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PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DE SÃO JOSÉ
CENTRO UNIVERSITÁRIO MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ – USJ
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
EDSON CILOS VARGAS
UM ESTUDO SOBRE RETENÇÃO DE TRIBUTOS NA
FONTE PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL
São José
2011
PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ
FUNDAÇÃO EDUCACIONAL DE SÃO JOSÉ
CENTRO UNIVERSITÁRIO MUNICIPAL DE SÃO JOSÉ – USJ
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
EDSON CILOS VARGAS
UM ESTUDO SOBRE RETENÇÃO DE TRIBUTOS NA
FONTE PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL
Monografia apresentada ao Centro Universitário
Municipal de São José como um dos pré-requisitos
para a obtenção do grau de bacharel em Ciências
Contábeis.
Orientador de Conteúdo: Prof. Esp. Renato Brittes
São José
2011
EDSON CILOS VARGAS
UM ESTUDO SOBRE RETENÇÃO DE TRIBUTOS NA
FONTE PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL
Trabalho de Conclusão de Curso elaborado como requisito parcial para obtenção do grau de
bacharel Ciências Contábeis do Centro Universitário Municipal de São José – USJ avaliado
pela seguinte banca examinadora:
__________________________________________
Prof. Esp. Renato Brittes
Orientador
__________________________________________
Prof. MSc. Ednaldo Vilela
Membro Examinador
___________________________________________
Prof. Msc. Isair Sell
Membro Examinador
São José, de de 2011.
Dedico este trabalho a todas aquelas pessoas que se fazem
presentes no meu Agradecimento, em especial à minha
Esposa pelo amor, carinho, confiança e motivação que me
transmitiu ao longo destes quatro anos.
AGRADECIMENTOS
Em primeiro lugar a Deus por ter dado saúde, persistência e me protegido nos
deslocamentos diários de motocicleta para as aulas diárias durante estes quatro anos.
Aos meus Pais, que durante a minha vida evidenciaram em minha formação, a
honestidade, o bom caráter e acima de tudo a hombridade que uma pessoa deve ter.
À minha querida Esposa, que sempre esteve ao meu lado em todas as ocasiões e que
foi a maior incentivadora para que eu concluísse com êxito esta etapa da minha vida.
Aos meus Filhos, pela paciência e entendimento pelos diversos momentos em que não
pude dar-lhes mais atenção e carinho.
Ao meu Orientador, Prof. Esp. Renato Brittes, pela confiança a mim depositada em
todos os momentos e que soube com maestria dar-me o suporte necessário para a elaboração
deste TCC.
Aos integrantes do corpo docente da USJ que não medem esforços para transmitir seus
conhecimentos aos Acadêmicos, em especial ao Prof. Esp. Alfredo Lohn Braun.
A todos os meus colegas de classe pelo carinho, ajuda nos momentos difíceis e
principalmente por ter tido o privilégio de ter-los como amigos.
Aos meus amigos e colegas de trabalho no Exército Brasileiro, Major Marcius
Vinícius de Jesus e Subtenente Nilton Puentes Dal Ri, que por diversos momentos da minha
formação acadêmica fizeram-se presente com seus apoios profissionais.
RESUMO
O objetivo principal desta Pesquisa é realizar um estudo para descrever em quais situações, os
impostos, contribuições e suas respectivas alíquotas, deverão ser retidos na fonte, por ocasião
do pagamento para as empresas que fornecem bens e serviços, inclusive obras, para a
Administração Pública Federal. Para tanto, foi realizado um estudo bibliográfico das leis que
regulamentam o assunto, leitura de textos publicados na internet e documentos internos
disponíveis no Exército Brasileiro, bem como extraídas informações da rotina diária de um
órgão público na execução destes procedimentos no SIAFI. O resultado desta pesquisa pode
ser observado ao longo dela como sendo um assunto muito técnico e que possui muitas
situações específicas e que merecem um cuidado especial para os envolvidos nesta relação.
Chegou-se a conclusão de que o tema é extenso e que merece uma grande atenção, tanto pela
Administração Pública Federal na figura do Ordenador de Despesas, o qual poderá ser
imputado responsabilidades tanto pela omissão, quanto pela retenção indevida de tributos,
quanto para as Empresas em que foi verificado que o conhecimento técnico no assunto poderá
ser um diferencial competitivo no processo da tomada de decisões.
Palavras-chave: Impostos. Contribuições. Administração pública federal. SIAFI. Empresas.
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
BACEN Banco Central do Brasil
BB Banco do Brasil S.A.
CEF Caixa Econômica Federal
CNPJ Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica
COF Coordenação de Orçamento e Finanças
COFINS Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
CPR Contas a pagar e a receber
CSLL Contribuição Social sobre o Lucro Líquido
DARF Documento de Arrecadação de Receitas Federais
ECT Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos
ELETROBRAS Centrais Elétricas Brasileiras S.A
EMBRAPA Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária
EMBRATUR Empresa Brasileira de Turismo
FIOCRUZ Fundação Osvaldo Cruz
FUNASA Fundação Nacional de Saúde
GLP Gás liquefeito de petróleo
GPS Guia da Previdência Social
IBGE Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística
IBRAP Instituto Brasileiro de Administração Pública
IMBEL Indústria de Material Bélico do Brasil
IN Instrução Normativa
Infraero Empresa de Infra-Estrutura Aeroportuária
INSS Instituto Nacional do Seguro Social
IRPJ Imposto de Renda Pessoa Jurídica
ISS Imposto Sobre Serviços
LC Lei Complementar
NE Nota de Empenho
NS Nota de Lançamento de Sistema
OB Ordem Bancária
OCB Organização das Cooperativas Brasileiras
PAC Programa de Aceleração do Crescimento
PETROBRAS Petróleo Brasileiro S.A.
PIS/PASEP Programa de Integração Social/Formação do Patrimônio do Servidor
Público
QAV Querosene de aviação
RFA Rede Ferroviária Federal S.A.
RFB Receita Federal do Brasil
SIAFI Sistema Integrado de Administração Financeira
SOF Secretaria de Orçamentos Federal
SRF Secretaria da Receita Federal
UG Unidade Gestora
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ................................................................................................................... 12
1.1 CONSIDERAÇÕES INICIAIS .......................................................................................... 12
1.2 JUSTIFICATIVA ............................................................................................................... 13
1.3 PROBLEMÁTICA E OBJETIVOS ................................................................................... 14
1.3.1 Pergunta da pesquisa .................................................................................................... 14
1.3.2 Objetivos ......................................................................................................................... 14
1.3.2.1 Geral ............................................................................................................................. 14
1.3.2.2 Específicos .................................................................................................................... 15
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ...................................................................................... 16
2.1 ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA ........................................................................................ 16
2.1.1 Administração pública direta ....................................................................................... 17
2.1.2 Administração pública indireta .................................................................................... 17
2.1.2.1 Autarquias ..................................................................................................................... 18
2.1.2.2 Empresas públicas ........................................................................................................ 18
2.1.2.3 Sociedades de Economia Mista .................................................................................... 19
2.1.2.4 Fundações públicas ....................................................................................................... 19
2.2 RETENÇÃO NA FONTE DO IRPJ, DA CSLL, DO PIS E DA COFINS ........................ 20
2.3 RETENÇÃO NA FONTE DO INSS .................................................................................. 22
2.4 RETENÇÃO NA FONTE DO ISS ..................................................................................... 23
2.5 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA ............................................................................ 25
2.5.1 Sujeito ativo .................................................................................................................... 25
2.5.2 Sujeito passivo ................................................................................................................ 25
2.6 TRIBUTOS ......................................................................................................................... 26
2.6.1 Impostos .......................................................................................................................... 26
2.6.2 Contribuições sociais ..................................................................................................... 27
2.7 SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA (SIAFI) ................... 27
2.7.1 Subsistema contas a pagar e a receber (CPR) ............................................................ 29
2.8 ESTÁGIOS DA DESPESA ................................................................................................ 30
2.8.1 Empenho ......................................................................................................................... 30
2.8.2 Liquidação ...................................................................................................................... 30
2.8.3 Pagamento ...................................................................................................................... 31
3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS ..................................................................... 32
3.1 MODALIDADES DA PESQUISA .................................................................................... 32
3.2 COLETA DE DADOS ....................................................................................................... 33
3.3 ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO ...................................................................................... 34
3.4 AMBIENTE DA PESQUISA ............................................................................................. 34
4 DESCRIÇÃO E ANÁLISE DA RETENÇÃO NA FONTE PELA
ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA FEDERAL ..................................................................... 36
4.1 RETENÇÃO DE IR, CSLL, COFINS E PIS/PASEP ........................................................ 36
4.1.1 Abrangência das retenções ........................................................................................... 36
4.1.2 Serviços prestados com emprego de materiais............................................................ 36
4.1.3 Tratamento dos valores retidos .................................................................................... 36
4.1.4 Distrato ........................................................................................................................... 36
4.1.5 Base de cálculos e alíquotas – tabela de retenção ....................................................... 37
4.1.6 Recolhimento dos valores retidos ................................................................................. 37
4.1.7 Hipóteses em que não haverá retenção ........................................................................ 38
4.1.7.1 Imunidades, isenção e não incidências ......................................................................... 38
4.1.7.2 Empresa Jurídica amparada por medida judicial .......................................................... 39
4.1.7.3 Empresa sediada ou domiciliada no exterior ................................................................ 40
4.1.7.4 Programa de inclusão digital ........................................................................................ 40
4.1.7.4.1 Equipamentos abrangidos .......................................................................................... 40
4.1.8 Cooperativas e associações de profissionais ou assemelhados ................................... 41
4.1.8.1 Cooperativas em geral e associações de profissionais ou assemelhados...................... 41
4.1.8.2 Cooperativas de produção ............................................................................................ 42
4.1.8.3 Cooperativas de trabalho .............................................................................................. 42
4.1.8.4 Cooperativas ou associações médicas .......................................................................... 43
4.1.8.4.1 Associações médicas ................................................................................................. 43
4.1.8.4.2 Cooperativas médicas ................................................................................................ 44
4.1.8.4.3 Cooperativas de trabalho médico, administradoras de plano de saúde e seguro
saúde .......................................................................................................................... 44
4.1.8.4.4 Associação de médicos que atuem na intermediação de prestação de serviços
médicos ...................................................................................................................... 44
4.1.9 Situações específicas ...................................................................................................... 45
4.1.9.1 Agências de viagens/turismo ........................................................................................ 45
4.1.9.2 Bens imóveis ................................................................................................................ 46
4.1.9.3 Seguros ......................................................................................................................... 46
4.1.9.4 Telefone ........................................................................................................................ 46
4.1.9.5 Propaganda e publicidade ............................................................................................. 46
4.1.9.6 Consórcio ...................................................................................................................... 47
4.1.9.7 Derivado de petróleo e álcool etílico hidratado para fins carburantes ......................... 47
4.1.9.8 Produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal .................. 48
4.1.9.9 Água, refrigerante e cerveja.......................................................................................... 49
4.1.9.10 Máquinas, veículos, autopeças, pneus e câmaras de ar .............................................. 49
4.1.9.11 Aluguel de imóveis ..................................................................................................... 49
4.1.10 Normas especiais de pagamento ................................................................................. 50
4.1.10.1 Operações com cartões de crédito ou de débito ......................................................... 50
4.1.10.2 Documentos de cobrança com código de barra .......................................................... 50
4.1.11 Obrigações acessórias .................................................................................................. 50
4.1.11.1 Comprovante anual de retenção ................................................................................. 50
4.1.11.2 Declaração de isenção, imunidades e de opção pelo simples nacional ...................... 51
4.1.11.3 Destaque dos valores a serem retidos pela fornecedora do bem ou prestadora do
serviço ....................................................................................................................... 51
4.1.12 Modelos de formulários .............................................................................................. 51
4.1.13 Calculando o valor da retenção .................................................................................. 51
4.1.14 Efetuando a retenção ................................................................................................... 52
4.1.15 Pagamento para a empresa ......................................................................................... 52
4.1.16 Compensação do valor retido ..................................................................................... 52
4.2 RETENÇÃO DE INSS ....................................................................................................... 52
4.2.1 Hipóteses de incidência ................................................................................................. 52
4.2.2 Serviços sujeitos a retenção – cessão de mão de obra ou empreitada ....................... 53
4.2.3 Serviços sujeitos a retenção – cessão de mão de obra ................................................ 54
4.2.4 Hipóteses de dispensa .................................................................................................... 56
4.2.5 Forma de recolhimento do valor retido ....................................................................... 57
4.2.6 Reduções da base de cálculo ......................................................................................... 57
4.2.7 Destaque da retenção no documento ........................................................................... 57
4.2.8 Empresas optantes do simples nacional ...................................................................... 57
4.2.9 Apuração da base de cálculo da retenção .................................................................... 58
4.2.9.1 Valores de materiais discriminados no contrato e em documento fiscal ...................... 58
4.2.9.2 Valores de materiais ou de equipamentos previstos em contrato e com discriminação
em documento fiscal ..................................................................................................... 58
4.2.9.3 Utilização de equipamentos inerente à execução dos serviços com discriminação
em documento fiscal ..................................................................................................... 58
4.2.9.4 Inexistência de previsão contratual............................................................................... 59
4.2.10 Obra de construção civil ............................................................................................. 59
4.2.11 Calculando o valor da retenção .................................................................................. 59
4.2.12 Efetuando a retenção ................................................................................................... 59
4.3 RETENÇÃO DE ISS .......................................................................................................... 60
4.3.1 Prestador e tomador de serviços .................................................................................. 60
4.3.2 Responsabilidade tributária ......................................................................................... 60
4.3.3 Serviços sujeitos ao ISS ................................................................................................. 60
4.3.4 Local da prestação do serviço ....................................................................................... 61
4.3.4.1 Imposto devido no local do estabelecimento ou do domicílio do tomador .................. 61
4.3.4.2 Imposto devido no local da prestação do serviço ......................................................... 62
4.3.4.3 Local do estabelecimento ou domicílio do prestador ................................................... 62
4.3.5 Base de cálculo ............................................................................................................... 63
4.3.6 Alíquotas ......................................................................................................................... 63
4.3.7 Retenção na fonte de empresa optante pelo simples nacional ................................... 63
4.3.7.1 Indicação do percentual correspondente ao ISS no documento fiscal.......................... 63
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS .............................................................................................. 65
REFERÊNCIAS ..................................................................................................................... 67
ANEXOS ................................................................................................................................. 72
ANEXO A – TABELA DE RETENÇÕES ........................................................................... 72
ANEXO B – DECLARAÇÃO A QUE SE REFERE O ARTIGO 3º, III .......................... 74
ANEXO C – DECLARAÇÃO A QUE SE REFERE O ARTIGO 3º, IV .......................... 76
ANEXO D – DA INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N. 480, DE 15 DE DEZEMBRO
DE 2004 ................................................................................................................................. 78
12
1 INTRODUÇÃO
Esta seção apresenta os aspectos introdutórios sobre o assunto pesquisado, abrangendo
o tema e problema, os objetivos, a metodologia do estudo, assim como a estrutura do trabalho,
referentes à pesquisa.
1.1 CONSIDERAÇÕES INICIAIS
O desenvolvimento de uma nação passa por investimentos em seus diversos setores da
economia e vários destes investimentos ocorrem quando a administração pública federal faz a
aquisição de bens e serviços, inclusive obras, junto às empresas privadas.
É neste cenário - onde ocorre o fornecimento de bens e serviços, inclusive obras, por
empresas junto à administração pública federal – que será analisado no decorrer desta
pesquisa, quando deverão ser retidos os tributos, quais destes tributos e suas respectivas
alíquotas, os órgãos da esfera pública federal deverão reter na fonte por ocasião do pagamento
junto a estas empresas.
Tendo em vista o desenvolvimento econômico que o País atravessa no momento,
impulsionado pela estabilidade econômica e os empreendimentos que estão sendo realizados
por parte do governo federal com o Programa de Aceleração do Crescimento (PAC), sem
contar que nós próximos anos o Brasil será sede da Copa do Mundo de futebol e das
Olimpíadas, o volume de transações comerciais do governo com as empresas tende a
aumentar consideravelmente, com isso o conhecimento técnico deste assunto será um grande
diferencial competitivo para os profissionais de contabilidade que atuam neste mercado de
trabalho e também para os Agentes da Administração Pública Federal.
O objetivo principal desta pesquisa é descrever e analisar os impostos e contribuições
e suas respectivas alíquotas, que deverão ser retidos na fonte, no momento em que é realizado
o pagamento para as empresas que fornecem bens e serviços, inclusive obras, para a
Administração Pública Federal.
Com esta pesquisa pretende-se, ao final difundir as informações dentro do Exército
Brasileiro e também aos profissionais da área contábil que atuam nas empresas em geral.
13
1.2 JUSTIFICATIVA
Segundo a Lei n. 9.430/96 (BRASIL, 1996), em seu artigo 64, ficou definida a regra
para a retenção na fonte de tributos – Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ),
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), Programa de Integração Social/Formação
do Patrimônio do Servidor Público (PIS/PASEP) e Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (COFINS) – por órgãos públicos federais a outras pessoas jurídicas pelo
fornecimento de bens e serviços.
Tendo em vista o disposto nesta lei, a retenção de impostos e contribuições das
empresas que fornecem bens ou prestam serviços em geral, inclusive obras, para os órgãos da
esfera pública federal que estejam obrigados a operar seus lançamentos no SIAFI, deverá ser
realizada na fonte no momento do pagamento.
A Instrução Normativa (IN) n. 480 (BRASIL, 2004), da Secretaria da Receita Federal
(SRF) do ano de 2004, artigo 1º menciona que:
Os órgãos da administração federal direta, as autarquias, as fundações federais, as
empresas públicas, as sociedades de economia mista e as demais entidades em que a
União, direta ou indiretamente detenha a maioria do capital social sujeito a voto, e
que recebam recursos do Tesouro Nacional e estejam obrigados a registrar sua
execução orçamentária e financeira no Sistema Integrado de Administração
Financeira do Governo Federal (SIAFI) reterão na fonte, o imposto sobre a Renda de
pessoa Jurídica (IRPJ), a Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), a
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e a
Contribuição para o PIS/PASEP sobre os pagamentos que efetuarem as pessoas
jurídicas, pelo fornecimento de bens ou prestação de serviços em geral, inclusive
obras, observado os procedimentos previstos nesta Instrução Normativa.
A Pesquisa tem por finalidade esclarecer, a luz das legislações vigentes, quais
impostos e contribuições deverão ser retidos na fonte pela Administração Pública Federal,
junto às empresas que fornecem bens ou prestam serviços, inclusive obras, no momento da
realização do pagamento – via SIAFI, assim como analisar as bases de cálculos e suas
respectivas alíquotas.
O conhecimento técnico deste assunto deve ser um diferencial competitivo para
àquelas empresas que obtiverem conhecimento na área. Daí verifica-se a importância de tais
conhecimentos para os futuros profissionais de contabilidade que serão formados nesta
Academia e que num futuro não muito distante, estarão aptos a ingressar nas empresas de um
modo geral.
14
Pretende-se assim, ao final desta Pesquisa, no âmbito interno divulgar o estudo dentro
do Exército Brasileiro, bem como, no âmbito externo disponibilizar para àquelas que tenham
interesse no assunto.
1.3 PROBLEMÁTICA E OBJETIVOS
A problemática e os objetivos são importantes para o desenvolvimento da pesquisa
que juntamente com a pergunta irá desencadear todo o processo, ou seja, irão direcionar o
trabalho.
1.3.1 Pergunta da pesquisa
Em 15/12/2004 foi publicada pela Secretaria da Receita Federal a IN SRF 480
(BRASIL, 2004) que dispõe sobre a retenção de tributos nos pagamentos efetuados pela
Administração Pública Federal junto às empresas por ocasião da aquisição de bens, prestação
de serviços em geral, inclusive obras.
No mercado, existem dentro das empresas, profissionais que atuam na área
contábil/financeira, que desconhecem da obrigatoriedade da Administração Pública Federal
em reter na fonte os tributos por ocasião do pagamento pelo fornecimento de bens, serviços,
inclusive obras destas empresas junto ao governo federal; bem como, na administração
pública federal existem servidores que não conhecem a fundo os procedimentos que lhe são
cabíveis neste contexto.
Diante de tal quadro, esta pesquisa procura esclarecer o seguinte: quais as retenções
devidas no momento em que é realizado o pagamento para as empresas que fornecem bens e
serviços, inclusive obras para a Administração Pública Federal?
1.3.2 Objetivos
Neste item serão apresentados o objetivo geral e os objetivos específicos que irão
direcionar a execução da pesquisa.
1.3.2.1 Geral
Descrever em quais situações, os impostos, contribuições e suas respectivas alíquotas,
deverão ser retidos na fonte, por ocasião do pagamento para as empresas que fornecem bens e
serviços, inclusive obras, para a Administração Pública Federal.
15
1.3.2.2 Específicos
Os objetivos específicos são:
a) Examinar as leis que regulamentam a retenção na fonte pela Administração Pública
Federal;
b) Verificar os casos em que haverá ou não retenção na fonte dos tributos;
c) Classificar os casos especiais; e
d) Discriminar os impostos e contribuições que devem ser retidos na fonte, base de cálculo e
suas respectivas alíquotas.
16
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Neste capítulo serão abordadas as fontes desta pesquisa, onde serão estudadas as leis
que definem as obrigações e os procedimentos legais a serem adotados pela Administração
Pública Federal acerca da retenção de tributos, no momento em que é realizado o pagamento
para as empresas pela prestação de serviços, fornecimentos de bens ou obras em geral; assim
como alguns conceitos considerados de relevada importância para o desenvolvimento do
estudo.
Para Heerdt e Leonel (2004, p. 3) “[...] a fundamentação teórica é importantíssima
porque favorecerá a definição de contornos mais precisos da problemática a ser estudada”.
Esta fase é destinada à apresentação dos tópicos que serão abordados na pesquisa e a
apresentação das fontes que serão estudadas.
2.1 ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
Em todos os Países, qualquer que seja a sua forma de governo, existe uma
Administração Pública. Sem ela não haveria Estado, nem poderiam os governantes cumprir
suas funções precípuas, tais como: defesa, educação, cobrança de tributos etc.
Hack (2008, p. 54) afirma que “Administração Pública é o nome genérico que se dá
aos órgãos e entes administrativos que têm como objetivo desempenhar a função
administrativa do Estado, realizando atividades e políticas que concretizem os seus objetivos”.
É um conjunto de órgãos, bens, serviços e pessoas subordinadas ao poder executivo,
com a finalidade de prestar serviços públicos.
No Brasil a Administração Pública Federal divide-se em duas áreas: Direta e Indireta.
A sua estrutura atual foi definida pelo Decreto-lei n. 200/67, que em seu artigo 4º estabelece
que:
A Administração Federal compreende:
I – A Administração Direta, que se constitui dos serviços integrados na estrutura
administrativa da Presidência da República e dos Ministérios.
II – A Administração Indireta, que compreende as seguintes categorias de entidades,
dotadas de personalidade jurídica própria:
a) Autarquias;
b) Empresas Públicas;
c) Sociedades de Economia Mista; e
d) Fundações Públicas.
17
É importante salientar que, embora esta estruturação seja da Administração Pública
Federal, foi seguida também pelas demais esferas do governo.
2.1.1 Administração pública direta
Nos casos em que os órgãos estão diretamente subordinados à União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios, diz-se que tais órgãos integram a administração pública
direta. Abrange os três poderes (Executivo, Legislativo e Judiciário) e compreende o conjunto
de órgãos integrados, responsáveis pela condução da administração da União.
Constitui os serviços integrados na estrutura da Presidência da República e dos
Ministérios.
Segundo Bellote (2006, p. 19): “[...] é o instrumento de ação direta do poder central da
União, dos Estados-membros, do Distrito Federal e dos Municípios, a administração direta é
composta por entidades e órgãos públicos, estes últimos sem personalidade jurídica própria”.
2.1.2 Administração pública indireta
Tendo em vista a gigante estrutura e por conseqüência a grande carga administrativa
que recai sobre a administração pública direta, o Estado pode criar por intermédio de lei,
outras pessoas jurídicas com especialização num determinado serviço público, vinculando-as
a um órgão da administração pública direta, porém, ligado à natureza do serviço prestado por
ela.
É um conjunto de entidades com personalidade jurídica que vinculados a um órgão da
Administração Pública Direta, prestam serviço público ou de interesse público. Sua finalidade
é dar maior eficiência à gestão governamental.
A Administração Pública Federal é constituída pelas seguintes entidades:
Autarquias;
Empresas públicas;
Sociedades de economia mista; e
Fundações públicas.
As autarquias têm personalidade jurídica de direito público, as fundações podem ter
personalidade jurídica de direito público ou privado, a empresa pública e a sociedade de
economia mista ter personalidade de direito privado.
18
2.1.2.1 Autarquias
As Autarquias servem para facilitar a tarefa administrativa do Estado. Desse modo, as
autarquias não estão sujeitas ao regime jurídico da administração pública tendo em vista
possuírem desembaraço de ação e liberdade administrativa suficiente para alcançar suas
finalidades específicas que lhes são atribuídas pela lei.
São entidades criadas por lei, possuem personalidade jurídica, patrimônio e receita
própria. Desempenham atividades típicas da Administração Pública, porém com gestão
administrativa e financeira descentralizada. Segundo Di Pietro (apud HACK, 2008, p. 423):
“Autarquia é uma personalidade jurídica de direito público, criada por lei, com capacidade de
autoadministração, para o desempenho do serviço público descentralizado, mediante controle
administrativo exercido dentro da lei”.
As autarquias podem ser classificadas em: fundacional ou de regime especial. As
fundacionais têm finalidades definidas pelo Estado como próprias, podemos citar como
exemplo as universidades federais. As de regime especial são aquelas a quem a lei confere
privilégios específicos, com maior autonomia que as fundacionais, sem infringir os preceitos
constitucionais; como por exemplo: Banco Central do Brasil.
São exemplos de Autarquias:
Instituto Nacional do Seguro Social (INSS);
Banco Central do Brasil (BACEN); e
Empresa Brasileira de Turismo (EMBRATUR).
2.1.2.2 Empresas públicas
As Empresas Públicas são criadas por lei para desempenhar atividades empresariais
que o governo seja levado a exercer seja por conveniência ou contingência administrativa.
São entidades com personalidade jurídica de direito privado, patrimônio próprio e
capital exclusivo da União/Estado. Também são criadas por lei e seu objetivo é a exploração
de uma atividade econômica em que o governo julgue ser conveniente aos objetivos do
Estado.
Conforme o disposto no artigo 173 da Constituição Federal (BRASIL, 1988), a
exploração direta da atividade econômica pelo Estado só será permitida quando necessária aos
imperativos da segurança nacional ou a irrelevante interesse coletivo.
São exemplos de Empresas Públicas:
Caixa Econômica Federal (CEF);
19
Empresa Brasileira de Pesquisa Agropecuária (EMBRAPA);
Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT); e
Indústria de Material Bélico do Brasil (IMBEL).
2.1.2.3 Sociedades de Economia Mista
Trata-se de pessoa jurídica de direito privado com participação do poder público e de
particulares em seu capital e em sua administração. Tem por objetivo a exploração de
atividade econômica.
Segundo Horvath (2011, p. 16) “[...] sua forma é de sociedade anônima, sendo que a
maioria das ações deve ficar em posse do ente público ao qual se vinculam. Seu regime
jurídico está sujeito a lei das sociedades anônimas – Lei nº 6.404/76”.
São exemplos de Sociedades de Economia Mista:
Banco do Brasil S.A. (BB);
Rede Ferroviária Federal S.A (RFA);
Petróleo Brasileiro S.A (PETROBRAS); e
Centrais Elétricas Brasileiras S.A (ELETROBRAS).
2.1.2.4 Fundações públicas
As Fundações Públicas são entidades públicas dotadas de personalidade jurídica de
direito público sem fins lucrativo, criadas para o desenvolvimento de atividades de interesse
público.
São criadas por lei específica e estruturadas por decreto. As mais comuns atuam nas
áreas da educação, cultura e pesquisa.
De acordo com Hack (2008, p. 54) “[...] possui capacidade de autoadministração,
sujeita-se ao controle administrativo do ente que a instituiu e só pode ser criada por lei
específica”.
São exemplos de Fundações Públicas:
Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE);
Fundação Nacional de Saúde (FUNASA); e
Fundação Osvaldo Cruz (FIOCRUZ).
20
2.2 RETENÇÃO NA FONTE DO IRPJ, DA CSLL, DO PIS E DA COFINS
A legislação da Administração Pública Federal que regulamenta a retenção de tributos
na fonte foi consolidada pela Instrução Normativa n. 480 de 15 de dezembro de 2004
(BRASIL, 2004), tendo com base as Leis n. 9.430/96 (BRASIL, 1996) e n. 10.833/03
(BRASIL, 2003).
Instrução Normativa n. 480, de 15/12/2004, da Secretaria da Receita Federal
Figura 1: Consolidação das Leis
Fonte: Elaborado pelo autor, 2011.
A retenção na fonte de tributos pela Administração Pública Federal foi inicialmente
regulamentada pela Lei n. 9.430/96 (BRASIL, 1996).
Segundo a Lei n. 9.430/96 (BRASIL, 1996), ficou definida a regra para a retenção na
fonte de tributos (IRPJ, CSLL, PIS e COFINS) pela Administração Pública Federal a pessoas
jurídicas pelo fornecimento de bens e serviços, onde o artigo 64 desta lei estabelece que:
Os pagamentos efetuados por órgãos, autarquias e fundações da administração
pública federal a pessoas jurídicas, pelo fornecimento de bens ou prestação de
serviços, estão sujeitos à incidência, na fonte, do IRPJ, da CSLL, da COFINS e
PIS/PASEP.
Assim sendo, em função da publicação da Lei n. 9.430 de 27 de dezembro de 1996
(BRASIL, 1996), a partir de 1º de janeiro de 1997, os órgãos da Administração Pública
Federal, as autarquias e as fundações federais passaram a efetuar a retenção na fonte do
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e da
Lei n. 9.430, de 27/12/1996
Órgãos, Autarquias e Fundações
Lei n. 10.833, de 29/12/2003
Empresas Públicas e Sociedade de
Economia Mista
21
Contribuição para o PIS/PASEP sobre os pagamentos a pessoas jurídicas, pelo fornecimento
de bens ou prestação de serviços em geral, inclusive obras.
Contudo a obrigatoriedade da retenção foi estendida, a partir de 1º de fevereiro de
2004, tendo em vista a publicação da Lei n. 10.833 de 29 de dezembro de 2003 (BRASIL,
2003), onde o artigo 34 estabeleceu:
Ficam obrigadas a efetuar as retenções na fonte do imposto de renda, da CSLL, da
COFINS e da contribuição para o PIS/PASEP, a que se refere o art. 64 da Lei 9.430,
de 27 de dezembro de 1996, as seguintes entidades da administração pública federal:
I – empresas públicas;
II – sociedades de economia mista; e
III – demais entidades em que a união, direta ou indiretamente, detenha a maioria do
capital social com direito a voto, e que dela recebam recurso do Tesouro Nacional e
estejam obrigadas a registrar sua execução orçamentária na modalidade total no
Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal – SIAFI.
Desta forma, com a finalidade de unificar os procedimentos descritos no artigo 64 da
Lei n. 9.430/96 (BRASIL, 1996) e artigo 34 da Lei n. 10.833/03 (BRASIL, 2003) – a
Secretaria da Receita Federal consolidou as normas sobre a retenção na fonte de IRPJ, CSLL,
PIS e COFINS, efetuada pela Administração Pública Federal junto às empresas com a
publicação da Instrução Normativa n. 480 de 15 de dezembro de 2004 (BRASIL, 2004), que
foi editada com a seguinte redação: “[...] dispõe sobre a retenção de tributos e contribuições
nos pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas que menciona a outras pessoas jurídicas
pelo fornecimento de bens e serviços”, e ainda, o seu artigo 1º definiu que:
Os órgãos da administração federal direta, as autarquias, as fundações federais, as
empresas públicas, as sociedades de economia mista e as demais entidades em que a
União, direta ou indiretamente detenha a maioria do capital social sujeito a voto, e
que recebam recursos do Tesouro Nacional e estejam obrigados a registrar sua
execução orçamentária e financeira no Sistema Integrado de Administração
Financeira do Governo Federal (Siafi) reterão na fonte, o imposto sobre a Renda de
pessoa Jurídica (IRPJ), a Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), a
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e a
Contribuição para o PIS/PASEP sobre os pagamentos que efetuarem as pessoas
jurídicas, pelo fornecimento de bens ou prestação de serviços em geral, inclusive
obras, observado os procedimentos previstos nesta Instrução Normativa.
Então a definição das normas para a retenção aqui tratada, conforme consta na
Instrução Normativa n. 480, de 15 de dezembro de 2004 (BRASIL, 2004) da Secretaria da
Receita Federal, será o “carro chefe” para a execução, análise e conclusão desta pesquisa.
Neste documento oficial estão descritos os procedimentos a serem tomados pelos agentes da
Administração Pública Federal no que tange a retenção de tributos na fonte, ou seja, os
tributos e suas respectivas alíquotas que deverão ser retidos – quando for o caso – por ocasião
22
dos pagamentos junto às empresas, assim como, os procedimentos que as empresas devem
adotar, como por exemplo, os dados que deverão informar no documento fiscal.
Cabe ressaltar que a Instrução Normativa n. 480/2004 (BRASIL, 2004), até o presente
momento, sofreu algumas alterações com a publicação das Instruções Normativas 539/2005
(BRASIL, 2005), 706, 765 e 791/07 (BRASIL, 2007) todas da Secretaria da Receita Federal.
Tais alterações serão atualizadas no decorrer da abordagem dos respectivos assuntos que as
envolvam.
2.3 RETENÇÃO NA FONTE DO INSS
A retenção do INSS está fundamentada na Instrução Normativa (IN) da Receita
Federal do Brasil (RFB) n. 971 de 2009 (BRASIL, 2009), tal assunto é tratado
especificamente a partir do artigo 112 da referida IN, onde descreve que:
A empresa contratante de serviços prestados mediante cessão de mão de obra ou
empreitada, inclusive em regime de trabalho temporário, a partir da competência
fevereiro de 1999, deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal,
da fatura ou do recibo de prestação de serviços e recolher à Previdência Social a
importância retida, em documento de arrecadação identificado com a denominação
social e o CNPJ da empresa contratada, observado o disposto no art. 79 e no art.
145.
Segundo conceitua o artigo 3º da Instrução n. 971/2009 (BRASIL, 2009): “Empresa é
o empresário ou a sociedade que assume o risco de atividade econômica urbana ou rural, com
fins lucrativos ou não, bem como os órgãos e entidades da Administração Pública Direta ou
Indireta”.
Com isso, a retenção previdenciária decorrente da prestação de serviço realizada por
uma empresa, não sofre alteração quando envolver Órgão ou Entidade da Administração
Direta ou Indireta.
Então, a Administração Pública Federal, no momento que realiza o pagamento dos
serviços prestados para as empresas em geral, mediante cessão de mão de obra ou empreitada,
deverá reter na fonte o INSS de acordo a IN RFB 971/2009 (BRASIL, 2009).
Para elucidar o conceito de mão de obra o artigo 115 da IN RFB 971/2009 (BRASIL,
2009) menciona que:
Cessão de mão de obra é a colocação à disposição da empresa contratante, em suas
dependências ou nas de terceiros, de trabalhadores que realizem serviços contínuos,
relacionados ou não com sua atividade fim, quaisquer que sejam a natureza e a
23
forma de contratação, inclusive por meio de trabalho temporário na forma da Lei nº
6.019, de 1974.
§ 1º Dependências de terceiros são aquelas indicadas pela empresa contratante, que
não sejam as suas próprias e que não pertençam à empresa prestadora dos serviços.
§ 2º Serviços contínuos são aqueles que constituem necessidade permanente da
contratante, que se repetem periódica ou sistematicamente, ligados ou não a sua
atividade fim, ainda que sua execução seja realizada de forma intermitente ou por
diferentes trabalhadores.
§ 3º Por colocação à disposição da empresa contratante, entende-se a cessão do
trabalhador, em caráter não eventual, respeitados os limites do contrato.
Já com relação aos conceitos de empreitada o artigo 116 da mesma lei descreve o
seguinte:
Empreitada é a execução, contratualmente estabelecida, de tarefa, de obra ou de
serviço, por preço ajustado, com ou sem fornecimento de material ou uso de
equipamentos, que podem ou não ser utilizados, realizada nas dependências da
empresa contratante, nas de terceiros ou nas da empresa contratada, tendo como
objeto um resultado pretendido. (BRASIL, 2009).
2.4 RETENÇÃO NA FONTE DO ISS
A retenção do Imposto Sobre Serviços (ISS) está regulamentada pela Lei
Complementar n. 116 de 31 de julho de 2003 – LC 116/03 (BRASIL, 2003) que foi publicada
no Diário Oficial da União de 1º de agosto de 2003 com o seguinte teor: “Dispõe sobre o
Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito
Federal, e dá outras providências”.
A LC 116/03 (BRASIL, 2003) prevê que o tomador do serviço está obrigado a efetuar
o recolhimento do ISS na fonte, baseado no seguinte:
Art. 6º Os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo
expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao
fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuindo
ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da
referida obrigação, inclusivo no que se refere à multa e aos acréscimos legais.
§ 1º Os responsáveis a que se refere este artigo estão obrigados ao recolhimento
integral do imposto devido, multa e acréscimos legais, independentemente de ter
sido efetuada sua retenção na fonte.
Com isso, na hipótese em que o tomador for a Administração Pública Federal, a LC
116/2003 (BRASIL, 2003) não prevê tratamento diferente no tocante à retenção, portanto,
tratando-se de pessoa jurídica, nas hipóteses em que a lei determina que a responsabilidade
cabe ao tomador, a Administração Pública Federal será responsável pelo recolhimento do
imposto.
24
A LC 116/03 (BRASIL, 2003) é uma Lei Federal que norteia o assunto, no entanto
cabe aos municípios instituir impostos sobre serviços, conforme previsto no artigo 156 da
Constituição Federal (BRASIL, 1988) em seu inciso III, onde define que: “[...] compete aos
Municípios instituir o Imposto Sobre o Serviço”.
Então, cada Município é responsável por editar sua própria lei, enquadrando os
serviços e suas respectivas alíquotas, como exemplos citamos os Municípios de Florianópolis
que editou a Lei Complementar n. 126/2003 e São José que editou a Lei Complementar n.
21/2005, tais Leis regulamentam o Imposto Sobre o Serviço nos respectivos Municípios.
Com isso, para haver a retenção do ISS, deve haver previsão em Lei do Município
onde o foi prestado o serviço. Caso não haja previsão, não é devida a retenção. (YOUNG,
2009).
O protocolo de arrecadações municipais ISS, disponível no site da Secretaria do
Tesouro Nacional (TESOURO..., 2010), descreve que:
Diariamente, os órgãos públicos federais e demais entidades integrantes da Conta
Única do Tesouro Nacional, ao efetuarem os pagamentos aos prestadores de
serviços, deverão fazê-lo pelo valor líquido do ISS devido às respectivas prefeituras.
O valor do ISS deverá ser recolhido em Documento de Arrecadação de Receitas
Municipais e Estaduais – DAR, por meio do SIAFI, para posterior repasse às
prefeituras.
No entanto, para que tal procedimento possa ser realizado nesta sistemática, as
prefeituras deverão firmar acordo com o Banco do Brasil, conforme previsto no protocolo
acima citado que estabelece o seguinte:
As prefeituras interessadas em aderir a esta sistemática de substituição tributária
deverão procurar agência do Banco do Brasil e assinar Termo de Adesão ao
convênio celebrado entre a Secretaria do Tesouro Nacional e o Banco do Brasil para
repasse dos recursos arrecadados dessa forma.
Ainda que o município beneficiário da retenção do ISS não tenha celebrado o acordo
com o Banco do Brasil, conforme acima descrito e tendo em vista a obrigatoriedade da
retenção pelo tomador do serviço, conforme previsto no § 1º do artigo 6º da LC 116/03
(BRASIL, 2003), deverá à Administração Pública Federal realizar a retenção na fonte deste
imposto.
25
2.5 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Duas figuras integram a relação jurídica tributária, as quais formam o aspecto pessoal
da incidência tributária, são elas: o sujeito ativo e passivo.
2.5.1 Sujeito ativo
O artigo 119 do CTN (Código Tributário Nacional) (BRASIL, 1966) define que:
“Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para
exigir o seu cumprimento”. É aquele que tem o direito de exigir a obrigação tributária
imposta ao sujeito passivo, é o credor, ou seja, o que integra o pólo ativo da relação jurídica
tributária.
Ataliba (1992, p. 331) ratifica ao fazer a seguinte conceituação sobre o assunto:
Sujeito ativo é o credor da obrigação tributária, que deve ser designado por lei,
compondo a hipótese de incidência tributária, integrando seu aspecto pessoal. Pode a
lei atribuir a titularidade de um tributo à própria pessoa pública de que ela (lei) é
expressa, ou então a pessoa diversa. Em regra, o sujeito ativo será a pessoa
constitucional titular da competência tributária, assim presumindo-se no silêncio da
lei que instituiu tributo. Entretanto, se a lei quiser atribuir a titularidade da exigência
do tributo a pessoa diversa daquela competente para instituí-lo deverá ser expressa.
Tendo em vista a disposição legal e a citação acima, é possível concluir que pode ser
sujeito ativo a União, os Estados, o Distrito Federal, os Municípios e mesmo pessoas jurídicas
de direito privado que detenham a capacidade tributária para cobrar e fiscalizar a arrecadação
de tributos.
2.5.2 Sujeito passivo
Do outro lado da relação tributária, temos o sujeito passivo. O artigo 121 do CTN
(BRASIL, 1966) preceitua que: “[...] sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa
obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária”.
Sobre essa figura, Ataliba (1992, p.77) afirma:
Sujeito passivo da obrigação tributária é o devedor (contribuinte), ou seja, a pessoa
que fica na condição legal de ter o comportamento objeto da obrigação em
detrimento do próprio patrimônio e em favor do sujeito ativo, ou mais precisamente,
a pessoa que sofrerá diminuição patrimonial com a arrecadação do tributo. O sujeito
passivo é, em regra, a pessoa em conexão íntima (relação de fato) com o núcleo
(aspecto material) da hipótese de incidência, residindo na hipótese de incidência o
critério de determinação do sujeito passivo.
26
Baseado no autor acima, conclui-se que sujeito passivo é o devedor, ou seja, a pessoa
que deverá recolher o tributo devido. (ATALIBA, 1992).
Portanto o parágrafo único do artigo 121 do CTN (BRASIL, 1966), define:
Art. 121 [...]
Parágrafo único: o sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I – contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua
o respectivo fato gerador;
II – responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição de lei.
Já para Zelmo Denari (1993, p. 200) “[...] o contribuinte é a pessoa que realizou o
pressuposto, ou seja, a atividade jurídica, econômica ou financeira que deflagrou o
nascimento da obrigação tributária”. É a pessoa que obteve a renda e, por conseqüência, tem a
obrigação de recolher o tributo.
Assim o responsável, de acordo com o mesmo autor “[...] é o sujeito acrescido à
relação jurídica tributária por expressa disposição legal. Trata-se do responsável tributário em
sentido amplo, sem relação pessoal e direito com o fato gerador”. (DENARI, 1993, p. 169).
2.6 TRIBUTOS
O Sistema Tributário Nacional, criado pela Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966
(BRASIL, 1966), é o sistema que regulamenta o direito tributário, aplicado a União, Estados e
Municípios brasileiros.
Tributo é o termo genérico empregado para designar todas as contribuições em
dinheiro arrecadadas de forma compulsória pelo estado para financiar os serviços públicos
O artigo 3º do Código Tributário Nacional (BRASIL, 1966) define que tributo “[...] é
toda prestação pecuniária compulsória, em moeda cujo valor se possa exprimir, que não
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada”.
2.6.1 Impostos
De acordo com o artigo 16 do Código Tributário Nacional, “[...] imposto é o tributo
cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal
específica”.
“[…] o imposto não está vinculada a nenhuma despesa específica do governo. A
receita dele decorrente destina-se, aos gastos em geral do Poder Público, sem que esteja ligada
27
a uma atividade governamental que tenha relação direta ou indireta com o contribuinte”.
(MARTINS, 2007, p. 82).
Os impostos previstos para serem retidos na fonte, que serão abordados nesta pesquisa,
são os seguintes:
Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ); e
Imposto sobre Serviços (ISS).
2.6.2 Contribuições sociais
São tributos destinados à coleta de recursos para certas áreas de interesse do poder
público, na administração direta ou indireta, ou na atividade de órgãos que colaboram com a
administração.
A contribuição social tem destinação certa, sendo recolhida com uma finalidade já
estabelecida, indicada na lei que a instituiu.
Serão abordadas nesta pesquisa as seguintes contribuições sociais:
Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL);
Contribuição Para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS);
Programa de Integração Social (PIS); e
Instituto Nacional do Seguro Social (INSS).
2.7 SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA (SIAFI)
Até o exercício de 1986, o Governo Federal convivia com vários problemas de ordem
administrativa que dificultavam a correta gestão dos recursos públicos e a preparação do
orçamento unificado.
Então, para suprir o Governo Federal de um instrumento moderno e eficaz no controle
e acompanhamento dos gastos públicos foi implantado em janeiro de 1987 o Sistema
Integrado de Administração Financeira (SIAFI).
O SIAFI é um sistema on-line, utilizado pela Administração Pública Federal onde são
registrados todos os documentos que movimentam a execução orçamentária, financeira,
patrimonial e contábil do governo federal. É considerado uma referência do gênero no mundo,
de acordo com Vasconcellos (2011, p. 09), este sistema é reconhecido a nível internacional:
O SIAFI representou tão grande avanço para a contabilidade pública da União que
ele é hoje reconhecido no mundo inteiro e recomendado inclusive pelo Fundo
Monetário Internacional. Sua performance transcendeu de tal forma as fronteiras
28
brasileiras e despertou a atenção no cenário nacional e internacional, que vários
países, além de alguns organismos internacionais, têm enviado delegações à
Secretaria do Tesouro Nacional, com o propósito de absorver tecnologia para a
implantação de sistemas similares.
Segundo Silva (2007, p. 01), define:
O Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal (SIAFI) é um
sistema informatizado de Contabilidade que registra e controla toda a execução
orçamentária, financeira e patrimonial, em tempo real. É utilizado por todas as
entidades da Administração Pública Federal, inclusive pela Administração Indireta.
Este sistema evidencia os demonstrativos contábeis em consonância com a Lei nº
4.320, de 17 de Março de 1964.
O sistema pode ser utilizado por Entidades Públicas Federais, Estaduais e Municipais,
apenas para receberem pela conta única, do Governo Federal.
Conforme descrito no manual do SIAFI, disponível no site do Tesouro Nacional
(TESOURO NACIONAL, 2010), o sistema possui várias amplitudes, conforme descritas
abaixo:
O SIAFI abrange desde o registro do orçamento inicial da receita e despesa em todas as
Unidades Gestoras (UG) até a emissão das demonstrações contábeis mensais e anuais,
além dos procedimentos específicos de encerramento e abertura de exercício;
As propostas orçamentárias são elaboradas pelas UG a partir dos objetivos e das metas
definidos para o exercício seguinte, consolidadas em nível de Órgão pelas Coordenações
de Orçamento e Finanças (COF) e remetidas à Secretaria de Orçamentos Federal (SOF),
que gera a proposta orçamentária da União. Após a avaliação, que pode redundar em
remanejamentos e cortes, e de acordo com a Lei Orçamentária Anual, o Orçamento da
União é aprovado pelo Congresso e publicado no Diário Oficial da União;
Após tal aprovação, a SOF gera os arquivos com as informações das dotações
orçamentárias aprovadas para os Órgãos, e que é remetido à STN para registro no SIAFI;
De posse das informações registradas no sistema, as COF definem os limites
orçamentários das UG sob sua jurisdição e procedem à descentralização e transferência
dos créditos, permitindo, assim, que se inicie a execução orçamentária;
As UG passam então a firmar contratos para aquisição de bens e serviços, no sentido de
cumprir suas metas; emite os empenhos, a partir da contratação desses bens e serviços,
formalizando os compromissos financeiros assumidos com fornecedores e prestadores de
serviço;
29
Uma vez efetuada a entrega do bem adquirido, ou efetivada a prestação dos serviços
contratados, e de acordo com sua programação financeira, a UG, de posse dos documentos
comprobatórios, procede à liquidação da despesa, ou efetua o pagamento ao fornecedor
simultaneamente à liquidação, encerrando-se desta forma, a execução financeira e
realizada automaticamente a contabilização dos atos e fatos praticados pela UG; e
A qualquer momento, é possível emitir as demonstrações contábeis e conhecer os saldos
orçamentários e financeiros da Unidade Gestora.
Conforme destacado acima, pode-se observar que através do SIAFI a Administração
Pública Federal executa os três estágios da despesa: Empenho, Liquidação e Pagamento.
É na fase do Pagamento que o servidor público habilitado a operar no SIAFI e com
perfil específico para esta execução, irá realizar a retenção na fonte dos impostos e
contribuições junto às empresas, tal procedimento ocorre dentro do subsistema contas a Pagar
e Receber (CPR) que integra o sistema SIAFI.
2.7.1 Subsistema contas a pagar e a receber (CPR)
É um subsistema do SIAFI desenvolvido de forma a otimizar o processo de
programação financeira dos órgãos e/ou entidades ligadas ao sistema, proporcionando
informações em nível analítico e gerencial do fluxo de caixa.
O CPR permite o cadastramento de contratos, notas fiscais, recibos e outros
documentos hábeis, cuja contabilização é efetuada por eventos de sistema. Estes documentos
geram compromissos de pagamento e de recebimento que montarão o fluxo financeiro.
No site do Tesouro Nacional (TESOURO NACIONAL, 2010), dentro do Portal
SIAFI, encontra-se disponível o manual web Contas a Pagar e a Receber (CPR).
Neste subsistema que o operador do SIAFI, no caso o servidor público federal,
realizará os lançamentos extraídos da nota fiscal da empresa.
Porém, antes de realizar tais lançamentos, o operador deverá confrontar os seguintes
dados da Nota Fiscal x Nota de Empenho:
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ);
Descrição dos produtos ou serviços; e
Valor.
Juntamente com esta confrontação, deve o operador do SIAFI verificar as seguintes
informações da empresa:
30
Se é optante do Simples Nacional (caso não seja, haverá as retenções de tributos na fonte);
e
Os dados bancários para realização do pagamento.
2.8 ESTÁGIOS DA DESPESA
São etapas que devem ser observadas na realização da despesa pública. São estágios
da despesa pública: o empenho, a liquidação e o pagamento.
2.8.1 Empenho
O Empenho é o primeiro estágio da despesa. O artigo 58 da Lei n. 4.320/64 (BRASIL,
1964) descreve que: “[...] o empenho de despesa é o ato emanado de autoridade competente
que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de condição”.
Esse primeiro estágio é efetuado no SIAFI utilizando-se o Documento Nota de
Empenho (NE), através de transação específica denominada NE, que se destina a registrar o
comprometimento de despesa orçamentária, obedecidos os limites estritamente legais.
Contudo, mesmo estando a despesa legalmente empenhada, o pagamento da despesa
só ocorrerá após passado o crivo da liquidação.
2.8.2 Liquidação
A liquidação é o segundo estágio da despesa. Com relação a este estágio da despesa, a
Lei n. 4.320/64 (BRASIL, 1964) descreve o seguinte:
Art. 63. A liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo
credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito.
§ 1° Essa verificação tem por fim apurar:
I – a origem e o objeto do que se deve pagar;
II – a importância exata a pagar;
III – a quem se deve pagar a importância, para extinguir a obrigação.
§ 2º A liquidação da despesa por fornecimentos feitos ou serviços prestados terá por
base:
I – o contrato, ajuste ou acordo respectivo;
II – a nota de empenho;
III – os comprovantes da entrega de material ou da prestação efetiva do serviço.
Ao fazer a entrega do material ou a prestação do serviço, o credor deverá apresentar a
nota fiscal, fatura ou conta correspondente, acompanhada da primeira via da nota de
empenho, devendo o funcionário competente atestar o recebimento do material ou a prestação
do serviço correspondente no verso do documento fiscal.
31
Após os procedimentos acima descritos, os dados da nota fiscal e da nota de empenho
serão lançados no subsistema CPR e o SIAFI irá gerar automaticamente uma Nota de
Lançamento de Sistema (NS).
2.8.3 Pagamento
O pagamento é o terceiro estágio da despesa e ocorrerá após a ocorrência da
liquidação. O artigo 64 da Lei n. 4.320/64 (BRASIL, 1964), descreve que: “[...] a ordem de
pagamento é o despacho exarado por autoridade competente, determinando que a despesa seja
paga”.
Esta parte consiste na entrega de numerário ao credor do Estado, extinguindo dessa
forma o débito ou obrigação. Esse procedimento normalmente é efetuado por tesouraria,
mediante registro no SIAFI do documento Ordem Bancária (OB), que deve ter como
favorecido o credor do empenho.
É neste exato momento que, quando previsto, ocorre a retenção dos impostos e
contribuições na fonte.
32
3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS
São diversos os procedimentos metodológicos encontrados na literatura, segundo
Ventura (2002, p. 76-77), “[...] são incontáveis e absolutamente diversas as classificações da
metodologia que se pode encontrar na literatura especializada”.
3.1 MODALIDADES DA PESQUISA
O Estudo emprega a pesquisa aplicada, pois se busca o conhecimento das normas e
leis que regem sobre o assunto. Tais conhecimentos serão utilizados para aplicação prática
pelo contador dentro da empresa. De acordo com Gil (1999 apud SILVA, 2007, p. 4)
“Pesquisa Aplicada gera conhecimentos para aplicação prática dirigidas à solução de
problemas específicos”.
Quanto à forma de abordagem a pesquisa será qualitativa. A pesquisa busca
compreender os fenômenos pela sua descrição e interpretação aliadas às experiências pessoais
e profissionais do pesquisador do assunto na análise dos fenômenos estudados. De acordo
com Gil (1999 apud SILVA, 2007, p. 4) “O ambiente natural é a fonte direta para coleta de
dados e o pesquisador é o instrumento chave”.
Com relação aos objetivos deste trabalho, a pesquisa é exploratória, pois através de
levantamentos bibliográficos busca-se a compreensão acerca dos procedimentos legais e
obrigatórios a serem executados pela administração pública federal no que tange a retenção na
fonte – dos impostos e contribuições – junto às empresas que lhes fornecem bens e serviços.
De acordo com Köche (1997, p. 126):
O principal objetivo da pesquisa exploratória é proporcionar maior familiaridade
com o objeto de estudo. Muitas vezes o pesquisador não dispõe de conhecimento
suficiente para formular adequadamente um problema ou elaborar de forma mais
precisa uma hipótese. Neste caso, é necessário desencadear um processo de
investigação que identifique a natureza do fenômeno e aponte as características
essenciais das variáveis que se quer estudar.
Nos procedimentos técnicos da pesquisa identificam-se: a pesquisa bibliográfica
obtidos basicamente de livros e com informações disponíveis na internet em sites oficiais do
governo. De acordo com Gil (1999 apud SILVA, 2007, p. 10) “Sua principal vantagem é
33
possibilitar ao investigador a cobertura de uma gama de conhecimentos muito mais ampla do
que aquela que poderia pesquisar diretamente”; e a pesquisa documental extraída do SIAFI.
3.2 COLETA DE DADOS
Conforme Heerdt e Leonel (2004, p. 5), “[...] a principal forma de coleta de dados é a
leitura (livros, revistas, jornais, sites, CDs etc.), que certamente é utilizada para todos os tipos
de pesquisa. Esta técnica também é chamada de pesquisa bibliográfica”.
Serão analisadas em profundidade a Instrução Normativa n. 480 da Secretaria da
Receita Federal (BRASIL, 2004) e suas posteriores alterações, a Lei n. 9.430 de 27 de
dezembro de 1996 (BRASIL, 1996), a Lei n. 10.833 de 29 de dezembro de 2003 (BRASIL,
2003); além de outras leis que serão objetos para o desenvolvimento da pesquisa, como por
exemplo: a Lei Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003 (BRASIL, 2003) que regula os
procedimentos sobre a retenção de Impostos Sobre Serviços (ISS), a Lei Complementar n.
123 de 14 de dezembro de 2006 (BRASIL, 2006) que institui o Estatuto Nacional da
Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte.
Com relação à leitura de livros, cabe salientar, que existem no mercado vários livros
correlacionados com o assunto, porém, que tratam diretamente sobre retenções de impostos e
contribuições na fonte por órgãos públicos federais, até o momento foram encontrados apenas
as seguintes obras bibliográficas: Manual Prático de Retenção de Impostos e Contribuições,
da Editora IOB e de autoria de Osmar Reis de Azevedo, Glauco Marchezin e Renato Mendes
Concórdia (2009) e Retenção na Fonte das Contribuições Sociais, da editora Juruá e de
autoria de Lúcia Helena Briski Young (2009). Em ambas as obras apenas um capítulo destina-
se ao alvo desta pesquisa.
Com o objetivo de realizar a pesquisa com dados atualizados, foi adquirido pelo
pesquisador, junto ao Portal Tributário, o Manual de Retenções Tributárias, que será
mensalmente atualizado de acordo com as modificações que por ventura ocorrerem no
período.
O acesso aos sites oficiais do governo federal é a fonte de coleta de dados que será
empregada constantemente em toda a pesquisa, pois faz parte do ambiente de trabalho do
pesquisador e nestes, estão todos os amparos legais que norteiam a matéria a ser pesquisada,
neste caso: as leis, decretos, portarias, instruções normativas entre outros.
A utilização do SIAFI faz parte da rotina diária do pesquisador. É através deste
sistema que o Exército Brasileiro – assim como toda a Administração Pública Federal –
34
realiza os pagamentos e retenções de impostos, quando previstos, para as empresas que lhes
fornecem bens, serviços em geral e realizam obras em suas instalações.
Dentro do SIAFI, existem diversos subsistemas, dentre eles o Subsistema de Contas a
Pagar e a Receber (CPR), onde são lançados os dados que irão gerar as Ordens Bancárias
(OB) de pagamento para as empresas, como também do Documento de Arrecadação de
Receitas Federais (DARF) que é o documento gerado no sistema que retém na fonte, quando
previstos, os impostos e as contribuições.
A condição de usuário do SIAFI proporcionará ao pesquisador a possibilidade de
verificar, analisar e interpretar documentos que serão objetos da pesquisa do trabalho.
Ainda no ambiente de trabalho o pesquisador tem a possibilidade de acessar
documentos pela Intranet do Exército Brasileiro, além de interagir com outros militares do
Exército que desempenham função semelhante em diversas Organizações Militares
espalhadas pelo Brasil.
3.3 ANÁLISE E INTERPRETAÇÃO
O objetivo da análise é sumariar as observações, de forma que estas permitam
respostas às perguntas da pesquisa. “O objetivo da interpretação é a procura do sentido mais
amplo de tais respostas, por sua ligação com outros conhecimentos já obtidos”. (SELLTIZ
apud RAUEN, 1999, p. 122).
As respostas encontradas nesta pesquisa serão obtidas, analisadas e interpretadas de
acordo com as leis que regem sobre a retenção na fonte de impostos e contribuições pela
Administração Pública Federal no momento em que esta realiza o pagamento para as
empresas pelo fornecimento de bens e serviços. Assim a análise e interpretação deverão
atentar para o que determinam as Leis no que tange aos tributos e alíquotas que deverão ser
retidos na fonte pela Administração Pública Federal no momento do pagamento, via SIAFI.
3.4 AMBIENTE DA PESQUISA
A 14ª Brigada de Infantaria Motorizada (14ª Bda Inf Mtz) – “Brigada Silva Paes” –
ostenta sua denominação histórica numa justa homenagem àquele cuja existência esteve
fortemente ligada à história de Santa Catarina, Silva Paes. Português de nascimento travou seu
primeiro contato com a pequena povoação de Nossa Senhora do Desterro no dia 3 de julho de
35
1736, quando chefiava a expedição que tinha por finalidade dar apoio e proteção à Colônia do
Sacramento.
A “Brigada Silva Paes” tem sua origem no antigo Grupamento Leste Catarinense,
criado em 11 de Novembro de 1971. A partir de 1º de janeiro de 1981, fruto da reformulação
pela qual passou a Força Terrestre, o Grupamento Leste Catarinense foi extinto e foi criada a
14ª Brigada de Infantaria Motorizada.
A 14ª Bda Inf Mtz, Brigada Silva Paes, é uma das Brigadas Militares de Área do
Exército Brasileiro. Sua sede localiza-se em Florianópolis-SC.
O ambiente de pesquisa do presente trabalho será no Setor Financeiro do Comando da
14ª Brigada de Infantaria Motorizada do Exército Brasileiro, local onde o pesquisador
trabalha diretamente com a retenção de tributos na fonte no momento do pagamento de notas
fiscais para as empresas que fornecem bens, prestam de serviços em geral ou realizam obras
nesta Organização Militar do Exército Brasileiro.
36
4 DESCRIÇÃO E ANÁLISE DA RETENÇÃO NA FONTE PELA ADMINISTRAÇÃO
PÚBLICA FEDERAL
4.1 RETENÇÃO DE IR, CSLL, COFINS E PIS/PASEP
A retenção na fonte – pela Administração Pública Federal – de IR, CSLL, COFINS e
PIS/PASEP, está regulamentada pela IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), que teve alguns
tópicos alterados pela IN SRF 539/2005 (BRASIL, 2005).
4.1.1 Abrangência das retenções
As retenções serão realizadas sobre qualquer forma de pagamento.
Na situação em que a empresa ou receita for amparada por isenção, a retenção
ocorrerá mediante a aplicação das alíquotas específicas, correspondente ao imposto de renda
ou às contribuições não alcançadas pela isenção, não incidência ou pela alíquota zero.
4.1.2 Serviços prestados com emprego de materiais
A legislação determina que nos casos em que ocorra a contratação de serviços e que
para a execução destes serviços a empresa empregue materiais para a sua execução, estes
materiais empregados deverão ser discriminados separadamente no documento fiscal de
prestação de serviços.
É importante lembrar que neste caso, o fornecimento de material deve estar previsto
no contrato realizado entre a empresa e o órgão do governo que contratar o serviço.
Esta regra também é aplicada para a construção por empreitada com emprego de
materiais.
4.1.3 Tratamento dos valores retidos
Conforme previsto no artigo 7º da Instrução Normativa n. 480/2004 (BRASIL, 2004)
da Secretaria da Receita Federal, o contribuinte poderá deduzir os valores retidos na fonte, do
valor do imposto e contribuições da mesma espécie devidos, relativamente a fatos geradores
ocorridos a partir do mês da retenção.
4.1.4 Distrato
Pode ocorrer, após a retenção já ter sido efetuada, a desistência por uma ou ambas as
partes, no que se refere a continuidade do serviço ou fornecimento de materiais acertados
37
anteriormente. Não há, na legislação, previsão expressa para tal situação, com relação a
retenção já realizada. Entretanto, analisando um caso de distrato, a Superintendência Regional
da Receita Federal – SRRF/1ª Região Fiscal, emitiu o seguinte parecer:
[...] As retenções do IRPJ, da CSLL, do PIS e da COFINS, efetuada nos termos do
art. 1º da INF SRF nº 480, de 2004, não são passíveis de restituição em decorrência
de termo de distrato, que tenha rescindido amigavelmente o contrato de prestação de
serviços e determinado à empresa a devolução do valor recebido [...].
Seguindo o raciocínio deste parecer, entende-se que não há que se falar em restituição
de valor retido, que deverá então, ser compensado pelo contribuinte com os tributos
correspondentes.
4.1.5 Base de cálculos e alíquotas – tabela de retenção
A retenção será efetuada aplicando-se, sobre o valor a ser pago, o percentual constante
da coluna 06 da Tabela de Retenção prevista no Anexo I da Instrução Normativa da Secretaria
da Receita Federal n. 539/2005 (BRASIL, 2005).
O percentual a ser aplicado sobre o valor a ser pago corresponderá à espécie do bem
fornecido ou do serviço prestado, conforme estabelecido em contrato e posteriormente
descrito em Documento Fiscal.
Caso ocorra pagamentos para contratos distintos celebrados com a mesma empresa
pelo fornecimento de bens ou de serviços prestados com percentuais diferenciados, será
aplicada o percentual correspondente a cada fornecimento contratado. Nestes casos, os valores
retidos correspondentes a cada percentual serão recolhidos em DARF distintos da seguinte
forma: CSLL (1%) – PIS/PASEP (0,65%) – COFINS (3%), sobre o montante a ser pago.
O § 6º do artigo 1º da Instrução Normativa n. 480/2004 (BRASIL, 2004) estabelece
que: “[...] a pessoa jurídica fornecedora do bem ou prestadora do serviço deverá informar no
documento fiscal o valor do imposto de renda e das contribuições a serem retidas na
operação”.
4.1.6 Recolhimento dos valores retidos
Os valores dos tributos retidos na fonte, pelos órgãos públicos federais junto às
empresas deverão ser recolhidos ao Tesouro Nacional, mediante DARF
38
Os códigos do DARF para o recolhimento são os constantes do campo 6 da Tabela de
Retenção prevista pelo Anexo I da Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal n.
539/2005 (BRASIL, 2005). A referida tabela encontra-se no Anexo A desta pesquisa.
4.1.7 Hipóteses em que não haverá retenção
A legislação prevê casos em que não haverá retenção na fonte dos tributos pela
Administração Pública Federal.
4.1.7.1 Imunidades, isenção e não incidências
Conforme preceitua o artigo 34 da Lei n. 10.833/2003 (BRASIL, 2003) e o artigo 3º
da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), não serão retidos os valores correspondentes ao
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e da
Contribuição para o PIS/PASEP, nos pagamentos efetuados a:
Templos de qualquer culto;
Partidos políticos;
Instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos a que se refere o artigo
12 da Lei n. 9.532/97 (BRASIL, 1997);
Instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e às associações civis, a
que se refere o artigo 15 da Lei n. 9.532/97 (BRASIL, 1997);
Sindicatos, federações e confederações de empregados;
Serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;
Conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas (OAB, CFC, CRM, etc.);
Fundações de direito privado e as fundações públicas instituídas ou mantidas pelo Poder
Público;
Condomínios edilícios;
Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB) e às Organizações Estaduais de
Cooperativas previstas no artigo 105 e seu par. 1º da Lei n. 5.764/71 (BRASIL, 1971);
Pessoas jurídicas optantes pelo Simples Nacional, somente em relação às receitas
próprias;
Pessoas jurídicas exclusivamente distribuidoras de jornais e revistas;
Itaipu binacional;
Empresas estrangeiras de transporte; e
39
Órgãos da administração direta, autarquias e fundações do Governo Federal, Estadual ou
Municipal, observado, no que se refere às autarquias e fundações dos par. 3º e 4º do artigo
150 da Constituição Federal (BRASIL, 1988).
As instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos; e as
instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e associações civis – citadas
anteriormente – deverão apresentar ao órgão público pagador, declaração, na forma do Anexo
II da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), ou Anexo III da IN SRF n. 539/2005 (BRASIL,
2005), conforme o caso, em duas vias, assinadas pelo seu representante legal.
As Micros Empresas ou Empresas de Pequeno Porte, optantes do Simples, deverão
apresentar ao órgão público pagador, declaração, na forma do Anexo IV, da IN SRF n.
480/2004 (BRASIL, 2004), em duas vias, assinadas pelo seu representante legal.
Tais declarações deverão ser emitidas em duas vias, sendo a primeira via arquivada no
órgão público que realizar o pagamento e a segunda via, deverá ser assinada e devolvida para
a empresa como recibo.
Cabe salientar que as pessoas jurídicas amparadas a não sofrer a retenção na fonte,
devem informar esta condição no documento fiscal, inclusive o enquadramento legal, caso
contrário, estará sujeita à retenção do IRPJ e das contribuições sobre o valor total da nota
fiscal, no percentual total correspondente à natureza do bem ou serviço.
4.1.7.2 Empresa Jurídica amparada por medida judicial
De acordo com o artigo 30 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), No caso de
pagamento efetuado para empresa amparada por medida judicial, a não sofrer a retenção dos
tributos aqui tratados, determinando a suspensão do pagamento do IRPJ ou de qualquer uma
das contribuições sujeitas à retenção, o órgão ou a entidade que efetuar o pagamento deverá
calcular, individualmente, os valores do IRPJ e das contribuições considerados devidos,
aplicando as alíquotas correspondentes, e realizar o recolhimento via DARF distinto para cada
um deles, utilizando conforme o caso, os seguintes códigos:
6243 – no caso de COFINS;
6228 – no caso de CSLL;
6256 – no caso de IRPJ; e
6230 – no caso de PIS/PASEP.
40
Nesta situação a empresa que for receber o pagamento deverá apresentar ao órgão
pagador, a cada pagamento, a comprovação de que a não retenção continua amparada por
medida judicial.
4.1.7.3 Empresa sediada ou domiciliada no exterior
O artigo 29 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004) descreve que na situação em que
ocorra pagamento de empresa com sede ou com domicílio no exterior, não será aplicada as
retenções dos tributos aqui tratados.
4.1.7.4 Programa de inclusão digital
A Lei n. 11.196, de 22/11/2005 (BRASIL, 2005), que posteriormente foi
regulamentada pelo Decreto n. 5.602, de 06/12/2005 (BRASIL, 2005), instituiu o “Programa
de inclusão digital”, que reduziu a zero as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da
COFINS que incidem sobre o valor bruto da venda a varejo de equipamentos de informática.
Com a publicação desta lei, ficou estabelecido que a retenção, neste caso, se restringirá
ao IRPJ e à CSLL, a ser efetuada com base nas seguintes alíquotas e códigos de recolhimento:
IRPJ – 1,2% - 6256; e
CSLL – 1,0% - 6228.
4.1.7.4.1 Equipamentos abrangidos
De acordo com o Decreto n. 5.602, de 06/12/2005 (BRASIL, 2005), estão
beneficiados pela redução a zero da contribuição da COFINS e do PIS/PASEP a venda a
varejo de:
a) CPU: unidade de processamento digital classificadas no código 8471.50.10 da TIPI. O
valor da venda para esse item não poderá ser superior a R$ 2.000,00;
b) Notebook: equipamentos classificados nos códigos 8471.30.12, 8471.30.19 ou
8471.30.90 da TIPI. O valor da venda para esse item não poderá ser superior a R$
4.000,00;
c) CPU, monitor, teclado e mouse: equipamentos classificadas no código 8471.49 da TIPI,
possuindo, exclusivamente:
1. Uma unidade de processamento digital classificada no código da TIPI 8471.50.10;
2. Um monitor classificado no código da TIPI 8471.60.7;
3. Um teclado classificado no código da TIPI 8471.60.52; e
4. Um mouse classificado no código da TIPI 8471.60.53.
41
O valor da venda para esse item não poderá ser superior a R$ 4.000,00;
d) CPU, teclado e mouse: equipamentos classificados no código da TIPI 8471.6052 e
8471.60.53. O valor da venda para esse item não poderá ser superior a R$ 2.100,00.
4.1.8 Cooperativas e associações de profissionais ou assemelhados
4.1.8.1 Cooperativas em geral e associações de profissionais ou assemelhados
Nos pagamentos efetuados às sociedades cooperativas e às associações profissionais
ou assemelhados, pelo fornecimento de bens ou serviços, serão aplicadas as seguintes regras:
Associações profissionais
No caso das associações profissionais, será retido sobre o valor total do documento fiscal,
utilizando o código de arrecadação 8863, o total de 4,65% (CSLL – 1%, COFINS – 3% e
PIS/PASEP – 0,65%). Além das contribuições deverá ser retido o imposto de renda na
fonte à alíquota de 1,5% sobre os valores relativos aos serviços pessoais prestados por
seus associados, utilizando o código de arrecadação 3280.
Na ocorrência de parcela de serviços executados por terceiros não associados no
cumprimento de contrato com os órgãos públicos e entidades, será aplicada a retenção do
imposto de renda e das contribuições no percentual total previsto na tabela de retenção,
de:
5,85%, utilizando o código de arrecadação 6147, no caso de serviços prestados com
emprego de materiais; ou
9,45% utilizando o código de arrecadação 6190, para os demais serviços.
Cooperativas, exceto de consumo
Já, em se tratando de cooperativas, serão retidos sobre o valor total do documento fiscal,
os valores correspondentes à COFINS e PIS/PASEP, o total de 3,65%, com base nas
seguintes alíquotas e códigos de arrecadação: COFINS – 3% e PIS/PASEP – 0,65 %, com
os códigos 6243 e 6230, respectivamente.
No entanto, quando se tratar de cooperativa de consumo, deverá ser retido o percentual de
acordo com a coluna 06 da tabela de retenção constante no Anexo I da IN SRF n.
539/2005 (BRASIL, 2005), conforme determinação contida no o artigo 69 da Lei n.
9.532/97 (BRASIL, 1997).
42
4.1.8.2 Cooperativas de produção
O artigo 24 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004) preconiza que não haverá
retenção na fonte das contribuições nos pagamentos efetuados à sociedade cooperativa de
produção, em relação aos atos decorrentes da comercialização ou industrialização de produtos
de seus associados.
Porém ocorrem alguns casos envolvendo cooperativas de produção em que haverá a
retenção na fonte, conforme previsto no § 1º do artigo acima citado onde estabelece que:
A dispensa prevista neste artigo não alcança as operações de comercialização ou
industrialização, pelas cooperativas agropecuárias e de pesca, de produtos adquiridos
de não associados, agricultores, pecuarista ou pescadores, para completar lotes
destinados ao cumprimento de contratos ou para suprir capacidade ociosa de suas
instalações industriais, as quais se sujeitarão à retenção e recolhimento do imposto
de renda e das contribuições, no percentual de 5,85%.
Para se beneficiar da não retenção, as cooperativas de produção deverão segregar, em
seus documentos fiscais, os valores relativos aos atos decorrentes da comercialização ou
industrialização de produtos de seus associados dos valores referentes às operações com não
associados.
Caso contrário, conforme previsto no § 3º do artigo 24 da IN SRF n. 480/2004
(BRASIL, 2004), ocorrerá a retenção do Imposto de Renda e das contribuições, no percentual
de 5,85%, sobre o valor total do documento fiscal.
4.1.8.3 Cooperativas de trabalho
Conforme previsto no artigo 25 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), nos
pagamentos efetuados às cooperativas de trabalho serão retidos – além das contribuições para
o PIS (3%) e CONFINS (0,65%) com os códigos de arrecadação 6230 e 6243,
respectivamente – o imposto de renda na fonte (1,5%), sobre os valores relativos aos serviços
pessoais prestados por seus associados, utilizando o código de recolhimento 3280.
Nos casos em que o faturamento das cooperativas de trabalho envolver parcela de
serviços executados por terceiros não cooperados, contratados ou conveniados, no
cumprimento de contrato com os órgãos públicos e entidades, será aplicada a retenção do
imposto de renda e das contribuições no percentual total previsto na tabela de retenção, de:
5,85%, utilizando o código de arrecadação 6147, no caso de serviços prestados com
emprego de materiais; ou
9,45% utilizando o código de arrecadação 6190, para os demais serviços.
43
As cooperativas de trabalho quando, em função do cumprimento de contrato, prestar
serviços envolvendo seus associados e não associados, deverá observar o § 2º do 25 da IN
SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), que estabelece que:
[...] as cooperativas de trabalho, [...] deverão segregar, em seus documentos fiscais,
as importâncias relativas aos serviços pessoais prestados por seus associados das
importâncias que corresponderem aos demais serviços fornecidos diretamente pelas
cooperativas (atividade específica), bem assim, emitir fatura separada relativa aos
serviços prestados por terceiros não cooperados, contratados ou conveniados, para
atendimento de demandas contratuais.
4.1.8.4 Cooperativas ou associações médicas
O artigo 26 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004) define que nos pagamentos
executados às cooperativas ou associações médicas, as quais precisam subcontratar ou manter
convênios de prestação de serviços de terceiros não cooperados, no atendimento dos seus
planos de saúde, deverá ser apresentada duas faturas, de acordo com cada situação específica.
4.1.8.4.1 Associações médicas
1) Uma fatura, segregando os valores recebidos em função de serviços pessoais prestados por
pessoas físicas associadas (serviços médicos e de enfermagem), dos valores recebidos
pelos demais bens ou serviços, efetuando o seguinte:
Retenção sobre o valor total do documento fiscal, utilizando o código de
arrecadação 8863 – CSLL (1%), COFINS (3%) e PIS/PASEP (0,65%); e
Retenção sobre o valor relativo aos serviços pessoais prestados por seus
associados, utilizando o código de arrecadação 3280 – Imposto de Renda (1,5%).
2) Outra fatura, relativa aos serviços de terceiros não cooperados (pessoas físicas ou
jurídicas), devendo segregar os valores relativos aos serviços prestados, da seguinte
forma:
Retenção sobre o valor relativo aos serviços médicos em geral prestados por
pessoas físicas (médicos, enfermeiros, dentistas, etc.) e serviços médicos em geral
prestados por pessoas jurídicas (consultas médicas, exame laboratoriais, etc.),
utilizando o código de arrecadação 6190 no percentual de 9,45%; e
Retenção sobre o valor relativo aos serviços hospitalares, utilizando o código de
arrecadação 6147 no percentual de 5,85%.
44
4.1.8.4.2 Cooperativas médicas
1) Uma fatura, segregando os valores recebidos em função de serviços pessoais prestados por
pessoas físicas associadas da cooperativa (serviços médicos e de enfermagem), dos
valores recebidos pelos demais bens ou serviços, efetuando o seguinte:
Retenção sobre o valor total do documento fiscal, utilizando o código de
arrecadação 6243 – COFINS (3%) e 6230 – PIS/PASEP (0,65%); e
Retenção sobre o valor relativo aos serviços pessoais prestados por seus
associados, utilizando o código de arrecadação 3280 – Imposto de Renda (1,5%).
2) Outra fatura, relativa aos serviços de terceiros não cooperados (pessoas físicas ou
jurídicas), devendo segregar os valores relativos aos serviços prestados, da seguinte
forma:
Retenção sobre o valor relativo aos serviços médicos em geral, prestados por
pessoas físicas, e serviços médicos em geral, não compreendidos em serviços
hospitalares, prestados por pessoas jurídicas, utilizando o código de arrecadação
6190 no percentual de 9,45%; e
Retenção sobre o valor relativo aos serviços hospitalares, utilizando o código de
arrecadação 6147 no percentual de 5,85%.
É importante lembrar que caso não contenha, no documento fiscal, a observância
dessas regras, a retenção do imposto de renda e das contribuições se dará sobre o total, ou
seja, no percentual de 9,45%, sob o código de arrecadação 6190.
4.1.8.4.3 Cooperativas de trabalho médico, administradoras de plano de saúde e seguro saúde
Nos pagamentos realizados junto às cooperativas de trabalho médico, administradoras
de plano de saúde e seguro saúde, a retenção deverá ser da seguinte forma:
Retenção sobre o valor relativo ao plano de saúde, utilizando o código de arrecadação
6190 no percentual de 9,45%; e
Retenção sobre o valor relativo ao seguro de saúde, utilizando o código de arrecadação
6188 no percentual de 7,05%.
4.1.8.4.4 Associação de médicos que atuem na intermediação de prestação de serviços
médicos
Nas hipóteses de pagamentos a associações de médicos que atuem na intermediação de
prestação de serviços médicos prestados por profissionais médicos ou pessoas jurídicas, os
45
quais façam os procedimentos médicos, em seu próprio nome, em suas próprias dependências,
deverá ser observado o seguinte:
1) Se o associado por pessoa jurídica, deverá ser retido, no caso de serviços hospitalares, o
percentual de 5,85% sob o código de arrecadação 6147 e para os demais serviços, o
percentual de 9,45% sob o código de arrecadação 6190.
Para efeito das retenções, as associações de médicos deverão apresentar documento de
cobrança ao órgão público ou entidade pagadora, constando o nome e o número de
inscrição no CNPJ de cada uma das pessoas jurídicas prestadoras do serviço; bem como,
o valor a ser pago a cada uma das pessoas jurídicas prestadoras do serviço.
2) Se o associado for pessoa física, a retenção será procedida conforme previsto no artigo
628 do Regulamento de Imposto de Renda – RIR/99 (Tabela Progressiva) sobre o total
pago a cada pessoa física, mediante a aplicação das alíquotas progressivas de que prevê o
artigo 620 do referido regulamento.
Para efeito das retenções, as associações de médicos deverão apresentar documento de
cobrança ao órgão público ou entidade pagadora, constando o nome e o número de
inscrição no CPF de cada uma das pessoas física prestadoras do serviço; bem como, o
valor a ser pago a cada das pessoas físicas prestadoras do serviço.
4.1.9 Situações específicas
A IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), prevê algumas situações específicas de
retenção na fonte pela Administração Pública, as quais abordaremos a seguir.
4.1.9.1 Agências de viagens/turismo
As retenções geradas por pagamentos realizados em virtude de aquisição de passagens
junto às agências de viagens são realizadas de maneira diferente. Neste caso a retenção deverá
ser efetuada sobre o total a pagar para cada empresa prestadora de serviço e, quando for o
caso, à Empresa de Infra-Estrutura Aeroportuária (Infraero), conforme prevê o artigo 10 da IN
SRF n. 480/04 (BRASIL, 2004):
Nos pagamentos correspondentes a aquisições de passagens aéreas e rodoviárias, a
despesas de hospedagem, aluguel de veículos e prestação de serviços afins,
efetuados por intermédio de agências de viagens, a retenção será feita sobre o total a
pagar a cada empresa prestadora de serviço [...]
46
O órgão ou entidade que efetuar o pagamento deverá fornecer à agência de viagem,
cópia do documento que comprove que as retenções foram efetuadas em nome das empresas
prestadoras do serviço, para que possam realizar a prestação de contas junto às empresas
prestadoras do serviço.
4.1.9.2 Bens imóveis
Segundo o artigo 22 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), na aquisição de bens
imóveis a retenção na fonte seguirá as seguintes regras:
1) Caso o vendedor seja pessoa jurídica o qual exerça a atividade de compra e venda de
imóveis, ou quando o imóvel for adquirido de entidades de entidades abertas de
previdência complementar sem fins lucrativos a retenção será sobre o total a ser pago;
2) Já, se o imóvel adquirido integrar o ativo permanente da empresa que estiver vendendo o
referido bem, a retenção será efetuada apenas sobre o IRPJ e CSLL.
4.1.9.3 Seguros
Conforme o artigo 11 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004): “[...] nos pagamentos
de seguros, ainda que por intermédio de corretora, a retenção será feita sobre o valor do
prêmio que estiver sendo pago à seguradora, não deduzida qualquer parcela à corretagem”.
Neste caso, o direito à dedução do imposto e das contribuições é da companhia seguradora,
em nome da qual será emitido o comprovante de retenção.
Com relação ao seguro obrigatório, o artigo 12 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL,
2004), preconiza que: “[...] nos pagamentos de seguro obrigatório de danos pessoais causados
por veículos automotores somente será cabível a retenção no caso de veículos coletivos”.
Neste caso, a base de cálculo corresponderá a 50% do valor total do prêmio recolhido.
4.1.9.4 Telefone
Na prestação de serviços de telefonia pelas companhias telefônicas, o artigo 13 da IN
SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004) descreve que, quando ocorrer o pagamento, a retenção será
realizada sobre o valor total a ser pago, devendo o valor retido ser deduzido pela companhia
emissora da fatura, em nome da qual será emitido o comprovante de retenção.
4.1.9.5 Propaganda e publicidade
Na contratação de serviços de propaganda e publicidade, o artigo 15 da IN SRF n.
480/2004 (BRASIL, 2004), menciona o seguinte que:
47
Nos pagamentos referentes a serviços de propaganda e publicidade a retenção será
efetuada em relação à agência de propaganda e publicidade e a cada uma das demais
pessoas jurídicas prestadoras do serviço, sobre o valor dos respectivos documentos
fiscais.
Para tanto, a agência de propaganda deverá apresentar à unidade pagadora, documento
de cobrança, contendo o nome e o número de inscrição do CNPJ de cada empresa emitente de
nota fiscal, listada no documento de cobrança; bem como, o número da respectiva nota fiscal
e seu valor.
Desta forma, os valores dos tributos retidos serão compensados pela empresa emitente
da nota fiscal proporcionalmente às suas receitas, devendo o comprovante de retenção ser
fornecido em nome de cada empresa beneficiária.
Haverá a dispensa da retenção do imposto de renda na fonte – de acordo com § único
do inc. II do artigo 53 da Lei n. 7.450/85 (BRASIL, 1985) – por ocasião de valores pagos ou
repassados para empresas de rádio, televisão, jornais e revistas.
4.1.9.6 Consórcio
Nas situações em que a Administração Pública, realizar contrato que envolva a
participação de consórcio, a retenção dos tributos deverá ser realizada de acordo com o artigo
16 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), conforme descrito abaixo:
No caso de pagamento a consórcio constituído para o fornecimento de bens e
serviços, inclusive a execução de obras e serviços de engenharia, a retenção deverá
ser efetuada em nome de cada empresa participante do consórcio, tendo por base o
valor constante da correspondente nota fiscal de emissão de cada uma das pessoas
jurídicas consorciadas.
Na hipótese acima citada, a empresa administradora deverá apresentar à unidade
pagadora os documentos de cobrança, acompanhados das respectivas notas fiscais,
correspondentes aos valores dos fornecimentos de bens ou serviços de cada empresa
integrante do consórcio.
4.1.9.7 Derivado de petróleo e álcool etílico hidratado para fins carburantes
A retenção na fonte dos pagamentos efetuados por aquisição de petróleo e álcool
etílico hidratado para fins carburantes está amparada no artigo 18 da IN SRF n. 539/2005
(BRASIL, 2005) que determina que nos pagamentos efetuados pelos órgãos da administração
federal direta, pelas autarquias e pelas fundações federais, relativas à aquisição de gasolina,
óleo diesel, gás liquefeito de petróleo (GLP) e querosene de aviação (QAV), diretamente de
48
refinarias de petróleo, demais produtores e importadores, será devida a retenção do IRPJ, da
CSLL, da Contribuição do PIS/PASEP e da COFINS, com a utilização o código de
recolhimento 9060.
Nas aquisições dos demais combustíveis e produtos derivados do petróleo e gás
natural, e dos demais produtos derivados de petróleo, fornecidos pelo varejista, distribuidor,
importador ou produtor; e ainda na aquisição, diretamente do produtor, de álcool etílico para
fins carburantes, também será realizada a retenção do IRPJ, da CSLL, da Contribuição do
PIS/PASEP e da COFINS, com a utilização o código de recolhimento 9060.
Já nos pagamentos efetuados aos distribuidores e aos comerciantes varejistas de
gasolina, óleo diesel e gás liquefeito de petróleo (GLP), querosene de aviação (QAV), exceto
gasolina de aviação, ou nos pagamentos efetuados aos comerciantes varejistas de álcool
etílico hidratado para fins carburantes, será realizada a retenção do imposto de renda e da
CSLL, com a utilização do código de recolhimento 8739, ficando neste caso, dispensada a
retenção do PIS/PASEP e COFINS.
No entanto a partir de 30/01/2008, passou a vigorar a Lei n. 11.727/2008 (BRASIL,
2008) que no seu artigo 19, alterou o § único do artigo 34 da Lei n. 10.833/2003 (BRASIL,
2003) que passou a definir que:
A retenção a que se refere o caput deste artigo não se aplica na hipótese de
pagamentos relativos à aquisição de:
I – petróleo, gasolina, gás natural, óleo diesel, gás liquefeito de petróleo, querosene
de aviação e demais derivados de petróleo e gás natural;
II – álcool, biodiesel e demais bicombustíveis.
Então a não aplicação da retenção acima citada, contempla as empresas públicas,
sociedades de economia mista e demais entidades em que a União, direta ou indiretamente,
detenha a maioria do capital social com direito a voto, e que dela recebam recursos do
Tesouro Nacional e estejam obrigadas a registrar sua execução orçamentária e financeira na
modalidade total no Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal –
SIAFI.
4.1.9.8 Produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador e de higiene pessoal
Nos pagamentos efetuados para empresas que realizem a industrialização ou à
importação de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, será
efetuada a retenção na fonte utilizando o código de recolhimento 6147 (IRPJ, CSLL,
PIS/PASEP e Confins) com a respectiva alíquota de 5,85%.
49
Porém, nas situações em que o pagamento for efetuado para os varejistas e
distribuidores dos referidos produtos, será realizada a retenção na fonte utilizando o código de
recolhimento 8767 (alíquota 2,2%), ficando dispensada a retenção da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS.
4.1.9.9 Água, refrigerante e cerveja
Nas situações em que os pagamentos efetuados junto às empresas quem importam ou
industrializam água, cerveja e refrigerante, será realizada a retenção na fonte utilizando o
código de recolhimento 6147 (IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e Confins) com a respectiva alíquota
de 5,85%.
No entanto, na ocorrência de pagamentos efetuados aos comerciantes atacadistas e
varejistas, relativos à aquisição dos referidos produtos, classificados no código 22.01 e 22.02
da TIPI, será realizada a retenção na fonte utilizando o código de recolhimento 8767 (alíquota
2,2%), ficando assim dispensada a retenção da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
4.1.9.10 Máquinas, veículos, autopeças, pneus e câmaras de ar
Nos pagamentos efetuados às empresas que executem a industrialização ou à
importação, inclusive a comercial atacadista equipara a industrial, de máquinas, veículos,
tratores, autopeças, pneus e câmaras de ar, será realizada a retenção na fonte utilizando o
código de recolhimento 6147 (IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e Confins) com a respectiva alíquota
de 5,85%.
Contudo, nos pagamentos efetuados aos comerciantes varejistas e atacadistas,
referentes a pneus novos de borracha, câmaras de ar de borracha será realizada a retenção na
fonte utilizando o código de recolhimento 8767 (alíquota 2,2%), ficando assim dispensada a
retenção da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
4.1.9.11 Aluguel de imóveis
Nas situações em que o proprietário é pessoa jurídica será realizada a retenção, por
ocasião do pagamento, das contribuições e do imposto de renda sobre o valor total ser pago.
Já, nos casos em que o pagamento seja realizado para entidade de previdência
complementar sem fins lucrativos, será realizada a retenção e o recolhimento, em códigos
distintos da CSLL (6228), da COFINS (6243), e da Contribuição para o PIS/PASEP (6230),
ficando nesta situação isenta do recolhimento do imposto de renda.
50
4.1.10 Normas especiais de pagamento
Existem algumas situações em que a Legislação prevê normas especiais no tratamento
da retenção dos tributos.
4.1.10.1 Operações com cartões de crédito ou de débito
De acordo com o artigo 8º da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), nos casos em que
a Administração Pública Federal, tiver a obrigação de realizar a retenção dos tributos na fonte
e quando o pagamento for efetuado com cartão de crédito ou débito, o órgão pagador deverá
realizar a retenção sobre o valor bruto do total a ser pago. Assim, após a dedução dos
impostos e contribuições o pagamento será pelo valor líquido.
4.1.10.2 Documentos de cobrança com código de barra
Conforme previsto no artigo 9ª da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), quando
ocorrer o fornecimento de material e/ou prestação de serviços em que houver a
obrigatoriedade da retenção de tributos na fonte e quando o documento de cobrança (nota
fiscal, fatura, boleto bancário, etc.) possuir código de barras, a empresa deverá informar neste
documento o valor bruto, o valor do imposto de renda e o valor líquido.
Cabe salientar que para o processamento do pagamento de documento de cobrança
com código de barras é necessário que a empresa celebre um convênio junto ao Banco do
Brasil para que a Administração pública Federal possa realizar o pagamento nesta
modalidade.
Já o servidor da Administração Pública Federal que for realizar o pagamento no SIAFI
deverá verificar no sistema se a empresa possui convênio junto ao Banco do Brasil para o
pagamento de documento de cobrança por código de barras, para isso, deverá efetuar no
SIAFI a seguinte consulta: >CONCONVFAT (consulta convênio de fatura).
4.1.11 Obrigações acessórias
Além das obrigações diretamente ligadas com a retenção na fonte de tributos na fonte,
existem outras obrigações paralelas denominadas acessórias.
4.1.11.1 Comprovante anual de retenção
O artigo 31 da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), determina que a fonte pagadora
deverá fornecer, à empresa beneficiária do pagamento, o comprovante anual da retenção, até o
último dia útil de fevereiro do ano subseqüente.
51
O servidor público federal poderá no SIAFI, obter um relatório completo das retenções
efetuadas no ano pelo órgão em que trabalha junto às empresas. Para emissão de tal
documento basta acessar a transação: >IMPCOMPRET (imprime comprovante de retenção),
digitando em seguida o CNPJ da empresa e escolher o tipo de retenção desejada, no caso:
DARF ou GPS.
4.1.11.2 Declaração de isenção, imunidades e de opção pelo simples nacional
Conforme previsto no § 1º do artigo 4º da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), as
declarações de isenção, imunidade e de opção pelo Simples Nacional deverão ser emitidas em
duas vias pela empresa enquadrada nestas situações e apresentadas ao órgão da Administração
Pública Federal com a qual estiver fornecendo material ou prestando serviço, sendo que, a
primeira via será devolvida como recibo e a segunda via será arquivada pelo órgão pagador e
ficará à disposição da Secretaria da Receita Federal.
4.1.11.3 Destaque dos valores a serem retidos pela fornecedora do bem ou prestadora do
serviço
O § 6º do artigo 1º da IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), determina que a pessoa
jurídica fornecedora do bem ou prestadora do serviço, deverá informar no documento fiscal o
valor do imposto de renda e das suas contribuições a serem retidos, quando for o caso.
4.1.12 Modelos de formulários
A IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004), alterada pela IN SRF n. 539/2005 (BRASIL,
2005), aprovou os seguintes modelos de formulários a ser apresentados pelas empresas,
quando for o caso, na sistemática de retenção de impostos e contribuições:
Anexo II – Declaração de imunidade (instituições de educação de assistência social);
Anexo III – Declaração de isenção (sem fins lucrativos e instituições de caráter
filantrópico, recreativo, cultural, científico e associações); e
Anexo IV – Declaração de Optante pelo Simples Nacional.
4.1.13 Calculando o valor da retenção
Ainda que empresa que fornece o bem ou preste o serviço, tenha a obrigação de
informar no documento fiscal o valor da retenção de IRRF, CSLL, PIS e COFINS, caso esta
não faça, a retenção deverá ser efetuada pelo tomador (Administração Pública) que deverá
calcular o valor a ser retido e recolhido.
52
A alíquota deverá ser aplicada conforme a tabela de retenções (anexo I) sobre a base
de cálculo.
4.1.14 Efetuando a retenção
Conforme determina a IN SRF n. 480/2004 (BRASIL, 2004) é no momento em que é
realizado o pagamento, via SIAFI, serão retidos na fonte os impostos e contribuições quando
previsto.
Esta operacionalização ocorre no subsistema CPR gerando um DARF eletrônico onde
o valor recolhido é transferido automaticamente para a STN.
4.1.15 Pagamento para a empresa
É importante salientar que a Administração Pública Federal não realiza pagamentos
em espécie, ou seja, em dinheiro vivo.
Então, o pagamento para a empresa ocorre quando o servidor público executa os
procedimentos técnicos no SIAFI, gerando automaticamente no sistema uma OB (Ordem
Bancária) que deverá ser impressa e assinada pelo Gestor Financeiro e Ordenador de
Despesas, para posteriormente ser encaminhada ao banco.
4.1.16 Compensação do valor retido
A partir do momento em que a empresa receber o pagamento do governo e que tenha
ocorrido retenção do Imposto de Renda e Contribuições na fonte, esta empresa poderá
compensar os valores retidos com os débitos das próprias contribuições e Imposto de Renda,
originados a partir do mês da retenção.
4.2 RETENÇÃO DE INSS
A retenção de Instituto Nacional do Seguro Social (INSS) é regulamentada pela
Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil n. 971, de 13 de novembro de 2009
(BRASIL, 2009).
4.2.1 Hipóteses de incidência
De maneira geral a retenção previdenciária proveniente da prestação de serviços
realizada por uma empresa, não sofre alteração quando envolver órgão ou entidade da
Administração Pública Federal.
53
Então a Administração Pública Federal, quando contratar serviços prestados mediante
cessão de mão de obra ou empreitada deverá reter 11% sobre o valor bruto da nota fiscal,
conforme previsto no artigo 112 da IN RFB n. 971/2009 (BRASIL, 2009) que descreve que:
A empresa contratante de serviços prestados mediante cessão de mão de obra ou
empreitada, inclusive em regime de trabalho temporário, a partir da competência
fevereiro de 1999, deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal,
da fatura ou do recibo de prestação de serviços e recolher à Previdência Social a
importância retida, em documento de arrecadação identificado com a denominação
social e o CNPJ da empresa contratada, observado o disposto no art. 79 e no art.
145.
4.2.2 Serviços sujeitos a retenção – cessão de mão de obra ou empreitada
De acordo com o artigo 117 da IN RFB n. 971/2009 (BRASIL, 2009), estão sujeitos à
retenção quando contratados mediante cessão de mão de obra ou empreitada, observado o
disposto no art. 149 da referida IN, os seguintes serviços:
I. Limpeza, conservação ou zeladoria, que se constituam em varrição, lavagem, enceramento
ou em outros serviços destinados a manter a higiene, o asseio ou a conservação de praias,
jardins, rodovias, monumentos, edificações, instalações, dependências, logradouros, vias
públicas, pátios ou de áreas de uso comum;
II. Vigilância ou segurança, que tenham por finalidade a garantia da integridade física de
pessoas ou a preservação de bens patrimoniais;
III. Construção civil, que envolvam a construção, a demolição, a reforma ou o acréscimo de
edificações ou de qualquer benfeitoria agregada ao solo ou ao subsolo ou obras
complementares que se integrem a esse conjunto, tais como a reparação de jardins ou de
passeios, a colocação de grades ou de instrumentos de recreação, de urbanização ou de
sinalização de rodovias ou de vias públicas;
IV. Natureza rural, que se constituam em desmatamento, lenhamento, aração ou gradeamento,
capina, colocação ou reparação de cercas, irrigação, adubação, controle de pragas ou de
ervas daninhas, plantio, colheita, lavagem, limpeza, manejo de animais, tosquia,
inseminação, castração, marcação, ordenhamento e embalagem ou extração de produtos de
origem animal ou vegetal;
V. Digitação, que compreendam a inserção de dados em meio informatizado por operação de
teclados ou de similares; e
VI. Preparação de dados para processamento, executados com vistas a viabilizar ou a facilitar
o processamento de informações, tais como o escaneamento manual ou a leitura ótica.
54
Os serviços de vigilância ou segurança prestados por meio de monitoramento
eletrônico não estão sujeitos à retenção.
4.2.3 Serviços sujeitos a retenção – cessão de mão de obra
De acordo com o artigo 118 da IN RFB n. 971/2009 (BRASIL, 2009), estão sujeitos à
retenção quando contratados mediante cessão de mão de obra, observado o disposto no artigo
149 da referida IN, os seguintes serviços:
I. Acabamento, que envolvam a conclusão, o preparo final ou a incorporação das últimas
partes ou dos componentes de produtos, para o fim de colocá-los em condição de uso;
II. Embalagem, relacionados com o preparo de produtos ou de mercadorias visando à
preservação ou à conservação de suas características para transporte ou guarda;
III. Acondicionamento, compreendendo os serviços envolvidos no processo de colocação
ordenada dos produtos quando do seu armazenamento ou transporte, a exemplo de sua
colocação em paletes, empilhamento, amarração, dentre outros;
IV. Cobrança, que objetivem o recebimento de quaisquer valores devidos à empresa
contratante, ainda que executados periodicamente;
V. Coleta ou reciclagem de lixo ou de resíduos, que envolvam a busca, o transporte, a
separação, o tratamento ou a transformação de materiais inservíveis ou resultantes de
processos produtivos, exceto quando realizados com a utilização de equipamentos tipo
contêineres ou caçambas estacionárias;
VI. Copa, que envolvam a preparação, o manuseio e a distribuição de todo ou de qualquer
produto alimentício;
VII. Hotelaria, que concorram para o atendimento ao hóspede em hotel, pousada, paciente
em hospital, clínica ou em outros estabelecimentos do gênero;
VIII. Corte ou ligação de serviços públicos, que tenham como objetivo a interrupção ou a
conexão do fornecimento de água, de esgoto, de energia elétrica, de gás ou de
telecomunicações;
IX. Distribuição, que se constituam em entrega, em locais predeterminados, ainda que em
via pública, de bebidas, de alimentos, de discos, de panfletos, de periódicos, de jornais,
de revistas ou de amostras, dentre outros produtos, mesmo que distribuídos no mesmo
período a vários contratantes;
X. Treinamento e ensino, assim considerados como o conjunto de serviços envolvidos na
transmissão de conhecimentos para a instrução ou para a capacitação de pessoas;
55
XI. Entrega de contas e de documentos, que tenham como finalidade fazer chegar ao
destinatário documentos diversos tais como, conta de água, conta de energia elétrica,
conta de telefone, boleto de cobrança, cartão de crédito, mala direta ou similares;
XII. Ligação de medidores, que tenham por objeto a instalação de equipamentos destinados
a aferir o consumo ou a utilização de determinado produto ou serviço;
XIII. Leitura de medidores, aqueles executados, periodicamente, para a coleta das
informações aferidas por esses equipamentos, tais como a velocidade (radar), o
consumo de água, de gás ou de energia elétrica;
XIV. Manutenção de instalações, de máquinas ou de equipamentos, quando indispensáveis
ao seu funcionamento regular e permanente e desde que mantida equipe à disposição
da contratante;
XV. Montagem, que envolvam a reunião sistemática, conforme disposição predeterminada
em processo industrial ou artesanal, das peças de um dispositivo, de um mecanismo ou
de qualquer objeto, de modo que possa funcionar ou atingir o fim a que se destina;
XVI. Operação de máquinas, de equipamentos e de veículos relacionados com a sua
movimentação ou funcionamento, envolvendo serviços do tipo manobra de veículo,
operação de guindaste, painel eletroeletrônico, trator, colheitadeira, moenda,
empilhadeira ou caminhão fora de estrada;
XVII. Operação de pedágio ou de terminal de transporte, que envolvam a manutenção, a
conservação, a limpeza ou o aparelhamento de terminal de passageiros terrestre, aéreo
ou aquático, de rodovia, de via pública, e que envolvam serviços prestados diretamente
aos usuários;
XVIII. Operação de transporte de passageiros, inclusive nos casos de concessão ou de
subconcessão, envolvendo o deslocamento de pessoas por meio terrestre, aquático ou
aéreo;
XIX. Portaria, recepção ou ascensorista, realizados com vistas ao ordenamento ou ao
controle do trânsito de pessoas em locais de acesso público ou à distribuição de
encomendas ou de documentos;
XX. Recepção, triagem ou movimentação, relacionados ao recebimento, à contagem, à
conferência, à seleção ou ao remanejamento de materiais;
XXI. Promoção de vendas ou de eventos, que tenham por finalidade colocar em evidência as
qualidades de produtos ou a realização de shows, de feiras, de convenções, de rodeios,
de festas ou de jogos;
56
XXII. Secretaria e expediente, quando relacionados com o desempenho de rotinas
administrativas;
XXIII. Saúde, quando prestados por empresas da área da saúde e direcionados ao atendimento
de pacientes, tendo em vista avaliar, recuperar, manter ou melhorar o estado físico,
mental ou emocional desses pacientes; e
XXIV. Telefonia ou de telemarketing, que envolvam a operação de centrais ou de aparelhos
telefônicos ou de tele atendimento.
4.2.4 Hipóteses de dispensa
O artigo 120 da IN RFB n. 971/2009 (BRASIL, 2009) define que a contratante fica
dispensada de efetuar a retenção, e a contratada, de registrar o destaque da retenção na nota
fiscal, na fatura ou no recibo, quando:
I. O valor correspondente a 11% (onze por cento) dos serviços contidos em cada nota
fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços for inferior ao limite mínimo
estabelecido pela RFB para recolhimento em documento de arrecadação.
Esta regra se aplica a cada documento fiscal. Assim, se vários serviços forem realizados
dentro de um determinado mês, originando vários documentos fiscais com valor de
retenção inferior a R$ 29,00 (vinte e nove reais), não haverá a obrigatoriedade da
retenção previdenciária.
II. A contratada não possuir empregados, o serviço for prestado pessoalmente pelo titular
ou sócio e o seu faturamento do mês anterior for igual ou inferior a 2 (duas) vezes o
limite máximo do salário de contribuição, cumulativamente.
Para comprovação destes requisitos, a contratada apresentará à tomadora declaração
assinada por seu representante legal, sob as penas da lei, de que não possui empregado e
o seu faturamento no mês anterior foi igual ou inferior a 02 (duas) vezes o limite
máximo do salário de contribuição.
III. A contratação envolver somente serviços profissionais relativos ao exercício de
profissão regulamentada por legislação federal, ou serviços de treinamento e ensino
definidos no inciso X do artigo 118, da IN RFB n. 971/2009 (BRASIL, 2009), desde
que prestados pessoalmente pelos sócios, sem o concurso de empregados ou de outros
contribuintes individuais.
Para comprovação destes requisitos, a contratada apresentará à tomadora declaração
assinada por seu representante legal, sob as penas da lei, de que o serviço foi prestado
por sócio da empresa, no exercício da profissão regulamentada, ou, se for o caso, por
57
profissional da área de treinamento e ensino, e sem o concurso de empregados ou
contribuintes individuais, ou consignará o fato no documento fiscal.
4.2.5 Forma de recolhimento do valor retido
Ocorrendo a hipótese de retenção previdenciária, caberá ao Órgão ou Entidade da
Administração Pública integrante do SIAFI, na qualidade de tomador de serviço, efetuar o
recolhimento dos valores retidos com base no documento fiscal de prestação de serviços,
respeitando como data limite de pagamento o dia 20 (vinte) do mês subseqüente ao da
emissão do documento fiscal de serviços. Tal recolhimento será efetuado com a emissão no
SIAFI da Guia da Previdência Social (GPS).
4.2.6 Reduções da base de cálculo
Existem alguns casos em que há redução da base de cálculo, conforme previsto no
artigo 124 da IN RFB n. 971/2009 (BRASIL, 2009) que define o seguinte:
[...] poderão ser deduzidas da base de cálculo da retenção as parcelas que estiverem
discriminadas na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, que
correspondam:
1 – ao custo da alimentação in natura fornecida pela contratada, de acordo com os
programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho e Emprego
(MTE), conforme Lei 6.321/1976;
2 – ao fornecimento de vale-transporte de conformidade com a legislação própria.
4.2.7 Destaque da retenção no documento
Quando da emissão do documento fiscal de prestação de serviços, a empresa
contratada deverá destacar o valor da retenção com o título “RETENÇÃO PARA A
PREVIDÊNCIA SOCIAL”.
4.2.8 Empresas optantes do simples nacional
Para as empresas que são optantes do simples nacional, o artigo 191 da IN RFB n.
971/2009 (BRASIL, 2009) descreve que:
As ME e EPP optantes pelo Simples Nacional que prestarem serviços mediante
cessão de mão de obra ou empreitada não estão sujeitas à retenção referida no art. 31
da Lei nº 8.212, de 1991, sobre o valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de
prestação de serviços emitidos, excetuada:
[...]
II – a ME ou a EPP tributada na forma do Anexo IV da Lei Complementar nº 123,
de 2006, para os fatos geradores ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2009.
58
4.2.9 Apuração da base de cálculo da retenção
Em regra, a base de cálculo da retenção é o valor bruto do documento fiscal emitido
pela empresa contratada. No entanto, quando a empresa prestadora do serviço fornecer
materiais e/ou equipamentos para a execução do serviço, esta base de cálculo poderá ser
reduzida, conforme os seguintes casos:
4.2.9.1 Valores de materiais discriminados no contrato e em documento fiscal
Não integram a base de cálculo de retenção, quando comprovados, os valores de
materiais fornecidos pela empresa contratada, discriminados no contrato e em documento
fiscal. É importante ressaltar que o valor do material fornecido, empregado na execução do
serviço, não poderá ser superior ao valor do serviço prestado.
4.2.9.2 Valores de materiais ou de equipamentos previstos em contrato e com discriminação
em documento fiscal
Não integram a base de cálculo de retenção, os valores de materiais ou equipamentos
fornecidos pela empresa contratada, cujo fornecimento esteja previsto em contrato, sem a
respectiva discriminação de valores, desde que discriminados em documento fiscal, devendo o
valor da referida base de cálculo observar o seguinte:
50% do valor bruto do documento fiscal de prestação de serviços;
30% do valor bruto do documento fiscal de prestação de serviços para os serviços de
transporte de passageiros, cujas despesas de combustíveis e de manutenção dos veículos
corram por conta da contratada; e
65% quando se referir à limpeza hospitalar e 80% quando se referir aos demais tipos de
limpeza, do valor bruto do documento fiscal de prestação de serviços.
4.2.9.3 Utilização de equipamentos inerente à execução dos serviços com discriminação em
documento fiscal
Nos casos em que a utilização de equipamento for inerente à execução dos serviços
contratados, desde que haja a discriminação dos valores em documento fiscal, deverá ser
observado o seguinte:
Ocorrendo o fornecimento de equipamentos e os respectivos valores estarem previstos em
contrato, estes não integram a base de cálculo da retenção, desde que comprovados.
59
Quando não houver discriminação dos valores em contrato, independentemente de
previsão no contrato do fornecimento de equipamento, a base de cálculo da retenção
corresponderá, no mínimo, para a prestação de serviços em geral, a 50% do valor bruto do
documento fiscal e, no caso da prestação de serviços na área da construção civil, aos
percentuais abaixo relacionados:
a) 10% (dez por cento) para pavimentação asfáltica;
b) 15% (quinze por cento) para terraplenagem, aterro sanitário e dragagem;
c) 45% (quarenta e cinco por cento) para obras de arte (pontes ou viadutos);
d) 50% (cinqüenta por cento) para drenagem; e
e) 35% (trinta e cinco por cento) para os demais serviços realizados com a utilização
de equipamentos, exceto os manuais.
4.2.9.4 Inexistência de previsão contratual
Inexistindo previsão contratual de fornecimento de material ou de utilização de
equipamento, e o uso deste equipamento não for inerente ao serviço, mesmo havendo
discriminação dos valores em documento fiscal, a base de cálculo da retenção será o valor
bruto do documento fiscal de serviços.
4.2.10 Obra de construção civil
Quando a Administração Pública Federal for contratante de obra de construção civil,
reforma ou acréscimo, por meio de empreitada total ou parcial, com exceção do caso de
contratação de serviços de construção civil mediante cessão de mão de obra ou empreitada,
em que se obrigam a efetuar a retenção previdenciária, não será aplicada a retenção
previdenciária, conforme previsto no inciso VII do artigo 149 da IN RFB n. 971/2009
(BRASIL, 2009).
4.2.11 Calculando o valor da retenção
A legislação determina que a empresa prestadora do serviço deverá descrever no
documento fiscal, o valor da retenção do INSS, porém, mesmo que esta não o faça, a
administração pública deverá calcular o valor a ser retido.
4.2.12 Efetuando a retenção
Conforme determina a IN RFB 971/2009, nos casos previstos de retenção, o órgão ou
entidade integrante do SIAFI, deverá recolher os valores retidos com base no documento
60
fiscal, respeitando como data limite de pagamento o dia 20 do mês subseqüente ao da emissão
do documento fiscal.
Esta operacionalização ocorre no subsistema CPR gerando uma GPS (Guia da
Previdência Social, onde o valor recolhido é gerenciado pela Secretaria do Tesouro Nacional.
4.3 RETENÇÃO DE ISS
A retenção do Imposto Sobre Serviços (ISS) é regulamentada pela Lei Complementar
(LC) n. 116, de 31 de julho de 2003 (BRASIL, 2003) emitida pelo Governo Federal.
4.3.1 Prestador e tomador de serviços
Considera-se prestador de serviços, aquele que executa a ação, ou seja, é a pessoa
jurídica contratada para a execução do serviço. Já o tomador de serviços é aquele que contrata
o serviço junto ao prestador de serviços.
4.3.2 Responsabilidade tributária
Nas situações em que o tomador do serviço for órgão público, a LC n. 116/2003
(BRASIL, 2003) não prevê tratamento diferente no que se refere à retenção, com isso,
tratando-se de pessoa jurídica, nas situações em que a Lei determina que a responsabilidade
cabe ao tomador do serviço, o órgão público será responsável pelo recolhimento do imposto.
4.3.3 Serviços sujeitos ao ISS
A LC n. 116/2003 (BRASIL, 2003) lista os serviços que estão sujeitos a incidência do
ISS, divididos em 40 itens e 193 subitens.
A referida lei prevê ainda que o ISS não incide sobre:
I. As exportações de serviços para o exterior do País;
II. A prestação de serviços em relação de emprego, dos trabalhadores avulsos, dos diretores e
membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações, bem
como dos sócios-gerentes e dos gerentes delegados;
III. O valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários, o valor dos depósitos
bancários, o principal, juros e acréscimos moratórios relativos a operações de crédito
realizadas por instituições financeiras.
61
“Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos
no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no
exterior.” (BRASIL, 2003).
É importante saber definir se uma determinada atividade está ou não sujeita a
incidência do ISS, pois se não há incidência não pode haver a retenção do ISS.
4.3.4 Local da prestação do serviço
Sendo o ISS um Imposto de competência Municipal cabe a cada Município instituí-lo
e cobrá-lo. Com isso a definição do local da prestação do serviço é que determinará para qual
Município o ISS deve ser recolhido. É a legislação desse Município que deverá ser observada
para cálculo do imposto e sua respectiva retenção, quando previsto.
O artigo 3º da LC n. 116/2003 (BRASIL, 2003) define que: “O serviço considera-se
prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do
estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos
incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local”.
4.3.4.1 Imposto devido no local do estabelecimento ou do domicílio do tomador
Nos serviços descritos no quadro abaixo, o imposto é devido ao município onde
estiver localizado o estabelecimento do tomador, observando-se a respectiva legislação
municipal.
Item da lista Serviço prestado
Todos Serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se iniciado no exterior do
País
17 05 Fornecimento de mão de obra, mesmo em caráter temporário, inclusive de
empregados ou trabalhadores, avulsos ou temporários, contratados pelo prestador de
serviço.
Quadro 1: ISS – serviços devidos no local do estabelecimento do prestador
Fonte: elaborado pelo autor, 2011.
62
4.3.4.2 Imposto devido no local da prestação do serviço
Para os serviços descritos no quadro abaixo, o imposto é devido no local da sua
execução, ou seja, onde o serviço foi prestado, independentemente onde está localizado o
prestador ou o tomador.
Item da lista Serviço prestado
3 04 Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso,
compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer
natureza.
3 05 Cessão de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas de uso temporário.
7 (*) Serviços relativos à engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construção civil,
manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres.
11 (*) Serviços de guarda, estacionamento, armazenamento, vigilância e congêneres.
12 (*) Serviços de diversões, lazer, entretenimento e congêneres.
16 01 Serviços de transporte de natureza municipal.
17 10 Planejamento, organização e administração de feiras, exposições, congressos e
congêneres.
20 Serviços portuários, aeroportuários, ferro portuários, de terminais rodoviários,
ferroviários e metroviários
22 01 Serviços de exploração de rodovia mediante cobrança de preço ou pedágio dos usuários,
envolvendo execução de serviços de conservação, manutenção, melhoramentos para
adequação de capacidade e segurança de trânsito, operação, monitoração, assistência aos
usuários e outros serviços definidos em contratos, atos de concessão ou de permissão ou
em normas oficiais.
(*) estes itens possuem diversos subitens que fazem parte deste quadro e que não foram aqui descritos por serem
muito extensos, os mesmos estão na lista anexa da LC n. 116/03 (BRASIL, 2003).
Quadro 2: ISS - serviços devidos no local da prestação do serviço
Fonte: elaborado pelo autor, 2011.
4.3.4.3 Local do estabelecimento ou domicílio do prestador
Para os serviços não abrangidos nas hipóteses anteriores, será aplicada a regra geral,
segunda a qual considera-se prestado o serviço e o imposto devido para o Município onde está
estabelecido o prestador. Na falta do estabelecimento, o ISS é devido para o local do
domicílio do prestador.
63
4.3.5 Base de cálculo
A base de cálculo do ISS é o valor do serviço prestado.
Na prestação de serviços da construção civil, relacionados nos itens 7.02 a 7.05 da
lista anexa da LC n. 116/03 (BRASIL, 2003), o valor dos materiais fornecidos pelo prestador
do serviço, poderão ser excluídos da base de cálculo para recolhimento do ISS.
4.3.6 Alíquotas
Apesar da alíquota mínima não estar prevista na LC n. 116/03 (BRASIL, 2003), deve-
se observar a alíquota de 2% estabelecida pela Emenda Constitucional n. 37/2002.
Já a alíquota máxima a LC n. 116/03 (BRASIL, 2003) fixou em 5%.
Tanto a alíquota mínima quanto a alíquota máxima incidente sobre os serviços
prestados, será aplicada de acordo com a legislação municipal do local em que deverá ser
recolhido o ISS.
4.3.7 Retenção na fonte de empresa optante pelo simples nacional
A retenção do ISS na fonte de empresa optante pelo simples nacional somente poderá
ser efetuada se observado o disposto no artigo 3º da LC n. 116/03 (BRASIL, 2003), o disposto
na Lei Complementar n. 128/2008 – LC 128/2008 (BRASIL, 2008) e a Resolução CGSN n.
51/2008.
De acordo com item IV, do § 2º, do art. 3º, da Resolução CGSN n. 51/2008, ficou
estabelecido que: “[...] nas hipóteses da empresa estar sujeita à tributação do ISS pelo Simples
Nacional por valores fixos mensais, não caberá a retenção do imposto, exceto se o ISS for
devido a outro município”.
4.3.7.1 Indicação do percentual correspondente ao ISS no documento fiscal
De acordo com a publicação da LC n. 128/2008 (BRASIL, 2008), que realizou
diversas alterações na Lei Complementar n. 123/2006 – LC 123/2006 (BRASIL, 2006) (que
Instituiu o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte), foram
estabelecidas novas obrigações para os prestadores de serviços optantes pelo simples
nacional, com relação à retenção na fonte do ISS.
A principal mudança passou a ser o fato de que, para calcular o ISS a ser retido na
fonte, não será mais empregada a alíquota prevista na legislação Municipal e sim o prestador
do serviço deverá informar a alíquota no documento fiscal de acordo com a legislação do
simples nacional.
64
Caso esta informação não conste no documento fiscal, o tomador do serviço deverá
efetuar a retenção aplicando o maior percentual relativo ao ISS previsto nos anexos da LC n.
123/2006 (BRASIL, 2006), conforme determina o item V do § 2º do artigo 3º da Resolução
CGSN n. 51/2008.
65
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
O estudo realizado abordou a Retenção na Fonte de Tributos pela Administração
Pública Federal junto às Empresas de um modo geral, pelo fornecimento de material,
prestação de serviços, inclusive obras.
Dentre os objetivos desta pesquisa, o geral foi alcançado, pois foi estudado e descrito
em quais situações os tributos deverão ser retidos na fonte, bem como, às alíquotas que
deverão incidir sobre a respectiva base de cálculo.
Os objetivos específicos foram por conseqüência atingidos, uma vez que no momento
em que as Legislações eram examinadas, eles foram alcançados de acordo com a proposta
inicial do Projeto.
Durante o desenvolvimento da pesquisa ficou evidenciada a complexidade do assunto,
visto que existem inúmeros casos em que a Legislação dá tratamentos específicos, tanto para
o bem ou serviço em que está sendo adquirido, bem como, para as características de cada
Empresa que está relacionando-se com a Administração Pública Federal.
A experiência profissional do Pesquisador no assunto, o acesso ao SIAFI, bem como o
conhecimento das fontes de consulta para alcançar os objetivos propostos, foram um aliado
imprescindível para a execução das ações durante a pesquisa.
Mesmo assim, inúmeras dúvidas foram surgindo ao longo da pesquisa. Estas dúvidas
adicionaram um crescimento profissional muito grande, pois, forçou à busca de soluções para
questões que antes não eram conhecidas por não estarem na rotina diária do Pesquisador.
É importante destacar que o conhecimento neste assunto, isenta a Administração
Pública, principalmente o Ordenador de Despesas, de futuros problemas junto a Receita
Federal do Brasil.
Não se pode deixar também de destacar sobre a importância do conhecimento deste
assunto para a iniciativa privada, pois na execução de um contrato junto à Administração
Pública, estes conhecimentos podem fazer parte da tomada de decisões de uma Empresa, se
levarmos em conta por exemplo, a questão do Planejamento Tributário.
A pesquisa será difundida no âmbito interno do Exército Brasileiro, de forma a servir
de fonte de consulta para outros Militares que lidam diariamente com a rotina de retenção na
fonte de tributos.
66
Levando em conta que a retenção na fonte de impostos e contribuições é um
pagamento antecipado, gerando assim saída antecipada de recursos do caixa, sugere-se que
haja outros trabalhos avaliando a questão do Planejamento Tributário de uma empresa quando
executa contratos junto à Administração Pública.
67
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menciona a outras pessoas jurídicas pelo fornecimento de bens e serviços. Disponível em:
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do art. 34 da Instrução Normativa SRF nº 25, de 6 de março de 2001, e o § 2º do art. 4º da
Instrução Normativa SRF nº 480, de 15 de dezembro de 2004. Disponível em:
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dispensa de retenção do imposto de renda na fonte sobre as importâncias pagas ou creditadas
a pessoas jurídicas inscritas no Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e
Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples
Nacional), e altera o art. 3º da Instrução Normativa SRF nº 480, de 15 de dezembro de 2004, e
o art. 3º da Instrução Normativa SRF nº 459, de 18 de outubro de 2004. Disponível em:
<http://sijut.fazenda.gov.br/netacgi/nph-brs?s7=@CITX=10&s10=&s11=&SECT1=
SIATW1&d=SIAT&p=1&u=../Pesquisa.htm&r=1&f=G&l=20&s1=IN&s2=765&s3=&s4=&
s5=&s8=&s6=&s9=>. Acesso em: 04 nov. 2011.
68
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Anexo IV da Instrução Normativa SRF nº 480, de 15 de dezembro de 2004, e o Anexo I da
Instrução Normativa SRF nº 459, de 18 de outubro de 2004. Disponível em:
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normas gerais de tributação previdenciária e de arrecadação das contribuições sociais
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da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte; altera dispositivos das Leis nos 8.212 e
8.213, ambas de 24 de julho de 1991, da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, aprovada
pelo Decreto-Lei no 5.452, de 1o de maio de 1943, da Lei no 10.189, de 14 de fevereiro de
2001, da Lei Complementar no 63, de 11 de janeiro de 1990; e revoga as Leis nos 9.317, de 5
de dezembro de 1996, e 9.841, de 5 de outubro de 1999. Presidência da República.
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REPES, o Regime Especial de Aquisição de Bens de Capital para Empresas Exportadoras -
RECAP e o Programa de Inclusão Digital; dispõe sobre incentivos fiscais para a inovação
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a estimular os investimentos e a modernização do setor de turismo, a reforçar o sistema de
proteção tarifária brasileiro, a estabelecer a incidência de forma concentrada da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins na
produção e comercialização de álcool; altera as Leis nos 10.865, de 30 de abril de 2004,
11.488, de 15 de junho de 2007, 9.718, de 27 de novembro de 1998, 11.196, de 21 de
novembro de 2005, 10.637, de 30 de dezembro de 2002, 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
7.689, de 15 de dezembro de 1988, 7.070, de 20 de dezembro de 1982, 9.250, de 26 de
dezembro de 1995, 9.430, de 27 de dezembro de 1996, 9.249, de 26 de dezembro de 1995,
11.051, de 29 de dezembro de 2004, 9.393, de 19 de dezembro de 1996, 8.213, de 24 de julho
de 1991, 7.856, de 24 de outubro de 1989, e a Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto
de 2001; e dá outras providências. Presidência da República. Casa Civil. Subchefia para
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72
ANEXOS
ANEXO A – TABELA DE RETENÇÕES
NATUREZA DO BEM FORNECIDO OU DO SERVIÇO PRESTADO
(01)
ALÍQUOTAS PERCENTUAL A SER APLICADO
(06)
CÓDIGO DA RECEITA
(07) IR
(02)
CSLL
(03)
COFINS
(04)
PIS/PASEP
(05)
Alimentação;
Energia elétrica;
Serviços prestados com emprego de materiais;
Construção Civil por empreitada com emprego de materiais;
Serviços hospitalares;
Transporte de cargas, exceto os relacionados no código
8767;
Mercadorias e bens em geral.
1,2 1,0 3,0 0,65 5,85 6147
Gasolina, óleo diesel, gás liquefeito de petróleo (GLP) e
querosene de aviação (QAV) adquiridos de produtor ou
importador;
Demais combustíveis derivados de petróleo e gás natural, e
dos demais produtos derivados de petróleo, adquiridos de
produtor, importador, distribuidor ou varejista;
Álcool etílico hidratado para fins carburantes, adquirido
diretamente do distribuidor.
0,24 1,0 3,0 0,65 4,89 9060
Gasolina, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e gás
liquefeito de petróleo (GLP) e querosene de aviação
adquiridos de distribuidores e comerciantes varejistas, e
álcool para fins carburantes quando adquirido,
exclusivamente, de comerciante varejista.
0,24 1,0 0,0 0,0 1,24 8739
Transporte internacional de cargas efetuado por empresas
nacionais;
Estaleiros navais brasileiros nas
atividades de Construção, conservação, modernização,
conversão e reparo de embarcações pré-registradas ou
registradas no REB, instituído pela Lei nº 9.432, de 08 de
janeiro de 1997;
Aquisição de livros no mercado interno;
Medicamentos, produtos de perfumaria,
de toucador e de higiene pessoal a que se refere o art. 1º da
Lei nº 10.147, de 2000, com a redação dada pela Lei nº
10.548, de 2002, adquiridos de atacadistas ou varejistas;
Pneus novos de borracha e Câmaras-de-
ar de borracha, classificados nas posições 40.11 e 40.13 da
TIPI, adquiridos de atacadistas e varejistas;
Máquinas, veículos e tratores de que
trata o caput do art. 20 desta IN e autopeças constantes do
Anexo I e II, da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002,
adquiridos de atacadistas e varejistas;
Água, refrigerante e cerveja sem álcool,
classificados nos códigos 22.01 e 22.02 da TIPI, adquiridos
de atacadistas e varejistas.
Outros produtos ou serviços beneficiados
com isenção, não incidência ou alíquotas zero da Cofins e da
Contribuição para o PIS/PASEP
1,2 1,0 0,0 0,0 2,2 8767
Passagens aéreas, rodoviárias e demais serviços de transporte
de passageiros, exceto as relacionadas no código 8850. 2,40 1,0 3,0 0,65 7,05 6175
Transporte internacional de passageiros efetuado por
empresas nacionais. 2,40 1,0 0,0 0,0 3,40 8850
73
NATUREZA DO BEM FORNECIDO
OU DO SERVIÇO PRESTADO
(01)
ALÍQUOTAS PERCENTUAL A
SER APLICADO (06)
CÓDIGO DA
RECEITA (07) IR
(02)
CSLL
(03)
COFINS
(04)
PIS/PASEP
(05)
Serviços prestados por associações profissionais ou
assemelhadas. 0,0 1,0 3,0 0,65 4,65 8863
Serviços prestados por bancos comerciais, bancos de
investimento, bancos de desenvolvimento, caixas
econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento, sociedades de crédito imobiliário, e câmbio,
distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de
arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de
seguros privados e de capitalização e entidades abertas de
previdência complementar.
2,40 1,0 3,0 0,65 7,05 6188
Serviços de abastecimento de água;
Telefone;
Correio e telégrafos;
Vigilância;
Limpeza.
Locação de mão de obra;
Intermediação de negócios;
Administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e
direitos de qualquer natureza;
Factoring;
Demais serviços.
4,80 1,0 3,0 0,65 9,45 6190
74
ANEXO B – DECLARAÇÃO A QUE SE REFERE O ARTIGO 3º, III
Ilmo. Sr.
(autoridade a quem se dirige)
(Nome da entidade), com sede (endereço completo), inscrita no CNPJ sob o nº.....
DECLARA à (nome da entidade pagadora), para fins de não incidência na fonte do IRPJ, da
CSLL, da Cofins e da Contribuição para o PIS/PASEP, a que se refere o art. 64 da Lei nº 9.430, de
27 de dezembro de 1996, que é instituição de educação ou de assistência social a que se refere o
art. 12 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997.
Para esse efeito, a declarante informa que:
I - preenche os seguintes requisitos, cumulativamente:
a) é reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito
Federal ou municipal;
b) é portadora do Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo
Conselho Nacional de Serviço Social;
c) promove assistência social beneficente, inclusive educacional ou de saúde,
a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
d) é entidade sem fins lucrativos;
e) apresenta, anualmente, ao órgão do Instituto Nacional do Seguro Social - INSS
jurisdicionante de sua sede, relatório circunstanciado de suas atividades
no exercício anterior.
f) presta serviços para os quais foi instituída e os coloca à disposição da
população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado;
g) não percebem seus diretores, dirigentes, conselheiros, sócios, instituidores
ou benfeitores, remuneração, por qualquer forma, por serviços prestados e
não usufruem eles vantagens ou benefícios a qualquer título
h) aplica integralmente seus recursos na manutenção e desenvolvimento de seus
objetivos sociais;
i) mantém escrituração completa de suas receitas e despesas em livros
revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;
j) conserva em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da
emissão, os documentos que comprovam a origem de suas receitas e a
75
efetivação de suas despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos
ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;
k) apresenta anualmente Declaração de Informações Econômico Fiscais da
Pessoa Jurídica (DIPJ), em conformidade com o disposto em ato da
Secretaria da Receita Federal;
l) recolhe os tributos retidos sobre os rendimentos pagos ou creditados e a
contribuição para a seguridade social relativa aos empregados, bem assim
cumpre as obrigações acessórias decorrentes;
m) cumpre os demais requisitos estabelecidos em lei específica, relacionados
com o funcionamentos de suas atividades;
II - o signatário é representante legal desta entidade, assumindo o compromisso de
informar à Secretaria da Receita Federal e à unidade pagadora, imediatamente, eventual
desenquadramento da presente situação e está ciente de que a falsidade na prestação
destas informações, sem prejuízo do disposto no art. 32 da Lei nº 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, o sujeitará, juntamente com as demais pessoas que para ela
concorrem, às penalidades previstas na legislação criminal e tributária, relativas à
falsidade ideológica (art. 299 do Código Penal) e ao crime contra a ordem tributária
(art. 1º da Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990)
Local e data.....................................................
Assinatura do Responsável
76
ANEXO C – DECLARAÇÃO A QUE SE REFERE O ARTIGO 3º, IV
Ilmo. Sr.
(autoridade a quem se dirige)
(Nome da entidade), com sede (endereço completo), inscrita no CNPJ sob o nº.....
DECLARA à (nome da entidade pagadora), para fins de não incidência na fonte do IRPJ, da
CSLL, da Cofins, e da contribuição para o PIS/PASEP, a que se refere o art. 64 da Lei nº
9.430, de 27 de dezembro de 1996, que é entidade sem fins lucrativos de caráter
................................................., a que se refere o art. 15 da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de
1997.
..................................................................
Para esse efeito, a declarante informa que:
I - preenche os seguintes requisitos, cumulativamente:
n) é entidade sem fins lucrativos;
o) presta serviços para os quais foi instituída e os coloca à disposição do grupo de
pessoas a que se destinam;
p) não remunera, por qualquer forma, seus dirigentes por serviços prestados;
q) aplica integralmente seus recursos na manutenção e desenvolvimento de seus
objetivos sociais;
r) mantém escrituração completa de suas receitas e despesas em livros revestidos
das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;
s) conserva em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da emissão,
os documentos que comprovam a origem de suas receitas e a efetivação de suas
despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos ou operações que
venham a modificar sua situação patrimonial;
t) apresenta anualmente Declaração de Informações Econômico Fiscais da Pessoa
Jurídica (DIPJ), em conformidade com o disposto em ato da Secretaria da
Receita Federal;
II - o signatário é representante legal desta entidade, assumindo o compromisso de
informar à Secretaria da Receita Federal e à unidade pagadora, imediatamente,
eventual desenquadramento da presente situação e está ciente de que a falsidade na
prestação destas informações, sem prejuízo do disposto no art. 32 da Lei nº 9.430, de
77
1996, o sujeitará, juntamente com as demais pessoas que para ela concorrem, às
penalidades previstas na legislação criminal e tributária, relativas à falsidade
ideológica (art. 299 do Código Penal) e ao crime contra a ordem tributária (art. 1º da
Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990).
Local e data......................................................
Assinatura do Responsável
78
ANEXO D – DA INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N. 480, DE 15 DE DEZEMBRO DE
2004
DECLARAÇÃO A SER APRESENTADA PELA PESSOA JURÍDICA CONSTANTE DO
INCISO XI DO ARTIGO 3º
Ilmo. Sr.
(autoridade a quem se dirige)
(Nome da empresa), com sede (endereço completo), inscrita no CNPJ sob o
nº..... DECLARA à (nome da entidade pagadora), para fins de não incidência na fonte do
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), e da
Contribuição para o PIS/PASEP, a que se refere o art. 64 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro
de 1996, que é regularmente inscrita no Regime Especial Unificado de Arrecadação de
Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte -
Simples Nacional, de que trata o art. 12 da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de
2006.
Para esse efeito, a declarante informa que:
I - preenche os seguintes requisitos:
a) conserva em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data da emissão,
os documentos que comprovam a origem de suas receitas e a efetivação de
suas despesas, bem assim a realização de quaisquer outros atos ou operações
que venham a modificar sua situação patrimonial;
b) cumpre as obrigações acessórias a que está sujeita, em conformidade com a
legislação pertinente;
II - o signatário é representante legal desta empresa, assumindo o compromisso
de informar à Secretaria da Receita Federal do Brasil e à entidade pagadora,
imediatamente, eventual desenquadramento da presente situação e está ciente
de que a falsidade na prestação destas informações, sem prejuízo do disposto
no art. 32 da Lei nº 9.430, de 1996, o sujeitará, juntamente com as demais
79
pessoas que para ela concorrem, às penalidades previstas na legislação criminal
e tributária, relativas à falsidade ideológica (art. 299 do Código Penal) e ao
crime contra a ordem tributária (art. 1º da Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de
1990).
Local e data......................................................
Assinatura do Responsável
