Direito Fiscal I
Instituto Politcnico do Cvado e do Ave
INDICE:
Introduo_____________________________________________pg.2Princpio
da legalidade fiscal_______________________________pg.3 a 6Acrdo
n192/2015 Tribunal Constitucional___________________pg.7 a
8Concluso______________________________________________pg.9Bibliografia_____________________________________________pg.10Anexos
_______________________________________________pg.11Acrdo_______________________________________________pg.12
a 19
INTRODUO:O presente trabalho tem por objecto a anlise de acrdos
que versam sobre os princpios jurdico-constitucionais da tributao.
Dentro da possibilidade de escolha destes princpios recrutei o
princpio da legalidade fiscal. Antes de mais, julgamos ser
essencial tecer algumas consideraes acerca deste princpio
constitucional, para assim poder discriminar a motivao para a
escolha do acrdo em questo.Sculos atrs a soberania assentava numa
nica pessoa, pessoa essa, detentora de todo o poder, fosse ele
executivo, judicial ou legislativo. Ao longo do tempo as mentes
foram se abrindo e a necessidade de colocar tudo no seu lugar foi
levada a cabo. Fugindo do campo mitologicamente histrico, a questo
da justia na tributao j h muito nos assombrava, falou-nos dela o to
clebre filsofo Aristteles na qual elaborou regras de tributao
relativamente ao modo como deviam ser colectados os impostos para
que dessa forma a tributao fosse justa. Porm, toda esta conscincia
de justia material liga-se s regras que aludiram ao teor da
tributao, estando aqui a ligao s revolues que deram origem
implantao do Estado actual. Outro nome, no menos marcante para a
histria foi Jonhe Locke esteve na criao da concepo clssica do
princpio da legalidade fiscal, traduzindo-se na clebre frase
anglo-saxnica no taxation without representation[footnoteRef:1].
[1: Nenhuma tributao sem representao.]
Por fim, o que me levou escolha deste acrdo foi o facto de se
fazer justia e se punir quem realmente foge verdadeira tributao dos
seus rendimentos, porque cada vez mais os ricos esto mais ricos e
os pobres esto cada vez mais pobres. Claro que este princpio da
legalidade se debate com o da igualdade, j por isso que um no vive
sem o outro e isso fascina-me bastante.
Princpios jurdico-constitucionais da tributao
Princpio da legalidade fiscal:Abordando ento o Princpio da
Legalidade fiscal, este tem por base a ideia de auto-imposio,
auto-tributao ou de auto-consentimento dos impostos por parte dos
contribuintes, na medida em que traduz um sacrifcio colectivo,
ideia que remonta Idade Mdia. Deste modo, este princpio foi
ratificado em grande parte dos pases europeus e constava de
diversos documentos, destacando-se a Magna Carta Libertatum
Inglesa[footnoteRef:2]. Porm este princpio abarcou em Portugal a
partir das Cortes de Coimbra de 1261. Alicerados ao princpio da
legalidade, deparamo-nos com uma tarefa jurdica primordial de criao
de determinados limites materiais dos contribuintes, visando desta
forma a proteco do mesmo. Contudo, esta proteco s pode ser obtida
atravs da aplicao dos princpios com sede constitucional,
socorrendo-se assim s palavras de Saldanha Sanches, nomeadamente:
Constitucionalizar um princpio a forma contempornea de tentar
sacralizar e eternizar um valor considerado
imperecvel.[footnoteRef:3]Querendo Saldanha Sanches dizer com isto,
que constitucionalizar o princpio da legalidade seria a nica forma
de o tornar permanente, sagrado e eterno, sem jamais o contestarem.
[2: Cfr: Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, cit..p.142.] [3: Cfr:
Saldanha Sanches, Justia Fiscal, cit., p.29.]
O Princpio da Legalidade Fiscal na Constituio da Repblica
Portuguesa e seus princpios inerentes:Estando consagrado na CRP,
este princpio reside ento num Estado de Direito, fazendo assim com
que a justia seja feita. Assim sendo, estabelece um dos elementos
fundamentais do Estado de Direito constitucional, no qual comporta
dois princpios essenciais atravs de uma reserva material de lei
formal sendo eles o princpio da reserva de lei formal,
comprometendo a reserva lei ou ao decreto-lei autorizado,
comparativamente matria fiscal do artigo 165. n1, a) i da CRP, e no
princpio da reserva da lei material, sob o princpio da tipicidade,
circunscrevendo que a lei ou decreto-lei autorizado antecipem de
forma exigente a matria reservada do artigo 103.n 2 da CRP. O
princpio da legalidade aparece-nos discriminado no artigo 8. da Lei
Geral Tributria, onde definido o seu campo de aco. Ainda assim, o
princpio da legalidade no pode ser levado ao extremo, sob pena de
total impraticabilidade. O seu objectivo , somente, que os
elementos essenciais sejam definidos por lei. Da ser necessrio
conjugar com o princpio da praticabilidade, de modo a que
administrao fiscal goze de alguma discricionariedade ao nvel da
luta contra a evaso fiscal. A ttulo de exemplo, o CIRS permite
DGCI[footnoteRef:4] corrigir o valor de mercado dos bens atribudo
pelo empresrio individual aquando da sua afectao empresa ou da sua
transferncia para o seu patrimnio individual. Neste caso, no
necessria uma lei da AR, havendo uma autonomia da administrao
fiscal.[footnoteRef:5] [4: Direo Geral de Impostos.] [5: Cfr:
Revista Jurdica: TOC 96 - Maro 2008]
De forma sistemtica, os impostos s podem ser criados por lei
formal, na qual a competncia cabe Assembleia da Repblica, havendo
somente interferncias na esfera da propriedade do contribuinte se
houver uma lei a autoriza-las ou um decreto-lei autorizado.
Afirma-mos ento, que o princpio de reserva de lei cumpre
essencialmente uma funo de salvaguarda dos interesses dos
particulares contra as intervenes do poder, como delimita o artigo
103.n 2 da CRP, os elementos essenciais dos impostos e as matrias
que devem ser definidas por acto legislativo, so as seguintes: os
impostos so criados por lei, que determina a incidncia, a taxa, os
benefcios fiscais e as garantias dos contribuintes.[footnoteRef:6]
Assim sendo, a lei tem forosamente de definir os elementos fulcrais
dos impostos, sendo definido na e pela lei da forma mais
aprofundada/determinada possvel, podendo desta forma ser interdita
a transferncia dessa competncia para regulamentos e encerrando
prpria Administrao, a deliberao dos elementos substanciais dos
impostos, sendo eles: a incidncia, a taxa, os benefcios fiscais e
as garantias dos contribuintes.[footnoteRef:7] [6: Cfr: Casalta
Nabais, Direito Fiscal, p.143/144] [7: Cfr: Revista Jurdica: TOC 96
- Maro 2008]
A competncia para a criao de impostos da exclusividade da
Assembleia da Repblica, salvo haja uma autorizao legislativa
concedida ao Governo como consta no artigo 165. n1 a) i da CRP,
respeitando sendo o comportamento exigido, inserindo-se aqui o
princpio no taxation without representation. Subjacente ao princpio
da legalidade, temos o efeito da tipicidade nos contractos fiscais,
no consistindo como fonte imediata de direito fiscal quanto s
matrias a que se refere o artigo 103.n2 da CRP, no excluindo o
facto que ambos tenham uma relevncia jurdica eloquente em Direito
Fiscal. De acordo com o princpio da legalidade fiscal, e no havendo
aparentemente qualquer obstculo referente utilizao da forma
contratual dos elementos no essenciais aos impostos (impostos
relativos liquidao e cobrana), no esto estes sujeitos reserva de
lei parlamentar[footnoteRef:8], desde que a possibilidade de via
contratual esteja legalizada. No sendo desta forma, toda a figura
do imposto, compreendendo a actividade administrativa, estaria
vinculada lei, no havendo qualquer margem de livre deciso pela
Administrao e estaria totalmente afastada a possibilidade de
celebrar contractos fiscais, da forma como os mesmos se encontram
regulados no nosso ordenamento jurdico[footnoteRef:9]. [8: Cfr:
Casalta Nabais, Direito Fiscal, p.145 e artigo 103 n3 da CRP] [9:
Artigo 37 da LGT.]
Em relao cobrana e liquidao, a lei prev contractos formalizados
entre a administrao e os contribuintes, na qual inclui o contrato
de ajuste, contractos realizados entre a administrao e entes
pblicos, contractos entre autarquias referente liquidao e, ou
cobrana de imposto local, e ainda contractos celebrados entre a
administrao e terceiros, incluindo aqui contractos que admitem que
a liquidao ou cobrana de impostos seja assunto de concesso entre
particulares, sem nunca violarem o to clebre princpio da legalidade
fiscal. Porm esta admissibilidade que nos fala de uma determinada
princpio da lei fiscal celebrao de contractos fiscais que recaiam
sobre os elementos essenciais dos impostos, edifica o problema da
sua admissibilidade, uma vez estando sujeitos reserva material de
lei, expressamente referidos no artigo 103 n2 da CRP. Justifica-se
tudo isto, devido ao facto de tais princpios delimitarem o princpio
do Estado social; de acordo com o artigo 103.n1 da CRP, o sistema
fiscal visa a satisfao das necessidades financeiras do Estado e
outras entidades pblicas, vislumbrando-se aqui os benefcios
fiscais, ou receitas cessantes do artigo 106.n3 a) g da CRP.
Segundo Casalta Nabais e Ana Paula Dourado, isto no se fundamenta
comparativamente a estas exigncias da legalidade substancial, uma
vez que consistem em instrumentos fiscais com funes extrafiscais,
na qual idealizam objectivos de natureza econmica e social,
permitindo um abrandamento do princpio da
legalidade[footnoteRef:10], na qual sempre que as leis prossigam
objectivos extra-reditcios, a funo da legalidade diversa daquela
que est subjacente s normas de repartio[footnoteRef:11] . [10: Cfr.
Ana Paula Dourado, O princpio da legalidade fiscal na Constituio
Portuguesa, Coimbra Editora, p.455 e Casalta Nabais, Contractos
Fiscais, cit., p.234.] [11: Cfr. Ana Paula Dourado, O princpio da
legalidade fiscal na Constituio Portuguesa, Coimbra Editora,
p.456]
Denota-se aqui uma distanciao de um dos prismas do princpio da
igualdade, no que refere a capacidade contributiva, uma vez que, de
acordo com este princpio todos devem contribuir para as despesas
pblicas de acordo com a sua capacidade contributiva, o que
infelizmente no acontece, e em alguns casos deve a restrio aos
princpios materiais sujeitarem-se ao princpio da proporcionalidade
e da proibio do excesso. Concluindo a anlise deste princpio, de
referir que evidente o contnuo crescimento da necessidade de uma
actividade administrativa/fiscal mais ampla a outros princpios
constitucionais, sob pena de se pr em causa a atribuio e existncia
dos benefcios fiscais e de estes no serem conseguidos da melhor
forma. No esquecendo ainda, que a sociedade sofreu mudanas com a
consagrao do Estado social e continua a sofrer sucessivamente essas
mudanas e por essa razo, o prprio princpio da legalidade foi
afectado, visto que as normas prprias de um Estado social/Direito
no sustentam fins exclusivamente fiscais, na qual englobam diversos
objectivos de natureza extrafiscal, necessitando sem dvida os
impostos de rigidez, de forma a actuarem na prossecuo de tais
objectivos, rumo a uma sociedade dentro dos limites da justia e da
igualdade social, porque sem ela a legalidade no faz sentido.
Acrdo n 192/2015 do Tribunal Constitucional[footnoteRef:12] [12:
Este acrdo pode ser consultado:
http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20150192.html]
Enquadramento fctico
O enunciado acrdo apresenta uma reclamao em relao sentena
proferida pelo Tribunal Arbitral, que declarou a ilegalidade dos
atos praticados pela A.- SGPS,S.A em relao a diversos atos de
demonstrao de liquidaes na fonte de Imposto sobre os rendimentos.
Para tal a requerente apresenta recurso ao Tribunal Constitucional,
por fora do artigo 212n3 da CRP, para que este aprecie a
constitucionalidade desta deciso e nomeadamente do artigo 38n2 da
LGT.
Comentrio/anlise do acrdo:Em relao anlise deste acrdo sem dvida
que ele versa sobre a apreciao da legalidade fiscal, uma vez que
para chegar a Tribunal esta situao sem dvida teve de ser dada como
ilcita, ou sob suspeita de fraude fiscal, segundo o artigo 38n2 da
LGT. O princpio da legalidade fiscal versa sem dvida sobre forma
justa de tributao, e na igualdade desta perante os contribuintes,
fica sobre suspeita fiscal quando os contribuintes no hajam desta
forma. Como nos refere o artigo 5n1 e n2 da LGT a tributao visa a
satisfao das necessidades financeiras do Estado e de outras
entidades pblicas promovendo a justia social, a igualdade de
oportunidade, e as to necessrias correces das desigualdades na
distribuio da riqueza e do rendimento, respeitando deste modo os
princpios da generalidade, igualdade e legalidade. S atravs de uma
verdadeira tributao que se chega igualdade social.
Deste modo, a apreciao da constitucionalidade do artigo 38n2
vivel, pois constitucional o uso deste artigo para a prossecuo
deste acrdo uma vez que h suspeita de ilegalidade e esta at j foi
proferida numa 1 sentena. Como podemos constatar no artigo 8n1 da
LGT esto sujeitos ao Principio da legalidade fiscal a incidncia, a
taxa, os benefcios, as garantias dos contribuintes, a definio de
crimes fiscais e o regime geral das contra-ordenaes fiscais.
Contudo, no contente com a deciso do Tribunal a requerente
apresenta a sua reclamao graciosa, prevista no artigo 140n1 do
CIRS, acompanhado do artigo 70n1 do CPPT que nos fala dos
procedimentos a tomar em caso de reclamao. Elaborados todos os
procedimentos que esta situao jurdica requer e analisado a
constitucionalidade deste processo pelo Tribunal Constitucional, a
deciso no poderia ser outra, decidindo-se pelo indeferimento da
reclamao apresentada, fazendo-se aqui jus ao princpio da legalidade
fiscal.
CONCLUSO:
As concluses que retiro deste rduo trabalho primeiramente so, o
facto da palavra legalidade conter um sentido bem mais amplo do que
aquele que idealizava na minha cabea, e ela se puder debater em
tudo na nossa vida social. Conclu tambm que esta ideia de
legalidade j remonta muitos sculos atrs, e que vrios filsofos,
entre outros seres brilhantes para a histria da humanidade j
discutiam esta problemtica. Na realidade, na minha opinio toda a
represso vivida levou ao Estado de Direito em que vivemos hoje, e
se calhar se no se tivessem vivido tempos to difceis em que um
mandava e todos obedeciam, talvez todos estes princpios, como o da
legalidade e da igualdade no teriam tanto sentido como tm hoje.
Este trabalho e a anlise posterior deste acrdo fez-me pensar nisto,
e no quanto o Mundo mudou em to poucos sculos, e na realidade neste
caso, da justia fiscal.
BIBLIOGRAFIA:
Acrdo:
http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20150192.htmlLivros
pesquisados:Direito Fiscal de Casalta Nabais; O princpio da
legalidade fiscal na Constituio Portuguesa de Ana Paula
Dourado;Revista jurdica: TOC 96 - Maro 2008;Justia Fiscal de
Saldanha SanchesConstituio da Repblica PortuguesaCdigos
Tributrios
ANEXOS
ACRDO N 192/2015Processo n. 87/152 SecoRelator: Conselheiro
Pedro MacheteAcordam, em conferncia, na 2. Seco do Tribunal
Constitucional:I. Relatrio1. Na sequncia de constituio de tribunal
arbitral, no mbito do CAAD Centro de Arbitragem Administrativa, a
requerimento de A. - SGPS, S.A., sendo requerida a Autoridade
Tributria e Aduaneira, para apreciao da legalidade de diversos atos
de demonstrao de liquidaes de reteno na fonte de Imposto sobre o
Rendimento e, bem assim, de despacho que indeferiu reclamao
graciosa, foi proferido o acrdo de 19 de dezembro de 2014,
constante de fls. 14 e ss.. Tal aresto declarou a ilegalidade dos
atos referidos, anulando as respetivas liquidaes.2. Notificada
desta deciso, e com ela no se conformando, a Autoridade Tributria e
Aduaneira interps recurso de constitucionalidade, com fundamento no
artigo 70., n. 1, alneaa), da Lei n. 28/82, de 15 de novembro (Lei
do Tribunal Constitucional LTC), nos termos e com os fundamentos
seguintes:1. Previamente cumpre referir que o presente recurso
apresentado junto do tribunal recorrido, porquanto, no obstante o
disposto no artigo 25., n. 4 do RJAT, determina-se no artigo 76.,
n. 1 da LTC (lei de valor reforado nos termos do artigo 212., n. 3
da CRP) que o recurso para o Tribunal Constitucional deve ser
interposto perante o tribunal que tiver proferido a deciso
recorrida, cabendo a este apreciar a admisso do mesmo (cf. ponto 6
do acrdo do Tribunal Constitucional n. 42/2014 (Disponvel
emhttp://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/).2. Posto isto,
visa-se atravs do presente recurso, interposto nos termos da alnea
a) do n. 1 do artigo 70. da LTC, a fiscalizao concreta da
constitucionalidade do artigo 38., n. 2 da Lei Geral Tributria
(Decreto-Lei n. 398/ 98, de 12.12, adiante LGT),3. julgando-se tal
norma inconstitucional por violao dos princpios da legalidade
tributria, da igualdade na repartio da carga tributria, da
prossecuo da satisfao das necessidades financeiras do Estado e de
outras entidades pblicas, nos termos do disposto nos artigos 13. e
103., n. 1 e 2 da CRP quando interpretada no sentido de a tributao
resultante da mesma incidir apenas sobre quem obteve as vantagens
fiscais ilegtimas, sendo inaplicveis as regras gerais de substituio
tributria (maxime previstas no artigo artigos 5., n. 2, al. h),
71., n. 1, al. c), 71., n. 6, 101., n. 2, al. a) e 103. do Cdigo do
IRS (Decreto-Lei 442-A/88, de 30.11.) e de responsabilidade em caso
de substituio tributria (maximeprevistas no artigo 28. da LGT e no
artigo 103. do Cdigo do IRS), independentemente do substituto
tributrio poder ter conhecimento ou interveno nos atos ou negcios
jurdicos tipificados em tal norma.4. Com efeito, ser materialmente
inconstitucional a interpretao normativa do artigo 38., n. 2 da LGT
que exclua, na sequncia de planeamento fiscal abusivo, a
possibilidade de a sociedade que tem o papel de substituto na relao
jurdica tributria ser responsvel pelo pagamento das quantias que se
entendam devidas nos termos das normas legais aplicveis (in
casuartigos 5., n. 2, al. h), 71., n. 1, al. c), 71., n. 6, 101.,
n. 2, al. a) e 103. do Cdigo do IRS), quando da mesma no resulta,
por fora da violao das normas constitucionais identificadas supra,
que a tributao de acordo com as normas aplicveis na ausncia de tal
planeamento distinta da aplicvel s demais situaes de tributao
previstas na legislao fiscal.5. A coberto de interpretao conforme
Constituio, o Tribunal Arbitral julgou, a final, a norma inaplicvel
ao caso concreto, reputando-a a nica em conformidade com os
princpios constitucionais de tributao segundo a capacidade
contributiva (artigo 104., n. 2 da CRP), da proporcionalidade e do
direito de propriedade privada (artigos 18., n. 2 e 62., n. 1 da
CRP).6. Contudo, salvo melhor opinio, a pretexto da (nica)
interpretao conforme Constituio, adotou-se um sentido em todo
incompatvel com o alcance da norma, com introduo de uma ressalva
que o seu texto claramente no comporta, no sendo a
inconstitucionalidade declarada justamente por a soluo que a
concretizaria ser evitada atravs de uma interpretao redutora do
alcance da norma, de forma alguma contida no seu teor literal.7.
Nos termos do n. 1 do artigo 280. da Constituio so recorrveis para
o tribunal Constitucional, as decises proferidas pelos restantes
tribunais em que, a coberto de uma interpretao conforme Constituio,
se haja julgado, afinal a norma inaplicvel ao caso concreto. E isto
por se considerar que tais situaes so, na prtica, equiparveis
aquelas em que tenha havido uma pura e simples recusa de aplicao de
norma com fundamento na sua inconstitucionalidade Lus Nunes de
Almeida, A Justia Constitucional no quadro das funes do
Estado,inJustia Constitucional e espcies, contedo e efeitos das
decises sobre a Constitucionalidade de normas, Lisboa, 1987, III,
pag.124.8. Como salientam Gomes Canotilho e Vital Moreira, para
efeitos de decises que tenham recusado a aplicao de norma por
inconstitucionalidade, no necessrio que o tribunal tenha
considerado a norma absolutamente inconstitucional; suficiente que
tenha recusado a sua aplicao num dos seus sentidos possveis por
motivo de inconstitucionalidade cf. J. J. Gomes Canotilho e Vital
Moreira,inA Constituio da Repblica Portuguesa anotada, Coimbra,
1993, pg. 1019.9. De resto, este igualmente o entendimento vertido
no acrdo do Tribunal Constitucional n. 311/ 2008, de 2008-05-30
(publicado no DR, II Srie, de 2008-08-01), no qual se pugna, em
sntese o seguinte:Ora, j no Acrdo n. 137/ 85 (Acrdos do Tribunal
Constitucional, 6. vol., 321 s.) se entendeu que () recusa de
aplicao de norma, com fundamento na sua inconstitucionalidade, se h
de equiparar o juzo de inaplicabilidade de norma que decorra, nica
ou primacialmente, da sua interpretao conforme Constituio. [] E,
muito embora a sentena recorrida utilize tambm padres normativos de
direito comum, como a inexigibilidade ou a impossibilidade de
cumprimento, eles no so t ratados autonomamente, margem do parmetro
constitucional, mas antes apreciados e aplicados luz do quadro
valorativo do artigo 20. da Constituio. Tal decorre iniludivelmente
da estruturao dos fundamentos em que se apoia a deciso recorrida.
[]No sofre, pois, dvida de que o direito de acesso justia causa
nica do relevo exoneratrio conferido quelas situaes. expressamente
por atendimento dessa garantia constitucional que a deciso
recorrida pde reforar aquela concluso []A utilidade do conhecimento
do recurso no pode, assim, ser posta em causa.10. Nestes termos,
conclui-se, peticionando-se a admisso do presente recurso contra o
acrdo arbitral proferido nos autos em epgrafe nos termos
sobreditos.Termos em que, a Recorrente por estar em tempo e ter
legitimidade, requer a admisso do presente recurso,ope legisartigo
70., n. 1, alnea a), artigo 72., n. 2 e artigo 75., 75. -A e 76.,
n. 1, todos da LTC e do artigo 25., n. 1 do RJAT, com subida
imediata do mesmo, com efeito suspensivo, seguindo-se ulteriores
termos at final.3. A fls. 10, o Presidente do Tribunal Arbitral
proferiu o seguinte despacho:O Senhor Diretor-geral da Autoridade
Tributria e Aduaneira vem interpor recurso para o Tribunal
Constitucional do acrdo proferido em 19-12-2014.Os n.s 1 e 4 do
artigo 25. do RJAT estabelecem o seguinte:1 A deciso arbitral sobre
o mrito da pretenso deduzida que ponha termo ao processo arbitral
suscetvel de recurso para o Tribunal Constitucional na parte em que
recuse a aplicao de qualquer norma com fundamento na sua
inconstitucionalidade ou que aplique norma cuja
inconstitucionalidade tenha sido suscitada.(...)4 Os recursos
previstos nos nmeros anteriores so apresentados, por meio de
requerimento acompanhado de cpia do processo arbitral no tribunal
competente para conhecer do recurso.Assim, independentemente da
competncia ou no deste Tribunal Arbitral para admitir o recurso,
resulta inequivocamente destas regras do RJAT, especiais para os
recursos das decises arbitrais tributrias, que o recurso deve ser
apresentado ao Tribunal Constitucional e no ao Tribunal Arbitral
que proferiu a deciso recorrida, s podendo este Tribunal admitir o
recurso na sequncia do que o Tribunal Constitucional decidir sobre
a tramitao do recurso.Termos em que este Tribunal Arbitral se abstm
de apreciar o requerimento de interposio de recurso, entendendo que
ele dever ser apresentado ao TC nos termos previstos no artigo 25.,
n.2 4, do RJAT.4. na sequncia deste despacho que vem interposta a
presente reclamao, ao abrigo do disposto no artigo 76., n. 4, da
LTC, com os seguintes fundamentos:[] Ora,4. Cumpre esclarecer que o
requerimento de interposio de recurso foi apresentado junto do
tribunal recorrido (o Tribunal Arbitral Coletivo), porquanto, no
obstante o disposto no artigo 25., n. 4 do RJAT, determina-se no
artigo 76., n. 1 da LTC (lei de valor reforado nos termos do artigo
212., n. 3 da CRP) que o recurso para o Tribunal Constitucional
deve ser interposto perante o tribunal que tiver proferido a deciso
recorrida, cabendo a este apreciar a admisso do mesmo.5. convico do
Reclamante que tem, igualmente, sido este o entendimento perfilhado
pelo Tribunal Constitucional quanto questo em causa. A ttulo de
exemplo, transcreve-se o despacho proferido pelo Exmo. Juiz
Conselheiro Relator nos Autos de Recurso n. 471/14, 3. Seco:Vem o
recorrente apresentar recurso de Constitucionalidade nos termos das
alneas a), e b), do n. 1, do artigo 70. da LTC, do acrdo arbitral
proferido a 28/03/2014 no processo arbitral que correu termos no
Centro de Arbitragem Administrativa. O recorrente interps recurso
diretamente no Tribunal Constitucional, ao abrigo do artigo 25 do
Regime Jurdico da Arbitragem Tributria (RJAT).No entanto, apesar de
o n 4 do artigo 25 do RJAT determinar que o recurso de decises
arbitrais, em matria tributria, diretamente interposto perante o
Tribunal Constitucional, tal preceito encontra-se em contradio com
o disposto nos artigos 75, n 1, 75-A, n 5 e 76, n 1, da Lei do
Tribunal Constitucional. Assim, revestindo-se esta ltima de
natureza reforada, por se tratar de lei orgnica, a contradio entre
a soluo normativa fixada pelo n 4 do artigo 25 do RJAT e o artigo
76, n 1 da LTC, resolve-se a favor deste ltimo, em funo da
manifesta ilegalidade prprio sensu da primeira, pelo que se impe a
desaplicao da norma extrada do n4 do artigo 25 do RJAT e a
consequente aplicao do regime processual previsto na Lei do
Tribunal Constitucional. O Tribunal Constitucional j assim o
decidiu em outras ocasies (v. entre outros, o Acrdo n. 281/14, de
25/03/2014).Ordena-se assim a baixa dos autos ao tribunal recorrido
para o mesmo se pronunciar sobra a admisso do recurso interposto.6.
Cumpre salientar que o entendimento ora transcrito tem sido tambm
sufragado pela jurisprudncia arbitral produzida junto do CAAD.
Veja-se, mais uma vez a ttulo de exemplo, o despacho de admisso de
recurso proferido no Processo n. 74/2014-T (documento n. 3).7. Como
tal, e porque aabsteno de apreciaodo requerimento de interposio do
recurso ter, necessariamente e para todos os legais efeitos, de ser
entendida como um indeferimento da pretenso nele formulada;8. Ter
de se concluir que o despacho proferido pelo Tribunal Arbitral
Coletivo violou o disposto no n. 1 do artigo 76. da LTC ao no
apreciar a admisso do recurso interposto.[]5. No seu visto, o
Ministrio Pblico pronunciou-se no sentido da remessa do recurso ao
tribunala quopara efeitos de prolao do despacho a que se refere o
artigo 76., n. 1, da LTC, seja por inconstitucionalidade (orgnica e
formal) da norma do artigo 25., n.s 1 e 4, do Decreto-Lei n.
10/2011, de 20 de Janeiro diploma que aprovou o Regime Jurdico da
Arbitragem Tributria (RJAT) , seja por ilegalidade (por violao de
lei de valor reforado) da mesma norma.6. Conclusos os autos ao
relator, este proferiu o seguinte despacho:Em sede de reclamao
deduzida ao abrigo do artigo 76., n. 4, da Lei n. 28/82, de 15 de
novembro (LTC), os poderes de cognio do Tribunal Constitucional
dirigem-se no apenas apreciao do despacho reclamado, mas tambm a
todos os eventuais fundamentos que, em concreto, possam obstar ao
conhecimento do mrito do recurso de constitucionalidade previamente
interposto.In casuo recurso de constitucionalidade foi interposto
ao abrigo do artigo 70., n. 1, alnea a), da LTC. Contudo, no se
vislumbra na deciso recorrida uma efetiva recusa de aplicao de
norma com fundamento em inconstitucionalidade.Na verdade, o objeto
material do recurso de constitucionalidade em anlise uma dada
interpretao do artigo 38., n. 2, da Lei Geral Tributria (a tributao
resultante da mesma [ a norma do citado artigo 38., n. 2 ] incidir
apenas sobre quem obteve vantagens fiscais ilegtimas, sendo
inaplicveis as regras gerais de substituio tributria [] e de
responsabilidade em caso de substituio tributria [],
independentemente do substituto tributrio poder ter conhecimento ou
interveno nos atos ou negcios jurdicos tipificados em tal norma n.
3 do requerimento de recurso, a fls. 5, v.; v. igualmente o n. 4).
Ora, da deciso recorrida, resulta precisamente que o disposto no
artigo 38., n. 2, da Lei Geral Tributria foi efetivamente aplicado
pela deciso recorrida: [A] parte final do artigo 38., n. 2, da LGT
(redao da Lei n. 30-G/2000, de 29 de dezembro), ao estabelecer as
consequncias da aplicao da clusula antiabuso efetuando-se ento a
tributao de acordo com as normas aplicveis na sua ausncia e no se
produzindo as vantagens fiscais referidas aponta decisivamente no
sentido de a aplicao ter de ser efetuada em moldes que permitam
afastar a produo das vantagens fiscais.[]Sendo esta eliminao das
vantagens fiscais o manifesto objetivo da clusula geral antiabuso,
o destinatrio da aplicao, em cujo patrimnio se iro produzir os
efeitos da aplicao, no pode deixar de ser quem usufruiu dessas
vantagens fiscais.No caso em apreo, as vantagens fiscais detetadas
pela Autoridade Tributria e Aduaneira que justificaram a aplicao da
clusula geral antiabuso no se verificaram no patrimnio da
Requerente, pois todas as quantias que pagou sem reteno na fonte
foram entregues aos seus acionistas. (pp. 34-35, correspondentes a
fls. 47-48 dos autos)Da o teor da alnea a) do dispositivo da deciso
recorrida:Julgar procedente o pedido de pronncia arbitral por no se
verificar em relao Requerente um dos pressupostos legais de aplicao
da clusula geral antiabuso prevista no artigo 38., n. 2, da LGT.
certo que a ora reclamante discorda abertamente da interpretao do
38., n. 2, da Lei Geral Tributria feita pelo tribunal a quo (cfr. o
n. 6 do requerimento do recurso de constitucionalidade); porm, no
compete ao Tribunal Constitucional sindicar o mrito das
interpretaes do direito infraconstitucional feitas pelos demais
tribunais.Pelo exposto, notifique a reclamante para, querendo, se
pronunciar sobre a eventualidade de no se poder conhecer do objeto
do recurso com o fundamento indicado. (fls. 74-75)Em resposta, a
reclamante reiterou o que j havia propugnado no seu requerimento de
interposio do recurso, sustentando que do teor da deciso arbitral
() resulta, salvo melhor entendimento, manifesto que o Tribunal
Arbitral considerou inaplicvel situao em discusso nos autos o
prprio regime legal da aplicao da clusula geral antiabuso vertido
no n. 2 do artigo 38. da LGT, concluindo que aquela instncia
promoveu uma desaplicao da norma do artigo 38., n. 2, da LGT ao
caso concreto, a coberto de uma determinada interpretao da mesma,
reputada de nica admissvel face da Constituio (cfr. fls. 79).Cumpre
apreciar e decidirII. Fundamentao7.Do despacho reclamadoO despacho
reclamado tem de ser enquadrado na disciplina contida nos artigos
75.-A e 76. da LTC: a apreciao do requerimento do recurso de
constitucionalidade, eventualmente precedida de um despacho
convite, redunda necessariamente numa deciso de admisso do recurso
ou num indeferimento do requerimento.In casu, porm, o tribunal
recorrido considerou dever a recorrente apresentar o recurso
diretamente no Tribunal Constitucional e decidiu abster-se de
apreciar o requerimento de interposio de recurso.Em face disso a
recorrente apresentou a presente reclamao, uma vez que entendeu ter
sido indeferido o requerimento de interposio de recurso por si
previamente apresentado.A apreciao da admissibilidade do recurso de
constitucionalidade feita pelo tribunal recorrido comporta natureza
liminar e precria, sempre cabendo, por fora do disposto no n. 3, do
artigo 76. da LTC, ao Tribunal Constitucional decidir em
definitivo, sem prvia vinculao ao anteriormente decidido, sobre a
verificao dos requisitos e pressupostos de que depende a
admissibilidade e o conhecimento do recurso (nesse sentido, v., por
exemplo, o Acrdo n. 42/2014). Nessa medida, nenhum vcio processual
se encontra no facto de, nos presentes autos, se proceder ao
escrutnio normalmente exercido pelo Tribunal Constitucional no
mbito de reclamaes deduzidas com fundamento no artigo 76., n. 4, da
LTC. Com efeito, em processos deste tipo cabe apreciar da
admissibilidade do recurso que se tentou interpor para o Tribunal
Constitucional. Assim, cumpre averiguar no s da correo do despacho
reclamado mas tambm da eventual existncia de outros fundamentos que
possam obstar a uma pronncia sobre o mrito do recurso de
constitucionalidade interposto, tendo em vista o princpio do
aproveitamento processual dos atos, que decorre do direito tutela
jurisdicional efetiva (cfr. artigo 20., n. 1, da Constituio).8.Do
conhecimento do recurso de constitucionalidade8.1. O artigo 70., n.
1, da LTC prev os diversos fundamentos do recurso de
constitucionalidade, enquanto vias de acesso ao Tribunal
Constitucional em sede de fiscalizao concreta da
constitucionalidade. A admissibilidade do recurso de
constitucionalidade desde logo condicionada pelo mecanismo que o
recorrente utiliza para fundamentar a sua impugnao. Da que um dos
elementos obrigatrios do requerimento de recurso seja,
precisamente, a indicao da alnea do n. 1 do artigo 70. ao abrigo da
qual o mesmo interposto, como estipula expressamente o artigo
75.-A, n. 1, da LTC.O objeto mediato do recurso , por conseguinte,
imediatamente pr-determinado pelo mecanismo processual que o
recorrente escolhe adotar enquanto fundamento do seu recurso: com
efeito, o acesso ao Tribunal Constitucional condicionado apreciao
da impugnao deduzida. Assim, no caso do recurso fundado na alneaa),
o objeto do mesmo reside na norma cuja aplicao foi recusada com
fundamento em inconstitucionalidade. J no caso do recurso
interposto ao abrigo da alneab), o mesmo visa a apreciao da norma
que, tendo sido arguida de inconstitucional durante o processo,
foi, efetivamente, aplicada durante o processo.8.2. O presente
recurso de constitucionalidade foi interposto ao abrigo do artigo
70., n. 1, alneaa), da LTC (cfr.suprao n. 2). Esta norma prev o
recurso de decises que tenhamrecusadoa aplicao de norma com
fundamento em inconstitucionalidade. Ora, o impulso deduzido pela
recorrente apresenta-se, sob este ponto de anlise, como
contraditrio, j que o objeto mediato do recurso no incide na norma
que, supostamente, ter visto a sua aplicao recusada com fundamento
em inconstitucionalidade (segundo a recorrente, o artigo 38., n. 2,
da LGT interpretad[o] como admitindo a oponibilidade dos efeitos da
aplicao da clusula geral antiabuso ao substituto tributrio,
designadamente a imposio dos efeitos do incumprimento de um dever
de reteno na fonte que no existia face do negcio efetivamente
celebrado, num contexto em que no est legalmente assegurada a
viabilidade de reaver as quantias no retidas cujo dever de reteno
determinadoa posteriori - cfr. a deciso recorrida, a fls. 53). Mas,
como resulta do requerimento de interposio de recurso, a recorrente
pretende ver apreciada umaoutranorma, nomeadamente a que foi
efetivamente aplicada pela deciso recorrida, e que, conforme
desenvolvido pela recorrente, se desdobra nas seguintes dimenses:O
artigo 38., n. 2, da LGT, interpretado no sentido de a tributao
resultante d[o] mesm[o] incidir apenas sobre quem obteve as
vantagens fiscais ilegtimas, sendo inaplicveis as regras gerais de
substituio tributria (maximeprevistas nos artigos 5., n. 2, alnea
h), 71., n. 1, alneac), 71., n. 6, 101., n. 2, alneaa), e 103.,
todos do Cdigo do IRS) e de responsabilidade em caso de substituio
tributria (maximeprevistas no artigo 28. da LGT e no artigo 103. do
CIRS), independentemente do substituto tributrio poder ter
conhecimento ou interveno nos atos ou negcios jurdicos tipificados
em tal norma (cfr. o n. 3 do requerimento de recurso);A interpretao
normativa do artigo 38., n. 2, da LGT que exclua, na sequncia de
planeamento fiscal abusivo, a possibilidade de a sociedade que tem
o papel de substituto na relao jurdica tributria ser responsvel
pelo pagamento das quantias que se entendam devidas nos termos das
normas legais aplicveis (in casu, artigos 5., n. 2, alneah), 71.,
n. 1, alneac), 71., n. 6, 101., n. 2, alneaa), e 103., todos do
Cdigo do IRS) (cfr. o n. 4 do requerimento de recurso).A ter
existido efetiva recusa de aplicao de norma com fundamento em
inconstitucionalidade, a recorrente deveria agora pugnar, quando
invoca a alneaa), do n. 1, do artigo 70., da LTC, pela fiscalizao
danorma no aplicada, sustentando a sua no inconstitucionalidade.
Mas, como admite a prpria recorrente no seu requerimento de
recurso, o seu dissdio e da a definio do objeto mediato do seu
recurso reside no facto de, a pretexto da (nica) interpretao
conforme Constituio, [se ter adotado]um sentido em todo incompatvel
com o alcance da norma, com a introduo de uma ressalva que o seu
texto claramente no comporta, no sendo a inconstitucionalidade
declarada justamente por a soluo que a concretizaria ser evitada
atravs de uma interpretao redutora do alcance da norma, de forma
alguma contida no seu teor literal (cfr. o n. 6 do requerimento de
recurso; itlico aditado).Da a aludida contradio em que incorre a
recorrente: ou bem que pretende ver escrutinada a norma a que,
segundo alega, foi recusada aplicao com fundamento em
inconstitucionalidade caso em que se poderia questionar a hiptese
da admissibilidade do recurso ao abrigo da alneaa), do n. 1, do
artigo 70. da LTC; ou, ento, o que pretende ver fiscalizado a norma
que, efetivamente, foi aplicada, no obstante, segundo a perspetiva
da recorrente, a total incompatibilidade com o seu alcance, situao
que apenas pode fundar um recurso interposto ao abrigo da alnea b)
do referido preceito.8.3.In casu, e como referido, o objeto
material do presente recurso de constitucionalidade uma dada
interpretao do artigo 38., n. 2, da LGT (a tributao resultante da
mesma [ a norma do citado artigo 38., n. 2 ] incidir apenas sobre
quem obteve vantagens fiscais ilegtimas, sendo inaplicveis as
regras gerais de substituio tributria [] e de responsabilidade em
caso de substituio tributria [], independentemente do substituto
tributrio poder ter conhecimento ou interveno nos atos ou negcios
jurdicos tipificados em tal norma n. 3 do requerimento de recurso,
a fls. 5, v.; v. igualmente o n. 4). Ora, da deciso recorrida,
resulta precisamente que o disposto no artigo 38., n. 2, da LGT foi
efetivamente aplicado pela deciso recorrida:[A] parte final do
artigo 38., n. 2, da LGT (redao da Lei n. 30-G/2000, de 29 de
dezembro), ao estabelecer as consequncias da aplicao da clusula
antiabuso efetuando-se ento a tributao de acordo com as normas
aplicveis na sua ausncia e no se produzindo as vantagens fiscais
referidas aponta decisivamente no sentido de a aplicao ter de ser
efetuada em moldes que permitam afastar a produo das vantagens
fiscais.[]Sendo esta eliminao das vantagens fiscais o manifesto
objetivo da clusula geral antiabuso, o destinatrio da aplicao, em
cujo patrimnio se iro produzir os efeitos da aplicao, no pode
deixar de ser quem usufruiu dessas vantagens fiscais.No caso em
apreo, as vantagens fiscais detetadas pela Autoridade Tributria e
Aduaneira que justificaram a aplicao da clusula geral antiabuso no
se verificaram no patrimnio da Requerente, pois todas as quantias
que pagou sem reteno na fonte foram entregues aos seus acionistas.
(pp. 34-35, correspondentes a fls. 47-48 dos autos)Da o teor da
alnea a) do dispositivo da deciso recorrida:Julgar procedente o
pedido de pronncia arbitral por no se verificar em relao Requerente
um dos pressupostos legais de aplicao da clusula geral antiabuso
prevista no artigo 38., n. 2, da LGT. Deste modo, e face ao objeto
mediato do presente recurso de constitucionalidade tal como
construdo pela prpria recorrente no requerimento de recurso que
apresentou o que a mesma pretende fiscalizar a aplicao do artigo
38., n. 2, da LGT, num determinado sentido, no coincidente com a
suposta recusa de aplicao que decorreria da interpretao conforme
efetuada pela deciso recorrida. Ora, no tendo existido na referida
deciso qualquer recusa de aplicao do artigo 38., n. 2, no sentido
impugnado pela recorrente, no pode a mesma lograr uma pronncia de
mrito num recurso que vem interposto ao abrigo da alneaa), do n. 1,
do artigo 70. da LTC.III. DecisoPelo exposto, decide-se indeferir a
presente reclamao.Custas pela reclamante, fixando-se a taxa de
justia em 20 UC, ponderados os critrios estabelecidos no artigo 9.,
n. 1, do Decreto-Lei n. 303/98, de 7 deoutubro(cfr. o artigo 7. do
mesmo diploma).Lisboa, 17 de maro de 2015 -Pedro Machete-Fernando
Vaz Ventura-Joaquim de Sousa Ribeiro
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