CUSTOS INDUSTRIAISCUSTOS INDUSTRIAIS

EE

GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOSGESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS

AGOSTINHO MARIA DEON

PGCAPITULO 1 - TERMINOLOGIA DE CUSTOS 04

1.1 Origem da Contabilidade de Custos 041.2 Evolução da Contabilidade de Custos 051.3 Objetivos dos Sistemas de Custos 051.3.1 Avaliação de Inventários 061.3.2 Controle 061.3.3 Tomada de Decisões 061.4 Conceitos Básicos 061.5 Classificação de Custos 071.5.1 De Acordo Com o grau de média 071.5.2 Pela variabilidade 081.5.3 Pela Facilidade de Alocação 101.5.4 Pelo Auxílio à tomada de decisão 111.5.5 Pela facilidade de Eliminação 121.5.6 Pela Época de Cálculo 121.5.7 Custo de Produção 121.6 Acumulação de Custos 131.6.1 Custos por Ordem 131.6.2 Custos por Processo 141.6.3 Objetivo dos sistemas de Acumulação de Custos 141.7 Sistemas de Custos –Princípio de Custeio 141.7.1 Custeio por Absorção 151.7.2 Custeio Direto (ou variável) 161.7.3 Considerações sobre os métodos de Custeio 171.7.4 Medição das Perdas 18

CAPITULO 2- ANALISE DE CUSTO – VOLUME – LUCRO 212.1 Introdução 212.2 Margem de Contribuição 212.3 Análise da Margem de contribuição com

fator limitante24

2.4 Ponto de Equilíbrio 242.5 Mudança do ponto de equilíbrio 25

CAPITULO 3- CUSTO PADRÃO 283.1 Introdução 283.2 Fixação do Padrão 283.3 Análise das Variáveis 293.3.1 Variação de Matéria-prima 293.3.1.1 Variação da Quantidade 313.3.1.2 Variação do Preço 323.3.1.3 Variação Mista 333.3.2 Variação da mão-de-obra direta 34

3.3.3 Variação dos Custos indiretos de fabricação 34

CAPITULO 4- MÉTODOS DOS CENTROS DE CUSTOS 354.1 Introdução 354.2 Agrupamento por centro de Custos 354.2.1 Centros Produtivos 364.2.2 Centros auxiliares 364.2.3 Centro de Vendas 364.2.4 Centros comuns 364.2.5 Bases de Relação 374.2.5.1 Bases de Rateio Primário 374.2.5.2 Bases de Rateio secundário 384.2.6 Matriz de Custos 39

CAPITULO 5- CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES - ABC 405.1 Introdução 405.2 Campo de Aplicação do ABC 415.3 Diferença entre VBC e ABC 425.4 Identificação das atividades 445.5 Hierarquia das atividades 465.6 Direcionadores de Custos (“Cost Drivers”) 46

CAPITULO 6- ABM – GERENCIAMENTO BASEADO EM ATIVIDADES

48

6.1 Introdução 486.2 Nova visão dos Processos 486.3 Análise das Atividades – Atividades que agregam

valor e atividades que não agregam valor 49

6.4 Princípios do ABM 536.5 Usos do ABM 546.5.1 Custeio do produto 556.5.2 Custeio do cliente 566.5.3 Gastos de capital 586.5.4 Gerenciamento de processos 586.5.5 Redução de custos 616.5.6 Medidas de desempenho gerencial 616.5.7 Orçamento 636.6 Modelo de gestão baseada em custeio por atividades 63

CAPÍTULO 7 UEP- UNIDADE DE ESFORÇO DE PRODUÇÃO(cópia física no Xerox)

66BIBLIOGRAFIALISTA DE EXERCÍCIOS 67

CAP. I – TERMINOLOGIA DE CUSTOS

1.l. ORIGEM DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Até a época da Revolução Industrial (século XVIII), praticamente, só existia contabilidade financeira, pois, os processos produtivos eram basicamente artesanais e, via de regra, só existia empresas comerciais. Para a apuração do resultado, era utilizada a seguinte fórmula:

Vendas(-) Custo dos produtos vendidos (CPV)(=)Lucro Bruto(-)Despesas Administrativas(-)Despesas Comerciais(-)Despesas Financeiras(=)Lucro Líquido

O custo dos produtos vendidos (CPV) era determinado através da verificação dos estoques e das compras do período:

Inventário Inicial (estoque inicial)(+)Compras (-)Inventário Final (estoque final)(=)Custo dos produtos Vendidos

Quando os processos eram basicamente artesanais, os valores dos fatores de produção eram: o valor das matérias-primas e da mão-de-obra. Com o advento da Revolução Industrial, onde máquinas foram introduzidas nos processos fabris, e uma conseqüente mecanização das operações industriais, a determinação do custo dos produtos fabricados ficou mais complexa. Temos vários insumos consumidos na confecção dos produtos, dificultando a incorporação do valor nos produtos fabricados. Com isso, criou-se a necessidade de desenvolver novas técnicas contábeis capazes de solucionar estas dificuldades, culminando com o aparecimento da contabilidade de custos, que inicialmente era apenas voltada para a avaliação de estoques e determinação do resultado do período.

Neste novo contexto, a determinação dos custos dos produtos vendidos (CPV), passou-se a determinar através da expressão:

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Inventário Inicial de Produtos Acabados (IIPA)(+)Produção do Período (PP) ou Custo de Produtos em Processo (CPP)(-)Inventário Final dos Produtos Acabados (IFPA)(=)Custo dos Produtos Vendidos (CPV)

A Produção do Período (PP) é determinada através da expressão:

Inventário Inicial Dos Produtos Em Processo(IIPP)(+)Custos do Período (CP) =(MOD + MP+CIF)(-)Inventário Final dos Produtos em Processo (IFPP)(=)Produção do Período (PP)

Onde,MOD= Mão-de-Obra DiretaMP=Matéria-PrimaCIF=Custo Indireto de Fabricação

Para cálculo da matéria-prima (MP) usa-se a expressão:

Inventário Inicial De Matérias-Primas(IIMP)(+)Compras do Período(-)Inventário Final de Matérias-Primas(IFMP)(=)Custo Matéria-Prima (CMP)

1.2. EVOLUÇÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Desde o aparecimento da Contabilidade de Custos, até os nossos dias, houve uma evolução bastante significativa na mesma. Com a crescente complexibilidade de custos, a mesma deixou de ter como único objetivo a avaliação de inventários, de produtos vendidos e de resultados obtidos. Verificou-se que suas informações eram bastante úteis no auxilio gerencial das empresas. Com a crescente concorrência, escassez de recursos, há necessidade que as empresas melhorem constantemente seus processos produtivos para que possam sobreviver no mercado. As informações fornecidas pelos sistemas de custos, quando bem registradas, organizadas e relatadas, constituem um forte subsídio para um bom planejamento, controle e tomadas de decisões.

1.3. OBJETIVOS DOS SISTEMAS DE CUSTOS

Os objetivos básicos de um sistema de custos estão intimamente ligados aos próprios objetivos da Contabilidade de Custos; a avaliação de inventários, auxilio ao controle e o auxílio à tomadas de decisões.

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1.3.1. AVALIAÇÃO DE INVENTÁRIOS

O objetivo da Contabilidade de Custos é a determinação do resultado da empresa e a obtenção do custo dos produtos para avaliação de estoques. Esta primeira função da Contabilidade de Custos está ligada a exigências fiscais. Os procedimentos para a determinação do custo dos produtos são regulamentados pelo governo seguindo certos critérios pré-estabelecidos. As metodologias impostas pelo fisco, na maioria das vezes, são de pouca valia para auxílio gerencial.

1.3.2. CONTROLE

Quando queremos controlar um determinado processo, determinamos um certo padrão de desempenho, após verificamos o desempenho real e o comparamos com o desejado, obtendo as variações. Na seqüência, procura-se saber as causas das variações ocorridas para que as ações corretivas sejam tomadas. Num Sistema de Custos, o processo utilizado é o mesmo. São estabelecidos padrões de custos, orçamentos e medidas de desempenho. Um bom sistema de custos deve permitir um efetivo monitoramento, para que os desvios sejam facilmente e rapidamente detectados, as causas dos desvios identificadas e, garantir que as ações corretivas sejam efetivamente implantadas.

Como apoio ao controle, um Sistema de Custos, quando bem estruturado, permite a mensuração das perdas e desperdícios dos sistemas produtivos.

1.3.3. TOMADA DE DECISÕES

O Sistema de Custos tem outro objetivo importante que é o de apoiar o processo decisório da empresa. Com base nos dados dos Sistemas de Custos, a empresa pode fazer o seu planejamento.

Algumas decisões que a empresa pode tomar, baseada nas informações dos Sistemas de Custos, são: terceirização de certos itens, abandono da produção de certos produtos para venda, rejeição de pedidos, compra de equipamentos, entre outros.

1.4. CONCEITOS BÁSICOS

A palavra custo, dentro da literatura contábil, não apresenta um conceito universalmente aceito. Ela pode apresentar inúmeras definições e

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divergências. Esta palavra, às vezes, é confundida com gasto, desembolso, perda, etc.

CUSTO – É o valor dos bens e serviços (insumos) consumidos na produção de outros bens e serviços.

Ex: Valor das matérias-primas utilizadas na fabricação de um produto.

GASTO – Sacrifício financeiro arcado pela empresa na obtenção de um bem ou serviço.

Ex: Valor das matérias-primas compradas num dado período.

DESPESA – É o valor dos bens e serviços não relacionados diretamente com a produção de outros bens e serviços consumidos num dado período.Ex: Despesas administrativas.

PERDA – É o valor dos bens e serviços consumidos de forma anormal e involuntária.

Ex: Valor dos danos provocados por um incêndio.

DESPERDÍCIOS- valor dos insumos utilizados de forma não eficiente.

INVESTIMENTO – É um gasto com valor de bens e serviços não transformados em despesas e que origina benefícios em períodos futuros.

DESEMBOLSO - Pagamento resultante da aquisição de um bem ou serviço. Pode ocorrer concomitantemente ao gasto ou depois deste.

1.5. CLASSIFICAÇÃO DE CUSTOS

Os custos podem ser classificados de acordo com vários critérios: com o grau de média, pela variabilidade, pela facilidade de alocação, pelo auxílio à tomada de decisão, pela facilidade de eliminação e pela época de cálculo.

1.5.1. DE ACORDO COM O GRAU DE MÉDIA

Custo total – É o montante despendido no período para fabricar um conjunto de unidades do produto.

Custo Unitário – Custo para se fabricar uma unidade de produto.

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Custo total

Custo Unitário = Unidades Produzidas

1.5.2. CLASSIFICAÇÃO PELA VARIABILIDADE

CUSTOS FIXOS – São aqueles que não se alteram com a variação do volume de produção da fábrica (Figura 1.1e Figura 1.2). Ex: Seguro, aluguel, etc.

CUSTOS VARIÁVEIS – São aqueles relacionados diretamente com o volume de produção, ou seja, eles crescem com o nível de produção da empresa. Ex: custo das matérias-primas.

Figura 1.1

9

Esta classificação de custos em fixos e variáveis é fundamental para os processos decisívos dentro de uma empresa.

$Custo

Unitário

Q (unidades produzidas)

$CustoTotal

Q (unidades produzidas)

----- Custos Fixos___ Custos Variáveis

____Custo Variável-------Custo Fixo

Figura 1.2

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A categorização de custos em fixos é válida, normalmente, a curto prazo. Num período maior eles podem variar. Como exemplo, podemos citar a mão-de-obra direta que pode ser fixa quando tomada dentro de um mês, mas, se considerarmos um semestre, ela pode se tornar variável. A longo prazo, podemos dizer que todos os custos são variáveis, mas isto não irá influenciar na sua classificação. Por exemplo, o aluguel pode receber um reajuste num determinado mês, a mão-de-obra indireta subir em função de um dissídio, a depreciação subir em função da substituição de uma máquina velha, mas o seu montante em cada período, independe do volume de produção.

Existem custos que podem ser de duas naturezas, fixos e variáveis ao mesmo tempo. É o caso de consumo de energia elétrica. Existe uma parte fixa que depende do potencial instalado e uma parte variável que depende do consumo efetivo.

Existem outras classificações de custos para casos específicos como mostra o gráfico da figura a 1.3:

Figura 1.3

Custo Fixo

$

Q

Custo variável e proporcional decrescente

Custo variável e proporcional crescente

Custo semifixo

Custo variável e proporcional crescente

11

1.5.3. CLASSIFICAÇÃO PELA FACILIDADE DE ALOCAÇÃO

Esta classificação é efetuada com a finalidade de identificação dos custos com um produto, processo ou centro de trabalho (Figura 1.4).

CUSTOS DIRETOS – São os custos que podem ser diretamente apropriados aos produtos, processos ou setores. Ex: custos de matéria-prima, mão-de-obra direta

CUSTOS INDIRETOS – São os custos que não podem ser facilmente atribuídos aos produtos, processos ou setores. Eles necessitam de bases de rateio. Ex: Salários de supervisores, manutenção, etc.

Figura 1.4

1.5.4. CLASSIFICAÇÃO PELO AUXÍLIO À TOMADA DE DECISÃO

Esta classificação é utilizada quando se quer saber a relevância dos custos para uma determinada tomada de decisão.

CUSTOSDIRETOS

CUSTOSINDIRETOS

DISTRIBUIÇÃO(RATEIO)

PRODUTOS

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CUSTOS RELEVANTES: São aqueles que se alteram dependendo da decisão tomada .

CUSTOS NÃO RELEVANTES: São os custos que independem da decisão tomada.

Exemplo:

Fabricar ou Comprar?

Custo de Matéria-prima-----------$ 10,00/unCusto de MOD---------------------$ 5,00/unOutros Custos (fixos)-------------$ 10,00/unTOTAL-----------------------------$ 25,00/un

Preço Para Compra----------------$ 20,00/un

Quais os custos relevantes?Quais os custos não relevantes?Qual a decisão a ser tomada?

1.5.5. CLASSIFICAÇÃO PELA FACILIDADE DE ELIMINAÇÃO

CUSTOS FIXOS ELIMINÁVEIS(EVITÁVEIS) - São os custos que podem ser eliminados num curto espaço de tempo caso a empresa encerre as suas atividades.Ex: salários, alugueis, energia elétrica, etc.

CUSTOS FIXOS NÃO ELIMINÁVEIS- São aqueles que não podem ser eliminados, num curto espaço, caso a empresa encerre as suas atividades. Ex: depreciação, impostos sobre propriedade, etc.

1.5.6. CLASSIFICAÇÃO PELA ÉPOCA DE CÁLCULO

CUSTOS EX-ANTE – Determinados no início do período.

CUSTOS EX-POST – Determinados no final do período.

1.5.7. CUSTO DE PRODUÇÃO

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São os custos relacionados diretamente com a produção e são a soma dos custos de matéria-prima (MP), mão-de-obra direta (MOD) e custo indireto de fabricação(CIF).

Custo de Produção = MP +MOD + CIF

MATÉRIA-PRIMA (MP): São todas as matérias-primas integrantes do produto acabado que possam ser convenientemente atribuídos à unidades físicas específicas. Ex: madeira utilizada numa fábrica de móveis.

No caso de itens secundários, tais como: cola, pregos, parafusos, são classificados como materiais de consumo ou materiais indiretos e não são classificados como matérias-primas.

MÃO-DE-OBRA DIRETA (MOD): É toda a mão-de-obra que se relaciona diretamente com os produtos, podendo ser facilmente atribuível a eles.Ex: Mão-de-obra de operadores de máquinas e montadores.

A mão-de-obra de pessoal de supervisão, vigilância, movimentação de materiais, limpeza, etc, é considerado mão-de-obra indireta.

CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO (CIF): São todos os custos de fabricação, com exceção de matéria-prima e mão-de-obra direta, tais como: materiais indiretos, mão-de-obra indireta, depreciação, seguro, etc.

CUSTOS DE TRANSFORMAÇÃO (CT): Representa a soma da mão-de-obra direta (MOD) e dos custos indiretos de fabricação (CIF). Os custo de transformação representam o esforço que uma empresa faz para transformar o material em produto acabado.

CT= MOD + CIF

1.6. ACUMULAÇÃO DE CUSTOS

Dentro dos sistemas produtivos (fabricação ou prestação de serviços), existem dois tipos básicos de produção, os demais são variações ou combinações em torno de cada um deles. As empresas produzem produtos por encomenda ou podem produzir produtos padronizados. No primeiro caso, são fabricados de acordo com as especificações do cliente, portanto, são produtos diferenciados. No segundo caso, temos a fabricação em série e contínua. Há uma demanda continua destes produtos. Para cada caso, as empresas devem estruturar-se diferentemente para atender cada tipo de produção. A forma de acumular os

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custos, ou de custeamento, para cada caso é feito de forma diferente. Surgiu duas formas diferentes de acumular os custos.

1.6.1. CUSTOS POR ORDEM

A acumulação dos custos dá-se através de ordens específicas, as quais autorizam a produção de um produto ou um lote. É usado em empresas de produção intermitente e sob encomenda. Normalmente, os fatores de produção são adquiridos especialmente para essa produção.

Exemplos de empresas:

Estaleiros que fabricam navios por encomenda Firmas de construção civil que executam obras diferentes Fábricas de equipamentos pesados que recebem encomendas dos

clientes Empresas de engenharia Empresas de consultoria Etc...

1.6.2. CUSTOS POR PROCESSO:

A acumulação dos custos dá-se através dos processos de fabricação. É usado em empresas com produção contínua e em série, com produtos padronizados.

Exemplos de Empresas:

Empresas de alimentos Fábrica de bebidas

CUSTOS PRODUTOSORDENSESPECÍFICAS

CUSTOS

PROCESSOSPRODUTIVOS PRODUTOS

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Fabricantes de roupas Refinarias Laboratórios farmacêuticos Etc

1.6.3. OBJETIVO DOS SISTEMAS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS

O principal objetivo, em ambos os sistemas, é a determinação do custo da produção. Para o caso de produção por encomenda, a principal preocupação é a obtenção do custo total da produção. No caso da produção em série, a principal preocupação é o cálculo do custo unitário por fase de processo e do produto acabado. Este dado é muito importante para as funções de controle. Pelo fato do sistema de custos por ordem exigir maior soma de recursos, muitas empresas preferem adotar o sistema de custo por processo.

1.7. SISTEMAS DE CUSTOS - PRINCÍPIO DE CUSTEIO

São filosofias básicas a serem seguidas pelos sistemas de custos, de acordo com o objetivo e ou o período de tempo no qual se realiza a análise. Basicamente, existem dois métodos de custeio, o direto (ou variável) e por absorção.

1.7.1. CUSTEIO POR ABSORÇÃO

Adota o critério de apropriação aos produtos fabricados pela empresa de todos os custos ocorridos no processo de fabricação, sejam fixos ou variáveis, diretos ou indiretos. No caso dos custos fixos, normalmente os CIF, serão objeto de rateio para a determinação do custo global dos produtos fabricados. Todos os custos farão parte integrante dos produtos acabados. O rateio dos CIF pode levar a alocações arbitrárias e tornando este método um processo falho em certas circunstâncias, mas é o único que é aceito pela legislação.

FLUXOGRAMA DE CUSTO POR ABSORÇÃO

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O custeio por absorção, da maneira como foi definido, é também chamado de custeio por absorção integral ou custeio integral. Neste caso todos

os custos são alocados aos produtos, independente da capacidade de produção ter sido toda utilizada.

Quando os custos fixos são alocados aos produtos de acordo com a utilização eficiente (100%), usa-se o termo custeio por absorção ideal. Neste caso o custo mal utilizado é considerado como desperdício.

Exemplo:

Capacidade : 100000 unProdução: 80000 unCustos Fixos: $ 1000.000,00Custos Variáveis: $ 5,00/un

Custo Unitário: ?

produtoCustos do

(pela venda)

Matéria-Prima MOD Energia(Parte)

Produção em Andamento

Despesas Administrativas Vendas

MOD Depreciação Aluguel Energia(parte)

Estoques de Produtos Acabados

Resultado

Cus

tos

V

ariá

veis

Cus

tos

Fix

os

Vendas

(-) CPV

= Resultado Bruto

(-) Despesas Adm

(-) Despesas Vendas

=Resultado líquido

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Pelo custeio integral:

Custo = 1000.000 + 5,00 = 12,50 + 5,00 = $ 17,50/un 80000

Pelo custeio por absorção ideal:

Desperdício : $ 10,00/un x 20000 un =$ 200000,00

Ou ($17,50 -$15,00)80000 = $200.000,00

1.7.2. CUSTEIO DIRETO (OU VARIÁVEL)

Usa o critério de alocar apenas os custos variáveis ao custo dos produtos. Os custos fixos ficam separados e considerados como despesa do período, indo diretamente para o resultado. Tem objetivo de caráter gerencial e apoio a tomadas de decisão a curto prazo.

No exemplo anterior, teríamos:

Custo = $ 5,00/un

Despesas = $ 1.000.000,00

Através do sistema de custeio direto, pode-se trabalhar com o conceito de margem de contribuição (mc).

Margem contribuição = Venda líquida – custos variáveis

FLUXOGRAMA DE CUSTEIO DIRETO

Produção em Andamento

Estoque de Produtos Acabados

Matéria-PrimaMODEnergia (parte) C

usto

s V

ariá

veis

MODDepreciação Aluguel Energia(parte)

Cus

tos

Fix

os

Despesas de Vendas

Var

iáve

is

Despesas AdministrativasVendas

Resultado

Vendas

=Margem Contribuição

(-) Desp. Var. Vendas

(-) CPV(-) C.F Produção(-)Desp. Adm(-) Desp. Vendas=Resultado líquido

(pel

a ve

nda)

18

1.7.3. CONSIDERAÇÕES SOBRE OS MÉTODOS DE CUSTEIO

O método de custeio integral é o mais difundido nas empresas, pois, é o único que não sofre restrições de ordem tributária. Como já foi mencionado, é falho como instrumento de tomada de decisão, pois, o rateio dos custos fixos poderá levar a conclusões irreais. Entre outras limitações temos: a fixação de preços dos produtos sem um real conhecimento da margem de contribuição de cada produto.

O método de custeio de absorção ideal tem um objetivo gerencial. Ele é fundamental como auxilio do controle de custos a longo prazo. Este método pode ser utilizado para a determinação das perdas dos processos produtivos. Com a separação das perdas (desperdício), pode-se implementar um trabalho de melhoria contínua do processo através da eliminação destas perdas. A diferença entre os custos obtidos por este método e o custeio integral, indica o valor unitário das perdas.

O método de custeio direto tem caráter gerencial. A grande desvantagem é que o mesmo não é aceito pela legislação. A grande vantagem é que ele permite o conhecimento da margem de contribuição de cada produto ou processo, permitindo uma otimização do mix mais adequado para as vendas.

1.7.4. MEDIÇÃO DAS PERDAS

Como já salientando, o custeio por absorção ideal é fundamental para a determinação das perdas dentro dos processos produtivos. As perdas podem ser classificadas em: perdas por ociosidade, por ineficiência ou por produção defeituosa.

A perda por ociosidade é determinada pela não utilização da capacidade instalada quando comparada com um padrão eficiente.

A perda por ineficiência é calculada a partir da produção processada quando comparada com o padrão eficiente de produção. Tanto para as perdas por ociosidade como por ineficiência são mensurados pelos custos fixos.

Já a perda por produção defeituosa além de desperdiçar o custo fixo, temos a perda dos custos variáveis.

Exemplo:

Seja uma empresa fictícia que possui uma capacidade de instalação de 100 unidades. Para esta capacidade, os custos fixos somam $ 1000,00. Os custos variáveis correspodem a $ 5,00/unidade. Produzindo dentro destas condições,

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sem perdas, o custo total do período é de $ 1500,00. Suponha que o padrão de produção eficiente indique a possibilidade de produzir 85 unidades no período em estudo, mas a produção real foi de 80 unidades boas produzidas. Das 80 unidades boas, 2 foram retrabalhadas e 1 unidade adicional foi refugada. Pede-se para determinar o custo das perdas por:

a) ociosidadeb) ineficiênciac) produção defeituosa

Resolução:

Custo ideal (sem perdas):

Custo ideal =

Custo ideal = $10,00+5,00 = $15,00/unidade

Custo ideal(fixo) = $10,00/unidade

Perda por ociosidade:

É a diferença entre a capacidade de produção instalada e o padrão de produção eficiente.

$10,00(100-85)= $150,00

Perda por ineficiência:

Unidades trabalhadas = 80+2+1=83 unidades

A ineficiência corresponde a 2 unidades

$10,00(85-83)= $20,00

Perda por produção defeituosa:

A perda por produção defeituosa corresponde a 3 unidades: 2 unidades retrabalhadas e uma refugada. A unidade retrabalhada sofre dois processos de transformação e a defeituosa perde todo o processo.

20

3($15,00)= $45,00

1 unidade refugada

CUSTOPRODUÇÃO

1000 UNIDADES

80 UNIDADES

Custos variáveis 500,00 400,00 80 X $5,0080 X $10,0015 X $10,002 X $10,003 X $15,00

Custos Fixos 1000,00 800,00Ociosidade - 150,00Ineficiência - 20,00Produção defeituosa - 45,00*Total 1500,00 1415,00

(*) Neste exemplo, não estão sendo consideradas as perdas de materiais.

ProcessoDe

Transformação

83 unidades

80 unidades boas

2 unidades retrabalhadas

Trabalhadas

21

CAP. II - ANÁLISE DE CUSTO-VOLUME-LUCRO

2.1. INTRODUÇÃO

Dentro de qualquer empresa, a maximização dos lucros constitui um dos objetivos mais importantes. O lucro, por sua vez, é uma função de outras variáveis, tais como: receitas, custos, despesas, volume de produção etc. A técnica que inter-relaciona estas variáveis e sua interferência sobre o lucro, é denominada de análise de custo-volume-lucro (ACVL). Para a sua validade algumas premissas devem ser observadas:

Os preços de venda permanecerão constantes para qualquer nível de produção.

Todos os custos e despesas podem ser decompostos em fixos e variáveis.

Os custos fixos permanecem constantes para qualquer nível de produção.

O total do custo variável será diretamente proporcional ao nível de produção.

2.2. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO

A análise de custo-volume-lucro, baseia-se numa igualdade que é válida em qualquer empresa:

R = CV + CF + L (1)Onde:

R = Receita de vendasCF = Custos e despesas fixasCV = Custos e despesas variáveisL = Lucro líquido

Quando L = 0, temos:Ro = CV + CF (2)

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Esta expressão pode ser ainda escrita da seguinte forma:

p x Qo = Cv x Qo + CF (3)

Onde:

p = Preço de venda unitárioQo = Volume de produção de vendas (para L=o)Cv = Custos e despesas variáveis unitários.

Da expressão 3 , podemos deduzir:

(4)

A expressão 4, representa o ponto de equilíbrio em unidades físicas produzidas.

Pode-se definir, portanto, que o ponto de equilíbrio é o nível de produção onde o lucro é nulo.

Na expressão 4, o termo (p – Cv), representa a margem de contribuição(mc), ou seja, mc = p - cv.

Portanto, a margem de contribuição unitária é o preço de venda do produto menos seus custos variáveis. A margem de contribuição representa a parcela do preço que está disponível para a cobertura dos custos fixos e para a geração do lucro.

Além do conceito de margem de contribuição, utiliza-se o termo razão de contribuição (ou índice de margem de contribuição), nos processos de tomadas de decisão. A razão de contribuição é a margem de contribuição dividida pelas vendas. Representa, igualmente, a parte das vendas que cobrirá os custos e despesas fixas e originará o lucro, porém em termos percentuais.

Razão de Contribuição(Rc) = mc/p x100

23

Exemplo 1

Seja um determinado produto A, onde:

Preço venda (p)....................................$10,00/unCustos Variáveis(Cv)...........................$ 6,00/unCustos Fixos (CF)................................$ 400.000,00 (no período )

Determinar:a) Margem de Contribuição unitáriab) Razão de contribuição (%)c) Ponto de equilíbrio em unidades físicas

Resolução:

a) mc = p – cv mc = 10 – 6 = $ 4,00 /un

b) Razão de contribuição mc/p = 4/10 x 100 = 40%

c) Ponto de equilíbrio

Qo = unidades

Exemplo 2

Vamos supor que além do produto A, citado no exemplo 1, a empresa produza também um produto B, com p= $20,00/un e cv= $ 10/un. Qual produto seria preferível produzir?

TABELA 2.1 COMPARAÇÃO DE DOIS PRODUTOS PELA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO

A Bp 10,00 20,00

Cv 6,00 10,00Mc 4,00 10,00

Rc(%) 40 50

Analisando a tabela 2.1, vemos que o produto B é o que possui maior razão de contribuição, portanto, o produto B é preferível ao produto A .

24

2.3. ANÁLISE DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO COM FATOR LIMITANTE

Dentro de uma empresa, em certas situações, ocorrerá fatores que irão limitar a produção (tempo escasso, falta de matéria prima, limitações de equipamentos,etc); neste caso, o produto preferível não será o que apresentar maior margem de contribuição por unidade , mas sim, o que tiver maior margem de contribuição pelo fator de limitação da capacidade produtiva.

Exemplo 3

Utilizando os mesmos produtos A e B, vistos no exercício 2, vamos supor que as vendas estejam limitadas pela capacidade de produção. Sabe-se que o produto A pode ser produzido a um ritmo de 3un/h e o produto B a um ritmo de 1un/h. Qual produto é preferível produzir, neste caso?

TABELA 2.2. COMPARAÇÃO DE DOIS PRODUTOS PELA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO COM FATOR LIMITANTE

A BP 10,00 20,00Cv 6,00 10,00Mc 4,00 10,00Rc(%) 40 50Produção/h 3un 1unMc/h 12,00 10,00

Analisando a tabela vemos que o produto A é preferível ao B, pois, o mesmo tem uma margem de contribuição horária maior.

2.4. PONTO DE EQUILÍBRIO

Como já foi comentado, o ponto de equilíbrio representa o nível de vendas onde o lucro é nulo. Podemos representar através das seguintes fórmulas:

Qo = Ponto de equilíbrio em unidades físicasCF = Custos e despesas fixasMc= Margem de contribuição

25

Ro= Ponto de equilíbrio em unidades monetáriasp = Preço de venda

O ponto de equilíbrio pode ser representado graficamente conforme a figura 2.1 . A receita (R=p.Q) e os custos totais (CT =CF + Cv.Q) são plotados num par de eixos cartesianos, onde a abscissa representa a quantidade vendida.

FIG. 2.1 – PONTO DE EQUILÍBRIO

2.5. MUDANÇA DO PONTO DE EQUILÍBRIO

A mudança do ponto de equilíbrio pode acontecer de 3 maneiras: pela variação do preço, dos custos fixos ou dos custos variáveis. Se o preço subir, o ponto de equilíbrio, diminui. Se oS custos fixos ou variáveis subirem, o ponto de equilíbrio será maior.

Qo Q

$

Ro

CF

Lucro

Prejuízo

R=p.Q

CT=CF +CV.Q

26

Fig. 2.2 MUDANÇA DO PONTO DE EQUILÍBRIO POR UM AUMENTO DO PREÇO

Fig. 2.3 MUDANÇA DO PONTO DE EQUILÍBRIO POR UM AUMENTO DOS CUSTOS FIXOS.

Ro

Ro’

CF

$ R’=p’x Q

CT = CF + CV x Q

Qo’ Qo

R=p x Q

27

Fig. 2.4 MUDANÇA DO PONTO DE EQUILÍBRIO POR UM AUMENTO DOS CUSTOS VARIÁVEIS

Ro’

CF’Ro

CF

$

CT= CF + CV x Q

Qo Qo’

Q

R=p xQ

CT’=CF’+ CV x Q

28

Ro’

Ro

CF

$

CT=CF + CV’ x Q

R=p x Q

CT=CF +CV x Q

Qo Qo’

Q

29

CAP. III - CUSTO PADRÃO

3.1. INTRODUÇÃO

A grande finalidade do custo-padrão é o controle dos custos. O seu grande objetivo é o de fixar uma base de comparação entre o que ocorreu de custo e o que deveria ter ocorrido. Com base nas diferenças, o objetivo é encontrar as causas e efetuar o controle através de medidas corretivas e preventivas.

O método do custo padrão não substitui os sistemas de operação de custos normais. Ele é um método auxiliar que ajuda na fixação de comportamentos desejados, e determinação das diferenças verificadas e aponta para a direção dos custos.

3.2. FIXAÇÃO DO PADRÃO

Para a empresa poder utilizar o custo-padrão, é obvio que, o primeiro passo é a determinação dos padrões. Deverá determinar os padrões de consumo de matérias-primas, de mão-de-obra, de capacidade de produção etc. O padrão, sempre que possível, deve ser determinado em quantidades físicas e monetárias, quer de materiais, mão-de-obra, kwh, horas-máquina, etc.

Na literatura, existem diversos conceitos de custo-padrão. Um deles é o conceito de custo ideal. Ele se refere ao custo de um determinado item com as melhores matérias-primas possíveis, com o mínimo de perdas, com a mais eficiente mão-de-obra, a 100% da capacidade da empresa, sem nenhuma parada por qualquer motivo. Seria um custo como se fabricado em laboratório. Este conceito, praticamente, não é utilizado, pois, desmotiva as pessoas devido ser difícil de atingir este padrão e a sua determinação também não é fácil.

Um outro conceito é o chamado de custo estimado. Para sua determinação utiliza-se a média de um determinado período. Este conceito é falho, pois , ele inclui as ineficiências, e não colabora com a melhoria contínua.

Existe um outro conceito que é o mais utilizado. Trata-se do custo-padrão corrente. Para a sua determinação, a empresa leva em conta algumas deficiências, sabidamente existentes, mas que julga possível serem eliminadas. Para o seu cálculo, leva em conta os fatores de produção que ela possui e que possam ser melhorados dentro de um determinado período. Já no custo ideal,

29

leva em consideração os melhores fatores de produção que a empresa deveria ter, mesmo que não fosse possível de imediato.

A determinação do padrão, normalmente, é um trabalho conjunto da engenharia de produção e da contabilidade de custos. A engenharia é responsável pela determinação dos padrões físicos e a contabilidade de custos a transformação dos padrões físicos em valores monetários.

A grande finalidade do custo padrão, como já mencionado, é a função de controle. Através dele a empresa define as suas metas e pode definir o seu orçamento. Na prática, devido às naturais imperfeições, ineficiências e fatores imprevistos no processo produtivo, fará com que o custo real seja maior que o padrão. O importante é que as causas sejam levantadas e implementadas as melhorias. A tendência, uma vez do padrão ser alcançado, é estabelecer novo patamar, de maneira que haja uma melhoria contínua

3.3. ANÁLISE DAS VARIAÇÕES

Uma vez determinado o custo real, este deve ser comparado com o padrão para analisar as divergências. As variações podem ser de matéria-prima, de mão-de-obra direta e custos indiretos de fabricação.

3.3.1. VARIAÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA

O custo padrão de uma determinada matéria-prima pode ser determinado pela fórmula:

Onde,

MPp= Custo padrão de matéria-primaQp= Quantidade padrão a ser consumidaPp= Preço unitário padrão.

O custo padrão pode ser representado pela área indicada na figura 3.1

30

Fig. 3.1 CUSTO PADRÃO DE MATÉRIA-PRIMA(MPp)

O custo real da matéria-prima é determinado pela mesma fórmula:

Onde:MPr= Custo real da matéria-primaQr= Quantidade realmente utilizadaPr = Preço unitário realmente pago

A área da figura 3.2, representa o custo real de matéria-prima

Fig. 3.2 CUSTO REAL DE MATÉRIA-PRIMA

Preço

Pp

Qp Quantidade

Preço

Pr

Qr Quantidade

31

A variação do custo de matéria-prima é determinado pela fórmula:

Onde:

= Variação do custo da matéria-prima

A figura 3.3 ilustra a variação do custo da matéria-prima

Fig 3. 3 VARIAÇÃO DO CUSTO DE MATÉRIA-PRIMA

3.3.1.1. Variação de Quantidade

Neste caso considera-se que a variação do custo de matéria-prima ocorreu apenas devido à diferença de consumo físico da mesma, sem variação do preço.

A variação do custo é representada por:

Preço

Pr

Pp

Qp Qr Quantidade

32

A área da figura 3.4, representa a variação do custo da matéria-prima devido à variação da quantidade consumida.

FIG. 3.4 VARIAÇÃO DEVIDO À QUANTIDADE

3.3.1.2. Variação do Preço

Neste caso, considera-se que a variação do custo de matéria prima é devido apenas à variação do preço.

A área da figura 3.5, representa a variação do custo da matéria-prima devido à variação do preço.

Preço

Pr

Pp

Qp Qr Quantidade

33

FIG 3.5 VARIAÇÃO DO CUSTO DEVIDO AO PREÇO

3.3.1.3. Variação Mista

É a parcela de variação devido a varição da quantidade consumida e devido à variação de preço, simultaneamente.

A área da figura 3.6 representa a variação do custo de matéria-prima devido à variação mista.

FIG. 3.6 – VARIAÇÃO MISTA

Obs: Na prática, é difícil de identificar a parcela da variação mista, portanto, normalmente, ela é agregada junto na variação do preço. Na prática, trabalha-se

Preço

Pr

Pp

Qp Qr Quantidade

Preço

Pr

Pp

Qp Qr Quantidade

34

apenas com variação de preço e variação da quantidade, como mostra a figura 3.7.

FIG. 3.7 VARIAÇÕES DOS CUSTOS DE MATÉRIA-PRIMA

3.3.2. VARIAÇÃO DA MÃO-DE-OBRA DIRETA

A variação de mão-de-obra direta é analisada da mesma forma da matéria-prima. A diferença está na terminologia. Para a matéria-prima, temos variação de preço e, para a mão-de-obra, temos variação de taxa. Ao invés de variação de quantidade, temos variação de eficiência ou de uso.

3.3.3. VARIAÇÃO DOS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO

O método do custo padrão é pouco utilizado para o CIF. O maior problema é que não se consegue encontrar uma base física perfeitamente relacionada aos CIF. Como os CIF vem crescendo dentro das empresas, o uso isolado do custo-padrão não é adequado para efeito de controle, necessitando de outros métodos.

Preço

Pr

Pp

Qp Qr Quantidade

35

CAP. IV - MÉTODO DOS CENTROS DE CUSTO

4.1. INTRODUÇÃO

O objetivo geral de um sistema de custos, é proceder o custeamento dos produtos. A tarefa é facilitada quando se trata de determinar os valores dos custos diretos e alocá-los aos responsáveis e aos produtos. O grande problema é encontrar os “culpados” pelos CIF. Uma forma encontrada para facilitar a alocação dos CIF, foi de calculá-los por centro de custos, através de uma matriz de custos e depois rateá-los pelos diversos produtos.

4.2. AGRUPAMENTO POR CENTRO DE CUSTOS

Centro de custo é uma unidade mínima administrativa, representada por homem e máquina (na maioria dos casos), onde se desenvolve atividades homogêneas. Normalmente, os centros de custos são departamentos ou setores. Dentro de uma empresa, todos os consumos de recursos devem ser alocados num dos centros de custos. Dividir a empresa em centros de custos, facilita a apropriação, pois é mais simples considerar o consumo de um setor e distribuí-lo pelos produtos fabricados no centro, do que considerar o consumo da empresa e rateá-lo por todos os produtos fabricados.

Dentro de um processo produtivo, muitos produtos passam por diversos setores dentro da fábrica, recebendo cada um uma aplicação de materiais e mão-de-obra, sendo, portanto, mais fácil calcular tais elementos de custo em cada centro . No caso dos CIF, alocar os recursos nos diversos produtos, é muito mais complexo se não for utilizado uma distribuição por centro e depois ratear por produto fabricado.

Fazendo o agrupamento por centro de custos, pode-se definir em que função são causados os custos: nos setores de produção, de administração de materiais, de vendas, de administração geral, etc.

Conforme a função que desempenham, podemos encontrar os seguintes agrupamentos de centro de custo dentro de uma empresa: custos comuns, custos auxiliares, custos produtivos, centros de venda.

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4.2.1. CENTROS PRODUTIVOS

São aqueles que trabalham diretamente com a produção. Neles ocorrem as operações normais que provocam as transformações do produto. Os custos atribuídos a cada centro de custo produtivo representará o total dos custos incorridos pelo setor para a produção da totalidade dos itens que por ele passaram num determinado período de tempo.

4.2.2. CENTROS AUXILIARES

São os que dão suporte à produção, porém, não são responsáveis diretos pela transformação do produto. São centros auxiliares: engenharia, manutenção, compras, administração de materiais, PCP, etc.

Os custos são acumulados por responsabilidade departamental para fins de controle e depois redistribuídos entre os centros produtivos que foram benificiados pelos seus préstimos.

Na maioria das empresas, os CIF oriundos dos centros auxiliares representam a maior parcela, portanto, as bases de rateio desses custos devem ser as mais precisas para que não haja distorção no custo final dos produtos.

4.2.3. CENTROS DE VENDAS

Os centros de vendas relacionam-se com a venda de produtos acabados ou serviços.

4.2.4. CENTROS COMUNS

São os que não estão ligados à produção e venda dos produtos e nem dão suporte direto aos centros produtivos. Sua principal função é fornecer serviços para outros centros, tais como: coordenação de todas as atividades, o controle da execução e o registro objetivo do fluxo de valores. A causa de seus custos é uma só: o todo da empresa. São classificados como centros comuns: diretoria, tesouraria, contabilidade, financeira, departamento jurídico, etc. Os custos dos centros comuns devem ser rateados entre os centros auxiliares e produtivos.

4.2.5. BASES DE RELAÇÃO

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Uma base de relação (ou rateio) corresponde a função de relacionar uma espécie de custo com um determinado centro de custo. O critério para seleção da base de rateio é sempre relacionar a espécie de custo com o seu fator casual mais próximo. Para os custos diretos, a empresa utilizará apontamentos que indiquem exatamente a quantidade de recurso consumido num determinado centro e período. Já os custos indiretos não podem ser apurados com a mesma facilidade, havendo necessidade de distribuir seu total pelos centros de custo e, posteriormente, pelos produtos fabricados.

4.2.5.1. Bases de rateio primário

As bases de rateio primário são aquelas utilizadas para distribuir os custos aos vários centros. Essas bases devem refletir a efetiva utilização dos custos pelos centros. Algumas bases de rateio primário mais utilizadas estão no quadro a seguir.

BASES DE RATEIO PRIMÁRIO

ITEM DE CUSTO BASE DE RATEIOEnergia Potência InstaladaAluguéis ÁreaSeguro Valor dos itensDepreciação Valor dos EquipamentosMão-de-obra DiretoMateriais de Consumo RequisiçõesServiço de terceiros Utilização

Exemplo:

Centro de CustosA

$200,00B

$300,00C

$500,00

4.2.5.2. Bases de Rateio Secundário

EMPRESACustos = $ 1000,00

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São as bases de rateio utilizadas para redistribuir os custos dos centros comuns e auxiliares aos centros produtivos. Uma vez calculados os custos dos centros produtivos, estes são alocados aos produtos.

No quadro a seguir estão algumas bases de rateio utilizadas nas empresas.

BASES DE RATEIO SECUNDÁRIO

Centro de Custos Bases de RateioAlmoxarifado RequisiçõesCompras RequisiçõesManutenção UtilizaçãoRefeitório N.º de empregadosVigilância ÁreaContabilidade Valor de EquipamentosRecursos Humanos N.º EmpregadosEngenharia Utilização

EXEMPLO:

Centro Centros ProdutivosAuxiliar

A$200

B$300

C$500

50 150 Rateio Secundário

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AB

$ 350C

$ 650

4.2.6. MATRIZ DE CUSTOS

É um agrupamento geral de espécies de custo, centros de custo, bases de relação e cálculos do conjunto de todos os elementos que formam o custo, com sua distribuição por todos os setores da indústria.

O quadro a seguir mostra um esquema de uma matriz de custo.

MATRIZ DE CUSTOItens de Custo

Valor Bases de Rateio

Centros Comuns

Centros Auxiliares

Centros Produtivos

Centros de

Venda

Rateio Primário

Rateio Secundário

$ 140

$ 130

$ 520

AB

$ 350C

$ 650

Produto P1$ 340

Produto P2$ 660

$ 210

40

CAP. V - CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES – ABC

5.1. INTRODUÇÃO

O custeio baseado em atividades (Activity Based Costing – ABC) surgiu com o objetivo principal de aprimorar a alocação dos custos e despesas indiretas aos produtos. Este método surgiu há alguns anos no Estados Unidos e foi formalizado pelos professores Robert Kaplan e Robin Cooper, da Harvard Business School.

O sistema tradicional de custos utiliza bases de rateio arbitrárias para alocar os CIF aos produtos, introduzindo grandes distorções nos cálculos do custo. Geralmente, são usados como bases de rateio horas de MOD, horas-máquina ou custo de MOD.

No passado, a parcela de MOD associada ao produto representava um valor apreciável. Hoje, com o avanço tecnológico e a crescente complexidade dos sistemas produtivos, os CIF estão continuamente aumentando enquanto que a parcela de MOD está decrescendo. Os CIF representavam não mais que 10% do custo fabril, hoje estão próximos a 50 %. Em empresas muito automatizadas os CIF chegam atingir 70% enquanto que os custos de MOD podem chegar a não mais que 5% dos custos totais de fabricação.(Fig.5.1)

Figura 5.1- CRESCIMENTO DOS CIF

41

A medida que a empresa diversifica sua produção, os custos fixos crescem, devido a maior complexidade do sistema produtivo, o qual exige incremento em atividades de planejamento de produção, administração de materiais e preparação de máquinas, entre outras.

Daí a importância de um tratamento adequado na alocação dos CIF. Quando estes eram baixos, os rateios que o sistema tradicional recomendava, causava pequenas distorções. No atual cenário, usar os mesmos critérios, pode conduzir a sérias distorções nos custos, a ponto de alguns produtos ficarem “subcusteados” enquanto outros acabarem sendo “supercusteados”.

Para superar deficiências dos sistemas tradicionais, criou-se o ABC. É um sistema de custeio baseado na análise das atividades significativas desenvolvidas na empresa. Ele parte do pressuposto que as atividades consomem recursos, gerando custos, e os produtos utilizam as atividades absorvendo seus custos.

A adoção do ABC não implica na substituição do sistema contábil de custos existente nas empresas. Ele deve ser um complemento do sistema tradicional. O principal objetivo do ABC é melhorar a alocação dos custos de despesas indiretas fixas, através da consideração dos custos de complexidade. O sistema dará suporte para um controle mais efetivo dos gastos da empresa e melhor suporte de decisões gerenciais.

5.2. CAMPO DE APLICAÇÃO DO ABC

Em princípio, o ABC pode ser aplicado em qualquer empresa independente do porte ou natureza. Como é um sistema mais complexo e dispendioso, pode não ser viável em todas as empresas. Sua aplicação é recomendável às empresas:

a) Cujos custos indiretos representam parcela significativa dos seus custos industriais totais;

b) que produzem, em um mesmo estabelecimento, produtos e/ou serviços muito diversos no que se refere aos volumes de produção ou do processo produtivo;

c) que trabalham com clientela diversificada em termos de volume de encomenda, de especificações especiais, de serviços adicionais, etc.

42

5.3. DIFERENÇA ENTRE O SISTEMA BASEADO EM VOLUME(VBC) E O SISTEMA BASEADO EM ATIVIDADES(ABC)

Nos métodos tradicionais de custeio ou VBC, pressupõe-se que são os produtos que consomem os recursos necessários para fabricá-los e/ou comercializá-los. No caso de consumo de materiais e mão-de-obra direta, a preocupação é saber a quantidade de materiais gastos ou horas de mão-de-obra direta necessárias à fabricação e multiplicar pelo preço dos materiais ou pela taxa salarial dos encargos.

Para os custos indiretos de fabricação(CIF), determina-se uma taxa de aplicação para apropriar estes custos aos produtos, através de certas bases de rateio, tais como:

Horas de mão-de-obra direta.

Salários pagos sob a forma de MOD

Horas de maquinário

Custos de material

O modelo do VBC, pode ser representado através da figura 5.2.

Fig.5.2- Modelo VBC

Recursos

RATEIOS

Centrode

custos

TAXAS DE APLICAÇÃO DO

CIF

Produtos

43

No método de custeio baseado em atividades, pressupõe-se que os recursos são consumidos por suas atividades e não pelos produtos que eles fabricam. Ao invés de termos um “rateio” dos recursos, temos um “rastreamento” das atividades que irá indicar a rota de consumo destes recursos. Para fabricar um determinado produto ou prestação de um serviço, irá utilizar atividades. Uma vez determinado o custo das atividades, estes serão alocados aos produtos(fig. 5.3).

Fig. 5.3- Modelo ABC

Nota-se que o modelo é parecido com o sistema de centro de custos. No ABC, o centro de custo é substituído por atividades. Exemplos de atividades são: recebimento e movimentação de materiais, preparação de máquinas, inspeções de qualidade, etc.

O exemplo a seguir mostra como seria a distribuição dos gastos de um Departamento de Manutenção usando o VBC e o ABC.

VBC

Salário......................... 50.000Depreciação................ 10.000Suprimentos................ 6.000Impostos..................... 3.000

Recursos

Atividades

Produtos

Custeio da atividade

Custeio dos produtos

44

Diversos...................... 1.000ABC

Organizar manutenção preventiva............... 4.000Executar manutenção preventiva................. 30.000Atender manutenção de emergência............ 20.000Treinar mecânicos........................................ 2.000Desenvolver dispositivos............................. 3.000Manter equipamentos................................... 1.000Administrar o departamento......................... 10.000

Vemos, através deste exemplo, que o método de custeio usando o ABC nos fornece muito mais subsídios para fazer uma análise dos custos do departamento de manutenção. O modelo fornece a causa dos gastos.

5.4. IDENTIFICAÇÃO DAS ATIVIDADES

Uma atividade é definida como um processo que combina, de forma adequada, recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros com o objetivo de produção de bens ou serviços.

Numa organização, os processos ou procedimentos que demandam trabalho e/ou consomem recursos são denominados de atividades. Pode acontecer que cada centro de custo, dentro de uma organização, desenvolva uma atividade. Neste caso, a separação em centro de custos já facilita muito a implantação do ABC.

O quadro 5.1 fornece algumas atividades desenvolvidas em vários departamentos dentro de uma organização.

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QUADRO 5.1- LEVANTAMENTO DE ATIVIDADES

DEPARTAMENTO ATIVIDADES

ComprasComprar materialDesenvolver fornecedores

AlmoxarifadoReceber materiaisMovimentar materiais

AdministraçãoEfetuar registros fiscaisPagar fornecedoresReceber faturas

VendasVisitar clientesEmitir pedidos

Administração da ProduçãoProgramar produçãoControlar produção

Fabricação (Estamparia)

Transportar chapas de açoPreparar máquinasEstamparInspecionar

Manutenção

Programar Manutenção preventivaExecutar Manutenção preventivaAtender emergências

Numa forma mais simples pode-se caracterizar uma atividade como o processamento de uma transação. Neste processo, sempre vamos ter um evento que irá desencadear uma atividade. As transações são materializadas através de documentos e procuram reproduzir o mais fielmente possível os eventos e as atividades a que se referem. Como exemplo, temos a compra de um material em uma empresa(figura 5.4).

FIGURA 5.4- EVENTO, TRANSAÇÃO E ATIVIDADE

EventoCompra de material

Transação Ordem de compra

AtividadeComprar material requisitado

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5.5. HIERARQUIA DAS ATIVIDADES

Em termos práticos, tem-se a seguinte hierarquia:

Funções

Atividades/ Processos

Tarefas

Subtarefas

Operações

Função: é uma agregação de atividades que tem um propósito comum. Refere-se a uma determinada área, como: compras, vendas, produção, marketing, etc. A definição de uma função deve responder à questão: “O que ela (função) faz?” Ex.: Vender produtos, comprar materiais, etc.

Atividade: Refere-se ao conjunto de ações necessárias para atingir as metas e objetivos da função. Exemplo: Usinagem de peças, tratamento térmico, montagem... refere-se a atividades necessárias para atingir as metas e objetivos da produção.

Tarefa: Refere-se de que forma a atividade é realizada. A tarefa é um dos elementos básicos da atividade. Ex.: Fazer furos de acordo com o desenho da peça.

Subtarefa: Exemplo: Agrupar as peças em lotes homogêneos.

Operação: é a menor unidade de trabalho para realizar uma atividade. Exemplo: Posicionar a peça de acordo com a dimensão e a ordem dos furos, preencher nota de recebimento, etc.

5.6. DIRECIONADORES DE CUSTOS (“COST DRIVERS”)

Como já foi comentado, o Custeio Baseado em Atividades pressupõe que as atividades consomem recursos gerando custos, e que os produtos usem tais atividades, obsorvendo os custos. Portanto, o sistema é dividido em duas fases, semelhante ao sistema tradicional.

47

Na primeira fase, os gastos correspondentes dos recursos consumidos são atribuídos às diversas atividades. Esta operação é denominada de “Custeio de Atividades”ou “Custeio do processo”.

A segunda fase é chamada de custeio de “objetos”- os custos das atividades apurados na fase anterior são atribuídos aos produtos, serviços, clientes ou qualquer outro “objeto”que se pretende custear.

Para a alocação dos custos das atividades aos produtos, utiliza-se o conceito de direcionadores de custos “(Cost Drivers)”. Os “cost drivers” são fatores ou as causas principais que influenciam o consumo de recursos pelas atividades e destas para os produtos. Portanto, os direcionadores de custos servem de base para o cálculo do custo dos recursos consumidos pelas diferentes atividades e indicação das proporções em que cada “objeto” a ser custeado participa do consumo dessas atividades. O fator determinante do custo das atividades é o número de vezes que é efetuado o serviço básico desta atividade para fabricação dos produtos (quantidade de transações feitas). Os direcionadores de custos que determinam o consumo de recursos pelas atividades são denominados de “direcionadores de recursos”. Já os direcionadores de custos que determinam a intensidade de consumo das atividades pelos produtos são denominados de “direcionadores de atividades”.

A seguir temos alguns exemplos de direcionadores de custos.

ATIVIDADE DIRECIONADOR DE CUSTO

Venda de produtos Nº Faturas emitidasVendas por representantes Nº PedidosAtendimento a clientes Nº de atendimentosReparo de produtos Tempo de reparoCursos para clientes Tempo de cursoInspeção de qualidade,Movimentação de materiais ePreparação de máquinas Nº de lotes processadosRecebimento de materiais Nº de lotes recebidosSuprimento e venda Nº de ordens de compra

Para cada direcionador de custo empregado, calcula-se o custo unitário, dividindo-se o custo total associado com a atividade considerada pelo nº de transações efetuadas.

Exemplo:

Custo total associado ao recebimento de material ------------$1000,00 Nº de lotes recebidos no período --------------40

48

Custo unitário = $ 1000/40 = $ 25,00/lote

CAP. VI – ABM - GERENCIAMENTO BASEADO EM ATIVIDADE

6.1. INTRODUÇÃO

No capítulo 5 vimos a diferença fundamental entre o custeio tradicional e o sistema ABC. Além disso, foi visto como é feito o custeio dos produtos baseado por atividades.

Neste capítulo, vamos estudar o ABC numa forma mais aprofundada, que é a abordagem gerencial(ABM), também chamada de segunda geração do ABC.

O ABM se constitui num processo de gerenciamento de uma empresa onde o ABC é a sua principal ferramenta. A gestão baseada em atividades leva a uma mudança de postura das pessoas. O enfoque do problema muda. A nova postura dos gerentes leva-os a pensar como crianças questionando tudo o que acontece a seu redor. Deve-se antes de tudo, ter a resposta dos porquês, só depois saber dos comos. Esta nova postura deve questionar a causa do porquê da realização de cada atividade. Portanto, através do ABM, pode-se entender por que e como os custos acontecem; só assim chegaremos à raiz do problema. Uma vez chegada à causa do problema, a eliminação da mesma levará ao aperfeiçoamento dos processos dentro da organização.

6.2. NOVA VISÃO DOS PROCESSOS

No sistema tradicional de custeio, temos uma visão vertical, onde se procura saber o custo de um departamento( ou função). Com o ABM, além de termos a visão econômica de custeio das atividade que ocorrem dentro de cada função, termos uma visão horizontal onde se pode verificar os custos dos processos através das atividades realizadas nos vários departamentos funcionais.

O ABC, no sentido de visão horizontal, procura custear os processos. Os processos, normalmente, cortam as barreiras funcionais da empresa . As atividades desenvolvidas interdepartamentais devem sempre produzir um resultado positivo na visão do cliente. É necessário produzir um resultado que adicione valor ao cliente(Fig. 6.1).

Esta nova visão horizontal dos processos se defronta com o atual sistema(tradicional), onde o gerente funcional está habituado a lidar com os seus objetivos funcionais(dentro do próprio departamento) em detrimento ao processo como um todo. Da mesma forma, os empregados estão acostumados

49

a trabalhar para o chefe, que está preocupado com os objetivos do seu departamento. A nova postura deve priorizar menos a hierarquia e enfatizar mais a comunicação e a cooperação transversal/funcional. Isso significa que o sucesso de um processo depende do desempenho de toda a equipe multifuncional.

O gerenciamento por processo traz os seguintes benefícios:

O processo mostra a cadeia das atividades.

O processo mostra como se agrega valor na empresa.

O processo corta as funções para agregar valor.

Fig. 6.1 PROCESSO DE NEGÓCIOS QUE CORTAM AS ÁREAS FUNCIONAIS DA ORGANIZAÇÃO.

6.3. ANÁLISE DAS ATIVIDADES- ATIVIDADES QUE AGREGAM VALOR E ATIVIDADES QUE NÃO AGREGAM VALOR

Um processo, conforme já comentado, é um conjunto de atividades que

agregam valor, gerando um determinado produto/serviço e que deverá atender as necessidades dos clientes(internos e externos). Neste sentido, toda a atividade deve adicionar valor ao cliente. Se uma atividade que está sendo desenvolvida não atender às necessidades do cliente, pode ser considerada uma atividade que

Processo de LançamentoDe novos produtos

Processo de Vendas

Processo de Produção

Pesquisa demercado

Engenharia de Produtos

Depto. de marketing

Depto. devendas

Compras Produçãofabril

50

não agrega valor. Esta classificação pode ser feita tanto para o cliente interno como para o cliente externo. Num processo de negócio sempre se deve priorizar, em primeiro lugar, as atividades que agregam valor ao cliente externo.

A classificação em atividades que agregam valor(VA) e que não agregam valor(NVA) é um tanto subjetiva. Via de regra, pode-se seguir o seguinte critério:

Atividades que agregam valor(VA) são aquelas que:

Alteram fisicamente o produto em processo tornando-o mais valioso para o cliente.

São exigidas pelo cliente e ele está disposto a pagar por elas

São uma exigência fiscal.

Atividades que não agregam valor(NVA) são aquelas que:

Pelas quais o cliente não está disposto a pagar.

Não alteram o produto de forma a torná-lo mais valioso.

Por exemplo, a fabricação de uma peça ou a oferta de um serviço a um cliente são consideradas atividades de valor agregado. Por outro lado, a emissão de uma fatura incorreta, a movimentação incorreta de materiais no chão-de-fábrica devido a problemas de lay-out e reparo de produtos defeituosos, geralmente são consideradas atividades que não geram valor agregado.

Num processo de fabricação, é muito mais fácil identificar e classificar as atividades. Nos processos administrativos e de serviços, já é um pouco mais dificultoso. Esta classificação pode gerar muitas controvérsias, pois, as pessoas, normalmente, não conseguem definir coerentemente o que constitui uma atividade de um tipo ou de outro. Como exemplo, temos a atividade de preparação de máquinas. A maioria classifica como uma atividade que não gera valor agregado. Se não tiver a preparação de máquina, a fábrica pode produzir um único produto, como canetas esferográficas. Mas se o cliente valorizar produtos personalizados ou diversificados, isto irá criar valor para ele. Neste caso, o set-up de máquina poderia agregar valor, mas ninguém quer pagar pelo tempo parado. Portanto, o que se busca é a redução dos tempos improdutivos, independente do mérito da classificação. O dinheiro economizado no aumento da eficiência numa atividade que agrega valor é tão valioso quanto aquele economizado com a melhoria de uma atividade que não agrega valor. Um outro exemplo é o caso de termos altos volumes de estoque de produto acabado na

51

fábrica. O cliente não tem nenhuma vantagem pela existência de um estoque alto. Com a redução do estoque, a empresa irá economizar dinheiro, mas se a redução chegar a um ponto tão baixo que pode comprometer as entregas, diminuirá o valor do produto entregue.

Para agregar valor ao produto/serviço que está sendo entregue ao cliente, deve-se atender aos seguintes requisitos:

Rapidez: Entregar o produto no prazo combinado.

Correção: Entregar o produto na qualidade e quantidade especificada.

Conveniência: Ter o processo transparente. Quando o cliente ligar a respeito de seu pedido, ele irá saber em que fase do processo ele está.

Barato: O cliente está pagando pelas atividades que agregam valor.

Um gerenciamento eficaz de processo deve priorizar as atividades que agregam valor para o cliente e para a empresa. Ao se agregar valor à empresa vai resultar, indiretamente, em benefício ao cliente. Por exemplo, um bom programa de desenvolvimento de recursos humanos irá produzir uma equipe de pessoas capacitadas e motivadas. Estes funcionários irão identificar novas oportunidade de mercado e melhores formas de atender aos clientes.

Alguns processos, voltados ao cliente, que agregam valor são:

Desenvolvimento e introdução de produtos.

Distribuição.

Faturamento.

Fabricação.

Atendimento ao cliente.

Alguns processos, voltados à empresa, que agregam valor são:

Pesquisa e planejamento de marketing.

Gerenciamento de materiais.

Desenvolvimento de recursos humanos.

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Existe uma outra classificação que identifica as atividades sendo positivas ou negativas. Uma atividade que agrega valor será sempre positiva, isso é indiscutível. Já uma atividade que não agrega valor, pode ser classificada em positiva ou negativa. (Fig.6.2)

Atividades positivas: São atividades que são necessárias para possibilitar as atividades de valor agregado, mas podem ser minimizadas.

Ex: Set-up de máquinas, estocagem de produtos, inspeção de qualidade.

Fig 6.2 Melhoria de Processo: entre processo.

Atividades negativas: São atividades que surgem em função de problemas ocorridos. Normalmente, elas geram outras atividades de valor não agregado. Estas atividades devem ser eliminadas.Ex: Atender reclamação de cliente, retrabalho, atender emergências, etc.

Atividades que não agregampara satisfação do clientee são possíveis de serem eliminadas

Atividades que agregampara satisfação docliente

Atividades que não agregampara satisfação do clienteMas são necessárias parapossibilitar as atividades VA aserem realizadas

PositivasNegativas

NVA

VA

Tipos de Atividades

O conceito de atividades VA e NVA necessita de elaboração.A identificação de atividades positivas e negativas ajuda isto.

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A Figura 6.3 mostra uma lista de atividades que agregam valor e atividades que não agregam valor.

Fig. 6.3 - EXEMPLO DE ATIVIDADES COM OU SEM O VALOR AGREGADO.

Atividades que agregam valor Atividades que não agregam valorEntrada do pedido Espera/armazenamentoEncomenda de materiais/suprimentos MovimentaçãoPreparo de Desenho Separação de ferramentas/materiaisMontagem ContagemTestes exigidos por lei InspeçãoEmbalagem ConferênciaExpedição para o cliente RegistroProcessamento de depósito do cliente Obtenção de aprovaçãoExame do paciente TestePedido de indenização de seguros RevisãoDistribuição de convites para evento CópiaAbastecimento do avião Arquivo

Revisão/retrabalhoServiço de rastreamento

6.4. PRINCÍPIOS DO ABM

O ABM é um processo, que utiliza as informações geradas pelo ABC, utilizado para gerenciar uma empresa ou um negócio. O ABC constitui a espinha dorsal do ABM. A seguir estão listados alguns princípios do ABM.

Os custos não acontecem por acaso, eles são causados; sempre haverá um gerador de custo.

As atividades é que devem ser gerenciadas e não os recursos e os custos. Esta é a grande diferença do sistema tradicional onde a preocupação está nos custos resultantes. No ABM o enfoque está nas atividades.

A atenção deve ser voltada sobre os fatores geradores de custos que são os causadores da demanda dos recursos. Se a causa principal da demanda de recursos for eliminada, os custos reduzirão, automaticamente.

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Cada atividade que for realizada, deve ser questionado se o cliente está disposto a pagar por aquilo que estamos realizando. Portanto, quem direciona as atividades são os clientes, ou seja, a informação do que deve ser feito, parte do mercado.

As atividade devem ser reduzidas e enxugadas de maneira a atender os seguintes pré-requisitos: maior agilidade, menor custo e maior qualidade.

As atividades que não agregam valor devem ser minimizadas ou eliminadas e concentrar-se nas atividades que agregam valor.

Melhorar continuamente as atividades que agregam valor de modo que haja uma melhoria contínua dos processos.

Fazer as atividades corretamente sempre da primeira vez.

O enfoque deve ser em fazer a atividade correta e não fazer a atividade do jeito certo

6.5. USOS DO ABM

O sistema tradicional de custos, devido ao fato de fazer a análise por áreas funcionais da empresa, é apropriado para fazer relatórios de desempenho funcional e orçamentação. O sistema ABM, como trabalha com informações fundamentadas em atividades, fornece subsídios para novas formas de observar e analisar uma empresa. Entre os principais usos, podemos dizer que o sistema ABM permite:

Custear produtos

Custear cientes

Planejar gastos de capital

Gerenciar processos

Efetuar redução de custos

Desenvolver mediadas de desempenho gerencial

Executar previsão orçamentária.6.5.1. CUSTEIO DE PRODUTO:

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O custeio de produtos, utilizando o sistema ABM, tem como principal objetivo alterar a demanda das atividades de modo que se aumente a lucratividade dos produtos.

Normalmente, na maioria das empresas, se for feita uma análise, observar-se-á que, 20 por cento dos produtos de maior volume geram cerca de 80 por cento das vendas. Por outro lado, uma análise do ABC geralmente mostra que depois de atribuídos todos os custos de fabricação, muitos produtos são muito poucos lucrativos. Hipoteticamente, pode-se imaginar que uma empresa que tenha 100 por cento de lucro, 20 por cento de seus produtos representam 300 por cento do lucro da unidade e os restantes 80 por cento perdem 200 por cento dos lucros da unidade. Para modificar esta distribuição e melhorar a lucratividade da linha de produtos, pode-se tomar a seguintes medidas:

Redefinir o preço dos produtos

Substituir produtos

Reconceber produtos

Aperfeiçoar os processos de produção

Modificar políticas e estratégias operacionais

Investir em tecnologia flexível

Eliminar produtos

Fazendo uma implementação destas atitudes criará uma capacidade ociosa dentro da empresa. Para obter os benefícios, essa capacidade ociosa deve ser eliminada. Além disso, deverá eliminar os gastos associados aos recursos que já não são mais necessários.

Para determinar a rentabilidade por produto, necessita-se das seguintes informações:

Os custos das diversas atividades;

as medidas de atividades e o custo de cada medida;

os volumes de medida de atividades detalhadas por produto.

Com base nas informações anteriores, deve-se seguir os seguintes passos:

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1. Calcular o custo das atividades por produto.

2. Obter o custo variável unitário(mão-de-obra e material) por produto.

3. Obter a receita de vendas (volume e valor) por produto.

4. Calcular a rentabilidade por produto.

6.5.2. CUSTEIO DE CLIENTE:

Da mesma maneira que foi determinada a rentabilidade por produto, seguindo os mesmos passos, pode-se determinar a rentabilidade por cliente.

Atualmente, as empresas estão ampliando o domínio da análise além dos custos de produção e fábrica. A análise revela que muitas demandas de recursos surgem não só de produtos, mas também de clientes e canais de distribuição e entrega. A empresa que dispõe dos custos relacionados aos clientes terá ainda uma maior oportunidade de aumentar os seus lucros.

Algumas medidas que podem ser tomadas para aumentar os lucros são:

Proteger os atuais clientes mais lucrativos.

Redefinir os preços de serviços caros, com base no custo do serviço.

Oferecer descontos, se necessário, para fechar negócios com clientes de baixo custo.

Negociar relacionamentos, proveitosos para ambas as partes, que reduzam o custo do atendimento de clientes cooperativos.

Deixar que concorrentes conquistem clientes que causem prejuízos constantes.

Tentar capturar clientes altamente lucrativos dos concorrentes.

O enfoque baseado em atividades consegue reconhecer a diversidade de consumo de recursos pelos clientes. Cada cliente demanda algum tipo de recurso diferente de outro. Alguns exigem mais recursos no transporte, embalagem e entrega; outros maior esforço de vendas, mais treinamento para os seus vendedores ou suporte promocional. Esta forma de tratar os clientes, diferentemente, denomina-se customizar. Mas, customizar custa dinheiro e este

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custo deve ser repassado aos clientes. Normalmente, a maioria das empresas não tem idéia de quanto elas gastam para atender aos clientes. Se as empresas não conhecem estes custos, terminam onerando aqueles clientes que demandam

poucos recursos e beneficiando outros que solicitam bastante.

Uma forma de analisar os clientes, é através da matriz de rentabilidade do cliente(Fig.6.4). Nas abcissas temos o custo para servir o cliente e nas ordenadas a margem líquida realizada.

FIGURA 6.4 - LUCRATIVIDADE DOS CLIENTES Baixa

Alta

Custo para servir ao cliente

Na extremidade superior esquerda encontramos o ciente passivo. É um cliente que demanda pouco serviço e este é essencial ao cliente e, por isso, está disposto a pagar alto preço. Estes clientes devem ser bem cuidados e protegidos. Podem ser vulneráveis a ataques da concorrência. Para estes clientes,

Sensível ao preço,Mas com poucasExigências especiais

Serviço caro,Mas preço alto

Passivo O produto é essencial Boa correspondência com o

Fornecedor do produto

Agressivo Alavancar seu poder de compra Preço baixo e muitos recursos personalizados

Ma

rg

em

lí

qu

ida

r

ea

liz

ad

a

Alta

Baixa

Lucros Prejuízos

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a empresa deve estar disposta a oferecer descontos e serviços especiais, a fim de manter a fidelidade.

Na outra extremidade, temos o cliente agressivo, que compra altos volumes e alavanca seu poder de compra. O preço do produto é baixo e exige muitos recursos personalizados. O que a empresa deve fazer é otimizar as atividades ligadas a servir esses clientes. Outro recurso é aumentar o relacionamento e comunicação com esses clientes de maneira que seja reduzido o número de atividades exigida por eles. Através de um processo de melhorias de atividades, tanto internas como externas, uma coordenação mais eficaz entre empresa e clientes, reduzirá os custos, e movimentará a empresa na direção oeste.

Para a empresa, o ideal é que todos os clientes estejam acima da diagonal (clientes que dão lucro). Para que a empresa possa trabalhar de maneira a deslocar os seus clientes acima desta diagonal, é necessário que ela saiba quanto custa servir cada um deles.

6.5.3. GASTOS DE CAPITAL

Através de uma apuração dos custos de seus produtos de maneira mais precisa, a empresa poderá decidir, por exemplo se é melhor produzir ou comprar certos itens, economizando gastos. O ABM, através de uma análise de todas as suas atividades, poderá melhor direcionar e justificar os seus investimentos, de maneira a aumentar a sua lucratividade.

6.5.4. GERENCIAMENTO DE PROCESSOS

Um processo é definido como uma série de tarefas ou etapas que recebem insumos (materiais, informações, pessoas, máquinas, métodos) e geram produtos (produto físico, informação, serviço), usados para fins específicos de um receptor(cliente). Portanto, todos os processos existem para gerar um produto como resultado do trabalho e é o cliente que determina o que, para ele, tem valor naquele produto.

Um efetivo gerenciamento do processo deve priorizar a agregação de valor em todas as suas etapas. Para tanto, devem ser utilizadas algumas técnicas, tais como: análise do valor do processo, melhoria do tempo do ciclo operacional e redução dos desperdícios.

Análise do valor do processo:

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A análise do valor de processo é a técnica que focaliza determinado nível de tarefas a fim de determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor(eficácia), e, isso ocorrendo, se a mesma pode ser realizada com menor custo(eficiência). Portanto, o principal objetivo é reduzir custos relacionados a tarefas que adicionam pouco ou nenhum valor ao consumidor.

A análise de valor consiste na aplicação sistemática de técnicas que visam:

Identificar as funções de um produto

Fixar um valor para esses produtos

Prover funções ao menor custo possível

Garantir qualidade igual, se possível melhor, ao produto que é oferecido ao consumidor.

A definição precisa da função exercida pelos componentes dos produtos/projetos de produtos, e a análise do custo mais baixo para prover essa função é o principal escopo da análise de valor.

A análise de valor de processo e o ABC são mais ou menos similares em seus métodos. A análise de valor procura questionar as tarefas individuais, verificando se elas são realmente necessárias, não visando diretamente os custos. O ABC providencia as estimativas de custos das diversas atividades e naquelas em que se adicionam pouco valor é onde devem ser concentrados os esforços. O conceito de Pareto, o dos poucos vitais, pode ser utilizado para priorizar as ações.

Como já foi observado, a eliminação de atividades que não agregam valor, irá liberar recursos para qualquer outra atividade. Se esses recursos não forem utilizados, iremos adicionar mais ociosidade no sistema.

A seguir temos alguns exemplos genéricos de aplicação de análise de valor:

Pode o projeto ser alterado a fim de eliminar alguma de suas partes?

Pode o presente projeto ser comprado a um custo mais baixo?

Pode ser utilizado um componente padronizado?

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O componente padronizado é o mais econômico?

Se o componente existente é para melhorar a aparência, sua presença é necessária?

Existe um outro componente/material que poderia desempenhar a mesma função?

Pode o projeto ser alterado para simplificar um determinado componente?

Pode-se usar componente já utilizado em outro equipamento? Melhoria do tempo de ciclo de processo(throughput)

Dentro de uma empresa há uma série de etapas de processos que são essenciais para a sua gestão, mas que, aparentemente, não atendem aos requisitos de agregar valor porque não transformam fisicamente o trabalho ou o produto ou porque o cliente não está disposto a pagar por elas .

A diminuição do ciclo de processo deve fazer parte de uma estratégia competitiva, para ter respostas rápidas à demanda de produtos e serviços. Os clientes estão valorizando processos produtivos curtos - o tempo de registro do pedido ao recebimento do produto ou serviço. Eles valorizam também processos produtivos confiáveis, medidos pela entrega dentro do prazo. Portanto, a redução do ciclo ou tempo de throughput dos processos internos torna-se objetivo principal do objetivo interno.

Muitas organizações que adotam processos de fluxo de produção JIT, medem a eficácia do ciclo de fabricação(ECM), através de :

ECM = Tempo de processamento/tempo de throughput

Tempo de Tempo de Tempo Tempo Tempo de = Processa- + de + de + espera/throughput mento Inspeção movimen- armazena- to mento

Em um processo de fluxo JIT ideal, o tempo de throughput de uma peça, é igual ao tempo de processamento. A meta a ser alcançada é um índice ECM igual a um, igual a meta de zero defeitos, meta que talvez nunca se concretize, mas pela qual vale a pena lutar.

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O índice do ECM, a medida que se aproxima de um, mostra que a empresa está tendo menos tempo desperdiçado na movimentação, inspeção, reparo e armazenamento de produtos e está se tornando cada vez mais capacitada a responder com rapidez aos pedidos dos clientes e agregando mais valor ao produto.

Redução de desperdícios

A redução dos desperdícios é uma conseqüência direta da análise do valor do processo, diminuição do ciclo operacional, onde a prioridade é a eliminação das atividades que não agregam valor e as que são executadas realizá-las ao menor custo.

6.5.5. REDUÇÃO DE CUSTOS

A redução de custo constitui-se como um dos principais objetivos do uso do ABM. A empresa não poderá mais sobreviver se não tiver preços competitivos. Como quem estabelece o preço, no atual mundo dos negócios, é o cliente, não há outro caminho se não o de baixar os custos.

O foco principal para a redução dos custos concentra-se na minimização ou eliminação das atividades que não agregam valor. Para que se possa minimizar ou eliminar uma atividade, deve-se chegar ao fator gerador de custo. O fator gerador de custo ressalta a relação causa-efeito-custo.

Para exemplificar, tomemos um departamento de controle da qualidade, cujos principais gastos referem-se a salários, material de consumo, telefone, etc. Como atividades, este departamento realiza inspeção de matéria prima recebida, efetua retrabalho e faz relatório de defeito de qualidade. Para investigar o fator gerador de custo, deve ser feita a pergunta crítica: por que temos que realizar essas atividades? Por que fazemos a inspeção da matéria-prima?

Fazendo os questionamentos, nota-se que a empresa não confia na qualidade da matéria-prima recebida. Não confia na qualidade por que não tem segurança quanto à qualidade do fornecedor. Percebemos que a falta de qualidade e confiança no fornecedor é o fator gerador de custo, ou seja é a causa raiz de tudo. O efeito é uma matéria prima e componentes com defeito, resultando uma série de atividades no cliente que irão demandar recursos e o conseqüente custo.

O que a empresa deve fazer para eliminar ou minimizar este fator gerador de custo? A melhor solução é iniciar um programa de qualidade assegurada com o fornecedor para garantir que a matéria-prima recebida chegue com qualidade na empresa. No momento que isso estiver implantado, não haverá

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mais necessidade de realizar inspeção, eliminando essa atividade. Como conseqüência, outras atividades serão diminuídas, como retrabalhos e relatórios de defeitos de qualidade. O resultado final é a redução de custos.

6.5.6. MEDIDAS DE DESEMPENHO GERENCIAL

Medida de desempenho é a quantificação de quão bem as atividades dentro de um processo ou o seu output atingem uma meta especificada. As medidas de desempenho são os “sinais vitais” da organização . Elas informam às pessoas o que estão fazendo, como elas estão se saindo e se elas estão agindo como a parte de um todo. As medidas de desempenho devem ser desenvolvidas de cima para baixo, e precisam interligar as estratégias, recursos e processos.

As medidas de desempenho trazem vários benefícios à empresa, tais como: satisfação do cliente, melhoria contínua dos processos, aplicação das melhores práticas e geração de mudanças.

A satisfação do cliente, faz parte do enunciado de qualquer missão de uma empresa, pois é ele que a mantém no negócio. Portanto, as medidas de desempenho devem concentrar as pessoas na mais importante missão: a satisfação do cliente. Se isso não for feito, a empresa não saberá quais as características do produto ou elementos do serviço que são necessários para permanecer competitiva.

A melhoria contínua dos processos, é a chave para o desempenho a longo prazo. A empresa que consegue fazer um produto melhor, em menos tempo e com custo menor será sempre competitiva. A empresa deverá adotar as medidas de desempenho corretas para tornar a melhoria do processo possível e contínua. A empresa só poderá acompanhar a sua melhoria através de medidas. Um exemplo de medida de desempenho é o ECM, como já foi visto. À medida que este número se aproxima de um, a empresa estará diminuindo progressivamente as etapas ou atividades do processo.

As medidas de desempenho permitem que as empresas possam se comparar uma com as outras. Dentro de um dado processo, existe sempre a melhor forma de executá-lo, a isso denominamos de melhores práticas. Para medir processos e produtos com relação a outros, usa-se o método de benchmarking. O benchmarking deve ser sempre feito, de preferência, com as melhores empresas do setor.

As medidas de desempenho ajudam as empresas a mudar com sucesso. Com medidas de desempenho confiáveis, as decisões terão menos chances de erros. As medidas de desempenho também ajudam a mudar o comportamento das pessoas dentro das organizações. A pesquisa e a experiência tem

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demonstrado que o modo mais efetivo e menos dispendioso de mudar o comportamento humano é por meio da avaliação. As pessoas comportam-se de acordo com o modo como são avaliadas.

As medidas de desempenho, como já mencionado, quantifica quão bem as atividades são realizadas dentro de um processo, ou o output de um processo. Portanto, podemos dizer que temos dois tipos de medidas de desempenho: medidas de desempenho do processo e medidas de desempenho do output.

As primeiras monitoram as atividades de um processo e motivam as pessoas participantes. Elas controlam o processo e possibilitam a previsão e resolução de problemas. Como exemplos, temos tempo de setup, tempo de ciclo, tempo de resposta ao cliente, etc.

As medidas de desempenho do output relatam o resultado de um processo. As medidas podem ser financeiras ou não financeiras. Como exemplos temos: lucro líquido, lucro por ação, satisfação do cliente, etc.

As medidas de desempenho podem ser divididas em três categorias: qualidade, tempo e custo. A qualidade quantifica a excelência do processo ou serviço. O tempo quantifica a excelência do processo. O custo quantifica o lado econômico da excelência. Focalizando simultaneamente o custo, qualidade e tempo, a empresa pode otimizar os resultados dos processos e de toda a organização.

6.5.7. ORÇAMENTO

Outro uso do ABM é que ele permite fazer um orçamento de recursos necessários para o desenvolvimento de todas as atividades realizadas dentro de uma empresa. O processo tradicional permitia apenas fazer previsão orçamentária por departamento funcional. Com o ABM, pode ser feita uma previsão de demanda de recursos por departamento e por atividades.

6.6. MODELO DE GESTÃO BASEADA EM CUSTEIO POR ATIVIDADES

A seguir será apresentado um roteiro de como pode ser implementado um estudo de gestão baseada em atividades. O roteiro é dividido em 7 passos:

1. Definição do escopo de análise

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2. Levantamento das atividades e criação do mapa de atividades

3. Cálculo do custo da atividade

4. Definição da medida de saída da atividade

5. Rastreamento do custo da atividade e determinação do objeto de custo

6. Classificação das atividades

7. Determinação do fator gerador de custo

Passo l - Definição do escopo de análise

Quando uma empresa pretende implementar esta nova ferramenta gerencial, no caso o ABM, ela deverá estar disposta a alocar recursos para esta finalidade. Quanto maior a abrangência, maiores vão ser os recursos necessários. Portanto, o recomendado é iniciar por aquilo que é mais importante e que venha ao encontro de seus objetivos estratégicos. Nesta primeira fase a empresa deverá:

Fazer um treinamento geral e conscientização sobre o assunto a ser tratado

Definir os objetivos estratégicos

Selecionar o escopo de análise

Educação e conscientização da gerência

Treinamento técnico

Passo 2- Levantamento das atividades e criação do mapa de atividades

Uma vez definido o limite do escopo e o pessoal treinado, parte-se para o serviço de campo. O trabalho nesta fase é se concentrar naquilo que as pessoas fazem. Não pode ser confundido com descrição de função ou responsabilidade. Serão levantadas atividades que consomem recursos para produzir um output. Não devem ser levantadas todas as atividades, mas sim as principais. As

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atividades devem ser sumarizadas e listadas em relatório (fazer um dicionário de atividades).

Passo 3- Cálculo do custo da atividade

Tendo a lista de atividades e as despesas da área aberta por item de despesa, parte-se para o rastreamento das despesas para as diversas atividades para se chegar ao custo de cada atividade. Por exemplo, o salário são rastreados pelo tempo gasto despendido pelos funcionários para realizar as atividades. Para as outras categorias de custo devem ser investigadas através de entrevistas e registros para se identificar a atividade que causou aquele custo. Alguns gastos podem ser agrupados por categorias, tipo telefone, fax e correio podem ser agrupados numa categoria de comunicação e depois rastrear através de um direcionador de custo, como tempo gasto pela equipe naquela atividade.

Passo 4 - Definição da medida de saída da atividade

Uma medida de saída de uma atividade é o parâmetro através do qual são identificados e medidos os recursos gastos na realização de uma atividade. Normalmente ela é medida pelo número de ocorrências da atividade por período( por exemplo, para a atividade emitir pedido de compra, a medida de saída pode ser número de pedidos emitidos). Tendo o custo da atividade e a medida de saída da atividade, pode-se calcular o custo por medida.

Passo 5 - Rastreamento do custo da atividade e determinação do objeto de custo

O custo unitário por medida de saída é calculado e usado para direcionar as atividades para as diversas finalidades(objeto de custo). O objeto de custo pode ser o produto, o cliente, o fornecedor, o setor de mercado ou a infra-estrutura.

Passo 6 - Classificação das atividades

Nem todas as atividades selecionadas agregam valor. Portanto, é necessário, para que se possa realizar as melhorias, fazer uma classificação das atividades de valor agregado(VA) e valor não agregado(NVA). Pode-se fazer uma listagem do custo das atividades em ordem crescente de valor e depois agrupar por tipo de classificação.

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Passo 7- Determinação do fator gerador de custo

Como último passo, devemos descobrir por que cada atividade está sendo executada, ou seja, investigar o fator gerador de custo para chegar na causa raiz. Chegando na causa raiz pode-se reduzir ou eliminar as atividades de valor não agregado e as atividades de valor agregado melhoradas, aumentando, desta forma, a eficiência.

BIBLIOGRAFIA

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BRIMSON, James A. Contabilidade por Atividades: uma abordagem de

custeio baseado em atividades. São Paulo: Atlas, 1996.

___. Mensuração das perdas dos processos produtivos: uma abordagem

metodológica.

COGAN, Samuel. Activity Based Costing(ABC): A poderosa estratégia

empresarial. São Paulo: Atlas, 1998.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. S Paulo: Atlas, 1998

NAKAGAWA, Masayuki. Gestão estratégica de custo: conceito, sistemas e

Implementação. São Paulo: Atlas, 1993.

GARRISON, Ray H.; NOREEN, Eric W. Contabilidade Gerencial. Rio de

Janeiro: LTC Editora, 2001.

KAPLAN, Robert S., COOPER, Robin. CUSTO E DESEMPENHO :

Administre seus custos para ser mais competitivo. São Paulo : Futura,

1998.

LEONE, George Guerra. Custos – Planejamento, implantação e Controle.

São Paulo : Atlas, 1987.

LISTA DE EXERCÍCIOS

Exercício 1

A empresa XX apresentou a seguinte informação em 31/12/2000:

Vendas do ano......................................................... $ 275.000,00

Estoques no início do ano: Produtos em Processo $ 4.200,00 Produtos Acabados $ 6.800,00

Compras de Matéria-prima no ano.............................$ 108.000,00

Estoque de Matéria–prima: No começo do ano $ 3.500,00 No final do ano $ 3.750,00

Custo de Mão-de-obra direta:.....................................$ 64.500,00

Os Custos Indiretos de fabricação foram 2/3 do custo da MOD.

Estoques no fim de ano: Produtos em processo $ 5.800,00 Produtos acabados $ 8.500,00

Outras despesas do ano: Despesas de venda.........: 10% das vendas Despesas administrativas: 5% das vendas

Preparar um demonstrativo de resultado para o ano encerrado em 31/12/2000.

Exercício 2

O departamento de custos da companhia YY determinou os seguintes dados de custos para o ano 2000:

01/01/2000 31/12/2000Estoque de Matéria-prima............$ 34.200,00 $ 49.300,00Produtos em processo...................$ 81.500,00 $ 42.350,00Produtos acabados........................$ 48.600,00 ?Produtos acabados (unidades) 300 420

Matéria-prima comprada.............................................$ 364.000,00

Mão-de-obra direta......................................................$ 162.500,00Custos Indiretos de Fabricação...................................$ 161.500,00Preço por unidade........................................................$ 220,00Vendas do ano...................................................................3.880 un.

Determinar:a) Custo unitário do estoque de produtos acabados em 31/12/2000.b) Custo total do estoque de produtos acabados em 31/12/2000.c) Custo dos Produtos Vendidos.d) Lucro bruto total.e) Lucro bruto por unidade.

Exercício 3

Os seguintes dados correspondem à companhia XY e são relativas ao mês de junho de 2000, no qual as vendas foram de $ 90.000,00:

01/06/2000 30/06/2000Estoque de matéria-prima................$ 10.000,00 $ 8.000,00Estoque de Produtos em Processo...$ 6.000,00 $ 8.000,00Estoque de Produtos Acabados.......$ 6.000,00 $ 5.000,00

Os custos relativos ao período foram:- Mão-de-obra direta...............................................$ 25.000,00- Mão-de-obra indireta...........................................$ 18.500,00- Salários dos vendedores.......................................$ 3.000,00- Salários administrativos.......................................$ 2.000,00- Depreciação de máquinas....................................$ 200,00- Depreciação de móveis administrativos..............$ 100,00- Outros custos indiretos de fabricação..................$ 1.000,00

O lucro bruto sobre as vendas no mês de junho foi de $ 24.300,00.

Pede-se:a) Determinar o valor das compras de matéria-prima durante o mês.b) Preparar um demonstrativo de resultados para o mês.

Exercício 4

A empresa Planeja S.A. fabrica um único produto. Apresenta-se, a seguir, uma relação de seus custos durante 1999(V= variáveis e F= fixo).

Produção: 100.000 unidades

Custos incorridos: $Matéria prima utilizada 500.000(V) Mão de obra direta(MOD) 55.000(V)Encargos sobre a MOD 30.000(V)Energia 5.000(V) Mão de obra indireta 10.000(V)Mão de obra indireta 20.000(F)Outros custos indiretos de fabricação 15.000(V)Outros custos indiretos de fabricação 20.000(F)Despesas de venda 30.000(V)Despesas de venda 20.000(F)Despesas administrativas 50.000(F)

A receita total de vendas em 1999 foi de $760.000,00. Sabendo-se que não houve variação nos estoques,, pede-se:

a) Calcule o custo unitário do produto em 1999.b) Elabore um Demonstrativo de resultado para o exercício de 1999.c) Projete um demonstrativo de resultado para 2000, supondo que as vendas

serão de 110.000 unidades, e estime o novo custo unitário.

Exercício 5

O gerente de vendas da empresa ABC está preocupado com a contínua queda das vendas de seus produtos. Analisando o mercado, ele observou que a concorrência sofreu redução de vendas menos significativas do que sua empresa, o que fez concluir que o maior problema estava nos custos de produção. Em função disso, mandou fazer um levantamento das principais informações relativas ao cálculo dos custos de produção dos produtos fabricados pela empresa. Estas informação são as seguintes:

PRODUTO A B C

Custos Fixos ($/mês) 10.000 20.000 30.000Custos variáveis ($/un) 20,00 15,00 30,00Padrão produção (un/h) 5 4 5

Jornada de trabalho (h/mês) 200 200 200

Além destes dados, foram ainda levantadas algumas informações relativas à efetiva utilização da capacidade instalada da empresa.

Produção Realizada Produto A Produto B Produto C

Março 1.000 700 800Abril 800 600 800Maio 600 500 600Junho 500 400 500

Horas Trabalhadas Produto A Produto B Produto C

Março 200 200 200Abril 200 180 160Maio 120 160 140Junho 140 120 100

a) Calcular os custos dos produtos para os quatro meses analisados, considerando o custeio por absorção integral, o custeio variável e o custeio por absorção ideal.

b) Separar os desperdícios dos custos, classificando-os em custos eficientes, desperdício por ociosidade e desperdício por ineficiência.

Exercício 6

Você deseja fazer um levantamento dos custos e desperdícios da empresa Multiprod S.A. e obtém os seguintes números relativos ao último mês de produção:Produto P1 P2________________________________________________________________Tempo padrão de produção 1h/un 0,5h/unProdução boa 100 unidades 80 unidadesCustos variáveis unitários $15/un $20/un________________________________________________________________

Esses dois produtos são fabricados em uma única máquina, que opera em uma jornada regular de trabalho de 200 horas. Sabendo-se que os custos fixos de produção somam $50.000/mês:

a) Quais são os custos unitários dos dois produtos, segundo o princípio do custeio por absorção ideal? Mensure os desperdícios.

b) Quais são os custos unitários dos dois produtos, segundo o princípio do custeio variável?

c) Quais são os custos unitários dos dois produtos, segundo o princípio do custeio integral?

d) Considerando que, no mês analisado, essa máquina tenha trabalhado apenas 180 horas, detalhe os custos e desperdícios mensais da empresa, classificando-os em eficientes(ideais), ociosos e ineficientes.

e) Se a empresa desejar obter um lucro de 40% sobre seus custos ideais, qual deverá ser o preço de venda de cada um de seus produtos?

f) Para evitar que a empresa tenha prejuízo, qual a margem de lucro mínima sobre seus custos ideais que ela deveria praticar?

g) Considere agora que tenha havido 20 unidades refugadas do produto P1 e 10 do produto P2, as quais resultaram em perda de matéria prima e foram descartadas. Detalhe os custos e desperdícios mensais da empresa, classificando-os em eficientes, ociosos, de refugos e ineficientes.

h) Considere que as unidades refugadas podem ser vendidas a $5/un para o produto P1 e a $10,00/un para o produto P2 , refaça o item anterior.

i) Além das unidades refugadas, houve também 5 unidades do produto P1 e 10 unidades do produto P2 que foram retrabalhadas(unidades defeituosas). Detalhe os custos e desperdícios mensais da empresa, classificando-os em eficientes, ociosos, custos de refugos, custos de defeituosos e ineficientes.

Exercício 7

A empresa XX opera uma cadeia de sapatarias alugadas. As lojas vendem 10 modelos de sapatos de homem, com preços de venda e custos de aquisições idênticos. A empresa está tentando descobrir se vale a pena abrir outra loja, que teria as seguintes relações de custos e receita:

Custos variáveis por par:

Preço de venda.........................$ 5,00Custos dos sapatos...................$ 4,00Comissão dos vendedores....... $ 0,25

Custos fixos anuais:

Aluguel.....................................$ 5.500,00Salários.....................................$ 17.600,00Serviços públicos..................... $ 2.100,00Outros custos fixos...................$ 4.800,00

Pede-se:a) Determinar o ponto de equilíbrio anual em termos monetários e de

unidades físicas.b) Se forem vendidos 35.000 pares de sapatos, qual será o lucro líquido da

loja?c) Se o gerente da loja receber $0,05/par de sapato vendido, a título de

comissão, qual será o ponto de equilíbrio em termos monetários e de unidades físicas.

d) Baseando-se nos dados originais, se o pagamento das comissões for interrompido, em forma de um acordo salarial no montante de $ 8.000,00, qual será o ponto de equilíbrio em termos monetários e em unidades?

e) Baseando-se nos dados originais, se o gerente da loja receber $ 0,10/ par de sapato vendido acima do ponto de equilíbrio, qual será o lucro líquido de loja caso se vendessem 50.000 pares?

Exercício 8

A companhia AG está planejando a fabricação de rosquinhas para a sua cadeia de lanchonetes espalhadas por toda a cidade. Foram-lhe apresentadas duas alternativas para a produção de rosquinhas: Uma máquina automática e uma semi-automática. As lanchonetes, enquanto isso, compram suas rosquinhas de fornecedores externos a razão de $ 0,05 cada.

Os custos para as máquinas oferecidas são:

Semi-automática AutomáticaCusto fixo anual $ 3.000,00 $ 5.000,00Custo variável/unidade $ 0,02 $ 0,015

Pede-se:a) Determinar para cada máquina, o número anual mínimo de rosquinhas

que se deve vender para que os custos totais anuais sejam iguais aos custos de compra de fornecedores externos.

b) Qual a opção mais lucrativa para uma produção de 300.000 rosquinhas/ano?

c) Qual a opção mais lucrativa para uma produção de 600.000 rosquinhas/ano?

d) Qual é o nível de produção em que os dois tipos de máquina produziriam o mesmo lucro?

Exercício 9

A empresa XYZ acaba de ser formada e planeja fabricar um produto que será vendido a razão de $ 10,00. Não se sabe quanto, mas calcula-se que a demanda não excederá a 10.000 un/ano.A empresa pode optar entre duas máquinas, cada uma delas com capacidade para 10.000 un/ano. A máquina A terá custos fixos de $ 30.000,00/ano e dará um lucro de $ 30.000,00, caso as vendas atinjam 10.000 unidades. A máquina B terá custos fixos de $ 16.000,00/ano e dará um lucro de $ 24.000,00 com vendas de 10.000 un.

Pede-se:a) Determinar para cada máquina, o n.º de unidades que devem ser vendidas

para atingir o ponto de equilíbrio.b) Determinar o nível de vendas em que ambas as máquinas dão o mesmo

lucro.c) Determinar os intervalos de venda dentro dos quais uma máquina é mais

lucrativa que a outra.

Exercício 10

Uma empresa produz dois produtos P1 e P2. Estes produtos são fabricados em 3 máquinas (A,B,C). Sabe-se que a capacidade de produção não consegue atender ao mercado. Os tempos de fabricação em cada máquina, preços de venda e custos variáveis estão representados no esquema a seguir. Fazendo uma análise, através da margem de contribuição com fator limitante, dizer qual dos produtos é preferível produzir.

A10min/un

B50min/un

C5min/un

A25min/un

B30min/un

C10min/un

P=$750,00/u

P1 Cv=$300,00/u

Exercício 11

Considere duas empresas com os seguintes preços unitários, custos fixos e variáveis:

Empresa A Empresa BPreço venda/un. $ 1,00 $ 1,00Custo variável/un. $ 0,20 $ 0,60Custo fixo anual $ 5.000,00 $ 2.500,00

Pede-se:a) Calcular o ponto de equilíbrio de cada empresa.b) Calcular os lucros de cada empresa com vendas de 10% acima do ponto

de equilíbrioc) Qual das empresas fica em melhor situação se as vendas caíram para

5.000 unidades? Por que?

Exercício 12

Ronaldo resolveu abrir uma loja de doces na praia de Canasvieiras para vender brigadeiros. Para isso tomou suas economias de $10.000,00 e as investiu na loja, que iniciou suas atividades em janeiro de 1999. Os brigadeiros(ou negrinhos, dependendo da região) são feitos de acordo com uma receita de família e têm um sabor especial. Os custos variáveis são estimados em $10,00 para cada lote de 50 brigadeiros. Os custos mensais são compostos basicamente de:

Salários(mais encargos) do gerente da loja: $1.000,00Salários(mais encargos) dos 2 atendentes: $600,00 cada umAluguel da loja: $1.500,00

P=$600,00/uP2 Cv=$300,00/u

Depreciação de instalações e equipamentos: $100,00

O preço de venda(descontados os tributos) dos brigadeiros é de $1,00 por unidade. No primeiro ano de funcionamento, as vendas trimestrais foram as seguintes:

Janeiro a março: 30.000 brigadeirosAbril a junho: 6.000 unidadesJunho a setembro 6.000 brigadeirosOutubro a dezembro: 20.000 unidades

Com base nessas informações, pede-se:

a) A loja de Ronaldo deu lucro ou prejuízo em 1999?b) Quantos brigadeiros, no mínimo, a loja deve vender mensalmente para não ter prejuízo? c) Considerando que Ronaldo deseja receber uma remuneração de 2% ao mês sobre o capital empregado, quantos brigadeiros, no mínimo, a loja deve vender mensalmente?d) Quantos brigadeiros, no mínimo, a loja deve vender para não ter problemas de caixa a curto prazo?e) Quantos brigadeiros Ronaldo deve vender para obter um lucro mensal de $1.000,00?f)Ronaldo está pensando em alterar o salário do gerente para $400,00 por mês mais comissão de $0,05 por unidade vendida. Qual seria o novo ponto de equilíbrio?g)Voltando à situação original. Ronaldo cogita em reduzir o preço de venda de abril a setembro para 0,70, a fim de aumentar as vendas. Qual seria o mínimo que ele precisaria vender mensalmente para não diminuir o lucro da empresa?h)Considerando os dados originais, Ronaldo está preocupado com o desempenho da loja nos meses de abril a setembro e cogita um fechamento temporário neste período. Com isso, poderia dispensar os dois atendentes, eliminando os custos correspondentes. Esse fechamento é vantajoso para Ronaldo?i) Baseando-se nos dados originais, Ronaldo cogita instituir para o seu pessoal uma comissão de $0,05 por unidade vendida acima do ponto de equilíbrio, para incentivar as vendas. Supondo-se vendas de 6.000 unidades mensais no ano de 2000, qual seria o lucro?j) Outra alternativa para incrementar as vendas é investir $1000,00 por mês em propaganda. Quantas unidades a mais devem ser vendidas mensalmente para compensar esse investimento?(Baseie-se nos dados originais)

Exercício 13

Uma indústria química estabeleceu os seguintes padrões para MP (matéria-prima) e MOD (mão-de-obra direta):

MP.............................................................: 10 Kg/un. a $ 3,00/Kg MOD...........................................................: 4 h/un. a $ 2,50/h

A produção do período foi de 9.810 un. Para isso, foram utilizados 98.673 Kg de MP e 39.390h de MOD. O custo da MOD foi de $ 98.240,00.Durante o período foram comprados 100.000 Kg de MP, ao custo total de $ 301.193,00.

Determinar:a) O custo de variação de MP.b) O custo de variação de MOD.

Exercício 14

A empresa X fabrica dois produtos (A e B) e usa o método de custo padrão para controlar seus custos de MP. Na fabricação do produto A, é usada uma unidade de MP, enquanto que na fabricação do produto B são usadas duas unidades de MP. O custo padrão de MP é $ 20/un.Num determinado período, a empresa fabricou 200 produtos A e 300 produtos B. Neste período foram compradas 900 unidades de MP, a um custo total de $ 19.800,00 e foram utilizadas 820 unidades de MP.

Determinar a variação de MP.

Exercício 15

Uma empresa fabrica dois produtos a partir do mesmo material, o qual é comprado em chapas de 100 cm x 200 cm. Cada chapa é cortada como na figura a seguir para serem produzidos os itens.

Produto 1 Produto 2

Cada chapa custa $ 200,00 ($100/m2 ) e as sobras são vendidas a $ 50/m2. Em um determinado período, foram fabricados 1.000 produtos P1 e 500 produtos P2. Foram consumidas 1600 chapas de matéria prima(1060 para P1 e 540 para P2). Com base nesses dados, pede-se:

a) Calcule os custos unitários de matéria-prima dos dois produtos considerando o custeio integral e desconsiderando a receita obtida pela venda das sobras(não considere a receita adicional para diminuir os custos dos produtos).

b) Calcule os custos unitários de matéria-prima para os dois produtos considerando o custeio integral e a receita obtida pela venda das sobras(use a receita adicional para diminuir o custo dos produtos).

c) Calcule o custo-padrão unitário de matéria prima de cada um dos produtos considerando o custeio integral(padrão real) e desconsiderando a receita obtida pela venda das sobras(não use a receita para diminuir o custo padrão).

d) Calcule o custo padrão unitário de matéra prima de cada um dos produtos considerando o custeio integral(padrão real) e a receita obtida pela venda das sobras(usar a receita para reduzir o custo padrão).

e) Calcule o custo- padrão unitário de cada um dos produtos considerando o custeio ideal e quantifique os desperdícios, classificando-os em normais e anormais.

f) Determine a variação nos custos de matéria-prima no período, considerando o padrão obtido no item (d).

g) Estude a possibilidade de comprar chapas de 90cmx180cm, que custariam $194,40 cada($120/m²). Esta troca seria vantajosa? Qual seria a conclusão se o sistema de custos fornecesse apenas a informação relativa ao item (c)?

h) Outra alternativa seria comprar mensalmente chapas com 80cmx180cm, para P1, ao custo unitário de $194,40($135/m²), e chapas de

90cmx150cm, para P2, ao custo unitário de $175,50(130/m²). Esta alternativa é superior às anteriores?

i) Considerando que as alternativas apresentadas nos itens (g) e (h) e a alternativa original sejam independentes, qual seria a melhor decisão sobre a compra de chapas, de modo a reduzir o custo de matéria-prima?

Exercício 16A empresa X é produtora de dois produtos P1 e P2. Para serem fabricados, os produtos passam por uma operação de usinagem e uma de montagem. Sabe-se que para ser fabricado, o produto P1 despende 2 horas na secção de usinagem e 1 hora na secção de montagem. Já o produto P2, utiliza uma hora na usinagem e 4 na montagem. Na sua estrutura funcional a empresa possui uma administração geral e um departamento de manutenção.

Durante o último mês, as atividades da administração geral estiveram dirigidas para a administração de pessoal. A manutenção trabalha, exclusivamente, no apoio à produção. O regime de trabalho da empresa é de 220 horas mensais.

Foram contabilizadas as seguintes despesas no último mês:

Mão-de-obra.........................................................$ 50.000,00 Energia Elétrica....................................................$ 1.000,00Depreciação..........................................................$ 5.000,00Material de Consumo...........................................$ 20.000,00

A distribuição dos salários em cada departamento (centro), fornecida pela administração geral, é a seguinte:

Administração geral:...........................................$ 20.000,00Manutenção:........................................................$ 5.000,00Usinagem:............................................................$ 15.000,00Montagem:...........................................................$ 10.000,00

Além disso, a administração geral fornece as seguintes informações:

Administr. geral

Manutenção Usinagem Montagem

Potência Instalada (HP) 5 20 60 15Valor dos Equipamentos ($) 2.000 20.000 50.000 28.000Material Requisitado ($) 1.000 3.000 6.000 10.000Tempo de Manutenção (h) - - 180 40

Nº Empregados 10 5 15 25

Com base nos dados anteriores, determinar o custo unitário dos produtos P1 e P2. Utilizar o sistema de centro de custo.

Exercício 17Cleomar Ceneiro resolveu investir suas economias e uma pequena fábrica

de móveis. Inicialmente, produzia apenas um modelo de cadeira. Mais tarde, porém, diversificou sua produção e passou a fabricar, também mesas de dois tamanhos diferentes. Logo, sentiu falta de informações sobre os custos envolvidos na fabricação de seus produtos. Primeiramente, fez um levantamento da quantidade de madeira(a única matéria-prima envolvida na fabricação dos produtos) necessária para a fabricação dos produtos. A madeira é adquirida em chapas e em caibros, todos com dimensões padronizadas. No mês de abril, cada chapa custou $10 e cada caibro, $5. Os dados levantados estão apresentados na tabela a seguir:Produto Cadeira Mesa pequena Mesa GrandeChapas de madeira utilizadas(chapas/un) 0,25 0,5 1Caibros utilizados(caibros/un) 1 1,2 1,2

Em um segundo momento, Cleomar percebeu que os demais itens de custos eram importantes e resolveu empregar o método dos centros de custos para a alocação dos custos indiretos aos produtos. Tais custos totalizaram $10.000 em abril. A fábrica foi dividida em dois centros de custos diretos(corte e montagem) e dois centros indiretos(administração geral e manutenção). Os custos indiretos podem ser divididos em 6 espécies, sendo que, os valores foram:Salários: $6.000,00Materiais de consumo: $2.000,00Aluguel: $1.000.00Energia elétrica: $500,00Depreciação: $300,00Diversos: $200,00

Para realizar a alocação dos custos aos centros, são apresentadas, ainda, as seguintes informações:Centro Administração Manutenção Corte MontagemSalários($) 2.000,00 500,00 1.400,00 2.100,00 Materiais de consumo($) 100,00 400,00 500,00 1.000,00Área(m²) 70 30 100 300Potência instalada(KW) 0,5 1 6 0,5Valor equipamentos($) 1.500,00 1.500,00 6.000,00 1.000,00

Nº de funcionários 2 2 3 5Tempo de manutenção(h) - - 45 5

A alocação do item “diversos” é feita igualmente para os centros de custos. Os custos de Administração são distribuídos aos demais centros de acordo com o número de funcionários. Além desses dados, Cleomar apurou a produção em abril e o tempo de passagem dos produtos pelos centros diretos( a unidade de trabalho em ambos os casos é o tempo). ___________________________________________________________________________Produto Cadeira Mesa pequena Mesa grandeProdução (un) 500 200 400Tempo no setor de corte(min/un) 2 1,2 1,5Tempo no setor de montagem(min/n) 5 2 2

Com base nessas informações, Cleomar pede que os custos dos 3 produtos sejam calculados para o mês de abril(pelo custeio integral)E

xercício 18

Uma empresa fictícia, com apenas um departamento produtivo, fabrica 4 produtos (P1, P2, P3 e P4) e utiliza 4 matérias-primas (M1, M2, M3 e M4). Todos os produtos empregam 1 unidade de matéria-prima M1. Além disso, os produtos P1 e P4 usam uma unidade de M4, enquanto que os produtos P2 e P3 empregam 1 unidade de M2 e M3, respectivamente. Todas as matérias-primas custam $ 10,00/unidade. As matérias-primas M1, M2, M3 E M4 foram recebidas em lotes de 2.000,500,200 e 2.000 unidades, respectivamente, o que totaliza 57,20,10 e 51 lotes. A tabela 14.1 apresenta mais dados relacionados a um período genérico, com informações típicas do método dos centros de custos. A tabela 14.2 apresenta um detalhamento dos CIF e outras informações. Com base nos dados determinar:a) O custo de cada produto pelo método tradicional.b) O custo de cada produto pelo método ABC.

Tabela 18.1 – Dados de custos e produção da empresa fictíciaP1 P2 P3 P4 Total

Produção e Vendas (un.) 100.000 10.000 2.000 2.000 114.000Custo de MP ($/un) 20,00 20,00 20,00 20,00 2.280.000Horas de MOD (h/un) 0,6 0,6 0,5 0,5 68.000Custo de MOD ($/un) 6,00 6,00 5,00 5,00 680.000,00Horas Máquina (h/un) 0,5 0,5 0,6 0,6 57.400CIF ($) - - - - 2.082.400,00

Tabela 18.2 – Distribuição dos CIF e outras informações:P1 P2 P3 P4 Total

Nº de lotes produzidos 50 20 10 10 90Nº ordens de produção 170 60 20 20 270Nº lotes de M1 recebido 50 5 1 1 57Nº lotes de M2 recebido - 20 - - 20Nº lotes de M3 recebido - - 10 - 10Nº lotes de M4 recebido 50 - - 1 51Custos Fixos ($) 2.082.400,00Recebimento de Materiais 552.000,00Movimentação de Materiais 162.000,00Preparação de máquinas 45.000,00PCP 405.000,00Depreciação de equipamentos 918.400,00

Exercício 19

Uma companhia (Cia “A”) fabrica 4 produtos P1,P2,P3 e P4. Todos são produzidos no mesmo equipamento e através de processos similares. Os produtos diferem em tamanho (pequeno- P e grande -G) ou em volume (baixo - B e alto - A).

A tabela 19 sumariza as características de cada produto. Os custos referentes aos CIF somam $9.924,00.

Determinar o custo dos quatro produtos utilizando o custeio baseado em volume (VBC) ou seja, o método tradicional (usar as horas de MOD para apropriação dos CIF).

Tabela 19 – Cia “A” – Características dos produtos:Produto Tam. Vol. Q/ano $ Mat/u H MOD/u H Máq./u

P1 P B 10 6 0,5 0,5

P2 P A 100 6 0,5 0,5P3 G B 10 18 1,5 1,5P4 G A 100 18 1,5 1,5

Exercício 20 (Continuação do Exercício 19)

Usando os dados do exercício 19 (Cia “A”), pede-se para determinar o custo dos quatro produtos, utilizando o custeio baseado em atividades (ABC). Para isso, foram levantadas algumas atividades relevantes para a fabricação e entrega dos produtos e, além disso, a intensidade em que cada atividade foi realizada. O quadro 20.1 fornece o custo das respectivas atividades. No quadro 20.2 estão descriminados outros CIF relacionados com o volume de produção. O quadro 20.3 fornece a intensidade de ocorrências das atividades.

Quadro 20.1 – Custo das AtividadesAtividade Custo ($)Manuseio e transporte de material............................................Emissão de ordens de produção................................................Custo dos “Set up”...................................................................Fabricação e administração de peças........................................

200,001.000,00

960,002.000,00

Quadro 20.2 _ CIF relacionados ao volumeMateriais Diversos..................................................................Maquinário.............................................................................Benefícios adicionais.............................................................

$ 264,00 $ 3.300,00 $ 2.200,00

Quadro 20.3- Freqüência de ocorrência das atividadesProdP1P2P3P4

$ Mat60

600180

1800

h MOD5

5015

130

H Máq.5

5015

150

Nº Prep.1313

Nº Ord.1313

Nº Man1313

Nº Peças1111

Total 2640 220 220 8 8 8 4

Comparar os custos dos produtos para cada método de custeio (VBC e ABC) e comentar as diferenças.