149
Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 1

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

  • Upload
    others

  • View
    2

  • Download
    0

Embed Size (px)

Citation preview

Page 1: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 1

Page 2: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200622006

Page 3: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 3

�������������������� ������

��������������������������������������� ���

���������������������������

�������� ��������� �������������������!"#�������� �����������������

���������������� �� ��������������� �� ��������������������� ����� ��������

������������ ��� �������������������������������

������� ������������������������������� ������!��������������"

���������#����������$�������%�����&��

�����������������������������$'�������������(���

)�����"����������*������

�����������������

� ����������������!������������� ������ $"���� ��$�� ��"���

��%�&'���+����������������$���(�)������ �����*'��� ���������� �����������

��+�� ���������� �����������������������������������,�������-��(��������.��!����/������

�,+��&&'���.�������01������ ��,������0������ ��2

�!!��-./0/�1231

������������������� �������������������������������� ����������������������������

������������������������ �����!���"��#����$���%&

� � '()* +� +�'���, ������---� ��� +�'���, � '(

Page 4: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 20064

Sumário��������� �� �

������� ������� ������������������������ ����� ������������� ����� ����������������������

���������������� ������������������������� �������� ��� ���������������� ��������������������������������%�����������(���(������������������������������� �������������

������� ������������������������������� �������� ���� �!������� ������ ������"�������������#�������+�'����������3������������%������������������������45�

$������������������������������������������������� %���� ������� �����������+��6�������������������������7������������������!

��������� &���������������'�����( �)���������� *�+� ��� �(,��������������(�� �-��������.�� ������������+��6������

/������������������� ������,������� ������ � 000�� ��1����������� ���������� �)� �����������������������"����8����������

������ 0!!

2� ������ ��(��������� 0!�

�������

Page 5: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 5

Page 6: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 20066

Aos leitores���������������������������� ���������������������������� �� ����

���������� ������������ �� ��������������������������������������� ���

������������ ���� �� ���������� ��� ��������� ���������� �� ���������� ��

��������� �� �������� ������� ��� ��� �� ��� ������������� �� ��

����������������������������������������������� �������

���������������������������������������������������������� ���������

!����� ���"���# ��� ��� $��� ��� %�������� "����� &������ '������ ��� ����� �

����� ��� ������� ��� �� ���������� ����������� ���������� �������������

(�� )��������� ��� �������� ��� ������� ��� ����������� ������ ��� *���

�����+�� "����� ������� �� ����,� ��� ����� ��� *���� ��� ��������� �� ����

������������ ������������������������� ����������� ������������

�� ���� ��� ������ ���������� ��� '����������"���� ��� ���"������������� ��

!���������$������%�������

���������������� ��������� ������������������ �����������-����������

.����������"����/����0��������������������'�������'������� ��������1������

'����������������)�������������2���������������������������������������� ���� ����

�������� �����������������������������+���������� ��������������������2�������

�������������� ���� ������� ��� ������� ����� ������ ������������ ����� �������������

�������������0�����

%*��� ��������%����$������� �����������0���������������������������3��

���-�����������.����������$���/���������4����������������� ���������������

�����5���������������)!������������������ �������������� ����������,�������

��������������������������������(�6� �����+��7�������������������������

�������������� ���������������� ���������������������������� �������

��������� �����������������������������5���������8���9���������������

����� ��� ���������� ����*���� ��� �������� ����� ������������ ��� ����� ����

������,*�������� ����*��������������:�����

����� ���

Page 7: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 7

)��������������������������� ������������� ������������������

������+������������������������������� ��������7����"�������'�����;��

-����������� .������� ��� '����� !�������<� �� %�������� '�������� ��� $����� ;��

-����������� .������� ��� 0����<�� ��� �������� ����� �� ������ ��� �����

������������� ���������������������

�������������������������������!�������������/��������"���# �����

$������ %�������� .�������� %���������4�� ��=��� )��*���� ��#��������!2�������

>�����7�������������'��������7�������!��������7�����(=�������.������+�����

��,������� ����������������2������������������������� �������������������

����� ������ ����?�� �������������� !������ � ������� (����������

������������������������'������

(����������������������=��������������$����������'�,������� �������

>�����.��������-�����������.����������0������(��)$������������������������

������� ���������� ������� ��� �� ������ ��� �������+�� �� ������ ��,��

���������?���������������������������������� ����������0���������������

���������������������������@ABC���@ADC��������!�������������@AEE����

�����������������������

4������3�������������������

���������������������(� �� �� '()* +� +�'���,

Page 8: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 20068

A auditoria����������������� ����������������������� �������������������������

��� ���������������

�(� ���� ���).�/��� �(�,

�������������������� � ����������������������������������� ����������� ��������� ���!� ������!������������������� ��������� �������� �������� �� "���!�����!������������ �!�� ���#����� ���������������!���$������� ������������%����!�������� ��������� ��&��������� ����'��������� ��!����� ���� ���������� �������!�� ������( �������������������� �)��� �� �������������!��� ���� �%���� � � ��� � � ���� ������ � ������ ����� � � ��!����� � �� � *���������� ����� �� �� ������� � ��� � +��� �� ���� �,�������� ���� ���� ��� �������! ������-������.����������������������� �/�!����������%�����!��0�!�������������#��� ��������� ���� ����$�������1�����0�!���������� �����/�� ����� ����2���� ������(�� 0�!��������������� ������������� ������ �������3��� �� ����� ������ /�� �� ��� ������ ��� ����2�� ���� ��� 4�������� ���� �! ������� ���������� ����� ���)��5������� ����� �� ��������(���������� ��������!����������������� �� ����� ����������� ��������� �������!����� �� ���!�����2� ���������/�������������� �����/������)������������������������������ ���������� ����������� ����������

�������6��&���������� � �!�7�����������������8��������������9������� ������� ���!� �!�7��!������������������ ������� �������� ���������! ��� "���!����!���������� ��� �!�� ���� ������ �������������!���$�!�7���� ��������"������!������� %��������������� ��!��������� *������������ ��!������ ����9������ �� ��� ��� !�� ���� �( ����� 9� ��� ������ ������ �)� �� �� ����2�������!��� ���� ������ ��� ���� ����� ������ ������ � � �!����� �� *���������� ����� �� �� ������� ��� ��� *��� �� ���� ,�������� ��� ���� ��� �������!� ��� ���-��� ��� .�������� ������ ��� ���� �/�!7� ���� ������ !����!��� ������!�7��������� �7�������� ��� ����!������1������!�������� ����/�� ���� ����/�!�!�7������(�� ��!������������ ��������������� ����������!!������� ����� ������/�� ����� �������������2�� �����������������9���� �! ������ ������� �� ��� � ���)� ��� ����� ���� �� ����� ��(������ ��� �� ��� ��� ��!���!�7����������� ��! ���� ���������� �7�������� ����*��!����� �� ��!�����2� ����������/����������9��� �����/������)������������������������������� ����������� ����������� ���������

* Mestre em Ciências Contábeis pela Universidade do Estado do Rio de Janeiro, Pós-graduada em InstrumentosAplicados à Auditoria Ambiental Pública pela UFRJ/NADC e técnica do Tribunal de Contas do Município doRio de Janeiro.

Page 9: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 9

���� 6� ����� ������$������������������ � � �����/������������ �� ���� ��!��!����������� ������������� �� �������2�! ��:� ���� ��� ����!���! ������!������:� ����� �! � �� ��;������� ���������� � ��������� ������������ ������/�������!������������9������� ����� ����� :���� ����( ������!�� �������� ������������� )��,����:��<����:�����������/����������� ������� ��� ����� ������������ ���9� �� �! ����������:� ���� ����!� ��/� ���6��� �,���������/� ����� 9��/�-������.��������:��!������ �/����������������/�!���!9:� ������ ���� ������������ ����������� � ������ ����� �1������!���/���������!<��/ �����������'�(�� ��!���/����9� ���/������� ����� ����! ������� ����� ������!<��/�������� �����/��� ���4�� ������ �������� �! ����������������������� ����)��,������� ��� ����� ������� � ����������� ���� ���!��� �����/���� ��! ����/��������!����� �� ���������� ����������� ��:� ��:���'/������ �����2�! �����������/���������) ������������������� ���������� ������������������ ������� �

��� ���� 4��������������3�#������������������������������������������������������,���

����������1���.��������F�D�AGE�����G@HCEHE@��������������������,�����7��#�����4�������

���"���������������������*����������

��������������� ������� ����������� ���������������������� ��� �������������������� �������� ��� ���� �� ���� �����������������!� ���"�!� ����� �#$ ���"������� ���� �� $��� ��$��� � ����� ������ ��������

&���������������������������������������������������*�����������#����������*

����������������� ���������������������#�����

!����������������;ICCJ<���������������������������������������;�<�������

��������� �������� �� ��������� ���� ����� ������� *��� �����5����� ��������

*���� ��������� ������ ������� �� ������� ����2����K� ;�<� �� ����� ��������

�����#������ ��������� �����#��������� ���������,��������������#��������� ����

������������� ����� �� �������� *������� ������� �� ��?�����7�����7������

�����������K���;�<��������?�����5����������������,����������

L�3��������������������������������������� �����M�������������������� �����M���

������������ �����M�����������L*�� �����������������2���N������������M������� ��#����

���������������������������������������������������������������O��3����������

��������P������ ��������� ����� ������������ �,���� ���,�������������������������������

����������������������������������M������� ��#�����

Page 10: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200610

4���������@AQI�����(������������'��������������,��������4��?��-����

;�4-<������,��������������������������������������������������������������

��������������������������������������� ��������������� ��#���������������

��������������������������������?���"����!�������������������������������

������ ��� ���� �������������� ���� �3�� �� ������� ��� ��������?�� ������ �

�����,������������������������������ ��#����� ������� �������������

������������������������������������������������������������������������

�� �������������������?���������������������������������DC���QC���������

����������������,������� ���5�����R��������������������*���������������������

������?�� ������� ��� �� �������� �� �������� ��� �� ��� ��������� ����� �

���������� ��� �������������� ���� ������������ �������� �� �����������

���� ������������ ��� ���� ������� ����������� ������ ������� ��� ��������

�����,����� �� �� ��*����� ��� ������� ���������,��� �� ������ ����������� ������ �

������������������������M�������������

4��0������ �����������$�������!�4�"����F�CC@�����IE�����������������@AED�

���� ������������������������������������,�������������������� ���������������

��������� ������� ������������������������������� ���������������������

�� �������������(������������ ������2����������������������������� �����

���=������ ������ ���������#�������� ���������������,��?������ �����������

3�#����� �2 ����

4�� ���� ��� @AEQ�� ��!������ ����� ��"������������� ��6�������������� ��

�4-���������������2����O4������������P������������������������O$����2���

0��������P��������,���������������� �����������������������*������������

�������������������������,���������������� �������������� ���������

�� ���������������������?�������,���������

4��!���������$������%���������������,������!��������������4��?��-����

���� �� "���� ��������� �� 6�������������� ;!4-"�6<�� ������� ���������

�����!� ������ �������$��NAI�������,�������3�������@AAI��4�������*����

@CB� �#�� � �������� �� 6���������� ��� $��� ����� �� "���� ��������� �� �

6����� �� ������� � � � ��� ���������� � � �� ������ � � � � ��� # �� � ��

�������������������*�������������������

Page 11: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 11

��� ����� ����� � ����� �������� ����������� �� ��� ������������ ����������� ����*������ (��

���� �������� � ����� �������������������������������������������3�����

��������� ����������������������������������������������������������������������

SST����������������������� ����������������������������������2�������������N�

������������������������������������������������������������2�������������

������������������������������ ������������������� � ���?������������ �����

���������������������������������#�����������������������������������������������

������������������������������ ���������������� �������= ?������������� ����

����������������������������R��,�������R���� ���������R��������������������������������

����������������������,�����������������������������������������

��!��������������(������������������������������������������������� ��=�

������������������������������,����������������� ��#������������������

����������������������������������������������#�����������������������������

�������������������� ����3��������������������������L�3���������������?����

!����������������������R�������������������*���������������� �����

!�"��"���� ���#�� ����� #��$���� ���� ���#����7����������������$����2����/(�NG�;ICCI�� ��IDC<�����7�����������4��?��-����

������"��������������� ��������)�������������� � �������������;JQU<�����

���*�������������� ���N���������������������IU��������������ICCC���IC@B+�

������������#������������,����� ;������������������ ������������������

*�������������������������<���������� ������������������������� � �����

�� ���������������� � ����������� �������������

'������ ��/(��0$�'T1� ICCI�� ���� ��� �� ������ ��� ������ ��� ������ ��

�����,����������������������@AJC���ICCC����� ������� � �������������������

�������� � ������������������ ����� ���@@���������� ��#�������������

�������������������������������������B�����?�����@AA@����������������

�� ���������������*�����(��������������������������������� ���������#��

��*������������������������������������

Page 12: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200612

������������� ���������� �������� � �������� �������������� �����

�������� �� ������� ��� �������� ����� ������� ��� ��������������� �������

�������������������2������ ������������� �����������������������������������

��� ��������������#�������������������������������������������� �������

������������������������������� �������������������������������,����������

�������������������������N��������=�����������������������R��������R��������

R�����������������

��*��������������=����������������*��������� ������������������������

����������� �����������������,��������������� ��������������� ���������

������������������������,����������������������������������������#��������

����,����������#����������������������,��������������� ������������:�������������

��������������������������������� ���������������������������������

����������������������R�*������������������������������� ������ ����������

��������=�����������

�� ��������������,�������� ������ ��������� �������� �� ����������� �� �����

��������� �� � ������ �������� �� �� ��=��� ������������ ��� ���������������� ���� ����

��������� � ������������������������������������ ���������

(�� �� ��=��������� �� ������� ����� ��� ���������� ��� �� ����� �����

������������*�������#������������������ ���������N����������������K�������

���*���������K��= ����������� ����������������?�������������������������������

������������������������K�����������������?������������������� �����������

R� ����������� �����#���������� �������� ����� �� ���������� ���� ��� *���

����� �� *��� �������� ������ ��� ������������ ��������� ������� ����� ��

��������������������������������������� ����������������������������������

����*����� ���������,���R������������������ ���*���� ������ �����������#���2�����

!������ ������ ��" �%��" ������������������������������������������������������������������������

���������� ������ ��������� ������������ ������������ ������� ������ ��

� ��=�����������-'V�@J�G������?������@AQI�� �������������-'V�IA������?����AAB

����?������@AAA�;/(�NG��ICCI�� �GB<�� ������������������������������������

Page 13: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 13

�����#������������������������� ������������������� ������������

������ �����R��������� �����������������#���� ���������N�����������������

�����R� ����������������

!�������������������������������,���� ���������������������������������

����������������������������������� �� ���������������������������������������

���������������(����������,�����������������������3����������������������

������������������������������������3������������ ���= ���������

���*���������������������

��������������������������N�� ���������7T0��������G�@U��������������@AEC��

@AAC���I�BU�����������������@AAC���@AAE��������=����������������������������������

���@�JU���@�@U���� ������������;/(�NG��ICCI<��� ����������������������������������

�������� � ���?��������� ��������������������� �#�������������������������

���������������� �������������������������1�����������W�������������������������� ������

�������������� �������������������������������?��

���������,�������������������*����������������������������������������?���

�#���� ��#���������������������6�������������������������� ������,���

�������������������������������?���������� �#�����(�������*���������,�����

����������������������������������������������������������� ���������� �����

����?�� ��#������ ����� ��� �������� ��� ��������� �� ��� ��?�� �=������� ��

������,��?�������������������������������

��&�� ��'#��"���� �" �� ����(��� �������� ���������� ����������������#�����������������������������������������

�������� ��� ����� ������� ��� �������� ������� �� ����� ����� ����� ��������� ������

���������������������� ���������#������������������������������,����

'��������������� ���� ����������!��������7���������

������ �����������$�������������%����� ��� ������%��� $����$�� ��� ���������� ��� �������� ������� ������"������%���� �$��������� $� � �� ����&��� �����������!��������� '������%��� ��$��(�� ������ �!�� ���� ������ '�� �� ��(� ���&�� ����!� �� ����� � ������� ����!���� �%� �%��� ��������

Page 14: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200614

&�������� ���)� �� �� � ���� �����*������ ���� ���� ��������������������������������� �����"���$������������+�� ������������ ��� ��������%� ���� � �� ������ �� $��� ,� ���� ��� ��� ��� $���%� �� ,�� �� �������#� ��

���� ������������������������������ ����������������*����������*������������

�����:������ ���������� ��� ���������� ��������������� ��� �� ��������� �

�� ���K�����������������������������������,�������� ��������=��������� ��#����

���������K��� �������������������M�����������������K� �����#�����������?�K

��������� ���������������������������������

�� ��3���� ��� �� ����������� �������������� ����� � �������� �� ����

��������������������������������������������������������������������� ������

�������?�� ����������� ���� ������� ������������ � �� ������ �� �� ���� �����

�������������������������������������������������������������,���� ����2����

�� ��*���� ����������������������������������=��������� ���������� ��3����

����������������������,��������������������������� �,����� ������������������

��������������������������������������� ����# ���������������������������������*����

������������������� ����# �������������

4��0�������� ���� ���������������������������*��= �������!����������.�������

����������IIB���� ����������������������������������������������������������������

������������ �� ����� )���7�����7������� �� R� ��������������������� ����������N��� �

�����*N��� ������ ��������� ����������?�+��(������N�������������������

���������������������������,����������#���������2����� ���� ������������������

���������������� ���������(���������� �� ������������IIB�������������2���7����

(=����������������������7�����1�������������"���������7����������� ����������!�����

�� ����������!�������������������������=��������1������������������������������

���������������� ����������������N��� ���������������������������������������

�����������6�������� ������,������ ��3����� ���������� ��?�����������,��?�

��������������������������� ���������� ����������������������������*����

�����������,��������������������� ������������������������������� ���*����

'������0�������;ICCG<������������ �#��������*������������������ �������

��� �� ��������� ��������� ����� ��� �������� �������?�� ������������ ������

�����������������7������(=��������1������������%����*���������������������������

Page 15: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 15

������������������� �������������������������������7�����1����������� ����������?�

����������������������������2��������������������������� ����������!�����

�=����������0������7��������( ������0��������������������������������������

������,��?����������������������������� ����������������������������������

���������/�������!�������������/�����;���������������� �� ������������<����

���������������������� ���� �#����������������N�=M�������������$�����-�����

(�����-������!����*�����*�����4����X��5����������

&�����������������������?�� ������������������� ����������������= ��������

�� ��� ��������?�� ��������� ���� ������� ��������,����� T������������� ��� (�������

.�����,������' �������;T4 �'�T<��������������� ����������@EC�(����������

.�����,����� ' ������ ;(.'<� ������������� (��� ������,����� �� �����������

����������������������5���������������,������������� �������� ����������������,�

�������������� ������������������������������������������������������ ���������

��������5����������������?�����������������

������ ������#������� �� ���'#��" 4��S&�!���������� T4 �'�T�� �����,���� ���!����� ���@AAB�� �� ������,����� �

��������������R�����������������������5�������������� ����������������������

�����,���������������������������,������� �*�������������������� �����R����������

���������,��������(.'�������,�����������������������������,���������������������

��������������������������������������������� ��������(������������������

��������������������?�� ����������R�(.'����������������������4�����������������

���T4 �'�T������� ���*����R��������������������

��� ���

�����������O������������������P������N���������������,����������2����

����������#�������� �����������>�������������������������������������������

����� ������������������������?���������������������� ������������������

������ ������������������

6������������������������1�!(.�9�������,�����1�����N������������!��������

(.'��������� � ����� ������������ ������������� �������������������� ����������

Page 16: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200616

���������ICCI����������������������������������������� �������������2�����

��3��������� ������������������=������� �������������������,������ ����������������

�������������� ���������� ������������������ ��������� ����� ������ �������

����������������������������������������������*���������� ����������

����# ����������������������������� ��� ���������������?��������������������

�������� �����������������,������= �������������

������������ �� �

!�������� ��/���"������2����� ����1�!(.'� ;ICCI<�� �� ��3������ ��� ��

����������������������

-� ������������������������������$���%��� �������.���������������������������������������/������������������� �0����� ������������0� ������� � ������������� ������������(���1�-���� � ��������� ����������������!� �������������������� � �����������%������� ��� ����1���-�"������������������ �� ��������� �������$���%���� ��� ������������ ������� �������������'������������������������������������)� ���� �� � ���� ���� � � �� �� ��� �� �� ������ �+�� ��� �/�� �� ����������(�� ���������� ��%�����$���%����� ��� ��������������������� ��

��O�������P�������������������������������������������������������;�<������ �

������������� ������K�;�<��������������*�������������������K�;�<��� ����������

��� ����� �� �� �����,��K� ;�<� �� ��3������ �� �������������� � ���*�����6����� ��

�������������������������������������������� ��#����������=������;����������

�������������<K�����������������*�����;�����������������������������������������<����

�������������������������� ����������*����������������������������������

�=�������� ������������ ��� �������� �� ���������� �������� ��������� ����� �

�����,���������������

��� ����������������

6������ ��� ����� �������� ��������� ������� ��� ���������� ���������� �� ��������

�������������������������������������������5�������������������=�������"�������

;ICCG<�� ������������������) ����������,���� 3�������2����������������

Page 17: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 17

����������������������� ������ ���������� ����������!������=��������������

��������������������������*�������������+������������������������������

-���2� ��������3������4� %��"����5������� �� ��� ����������������������������6������� �������7 ��� '�%���� ��������67�1�-� ��23.� �� ���(�� "��� ���������� �� �� �� �� ��� �� ��� ��$���$�������� ������ ��� �������$� ���� ������ � �1���-����2� ��� �����.������������������8��9������: �9�������;��"������%����������� ������%������ �� ���� ��� ��

�� ����������!��������"���# ������$������%�������������������������������������

�������,�������������� ������*�����������������������������������������������

������������������������������������ ����������������� ��������������������

*��������������������������������������������������� �����������,�������������

� �����������6��������*������������������������������ ������������������������

��������R����������������������

��)������ �&�������������������" ������� !������� ;ICCC<� ���������� �� ������� ���������?�� � ��#����� ��� *���

��������� ����������������������������;�<���������������� ����������2����

������������� ������������������������K�;�<��� �����������������������

���� ���������������������������������������K�;�<������������������ �������

�������������������K�;�<��� ���������������������#��������2�������������

�� �������� ���������������������������������������������� � �����������K�;�<��

�����������������������#����� ����������������������� ����K�;�<��� ���������

� ���������� ���� �� ��������������� ��� ����������� ������������ �����#�����

����������� ����������������������������������������������������������������K

;�<��� ��������������������������������K�;�<�������������������������������

������������� �������������

��������� �������������������������������������� ���5����������������

����������������������*���� ������������������������������ ��������������

����������������������������������3�������������=������������������������

6���������������'������4�����������-����������!����������;'4-!<�������#��

����1����F�A�AEB�����@E����3�������ICCC����*���� ��������� �������������������

Page 18: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200618

���� �� ���-����������7�������� T��������� ��-����������-��'����*������ (��

�� ��� �������,�� ������������������������������������������

-���4� �������������%�����$����"���������� � �������.���%�.��#$ ��:������ < �#$ ��� ��"���=� ����8�������=����� �� :��+$ � ��� > �; �������1���-��$�������4� ��������4��;������(�����"���������� � ������?�����������%��� ������?��� ���:�������� ����������.��#$ ��� 7������=� ���� :�����.5��� � ����:���������7����:���������6������� �����;������(������:�������� ���������� �)� �=�����

��-����������!����������;-!<���3�������������������������� ������� ���������������

���'������4�����������-����������!���������� �����������������GF�����1���.��������F��A�AEBHCC�

!����������'4-!�����-����������!��������������� �������������������������������������

�����������*���3�����������������������#���������������������������������������#��� ���

7�����7��������������3���������������������� ���������������������������� ��������

���������������������� �������������������������� ��������

7����������������������������������������������� ����3����������������2���� �����=����

� ������������������������������������ ������������ �������������������������������������

������ ����������������������������3�������������������������������������������������

����������(=������������������� ����N����������#���������*���� ������� ������ ����

���������������������?�� ���������������������������

0��� �������� *������ ���� ��������N��� ����������� ������ ���� ����������

�����������3�� �������������������������� �����2�������������������������������

���������#��������������������������������������������,��������(�������������

������������������ �������� ��?���������������������������� ���������������� ��

���������������� ������ ��� ����������������� ��?��������������������������

7�����������������������������������������������,�������*���������� ���� ��

��� ������������������������������ ���� ������=�������������

������ ������#��������������������" ������� !������������� ������������������������������������������ �����������

��������������������������������������,�������������������N �������������������

������������������������������������������������������������ ������������������

Page 19: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 19

�����������������������������������R�����������'����������"���� ������"���

��������������������R�/��������������� ����-����������!����������

4���*��������������������� �����������������������������������������,������

��������������������������������,�������� �*���������5���������(�����������.�����,����

' �����������������-����������!������������������������������������������������

�=���������������� ����� ������������������3��������������������� ������������

6������ �� ���� ��� ������������� ��� ��������� ������ ������������� �����

����������������������� �����������������3��������������������������������������

������������-����������!���������������������������������������� ��=��������

����� �� ?����������������������������R�������� �����������������������

��*���� ��������,��������������*�������*�����

4��������� ����3�������������;@<�������������������;<� �������;<�����������K�;I<

���������������������������;<� �������;<����7�����7�������������1�����������*���

�������������������������������������������*������ �������,�������=������

�������������������K�;G<������������� ���������;<�������,����;?�<����������

;<������;<� �������;<K��;J<��������,�������� ���������������������������������

����������#�������������������������-����������!���������K� ;B<� ������?�

�����#����������������K��;D<����������������������������������������� ���*���K��;Q<

���������������� �������������-!���=����������5������ 3��������������(����� ���

������������������������������������������������=���������������������������������������

��7�����4������"���� ���;74"<����"��� �������������������� ������ �������

���������������������������������������������������������������� ���������-������

���!���������������������������������������������������������������������� ���

�����*���������� ��;������������������������������������?������<�

����3���������������������������,���������������������������������������������

���������� ������������ �������� ;�<���������������������������������������������

����������������������������������������������������������������� ��#�������

�����K�;�<����������������������������������� ��������������� ��������������������

���-����������!����������� ���������;�<����������������������������������

���������������������������������K�;�<�����������-����������!���������������,����

���������������������������K�;�<��������������������� ����������������-!K

Page 20: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200620

;�<����������������� ��������������������=����������������������M����������������

�����,� �� �������K� ;�<��������� �� ��#�������� ������ ���� ��-����������!���������

�����������K�;�<���������������?������������ ������������,���� ����(=�������

������������������� ����������!������� ���� ����������������

!������������������������ ����������,���������������������� �� ����� ;�����������

������������ �������<����*������������������������������� � ��.������� ��������������

����������� ���������*������ �! ����� �� ����*�����" ��� (��� ����������� �����

� ����������������������" � ! �����������������'�������������"�������������������

R��������������������������������(�����*������� ��������� ��������������,����������

�� �������,�������/������������������'�����������3���������������$����2����������������

4����� ������=�����������������������������������������

@Y� ���� ;7��N��������<��$��������������� �� �����������'����������"���� ������"���

��������������� ���������������� �����3����������������������������� �� ������

��������������������������������������������������������������������7������� ��=�����

�������������=����������������������� ��#����� ����-����������!�����������3���N�

����=�����������5������ ������������������������������ �����������2������������

4�������������� ���������������*����R���� �����'�������������"����������������3��������

�������2������������������ ������������������������������������������������� ����

�����������������������������������3���������������������'���������������������� ����� ��

� �������� ����������������� �����=���������������������������������!���������������

������*���������� ����������������������������������������

IY������� �����������������*�������������������������������� ����������=�������

��������������������������������������������������R������� �����������������

7�����4������

-���=��������� ���������������?���������������=�������������������

���������������������������������2����������������������������R�/�������

7�����4��������������2��������'����������������������������������������?����

���*����������������������������� �����������������;<� �������;<�

6������ �� �=������ ������ ������������� O������P� ����������� ��� ������ �� ��

�������5���������������� �������������� 2�����*�����������������������������

�������?�������������������������?����� ���������������������� ����������

Page 21: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 21

������ �� �������� ������������������������������3����������������������� �

�����������'�������������"��������������������� ����������������������������

����� ��������������2����

����� �*�"���� ������ ��������+������������ �������� ��������-�� ������ ��� �=����� �� ������ ��� ������� ��� ����������� �� �� ��������

���� �����������������*����������������������������3��� ��������������3�������

*���� ���������������������������=�����������?������ ��*�����������������

���� �� �������� ��� ��3������ ����������� ���������� '��� �� ����� �������3�� �

�������������� �#��������������������������������������,��������*������ �� ��

�����������������������������������

���������������������3�������������������������3���������?������������������N

�� ��� �������� �� �������� �� ��� �������� ����������� �������� �� ����

������������������������ �����������������������*���� ����������������������������������

4����������������������������N������� ���������������������������������

����3��������������������������������������������������������������?����

�������=�������������*������� �������� �����������������3�������4���������

����,����N��������������������������������� ��#������ ���������� ����3����������

��������?������ ���������������3���������������H���������������������

�� �������������������*��������������2��������������������*���� �������������

�������3���������,�������������������������������������������������������� ���6��.�������

���@AAG�� 7�������������� ���� ����������� �������= ����������� ������������

���������������������������*����*���������������1������;!����$�������@AAG���@AAQ�

(���������@AAB��/�����������@AAQ<�

������������������,���� ���6��.������������ ��������������������,���� ����# ���

#�����$��� ����� ��;ZZ.<���� ��������������T�������0������������"��������������

���$�����4������$����*����;T0�"�<��(�������������������� �����������@AAE���

0������ ����������� ��������������� ����������������������������������ED�-������

���������� �6���������������� ������ �� )�������������/������ T� ����������� �

&�����������������-����������!���������+����������� ���?�� �������������-������

���!�������������������*�������������������������� �����������,�����������������

Page 22: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200622

������������������������������������������?�� �� ������������*�������

������������� ��������N�� ������������� � ���?�� �� �� �������� �3������ ��

�����:����������� ������������� ��*���� ������,������� �� ������� ������

�� ����������� �� ��� ��������������� ����������� ������� ��� �� ���� ������� ��

�����*���������� �#���������*N��������#���������� �����������������������������

������������������������������������

!�&������������������ �������������#��������� ������������ ����������� ����� ��������� �� �������� ���� �������� �� ���� ��

�� ������������!���������������������� 3�������������?��������������������

�������������������C���J������������������2������ ���������������������������

����������������������?����������������������������������������������������5�����

������� ������������������������������4�������������������������C���J� ��������*������

����������������N������� �����?������������I�����������������������������

������*��������,�������������������� ������������ �� ����������� �������;@<��

�����������*�������-!K�;I<�����=������������������������ ����3������K�;G<����� ������

��������� ������-!K�;J<������������������������������������� ���������������*���

����������������������������K�;B<���������������#�������-!K�;D<������������������

����������������*�������-!K�;Q<������ �������������������=����������-!K����;E<��

�����N����������-!������������� ������������������������������

-��� ��������;�24�@A&��:.3?:���B$������ ���������%�������C���D�EE-��5 �������� ������������������"������� ��������������������� �����!� ������ ���������%��5 $ ����������� ������$ �����-��� �����8�=�8�8.=2.� �����������B�������F���F�EE-���%��%���'�����$��� ������������� ���$� ����������� �������"�������� ������$����-��� �����:�G&�>.H8.=2.� �����������B����I-�����%���������������� ���� �����������������������������5�������� ��������������������(������� ��

%*����������������������������������� ��?���=����������������������� �������

�� ������������ ��� *����� ��������� �� ���� ��� ������,����� ��� ������� ;�#���� ��

������������������������������<���������� ������������������������������������

���������������= ������������������������������������������������������

Page 23: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 23

��� ����� ������������� ���������������������������������������� �������� ���

���������������������������������!����������������������3�������������?�����

����������������������������������C���J�������������������������������������3��

��������������������������������������������I����������� ���������*����

7�����������������������������������*������ ����N���;@<��� ������������*������

������������������������3���������K�;I<��� ��������������*����������������������

-!K�;G<����= ����������������������������������������K�;J<��������� ��������������

���������������������K�;B<����=����������� ��3�������������������������������3���������-!�

����������������������?�������������������������������������������

��� ����� 5������ �� ����� ������� ��� ��� ������ ��� �������� ��� ��� �� ���� ��

��������������������������������

-��� �����&43&�������(����B$������ ���������%�������C���D�EE-�-�8.6��=�8.=2.�������(����B�������F���F�E-�-�84�2&�������(����B�����������I-

������$������" �� ���� ��� ����� �� �� �������� ��� ���� ��� �� ����������� ���������� ���� �

������������������*�����[�������������������������������������� �� �����������

���������������������������*����������

4�� ��������������������������O������=�����P���������������������� �����#�����

����� �����������������������������������4�����������������������O���������P�

�������R�������������������������� �������������������������������������

���������4�� ��������� ������� �������� O������������P�� �������� �� ������� ���

�� ������������������=������������������.�������������������������������������

O����� ������P�� �� ������������ �� ������� ������������ �� ��,����������

�� ���������������������������� ���������*����

�����������3���������������� ����������������������������������� ���������

=������������ �,������������� ���������������������������������������������� ��������=���������������������*�����6��������������*�������������������������=����������������������"����,����$�������������

Page 24: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200624

4���������-!������������������N���������?����������������������� �����

������,����� ��� ������ ��� �� ����������� �� ��� ������� ���������� ����������

����� �����������������������,������������������������������=�������

��,�� ����'��� ��3#,���������������� ���������� ������������������������� �������������

�������������������������� �������������������������������������(�������

�������� ����*���������������� ������?�����������������������������������������

�� �������������� �������������������������������� ��������������������������

�����������������������������O����NSP������������������

(���� ����������������� ��� ������������� �������*� ��� ������ �����,��� �

���������������������?��������������(�������������������������*� ���

���������� ����������������������� ���������-����������!����������

���������������� �������� ����� �������� �

Page 25: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 25

� �"��� 4��0��������!����������.������������� ����� ���� �������������������������

�� ���������������� ����������!��������� ������������ ������ �����������

�������������������������������������� ���� ��?������������������������������

�2 ����!��������������������������������������������������������������������

����*�������������������������������������������������������

��������������������� �������������������������������������������� �� ������

�������� �*������ ��������������������� ����������������5������������(�������

��� .�����,����� ' ������ �������� R�-������� ���!����������� .�������������� �

�������������������������*���� ���������������������������������������� ����

��������R��= �������������������N�����������?��������� �������R�������-������

���!�������������"���# ������$������%�������

�� ��������� �����,���� ������� ������������ ��� ����� ��������� ��� �������� R� �����

��������������,����������������������������������R�-!K������������� ����3������

�����K����=�����������������������������������������?���� ���������K������

��� ������������3�� ������-����������� ��������������K����=����������������

����������-!K������������������������������ ��������������������������

7������������ ��� ������������������ R�����,���� ������������������

�������������������� ���������������������������R�(�����������.�����,�����' ������

4���N��������������������������������������!��������(=������������������������

����������������������������������������

�����=��������������������� ����3���������������������������� ���������������

�������*�������������������������������������������������������������������?������

������������,������������,��������������� �������������������������������?����������

��� ��#����������������=�������������� ���������������������� ������������#�������������

����������������� ����������������������������������� ���� ��������H� ��3����

���= ��������������� ����������=��������������� ������������� �������,����9

�����������������������������3��������������������� ��������9������=�������

������������������������ �������������������������������������� ���������

�����,��� ��� ����� ��������� � ���������� ��� ������������ ��� ����*����� �����������

����������������������������������3����������������������������������������������

Page 26: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200626

���������������������?��� ����������� ��,�������������������*����������������

�� ���������������������������������������������

6���������2��������������������������� ������� ������������������,������������

� ���*������-����������!�������������������������������,���������,������ 2�������*���

�� ������������ ����*����� ������������������������ ������������������?�����

� ��#������ ������� R� ����*����� ����������� �� ��������������� ���������� �������������

������������������������������������������ �������� ���������������������>

����*�������������$������ ���� ���������������������������������������������

�� �*������������������������������,����� �����������������������

- �

������������� ����������������������������������������������������������� ������������������������ �������������������������������������������� ������������!��������������� � ��� �������������������������"���������� �� ������������������#�$�������#���#��%&&'#���(��������������"��������������������������������������)��������������������������������������������#������������������������������������*�������������������������������������� ������������������#�� �+��,��������"���-����� ��./�0123�4�.��������� /����5���������� ��0������ ��1��� � ��2�������� ����3��������#������������ ���� ������ ��6+7.3�6�� ����������� ��� ���������������� ��������������� ���������������"�� ������ �� ������ � �� ������ ��)��� ���� ������� ����������1��� � ��� �2����������3������#���3�������������������(������!� �����$����� � ���� ������ ����� $�%�������������������������%��������%������%�� ���������%��������%��������������"�����������������0������ ��������������� �� �������(�������$ ���������������� ������������������ ���B3�74.=2.;��FCCC�����J�������%�� ���-����&����� ���(� �����4� �������������%�����$���*����������������'��������� � ���������� �� ������������������������ �������5���%������������ ���������H� �<:�;�H��;=43����&����� ���(� �����4� ��������4��;������(����*����� � � '����������%���������'���������������(��������������������������������� ������FCCC����������������($��� ���� ����������� � �����������K�����������(� ������������ �� ����������������������������� �������������������<:�;�H��;=43��FCCC��������������� ������"�������$���������� ���$���� �������0�� ������ ���������� ���� �� ��"������� ��������������������������������� ��� � ��������� � ������(� ����������������5�������������� � �������� ������$� ������(� ��� ������� ������ ��� ���������� �������������� � ��������� ��� �����

Page 27: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 27

�������(� ���;L&2�� ������$���������*�� ���� � ������ ���� � ��%�������������"����������������"����������������� ����� ���������5��������������.���������� $����� ����� � ������ � � ����� ����� ���� ���������� ��� �� ������ ���������� � �������6��7� �BDEEM-����1������8� ���9��2������:;;<�=�#�'>?@

�� ��.�"���/�#�� &�) �"�

���������������������������������������������������� �������������������� ���������������!�����"�#������������� ������ ������������������������������������������������ �$�������������������� �!""#

���$������������������%������#���&���'��!�����$����� �%�������&������'��������!""(

���% )����������*���+������������,-���'��+��������������������.!�����������������&�/0����!""!��'�,�1 ������!!2

���% )� �����������������������3�����4���������������'������5�������������6�����(���)$�%*�+,,+�-�.���������������/����$�������������� ��������7�*����8���7���8�������������8��%���������������������/��44�����94��� �:�����;���&����*<��� ��3���!""!

���% )�)� ��=�>?#@�����#.��������������.?@.�/��,A������������;��'��5�'���������3����4�������������B������4�'����4������B��4���*������,��'�*�����������������,�����C�'�������;�����.?@.

���% )�)� ��=�??@2����.@����D��8�����!"""�������4�����������!!2��E�.=����'����� �� � ��1 �������������*���+�������������������%����4��5�'���������F�������������������*�����5�����7��������������,�����C�'��������;�����!"""

� +F�5��%��3�� GF� ��������/��+�� �������/�����0����� ���1������������ ����2����3����������'�����HH+��$�G��F �5�+������ �������������D�'��%�������'��'���=�!�������������������'��!"""

���������������/���������5/��/�������������I������'8��������*��������������4�������'�4������'������������4,��8�����4�����������������,��;��'��)���������/)4��������������������������������������3���';,��������������������������� ����!J��,�#(K((�������!""(

Page 28: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200628

/��+�� ���������������L���������*�������B�������������4���D�����F������������������*�����4��,��'����M�� �&�$�����������'����������� ����������������������������#����������&� �&�F5 ) 1��&������5�'�������N�F�������������������*����.??J

3�)�+� ������4�����3�'����%�'��4����������������4���������F4��,��,�����,������������������������� �&�!=���'�������I'��'��5�'����������������������������,-���'���!""#/��,��;�����4�OPPP�'��������Q����'�'���Q'�������Q�����������4���������'R�'������4�"@���!""(

��$�5 G�ST�� ������'�������������������+��'���7���������%�,�������� 5��%� ��N�������U��'��V�5��4����������������/��,��;�����4&�OPPP����������R��'������4&�">�D��!""2

��$�5 G�ST��)������4���'����V�������������������������+��'���7���������,��������)���+%�(����/����� 0'���������*��$���������$����� ���� �"��������*������������5���� �"���������������������A4�����)���+%�Q���4���N���I'��'����,�'�������3�����4�������Q����������;��$����������)����,-���'���������4����!""!

��$��3������5�*<���F������,������3�����4������W� �����������������������3����4���������������'������5�������������6����W�F������������)��������3�������9���'������N�������,�'���������3�����4�������3�������!""!&�$��K#�5F3�� ��3��F3�!""!�/��,��;�����4&�O8��,&QQPPP!���4������QX�����Q���#K,���Q���#K,���8�4R�'������4&�"2�D���!""2

�� �F5�)���������������������������������4����������������=�.!Q!"""�K����������*�����������������������������������,������������4��I���$���������)���+%�!"""

H��)/�H�����B��+���������W�F������%����������'V�B��� �������������/�����,4���3��������������������������B������������������%�����������/�����,4������D�'��&�Y,�����'��+��4����7�������������4�B���3�������������������������3�����������*��&/�D������+���8� ��%�������&�HH+���������!"""

Page 29: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 29

Page 30: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200630

A evolução������� �������������������������������������������������� �����������������������������������������

������ ��6���&���&������������

,������)�� �� �(�,

�������6 ���!����>����������� �����

��� ���(��)���� �(�,

���������/��0�!�������������� !�������!�'�?�����-��@�A����� �� ��������� �������� ����������� ������� ���������!��B��!���������� ������ ��� ����� ������� ������� ������������!�����������������!����������������� ���� �������!���������!������(���$��������� �� �! ��� ������������� ������ �)�5��� �������� !�� ������� ��� ������������&��������������� �������/����������������� ������� ��!�� *����� �� ��� ��� ������������� �( �������� �!��B��!�� !��!���� ���� ���! ���� ��������������� ����� �� *����� ����������!�� ��������������!�0�!���&������ ���!� �!������� ����� ����������� ���������������!������ ��������)��������������6���0������������� ���������������������������� ����������� ����������

����������/����!���������������!��������!�'�?�9����-��@�A����� ��� ����������!�� �8����� �������� ��������� ��������!��7��!��������� ����� ��� ������� ��!�7���������� ��������� ���� !������������� ��� ��!���������� ��� �������7����� ���� ��!���������!������(���$�!�7����������� �! ��������������������� �)������ ������������!�� ������� ��� �!�7���������!������������� �������/����������!�7������ �������� ��!�� ���������������������( ����!�7���!��7��!������������ ���� ���!� ��������������������� �� ������!����� �%������ ���!�� ����������������!���!���&������ ���!� ��!���� ����� �!�7����������� ��������������!������������ ����)���������������6����������� �������� ���������������������������� ���������� ���� ��������

���� C�����!��/����!�����!������!�'�?�����-��@�A��:�<������!�� ������� �� �������9�!�����!��� ���� �������� �9��9� ���������� ��!� ��� ��!��������D��� ���� ��� �������/�������� ��� ��/�/��������<��� ����(���$���� �! ����� ������������� )��,��� ��9��/� ���!�� ���/��� ����� � �����/����������� ���&���� 9�!��������� �������� ����/��!!��� ��� ���� �������������������/��!�����!��( ��� � ���� �� ���� ����� �� ���!� �����/� ��� �������������� ��� �� �������!!��� ��� �� ���� �!���!�� �� � ��!��!������:� �� ����� ����� � �����/��� �� ������������!������� �������� 9) ��������6�����7��1����������'���������������������������� ������ ���������� ��7

* Doutorando em Contabilidade pela Universidade Nacional de Rosário – Argentina; professor assistente daUniversidade Federal de Mato Grosso (UFMT).** Professor da Universidade Federal de Mato Grosso (UFMT) e da União de Ensino Superior deDiamantino (UNED)

Page 31: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 31

0��&���� ����" ��#��������� �������������� �� ��� �������� ��� �=���� ����� �� ��� ������ ������� ��

����������� ��� ���N�� ������������� ������� ��� ���2���� ��� ��� �� �����

�����������,�������������� �������������������������������������������

������������ ����������!����� ���������� �����������������������������

���������������������������������������������������������������

������������������������������������������� �����������*N��� ��������

�������,��6�#����������������������������������������������������������������

������=����������������������� �����M��������������=�����������!�������������

!���������L�����\���

=%��������"���� ���������*��������� �������������� � � ���3��� � ����8������;�������������"��������� ������������ ����%����$ ��$��� �����������$�����*�����N������N�>������ ������������������*�� ��������� ��(� �� �����"������ �� �� ��$ ����������� ������������������ ����%������� �����������������������"� ������ � � ����� ������ 9 ���� �� ��(� �� ���������� � �� ��� D��IC�� ���� �%� � $� � �� "��� 3��� � �������$ ����������*����N��������� ���"����(�� �0��������� ��0(��� �������������� ����� ��������� ���������"��������#����0�� ������ �����BDEEE��E-

%��&�������� ���������!������������'��$�����(��)

B���-� ���!���� ��� '�� �� �� �� ��� �5������ �������� ���3��� � ������$�������� �� "����� � � � ����� ���3� ���� ������ � � � � '�%� ���*� ��� �)� ���8��*����!����"����$������������ ��������������$�������������0��� ����� '������������� ��������'������������5��� � � ��������3� ����O�����"�������� � ��������������%����� ������� ������*����� ������������=�*���������������� ��������������� ������$� ����� ����� �� �� $������ �� � �� ��� �� �� ����� ������� ����� �����*��� �� ������� �������� ��� ������� ������ ��� �����(� � �!� ��� ����� �%�����(� ��BDEEI�FP-

������ ������?�� ���� ��*���� ���� �� ��������� �� �� ��������������� ��

������������������������������������������������������������������� ��*������

��������� ��������������������� ��N���2������������������#���������������

� 2����������������������� ������������� ��=�����������J�CCC���!�������N�

�#�������������������������*���K������������������� ������������J�CCC

Page 32: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200632

��!��������� ������������������������������= �������*���������������

���������������������������������� �����M������������� ���� �*����������������

=� �!� ��������������*���*�������� ���� � � ����� ��������(� ��� ���� ��������������0��������0����������������� ��� '�����Q$���'��R���"��"���� �*�� �����+������������ $����������� � �������� Q���� � ���� ���� �R�"����%��5 $�����0������#� �������0�� ���������������+������'���� ����� ���� ���������� ��!� ����������� �� �������������.�����*����������0���������� ����������0 ��#� ���� ��*� ������� �����"��������������"������� � ��������� ��������0���� � � �������Q�������(����R�.��"����� '����Q�(����R����#�� �����������������������������"������������������������ ������� ������������ $� � ������ �������Q��"��������R���������������%���� ������������� $������(��������������������K� ��������� �����������"����0���� ���������� ����"������� ����'����(����������'�� ������ ������"�����������"���� ����%�� ����0����(�������� ������� �����$� �����(� ����B�7:�S��DEET�FE��C-

����������� ��� ���������������3������������������ �������3������

������ �����;�����������������*�

3�����������������0������5��������0�������*�0 ��#� �����������������(� ��������0������� ����������������"� ���%�������������0����� �����������������������+����������0���3���������������� ���0������������������ � '������*�����0����*������������������������' �0���������������������������� �0������$ ������*��5������������������������������ �0�������� �� ��������������������,�"��� ��������������������"���"��� �����������6����������� �0���� �������� ���#�������"����������������0����*���������0����� ����������*� �������(� ��2��*�����������������%����������������� ���������������������0����B�7:�S��DEET�DDT�DDM-

7�������������������������������������������������������������������

�=��������������������������������������������������#�������������������� �

���������������5���������������;T.$�L��@AAD�DQ<��������2��������# �������������

����������������� ������� ����������������@CCC���!��� ���������������*�����

��������������:������������������������������������������������������������

������������������������ ���?����=���������������������������������� �����

��������������������N�����������

-����������������������� ��������������N ���������3���������*����������������

���������������������*�����(��������N�������������������������������������������

Page 33: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 33

(�� ������������������������� ����#��������������������?��9���������������

����������������������,K���������� ������ ����������� ������#���K� ��� ��������

������������������ ��������R��������������� ���������K���������������������

��������������������������� ���������������,������ ����������������������

���������������������������������;1�7('�]�$�''( T��@AEG�IB<�

!��������������������� �������� ������������������������������������� �����

���������N �������������������� ���������� ��������� �����������������

����� �������������������� ������������������ ������������ �������������� ����

6����������� ��� �����=������������N����������� �������� �� ��������

�����;&T1�$��@AEC�GJNGD<�

'������������������������,������������������3���������������������3������

���� ������������������� ���� ������������� �������� ���� �#���� ����������� �

���������������� ���������������N ������������������� ������R���������������N

�� �� �����������*���� ��������� (����� �������� ���� �� ������� ���?��

���������*�������������� ������������2���������������������������������������� �����

��� ������������������;1�7('�]�$�''( T��@AEG�@J9@A<�

�� ��������������������������������� ��#���� ��N���2������� ��������������

���������������,��?���������������������!���������������������� ��������T����

"��������������������������?�������*��������������������������������������(�� �

�����������!��������L�����������$�����������!���������� ������������������

�� ������� ���� '����� !�,���� ���� �� ���� ������������ ����������� �

�����������������������������������������������������������������������������������

������������������������������������������������������������;@AED�@EN@A<�

��� ��������� �0� ������� �����K�� ���������� ��� ���(� �������������� ����� �����*�� ���� ����� � ��%�����*�� ������������$����5����%�������������� ���� ����6�� �����*����N��������� ������ �� ���������� ����� � ������������� ������ ���������1����������� ���������*�� ������� �������������������� � ������� � � �������8*� �������������������� ����� �0� �����������������*�� ����5���%�BS4<.:8�=��DEPT�FJ-�

4��� �����=���� �����N�� ����*���� �� �#���� �� ��������������� ��� ��

�������������� �������� ����� �����������*����� ����� ���� �������� ���� �

Page 34: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200634

������������������2����������������������� ����� ������������������������������

����,����������� ���������������������� ���������������������� ������������

�������������,����������������������*����

����������������������������������������������������������������� �����

��� �����:����������� ��� ����� ��� ������� ��� �� ������������ ����������� R

������,�����������������������������*������������3������������������������ 2���

�����������������������������������������,���������������� �����������������

����������������5���������� ��������������=��������������

�� ������������������������������N���� ���� ��������������������������������

����������� ���������������������������������������,�� �������������������

��������������������� ��������������� �#�

1���� ������ ������ �"��� ��������� �"��� ����" ��#�������L�����������������������������������������������������������������������

����������������� ���������!������ �#�������������������������������������

�����������������������������������������,�� ��������� �������� �������

�� ���� ��� �������� �� �5����� ��� ���������� ��� ��������� �������������� �� �

���������� ������ ������ ����� ��� ������� ��� �������� ��� ��� ������ ��

������?�� ���������������������������������

����� ������������ ��������������������� �������� ����� � ������������ ������� �����

��'�����!�,���� �����������������3�������������������������� ����

'������������������������������= ������������������6�� �����������������M����

������������������=���� ����������� ���������� ������������������������

��*������������ ��������������������������� �������������2���� ���

�= ��������������!�������������������������������������������� �����

�� ���5�������������������������������� ������������������������������5����

����������� ���������������9������������=������������ ������������ ���

������������ ��������������������9� ����� ����������������� ������

��������������������� �������������������������������������� �����

������������

Page 35: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 35

������'������������!��������*�� ��6�'�������� �0�������.������������������� ��������� �������������������� � ���������� �������������=����� ���������� ������������������ �0��������������� ����0��� � � ����� ���������0����"������� �����&�� ���'���"����$���������������������� ���������' �����������$���������� �����������"� �����"���� �0��� ������5��� �������;���������� ��������������������������������������������%��%�� �0���������� ��������'���������� ����������0�������� �%���� ���BS4<.:8�=��DEPT�DE�FC-�

������������������������� �������������� ����� ����������������������

�����,� ��������������*�������������� ���������������������=�������� ���,�������

�������������= ���������� � ���,������������������ ������� ���������������

������� ������������������������ �����������������#��������������������������*���

��=������ ������������� � ���������������� ��#������������� ������������

(�����������?���� �#���� ����������������������,�������� �������������

3*���������N����������������� ��������� ������ �������������������������������

������������������ ��������������������=����������3�� ���������� ���������

���������������������;6�00��@AEG�IENIA<�

'������.������%�����;@AAQ�QENAG<�

Q����������$�������� ���������� ��������������� ���� � � ����������� �����������*� �������(����������� ������������$������"�������' ����+��������������������R���������������������� � �� ������������ ��������� ��������������� �������������*�� � ������ ����� �������$ ��� ��� ��� � ��� �� �%� ��� �� ��� �� ������ ����� �������� �����"U �� ��� ������ ������:���� �����3���� ��

����������������������������������������������������������������������3�����

��������������������������,��R���������������������������������������������

����������� ��#���������M�������������������� �*��������������������������

������������������������������� 2������������������������������������ ������

(����������������� ���������������������������������������N�����!�� �����

���^��������������T�������!�� ���������^��������������L���������!�� �����

���^�����������������������(����������� ��������������������������������

�����������#������������������*��������������������������M�����

��������������*�������� ��#���� �������N������������������� ����� �����������,����

�������������� ������������������������������"�=�Z�������� ����������������������������

Page 36: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200636

B���-���3���0 ����V�� ��&� ��� ��S��������������� �� ����� �����������������������5 ����������������� ������������!�� �����.�����9�� ��� ��� �� �������������������������%����� � ��"��������� ���������"� � ��������#�� �������;����+� ��������������#�������� ��������"����� �� ���������0�������� ���$������������ ������������������� ��������%�� ���� �������������!��������� ����������������������������"����� ������)� ����$��������� ����������� � ��%������������ ��������$#� �����*���������� � �*$ ���0����������"����.��������' ����� �����$� ��� ������������!� �������0���������������7 ����*���N>����"������ ���������� ��!� ����������%�������� �����(� ����������������� ��"����������' �������������������������"���������� ������������� �����W$� �����X�BDEMI�DFP�DFE-

(�� ��� ������ �� ������� 3��������� ���� �� �� ���� ��� ���������

������������������������������= ����?��������������������������������������5����

��������������������������� �#������������������������������������ �������

������������������������������*���� ���� ������������������������������

���������������������������� �������������� ����

������������������������������������������� ���� ������� ���������� �������

����,�������������N�� ����������(�� ���������������������������������� �������

�� � $�� � �� �� � � � �� �� �� ����� ��!� �� "��� ������ ���� )����������)� ������)�������������������������� �������W$� �����X��"����%��������������������� ����������.����� ���������������������������0�$����*�<�$�0��7�������.�������8��"� ����S�����$��������� �#� �� ���%���� 7���� ��������� �� ��������� "��� �������� � �'��� ���������%����� �����B2:�92.8<.:9��DEMI�DFE�D�C-�

������������������=���������������������������������3*����� ����������������� ���

��������������������#��� ���������������� ���������6������;@AAE�GC<��������������

��������������������������������������������������������������������������������������

�����������(������� ��������������� ��������������� ����������������������������������

������������������������� ����3������������������ ����������������������� ��������(�����

����������������������������������������������N����� �2 ������������������������

�����������������������������������������������������������=�� �����������������������

����������������������������������������������������������������5����������#��������#����

��������������������������������������� ����������� ������,���������������������������

���������������N������;������������������������������������<+

Page 37: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 37

(������ ��=�����������������������������������������������������������������

��� ������������,��������#��������������������������������=�������������

������������?������*����������������������� ������������������������N����

� �������������������������� ������������������������� �����������������

�� ����*����������� ���������������� ������������� �#�����������������������

��������������� ����������������

!���������������������L��������;@AED�QENEG<�

�������$��� � �� � ��������� ������������ ����)� ��� ������� ����� ���!� �����"� ������������ �����������������"������������ ���$ ��"��� �� ����� ����������� �� �� ��������� ������ �� :���� �������!�� ����H ���(� �� �������������� ����:���������������"����������� ���������� ���#$ ��������$��� ��������� "��'����� ��������!��������� �%�� � ����������������� ��� �(�������������� ���������%�����'%��������������� ������6����

������������������������1���7�������;�����*���������2������ ������<������ ���

��������7� �� ���������.����������������������������������������������

�������������������������������������� ������������������������������������(�

@JAJ� ���� ���������� ����������������*������ ����������� ������������!�,���'

�� �����'�-� � �� �������-� � ��� ����.�;'������������������/����������7�� ���?�

��7�� �������������<���������#�����������������������������������������

����������������������������������������*��������*�����������,�� �� ���� �����

�����,�� � ��� ������ ��� ���7������ �� �� �������� ������������������������ ������

���������������������������7�������� ���3*��������� �������������������&���,��

!���� �� ���� �� �� �������,�������� ������ ��#� ������N�� �� �������������� ������ �

���������������������������������������������3��

!� ����������������� ����������� ��������������������������������� �"������

-������������?�� �������������������������� ������������������������������������������

����� ����������������� �������������������� �������������������� �����������������

���������������������7�������������������?�� ������������� ��������� �� ������

�������������������������� ����������������������������������������������������������������

���������������������������,�����������������;Z(0($����� $�/ ("0($/�@AQJ�@IB<�

Page 38: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200638

!�������������$��������T���������������������������� ���������������

������������*��������������������������������������=���������������������

��� ��������� ��������������������� ����������� �������������� ������������

�� ��������� (�������������� ���� ������ �� �=�������� ���� �������� R� �������������

�������������������������������������������������R����5����������*��������������

����������������������������#���� ������������������?������������

��7��������$��������T�������� �����������������������������������������������������������

������������������������������������������������������������3�����������������������

���������������� ������� ������������R�������������� ���������������������������

��!����������������!���� �����������������������N����������������������*������

���� �����������(�����-������������������ ���������������������� ���������������

�������������������������������������N��N����������� ���������������������� ������

'����������������������������������������������������������*����������

�������� ��� �������� ��� ��*���� �� � ������ ��� ����� ��������� ���� �������������

������������6����������������������������� ���������������������������,����

��� ��=�� �� ���������� ��� � ��������� ����� ����� ���� ��*���� �� ����,�������

����������� ������� ���������������������������������?��

4����������������������������������������� ��������������������������3������

�<�������������������K��<�� ����������������K��<� ��������������������� ���

��������������?���� ��������

4�������SS������ ���������������������������������������������������� ����?��

���������.�����&��\8������6�7�����/�������"������G"��0����/�_�1������!������

7����������4������$�������T0"��"��������L������ �̀������ �=�����'������(���/��=�

Z��������/�������(��������Z����������������$��������������������������.������� ��

����������������������������� ����������������

4��� ��#��������������������������������������= ����������� ������������������

����� ������������������2����9���������� ���9� �������������������������������

����������������*����������� ���,������� ���������

7������������@AIA�������������������������������� �� ����������(�����-�����

��� ����������������������������������������M����������������� ����'

����������������������������������������R� ����,������������������������

Page 39: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 39

�� ������������������������������������������������������������������������

����������� �������������������������������� ���������������������������

������������������?��������������������,�������0�������&�������7���� ���

�������������� ��N��������,�������������������������������������������

6������ ����� ������� �������#���� ���� �� �������� ��� ��������� ����*����

������������ ��������������������������������������������������������

�������������������������R��������������������������� �����M����� ����������

!�������#������� ���������������,���������������������������������������

���&� ��� 9� ���� ��*����� ������������� �������� ���,������� �����������������

����������9��������������������������������� ��#����� �����������������������

��������������������� �����M������������� �� �������������� ������ ������������

�������������������������������#�������������������������������� ��*����

!������������������������������?��������������������������������������*����

������������������!�������������� ������N������������������������� ����

��� ������R�������������������������� ������������������������

2�� "����� �" ���������� ��������3���� ���#����

���������� ������� ������������ ����� �������� �� ������ ��� ��������� ��

�� ������������ ������ �� ��������� ���������� �������������� �� �� ��� ���� R� ����

������������������������� ����������������������������������������������

��������?����������������������������

���� ���� ����������������������)�������������������� �������������

������,���������������������������������� ����������������������������������

�����������������������������#���������������������������������+���������������

��� �*�������������� �����������*�� ������������������������#������������������

�� �����������������,��

������������������� ����������������R���������� ������������������������

���������������� �����= ������������M������������,���� ���� ����������

����������������������������!����������������������������������

���� ���������� �� ����,����� ������ �� ��,��� ������������ �� �������

Page 40: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200640

$�������� T��������� ��� �����Z����� ��������� ��� ������� ��� �������� �����

���������������������������������� ��������

�����*���*����N>�������� � '�%������%���$��������������!������ ������ � ����K�� ��������� �%��������������������0���������� ��&������������������$������� ��������"U �� �������� � '�%1����������� ����%�������������0�������'%����"��������*�����N>�����N>������%�������������������������%��� �� ����=%���������������� �%������"���������� ������� ��%���������� ����� ������ ���BL.<.:�� ��2:�92.8<.:9��DEMI�DFP�DFE-

���#������������������ ���� ������������� ��������������N������#�����������������

�� ����������������������5����������������������������� ���������������������;������<�

��� ��������������S&TTT�� �� ��������� ����������� �������������������*���� �������

�������������������������������������� ��������������������4����������������� ��

� �������� ��������������������� ��������������������� �����������$� ������ ����

����������������������������

�� ��*����������������������������*������������ ���� ������������� ����

������������� ���������������������������������,��� �������������������� ����

��������� ����������������������� ���������������������������

!����� �������������*������� �#��������������������� ������������������

���������������������������������������� ������ ����.��������������

�������� ������������������������������������3����� ���?�� ����������#���

����������������������� ��K� ������ ���?����� ���������������,�����������,��?�

���N�������������� ;�4/<�9� ��������������������������������� �������������

����������������������� �#����� ������� �����������������,��?�����������

�����������������������/�������� ��������!��������;/� <��������,����� ���

!�� �������(���M�������6��������������;�(!6<��!���������(���M�����(�� ���

;!((<���������4����N�������������1�����!��������;4����<�������������

T�����������������������������������������������������������������������

�������������������������� �����������,���������������� ���� ����������

���������������!����������,�"����;@AAE�C@<���������������DC����N���� ���2�������

���������,����������� ��5��������*������������������ ����������������������� �����

����� ��#������� ���������������������������������������������������������

���������� � ������������������������������������������ ��������������2�����

Page 41: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 41

��� ���� ������������������������������ �����������������;������������2���

����<������,������ �����R� �����������������������������R� �#�����=���������

����������������������������������������@ADI����$������!��������������������������

���������������������������� ��;����������������� *����������������������

���<��(����������������� ��������������������������� �����������66 ���

����������;a1�( X(1��@AAG�II<��4���������������������������(�����-����

�� ��������������������� ������������������������������������?�������������

����������������������������������������� �������������� � ��������� �����

������������������������������ ��������������,����������; ���2�����*��

��*�����������������<��������,������� �#���������������

4������������QC���EC��� �#������������������������������ �����������������

������������������������������������������������ ���������(��������������

��������������������������� ������������������������=�������� �2�������������

������������������������������������������������������0�#�����"���������;%� ��<�

��!��������������4��?��-����� ������"�����������������(��������;@AQI<�������

������ ������ ��������@@G� �#���������������������� ��������������������(��������

�#�� ������������ ���������� �� �������� �� ����������� �������� ���������� �

�������������������������������������������������������������= ����������

�������������� ������������������ ���������������������������������������)�����+

���������������������(�������� �#����������������������������0��������������

��������������������������������������� ��������� �������������������������������������

�� �����������������������������������������������������������������

6������R���������������������������������������� ���������� �������� ���2���

���� �#��*�����;������,��������7�#��(= ������������7���2����9��7(7<������

���?�������������,��������������������������������������������������������

�����������������������������������������������0����������� ��������7��*������

�������������3������������,�������������� ���2����

&� ���$ ����� �� ���� �� ���6������� ����� ;������(����� ����� '������ ���������������������PC�����*�������� ��%�������=�����4� �����:���#� ���3� ��%�<���������� Q=���7�����3���R�"�������' ����������3���� �� ����=�����4� ��������8� ���� �������6������� �����������0����DEEF����: ����Y�� ��B.��EF-�B�.�:;&=�DEET��M-

Page 42: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200642

���3���������������������������������= �����������������������3������N�

����� ��� � ������ ����� ��� �� �����*� ��������� ������ ���� �

��������������������� ����������������� ���� ������� +

7����������/����������(��������'���7�����'�������������"��������������������������

&����� �����6������� �����;������(�������������!'���������MC��4������������������������3���� �� ����=�����4� �������DEMF�������8� ���� �����S��������.�������"�������� � �����$���%��� ������� 5��� ������� ��� ��� � ��� �%�� ��� ���� �� ��� ����� ��� ����'� ������ ��������($���%���������������� � �������� � ������*����� ��� ��������������������������.�������� � �%� �����' �����!�������������� �����,�������� '�%��� �����BDEET��M-�

������ ������7������ ;@AAD�GQ<�� ����� ���� ��� �������������� ��������� ��

�������������������*���������� ������������/������ ��������� �� ����!������

$���������������������� ���2�������@AQI��(�� ����������� ���������������������

������ ���*������������������� ���������������������������������� ���������������

����������������������M��������������,��������������������������������������

�������������������������M������������������������������������������������ �����

�������������������������������*����

!�������������"����

.��DEMP����$���;���.��#$ ���������0���������� ��������� � �����������Q���$ �������������R��.��DEMF������������0�������(�� �0� ������� � �����������������*������$������ ���$�%���!������ �������"�����'����"���������0�� ����������������� ������0���Q��������R�BDEEP�D�DC-�

��(�����-����� ���������=�������(�������T� ���������������;(T�<������

���������� �� �����,��������(T�N$T"�������� ��������� ���������� �#�� ��� ���

����������������������������������������������R� ����������������������1��������

7�������1������W���7���

>��� ������������������������������������������������������������������

b�����,���������������������� ����������(==���&����,������������������� ��3#,�

��� ������ ���-V� @C� ����?�� ��� ������,��?��� ������ ��� ������� ��� ������

��������������� ���K

Page 43: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 43

b��������������� �������_�������������-�����'���������;��3��-��5���<�����@AEDK

b�����,���������� �������#������������������������*�������-�����!���������

������������ ��������������� ����������?������� ����3����R�0�������&�����K

b���������������� ����������������������������������,M������������������

�������������*�������������������������������� ����������"�������� ����������@BD

�#��������������������,���������*�!.!����������������#�������������������

������������������ ��_��������������6����������������������������������������

��������#����������������������������������������������������������������

����������� �������,������� ����������������������R���������K

b�������������������������0�����������@AEQ�������������������������������������

�����#���������������������������3������������,����������������=���2=���� ���

�#�������������� ����������2������� �#���������������

4������������AC��������N����� �������������� ������������4����������1��������

����������������������������������,�������� ���� �������������������������

��������(����������������������������������������� �������������� �������

T'��;%������ ����0�������� ��$ ������������� �<�� ����������������� �#���������

������� ����� ������������������������������������������,����������������������

�������N ����������������������������,����������#�������� �������������� ���#����

�� �����,����� ���!����������� ���4��?��-����� ����� ��"������������� �� �

6���������������������������1��������2����'� � ������������������������(!��AI

�����,���� ���$������ %�������� ����� ������ ������������� ������� ��� @QC� �#���4���

���������������������������������(�����-������%� ��������������$�����0������!�����

^������� T�������� ��������?��������� ����� ��������������������� �������

(��������N����������������������������������������� �#��������������

������������ ��#����� ���������������������������������������������������

�����������������:���������������������������������������

�����������������0'�QQBC�;4�����T���������[�����������������<���T'������

@J�CCC�;��������������������������������������������<���������������� �������

����������������������������������������������������������������������

Page 44: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200644

��)�������4��� ���#�����6����������= ���������������������������������*���������������������� ������������

��������������������������������������������������� ���� ��������������?�

���������������������������������������������,��������������������������#����������������

�� �������������������������������������� ��*���� ����������������� ��������������

�����������#���$����������� ���������%������������������������������ ����"��&���

�� ���� ���������������������� � �����������,N������ ������������������

3*����������������� � ���������������������������������?����� ����� ������

����������ICCC������������������ ������������������ ����������������� �������

����� �������������������@AAA������������������������������������D�����?��

�������������N������� �� � ����������������������:����������� ���������� ������

��������������������������������������������������=����������������� ���������

��=�������������������������������������� ���������� ��������������������3����������#��

����������������������������������������������������������������I@������������ ������

������������3 ����� �� ��������@AEQ����������������

&������ ������������%����� �����������%����� �����������%�������(�� �� ��� ������� �� �� ��������%� ��� ��'�� �� ������ ����� ���� �����"�������������������������������� ���.������������� ����� ��������������������($������������$ �����������������S(������� ����������������� �����*$ �� ���� � $�� ���� � ����� ������ ��� � � ����0������������� ��� ��������� ����������������������� ��� ������ �� ��������� 0������ ���� ����"��� ���FCFC� � �����%����� �� �(���0������������ ��� �0�������0� �������BQ�$����FDR�DI�CM�DEEF�����-�

(�������������� ���� ������������������������������������������������� ���

����������������������� ����������������,��������������������� �����������������

������������������������������������ ��������������� ������������������������

�� ���������������,������������������ �������������� ��������������������������������

3*�����������������������������������������3����������������N ���������,���

����������������������������������� ����������� ����������������� ��������

�=��������������������������������������������������������������������������

*���������� ������������ �����������������������������������������������

Page 45: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 45

'������������������������������� �#��������� �������� ���������������

�������N ������= ���������� �#��������������������������=#���������

���������������� ��������������������� ������� ���� �#����������������������6��

�����������������������?����������������� ������ ���������������������������

���?�� ������ ��� ������ �� �����M���� ���������� �� ������ ������ ���� �

�����:�������������������������������= ������������������� ��3����������

�����������(����������������������� � ���������������������������� �����

������������ � ���?����� �#�� ����������� �������� ������������@HB���

� �����������������������*��������������������,��������������������������

���� �������

�������*��� �������������������������������������� �#������������

����������� �������� � ������������������������������������� �������3�

��������� �������� ����������������N ����� �� ��������� ��������������� ����� 9

��3����*������� �#�� �����9� �������������������� ��������� �� ���������������

�#�������*�������������������������� �������������#��������������� ����

������������

���������������������������� ��?�������� ��� ��#����������������������������

����������������������������������������������������������������������� ������

���*������������������������������ ����� �������;�����������������������

*���������5��������������������������������������������� ������������<�����������

�������������������������������=�����������������,��������������������������������

������������������R���������������������������� ������#����3�����������������,��?�

; ��� ����� �#����� ����� ���������� ���� ��������,����� ��� *����� ����<� �� �

������������� ��� ��������,����� ����� �� ����� ���������� ��� �����:������ ��

��������������� ���� �������

���������,��������������������������������2��������=������������������� �����

�������������������������������������������������R������������ ������������������

���������������������������������2���������#������������������������� ���?�

3����R�������,��?�����N����������������������5������������������������������

������������� ����������������������������?�����0�������&��������������

������������ ��������������� �������������3������������������������ ���������

Page 46: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200646

���� ��������������������������T'��ACCC� ����=����������������������������

�������������� ������������������������������������������������������������������

�������4���#��������������������������� ����T'��@J�CCC�����'����&���������

����������?������������������������� ���������������������������������������

�� ������ �������� ����������������� ����*=������� ������� ������� �������

��������������������������� ���� ���������2����������N��������������������

��������� ������������

�� ������� ������������������������� �������� ������ ���������������������

��������������������������������������������������N �����; ��������������������

���������� ����%� ����������������������!�����������[�������� �����9� [!<��>� �#���

�������������������������������������*�������������������������,�������� �������

� ����������*����?���������� ������ ������������������������� ��������

��������������!��������0��\���;@AAB�CE<�

4�����"� ������������ ������������$�������C�� ���5���� ����� ��+��� ���������������"���PCZ���������� ���"����������������� ��� ��������� ������������� �� ����������.��%����"������� ��+��� ������������������ �%�,������������������������������ �(� �[

(��������������

O���� ���"���$��"��������"������� ���������� � ������������ �������� ���"������������#��� ������ ����������(� ���� �������������� ���������$������������������ $�#�� ������������ ���� ���%������ �������������� �$ ��%������ ����������*$ ����#$ ���BDEEJ�DD-�

>��������������������?������� ����������������!��������������������

�����������������������2�����

������������� ���������������� ���� �������

��0�������������#���������������)���������������+�9�������������������

�= ��?������������������������������ �������#������7�����*��������7�������

���4��?��-����� ������"�������������;74-"�<���� �#�������������\������������

������������������������������������R������������=N-�����'��������������^�����

Page 47: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 47

��� ����������)���������+����������������������= ��?��������������������

���QC���EC������������������&����'��2�����!������;'7<������EA������K������������

������������������#�������0���������������������2�������/17�;�*�������������

���2���<������������������$������%�������

)7������������������������������EC+����,�"�������.�� ��7������ ����������

.��������8�����!�,��7���������� ����������������� ���������������������������,�����

������ �������� ������ )��!������� �� ������ �������� ������� ����������#���� ���

������������*����������������������������������3*���+�;)0�����1������$��\���

������������"�����+������0$���������['7����������������888�� �������H����������<�

&������������������������������� ��������� ����7������*����0��������/���������

���������������������7����*���������������� T�����������7� �����!��������

(��������"����/�����

!��������������� �����������������!������0������������[���������'���������

7������������;['7<����@DHCBHAA����74-"��2����������,���������������������

�������IB� �������������@IB���=���������������������@C����� ������������

��3#,������������� ���������-'V�@C�����?���7�����*��������������������0����

������������\����������������������� ������������9����@AD���������@JQ�����=N-����

'�����������@GQ����^������7����������������������������������������������

�������� ���� ���� �� @@F� �������� ���������� ����� ������ (�����-������ ����BB

�������������� ^����������IB�����"�=���������@D��'�� ��������������������������

������������������� ��#�������0�����������������������������BEA�����*����^����

;G�JIG<�����"�=����;EAC<�������=N-$''�;EEI<�

7�����������������������0�������������������������� �#����� ��*������

�� ������������������������ ������������ �������� ���� �������������������� ��

�������������������������������?�������������!�����=�� ��� ���N���

���������������������$����������������������������������������������������

��������� � ���� �� ��� ��� (�����-����� �� ��� T���������� �� ������������� �

�=�����������������������������������#������� ��������.����������,M�����

����������� �� ) ����� �������+�� (�� ����� ���� ��3���� ��� ��#����� �� �� �����

�����������������5�������������

Page 48: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200648

�������� ��� ��� �������� ���� ������������������ ������������ ��������

������#��������������������������������������������������������������������� �����

����������������� �2 ���� ��������������������������������������������� ���

������������ ��������������������������:���������������������������������M����

������������������ �������� ������������� ������ ������ ����� ���������� ������

��� ����?��������������������������������������������������

1��$������;ICCC�CG<������������������������������������4��������� �������

����������������������������������������������� ���������� ��#���������������������

������������ ������ �2 ������ ���5+����� �������������������������������������

�� �������� ���� ������������������� ���������� �� ���� ���������������,���

������� ��� ���������� ��� ������������� ��� �� ���� ���� T'����� ����� A�CCC� ��

��������������������������������������� ����T'����������@J�CCC�

��������������� ����������������������������������������������� ����� ����������,����

��� ��������� ������������������ ����������������������������� ����������

������,��?����� ����3������=��������'���������/���������������;'/�<�

1��$������;ICCC�Q<�������������

4�� ; ����� ���9���%���� ����� B;9�-� ���������� � ��� ������� ��������� ��� ��� ��!� ��� �� ����� ������ �$� '� � ��� �*�� ��� ��� � ���� ����������������"������� ����������0����������0��� ��������������������������%��������� �������� ��� ��

��'/�������N����*�������������,�������������������������������������������������

�������������������������� ������������ ����������������?������ �������,�

�������������� �������� ���������������������*����������� �����������������

��������R��� �������������������������������������#������������������������������

���������������������������������������� ���#������ ���������� ������������������#���

�� �������������������������������� ���������������������������� �#���

����� ��������� ;������������� ���������<� ���� �� �� ����� ��������� ��� ���N

������������������������!��������$�������;@AAE�@QI<�

���� � ������������������������%�����������%��� ������%������������������'%������������ �� ���� �� ���������������� �� ��������������������� �� ���� $� � �� ����� ��"���� ������������������� ���%����)� ��� ���� �������� ��������������� ������5����%����������������B���-

Page 49: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 49

$�������;@AAE�@QQ<����������������������������������)����������� ��������

��������2�������������������������������,���� �������������������������

������ �� 2�������� �� ��'���������� ������������� ���������5+

����������������������6��������T���������������R����������������������7�����

������������������������)�������������������������N������6�������T��������

������N��������������������������#����������#���+��'������'���\�;@AAQ�IQ@<�

3����'�� �������������%������� ������"����������� ��� ���� � �����"�� ��������2\8�*������� ��������������2���������5 $������������������ ����$����� �������������������� �������� ����0���������%�,�"�� �����H�$������� � ����������������� ������������� � ��������������� � � �����������$���������(�����,� ���������%���2\8���� �*� �� ��� � �� �� �� ���� � ���� ��� ������ ��� � ��� ����� ����������� ���"����������������$���%������*$ �����������

���������������������������������������������������������������������������

��������������� ���������������������������������(��� �� �������������� ��#���

������������������������������������������������������������������ ��������

!�����0������������������������������������R�������������� ��������?�

���������������������)��� ������������ ����������'���(��� ������������� ��������6

��� � ����������� �������� ����� ������������� ��� ���������'���� �(��� � �7� ���

�� �� ��������������������'������ ������� ��$�������&$�� +�;$T0(T$���@AAE�@Q@<�

!��������!���_�����$�����%������;@AAJ�IB<������������� ��� ���@J���� �������

��������������������?���# �������*�������!���������������������������������������

���!�� �������������������������I<���(�� �����"�����������[���������G<�!*����

���[���������J<��������������!������[���������B<�!��������,������D<������!���������

Q<� (�������������� ��� �� !������ ( ������ ���� �� 7�������� X���� 6�������

E<� ��������������' ���������A<�6���X����6������������(�����������������"����

����$����������!������(���������$�������������������!����������[��������

����.�,���������������

�������������������������������������������!$�'0 �̀����$�����%������;@AAJ�ID<

3������"�� ����*����� ����"���������"� ���������0� ���\�� ����������������$�� �� ��,�������������%���"������(������������������� � ��������� �����'����� �����"�����$� �����$�����#������������� ������%�

Page 50: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200650

'����� ��������������������� �������������������� �������� ������ ����������

�������������������������������� �������� ���������������,��������������� ������

������� ������ �������������� ������ ���������!��������'���\�;@AAQ�IQB<�)�

��*�����������������������;� �0$�8����9�9�!�[<�����������������������

�� �����������������,���������������������������������� ��������?��;���<+�

������������������������������� �������������������������<�!�����

����������I<�!�����������������G<�!����������������������J<�!�������������=������

6���������������������� �#������,����������� �������� ������������������

��������������������������������������������������������������������

��������� ��������,����������������������������������������� ��=������� �����,����

����������!������[����������������������������������� ������������*

������ ������������������ ������ �������������������� �����5����� ���� �

������������������������������������� ������������������3���� ��������3���

������������ ��������

����������!������[��������������������������������������������� ���

��������*����������� ���������������������������� ������ ��������������=�����

�����5����� ��������������� ���������������������������������������������������'�����

���/������������������������������������ ����������������?������������������������

����� �����������,�������������:������������������������������ ��*����

����"���$��� �� �� ��"�����" ������� �����������#��������[�������� ���������� �������������������������������3�������������� ���*����

����*�����������*�����(������������������������� ���*����� ���N��������� �������������

�������������������������0������������������������������������������2=�����������

������� ��������������������������������������������������������������,�����

�� ������ ���������������������������,������(�������� �������� 3*��=������� ���

������������������������������������������,�����������2=����������������= ��������

���������� ������� �������������� ���������������� �����P*���� ��3���������

������������� �� �� ����� ��� � ���?�� ������������4��(����� ���"����/����

���������������������������������$������4�������=������������������������*����

���3�����������������������������������������������������������2=������������

Page 51: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 51

���= ������������������� ������� �����������������������������������P*���

��3����������������������������������� � ���?��������������4��(��������"���

/����� ���������������������������������$������4�������=����� ������������

������*��������3��������������������������������������������������

�������������� ���*�����������������R��= �������������������������������������

���������������������������������� �2=��������������������������������������3����

� ���?�����������������������������������*����������������� ��,����� �����

����������������������������������������������������� ����������������������

��������� *���� ���� �����������������������4�� ����� ����*�����������N���

������#������������#�����3����#���������������� ��������2�������������P*���

(���������������������*��������� ������� ����������������������������������

��� �������������=��������������� �������������������������������������*������� �� �������

������������������������������������������������������������������ ��3#,���������

���������������������������������=�� ���,�����������������������������������

�������������������������������������=����������������� ��*���� ���

��������������� ��������������������������������������N�����"������,���

� ���������� ��*���� ������ ���#�������������������������#������������������

��������������������������� ��������� ����������������������������

�� �2 ���� ����� ��������������,����������� ����������������������������������������

�� �������������������������������������������� ��������������������������,����

��������������� ���� ����������������N�������������������� �����������?����

��������������� ���������������������������������������������������� ��������������

����� �2 �������������������������������������������������������������������������

�����=?������� �������������� ��3������#����������������,��������#����������

� �"��� !����� �������������*��������� �#���������,��������������������������=������2�����

��!����������������������N��3����������������������������������M��������������3*

�������3�����������������������������������������������?���������������?������������

���������������������������� �����M�������� �����������������������������?�

������������������N����� ���� ���������������������� ��������� ����������

Page 52: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200652

�������������������,������� ����������������������������������������������������

�� �����������������������������������������R�������������� ����T'��@J�CCC�

[����� R� �� ���?������� ����������� ���!�������!���*���� ��������������

�<����������������������������������������������� �������� �������������������

���� �������� �������������� ����� ������ �� ��������������������� ���������K

�<��� ������������������������������N������*���������������������������������������

��������� ����������������������������� ��K��<�� ������N����������������

�����������������������?������*������ �,���������������������������������������

������������������������������������������������������� ����# �������������

����������������������� ����������������������������?��������#���� ����������������

��� ������� ��� ����?�� �� ����� ����������� ���������� ��� ��������� ���������

�������,����������������(��N������������ ����������0�������'�����������������9�3*���������

����������������� �,��������������������R��� �������������������������������������

�� ��.�"���/�#�� &�) �"�

���Z�����(������$����� ������������#�����������������������&�[�����V4��\��.??2

/���������������������������13������.!]����%�������&��������������.??@

/�����3�$���� �#������������ ����?]������������������&�G�8����.?@#

+��5����^5 �������6������5���� �����.2]����%���������.??J

��5/� Z%�5����%�����/���3�+�1������������������� ������%�������&��������.???

+�����$��������������!���0����������'�����������#���@]�����%�������&�$������.??>

F/_� �F%��%I������������������������� ������(]����%�������&��������.??(

Z)���G�)��Z������8�����/����$������!]����%�������&��������������.??#

)����1������4�����)I����̀ ���a�/���� ����$���������$����� ����������������&�[�����V4��\��!"""

)��%���������%%�� �����/������������� �����������#���#]����%�������&��������.?@#

3�F����)��7����A���������������9�� ��������(������$����� �..]����%�������&����������3�����

Page 53: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 53

���%�5���8������%�������� ���������������������������� ���8���!3��������������:;<+=� ��$�1��5��/���%��/��/��%T���F)���%������� ��/��3� ��3� �5�������������/����$����� �>������������������.� ������%�������&%�'�����������3�����4��������.??>

��1 %���1��������*���.>.J��!?�����4�������.???

� �� ����3��������%��7�������� ��������/����$������:�/�������*���`3���������4�������������a�+��QF%�%���������.??#

� �� ����3��������%��7��������������$�������������?�����"��$����� �:�����`/���������4��������������a��,����������b�+��QF%�%���������.??@

���)�%��F5 ����������������������8�� ����� �����������'����������������#���' �� �%�������&��������.??(

%��5Z����8��Z�$�1 5/�����5��1�D�V�$����� �#������������� ����������������������1��������������'�������������������������������������������������������������@������������������&���4,����.??J

% )1����I������������)���������)F G��%��'���������������/������ �%������#���&��������?]����%�������&�%��������.??.

%�/�U��3�$����<�����������4����3�����4������� �&�%������� ��/��3� ��3� �5���:�$�1�/���%��/��/��%T���F)������������/����$����� �>�����������������.� ������%�������&�%�'����3�����4�������:�%��.??>

1���)��c� ��/����5+��d5� ��/�%�5�Se�%�F5 /�%�%������3� �5����/�%�51�)1 3�5�������Y�� ��F5/�'�Q��5+�.2.!>#�:�.(����D��8�����.??!�f�������!.g �'�,;�����1�����4�2#���2(��,

1 )�������������������������!���0������������������&��7����������.?@"

H����5����4���(���������������������/����$������ ��$�1��5��/���%��/�/��%T���F)���%������� ��/��3� ���3� �5�������������/����$����� >������������������.� ������%�������&�%�'����3�����4��������.??>

H������3�Y�����N����$���������'���4���K���,� 1��������4����������,������4�3������� �&����$��3���$��3���;'���`���a�@�����%�������&���������������

�� ��.�"������������!������0������������[���������'����������7�����������

��� �HH888�� �������H����������

Page 54: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200654

Custos relevantes���������������������������� ����������������� ��������������������� ���������������������������

.����-�!�����,��������������� ��

�-- �)�,��� �(�,

6������5��������6��"2���

�������)�� ����,

�������� ���� ��������� ������� ����� � �������������� ��������������������/�� �������!�����������������#���� +�!��������������������'������ ��������� ��������� � ������������������ ���������!���$������� ���� 7������!�����)�,�� �'��������� ��&������( ���� 7����������������� ���������������� �������!���)5������� ���������!���&������!�� ���!������������������� ���������* �!������!�� ���!��� � ������� ��� ����������������� ����������!��������� ������&����������� ������������/ :������� �!/�!���������� ���� �� ���� �������������/�!���� %���!��!���������!����)����������������������� �����������>���- ���������� �'��������1���#��

��������� ���� !���������� �������� ����� � ���������������� ���!�������������!�7����� ����� �!�7��������!�����������!�!�7������� ��!��������������������������� ��������� ���������� � �!�7���������8�$������������� �������������8�)�,�� ������ ���� ����� ��!�7�� �( ���� ����� ��������� ��� ���� �� ����� ��� !���)� >������� ������� �����������!�������������!����������!�� ���!�������������!�7������� ���������*! �!��9�����!�� ���!��� � ��������� ��!!�7������!���������� ����������&����!�7����� ���!�7�������/ :������� �!/�!���� ������ ���� ��! ��� ������������/�!�������� �����!��!����7������!����)������������������������ �����������>���- ���������� �'������ ����1�����0�

���� ,���� �� �!��� ������ �� ��� ��� �� ����� � �������� �/� �( ���� ����� /��� �������� ��� ������//����/������� ������������ ��!�������/� ���������� 9 �� ���� ����9� ���������� 9� ������ ��� � � ���� ��!� ��� ������$������ ���� ��9)� � E ������:� ���( ���� ��9�������!��:��<������� ����9��������/���!����� ��9),�������� ������!� �� �� � ���!�� ���/� �� ��� �����/� ��!������ ���������� �� � ������������ ��! ����!�� ������������� �����:������� ����( ���� �����/��� ���!&���� ��������� ��� �����/�� �!�/�!���/ :������� � ����� ��! ���� ����� ��������/������/���� ���!�����D��!��!������) ���������� ��������������� ��������������!��'�A��>B����1�����������!�� �'7

* Mestre em Ciências Contábeis, professor do Departamento de Ciências Contábeis da Universidade Federaldo Rio Grande do Norte (UFRN)** Doutora em Ciências Contábeis, professora do Departamento de Ciências Contábeis da Universidade Federaldo Rio Grande do Norte (UFRN)

Page 55: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 55

��� ���� (���������6��5�����;(�6<������������������������������������������������

��������������������������������������������������� ������������= �������

� ������������� ����� ��� ������ �������� ����N����� ����������������� �����

��������������@EE@�������Z�������$���_��L�� ���� �������� �� �������� ���������

-��������������!���������������������������������� �������� ���������

�����������������������2��������(�6� ��� �������������������=����� ����

��������������*�������������#������ �����������������������������4�������������

��������?�� ����������� ������ ������� ����������������������������M������

�������������M���������������������������������������������,���������������������������

�����������������������������3��� �����������������

!������������������������������� ��������������� ���� ��������������������

���� �����#���� �����������������������������������������������������������

����������� ������� ����� ���� ������������ ������*������� ��������

������������������������������������������� �������������������������������

5��������� ��������

�������������������������������������������������������������� �� ������

����������� ����������������������*����������������������������������������

��,������ ����������������� ������������ ����� ����������������*��������

������������������������������� �������3*��������� ������������������������

�������������������������������������������������������� ��#������6���������

���������������������� �������������������������������������������������

���������� ��� � ��������� ��� ����������� ���� R� ���5����� �� ��� � ����������� ����

���������������������

����� ����� �� ���� ���� ������� �� �������� ����� ���� ��� ����� ����

�������������������������������������������������?�������������������������

��� ����� �� ������� ���� ���� �������� 7��� ���� �� ���� ��� �� ��������� �

� ����������,���������������(�6��������������� ������ �������������������=�

�������� ?����� �������������� ������������

���������������������������������������������������������������������

��(���������6��5�������������������� ������9�(�6� ����������������������������

Page 56: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200656

������������� �� ��� ������ ����������� ��� (�6�� �� ��3������ ����� ����� �

���������������� ���������� ������ �� �������������� ����������,������ ��

����������������������������������������������� �����������������

�������������������������*�����

5��"��� �����*�"���65�176���������������6��������F�I�JAJHAE�������N�������������������������� ��������

�� ���� �����,������ ���� ����������� ��� ������ ���*����� ��������������

������,������ ���������������������� ������������������������,���������������

����������������������� ������������������������������

!������N�� ��� ��� ���#���� ���������� ����������� ��� ���� �� ��?�� ��

������������=�������R� ����������?������������������������?�����������

��� ����������������� ����������������;"��$(��ICCI<K�;"�$�4��ICC@<��'�����

1�������������;ICCG<� ��������������������������������������������������)c���d��

������������������������ ������������������������������� �����+�

6�������������1�������'�����;ICCC<����������������������������������)����������

���� ������������� ���������������� ����3�������������������������������������

���������� ��� �����+� ��� ���� ������� �� ������ ��������������� �����������

�������������#���������������������������������������������������������

����� ��� �������� (�6� �� ?�� ��������,����� ��� ����������� ����2�����

�������������������2�������� �� ��������������������� ���������� �����,�����

�����������������������������������������,�������������������������������

�� ��������� ������� �� �������� ���������������� ��� ������� ����� ��� �� ����� �

� ��������������������������� �������6������;ICCG�� �@D<���,������������,?�

���� ��������(�6�������������������������������,����������*�����'�������

����������� �����������������2� ���������������������������� ��#�������

������� �����������������������=����������=�������������,�������������=�� ��

���2,�,6:������,����[�������������������������������������� ������������������

������������������������*���� ���������������������������������������*����������

������������?������������������������������������ �������������M�����;�6����<�

���� ?�������������� ���������������������������;(�6� �����<�

Page 57: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 57

6��������� ������������,����� T������������� ��� �������� ;�T <�� ����� ������

����# �����������*�����������������,����� ��#������������ �*��������*������������������

�������������������� ����� �� ��� ����� ��,����� ������������������ ����

�������?���� �������������������������,�������������������������������������

����������������������,����� ����� �������������������������������������5������

������������������������������������������������

����������������������������������������������������������������?�� ���������

����������������������#���� �������(�������������������������?�� ���������

��������� ������������������������������������������������������������R

�� ����������������� ������������������������� ���������������������������

����������������������������������������� ����������������+

�����=�������������(�6�� ����� ����������������,��� �����������*������������

��������������������������������� ������������������������������ ������ �����

���������������������������������������������� ������������������� ?�����

���*���������� ��������:��������������������������������������*�����#������ ����N�

��� ������� ������ �3�� ���������� �� �� ��������� ���������� ��������������� �����

������������������� �����������������������������������������������

���� ��������������������������������������������������������'�����

��,����;ICCJ<�����������������������6�����������������������������������������

(�6� ���������0�������������������������*������� ����?��������������?������

�� ������������������������������������������������������*����

6�������������'������;ICCJ<������������������������������ ����� �����������

����� ���� ����3��������������������(�6��(�����������������������������������,���

����"����7�8���� ������� ���������������������3�������� ��������������������

��������������������������������������������������� ��������������������

������������� ������� �� ����,���� ���� �������� �� ����������� ���� ��������

�� �������������������������� ����������� ������� ����7�#��������������������

�� ������������������������'������������������������������������������������

�6���������������������� ��������������3���)��������������� �������

����������������������������� ������,����������e�����������������������=�

����������������e+�

Page 58: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200658

���������?������������������������������������������������������������

������������������������������������������������������������������������

��� ���������������������������(�6� ������������=�����������������������

����������� ������������ �������������������

������������� ����������������������������������������(�6�����������������*���

� ���������������������������������'������'������;ICCJ<����������������������

������������������ ������-'VIJ�����?����� �2=�����������������������

0���������������������-'V@��������

������������������������������������������������������3������N��������

���������������������� ����������������������������������������������������

������������*��������(�6��������������� �������������������� ���������� �������

��������������������������6��������;ICC@<��������1�����;ICC@<����0���������3*

����������������� �#�� ���"�������;ICC@<��!����;ICC@<��0��� ���'��Z�����;ICC@<�

$�����;ICCI<��"�����;ICCI<��.��\���������������;ICCG<��L:������;ICCG<���$���\� ��;ICCG<�

������������=��������0�����Q@��������?����������� ������������������ ���

"������������(�������;"(!<�������������������������EB� ����������������GA

����#���� ��� ��������� �� JD���� 2N���������� �� ��� ��� � ����� �������� ���

$�������!4(H!('��f@�;�������������������ICC@�������G���g@����gJ����������������

������ ����������������������������� 2N���������� ����6��������fI�JAJ�;��

@C�����������������@AAE<��������������������� ����������������������#������

��������������5��������0����K� ����7���������FGC@HAE������������,���� �����������

�����������������������������?�K��� ����6��������F�I�BD@�;���IQ�������������@AAE<�

������������������������������@@���@I����6��������F�I�JAJ�

6���������������"(!����GA��������?�����������������������������������

������������������������ICCC��������ICC@�����������ICCI���������ICCG���@Q���

ICCJ��(���������� 2N����������������������JD��������?������������������������

�������ICCC���������ICC@��������ICCI��@B����ICCG���I@����ICCJ��������N��

������������������������������������������ICCGNICCJ�����������������������������@�

Page 59: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 59

������������������������ ����� ����������

���������0����1�2�3�������4�������56

-������ ����� �����������#��������(�6���������������������������������� ������

�#������������������������(�����������#������ �������,���� ���������������������� ���

�#������� ����������������� �����������������������������!��������������������

������������������������������,����� ������������� ������������������������

����*������������������������������������������ ��������������� ����������

������������������/�������;ICCG�� �I<���������N����� ����� ������������� ����������

(�6������������������ ����������������� ������,��������������*��������� ����

��������������������������������������������������������,�����������������

���������������������� ���������� ����������������������������������������

�������� �����������(�6� ������������N���������1�������1�_�����;ICC@<�����������,�

��������� �������������������������� ������������������������������ ���������

-����������*���������� ����������� ����� �� ���������������������������

(�6������������������������ ���������� ��������� ������������� �����������N

������������� ������������������� �������� ����������������������� ������������

�����������������6���������������\�����������;ICCC�� �@AC<����������������������������

������#������������������������������������������ ��������7������;@AEA�� �DB<

��,���������������������� ��������������������������

0

5

10

15

20

25

1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

Graduação Pós-Graduação

Page 60: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200660

.��� �� ��� ����� ����� �������� ��� �� � �� �� �� ����%� ���� ��� ��� � ���������������� �����������������������"����%��0�$����������� � �� �� ������������� �� ��� �������� �� ����� ������(� �� ����������������� � �����,���� ��"�������������

������ ������� ����������� �� ���������������������������(�6�������������

������ ��������������� �������������������������������� ���������

������� ���=#����������M��������� ������a������a�������/ ��� ;ICC@�� �GCI<�

�����=������� ������������#������� ������������ ������� ��#��������������

����� ���������������

!�"� ����5�1����������� ������������������� �����������,�����3*�����������������

������������������,����������������������*���� �������� ����������������� ���

�����#������������� ����������������'������0������;@AAD�� �IQ<������ �������

����������������������������������������������� ���������������������� ������������

�������� ��������� ����?��������������������������� �����������������

������������������������������������,���� �������� ���*N�������������������

��*������� ���������� ����������� ���������� ���� ���� ���������,������� ����� �

������ ����������������3������

(��(�6���������� ��������������������������������������� ������������

������������������������������������������*��������������������������������������

��������������� ���� ���!���"����;��� ����������#���<��� ��� $"����; �������

��������<��������������������� ����������,��������(�6����������������5����������

�� ������ �� ��������������������������������������������������������= ������

�=���������������������������� ������ ��������������������������������������������

����������� �������;a� 1($���.�S��@AAJ�� �@GI<���6�������������$���\� ��;ICCG�� �JJI<

���(�6� ����������������������������������������������������������� ��������

������ ���������� ����� �������������������� ������������ �����������������

����N���������������� ��������� ������,���� ���� ���������� ������������

������������*������������ ������������������ $"������������������ �����������

� ��������������������������������������;�������� ������<���� ������������

������*������ �� ��� ���������� ��������� ���"����� �� ��������������� ��� �����

Page 61: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 61

���3���������������������������������������������������������������� $"���'��

���������������������� ���������������3������������� �������������������������������

����� ����������������������������"������������������ ����������� ������,���

�����������������M������;a� 1($K�.�S��@AAJ<K�;$� La�7.��ICCG<K�;6�L1��ICCJ<�

��������������*����������� ������������������������������������� ������������

������������������?������*����R���� �����,���������������������������

��������� �������T���������������Z������;ICCG�� �@JA<��������������

������������������������������������������������������������� ���� ����3������

��� ���� �� ��������������� ������������ ���*����� � �� ������ R� ����� ����������

����,���������� ������R������������ ���������������������������������

��������������5�����

����������������������������������������������������������������������

����������� �����,��������������������������������������3���������������

�*���� ����������������������������������������� ���������� �����,������

��������������������������������������������������������������� ����

������;�X(&(6���ICCC<K�;/�T6(��ICCJ<�

����������������������������������������������������N�������� �������������

�����������)��������������+����������������!����������N������� ������������

���� ���������������"���������������������� ������,������� �� �����������������

��� ��������� ���� (�6� ������� ��� ���������� ��� ���3���� ���� �� �������

���������������������������*�����

7����������������������������*�����������R�����������������������������*�������

�����N���������������� ����� ��������������������?������������ �����������

���� ������������������������������������������,����������������������� �������

��������� ����� ��������������������������� ���������*���� ����������������

��� �������8�������������������,������������ ������������� ���������������������,��

������� ��������������� ����������� ��������� ������������������� ��������

�������������� ��������� ����������� ;'�4 �'K�$�6$T/-('�� @AAA<K� ;"��$(K

a(�$'1( �̀�@AAD<K�;ZLT T4/ �4K�'!1� ($��@AAE<K�;!1�$a(��������ICCJ<�

���������������9������������������*����������������������������������������

������,*�������� ����*��������������:�����9�����������#����������*���� ����

Page 62: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200662

������� ������������������������������������ �����������������������������

���������������������(�6� ��������������������� ������������������������������(��

���������������3��������������������������������"�����������������������

�������������������������������������*������ �������������������,��������������

�� ������������������������������������������������� ���"����

����� ���������������$�����;ICC@<��0��� ���'��Z�����;ICC@<���L:�����

;ICCG<�������������������������������� ��#������������������������������

��������;�������9�� <��4�������������#�����������������������������������

���� ��������������� �����������,�������� $"������� ������������������

��� ��������������������������� ������������������������������� �� ������

���������������� ��#�����'������"������;ICCC<�����������������������������

�������� �������������� ����� ���������������������������ICC���GCCU

������� �� ������ ������������������������ �������������� ���������

'��������(�������������$��"��#������

7�������������������������������� ����������������,�����������������������

��������������������:������9� $����9�����:������9�� �����'�� ��������� ���0���

��'��Z�����;ICC@<���!����;ICC@<���������������� ��� ������������������� ���������

��������� ��� ����� ��������� ��� ���� �� �� ��� ���������� ������� ���������

� ��#����������������������������������������� ��#���������������������������

������������� ��#�����.��������������������������������� ��#������� �� �������

������������ICCC��������������� �����������������������������������������ICC@����

������ �����'������������������� ���/����$������������7��#�������7�� ������

��6����������������/����$������������7��#��������������

'�������)����������*��+�������*��"����$���������������������������

(��� ������ �� ��������� ��� ����� ���� ����������� ������������ ���*����

�� �������,���� ���"���� �������� ��� ���8���� � ������,����� �������� ��

��� �������������������������� ��3���� ����2�������������������������������

����������������� ��������

Page 63: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 63

����������������R������������������������� $"�������������������� ������

�� ����������3����QQ�@AU����������������������������������������������������

$V@IE�CCC�CC���������������GB�EIU��������������������N��������������� ���������

�����������T������������������������������������� ������� ���� �� ���������

������������*���������������������������������������������������������������ICC

����� ���� �� ����������������������*����������������������� ���������������

;&���������I<�

GastosR$ % R$ % R$ %

Elaboração de material 128.000 35,82 128.000 23,85Softwares 98.050 27,44 98.050 18,27Tutoria e instrução 92.000 51,33 92.000 17,15Equipamentos 60.500 16,93 60.500 11,27Gastos gerais e administrativos 20.000 5,6 38.320 21,38 58.320 10,87Propaganda 10.800 3,02 21.600 12,05 32.400 6,04Projeto pedagógico 23.500 6,58 23.500 4,38Serviços de apoio ao aluno 15.620 8,71 15.620 2,91Aquisição de móveis 12.000 3,36 12.000 2,24Atualização de softwares 6.700 3,74 6.700 1,25Manutenção de equipamentos 5.000 2,79 5.000 0,93Treinamento 4.500 1,25 4.500 0,84

Desenvolvimento Oferta Total

Total

�������������������������� ������� �� ��������� ��!����

16,93%

6,58%

27,44%

35,82%

3,36%

1,26%

5,60%

3,02%

Custo de elaboraçãode material

Custo com softwares

Custo de aquisição deequipamentos

Custo do projetopedagógico

Custo com aquisiçãode móveis

Custo com treinamento

Despesas gerais eadministrativas

Despesas propaganda

"�#� ���

Page 64: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200664

�� ������ ����� ��������� �����5����� ���� �� ���������� R� �������� ��� $"���'

�� ����������IQ�JJU�������������������������������������������� ������

;@D�AGU<���������������������������� ������������������������� ����������

������������������������������� ��������������� ��������������� ����������

�� ����������������������,�����������������������������������������

(����������������������������������N�������7��3����7����2�����9�D�BEU�9��������

������������������������ ���������������� ������� ������������������ ��3���

�����#������� ��=�����������IEC��������������������������5��������������������

����2���������� �������G�GDU����� �����������������������������������������

���\������2����������������K���������������������������������*������� ���������

@�IDUK� ����� ������ �� �������������� B�DCU����� ��� ���� �� �������G�CIU�

��������N������ ����������������������������� ������*������ ����� �� ������

��������������������������������������������������� ������*���������6�����

'�������)����������"��+��������)������� ����

�4���� ��#��������������������������� ��������� ��������������������

�������� ;B@�GGU<�� �� ��� ������ �� �������������� ;I@�GEU<� �� �� ��� ���

�� �������;@I�CBU<���������3����EJ�QDU����������������������������;&���������G<�

�������$������������������ ������� �� ��%&����

2,79%

51,33%

3,74%

12,05%

21,38%

8,71%

Custo com tutoriae instrução

Custo com serviçosde apoio ao aluno

Despesas de atualizaçãode softwares

Despesas de manutançãode equipamentos

Despesas gerais eadministrativas

Despesas propaganda

Page 65: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 65

�� ����� ���� ������� �� �������� ;B@�GGU���� ������ ��� ����� ��� ��#���<� ��

����������� ��� ������ ��� ����N���� ���������������������� ��� �������� ���� ��

�������������������������������!���� ������R�����N���� �� ��������������

���3�������� ������������������������������ ����������������� ���� �������

������������������������������ ������� �����������������������������������

;�������������� �#�������������������������� ��������<����������� ������

��������������������N��������������������!����������������������M�����;�6����<�

��������������������� �������������E�Q@U���������������������� ���������

����������� ��������?�� �� ������!��� ���� ���=�� �� ���������������� ���� ��

����������������������(������������������������������������� ������ ?����

���������������������������������������������������������������������������

$��������������[�������� ����!���R�6��5����������������� ����"(!���'���������

���(�������R�6��5�����

���� ��������������������������I@�GEU����������������� ������� �� �������

@I�CBU������������������������������� ��#����

!�������� �������������������� ��#����������������������������������������

�� ��� ������������� �� �����,�������� �� ��� ���� �����,�������� ���8���

�������G�QJU���� ������� �������� �� �� ��� ���������������� ��� ������

������,�����I�QAU��(�������� ������������������������� �� �������������

���������������� �������� ����������������������=�������

'������������������"��+���������������������������)������� ����

(�����������������0��� ���'��Z�����;ICC@<��!����;ICC@<���"�����;ICCI<�

������N��������������������������������� �������������������(�6� �����

�������� ��������������������#����������������������� �������������������

����������������������������������������������������������������������

�������������������������

4�� ������� @� ������N�� ��� �� ����� ���������� ��� ���� ��#���� ��������

����������������������������� ������������� �� ���������������4��������������

�*����������������������������������������=���������������������������������

��� ��� ���� ��� ��������������� �� ����������B�DU��� ��� ���� ���������� ���

Page 66: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200666

�� �� �������� I@�GU��!�� ������N���� ���� ��#����������N�� ����� ��#���

��� ������� �� ������� � ��=����������� BCU� ��� ����� ��� ��#���� ��

���������������

� �������,�� ����(��������������������3������ ����� ����������������� ���������������������

���������� �������� �������������� ����������,�����������������(�6� �����'��������

������������������������������������������������������������������������������

������������������������������������������������������������(���������6��5�����

7�������������� ��������������� �����������������������������������������������

�����������������������������������*��������������� ��������������������������

������ ������������,�������������2�������������

-����,�N��������������������������������������������-�������_����"��_����

-�������_�!������������������N�������� ��#������� �� �����������������������

����������������������������������������������������������������������

������������;�� ����������GB�EIU<������������� $"����;IQ�JJU<����������

������ �������;@D�AGU<��(����� ��������3�������������QQ�@AU������������

�������� ��#����

4�� ��#�������������������������������������������������������������9

� �������������������������������������������;B@�GGU������������ ��#���<�

���������������������������;I@�GEU<��� �� �������;@I�CBU<�

4����*�������3��������������������N��������������������������������

������������������������������������������������ ���������������������=�����

�������������������������������� �� ����������������������������������������

M��� ��������������������� ������������3*��� ����������BCU�����������������

��� ���� �� ����������� �� �� ��������������� ��� ���� � ���N�� ��� ���������

���������������������\����

!��� ��� ���N��������������� ���� ���������� ���(�6� ������ ����� ��

����������������������� ����� ���������������������������������3*������ ������� ��

������������� �����������������������������������2���������������

Page 67: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 67

�� ��.�"���/�#�� &�) �"�

)� ����);����%�����`'����a������ �'������������� �������������������� ������������ ������ �����N,����&�1�7����!""#

��Z 5%�5�����8��V�����5Z������D���/�Z�)�5���������%�h�F5$��%�3��\������ ������(������� �%�������&��������!"""

�G�1�/���H������.����������� ���������#���������C������������� �������������'�i����!"""

�G�1�/���H������ .������� ���� A�"���B� ��� �����#��� &� ����C����� ��� ����� � ��������L��B����4� !""#�/��,��;���� �4&�O8��,&QQPPP�L��B����4'�4��Q���'�'�����Q�������,�����4�!8�4R��'������4&�"J���7�!""(

� %������0�%��H��������`!"".a�:��/�D���� ����/���$�����'�� ������������7��1������11����������� ���� �� ��������� 1��� ��'�� ��� �� ���'���� /��,��;���� �4&� O8��,&QPPP��������������Q7�BQ'��Q�'��Q��������Q�4�',�BR� �'����� �4� .>� ��7� !""#

���% )���5%�)���5�� �5�)�/���/F��ST��������*����5�Q��%��=.�����"#������������!"".���������'��5��4���������+��'����4������������������N�K������*��

���% )�/�'������=!(?(�����."����B������������.??@�������4����������@"����)/��̀ )����=?#?(Q?>a

���% )�/�'������=�!2>.�����!J�������������.??@��������������*������������..���.!���/�'������=!(?(�����."����B������������.??@��L���������4����������,�����������@"���)����=?#?(�����!"������7�4�������.??>

���% )� 3 5 %�U� �� /�� �/F��ST�� `3��a� %������� �� /�� �/F��ST�� �/ %�j5� ��`%��/a�)�1�������������9�� ������.�������������>���C�����/��,��;�����4&O,�����4�'�����Q����Q����Y,8,R��'������4&�.2���7�!""(

�� 3%�5�� ��4����������� �������������������� ���������'����� ���������������������������%�������&��������.??>

������%�%��$�7����/�E��'�/���7����>�����������������=��� �'�������'' �����5�'��������6�F/��!��!�7������������'������ ����.��'�����8���8����'����B����8������'�����������(J�B����!"".

�)��Z���3�������9�� ��7�$���������1���>��������*�����' ������������7��������� ����������7������8����������B����'����������'8�����V������#2���.��,2K..��!""(

Page 68: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200668

/��)���������������� ����$������'�/�����'�����'��������,���������@���.!��,(K2��!""(

/��5�))�%����4���������$���� �"�#����������� �'������������������������#���������C���� ������������������� �������'�����#���������� �����$��������#�������������������5����� ���)���(����������� ��������������!"".�."2�,�/�������*���`3���������4���4�������*��aF������������+��������������$���������%��

+ 5Z�)%�� 5��3��������+��5��%����������H�����+���8� �%���)G������8����>� �������������� ���� �� ���� ��������� � �!�� ��F� ��������� �1� �� �'�� ����!��'� ���� ������'� �8���VY������B����8���4���'�4�����'����B����'������1���!!��!""#

$� /��� %�����)�����'� ������'� �2���� � �������'� ������������ � ����'��� �������'� ������ ��$�!���������������7�/�����'�����'��������,���������@����.#��!""(

$F 3��T�%������$����������������������>���C�����$�7����3��'�������%���������".�D����������� ��,.K!��!""#

�k)%3�55����$�����-$�� 7�����1�� �����'����������7G���F��(�������������1������.��'����11��������.�����1��!���� ����/�������1�>������������������A/>�B ������������7��������8�\����� �B��4�������V���4�����F��������l����������������>���%+���������!""#

Z�%��)����D������Z�Z�%��)��3��D���\������������1���� ���������������!�'!������������ ��������1������!����������������������'���4�'���B����'�����������P������.@��,!>?K!JJ�.???

Z�%��)����D������Z�Z�%��)��3��D���\��$F������8�\�/� ��-������������ ������1�������1���!�'!������������ ���������1�� ���� �'����'���4�'���B����'�����������P������!"��,!?J#"#��!"".

Z��)�����0�+����Z�/��E����'��������'���������%�������#H����������������%�������&�������.??(

)� ����)���% )1������3�$������#�����>���C�����������������.��1������� ��������������������#���������������"�'��������������'�i����!�������!"""

) %�5 ������/����������$�3 ��������%��������������������������������������������.�������� ���- ���������-��������� �/�������*���`3�������a��F��:���4,������!"".

3�����3�H�@!��������!��)� �������������1��� �������������=�F��������V��B�����B������/����������!!�������!""!

3 )�� 3��H�����4�5��� �7�������������������������'����1����!���11��������� �����������1�������������������������8����������B����'����������'8�����V������#!��m�"2��!"".

Page 69: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 69

3 5 %�U� ��/���/F��ST���F)�F�����/�%�����OPPP4�'�����R

3������3�0�Z���%)�h��$�>����������������� ����7��������F����4���&�H���P���8�����8������4,��V��.??>

3������3�����������>���C���������������� ��������������������������'�*�������������/���9�'��������.���.��D����!""!

3���5����`!"".a�:���8����������#�����>���C�����/��,��;�����4&�OPPP���������'�4�������Q����9�'��Q��B���8�4n�R��'������4&�.2�����!""(

3��$�5�� �� `!"""a� :� >��������'� �!�� ������ 1��� �� ���� �������� /��,��;���� �4&OPPP4���8�����Q������'�Q������'���������,�BR��'������4&�.>�����!""(

��$�5 G�ST�� 5���5�� �5�)�/�������)���̀ � �a�*������'������������'�1���F��E����!��E��F ��'��������7� �&� �������������)���������B����'���?.���%����������,���� 1�����.��!""#

�������3�'8������I����'������������ ��������������������������������!����������.#]������������������&���4,����.?@?

��++��� �`!""!a�:��- ������' ���'�'��������!���������������������[�����V��������'�������'�����&��'���4���������'8�)�����V���."��,("K2"

����Z�+����G��������1�$��7��!�������>��������I���������'���4�'���B����'�����������P��!!��!""#

�F3�)���$�`!"""a�:�$������ �'�����������#�����>���C����������3�����������������/��������;���&�����

%�5��%��������������/� $F�%��3��'��������#�����>���C���� ����������������� �'������������#H����������#H�������������#H���%�������&��F%��.???

%��)�)��+���'��'���������������� !�������������"������������������2������%�*��������������KH��Y�$���������� %���������/��,��;���� �4&�O8��,&QQPPP�KP��Y'�4��Q��������4,�8�4R��'������4&�.!�����!""(

H� %%3�5������ ��� $�� ��� ������� �1� �� ���� ������'� ����������� A�*�B� ��� �!�� ��� �� ��-���E���� ��������8�����������B���4,���������%4�������������1���.@�5m"#��!""#

H� �� $��5����0� %�)������5� `.??@a� :� ��� ���'� ���� ������'� �� I����� � ���������7��4,������0����'�����������#"��,(.K(J

Page 70: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200670

O sistema de gestão�������������������������������������������������������������������������

.��%�� ���������������-�!���

+ � /�)�*��� �,

F����������!���������

���')�*��� �,

�������� ���� ���������������� ��������� ����� �� %�!��=�����������������G���H�=��� ����� �� �! ��� �������� ���������!�� ��)�5��� ������� ����!���������� ��������� ����� �� %�!������� ���������*����� ��� �! ������ �! �� �� ������ ��� !�� ��� ���� ������!���� ���!�� ����� &���� ��� ������� ����$����������� �������&�������������!�����0�!�����!���*������ �� ���������!�� �������� ��������� ����� ��������)����������������������������!���� �����������������'�������������

��������� ���� !���������$�������� ��������� �7���� �� %�!��=�����������������G���H�=�9������� �! ������������ ��������!�� ��)�>��!�� �����7�����!7�������� ��������� �7���� �� %�!������� �������� ������������� ��� �! ������ �! �� ��� ����� ��� !�� ��� ����� ������!���� ���!�� ����� &���� !������� ����!����������� ����������&���������9�������!�������!�����!��������� ����� ��������!�� ���9������� ��������� �7���� ��������)����������������������������J���� �����������������'����0���������

���� ,������ �!�������9$��� ��������!����!���!����G���H�� �� ��!��������� �9� �������� ���� �! ����� ��� ����9��/�!�� �)��,��������� �������/���:��� �� ��!��������� ��9� ���������/������������ ��� �! ������� �! � ��� ����9��/�!�� ��!�����<��!�������� �� ����� �� �:������ ����!�������� ��� ����&����������������� �����!�����9�!�������!���� :���� ����9��/!�� ����������������������� ��9� ��) �����������������1��������� ��������������������'�������7���

* Professor da Universidade Federal da Bahia (UFBA), mestre em Contabilidade pela FEA/USP, doutorandoem Engenharia de Produção/UFSC** Professor da Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC), doutor em Engenharia de Produção

Page 71: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 71

��� ���� ���������������� �����������������,���� ��������������������������������������

������������������� ����������������� ������� �������������������� ����������������

���������,�������������������������������������������������������� �*�����9����3�����

������������������������������������� �����

(���������������� ���������������������������)4����(�������+� �����������

��� �������������������������,���������������)&�����(�������+��(��������������

�*��������������������������?��������������������������������������������,�

���� �����������)���������+������������������������������������� ����

������,��������������� ��������������� �� ���� ����� ������ ���������� �� �����������

�� ������������������������5���������������������M�����9��������������

7����������������������������������������������������������� ������� ��������

4���� �����������#������������������������������������������������������ ��������

��������� ���������������������,*N��� ���������������������������������3�������������

������������ �����������������������,����=��������������������������������� ��������

������������������������������������������������������������ ������������� ����

���� ���������������=�������������������������� ����3��������������������������?��

(�� �������������������� �����������!����������������!�����!������������

����#������������'����;@AAB<�� ���������������������������?���������������

������������������ �����������������#����������� ��=�������������������� ��������

��!����������������!������������������������������������������������*���

���������������������������� ���������� ���������������������� ����������� ��

��������������������������������������?����� ����3�����������������������������

(��������������������������������������������������������� �����������������������

��������������������� ��������������� ���������������R����������� �������

�������������������������������,�������������������������������������������

*���������������7����������.#�����(���������"����*������(���#����������

!������������ ������������������������������!����������������!�����������

�������5����������������������������������� �����������������R��� �����������

�����������������*����������� �����?����3������������?���� �������������������

���������� ��������?�������� �� ����������������������2�����

Page 72: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200672

(����������#����� ����������/��������!������������ ����������?�������

�� ?���������������������������������������,��N�����������������������������

����� ���������� �������������?�����������������#����������,�������������

2��� �#���������2��������!�������������� ����������������������������*������

���������;�������������������������=�������<�

8������������������������������������������,���� ����������,���������#������=���������������3��������

����� �� ������ ��,���������� ����������� �� ���N������������ ������ ����������� ��

����������� �� ���������� �� ������ �� �� ������� �������� ���� ��������� ������

�������������������� ���������������,���� ����������������������������������

��� ��#���� ���������������������������������� ������

7����4������]�a� ����;@AAQ<�

;������� ����� ����� � 0 ��#� � �� �����*$ �� ������� ����� ���� ��� ���� ��������$���'������� ��������� ��,���"U �� ���������"������ ��� ���� �������� ����%� ���������� � ���� ���� ��� �� ������� ���������� �������������� ���������� �(� ����� ��������� �����"���������$��'����������' �����������0����)� ���������

&���������@��������

ESTRATÉGIA AÇÕES RESULTADO

Objetivosfinanceiros de

longo prazo

Desempenhoeconômicodesejado

Processos financeiros

Processos dos clientes

Processos internos

Processos funcionáriose sistemas

��������'�����(���)������������� �� �

Page 73: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 73

��������������������������������������������������N����*����������������

�3��� ����*���� ���� ��� ���� ��������� �� ����������� ����� ��� �=�� ���

��������������������� ���������������������������������,��������� ��������

���������������������?�����������?���������������������������������� ��������

����������������3���������������������������������� ���� ������ ����

�����*������������� ������� ������������ ������ ������������� ����

����������������������������������������� ����������������������������

���3����������������������� ����� �������������������������������������

������������������� ����

�� ���������������������= ������������ �� ������������0'!����������N�

���� ����� ��� �� ������ ��� �������� ��� ���� ������ �� 0'!� ������� ��

����,���������������������������������,���� �������������������������

�����������������

'������!�� ��;@AAE<�����������,�����2������*�������������������������

��� ���� �� �� ������ ���3���� ��� ����������� ��������� �����������

)����������+�� �� �3��� � ������� ���� ���� ��� �� ���5����� ���������� ����

��:��������� ���� ���������������������������������������������

����� ��� ����������� ��� ������ �� �������� ����� � ����� �� �������� �� ��

���������������������������������������������������������������������������������

����������������7����!�� ��;@AAE<������ ������������������0'!�����

����������������������������������,�������������������,��������������

��� �������� �� ������� �� �������� ��� �������� ���� �� ������ � ����� ���

�� ���������(����������� ������� ����������� ������������������������

�����������������3������������������������� ��,�����������������?��������

��,���������������������������������������������� ����������#�����

�����������3������������������������������������������������������������,���

�������� ����������������������������������������������������������

����3�������������� ��,���������������������������������������������������

������������������ �����������

7����������$�_���Z������ ;@AAA<���������������������������� ������������

����,���� �������������� ������������������������3������������������������

Page 74: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200674

;������������<�������������������� ��������������������� �� �������

a� ������4������;@AAQ<������������

&�<������;�������*��� �������������� ������� ���������%�������*$ ���%���� ��� ������%� W���X�"��"����"��� ���� � ���$���� � '�� W���X� ��� � ������%� ��� ��� �����*$ �� � ������� ��������������(�������� ����� �����������%�����������*$ �������� ������ ���������������!� ������������ ���%��� ���������%����������*$ �W���X� ������������;����������������������������*$ ��(0� �� �������� ��������� ��

4��� �����=���� !�� �� ;@AAE<� ������� ��� �� 0'!� ����� ���� ��N�� ��

� �����������������������������,�N������������������ ����� �����������������

�����������������������������)������ ����������������������������,��������������

�������� ��,����������?��������������������� ��,�+�

4������� �������������$�_���Z������;@AAA<���� ����� ��������#������������

������� ������������0'!����������������������

b�.��������R�����������������������������?������������K

b�!������������ ������������������������#���� ������������� ����� ������*���

������������,����K

b�6������ ����� �� ������������ ������������ ���� �� ��������������� ��

��� �����������������������������������������������������������������������

��������#��������K

b�!������ ���������� ������� �����,��������*������� ������������������ �������

�������������������,����K

b�!������������������������ ��������������������������?���������������

�����,���� ������ ������������������������������������������������

�������������K

b�(������������������������������������ �������� ������,��� ������� ��������

���������������������������������2���������������

������������ ������� ����������,���������������������������������,����

�����3��������������;������������<�������������������������2�������������

�� ������� ��������� ������������ ��� ��������� ��� ������ �������� �� ��

� �����,���������������������!����������������������� �����������������

Page 75: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 75

��� �� �������� a� ���� �� 4������ ;@AAQ<� ������ ��� �3��� ����,���� �

������� �������

b� 7�� ������� ������������ ) ���� ����� ���N������� ����������������� ����

�����#������������ ����������������e+K

b�7�� ������������������) �����������������������������������#�����������

���������������e+K

b�7�� ���������� ���������������) ���������,����������������������������

������ ������������2�����������������������=��������e+K

b�7�� ����������� �����,������ ������������ ) ���� ��������������� ������ ����

������������� ��������������������������e+�

'������"����;@AAA<�� ���� �2 �������������� �������� ���N���������

��� �=���� ��� ��:������ ���� ����������� ��� �� �������� (���� ����� ��

�� ������� ������������ ��� ���� �� ������� ��� ��������� ��� ������ ���

�� ���������� ����������������� �������� ���� �� ����������� �����,�����

�����������

(����� �� ����� ��� ���?�� ��� ���� R� ����� ������ �� ������ ����� �

�� ������� ��� ��������� � ������� ������ ��������� �� ������ �� ������

�� ���� ��� a� ���� ��� ��������eK� ������ ��� ����,���� �� ��� ������

�� ������eK������������� ������������� ������eK��������� �� ������

�����������e

4������������������ ������� �� �����a� ������4������;@AAQ<����������

���"������������ ��������������������� ��������������"������� ���������������������������������8������������������� �������������������%��������� ����������=%��5 ����������������(� �� ��$���� � "��� �� "���� �������� ��� ����� ������(� �� ���� � �������� ����%������������������"����� � '����������"����"���� �������� ���� ��*��� ���������� ��� � ������K�� �� �� ����� �� ������*$ ��������� ���������$#� ���*����!����"����������� ��$��$������� ���������� ����������������

&���������I��������

Page 76: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200676

VISÃOESTRATÉGIA

FINANCEIRAComo obter êxito financeiro,

como devemos aparecer paranossos acionistas?

PROCESSOS INTERNOSPara satisfazer clientes e acionistas

em que processos de negóciosdevemos nos destacar?

CLIENTESPara atingir nossa missão como

devemos aparecer paranossos clientes?

APRENDIZADO & CRESCIMENTOPara atingir nossa visão comosustentaremos a capacidade

de melhorar e mudar?

��������%�����������������

��������a� ������4������� �����������=�� ������������������������ �� ������

��� ����������4������������������������������������ �������� ������������

���� �������#������� �������������������������������������� �� ���������

���������������� ����������������7���������������������� ����������� ����

����������������������������#����� ������������������������� ��������������,

��� ���� ��� ��� �� ���5������������ ���� �� ���������� ����� �� �� ���� �����

���� �������������?������������

&��������������������?������������� �� ����������������������������=�� ��

����������������������������������� �� ����������������������� ��������������

���� ����� ��� ������������������������ �� ������� �����������������?�

������������������������������� ������

������$�_���Z������;@AAA<�������������������������������a� ������4������������

������ �� ������������������������������������� ��������������������������� ����

����� ������������������ ������������� ������������������� ��������������

������������������������� �� ������� ��������������������������������*����

0����1������������ �������������������(*���������*�����������*�����

Page 77: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 77

����� ������� ����� ��*� ������������ ���� �� ������� ���������� ���� ����

�� ���������� ����������� ������ ������ ������� �������� �3�������,���� ��������

��������������������� ��������� �� �������������������������������������@B��

IC�������� ��������������� � ��������������$�_���Z������ ;@AAA<� ������������

������������������������������������� �������������������,�������������

����������������������������������� �����������������������������������

����������� ���� ������� ��� ��=���� ������������������� ����� ������ �� ��������?�

��������������������������

!�������3������������������������� �#�������������N��������0!�;������������

������������<����������������������� ���R����������������������?����������

���������������������������������9�&0"�;;�����<�������������<����� ��������

����,��������(&��;�� � ����;����������'���������������������������"���=�� <�����

�����������������������M��������������

������������,���-�����.��,/

����N������������������������������������?������������� ������������������

�������4�������������������*��������������������*���� ��������������������

�������������������������*����������������������������������������� ��������

��������������� 2����������������������*�������������������������� ������

���������������������������������������������*������������������������

&0"� ����������������������� ������������ ������� ������*���� �����

������ ���������������������,��������������������,����������������������������*����

�� ������������������� ��������������������,������������ ����(&���'�����

(������;@AAA<��)���������������������� ����������������� ������>���������

��������������� ���������������������������������������������*������� �����������������

�������������� �������� ������+�(������������� ���)��(&�������������������� ���������

������������������������(&������������������������������������+�

��������������(&������������������ ���%����'�������0��������/��'��8������������

����������EC����������������������� �����������������'�����]�'��8�����������

������������������������������2!��8��� $�;����+�!�����������(&����������������

���������������������������#����������������������������� ���������&0"�;&����0���

Page 78: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200678

"���������<������������������������������������?������������������������������������,

���������������(&�� ���������������#�����������������������������?���� ������������

(&������#��������������������������������������K�������������������������������� ���

����&0"����(&��� �������������������������������

�������������= ��?����������������������*��������������������(&��������

�(&��;��7������ � ����;����������<���$(&��;��$������� � ����;����������*'������

��� ���?�����(&�����������3��������� ����������������� ��#������L*�������

'$�;2 ����!���! ����������<��!&��;��!�;����������<���'&��;�!���! �����;����������<

9��������������������������������$� � ���������1(aH��\���!��������/�� ������ �� ���

��������������=��������=��������������� ������ ������������������������������ ����

��(&���� ����������������������������������,���� ���������������� �����

�� ������������ ����������������� ��������������?���-�����������*�����������������

������������� ������������������������������������������ ��,������������������

����=�������9�������������������� ��#�������� �������������������������

�� ������������������������������������� �������������

7���� ����������������������N���������������(&������ ���������������

�����������=��������������� ��,���$��������N���������"&��9���� ��;����������

;�������������������������<������������������������������������������������� �����

���� ������� �������

4��������������� �����������0!��������������������������������������

����������;�0"<� ���� ���������� �����������5��������������,����������������

����������������;&0"<������������� ��#�����(������������������N�������������,����

�� ���������� �#��������0"� ;�������������� ������� ��� ���������<� �� �� &0"

;�����������������������������<������ ������������ ����������������������������

������� ��������������������������������������������,����������������

7����7�� �����;ICCC<�

&�� �������� ����� ���������� � ������"������������� ��������������������������������������������$���%���������� � �����B�<8-��(� ��������������������� ��B<��-���(� ��������������������B�>�-�����(� ���� ����������"�������0��$���%��������������B238-��&��<8���� ��*���"���������������<3����"������ ������<3�����������������������������������������������/� � ��������<8�����$�� �������� � ������ ��� �������������������0� ����!���

Page 79: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 79

7������������0!�;!�����0������������������<� �������������������������������

����������������������(&��;����������M�������������<��������������� �������*������������

��������������������������,�� ������������������ �������3����������������������,��

���������������������2��������� ����������������������������������

����9� �������"� 7��������������������������������������������� ������������������������=��������

�� ���������������*��������������������������������������� �������������������

���#�������������������������������������������������������������������

�*����������������������������������������������������������� �2 ���

�������������,��������������������

!����������������=���#������������������������������������������������������

������,���� ������������������������������������������������� ��#���������� �

������ ������������ ����� �������� ��������?�� �������������� �3��� ���� ���

��������������������,���� �������������������

7������5�������� ���� ������������ ��������������������������������

��������� ����������� �������,��� �� ������� �� ���� ��� �� �����������

������������������������������������������ ����������������?������*����R

���������������������������������������� ���������������������M����� ��

�������������������������������������������������������?�� �������� �������

���� ������� ��������

4��������=���������������������������������� ���������������������������?�

����������������������������,�������������������������������������������?�

���,�������5���������������������������������������������������������������

����������������#������ ������������������������ �����������������������������*����

��������,��?��������������������������� ��������������������������� ����

��,�N��� ������������������'\������;@ABD<���,�����������������������3�������������

@��������������������K

I��6��������������� ����K

G��!��������������� ����K

J�� ����������������

Page 80: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200680

7���������������������������������������������������������������3*����@AIG

���%�"�!���\������������������������2!���� � ���� $�0���!����� +�(����������

� ���������� ������������� ����������������������������*�������������������

���������� ���������������������������3���������������������2�����a� ����;@AEE<

������������������������������������������������� ��3�����������������

��������������������������������� ��������������������� �,�����������

����3����������������� ��,��������������*=�������!���\��)�������������� ���

���������� �� 2���+�

��������a� �����������������6��\���;@ADA<�3*���������������������������������������

��������������������������������������������������������������3�����

���������������������������������(������#������6��\���������������N���������,����

������������������ ��� �����K�������������������������������������������� ���

������ ����������������������������������N������������*��������� �����������

����������������������������� ���,�������������������������������������������

��������?������*���� ���� ���,���������������

'����� ���������������#������ ���N�� ��������������������������3��������

���������������������������������������������������������������������������

��������� ����������������������������������������������� ����������

������������������������� �� ������������������������������������������

����������������������*N��� �������������������������������

-�����*�������������������������������������*���� ����������������������

�= ������9��������������� ������������ �����9��� ��������� �������?����

�������������������������� ���� ��������������������� �2 ���� ��������

������������������

4���������������BC��� ��#�������DC������ ���������������N�������������

����M����� ����������� ���������� ������� ��� ������ ��� ���� EC� �� ��#���� ��� AC���

�������������������������������������������=����������������������� ���,��

����� ��� ���������� ��������������������������*����� ����� ������������#���

�������������� �#���������������������������������������� ��������������������

4������������������������������������?�� �����������������������������

������ ����������������3������������������?��������������������������� ������������

Page 81: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 81

������������*����;�������� �#�����������������<���������,����������������

����������������������������������������� ������

���������������������������������������������������� ���������������������

���������������� �������� ����� ��������������� �������������������

����� ����������������������� ����� ������������������������#�����������

������������� ��������������:�����������������������������������������

������������������������������

4�� �*������� ������ � �������� ������������������ ������ ��������� ��

� ������ � 2� �� �������� ��� ��������� �� �� �� ������� ��� ����� ��=�� ��� ���

�� ������������������������������������������������������� ���������������

��������������������������������������������*N����������������������� �������

'��������������������������������������������������������������������������

��>�����2����;%T <����'������.��=#��������"���������;."'<������ ������%�������

����$�������;!T"<�9�2� ���������������������������

7������ ��������� �� %T � ����������� ����� ��� ��������� ��� ����������� ��

�� ���#�����-������� �������������� %T � �������������� ������������������ �

���,����� �������������������������������,���������� ��������

����������������������������������������������������������������������� ���#����

������������������������������������������� �������������������� ����� ��������

��� ����� ������������ ������������ ��� ���3���� ���� �� ����� ��������

������������ �����������* ������=������������ ������ ���������������������

����������������� �������������������������

(������������������ �������������������������������������������������,����

����������� ���N�������������*������������������ �2 ������ ���� ������������

��������=�����������������������������H�� ����������������H�� �������������

� ������������9���;!"'<�������������������� �����������;'!"<��4���

�����=�����������������������������������9����������� �������

T����������������������������������?������������������� ��,�������������������

������� ����������=�������� ������*���� �������������������������������� ��,��������

�� ������� ������ ����������� ��������?�� ������� ������ �� ��� ���� �����

������������������������������� ������������������������������ ��������

Page 82: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200682

7������������ ������#�������������� �����������������������������2�����

�*� �������������������2 ����

@N��������������������K

I�N���������������������������� ����������������,����K

G�N�����������������=���������*����� ������ ������������������K

J�N������������������ �������������������� ����������������������� ��

���������� ������������� ������������������������������3�����������������

4����������������������������������� ��������= �������������?������������ ���

����������������� ������������������������ ���*��������������������

������� R� �� ���� ������������������ ����� �������� ���� ����������� ���

��������������� ����� ������������������N�������������������� �������

����������?������*���������� �������������������� ��������������������

�����������?��������������������2�������������������������������������������������

������������������������,��� ��������������� ������������ ��������������������

�������� ��������3�������������������������������������������������������������2����

7������������������������������������������������������������ ��������� ���N��

���������������!���������0������������������������� �����������������

������9����������� �������

:���������������������� �����" ����� �������"� &*���� ����� �� ����� �=������� ���� ��������� ������ ����������� 9���������

� �������9�����������������������4��������@�����J����������� ��������� ��

�� ��������� ����� ��� �� ������ ������ �� ���� ������������ ���� ���������� �

����������������������#�����������������������������������,����������������

�������������������9���������� � ��������[�������� ���������R� �������������

������ �������������������������� ����������������*���������������������������

�������������������������������������������,������ �����������������0�����

4�� �� ������� ���������������������� � �����������,�������������������M����

���������������3��������������������������������������(�������������� �������������

�������� ����=�������������������� ��������������������������������

���������������������R��������������������������

Page 83: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 83

PERSPECTIVA FINANCEIRA

BALANCED

SCORECARDTEORIA DE CUSTOS

IMPACTO SOBRE ATEORIA DE CUSTOS

Utiliza abordagemeconômica para elaboração

de objetivos, metas,indicadores e iniciativas

Utiliza abordagem financeirapara elaboração de objetivos,

metas, indicadores einiciativas, via sistema de

custeio por atividades.

Faz-se necessário abandonara premissa dos sistemas de

custos interligados acontabilidade financeira eutilizar uma abordagem

gerencial.

Utiliza indicadoreseconômicos

Utiliza indicadores financeiros Apesar de utilizar acontabilidade como banco de

dados para elaborar osindicadores, o BSC necessita

de valores econômicos,invalidando a utilização dosregistros contábeis a valoreshistóricos. Exige a utilizaçãoda contabilidade gerencial a

valores de saída.

Utiliza gestão baseadano valor, o chamadoVBM (Value Based

Management).

Utiliza gestão baseada ematividades e em volume deprodução. Os chamadossistemas VBC (CusteioBaseado no Volume de

Produção) e ABC (CusteioBaseado na Atividade).

Os sistemas de custeiobaseados no volume e na

atividade devem refletirvalores econômicos para quea agregação de valor possa

ser mensurada.

*�� ���������������������������!���������#���������� ���������

������������&���������

�������,������������������M���������������,����������������������������������

��������0'!��=����������,��������������������������������������������#��������������

������������ ��������������������������,�����������������������������������������

4�� �� ������������������������ �����,������������������ �������N���� ����

���0'!���������������������������3��������������������#�����������������

�����������#������������� �� ��������(���� �������������������������

��������������������������� ��������� ��� �� ��������������������������������

�����������������������*������������������N���������������������� �� ������

������ �������������������������2����������������������������������������

���5���������������������������������������������������� �������������������

������������������������������������������������������������������

Page 84: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200684

PERPECTIVA DOS PROCESSOS INTERNOS

BALANCED

SCORECARDTEORIA DE CUSTOS

IMPACTO SOBRE ATEORIA DE CUSTOS

Utiliza controle de estoquede acordo com o métodoNext in First Out (NIFO)

Utiliza por força dalei (Brasil) o método First

In First Out (FIFO).

O controle de estoques(produtos prontos e em

elaboração) deve ser utilizadoa valor de reposição, portanto,

exige um controle à parte(gerencial) a valores de

entrada.

Utiliza o ABC (CusteioBaseado em

Atividades), com oapoio da VBM gestãobaseada em valores(custos e receitas).

Permite a utilização do ABC,mas vinculado à ABM(Gestão Baseada em

Atividades).

Faz-se necessário adaptar oambiente de gestão para

trabalhar, produzirinformações em um ambienteque trabalhe em paralelo com

a VBM e ABM, que não seexcluem.

Avalia os processos edetermina metas

considerando itensobjetivos e subjetivos,

tais como produtividadee satisfação de clientes,

de acordo com asatividades operacionais

que mantêm relaçãoestreita com clientes.

Não reconhece nosprocessos internos

resultados ou metas de itenssubjetivos, todo o controle éefetuado de acordo com o

princípio contábil daobjetividade e não fazrelação com clientes /

atividades.

Indica a necessidade damensuração dos custos deitens subjetivos, tais como:

satisfação de clientes(internos e externos), dando

ênfase às atividades queapresentam resultados

relevantes para os clientes econseqüente redução de

custos para empresa.

*�� ���������������������������!���������#���������� �

�������������������� ���������������������

Page 85: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 85

*�� ���$�����������������������!���������#���������� ���������

�����������)������ ��� ����������!����

PERSPECTIVA APRENDIZADO E CRESCIMENTO

BALANCED

SCORECARDTEORIA DE CUSTOS

IMPACTO SOBRE ATEORIA DE CUSTOS

Reconhece como custos osgastos investidos em

treinamentos e qualificaçãoda mão-de- obra, inclusive

determinando metas,indicadores para

acompanhar a evolução e atransferência deconhecimento.

Não reconhece como custosos gastos relativos a

treinamento, qualificação e nãocontrola investimentos

direcionados a transferência deconhecimento intra-

organizacional

Aponta para a criação, paracontrole gerencial, de contasespecíficas que envolvam:treinamento, qualificação e

transferência de conhecimentodo funcionário para a

organização.

O capital intelectual éabordado sob três

aspectos: estrutura,clientes e recursos

humanos.

Criar meios para reconheceritens intangíveis na estrutura,clientes e recursos humanos é

um meio de minimizar oimpacto.

As crenças e valores dosfuncionários devem estar

em sintonia com ascrenças e valores dos

acionistas (organização)para que o aprendizado

possa ocorrer sematritos.

As crenças e valores, suainfluência no resultado

operacional, individual efinanceiro/econômico não éreconhecido / tratado pela

teoria de custos.

Faz-se necessário que oscustos intangíveis sejammensurados a valores deentrada (reposição) ou a

valores de saída (preço devenda).

O capital intelectual não éabordado, apenas reconhece ogoodwill, que é parte de um dos

itens do capital intelectual(estrutura).

Page 86: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200686

*�� ���+�����������������������!���������#���������� ���������

������������ ��� ������

PERSPECTIVA DE CLIENTES

BALANCED

SCORECARDTEORIA DE CUSTOS

IMPACTO SOBRE ATEORIA DE CUSTOS

Considera clientes em umaperspectiva interna eexterna à empresa,

abrangendo toda a cadeiaprodutiva (fornecedores até

consumidor final)

Considera como clientesapenas a carteira de contas a

pagar e mesmo assim nãocontrola os gastos para

aquisição, retenção,manutenção, satisfação dos

mesmos.

Necessita-se criar formas decontrole desses gastos para

que os indicadores dedesempenho possam refletir oquanto foi investido e qual oresultado (retorno) obtido.

O acionista é reconhecidocomo um cliente externo eprepara-se um feedbackdo investimento realizado

por esse cliente emtermos de rentabilidade.

A Teoria de Custos precisareconhecer gastos e receita

de clientes externos, inclusivede ações consideradas como

intangíveis.

Controla / avalia /mensura a lucratividade

dos clientes.

Não mensura custos declientes individualmente econseqüentemente não

permite mensurar os ganhos.

Procurar instituir modelospara mensurar a lucratividade

e a rentabilidade dosclientes.

O acionista é reconhecidocomo um cliente externo, mas o

feedback do investimentorealizado é elaborado com

base no resultado operacionalda empresa como um todo.

;��������� ����"����� �� ����������" � ��� ������� �������"� ���������������������������N����������������� ����� �������������������������

����� �� ����� �� ������������ ���� ��������� �� ������������� �� ��������� ������ ��

������,�����[�������������������������������������3�������������*���

����������,��������������������������������� ������������� ������������������

��������������N�������� ����N������ ����������������������,������ �������������

��������������������� ����������� ��������������������������������������

������,����� -�� �=�� ��� ���� �������� ��� ���N������� ���� �������,���

���������������� ������ ����������������@��I��G���J�

� �������,�� ����!�������,������������������������������� ������������6����������������

�� ���������� ����������������������,��������������������������������������

Page 87: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 87

�������4T.����������� ����������������� ����������������;0����<�����,����������

.T.���4�� �� ������������������������ �����,�������������������� ��������

�� ��������0'!����������������������������������3��������������������#���

�������������������������#������������� �� ��������$�����N������*���

��������������N���������������������� �� ������������� ������������������

������2�������������������������� �� ���������������������5����������������������

����������������������������� ����������������������������������������������

���������������������������������������

�������,�������������������������������������� ���������������������������,N�

����*��������,�������������������������M������ ��������������� ��������������

�����������?�������������������������;�� �����<���������������������������

����������������������*����������������2�������������=���������������� ������

������������ �� ���������� ������ ��������������������������������������

������������ �������4�� �� ������������������ ���������������������������� ����K

��� �� ������������������ �������������������������=��������=������� �� ���������

� �����,���������������������������������*������������������������?��

.�,N������*�������������������#�����3������������������������#����

��������������������������������������������������� ����� ������������ ���������

���������������������������������=���������������������3�������������������

������������������������,�����

�� ��.�"���/�#�� &�) �"�

�� 3%�5������4��W���)) ������������(������������������������%����������$���#���� ������������� ��$/-%������*������I�)��7����������:�%�������&���[��.??!

��3�%�����I����A�������3������ ������� ������ �����������������������'�������������'���������'0������%�������&��L���������.??@

����)) ����4����������� ������ ���������'�����'����������K����L�(���?�%�������&������.???

Page 88: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200688

���)�5/���8�4����W�Z�))������4W�3F�� 5����'\�$�� ��#��������������MI� ������N �� �� �������(�������������I� ��������������������*���3�������6�����%��������%������&�3�\�������\���!"""

/�FZ���������+�����������>�������������� ��������#H���������������������������#������������&�G�8���.?>?

������������I$ �I� �������K����$'��'��� �$�I�����������!���������������#������)�8��"������7����,�����76����'����������)���o;���'����������������&�[�����V4��\��.???

pppppp�����'��I$����/�������.��1�����������$������������'7�%������V�0�)������8�,������P�3�VQ������.???

Z�)�5���������%W�����������������������������!� ����������������������������������������������%�������&�+�������.??@

Z�)�5���������%W�5����5��/�������� ����������������L�$��������'�����$#����������������&���4,����.??J

)��5���$������%�$������� �. ���2��������� ����#����������� ��%�������&��������.??.

3�� 5����%�1���� �"�#������������������(�������������'�������������������������� ���������������+������N,����&�F+%��/�������*���`3���������4������8������������*��a$�QF+%��.???

3�� 5����%�1�������$�%����C��������$������(���������������.�����������5�������������� ����������������+������N,����&�F+%���.???

pppppp���� �"�#������(�������������'�����������������������������>�1���#�������/��������� �����������������+������N,�����F+%��.???3j% �������� ����������������������������������������������������'������������ ��� ����������������+������N,����&�F+%���.???�/�������*���̀ 3���������4������8�����������*��a�$�QF+%�

3��� 5%��������������� ����������������%�������&�������.??>

�)1���5���K$q���W���h�����W�H�������3������.��1�������>������ �$��������� �'�����������'��!���� ����������������)���������8��H���V�0�%�����.???

�3)�5����������������������%���'��#��������������������������������������������������A$��B������������8�� ��������'����+���������������8�������� ��D��6�:�3$��K4���&O,�4,����i��4�B����R�!"""

Page 89: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 89

����������I������%W�%�) $�������3����'���$�.�����������5��������������� �����������������������������#���������(����������K�������.�8��������/���������������������F5�%�:F�������������������������%���������������!"""

pppppp�pppppp���� �"������������������I$��L���������I� ���$��������(����������K������.�8��������/��������������������F5�%�:�F�������������������������%��������������!"""

%�)�%�������3��4����������� �����������������/��$����N�����'�������.??2

%�������B�����������������8��/���������>������!����������� ������*���3�����������,��������B��4��'��������������������%'8����������������������������4,����!"""

%��5Z����8��ZW�$�1 5/�����5��1�D�V�������'�����������'���� ��!����F���� �1��������������������'����8��+���������5�P�h��\��.??#

pppppp�$����� �#������������� ����������������������1����������������'��������������������������������������������������������������������������&���4,����.??J

%Z 55�������%�1���#H�������3�����������������������H����8�������������������������B�''���������������,,���QF+���.?2>

Page 90: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200690

Análise crítica�������� ������������������!�����"�#����������$������"%���������������"�����&��������'�����

����!��!��.��%�6�����

���+����� '()* +� +�'���,

�������� ���� ��� ���!������2� ����!�� ��������7�������I �!�������������F"���!�����������F������(�!� ������������!���������!7��������% �!���� ��/���3��� �������� ������ ��������� ����/�!��3��� &��� ����� ����� ����$����� ������ !7���� ���� ���*'�������� !����)� F���� ��!������ ������2� �����������!���������3�������� ���$�� �7��!������/�� ������������E���� &����� ���� �� ���!�������� ���� &��� ��2��� �����$����� ��� ������ EE� ��!�� ����3��� �� ��� ������ !7����)� 6� ������ EEE� � ����� �� ��� !��!���3����!�������)����������������0��'�����O���������1���H�����'� �������������������������

��������� ���� !������2� ����!�� ��������7�������I �!���������������F"���!������� ���� F����� �2�!� ���� �������� !��� ������� !7����� ��� % �!�� �� ��/�������� ������� ������ ��������������/�!�!������ &��� ������ ����� ����!������������!7���� ����&���%�� ����� ���������*��!����)�F�����!��$���������2� ������������!��������!����������� �����$�� �7��!�������!������������!!�7��E��&��������� ���!��������� ����&�������������$������� ��� ��!!�7�� EE� ���� !�� ���!������ �� ��� ����� !7����)� >�� ��!!�7�� EEE ����� ������!��!�����������!��$����)����������������0��'�����O���������1����������' ��������������������������

���� ,��� �� �����/� ������ �!������ ��!�� ���� ���������/�� ��!���/� �����������(�!� ��������!�������������� ��:� �������!������/�� ��!���/������ �� ��/������������� �������/�!� ����� �� �!�������� ����!������ ���/�����!���� ����<��� �!������)��E�������� ���!������ ���� �� ����������!����� ��/��� ����� �!����� ������������������! ����E��:��!����������� ��������/����<��� ���!�� ���������/� �����!����������! ����EE)����! ����EEE� ����� � ���!��!�����������!���) ��������������1���!�������'� ��������1������������������������7

*Auditor da Controladoria Geral do Município do Rio de Janeiro, doutor em Ciências Contábeis pela Universidadede São Paulo (USP), membro do Conselho do CRC-RJ

Page 91: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 91

��� ����

����N�� �������� �������������������� �������������� ���� �������� �����

������������������?�� ��������������������������� ����������������� ����� ��#�����

���������������?���(�� ��������������=�����������������?�������������������

�����������M�������������������������������� ���������� � �������������������

�������������������������� �#�

(�������=���������� ���� ��������������������R�������R�����������������N����

�� �������!����������.������������������3��������������*���� ��������������������

��� � �����������������(���������������������� ��������������� �������������

������������������� ���?���������� �#�������������������������� �����������

���2�������������� ������������������ ������e

7�������������������� ����������������������������������������������

������������������������#������������������������ ��������(����������#���������

������N�N����������������� ������������������������������������,������������������

��� ��������������=�� ������ �����������*����������� ���?��� ���������

������������� ���?������������������������������������

'���������������������*��������������������������������������� ������ ������

�������������������#������� ����������������������������,�N����������������� �2N

������ ������*N����(������������������������ �����������������������������

������ ���� ��� ���������� � ���� ���� �� �������� ����M������ ��� �����,�

������������������#�������������� �����N��� ��������������N�����������

4�� ���������� ����������� �3�� ��� ��� �� ����� �� �������� ��� ������

����������������� �2 ����(���������2�������������� ����������������,���������

6�������������������������������� �����������������������������*��������������

�������� ��� �������������������� ����� ���������4��� ����� �����������

�������������������������������*����� �������������������������������

3���������������������,������2����� �������������� �����������������������#����

�� ������� ��������������������������������;ICCB�� ��IIJ<��������������������

��������� ���������������������������������� �������������������

Page 92: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200692

;������ �� ������������������������ ���%����"����3#� $����O� ������� �� � �����3��� � ��������������' ���������+� ������ �� � ��0(� ��TJ�� �� �0����� ��� ���� ����� �� �3#� $�� ��� �����%� ����� "��� ��������������������� ���%�

6���������� ��������?�� �� ���������� �������� ����� ������� ������ �����=?�� �

�� ��������!2��������>��������'��������7�������!��������7�����(=�������.����������

��� ��*N�������������2����������������� ����?���������������������� ���

����������� ����������������� �� ������������7���� ��������������3������ �����

���������?����������,����2����������������������T������������� ������#���

��������������,�����������TT������ ����?������������2�������������TTT�� ������

�������?������������

��<�"������� ����� ������ ������ �������� ��� ����������� ����������������� ���/����������

;ICCG�� ��QJ<������

8����������������"���*����������� �����"����*� �����������0���"��*���������$��$������������������������������������������$��$0(������� � �������������0�������������� ������$��$�����������]�^���������� ��!�����������$��$�_�B��-������������$��$�̀ �B*�� ��-��6����"����"����$�������*�� ������������0������$��$������������%��#���������������������������������(���� �� � �������� ��������������$�� ����$��$��������0�������� $����$����� ����������������$� �� �� � ������ ��� $��,��� ��� ������!� ������� ��#$ �������$�*��

6��������������������������������������������������M����������������������

���������������������������� �������������������� �����������������*������

�����#�������������������������������������,����������������������������

>������������������������� ����# ������������������������� ����������

���������������=������"���������� ������������3������������������� ���

�������������������������� ��������

!��#�;@AAJ�� ��GJC<�������������������������������M������ ������������������

)���3���������������������������������������������������������������������

����������������?�� ������������������������+��>���������������������

��������*�����,���������������������������������������������M��������������

Page 93: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 93

!��� "� ���� ����������"�,��<�"�

��������������������� ���?��������������������������������������

���?������������������������������������������������������������#������������

���������������� ���� �?���������?��������������������������������

7����=�� ���� ���N������������������������� ���*������� �������������������

!������������������������������������������������ ������������������������

�� ���� ������������#��������������������������������������������������������

������R������������������������������������������������ �����������������7�����

���������������#������������������������� ��������������?��������������

���������� ����� � ����� ������������� ��� ������� ��� �����#���� ;.($$(11K

/$('L�"��@AEB�� ��EE<��(��� ������������������������ ���������������� ����

���������������������� ��

�<� ������� ����������9��= ��������� ����������� ���������������� �����������������

����������K

�<������������������9���������������,������������2����������������� ����������

�������� ��������'������������������������� ����������������������

������������������������������������������ ��������������������������������

��������������������������� ���������3�������������������� ������� �������

��� ����������2�����4�� ���������� ���������������*��������������� ��������R

*����������2����� �������������������������������� ���������(������������N�

�������������������������������������� ��������������������#����3���=���#���

������������������������������������ ���������������������7�������������

��������������������������������������� ����������������������������������

��������������������� ����������

��"��������� ���������6���?��>��������!��������������� ������������������@�

����������#��� ������� ���������������������������������������������������������

������������������������������������������� ��������=�������������������#��

�3���=���#���� �������������������� �������������������

Page 94: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200694

��������� � �� ����!� �� �� ��������(�������!������#� � � �

Reconhecimento Julgamento Intenç

Gravidade

Fatores Situacionais

Ambiente social e econômico

Dilema moral

CEP

Avaliação Deontológica

Cumprimento normas de conduta profissional

������������2������������������ ��������� ������ �������������������

������� ���������� �������� ��� �������� ��� ������� �������������� (�

����������� ���� �������� � ���� ��� �� ���*���� �������� �� ���� ��������

����� ����������� ���� ������� ����������������������3��������������������

���������������������������������������������� ���5�������������� �������

� ������������������ ����������

(������������2����� �����2�������������� �����������������������������������

�������������� ��� ���� ��������� ������������ ���� ������� ��������������#���� ��

��������������� �������������������������� ��������������������������������������

����������������������*������3�������������������������������������������������N

������� ����������2����������

!�����=�� ������ ������������������������������ ������������������������

���������������2����� ������������������������������ ����# ���������������

����������������������N������������������ ��������� ������������������������������

����,*N���������� ��������� ����������������������N�N����

0����1������"������*�����#

Page 95: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 95

(���������������������������������?���������������5������������������������

���������������������������� 3��������������������!����������2�������������

�=����������������,��?������ ������� �������������� ����������� ������������

�������������������������������������

!�����=�� ������������� ���������������������������� ����������������������

����� �������������������������������������� ������������������ �����������

������,�����3*�������������������� 2��������������������������?������*������

�=���#������������!�������������������*� �����������������������=���#�������

����*�����������������������������*�����(������������������������������

����������� ��������������������������������#�������� ���������� �������

�����������������������������������e��� ��?����������������������,��������

�� ��������� ���������������������� �������������������������� ��������3����

���������������������� ��������*N��������� ������ ������������2�������������

�������������������#��������������������

.������ ���������� �� �� �������� ��� ���� ��� ����������� ����� ����� �

�����������=��������������#����� �,�������������*N�������������3*N�����������R� �*����

������;�3�������������������<��T�����N������������������������������,����������

��������������� ��������������; ��������'������������<�����������������������������

������������������������ ���������?������!2��������>�����;� ���������<�

��������������,��������� ����.��������.�����������.�������;ICC@�� ��@@B<�

B���-��(����� ����� ���$��%��������$������0���������������$����������� �������\�����%��� ��������� �0������ ������������������������������������ ������������������$�������� �)� ������ ����������������1

���������� ��������'������������������������������������� ��������������#���

'����������������������#�������� �������������������������������� ��������

��������������������,��?�������� �������������� ������� ��,��� �������

�#�����#������������,������������#���;.($$(11K�/$('L�"��@AEB�� ��AC<��'��� ��

�=�� ��������#�������������������������������������������������?�������������

������������������ �����3����� ��������������������������������������������

���������������?���3�������������� ������������������������� ����

Page 96: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200696

����������� ����������� ����.�������������;ICC@�� ��@C@<������������);���<���

����������������?��������������� ������������� ���������������������������+

��� �����#����(��������?�� �������������������������� �����=�������

����������������*����������������������� ������������������#���

!�����=�� ���� ���N�����������������������������������������������������

������������������������� ������������������� �*���������*������� ��3�����

������������������*����������������������������(����������������� 2�����������

��*����������������� ����� ������������������������������ �����������2���

�� ��*���� ����������� ������������������������������ ������ �������������� ��

�� �������������=����������������� �������� �����(�� ���������� ������ ������ �

������������� �����������������������������,������ �����������*����������

�������� ��������������;����� �����=�����<����2������ ��*���� �����������

��������������������������

4��������=��������������������������2�����������������,���� ������������

�������������� ��������������������������������������� ����������������

������,��������������������������������������� ���?���������� ���������

��������� ����������������������������� ���� ������������������ �����������

���2�����������������������*����R� �*�������������������

[�����R������ ���� ��������� ������������������������������������������

M����� �������,��N�� ������������������������������������ ���������������

��������������������� �����������������������������������������������������

����#�������������� � ��������������������� ����������������������������� ���������

�����*����������������

(��#������������� �����=���������������������������#���� ��������������

���������� ���������������������������������� ����������������������N�

����������������������������������� ��������� ���������#�������=���������������

����#����(���������������������2����������������������� �������������������

������2������*�������������R������ �����=������;.($$(11K�/$('L�"��@AEB�� ��AI<�

�� ������� �������2����� �����N�� ��� ������?�� ��� �����#��� ��� �� �������

������������������'������� ���������������*�����������������������������*��������

���������������� ������������� �������������2���������������������2������ �������

Page 97: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 97

������������,����������:���������������������������������?�����,��� ���

�� ��������� �� ���� ���� �2 ����� �� ����� ���� �=������ ������ ��� �����#���

�����������������������������������������������������������������������

��������������������

��������@����������������������������������������2������������������������

���������� ����������� �� ������ ���� ��� ������ ��� ������� ��� �������� �

��������������������������������������������������������������������� ����������

�������3������������������������������������ �����������������!��������������

������������������� �� ��������������������� ���$�����������������������������

�����������������������3����������������� ������������ ����� �����������

����������������������������#���

��������������������������������� ��������������� �������������������( ���N

������������������3#,�������������������#������������������������������������

����������3��������������������������������������������������������������������������������

��������� ���������������������������������������������(�����������������������

�� ������������������������� �������������� ��������!2��������>�����7������������

!�����������;!(7!<������������?���������2�������������2���������������������������

������������������������������������������

6�� �����������������2�������������� ������������� ���� �������������������

������������������������=������������� �������� �������� ��������� �����������

���� ��������������������(�������5�������������2���������� #����G���������@I����

!(7!�������������������� ��������������� ������������������������������������������

6������������3�������������������������������������������������� ���� ������

��������������������L*����������������� ��������������������������� ���������#���

[����������� �� ����������������� ��*� �� ������ �� ��� ����� ��� ������������ �2����

�����������7��������������������������#���������������� ��������������

�������������������������������� ������������ ����������� ������������������

7��� ����� �� ����� ���3���� ��� ����� �� ����*���� 3*� ������� ������� �������� ��

����?�� ��*� ��������*N��� �� ������� �� ��� ���������� ������ �� ����������

7�������������� �� �����#��� �������*� �� ��������� ��� ������� �������� ���������

�= ����������������=����������������� ������

Page 98: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 200698

4������������ ������������ �� ���������� ������������������#�������������

���������������� �����������������R����= ������������������ ���������N����������

�����������������;�����������������<��������?��������������� ����������

����������������

-��� ��,� ������#��� ���������� �������N�� ��� �� �2=���� ��� �� �����*N���

(�������������� �����*�����������3���������������� ����������������!���

���������� �����N���������� �� ������� ������� �=������� ����� �� ������ ��

��������������?����������������������������� ����������� ����� ���!������

���7�������$������������������N�� �#��������,*N��� ������� �������!2�������

>��������'��������7�������!��������7�����(=�������.�����������������2�������

��������� ����?���������������

!�"=��& ����<�"���� �� ����� ����������� ��� 0����� ��� �������� �������� ��� ����?�� ������������

������� ����(�������������������� �������������JC���������SS�����������

��3������ �� ������ �� ������,����� ��� �=���#���� ���������� ��� ������ ���������

���������� ���� �� ��������� ����������� 4�� ���� ������ ��� �������� ��

����������� ����3�#���������������� ������������������������������� ������

����������������������������������������������

��������������,������=���#���� ����������������2�����������������������������

���� ���� ������ ��������������������������������������� ������ ���

��������� ���������������� ��������7����������� �������������������� ���

������������� �2 �����2�������������� ������������������������������ �������

�������������������������� ����������������� �������������������������

�������������������� �������������������������@�

Page 99: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 99

Profissões regulamentadas

Atividade Contabilidade Enfermagem AdministraçãoAssistência

Social

Constituiçãodo Conselho

de Classe

Ato deconstituiçãodo Códigode Ética

Decreto-Lei9295/46

ResoluçãoCFC 803/96

Lei nº 5.905,de 12 de julho

de 1973.

ResoluçõesCOFEN

240/2000 e247/2000

ResoluçãoCFA nº 253,

de 30 demarço de 2001

ResoluçõesCFESS

n.º 290/94e 293/94

Lei nº 4.769,de 9 de

setembrode 1965.

Lei nº 4.769,de 9 de

setembrode 1965.

Código CEPC CEPE CEPA CEPAS1 2 3 4

*�� ������#���� ��� ����������������,�� ��� ����

�- ����� ��.��������&���������

!���� ��������������������������������������!��������������(����������

������������������������'������������������#��� ����������(��������������

�� ��������2����������������������� ��������������?���������� ���� �2 ���

���������(�����II����3�������@AAD����6��������F�@@Q@����������!2��������>����

7�������������'��������7�������!��������7�����(=�������.��������(��!2����� ��

��������������������������������

B���-� ��� ������� �� �� �����������"��"���� �� ���!� ��� ������� ���� ����������'� ����������� �����(� � �� �5���� ���� ��� "��� ���� ���� �� �%� ���� ���������"���� $��� ������ �� ����������"��"����#�$%����������������������"� ���������������+�� ��������� ����������� �������������+�� ��������� ������������� �� ���������"��"��������������������� �����������.����

(����������2������3������������������������������� ������������*�����

��������#�����������������2�������� ��������������������������������������

�����������������(�������3������������������;!2��������>��������'��������7������

.������<������������;���������������������� ���������<�������N������������������

���(�����������������������2�������������� ���������� ������� ���������� ����=�� ���

��� ��5��������!2��������>��������(���������������������������������������������

Page 100: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006100

�������#� �����������%�������������3����0�7���������.�����$���������� � ��%����3����0��:�$ � �����.�����$�������� ��.�� ����� ���� ��������������� �� � �����.�����$������ ����������*�������%�����������3#� $��"������������ ������3#� $����O� �������� �� � ����.�����$����B3&:.=�;3��FCCT-

���2������ ��������������� ���������������������������������� �����������'����

������������������������� ���������� �������������;����������������<

�����������������������������2����������������������������������������

!2��������>����������������'��������������������=��

B���-������;�� �(� �=� ������O� ��B����������DEEF-�������������*����������37.;;/3:.;;�� � �<.;;�� � �=�;� �� � ;.;;4=.��&� $��� ��� � ���� � ��%������ ���������� ����������!�����$���"�����������3#� $�����' �� ������ ��� �� ���$����� ������ �� ���$� �� �5������ ��� ���������� ��������� �� � ����� �� ����B37.;;��FCCT-�

'��� ��������������2����������������� ����?����������������= �������������

������������������������� ������������������������������2�������������������������

������������������������������ ��������������e�4��� ���������������� ����!�����

���>�����7�������R����������������!2��������!���������������������������.����������������������

�� �����������������������R���������������!2������(�����������������N�����

B���-����� ����������������EC����$���������������5�� � �����$�����!� �������������*� ������������������%��� ����������� ����������K�� �����&�$� '�%����.��������� �������&�$� '�%����3����%���6������� �����.��)� ������&�$� '�%����=����4� ���������������������������5�� � ������ ����������������!� ����������0���������� �%����������������+�� �����0� ��������%������ ���+�� ��� B���-�7 �����������5��"��� ����� �����<�� ��� 3� ��%����O� ���+�� �������� ��%����Q���$���������� �������3#� $���3����� �� ���� ��� � ����%� 7������� ����$��� �� ��� ����� "��� ������'����������������������� ��� ����� �������� ��,�*� ������������ �� ����+�� �R���B�:.;�6a=3���6��:.�b<H�3���FCCJ�����T-

��������������������������#����� ���� ������������������������ ���������������������

������������������������������� ����0��������������������=��������N�����0������

!���������>�����7������������������������������ ������������2���������������

����������������������3��������� ����# �������������� �������� �������2�������

����������������������������e

Page 101: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 101

'����������������= ����������������2������� �������������������������

������������������ ������ ���������� ����������������������������������������R

�������� �������������������������������������������

�����������������2������� ������������������������������������� ?�������������

���#��������� �����������������������(��� ����������������������������� ��

��������������*��������2�������� ������������������������������������� ���

������ ������������������� �����������,������6�������������������;ICCI�� �G<�

;��� ��� ����� ��� �*� �� ���� ��� ������ ��� ��� ������ �� ���� � ����%������� ��� �� �%������� � � �������"��"������$������*� �� ����$� �������������B���-���� � �� ������ ��!� ��*��"������$������(���*� �����*���������!� ��"��������A��� ������������������������ � �����������������������$� '�%�

>��� ������������������������@AAJ����������� ������������2����������������

�������� ��������������������������������*������ ��3*��������������������������

���������4��� �� ������ � ���� �������������������� ��� ���������7��������� ��

$� �������������� ����� �� ���������������������!���������� �� �� ������� �

������������� �������� ��������������������������*����������������������?�

�����=�����������������=�������������������������?�������� �����������

������ ������������������������������� �����*����

!����� ��� ����� �*� �� ��#���� ��=�� ��� ����������� ���� ������*���� ��

������������� �������� �����N�� ���#���� ���� ���������� ��� ��� �����:������

��� �������������������������������=��������������� ��������6���������

����� ���������������������������������e

������������������������ ���������� ����������������*����;����������������<

�������������������������= ���������������������������2���������������� ��������

'����=�� ���

@<�/������!������>�����9�/�����!���H4��

.�������������9� ����������O� ���*�� � $ ����� ������������������9���3���O��������� ���"������� ������������� ���������������*� ���B���-��B�::46���FCCF�����JJ-

Page 102: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006102

I<�!2��������>�����9�0�����T���

�������%� �� �� �� ��!� �� *� ��� "��� � ����� ���� ���%� ���*��������������� �$��������������#� ������� (�����.����3#� $���O� ����+������ ���� '���"�����������������������������%���� �� ������ �$ �����������*� ��������'�� ������������5���!� ��������� � ������:����������� ���� ��������������������� ����"������� ���������������"���������B�::46���FCCF�����ME-1

(��#���������������2����������������� ����?���������������������

�2����� ��� ������ �� �������� �=������� �� ��������� ��������� ��� �

�� ��������2�����������,��� ��������3�����������>� �� ���������������

���������������������,����������� ���������� ����������� ��������������

������������#������� ����������*�������������,������'��������������

������������������������������������������ ��*���� ��������������� �

��� ����������2������������������#���;����.�����@<�

7�������������� ������������������� ����������������������������=���

������������������������������������������ ����������3��������

��� ������� ���� ���� �������� ��� ��������� ��� ���������� ��� �������� ��

������ ����������������������������� ����������� �����T��2��

��,�������������������

���2����������������������= ���������3��������������������4��/��

���!������>��������/�����!���H4�������� ��������������������������

���?���������4���������0�����T���������������,������������������ ���

��� �� �������� �������� ���?��������� %*� ���!2����� ��� >����� ��� '�������

7�������!��������7�����(=�������.����������������������������������������

�= �#���������������������������������

Page 103: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 103

*�� ����%#/���������������������� ������- ����� ��(����

����3������ ����� ������!2��������>��������7�������!���*��������=����������� ���

������ ��������������������� ����������=���#������� ��������7�������������

�����������������������2������������ ���������������2���� ��������;����.�����@<���

!2��������>��������7������������������������������������������������������

/������!�������7�����������������N�������������� ������ ��������������������������

��� ��������3������������������������������ ������������������������ �#�

��!(7'7�� ����������������,��������= ����R�������������� ����������������

�� ��������� ��� ������� ��������"����2���� ��� �� ��3������� ������ ��� �� ����� �

���������������������3����������������������������� �������������������������

�� �������6�������������0����;ICCG�� ��DJ<�

&�������������%���� ������ �� �������$������%��5���%����������DJ����� ��$ �������� �� ���<�����������$�� ��� � (� ������5��� ����������������$������0�����"����%�����0������%��"������� ���"����%� �0�� � �������"�������� ������� �������� ��0���������� B���-� �� ��0� ����������� �����������������������&�"����$������� $��������+�� ����!�����$�������!� ���������� $�#�� ���������<�$����B���-�.������������ �� ������������� ��������*�������� �����#��������$ ���� ���� �"��� �0������ � ���������������������$���������������������$����$������������������ ������ �0�������%��������������� $����#5 ���

Seus atos, comportamentos e atitudes serão direcionados para a preservação da honra e da tradiçãodos serviços públicos.

Fixar a forma pela qual se devem conduzir os contabilistas, quando no exercício profissional.

O Código de Ética Profissional reúne normas e princípios, direitos e deveres pertinentes à condutaética do profissional que deverão ser assumidos por todos.

O Código de Ética Profissional do Administrador é o guia orientador e estimulador de novoscomportamentos e está fundamentado num conceito de ética direcionado para o desenvolvimento,servindo simultaneamente de estímulo e parâmetro para que o administrador amplie sua capacidadede pensar, visualize seu papel e torne sua ação mais eficaz diante da sociedade.O estabelecimento de um código de ética para os profissionais da Administração, de forma a regular aconduta moral e profissional e indicar normas que devem inspirar o exercício das atividadesprofissionais, é matéria de alta relevância para o exercício profissional.

(...) passou a exigir uma melhor explicitação do sentido imanente do Código de 1986.Tratava-se deobjetivar com mais rigor as implicações dos princípios conquistados e plasmados (...), tanto parafundar mais adequadamente os seus parâmetros éticos quanto para permitir uma melhorinstrumentalização deles na prática cotidiana do exercício profissional.

CEPSP

CEPC

CEPE

CEPA

CEPAS

Page 104: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006104

>������������������������������� ������e�!��������,����������������*������

��� ������� ��� ������ ��#���� ��� ��� ��� (������ ���� �� ��� �������� ��� �

���� ������������� ���������3��������������0����������������������������

�������7�#�������������������������������������������������������?�� �����

����������������!2��������>���������������������.��������[���������� ��������

�� �������������������,���������(������������ ��������������������� �������

��������������������

������������������� ��������������� ������ ������= �����������������

�������������������������2������������=���������������3������������ �����

���������������= ���������������������������2��������������������������

���������������������� ����# ��� �������������2����������������

����������������������������������

���2������������������������ ����# ������������������������������

�� �������� ��� ����� ��� �� ���� �� � �������� T�� ������� ����� �

�������������� �#�������������������������� ������������� �����������

������� �#���� ��� ����� ��������� ���� �����#��� ��� �� ��������� ��

���������������������= ������� ����� ���������� �������� ������ �

��� �� ��������� ����� ��� ����# ��� ���� �� � ��� ���*����� ��� �

�������� �����������������������������������������������������������

��������������������� ���������������� ���������������������������

;&WX[-(X��ICCI�� ��I@C<�

�� ������ � �������N�� �� ����� ��� �������� ������� �������������� ��

�2����� ��� ������ ��� ��������� �������� ��� ����� ��� ����#��� ����

������� ����������� ���� ��� � ����� ��� ��������� �� ����� �����#��� �� ��

��� ��������������������������������������� ��

Page 105: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 105

*�� ���$����������������� ����� ����� �������&�������

��������� ������������ ����# ���������� ��#����� ������������������������������

��������������������������������������������������'�������������������������*����������

���� �������������� ����������������������������������������� ��������������*�����������

(�� ����# ������������������������������ �����������������2�����������������������

�������!2��������>��������'���������7�������.�����������������������������������������N

��� ������������������������2�����

��!2��������>��������7�������������(����������� ����=�� ����� �������������������#���

�� ����# ��������������������������������=���#���� ������������������������

�����Dc�����.�����$���*������� ��%�������� �������+���������0����������� � ���������������%�������%����������%����+�������� � ��%��������������� ����������� ���*� �������$ ��

Princípio CEPSP CEPC CEPE

Autonomia (independência profissional) X X

Boa vontade X

Competência X

X

Consciência princípios morais X

Cortesia X

Decoro X

Dignidade (profissional) X X

Diligência X

Eficiência

Eficácia X

Honestidade X X X

Justiça X X

Lealdade X

O cuidado (zelo) X X

Respeit a dignidade e os direitos do ser humano,semardiscriminação de qualquer natureza

X

Responsabilidade X

Respeito e consideração X

Respeito à lei X X X

Urbanidade X

Compromisso com a saúde do ser humano e dacoletividade.

Page 106: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006106

�����Fc���&���� �� ������.�����$������ � ������ ���$��������� �������������"���� ������ ��'���,�������� ���������+����������%�������c����&���� �� ������.�����$�������� ���� ����� $� ��������� �� ���������0����������������� ���� ��������� ��� � ��%����"��"���������'������ Ic� ��&� ��� �� ��� ��� .�����$��� �5����� ���� � � ����� ��� ���� ������� �� ��������� � ������0���� ��������� Jc� ��&���� �� ��� ��� .�����$��������� �� �� �� � ,� �+��� � ���� ����%��������������������� Tc� ��&���� �� ��� ��� .�����$��� �5����� � ��� ��%� ��� ���� ������ ����������� �����$ ����.�����$���

7����������������!2��������>�����7���������������������'������������������

����# ������������������������� �����������������������������������������

����������������� ������������=���#���� ������������������ �����������������

��������������#�������������������=�� ���

-��������� ����� $��������� �� ���0�����������������!�� �������� �� ����-������0����� � ��%���� ������ ��������������� ��� ����� ��������� ��,�� ���� �����,���� � ��%����$������� �������� ��� � ������,� �����%����� �����������-� �� � ������ ��� ���� �� �"U ���� �� ���� �� �� ��� "��� ���$����� ����� ������������������������� ������� �������$��������!� ���� �������������$���%������(� ��

(����������2������������������������� ������ �����������#����� �����������

��������4���2���������������� �������������������������������������������= ?���������

9���3��/�=��������� ��!� ��*� ������ � �������9���3�/=���������������������������� ������������� �������������������� ������������ ������������������ ����� ����������������$��������� ������;%�������0���� ��������� ��,���� �������� ��,���������������� � ������������ �� �B���-�S���� �����;���0�����*������ ��"������� �������*� ��� �����$������� ���$� ����������������������� ������� ����0��������������������� �������� ���.��0 �#������$�����$���������$����� ������������ �������5 $ ������������������������B�::46��FCCD�����JP-�

<�����+�/��� ��!� ��$�� ���������� �� �%��������� ��%����"������������� ����������������������� ��������� ���������� ������ ��!� ��*� ������� ���"������������ �0���������� � �������������� �(� ������������B���-�=���%�������������������������� ���$� �������� ���������������������������� ������� '�%�������0������������� �� ����� �� � ��� ������� $� ����:���� ���"��"����� �����$� ������������ ������� ������ $���������� $ %���������� �����5�B���-���"� �"������������������ ��� � ��%�

Page 107: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 107

����� �����?������������ ����������3�������������,������������������

������������� ��������������������������������� ���������� ����# �������

����������������� ��������2��������������������������������������������*���

����������,������7�����������������'�����T����!2��������>��������'��������7������

!��������7�����(=�������.������������������������������������������(������

����������� ����������������������#����������������������������������

� ����������������������������T��������������2���������������������=��������������

�������������R���������������������

*�� ���+����������� ����� -������ ���- ���� ��.��������&�������

Seção I do Código de Éticado Servidor Público

Texto afirmativo

O servidor público não poderá jamais desprezar oelemento ético de sua condutaAssim, não terá quedecidir somente entre o legal e o ilegal, o justo e oinjusto, o conveniente e o inconveniente, ooportuno e o inoportuno, mas principalmente entreo honesto e o desonesto, consoante as regrascontidas no art. 37, caput, e § 4°, da ConstituiçãoFederal.

O servidor público deverá sempre considerar oelemento ético (...).

Salvo os casos de segurança nacional, (...) aserem preservados em processo previamentedeclarado sigiloso, nos termos da lei, apublicidade de qualquer ato administrativoconstitui requisito de eficácia e moralidade,ensejando sua omissão comprometimento éticocontra o bem comum, imputável a quem a negar.

Salvo os casos de segurança nacional, (...) aserem preservados em processo previamentedeclarado sigiloso, nos termos da lei, apublicidade de qualquer ato administrativoconstitui requisito de eficácia e moralidadeensejando o comprometimento do servidor emrelação ao bem comum.

Toda pessoa tem direito à verdade. O servidornão pode omiti-la ou falseá-la, ainda quecontrária aos interesses da própria pessoainteressada ou da Administração Pública.Nenhum Estado pode crescer ou estabilizar-sesobre o poder corruptivo do hábito do erro, daopressão, ou da mentira, que sempre aniquilamaté mesmo a dignidade humana quanto mais ade uma Nação.

Toda pessoa tem direito à verdade. O servidortem o dever de informar ainda que contrária aosinteresses da própria pessoa interessada ou daAdministração Pública. Todo o Estado podecrescer ou estabilizar-se sobre o respeito aosDireitos Humanos, capazes de elevar adignidade humana e, em conseqüência, aprópria Nação.

A cortesia, a boa vontade, o cuidado e o tempodedicados ao serviço público caracterizam oesforço pela disciplina. Tratar mal uma pessoaque paga seus tributos direta ou indiretamentesignifica causar-lhe dano moral. Da mesmaforma, causar dano a qualquer bem pertencenteao patrimônio público, deteriorando-o, pordescuido ou má vontade, não constitui apenasuma ofensa ao equipamento e às instalações ouao Estado, mas a todos os homens de boavontade que dedicaram sua inteligência, seutempo, suas esperanças e seus esforços paraconstruí-los.

A cortesia, a boa vontade, o cuidado e o tempodedicados ao serviço público caracterizam oesforço pela disciplina. Tratar bem uma pessoaque paga seus tributos direta ou indiretamentesignifica ampliar não apenas o bem-estar desteindivíduo, mas da sociedade como um todo. Damesma forma, proteger e zelar por qualquerbem pertencente ao patrimônio público,impedindo que ele se deteriore, por descuido oumá vontade, demonstra seu respeito a todos oshomens de boa vontade que dedicaram suainteligência, seu tempo, suas esperanças e seusesforços para construí-los.

II

VII

VIII

IX

Page 108: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006108

7������������@G��������=���������������T��������������������� �������������

����������;���#���<������������������������������������� ������������ �������

T�� �����������*������ ������������2������7����=�� ������������������������ ������

���=��� ����R�� ������������������� ������������� ���������������������

�� ����������������,��������9���������������������T4''�9K������������������

����������������N��������(���������������������3���������������������������

�� ���������������� ������������������������� ������=���������������������?��

6�#����������������������������N���R��������

(�������������������������������������������� �����������TT�������������

����� ��� ������� ��� �������� �������� �� ����#��� ��� ����� ��������� ����# ��

��������������=���#������� �������

���2������������������������� ��������������������������������������������

��������� ����������������� ���� �������������������������������������������

��������������������������������� �������� ��������������� ��������������2����

��������������������������� ��������� ���?�� ����������������2��������������

������������������ ���������������

Deixar o servidor público qualquer pessoa àespera de solução que compete ao setor em queexerça suas funções, permitindo a formação delongas filas, ou qualquer outra espécie de atrasona prestação do serviço, não caracteriza apenasatitude contra a ética ou ato de desumanidade,mas principalmente grave dano moral aosusuários dos serviços públicos.

Impedir que qualquer pessoa fique à espera desolução que compete ao seu setor, caracterizauma atitude ética e de humanidade.

0 servidor deve prestar toda a sua atenção àsordens legais de seus superiores, velandoatentamente por seu cumprimento, e, assim,evitando a conduta negligente. Os repetidos erros,o descaso e o acúmulo de desvios tornam-se, àsvezes, difíceis de corrigir e caracterizam atémesmo imprudência no desempenho da funçãopública.

0 servidor deve prestar toda a sua atenção àsordens legais de seus superiores, velandoa ten tamen te po r seu cumpr imen to ,caracterizando, assim, o cuidado nodesempenho da função pública.

Toda ausência injustificada do servidor de seulocal de trabalho é fator de desmoralização doserviço público, o que quase sempre conduz àdesordem nas relações humanas.

A presença do servidor em seu local de trabalho,mesmo nas condições mais adversas é fator demoralização do setor público, demonstrando oapreço do servidor para com a coletividade.

X

XI

XII

Page 109: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 109

*�� ���0�� �������������� ����- ����� ��.����

����*���������������������������!2��������>�����7�������������'��������7������

!��������7�����(=�������.��������������� ������������������������� ���������

�#������������� ������������������������2������(��������������������� ������

�� ��������������������������������������������2�����

����������������� �������������3�������������?���������������������� ����

��������������������2����������������� ����?�������������������!2��������7����

(=������� .��������4�� �������� ��� ������ �� ��������� ������ �� 3������ ��� �*���

����������������������������� ��������� ������������4������� ����������������

������������� ������ ���������������������������� ���� ������� �����������'���

����������������������������������������������������� ���� �����������

������*������� ���������������������������������� ���3�����������

�����������������������������������������������:��������� ������� ���*����

� �"��� �� �����5��������!2��������>�����7���������� ��� '��������7�������!����� ���7����

(=������� .������� �� ��������*������� ������������ ��2���������� ������������� �� �

�����5�������������=������������,��?���������������������� ���� �2 ���������������

(������ �������������������������������������������2��������������� ���

������ ����?���6������R����� ���5����������N���������������������������

���������*N����������������,��������������

4�������������*����� ����� ��������� ����������T�������������������������

����� ����������������������2����������3��� ������������������ ��������'��

Organização

Advertência Censura Multa Suspensão registroCEPSP XCEPC X X X X XCEPE X X X X XOAB

CEPA X X X XCEPAS X X X

Penalidade

Page 110: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006110

������������������������ �����������������������������������������N����

���������������= ��������������������� ��������������������������2�������

��������� ����?�� �������������������� �����4��� �� �����������������

�����������=��������������� ����������������������������������������������������

��������������2������ �����������������������3*�� ���������

���2������������������ �����������������������������3�������4��� ���

����������� �� ������� �� �� �*���� ����� �����?��� �������� �� ������ ��� ��������

�����#���������#������������������������2�������3�� ����*����������������������

���= ����������� ����# �����������=�� ����!������������������*��������������

������� ����� ������������������������ �� �#���� ���������������������� ���

����������� �#�����7�������������� ����# ���������������������������������

������������������ ��*����

7���������� ���?�� �#������������� ������������������������2�������������

������������������ ����� �����������(����� �������� ������������

�����������������������2����������� ����������5�����������?�� ������������������,����

����2������������������������� ������������?����������������� ����� ���

����������e� >� ��� ����� ���=������� ��� �2 ����(����� ;����������� ������

������������<��4������ ��������3�������$��������������������������������2����

����������� �������3������������������������ ���������������� ������(�����������

����������������N������������������

- ���3#� $����O� ����� �� �����3��� � ���3#� $����O� ����� �� �����.�����$���3#� $����O� ����� �� �������� � �������3#� $����O� ����� �� ��������� ��������;� �

�� ��.�"���/�#�� &�) �"�

�)1�%��+���'��'�����I�����%������$����������������� ���������0��'���������������������1����� ����������������������������#H�����������/���������F���������������%��������%��������!""2

Page 111: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 111

���F/���3�������';����������8���0��'�����O���� ��������������8�������������� ���%������&�5��N'����!""!

���F_��3����������������b�+�����B���%�������&�r��'���.??(

������8��+������������4�������*����0��'�����O�����������1�������O8��,&QQPPP'B��������P�����Q�5".!2#,�BR���'������4&�!@�D���!"">

��5%�)���+�/���)�/����5��� ) /�/��*�'�� �#���������1����������3� ������;�����!""#

��5%�)���+�/���)�/�� %��1 S�� %�� �)�� �0��'�� ��� O����� ��� ���1������� �O8��,&QPPP'B��������Q,�BQ�������'��p���'�p'B���,�BR��'������4&�!@�D���!"">

��5%�)�����$ �5�)�/���5+��3�$�3�/��%�5�������� 5���0��'�����O����������1������O8��,&QQPPP'����K�'�����Q,�����Q'�������Q.#"Q.#".">�D�,R��'������4&!@�D���!"">

+����))����W�+���/� �����W�+����))��)�O�������������� ��� ��������������������H����������(]������������������&����'8�4���0��BB���������������!"".

+����))����W�$��%��3��)$���'��������'V�B��4�P��\�B�������������������8�'�����'����4�\�������4��\������4����� ��1�/��E����'��8�'���&��4���'���3��\����������'�������1(?��%�44����.?@2

$� ��)/�)) �������%������#���&�5� ���1����������&�3�������!""#

��% /d5� ��/����^�) ��������������O�����.� ����/�'�����..J.����!!����D��8����.??(���N��������U��'����B������������%��������-���'�����������������Y�'������+������

1rG[F�G������B��%��'8���O�����!#]������������������&�������7�*���������������!""!

Page 112: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006112

Revisitando(�������������������� ����%��������������

����)������������������������#���

6� �����-�!�����������$��

� +��������� )�� �� �(�,

I������������

�����)��,��,

������6� ������� ������ "���!�� ����� ������ �( ������ ��� ����/�����3�����!�� ��� ��� "� ���� �%!����� �� ����������� ��� ��������� ������� ����/����� ���� &��� ����!�������������� ��� ����� ����� ��� �� ���� �� ��/����� ��� ����� �� �� ������� "���!�)� �� �� �� ��� ���!�� ���!������ �������� ������������������/�������� �!��������� ��2� 7�������!��� �����������!�� �� �7��!��!����������������� ��������!�� ������������ ����� "���!�)��������������������������������#����� �������1��������������������

�������>�� ������� ��!�7�� "���!�� �������8�� �( ������ 7� ����/����!�������� �!����� ��� ��� "� ���� ������ �� �������� ��� ��������� �������� ����/����� ��������!������ ����!�����!������������������ �!�7�������� ���9���� ��� /���������� ��������� �� ��%�� "���!�)��� ���� !���� �����!�����2� ���� ��!������ ���� ���� ��� ���$����� ��� ����/�� ��� �� �!����� ��� ��9�! �����������!��� ��!!�7��������!��� �� �7��!��!������������������� ����������!�� ��������������� ��!�7�� "���!�)����������������������������������0���� �������1�������������������

���� ���$� � ���� ��� �!� ������� �� ���� ���� ����� ��������� �� � ����� ����/���� ����� ��� ��� ��� � !�� ��9�� �� ������ �9� �������� ��/���������� ���:��!������������ ����� �!��������� �������� � �����/� ��� � ������ ��� ��� /�����/�������� ����� ��� ����!� �� ���� )� �,������ �!�����<�� ��������� �������� �������!������!�������� ���� �!��� ���� ��2�! ��9/��� ���!��� ��! �����/���!�������� ��� ����� �!������9����� ��������� �� ����!�������� �� ����/����) ����������������� ����������������������������������1��

* Doutorando em Administração no Núcleo de Pós-Graduação em Administração da Universidade Federalda Bahia (UFBA)** Professora Doutora no Núcleo de Pós-Graduação em Administração da Universidade Federal da Bahia(UFBA)

Page 113: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 113

��� ���� �� ������������� ������� ��� 0����� �= ���������� ��� ������ ��� ������� �����

�������*�������������������������������������������������������������������

��������������������������������������� ��������������������� ������������

�������������������������������� ����������,����������������� ��������4����������

��� ���������������� �����������������2��������������������������� ������

����������������������������� ���5������������ �������������������(�����

������ �������N�� �����,������������������� #���������������� �����

����������������,����������������������������������������� ����������������������

*������������������������ �����,������������������������������� ������*����

��� ������������� ������� �������� �����=��� ��#����N������ �������� ��� �� ������ �

����� ������������� ����������������,��N�������*������2�����������������?�

�������������������������� ����������0�����

"������������� ������������������������������������������������

��� �� ������� �� ������� �� ������������� ������� ����� �� ����� )����� �������+�

���� ��������������=������������������ ����������������������������������

���� ��������������������������������N����������� �������������������������

�2 �������������������������������������������������������?�����������������

����� ��������������������,��������������� ���������������������� ���������

����� �� �����5����� ��� ������������� ��� ����� ������ ���������� ��� ����

���������� �� �� ���5����� ��� ������ ��������� ������ ���� �� �� ����� ��

����������?�� ��������� ���� ��������������������(������� ���� ������,��?�

���������� �������

������N��������������������������������2��������������������� ����������� �����

��������������������� �������������������3������������������������������STS������

����� ��������������������������� ���2������ �����������������������������

��2���������������� ��#�������� ��������������������������������������� ���� �����

������������ ������������������� ��������� ����������� ���� �����������

��� ������������������������������� �2 �������������� ����������=����������

�� ��������,�N������:���������������������������������������*���������������������

Page 114: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006114

T���������,�R����������������=�����������������������������2�����������������

���������������� ���������������������������������������������������?����

�������������*�������������,��?�� ���������������������������������,�������

��������������������������������������������� ��#��������������� ��������

������������������� ���������������� ������������������������� ����2������� �,

������������������������� ����� ��������?�������������������������,�������

����� ����������� ����������7�#�������=�������������

6���������� �� ���������������������������������������� ����������������

�� �����������*����������M���������������������������=���2���N ��#����������

����� ��#��������� ��������� �������������������������������������� ������

������������� �������������,�������� �������� ������������������� ����������������

���������������� ������������0������7�����N���������������������?�� ������

�� ��� ������ ��� ��������� ���#���� ��� �������� �������� ��� ������������ �

�����������������������������������2������������ ������������������������� ���

������������*����������(������� �����������N��������������������������������

�*������������������ ��������������������������������3�������������������

��������������������������������������������� �������������������� ���������

������� ��� ��������� �����������������������,��?�������������� ����������

����������������=��;������<���������������������� �*������������

�� ����� �������������� ��'#��"��� �" ��( �#������� 7����a�������;ICCC�� ��GJ<�

QB���-� � ��� � ����%� �+�� �� � $ ������� ��� (��� ��� ��� ��� ��6 �� ���� � ���� �������� �����������!���� �� ������3 �� �.��)� ����������$��� ������������� � ����%��+�� �������� ������������!�����"���.�����'����� ���������������������������� � ��������� �R�

%*�'�,��;@AAE<���������������);���<���������������� �����������������������2��������

����������������� ��������������������� ���������������� ��#����+��6�� ��������

���2�������������������� �������������������*������������������������� ��#����������

������������;�� �������������������QC<���������������������������������������������������

���������������������������������@ADC��;&���� �������������a(T4($ ��ICCC<�

Page 115: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 115

����������������������� �������������������� ���������������� ������

��������� ��� ������ ��#����� ���� ������ ������ ������������ ��� �� ��2�����

������N���������������������� ��������� ��� �� �������� ��� ����� �� ���

�������������������������� ������� �������������������������2����N�������2�����

���������� �������� ;@AAJ<� ����� ������ ��#���� ������ ������������7�����������

���������,���� �������������� ��#����N�������������;'�-X���@AAE<��4������������

�� ���������� �� ������������� ������� ���������� �� �������������� ������������

��#����N�������������������������� ��������� ��������������������������������

������������������������ ����# �������������������������������������@AGC�

(������������������������� ���������������� ���� �����������������������

������N����������� ����������������@AGC����������������@AQC��4�������������N

�������������������������*��������������������;�������� ��#����<�������������

������ ����R����������������� ������������� ��������������������������

������������������,������������������������ ����������������� �������������� �����������

��#���������� ���������������������

�� ��������� ������N���������������������*����) ������+�����������������)��

����� ��������+����,���������������������R�)����� ������+�;'�-X�����$�h%���ICCGK

a(T4($ ��ICCC<����������������������������� ������������������������������,

������������������ �����������������������a�������;ICCC<��������������������

��������� 2���N ��#������ �3�� ��������#����� ����� ��� �� �����������������������

������,����������������(����������������������� ����� �������������������������

�������������������M����N���������������������������������*��������������

����������������������������������� ������,������������������������'���������

"�=�Z������������������,�������������������� ����������������������� ����� ��

��������#����� ��� ��� ���������� ����������� ���3����N���� �� ��������� ��

������������������N������

��������������� �������������������������������������@AEC�������������������

��� ����������� ������������� ������������������������������������*�������������

������������� ������� ���,��������������������������������������������

�������*���������������������������>�������������������������������������

������������������ ��������-����������������������������2�����������������

Page 116: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006116

���������� ���� �� ���������� �� �� �� ����������� ��� 7�������� 4�������� ��

6���������,�������������������������@AQA�����������������������������@AEC��(�

���� ����������������������� ������ ��������� ������,��������������������

���������������,�����������������@AAC�

(��������������������������� ������������������������������ �������������

��������������������#�������� ���������������������������������������,�������������

;a(T4($ ��ICCC<�����������,���� ����� ����������������������������������� ��#����

�� ����������� ������� ������������ ������������ �� �������������� ��#����

���������������������������� 2N�����*�������������N�������������� ��������

������ ������� ��� ���� ����� ���� ����� ����������� ��� ������� ���� ����� �

����������,���������������,������������� ����������������������������� ��������������

��������� ������ ������������ ��������(�� ��������� 2N�����*���������������������

������������"������0��,���_��� � ����,���� ������������� ���/���������6������������

����� ���������������������@AAC�

�� ���������� ��#������������������������2��������������������� �����������3*

�����������������=������H�������?�����������������������������,����������

���������� �������� ���� �� ����� ��������� ���� ���������� ���������� �

����������?������������������������������������������������������ ��5����

��������?�������������������������������������� ����� ������� ��������

��� ������ �������������������������������������������������� ��#����� ���������

����� ��������� ������ ����������� �����������������������������N�����#�������

� ����������(��������������������� �����������������3*������������������ ������

�#�������3����������� �������5����������� ���������������������=������������

����*������� ������� ������ �����������=���������� ��?�������������� �����

����������������������������������������� �������

L�������������� ������N����������� ������������������ ����������0������

���������,�������� ����� �� �������������������� ��� ��������� ������������

������������������������������������������������� �� 2������������������������

��������������������������� ����������������������,���������������������������

����������������������������(���= ����������������������������������

�����SS� �������������������,��� ������������������������������� �������������

Page 117: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 117

(�� ������ ������� ��� ������� �� ��� ����������� ����������,����

���������������������������������������#��������������������� ���������������������

����� ���� �������������������������������������������������������������

������ ����������?�� ��#�����������������������,�������������������������������

������ ��������������� ������������������������R�����������������������

�����������������������������������3�������������� � ����������������������

������ ����������������� ��������#������������� ����������������������>

�� �������� ����������� ��� ��������� ������ �������� ���������,����� �������������

�������������3��2�������������������� ����������������� �����������������������

������������������������������� ���5��������������������� ����������������=���

&�������N���������������� ����� ��� ���������������������� ���������������,��

����������������������� �2������������� ��#���������������������������7�#

������������������������ ��#������������ �2 ����(��������������� ��� ��

��������������������=������������������������������������������ ��#������

�����������������������������>�������� �������������������������������� ����

������������������������� ���������������@AGC������������R����������������@AAC�

���(���� ����#�� "��"���& ������������ ��� �8>:��8>;�7���N��������������������GC���� ���������(�����4�������������N�����0����

��� ��#���������= ������������� ������������������������������������������

��������������������������������������������������������� ���������������

������� �� �������� (����� �������������� ;$�"�'�� ICCGK�Z�L$1T!L�� ICCGK

4�'!T"(4 ���ICCG<��(���= ������������������ ��������������3���������������

�����������.���,�"�������"��=������������2!��������������������68�����Z�����

���2!�������������������������9� $����- �������2!� �9� $����������-��������������� �'

���@AJE�;Z�L$1T!L��ICCG<�

�������(�����4���� ���������������������(����������������������7�#�

�������������� ����� ��� ���������������������������������������������������

������������������������������,��?�� ���������������!������7������������

7������,�����;@AGC<����!����������!�� ��� ;@AG@<����!�������.����������'������

7�������!����� ;@AGQ<� ��� ����������������6� ��������������������������� '������

Page 118: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006118

7�������;@AGE<����6� �� ����� �������������������������,�����������,��������������

�������,��������(����������������,��?�� ����������7�#��4��� ��#����������

������������ ������������������� �������"��������� ��� ��������� T�������� �

!������������"������������(�������

����������������������������������������������� �������������@AGC���������

�������������������������������������N����������������������������������������

��������-����������� ��������������������� ��#����������� �� ���������2����

���������������������������� ������������������ �������������������������������

) ����# ������������������+���������������������������������������� ���������

���������������������������������������������������� ��#������� �#��������������������

�� �������� �������������� �� ��������� ����6� � �� �� ������ ���������� ��

������������� �����#����� ��_������H��_����������� �� � ��=��������� ������������

8���������������� ���������������������)�������N�������,�����+����������������� ������

���7�#��'�� ����� ����������������*����������������������� �����������������

������������������������������������������������������*�����������������,�������

����������������������6������������������������N�������� ���������������

�������������� ��� ���� @AGC� ���� ���������� �� ������ ��� ��� ����� ������� �����

�������������������������������������������������3���������������������

�=�����������*����$������ ��������������������������=�������������������� ������

���#������������ �����������������������������������;Z�L$1T!L��ICCG<�

���� ����������������� ��� �8>?��� �������� �����,���� ��� ������ �������� ���/������� &������ ��� ����� ���� ��

���������,��������7�#�������������3����� ����� �������������?�� ��#����������M������

�������������� ������� ����� ��� ������������������������������� ���������@ABI�

��������������������?��������������,������������������������������������������������

�� �������������� ����3���������������������������������������� ��������������������

2������������������7�������������$� ���������������������������������������������

������������� ��������������������������������

4��� ��#����� ��� ������� ������ �� ���������,����� ��� ��� ����� ��#����N

������������ ������ ��#�������7���������&������ �� ���������� ��� �������� �����

Page 119: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 119

���� �������������������������������������?���������������������������

���������������������� ��������������������������������(������� ����� ����������

� ����������� ��#���� ���N�����������������������!����������7����3��������

!��������������� ��� �� ����� �� ��������2�������� ������� �� ������������

��#���������������������� ���������������������,����� ����3�����������������������

0����� �������������������������� ����������������������������������������

������������� ����� ������������������������������� �#�

!����@ � �ABC����� �������8>?�>������������������������ ������,���������0������������������ ��#������

�������� ��� 7��������� %������� a�������\� ;@ABDN@ADC<�� �������� ���� ��

���������,�����������2���� ��#����������7�#��4��� �������������������������������

���� ��#���� ������������ ��������� ������ ����3�����������������������

�#����7��������"�������7��������"��������������0������� ��#��������=���

����M���������������������������,�����������������������������N�������

�������� �� ����� ����������� ������ ����� ��� ����� ��������� ��� ��� ������ R

������������� �������� �� ���� ��� ����3������� ��� ��������������� ����M����

;4�'!T"(4 ���ICCG<�

>��� ������������������������������������������������������������������%a

��������!���������(������7��3������������������;!� �<���������:���:����

���� ��#���� � ������� ����� �� ��3���� ��� � �������� ��� �������� ��

��������,����� ��� 7���������� ��� $� �������� ��� �������� ��� ��������������� �

����������������#�������������������������������,����������������������2����

����������������� �����������������������������������������,��������6� ����

������� ��������� ��� ��#���� 2NJB�� (����������� �� 6� �� � ���� ��� ���� ���

��������,���� ���� ��#����� ���� ������� �������� �� �� � ��� �������� ��

������������� �������� ��������� ��� ����#���� �� ������������ �� �� ��?�� R

���������������� ��������������� 2���6������N�����F�ICCHDQ�����������������

��������;Z�L$1T!L��ICCG<������� ������� ������������ ��#��������������������

!���������'�� ����������0����*�����;!��<�3�������6� ��������������������

������������ ��#������������������������ ������������=���

Page 120: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006120

���� �������������������8>���� �& ���� �A � �D ����6����������������%����/�����������*�������������������������� ����������������������

����� ��#�������������������������������M������!����������R�!��������N/��������$� �������

2������������������#�����������������������R�� ���������������� ��3���������������������������

�����������������?�������������������������"�������(=��������*���� ������$���������������������

����������������������������6� ������������7��=���������������!�������������7��=����

�� ��*���� ����� ���������������� �� ������������������������������������� �����

�������������������������������������������� ����������7�#�

������������������������������������������ ��3�������!�������������7��=���

� ��������������������� ���������� ����� ����������2����� ����������������������

����������� ����������� ���"������������6�������������������7����3����������

"������������T���������������������������������������������������������7��������

���$� ������������ ����������������������������������!�������������7��=�������

� ��#�������� ����� ����������?�����"�������(=��������*���� ������$���������������������

���������������� �������������� ����������� ����������������� ������������

����3�������� ����������������������������������������� ������������������������7����

(=�����������������������������������������������������������

������������?��� ������� �������������������������������������%����/�����

;��������������*���� ��#����������������������������������<���������������������������

���������������� ���5�������������������"������������.�,�������� ��#�������@ADI��

@ADD��������������������� �����������������������,���������������3���������������

����������5���������� �������� �����������������������������������������������

����M�������������������"������������.�,���������������� �������������������������

�����*������������������������������������,��������������������������������.�,�����

�����������������������$��������������� ������;�<��������������������������

�����*������������K�;�<��������,����������������,����������������������� ����������������

����������������*���K�;�<������������'����������7��������������6����������������

'�� ��K�;�<�������������,�������� ��#����������������������� ����� ������"�����������

.�,�����;Z�L$1T!L��ICCG<��(����������������������������������������������*�������7�#

��������� ������������������������������������������������������������*������������

�����������������������������������������M��������0�����

Page 121: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 121

!�1�"�� �����������E�F!������������������������������ ������������������������ ����������0�����

��I@B�����������6������N�����F�ICC����IBHCIH@ADQ����� �����������������������������

������?������������� ������������������������7�#�� ��������������� ����# ��

������������ ����3������������������,�������������������������������� ����3������

��������������������������������������������������������������,�����������������

�������������� ������N�� �� ����� ��� ��������#����� ������������������� �����

��������������*��������������� ��#������� ���������������������������������������

6������N�����F�ICC������������� �������= ���������� ����������������2����

���� �������������N���� ��������� ����������������������= �����������������������

�����������*������������ ������������ ���������������?������������������������

&�������N����������������������������������������������������������������

��������������������������������������������=�������������� �����������������

������������������������������������������������ �����������3��� ���� ����������,

��������������������������� �����������7�#����6������N�����F�ICCHDQ�� ���������

��������������������������� ��������������������������������������������� ������

��� ���������� 7����Z�������� ;ICCG<�� �������� �*���� ������?�� � ��������� ���

��������� ���N��������������� �� ��������� ���������������������������

������� ��������;���@ADQ���@ADA<�����������;���@AQC���@AQG<�

�� ����������������������������������������@ADQ����������,������� ������������

"����������/�������!������'�����;@ADQN@ADA<������ �������*�������������������

���(����2���� ���$��������������������� ;($�<�� ���!������!������� ���$������

��������������.�������;!����<�������������������������������������($������������

��3������ �� ����������� �� ������������ ��� �� ����������� ��� ��������� ���� ����

����������������������������������������2������������������������������6�����

R����� ���5�����������������������������������������������2��������������������

�������������������=���������������������@ADQ�

��!������������������3���������������������������� ������������������������

���������������������� �������� ����"����������7����3������������������� �������

���������?�� ��� ��,���� ����� ��� �������� �������������� ������������� ������ ��

��������������������������������������������������������������������R���?�������������

Page 122: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006122

���������������������������� ����"����������(������������������������� �

��������� ��� �� �������������� �������� �������������� ��������� (�� �������� ������

�����������@ADQ����=������������������������� ��������������������������

������������������������������,������������������� ����3�������������������

�3��������������2����� �������������������,������������������4��� ��#���

��������������� ��#���������������������������������������������������

�����������������������������������������II����������.������������� �������

������2�����������������6�������.�������

����������������������������������������������,������� �����������������������

��������"������;@AQCN@AQG<�� ��#������������ �������� �������������?�� ��#����

��������������� �����������"������0��� ������������/�������������7�����4�������

���6��������������;��746<�� ��������?������������������������#�������������

������������������������������0������ �����������#����������� ����� ��������������

������������������������������������������M����������������� �����������������

�������� 2N@ADJ�

4����������������� ����� �������������������������������������������������������

�������������� ���� �� �� �������� ���������� ��� �����,����� �������� �� �������,�

���������������&�������N���������������������������� ����3������������������������

�� �������� �������������� ����#���� ��������� �� ������������������ ��������� �������� ����

��� ������������������?���������.�������/�������&�����;./&<��������.��������������

(������7��3����;.��� <� ������ ������������ ��3���� ������*������� �������������������������

�������������� ����� �� 0�����4�������� ���6�������������� (���M����� ;046(<�

7����Z��������;ICCG<�����������������������������@ADQ������������������������

������������������������������������������������������������?�����2����

�������� �������H������������������������� ��������� ��������� ���� ���������� �

����������������������������������������������������������4��� ��#������������

�� �������������������� �������� ��3������������������������,������������������

�2 ���������,���� �����������2��������� �������������������6� ���������

4�����������(��������$�������;64($<����������T�������0������������/����������

(���#�����;.T0/(<���(� ����0������������!��������� �����*���;(0! <�

Page 123: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 123

��� ������ �G����������8>HH��!���������� .������� ��� @AEE� �� ����������� �������� ��� ������ ��

�����������,��������7�#��-������������ ������*����������������������� �������

����� ��#����N������������������� �������������������,���������������� ������������

�����������������������������������������������������������������������������������

��������� ��#����������������������������# ��������� ����������� ��*���� ���

�������������������������������������� ��������������������*���������3��������

7����1����;ICCG<���� �����������������,������� ����������������������������

������������������������ ������������������ ����������� ���� ��#������������������

��������������� � ������������������,����������������������������� ��#����

����������� ����� ����� ��� �� ���� ����N��������,����� ��� ������� ��� ���

����������������� �#��� ����������������������� ��#���������=���������������

�������������������,��������� ����� ��5�������������������,���������6���������

���������������������������R� �*����� ��#�������������������������� �#�

���������������M������������,����H����������,��������������H�������� ��������

�������� �����������������2���������������������������������������������=�����

������������������� �������������*������� ���������@AEE���������������������������

�������� ����������������,���������� ��#����� ���������������� �� ��������R

������������� �����������������������*���������� ����������������������������

�� ���������������������,������������������������������������������ ����� ��

)�����+�� ������ ��� ��#����� ������� ����� ��� ��?�� ��������������

���������������������,������������ ����������������������������������

���������������� ��#����������������������������������������������������������

�������������������������,������ ����������� ���������� �� ���������������

������ ��2������������������������ ��������4��� ���������������������������,����

�������������������������*��������,��9���2�������������2������������ ���������9

�����������N�������� �� ������������������������������ ������� ������0�����

&�������N�����������������,����� ��#����N��������������������=������������������

���������������������������������,�������� ��#���������������������������������

�� ���������������������������������������������������������������,���

�������*�������������������������������������� ��������� ������������������

Page 124: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006124

�����������������������������,��������������� ��������>�� ����������� ���������

���������������������0����� 2N@AEE���� ��#�����������������,�����������������,����

������������������������ ������� ������������������# ��������������R�-��������

��������������������������������������������������������� �����������������������������@AEC�

����N������������� ���5������������������,��������������������������� ������

�����������������������*�����������������������������������(����������������

������7�#�������������������������*�����������������������?��������� ���������

(����� �� �� ��������� ������ ������,�����6��� ������� �� ����������,����� ��#����N

������������������ ��������������� ����# ������������������� �������������������

�����������������������������������������;@<����������� �������������������

�������� ������K�;I<�����������������������,���������������� � �����������2��

������������������������������������,���� �����=�������� ����� ���������� ��������

���������� ��� ��#����� ������K� ;G<������� ���=���������� �������������� ��� ����

�������������� �� �������� ������ � ������������ ��������K� ;J<� ������ ������ �

���������*�������������������������������������� �������������������������,����

���7��������!�������'��*���� ������������������� ��������������K�;B<������������

��������������*��������������� ������������ ��=���������������������������

������������������������!1 �������������������������K�;D<�������������������������

����������� �������������������� ����# ���

!����������N��������������������������,������������������������� ������

� ������(�������������������������������� ����� ����������������������������

��� ����������� �� ��� ��������� ��� �������� ��� ������� �������� ����� ��������

���������,�������� ������������� �������� ������N����� 3*� �=������ �����3�����

����������������������� ��������������������������@AAC��������������������

���,��������������������� ������������������� ����������7�#��%*����!������������

@AEE���� ����� ��������������������������������,���������������������������������

������?���������� ���������������������M��������������������������������������

��������:������������������������������������������ � ������� �������������������

���������������������������,��������3������������������������������������

����������������������������������������������������������������������

����� ���������������������� �� ������� �#� ����������������������SST�

Page 125: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 125

���� ����� ��� �8>>����������������������������AC��������������R������������(��������������0����

�� ����������� 1������ �������� ������ �#�� �� �������� ���������� ������ �3��

���������4��0����������������������� ��#����������N���������������������,����

����������������������������� ���������� �������������������������������

�����������2��������0����������������������������������� �*������������������

������������� ����������7�#��� ������ ��� ���������������� �*����� �����������

������,��������;"�$ T4'��@AAB<�

4��� �����������(���������������������������������� ���������� ���������� ��#���

��������������������#��������������������� � �������?������������������������

������������;0�����7��������@AAB��@AAD�;�<���;�<��76$�(��@AAB<������#�����������������

��������������(��������������� ����������0�����������������R��������������������

������������ �� ������ ���������������������������������������������������������

����� ���� ������� �� �� ����M����N����������� �� �� �������� ��������� �

�������������������#������ ��������������������������(�����������������*�������

��������,��������� ��������������� ��������� ����� ��������������������

�������,������� ��������� ��������������������N�����#�������� ����� ��������� ��������

����������� ����������������������������������,������ ��������������,�����������,�����

�������������������������������������������������"��������4�����������������

��������?�����N������������������(���������� ������� �������������

�������� �������������������=��������������=�������������� ��������������������,����

�������������� ���������������=�������������,������������������ ������������

��� ������������������� ������,������������������������������������������ ������

��������R����������������� ��#����� ����������������� ���� ������������������

���������������������������� �#�������������������������������������#���

�������@AAC��4�����������������������������������������������M��������

����������������������3����������������������,����������*���������������M�����

��0�������������������������������,���������������������������������������������

����������������������������������������������,��������(��������������

�������� �����������;���(����������������������� ������<�������N���������� ���

�������,��������������������������������������� ����������7�#��>��� ��������

Page 126: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006126

�������������������@AAC������ ��������������@AAB�������0������� ���������

�� ��� ����������� �������� ��������� ����������� ���� �������������� ��

��������������������� �������

��7�����6����������$����������� ����������(�����;76$�(<�����@AAB�����������

����"�$(������������ �� 2��������������,��������(����������������������

����������������� ���������������� �������;@<��������,����������*�����������������

���7�����$���������������������3������ ����� �������������������������� ��������������

���������*���K� ;I<� �������� ������ �� �����*���K� ;G<������������������������� ������

������K� ;J<� �������� ���������*������ ;B<� ������������������������ ������� ��������

���� �� ������� ��� ��������� ��� ������������� ������� ���������� �������� ���� �

����������������������������,��������

!����������������������������(�������������������������������;������������

� ����������(����<����������������?�������������� ������� �������������

���3������� ��������������������������������� ��#�����4����������������

��3��������������������������N��� ������������� ����� ��������?�����������

���������������������������7�#�

4������������������������������������������������������������������ ������

�����������76$�(�� �������������������������������������������������������

�������������������������������,���� ����������,��?�� ����������������3��������

������������� ��������������,�������� ����������������������� �������������

���� ����������� ����������=���������������������������,������������

����������������� �������

4��������������������������������������������������� �����������������

�������������������������������� ��#���������������������������� �����

�������������������������������� �������������������������� ����������������N

���������,��������� �� ������ ���� ����������� �� ������?������������ �

������,�������� ��� ����� �� �������� ��� ����� ���������� �������?�� ���2����� �

������� ��������������������������� ������������������������������������

��������� �������� ������������ ������������������������������ ������������

���������4�������������� ���������������� ������������� ������?��������

���� ��������������2�������������������������������������������#������������

Page 127: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 127

(���������� �������� �� ��������=�����������������������������������������

���?������� ���������(��������� ��������������#����� �����������������

�*����� �� ������������*����� �� �� ����� ��� ������� ������ �� ��� �����N������

���������������������������������������������=���������������������� ������

������� ��������������

-������������������ ��������������������� �� ��������������������������

������#��� ��������� ���������������� ����������76$�(�������,�������������������

�� �� �������� ����������N������� ������#��� ����������,��?�� ��������� ��� ���

���������� ������� ��� �� �������� ���������� �����#����� �� �� ���������

���������������������� �������������� ��������(=���������������������?�������

������������7�����������'��������������������������������������?�����������������

�����������������������������������=����������������������������� ���������

�����N��������������� ��3������ ����������������������������������������,��������

� �������,�� ����(����������?�����������������������������(������=����������� ��������

������������������������� ���������������� ����e�[�������������?�� ������

������3��2����������������������������������������������������������������

��������� ���������������������������������������������������2���������������

���������2������� �,����������������� ����������� ������������������ ������e

��������������� �������������������*��������������������������������������������

��������������� ���������������� ���������������� �����������������������

���������������������������������������������������e

'����� ����������������� ����������������������������?����� ���������

���������� ����N������������������������� ����� �������� �����������������

�������������� � ���������������������������������������?������ �� �������

���������������3����������������� �� �������5������������������������������

��������������� ������������������������������STS������������� ������

��� ��#������4�� �����������������������SS�;@AGCN@AJC<������������������������

������������ ��#��������������������������������������=�����������������

����# ������������������������#�������� �_������.�_����������������� �����������

Page 128: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006128

�������������,������4����������������;@ABC<���������������������������������*

���� ��=��������������������������� ��#������7������N�������������������������

��� ������������������ ������������� ����3���������������������� ������ �����������

��������������������������������� ������� ��������������������7���������

���$� ���������������������?�������������������������������������7�#�������

��������=������� ������M����������������������������,����������� ����������

��#���� 2N��������� �#��� �� ���� ��������������� 2N�����������������������

�������������������6������������(���������������������;���������������������(����<

������������������������������������������M��������� ����3��������������� ������

���������������������� �������;������������������������������<����� �����������������

�������� ��������� ������

�����������������;@ADJN@AEB<������������������������ ����� �����3��������� �������

��������������������������� �����������7�#�����6������N����ICCHDQ� ���������� �������

��������������������������������������� ������������������������������������������� �����

��������������������������������,������������ ����3�������������������������� ��#����

��������>� ���������� ��#����������������������� ����������0������������� ����3������

����� ��������������������������������M��������������� ��������� ������

���������������M��������������������7�#���� �� �������������������� ����

���3�������������������0����� �����������7�#������������������ �� ���������� ����

�����������������������������������,���������������������� �������������������

���������,�������������� ������ ����������������� ������3��������� �����������

���������������M��������������R�����������������������������������������N�������

������������@AEC����� ��#�������#��������������� ����������������������

��#������� ������������������������� ���������������������������)������� ������+�

�������������M��������@AE@��@AEG�����������#�������������������������@AEJ��

@AED������������� �����������IICU����������� ���������� ����������� �����

��*����������������=������������� �����������?�������� ����������������

0����������������������������������������������������������������������������

�������������������������������������������M����������������� ����������������

������� ����������� ��� �������� ��� �������� �� �� ��������� �*���� ����� ��

�������,���������M��������������������� ����������������������������*����

Page 129: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 129

��������������� ������� ������������ ����� ��#��������������������������������

�=���������������������(�����������������������������������������������������������

�������������������������� �����������������������������������������?������������

������ ��#��������������������������������*���� ������������ ������� ���?�������*����

�������������� ��#����������*��������������,������������������������������ ��������

������ ��������!�����)!����������!�����+����@AEE����7�#���������������������������*����

������N��������������������������� ���������������������������������

�� ��������������������� ������������ ��#���������,��������������������

����������������*������ ������������������������������������������������������

������������� ��������������������(= ��?�����������������,������ ������ ��������:������

��������������������� ��������������� �������������������������� ����������������

������*������� ��#�������������������� ������������������������� ���������

� ���������!�������������@AEE������ ������������������������������������

������ R� ������������� ������� �������� ���������� �� ��� �������� �� �*���������?����

����������������� ������������H����������� ��#����N����������������������������

��3��������������������,����� ��#����N������������������� �������������������

��������������� ��*��������������� 2N@AEE��������������������������������

�� �������������� �������������������,�������� ��#����� ��������� ���������#���

�������� ������������������# ���������������� �������������������������2������

��� ������ ������� ������� ��� ��������� ��� �������� ���2����� ��� ��#����� ��

���������������7�#��������������������������������������������������-�����

���������������������� ����������������������������������������*������� ������������

��������?������������������������ ����� ������������� ���������������������������

����������,������������������,�����������������������������������������������

4����������������������,����� ��#����N������������������������������������� 2N

@AEE� ������ ����������� �� �� �� ��� ����������� ���������� ��� ���� �� �����?�

��������������������� ������������������������������������������������ �����

���������������� ����������������� �������������������,������������

������������@AAC����,��*����������?���� ���������������� ����� ���������

����������� �*��������������,��?�� ��������������������� ����������������H�

���������������������������?���������������=����������������������� ������

Page 130: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006130

���������������������� ����=������������� �����������������������������������

�� �,������������������������������ ���� �����������,���������M������ ���������

������ �������������� ��������������?����������� ������������������������� ����

������������������7�����6����������$����������� ����������(��������������� ���

�������"�$(����@AAB������3��������������������@AAB���������������������������

����������� ���=#����������������� ���,�����������������������������������������

��������������,������������� ����������,�������������� ��������� ���������������������

��*����� ���������N������������������������������� �������������������� ����������������

���������������������������� ���������������������3���������#���������������?����

�����������@AAB�� ������������� �������� ������������������������������������2����N

�������2���������,�����������������������?����������������������� ����������(�����

����������������������3��2�������� ����������������������������������� ������

�������������������������?�������������������������������������������������� ��

� �2���� ��#���������������������������������� ��#����������M��������������������������

������������ ���������������������������������� �����������������������������

) ����������+��(������������������������*����������������,��������������� ��#����

����������������(������� ����������������������R��������������� ������ ��������

���������������������������������� �����������,����������������������������

������������ ����������������������������������������������� �������� �����

���������� ��� �������� �������������� ���� �������� �� ���� ����� ��� � �������

�������������������������������������������?������������������� ��������"���

�������������,���� �������������������������������������2����������������������������

����� ������������� ��=���������������R�������������?������������������ �����������������

��������������� ��������������������������������������(������������������?�����

���*���������� ��#��������������'������������������������������������������ ������

��������������N���������������������������������������������������������������

�������� �������(��������������������������?�������� ������ �������������������

������������������������� �2 ����������������3*��=���������������������������2����

������� ������7���N����,�����������=�������������������������������������� ���������

������������0������ ��������,�N���������������������������������� ����������������

�����,������������������������� ������� �� ��������������

Page 131: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 131

6����������������������������������������� ����������0����� ������������

�����?�� ��� ����� ������� 9� ����� ��������������� ������� ������������ ������

���������� ��� ��#������ �������� 9� �� ��3���� ��������������� �����?�

��� ������������ ����� ������������� ��#����� ��� ������ ������ �� �����������

�����������������������(=������*����������������������� ��������H����*������

������������� �����������������������!�������7��#������������ ��#����� �����������

�� ���������� ��#������ ����������� ��� ��� ��� ������������������ ����������

���3������������ ������������2������������������������� ����������������

$����� ����������������������� �����������������������������������������������

�������� ����2���������������� �������������������������M����������������

�����?�������� ?�����������,��?�� ������������ ����������(����������������

����������������������5��������������������� ���������������� �����

�� ��.�"���/�#�� &�) �"�

���%%������ ����)��7������������B��4������,����8�������������������������*�����������������;���&��5���.??2�A�������.����>����������P�:B�

pppppp�����������K��������1���������������������� &�,�����4������������,����*������4I��'��)������%�������&�#(��.??>�`�a

pppppp�/����4�������*���,-���'������'�6��'��b������'���� �&�)���������������#��.� ��������;���������(J���m�.��,�JK("��D��Q�����.??>�`�a

Z� 5������9����3�3�77�4��$��������#����� ������������ �'��������4����*�����,������4���%�������&��������4���!"""

)������8���7��/��'�������7�*��&��4�����������������4����*�� �&�3��� 5%��������4;���3�����`���a����� 3����������)����������$��������#���.� ���������Q+$1����$��3�/���%�F/�%��/3 5 %���ST�����% )� ���:����%[F %������������������!""#�/K��4

3��� 5%��)�'�������4�������*���,-���'����'�������,��;��'�����������&��4������������������;���Q/+&��5���.??2�A���������������������B

Page 132: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006132

5�%� 3�5����Z��������B��Y<���������������I���������B��4����4�����������&����Y,���C�'��B������������������ �&�3��� 5%��������4;����3�����`���a����� 3����������)���������$��������#���.� ���������Q+$1����$��3��/���%�F/�%��/3 5 %���ST����% )� ���:����%[F %������������������!""#��/K��4

)�5��/ ������/����+��3��/������)���/���%��/������;���&������C�'�������,-���'����94���������B��4�������������3�����I���������4�������*���+�����������B��4������������.??2

��3�%����������$�����������4������7�*����4������,���,�'����&��4����'�����4��������,������������� �&�3��� 5%��������4;����3�����`���a����� 3����������)���������$��������#���.� ���������Q+$1����$��3��/���%�F/�%��/3 5 %���ST����% )� ���:����%[F %������������������!""#��/K��4

%�FG�������������'�������W����^����1��;'�������������8����������������B��4�&������*����������������4��������,-���'��`.??(K!""!a� �&�)���������������#��.� ���������2(���=�!����QD���!""#

%�FG������������L������4���4�������*���-���'�����������&��4���������,����������)����������$��������#���.� �����#!�`(a&�(#K>.��.??@

H���) ����������7�3����%��7����B��4����4������������B�����������������&�,��������,�������� �&�3��� 5%��������4;����3�����̀ ���a����� 3����������)����������$��������#��.� ���������Q+$1����$��3��/���%�F/�%��/3 5 %���ST�����% )� ���:���%[F %������������������!""#��/K��4

Page 133: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 133

Page 134: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006134

Eventos������

A+IJ!

012� ���)��3� ��� ������ ����� 4������� ��� ���� ���$�� ���� (5����������� ��4�����������)� �����.���� �������)�����)����4�����(5��������6���4(/7� ����1��&�����(�����-���������A���@J����3���

���������������������,���� �����!.(������������������������������ ���������� �������� �� ������� ������*� ������ ������ �������� �= �������� ���������� ���������������������������,����� ������ �������������� ������������������������� �������������������� ���������������� �������������*�����������,����� ��� ��������� ���������� ������ �� ���������� �������������� %*� ����� ����������� � ������ ��?�����0���'������.���\�Z������������"���_��T��Z���� ����1�������%�����"�_���� T�������?����� ����� ��������������������� ��#������� *�����i��� �HH

888�������������������H����N������������ j�

�D!09!

�������)��3� ���������7����8����� ���������7���-���������9����7� ����!���������"�=�����"�=��������I���J���������

�� ������������ �� ������������� ��������� �� ���������� ����������� ���������������������=��������� �����������������������������������(���������������������������������������������������������� ����K�������������������� �������������������������������K��������������������������?����������������� ����� �����������K��� ������������������������ �������������������K����������������������������� ����� ������������������������������=�����K������� �������� ������������������������������������������������������"�����������?�� ����������������� *�����i��� �HH888�����������������H�����������H��=���CDH�������� =j�

Page 135: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 135

���4:����(������������������������!�����������-�������������������������������7� ����.������,������G���J���������

���������������������� ����������� ���������������������������������*����������������!����������������������������������� �������������������� ���� �����������������������������#��������*����� ������������ ���������������������'�� �������� �� ��������� ��� ����� ������������!6���� �������� �������������������������������� �������������?�� ��������������������������GC����3������������������*�������*������������������������������������(������������������!��������������������������'�����7��������������������'�����7��������!������������/�����������(������������!����/������/�����(���M�������!�� ��������������������������� ������ ����� ���������� ���=�� ���� ��� ����������� ����� �� ��!6;����������������5��������������� ������<������������������������� ������ ������6����� ����� ��� ���������� ���� �N�����i�������������k��� �������j��� ��� ���

i888���� �������j�

0595K/�!

;2����)��3� ��������� �������������������� �������������)�����������������������!����*<�� �7� ����'������T�*��������Q���A�����������

����������������������������������*������,�������-��������������'���������T�*�������� ����� ���� ������� ���������� ������ ���������� �������� ��������� �� ����� ������������������������������@B�������������ICCD��������������� ���������������������������������,������G@����3�������ICCD����������������� ����������������6���������������������������*������������ ��������$����2�������������������������� �������������������������� ��������������� ������,����������� ������ ��������� � �������������?������������������������������������ ��������������������������������������������������������,��������������� �������������������������6����������� ����� ��� ������� ���� �� ������������� T������ 1� ��_� ;�N�����T�1� ��_k������\<� �� $��������"���� ;����k������<� �� ��� *�����i��� �HH888��������H�����������H�����l������������� e�����l��mJJGj�

Page 136: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006136

Normas*���������������� ��(���+�(��������������������������� ��

��������� ���������������������� �� ��������������� ���������������������

����������������M���������������!6���������������� ��������Z�����������������

������ ����4�8�$��������������@I��� ���������@�B��������������3����������������

����������� ��������?��

b� �=�������������������*����������@B���IC� *�����;I@�������IE��������������<�

�����������*����������=����������������������������������� ����������

b����������������������������������������������� �������������������

��������������;BCC����������<���� �������� ���������������������������������

���� ������N�������������������������������;<�����;�<�;�*=����������������� ��

����<�������������������������R�������*����������

b�(������� ������� ��� ���� ���������������� ������ ��� �������� ��� ������

� �����������=������������������ ��������(=����������� ���������4����������

��=��������*���������� ������������������������������������ ���������6������R

������������� *����������������������������� ���������=������7���N�����������

�������������������������������*N���

�����������?��������������������������������������������=�����������R

���������������� �� ��������������� ������������������������������������

���������������*���������������������� ��������� ������������� �� ?��������

����*������������� ����������������������������� ����������� �����*���� ��������������

�����������������!�������(������������������������������������������������������

����������� ����� ��� �������� ���� ������k ��3��3���������� ����������� ��

!����������'������N�!�������������/��������"���# ������$������%��������$�������

!������������F�JBB����@BEI��!������4����N�!(7��ICI@@NAC@�N�$������%��������$%��0�����

Page 137: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 137

��&��������"���,���� ������ ��.�"��8L�����,��������?�� ��������������������������� ����������������#����������������4���

��������������� �������������#�������������������������������������������� ��

8L8�����,���������������� ���(���N�T������������=���

�������?��������;�������������<��������#������ �2 ������=����������� ��

N�(���������

�������?������������������������ ���������� ��*�����;<���������;<������=��

��������;������������������������������ ��@@������ ������ ��������������<�

8L������,����������������������*����������������� �2 ������=���������������= �����������������

�������������� ��#�����������������������������*�����

�L�- ��#�#�� &�) �"�N����������������*���������������������������������������������������������������������

������=����������������� ������������������������������������� *�����������

��������������������������������� �����������������������

N����������� ���������������������� �����������������������������

N�(=���������������?��� ������ ����� ������������������

�<�[������� �������� ����� ������� � ������� ��� ��=���� ���� �� ����*���� �� ���N��

��������

�<�7���������������������������������������������������������������������������������

�������������*������ �������� �������������������;������� ��<�

�<�[������������������������������������N��������= ������ ��!����;�����������<�

�<�[�����������������������������������������������������������= �����T��

;���������<�

�<�[�������������������������������������������������������= �����T����

;������������<�

Page 138: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006138

:L�- ������ ���<-���� �����������������������?�������������������=������� �������� �������

�������������

;L��� ��.�"��;L8�I��� �� ����������,���� � &�� ����� ��#��� �"���@ �" ���&����N�[����������������������������������������N������������������������ ������

��� ���������������������� ������ ��� ����N�N�#�����

N�'���*����������������������������N������������ �������������������= ����

�����

;L�����@�� �������� �7�1������� ����������=����� #��)U1h��������$������� �'����������� �'Q���� ���1�������������������������������1��3������������������&�#(��.??#���,�?&����������������!"#�,

#7�1������� ���������" ��*���3����5���������)��7�3�������6��'��,�����'���4���B�'8������������� �&�)��%��)��73������W�1�%��5��))�%��3��'����������%�����������`���a�/���� ����/�����������&���� �3����������� ���������3�����!]����%�������&��������!"""�'�,�.#��,�!??K#..

;L:�1 "���� � �"������% )�3�����I�������+�7����W�%�'�������������'�����+������W���������������$����������'����������6���W���������������������������'��A4�'��W�/������������������������6��������'������3������������ �-�+,,+�����;���&�%�+��!""#�.?�,�`��������������6������..a

;L;��� ��������"� �����5���)�/�� ��$���)�/��3F5 �_ ��/��� ��/�� ��5� ��� . ���2������������'��������������������������������������������������������&���������������$�������3���';,����������������������!""(�#2�,

;L?��� ������" ���"����5� �)�U/ ��������.2]������������������&���'V'��,��������������'���.?J?�.>�

;L�����& ����������"���@ �"�% )1���)����3��������������������������'������,-���'��&���6�����'�;��'����'��������*���)��������������� ����$��������#������������������&���������������$��������3���';,�����������������������.���=�.��,�JK!@��D���!""2

Page 139: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 139

;LF�� �&�� ������)�� ��" � ��.�"���5��5�����5F�)� /�� �%%�� �ST��5�� �5�)�/�� c%K$��/F�ST�� �3�/3 5 %���ST���!"��.??>��������������������������������������&��5�/��.??>

;LH�9��#��� ��������� ����" �&�� �����=� ��" � ��.�"��%����%�����4,���������������,������7����� �&��5��5�����5F�)�/���%%�� �ST�5�� �5�)�/��c%K$��/F�ST���3��/3 5 %���ST���!"��.??>������������������������������&��5�/��.??>

�;L>�1 "���� �����%��" �7�-��M�#���% )�������8��+������������������������)��� �#�����R�<S,�����+;������"�������:;;T/��,<�� ������ ��� ���';,���� +����4������� �����������������/��,��;���� �4&�O8��,&QQ'B'�,P'B'�����Q������'���p'B'Q��%pJ2"/��R��'������4&�>�����!""(

#7�5���1��!K�%%�� �ST�����% )� ���/���%�F/�%��F)�� �5� %�����!"�����������������'���������'������������������,�,���'�������.?J@K.??>���4,������%&�������!""2 ��/���3

"7����& ���������%�� �/�/�����% )� ���/�����5�3 ����%�� �)�$ ���F��)�������������'���4���� ��'�������� �����&� .?J?K.??@�s����7������ �����P��B�����'�������� �'���4�'�� ���������%�'�����V&�.?J?K.??@�����;�����/+&�%������.???

�7����& ����� ����)� ��������;���`>�����!""2a������������C��������f�Y����������g��4�������5� !��������.�� �������� � /��,��;���� �4&� O8��,&QQPPP.B��8����'�4��QB��8�Q���8����Q���?.�.""""!�8�4�R

Page 140: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006140

Normas*����������������������(���+�(��������������������������� ��

'������������������������#���� ����������������������� �� ���������������

������ ��� ����������� ��� �������������2������ ���������!6�� ����������� �����

��������Z�������������������� ����������� ����4�8�$��������� ��@I��� ����

@�B������������������������������������������ �������������

b� �=��� ��� ��� �=����2�� ������ @B� _� IC� *����� ;��� I@����� �� IE����� ���������<�

!������������*����������=�2��_�������2������������������������ �����������

b�1����������������������������������_���3����������#��������������3�������

�*���� ����� �#���� ;BCC����������<����������� �������� �n����� ������� ���� ��

��������2��������� ������N������_��������#�����������;�������������<�������,������

����*���� ���� �#���� ��� ������ �������������� ���������� ��� �������2�� �� ��� ���

���������

b�1�� ���������������*�����_������������ �� ������������3������������������

�������������� ������������=���_������������������ ��������(=�����������������

(������������������*�����������������=��������� ������������������������������

'����� �������������������n�����������������������������������������������������*����

�������������2���������_�����������������������������������������

1������������������������������������������������������������=����������

��������������������� �� ��������������� �_�������������������������������������

���������_��� ��������������2�� ��������� ���������������*���� ��������� ���������1�

�����2���������������� �������2���� �����*����������������������� ��������������

����!���3��(�������������_�������������2�����������!���������$������2��

1�����#��������������������� ����������k ��3��3���������� �������������

!����������'������N�!�������������/��������"���# ������$������%��������$�������

!������������F�JBB����@BEI��!������4����N�!(7��ICI@@NAC@�N�$������%��������$%��0�����

Page 141: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 141

��&��������"��"� ����� ��N��� ����"��8L����"� ��1������������ ����������������������������_� ��������������������=����3����

(����������������� ��������������������������������������������2��������������� ��

��� *�����

8L8����"� �������"����������� ��(����N�T���������������=���

1������������������;����������#���<�������_��������� �� �����=������������������

N�(���������

1�����������������*���������#����� ���������� *�����;<���������;<�������=��

��������;���������������������,����������� ��@@��� ������� ����������#���<�

8L�����"� ���������"�1������������������������������� �� �����=������������= ���������������������

��������������� ��#�����������������������������*�����

�L�- ��#�#�� &�) �"�N�1���������������*��������������������������������������2����������������� ������� ����� ��

��������������������_����������n����� �������2���������������������������������

��� *����������� �� ��������� ��� ������2�� _����������� ��� �����2���������� ��

����������

N� 1�� ����� ��� ����� ��� ��� ����� ������� �����*�� � ������� ��� ��� ����2�� ��� ��

�����������

N�(=��������������� ������� ���� ��������2�������������

�<�!�������������������������������� ��������������=�������������������� ���������

��������

�<�7�����������������������������#������������������������������������������������������

�������������������*����������� ���������� ��������������� ��;������� ��<�

�<�!����������������������������������������������������= ���2��� ��!����;����

������<�

Page 142: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006142

�<�!��������������������������������������������������������������= ���2��T��

;������������<�

�<�!������������������������������������_����������������������= ���2��T����

;���������������<�

:L�- �������������)&���'����� �������������� ������������� ��������������� ��=����� �� �������� ����

��������������

;L��� ����"��;L8�I�#� ������������� � &�� @�����#�� �"���@ �" ����&������N�!����� �������� ����������� ���� ������� ������������ ����������������������

� ������������� �������2���1����������������� ������ ��� ����_������

N�'����_��*���������������������������������� ���������������������= ���2���

���

;L�����@�� ������#� �7�1������� ��������� ���� #��)U1h�������������'�������������������C�'��&���B���������,����4�����������������B��46��'���������������&�#(��.??#���,��?&����������������!"#�,

#7�1������� ���������" ��""�=�3����5���������)��7�3�������6��'��,�����'���4���B�'8������������� �&�)��%��)��73������W�1�%��5��))�%��3��'����������%�����������`���a�/���� ����/�����������&���� �3����������� ���������3�����!]����%�������&��������!"""�'�,�.#��,�!??K#..

;L:�1 "���� � �"�������% )�3�����I�������+�7����W�%�'�������������'�����+������W���������������$����������'����������6���W���������������������������'��A4�'��W�/������������������������6��������'������3������������ �-�+,,+�����;���&�%�+��!""#�.?�,�`��������������6������..a

;L;��� �@������"� �����5���)�/�� ��$���)�/��3F5 �_ ��/��� ��/�� ��5� ��� . ���2������������'��������������������������������������������������������&���������������$�������3���';,����������������������!""(�#2�,(2������;�����'���'���

Page 143: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 143

;L?��� �@����" � "����5� �)�U/ ��������.2?]������������������&���'V'��,��������������'��.?J?�.>��

;L����@"�� ����������"���@ �"�% )1���)����3��������������������������'������,-���'��&���6�����'�;��'����'��������*���)��������������� ����$��������#������������������&���������������$��������3���';,�����������������������.����.��,�JK!@��D���!""2

;LF�� �&�� ��������� ��" � ����"���5��5�����5F�)� /�� �%%�� �ST��5�� �5�)�/�� c%K$��/F�ST�� �3�/3 5 %���ST���!"��.??>��������������������������������������&��5�/��.??>

;LH�9��#�� �������� ����" �&�� ����� � ��" � ����"��%����%�����4,���������������,������7����� �&��5��5�����5F�)�/���%%�� �ST�5�� �5�)�/��c%K$��/F�ST���3��/3 5 %���ST���!"��.??>������������������������������&��5�/��.??>

;L>�1 "���� ����"�=��" �7�5�����M�#���% )�������8��+������������������������)��� �#�����R�<S,�����+;������"�������:;;T/��,<�� ������ ��� ���';,���� +����4������� �����������������/��,������� ��&�O8��,&QQ'B'�,P'B'�����Q������'���p'B'Q��%pJ2"/��R��''������&�>���,�!""(

#7�5���1��!K�%%�� �ST�����% )� ���/���%�F/�%��F)�� �5� %�����!"�����������������'���������'������������������,�,���'�������.?J@K.??>���4,������%&�������!""2 ��/���3

"7���@"�� ���������%�� �/�/�����% )� ���/�����5�3 ����%�� �)�$ ���F��)�������������'���4���� ��'�������� �����&� .?J?K.??@�s����7������ �����P��B�����'�������� �'���4�'�� ���������%�'�����V&�.?J?K.??@�����;�����/+&�%������.???

�7���@"�� ��������� )� ��������;���`>���,�!""2a������������C��������f�Y����������g��4�������5� !��������.�� �������� � /��,������� ��&� O8��,&QQPPP.B��8����'�4��QB��8�Q���8����Q���?.�.""""!�8�4�R���?.�.""""!�8�4�R

Page 144: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006144

Rules(�����#�����������(���+�(��������������������������� ��

���������������������������������� �� ��������������� ������������_��N�����

��\��������!6����������������Z������������������ ����4�8�$������������,��@I�

@�B� �������3����������������������8����������������������8�

b�����������_������@B����IC� ����;I@�CCC����IE�CCC����������<�� T��������������

����_�������������������������������������������� ����������������

b�������������������������������������������������������_�������������

����� ;BCC� ���������<� ��� 7�������� ' ����� ����(������� ������� ������ \�_8���

����������������������;<������� �_�;������������������������ ��������<��������

�����������������������������H���_�������;<����

b���_����������������������8��\��������������� ����������������������������(=���

�������� ��������T������������������������������������8�������� ������������

������=���6������������� ���� ��������������������������������� ���8���\����

��������� �_�������������������8����������������������

Z��\����������������� ��������������������_�������������������� �� ����

���������� ��'�3�������������������������������'�����������7��������7������

������������������������\���������������������������� �����_�����_���.������������

����� ��������8���� �� ������� ������(���������0�����������P�� ������� ���� ���

���������������8��������������������������

Z��\����������������������k ��3��3������������������������!���������

'������N�!�������������/��������"���# ������$������%��������$��������!������������F

JBB����@BEI��!������4����N�!(7��ICI@@NAC@�N�$������%���������$%��0�����

Page 145: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 145

D��������� ��4� �� ���� �������� ����"�8L�O� �� �[������������������������������������������������������������T��������������_�����

��� ��������������������������������8���������� ����������������������������������

8L8�1���"��������� ���(����4� �� �N�T����������������=��

'��������������; ��������������<����������������������=������8����������������\�

N�L�����������

[��������8�������������������������� ������;�<� ������ �;<�����������������

�������_����������=��;����������������������������������_�@���� �������� �����<�

8L��������"�4� �� � ������������������������������������������=��������8��������������P���������

������������������������������������������������� ���������

�L�/�#�� &�����"�� �N��������������������������������������������������� ���������������������������������

������������������ ����������_������� �����������������8��\������8����_�����������������

����8������������������������������������������� ������������������

N�!�� �������������������������8��\������� ����������������������������

N� ��������������� ���������������������� �������������������

�<�Z��������������������������������� �������������=�������P��������_������ ���

���������������

�<� ���������8��\������8��P��������������������������������������8��\��_��������

�����������1�����8���������;�������_<�� �������������������� ���������

�<�.����� ������_�������8��\�������= ������� ��!���;������8��\<������������

�<�Z���������������������������_��������������������8��\�������= ������T��

;���������<������������

�<�Z������������������������������8��\������������_�������������= �����

T�����;�����������8��\<������������

Page 146: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006146

:L�G � �-�����������������������������������������������=�������� ��������������������������

;L��� ����"�;L8�/ P������������� ���� � &������"���� �"�M �P����&������N�Z��������8��\���� ��������������������_�����������������������������������

� ��������������� ����������� ������������� ��������_����������

N�T����������������������������������������������������������������������8����_����

�= �����������

;L��/ P�"������7�! ������� �������E���� M��M �P)U1h�������������'�������������������C�'��&���B���������,����4�����������������B��46��'���������������&�#(��.??#��8�,�?&����������������!"#�,

#7�! ������� �������" ���"����M �P3����5���������)��7�3�������6��'��,�����'���4���B�'8������������� �&�)��%��)��73������W�1�%��5��))�%��3��'����������%�����������`���a�/���� ����/�����������&���� �3����������� ���������3����!������%�������&��������!"""��8�,�.#��,�!??K#..

;L:�! �"����� "�������% )�3�����I�������+�7����W�%�'�������������'�����+������W���������������$����������'����������6���W���������������������������'��A4�'��W�/������������������������6��������'������3������������ �-�+,,+�����;���&�%�+��!""#�.?�,�`��������������6������..a

;L;������ ������� ������5���)�/�� ��$���)�/��3F5 �_ ��/��� ��/�� ��5� ��� . ���2������������'��������������������������������������������������������&���������������$�������3���';,����������������������!""(�#2�,

;L?�+�P� M����� �����5� �)�U/ ��������.2��������������������&���'V'��,��������������'���.?J?�.>��

;L�����"��� � ��"���� �"�� �����% )1���)����3��������������������������'������,-���'��&���6�����'�;��'����'��������*���)��������������� ����$��������#������������������&���������������$��������3���';,�����������������������.����.��,�JK!@��D���!""2

Page 147: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 147

;LF�� �&�������������" � ����"��5��5�����5F�)� /�� �%%�� �ST��5�� �5�)�/�� c%K$��/F�ST�� �3�/3 5 %���ST���!"��.??>��������������������������������������&��5�/��.??>

;LH�Q �P������������" �&�����N�� �����" � ����"�%����%�����4,���������������,������7����� �&��5��5�����5F�)�/���%%�� �ST�5�� �5�)�/��c%K$��/F�ST���3��/3 5 %���ST���!"��.??>������������������������������&��5�/��.??>

;L>�5��"� ��"�� "�����7�!�����M�#���% )�������8��+������������������������)��� �#�����R�<S,�����+;������"�������:;;T/��,<�� ������ ��� ���';,���� +����4������� ��� �������������� ���������� ��&� O8��,&QQ'B'�,P'B'�����Q������'���p'B'Q��%pJ2"/��R��''������&�>���,�!""(

#7�!���1��!K�%%�� �ST�����% )� ���/���%�F/�%��F)�� �5� %�����!"�����������������'���������'������������������,�,���'�������.?J@K.??>���4,������%&�������!""2 ��/���3

"7����"������� ������������&�$���%�� �/�/�����% )� ���/�����5�3 ����%�� �)�$ ���F��)�������������'���4���� ��'�������� �����&� .?J?K.??@�s����7������ �����P��B�����'�������� �'���4�'�� ���������%�'�����V&�.?J?K.??@�����;�����/+&�%������.???

�7����"��������M�����)� ��������;���`>�����!""2a������������C��������f�Y����������g��4�������5� !��������.�� �������� �������������&�O8��,&QQPPP.B��8����'�4��QB��8�Q���8����Q���?.�.""""!�8�4�R

Page 148: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006148

Page 149: Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho ......8 Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 A auditoria ( ˆ )./ ( , ˘ ˇ ˆ

Revista de Controle e Administração Vol. II, nº1, janeiro/junho 2006 149