto estocado, consumido no processo de produção, requisitado ao
almoxarifado: R$500,00.
D: Ativo – Produtos em Elaboração.........................................R$500,00
C: Ativo – Estoques..................................................................R$500,00
Balanço patrimonial após a apropriação do material direto:
ATIVO PASSIVO
Contas Momento
2 Posição Inicial
Contas Momento
2 Posição Inicial
Caixa 1.000,00 1.000,00 Contas a Pagar 700,00 -
Estoques 200,00 -
Produtos em Elaboração 500,00 -
Equipamentos 3.000,00 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (500,00) (500,00) Patrimônio Líquido 3.500,00 3.500,00
Ativo Total 4.200,00 3.500,00 Passivo Total 4.200,00 3.500,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Mão de obra direta, apurada em Ficha de Controle de Tempo: R$600,00.
Folha de pagamento total: R$3.000,00, incluindo a mão de obra direta (reconhecida
como custo do produto):
D: Ativo – Produtos em Elaboração........................................ R$600,00
D: VPD – Pessoal e Encargos Sociais....................................R$2.400,00
C: Passivo – Salários a Pagar.................................................R$3.000,00
Balanço patrimonial após a apropriação da mão de obra direta:
ATIVO PASSIVO
Contas Momento
3 Posição Inicial
Contas Momento
3 Posição Inicial
Caixa 1.000,00 1.000,00 Salários a Pagar 3.000,00 -
Estoques 200,00 - Contas a Pagar 700,00 -
Produtos em Elaboração 1.100,00 -
Equipamentos 3.000,00 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (500,00) (500,00) Patrimônio Líquido 1.100,00 3.500,00
Ativo Total 4.800,00 3.500,00 Passivo Total 4.800,00 3.500,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Levantamento dos custos indiretos de produção, por meio de rateio, atribuídos à
confecção do item do imobilizado:
- depreciação dos equipamentos da produção: R$20,00
- energia elétrica da produção: R$10,00
- material indireto da produção consumido: R$40,00.
- mão de obra indireta da produção: R$50,00
I - Apropriação da depreciação dos equipamentos da produção:
D: Ativo – Produtos em Elaboração........................................R$20,00
C: Ativo – (-) Depreciação Acumulada..................................R$20,00
II - Apropriação de gastos de energia elétrica ao produto em elaboração:
D: Ativo – Produtos em Elaboração.......................................R$10,00
C: Passivo – Contas a Pagar (energia elétrica).......................R$10,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
III - Apropriação dos materiais indiretos ao produto em elaboração:
D: Ativo – Produtos em Elaboração.........................................R$40,00
C: Ativo – Estoques..................................................................R$40,00
IV - Apropriação da mão de obra indireta ao produto em elaboração:
D: Ativo – Produto em Elaboração..........................................R$50,00
C: Passivo – Salários a Pagar...................................................R$50,00
Balanço patrimonial após a apropriação dos custos indiretos ao produto:
ATIVO PASSIVO
Contas Momento
4 Posição Inicial
Contas Momento
4 Posição Inicial
Caixa 1.000,00 1.000,00 Salários a Pagar 3.050,00 -
Estoques 160,00 - Contas a Pagar 710,00 -
Produtos em Elaboração 1.220,00 -
Equipamentos 3.000,00 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (520,00) (500,00) Patrimônio Líquido 1.100,00 3.500,00
Ativo Total 4.860,00 3.500,00 Passivo Total 4.860,00 3.500,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Finalizado o processo de produção, os valores apropriados na conta Produtos em
Elaboração são transferidos para a conta Produtos Acabados:
D: Ativo – Produtos Acabados............................................R$1.220,00
C: Ativo – Produtos em Elaboração....................................R$1.220,00
O balanço patrimonial irá evidenciar a finalização do processo de produção:
ATIVO PASSIVO
Contas Momento
5 Posição Inicial
Contas Momento
5 Posição Inicial
Caixa 1.000,00 1.000,00 Salários a Pagar 3.050,00 -
Estoques 160,00 - Contas a Pagar 710,00 -
Produtos em Elaboração - -
Produtos Acabados 1.220,00 -
Equipamentos 3.000,00 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (520,00) (500,00) Patrimônio Líquido 1.100,00 3.500,00
Ativo Total 4.860,00 3.500,00 Passivo Total 4.860,00 3.500,00
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Caso Prático: Contabilização na Produção Própria
Após o tombamento do imobilizado, é efetuada sua reclassificação para a conta
específica do ativo imobilizado:
D: Ativo – Imobilizado – Mobiliário em Geral..................R$1.220,00
C: Ativo – Produtos Acabados...........................................R$1.220,00
Balanço patrimonial com a posição final do processo de produção interna:
ATIVO PASSIVO
Contas Momento
6 Posição Inicial
Contas Momento
6 Posição Inicial
Caixa 1.000,00 1.000,00 Salários a Pagar 3.050,00 -
Estoques 160,00 - Contas a Pagar 710,00 -
Mobiliário em Geral 1.220,00 -
Equipamentos 3.000,00 3.000,00
(-) Depreciação Acumulada (520,00) (500,00) Patrimônio Líquido 1.100,00 3.500,00
Ativo Total 4.860,00 3.500,00 Passivo Total 4.860,00 3.500,00
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13/7/2015 55
DEPRECIAÇÃO, REAVALIAÇÃO E IMPAIRMENT DO IMOBILIZADO
Não
A vida útil é definida.
Sim
Usar método de depreciação compatível com o padrão de uso.
É possível estimar o tempo de uso dos benefícios econômicos ou potencial de
serviços do imobilizado?
Sim
Não
Delimitada com precisão? Não
Usar método de depreciação cotas constantes.
Fazer Reavaliação (*)
Avaliado pelo Modelo de custo?
Fazer o teste de recuperabilidade
A vida útil é indefinida.
Rever anualmente.
Não deve ser depreciado.
Sim
EXERCÍCIOS DE FIXAÇÃO
Julgue as afirmativas a seguir e aponte as verdadeiras e as falsas:
1. ( ) Valor recuperável é o valor a ser obtido pela venda de um ativo em transações em bases
comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas estimadas de venda.
Falso. O valor a ser obtido pela venda de um ativo em transações em bases comutativas, entre
partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas estimadas de venda é o valor líquido de
venda.
2. ( ) Os gastos posteriores ao registro do imobilizado serão incorporados somente no caso de
haver possibilidade de obtenção de benefícios econômicos futuros.
Falso. Os gastos posteriores ao registro do imobilizado podem ser incorporados também no caso
de serem capazes de gerar potencial de serviços.
3. ( ) O ativo imobilizado será avaliado ao longo de sua vida útil econômica com base no valor de
aquisição, produção ou construção.
Falso. Ao longo de sua vida útil, o imobilizado será também avaliado considerando a depreciação,
a redução ao valor recuperável, a reavaliação etc.
4. ( ) O princípio do reconhecimento não se aplica a custos subsequentes à obtenção do
imobilizado relativos à manutenção periódica dele.
Verdadeiro.
5. ( ) Uma entidade deve reconhecer no valor contábil do imobilizado o custo de reposição de
partes dele, sempre que houver uma melhoria significativa ou adição complementar significativa e
desde que o custo possa ser mensurado com segurança.
Verdadeiro.
29
6. Com referência aos critérios de mensuração do imobilizado, indique a alternativa correta.
A) O valor de aquisição inclui o preço de compra, acrescido de impostos de importação e tributos não
recuperáveis, bem com abatimentos e descontos comerciais.
B) Quando um item do imobilizado é obtido por meio de transação sem contraprestação, deve-se utilizar o valor
justo apurado na data da transação.
C) Na mensuração de itens do imobilizado obtidos por produção própria são computados os custos de material
direto, de mão de obra direta e os custos indiretos relacionados ao processo de produção, tais como gastos
administrativos e de venda.
D) Na permuta de itens do imobilizado será utilizado o valor justo do ativo cedido, mesmo que a operação não
tenha natureza comercial.
A) Falso. O valor de aquisição inclui o preço de compra, acrescido de impostos de importação e tributos não
recuperáveis, líquido de abatimentos e descontos comerciais.
B) Verdadeiro.
C) Falso. Na mensuração de itens do imobilizado obtidos por produção própria não são computados os gastos
administrativos e de venda.
D) Falso. Na permuta de itens do imobilizado será utilizado o valor justo do ativo cedido, exceto se a operação
não tiver natureza comercial ou os valores justos não puderem ser mensurados com segurança.
7. Assinale as alternativas em que os custos ou gastos devem ser incorporados ao ativo imobilizado:
A) Gastos com partes sobressalentes principais e equipamentos em espera, se a entidade tenciona utilizá-los por
mais de um período.
B) Gastos com itens individualmente insignificantes, mas de valor representativo no conjunto, em que há
potencial de serviços e o custo é mensurado confiavelmente.
C) Custo de reposição de partes significativas do imobilizado, em que há benefícios econômicos futuros e o valor
justo pode ser mensurado confiavelmente.
D) Custos com inspeções regulares importantes em busca de falhas, se necessárias para o item funcionar
adequadamente e desde que os critérios de reconhecimento sejam satisfeitos e independentemente de
substituição de peças.
Todas as alternativas são verdadeiras.
8. Com relação ao método de custo e ao método de reavaliação, analise as afirmativas a seguir e aponte a falsa:
A) Uma entidade deve escolher o modelo de custo ou o método de reavaliação como sua política contábil e deve
aplicar tal política para uma classe inteira do ativo imobilizado.
B) O modelo de custo consiste em valorar um item do imobilizado com base no valor de aquisição, custo de
produção ou de construção menos a depreciação acumulada e a redução ao valor recuperável acumulada.
C) De acordo com as NICSP (IPSAS 17 – Ativo Imobilizado), o método de reavaliação implica manter um item
do imobilizado pelo valor justo à data da reavaliação menos a depreciação acumulada.
D) A reavaliação é uma alternativa em relação ao custo, útil para assegurar que o valor contábil de
determinados ativos não difira do seu valor justo na data do balanço patrimonial.
Letra C. De acordo com as NICSP (IPSAS 17 – Ativo Imobilizado), o método de reavaliação implica manter um
item do imobilizado pelo valor justo à data da reavaliação menos a depreciação acumulada e a redução ao valor
recuperável acumulada .
9. Quanto às características dos bens de uso comum, examine as afirmativas a seguir e aponte as falsas:
A) Os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou aqueles eventualmente recebidos
em doação, serão incluídos no ativo não circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle,
estejam ou não afetos a sua atividade operacional.
B) Os bens de uso comum podem ser encontrados em duas classes de ativos: ativos de infraestrutura e bens do
patrimônio cultural.
C) Os bens do patrimônio cultural são bens imóveis que normalmente podem ser conservados por um número
significativamente maior de anos que os demais imóveis. Além disso, eles podem estar sujeitos a restrições na
alienação.
D) Os ativos de infraestrutura caracterizam-se pela sua significância histórica, cultural ou ambiental. Estes
ativos são raramente mantidos para gerar entradas de caixa e pode haver obstáculos legais ou sociais para usá-
los em tais propósitos.
Falsa: C. Os bens imóveis que normalmente podem ser conservados por um número significativamente maior de
anos que os demais imóveis e que podem estar sujeitos a restrições na alienação são ativos de infraestrutura.
Falsa: D. Os bens que se caracterizam pela sua significância histórica, cultural ou ambiental e que são
raramente mantidos para gerar entradas de caixa e pode haver obstáculos legais ou sociais para usá-los em tais
propósitos são bens do patrimônio cultural.