Aluno: Sidnei Roberto Alves

Aula – ICMS Substituição Tributária

Questões

1) Construa a regra matriz do ICMS-substituição tributária.

Critério Material: Promover a circulação de mercadoria

Critério Espacial: Circunscrição do Estado

Critério Temporal: Considera-se ocorrida a operação subsequente quando da saída da mercadoria do estabelecimento industrial (presunção legal)

Sujeito Ativo: Estado

Sujeito Passivo: Industrial

Critério Quantitativo: Base de cálculo (valor presumido da operação) x Alíquota (Aquela constante na legislação específica)

2) O que é substituição tributária? Ela tem base constitucional formal e material? Faça a distinção entre: isenção, diferimento, substituição tributária “para frente” e substituição tributária “concomitante”.

(i) Conforme o site da Secretaria da Fazenda de Minas Gerais, substituição tributária é definido com regime de recolhimento do ICMS, mediante o qual se atribui a determinado contribuinte a responsabilidade pelo recolhimento do imposto relativo a fato gerador praticado por terceiro.

A aplicação do regime ST apresenta-se como instrumento de política tributária, promovendo recuperação de receita do ICMS em vários setores da economia mineira, mediante melhoria do controle fiscal, sem, contudo, elevar a carga tributária que pudesse onerar a cadeia produtiva e o consumidor final.

(ii) SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NA CONSTITUIÇÃO - Sabe-se que a Constituição Federal, em matéria tributária, precipuamente, distribui as competências para instituição dos tributos, que prevê e impõe limitações para o exercício dessa tarefa pelos entes políticos da Federação. Também dispõe a Constituição acerca da repartição das receitas tributárias, sendo tal, uma imposição do modelo federativo adotado.

Assim é que, incluída entre as limitações ao poder de tributar trazidas pela Constituição, está a regra inscrita no artigo 150, § 7º, a qual foi acrescentada pela reforma tributária empreendida pela EC 03/1993: "A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição...".

Aqui, constata-se que a substituição tributária é um fenômeno previsto no CTN e que, a partir da EC 03/93, passou a ter assento constitucional, de modo que se conclui ser ele evento, indiscutivelmente, harmônico com o sistema constitucional tributário e todas as suas diretrizes ou princípios.

SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE - A substituição tributária para frente significa atribuir a terceira pessoa a responsabilidade concernente a uma obrigação tributária, cujo fato gerador ainda não ocorreu.

Nessa hipótese, temos dois fenômenos de ordem estritamente fictícia: de um lado, considera-se nascida uma obrigação tributária antes mesmo da ocorrência do fato jurígeno, que justifica a sua existência e, de outro lado, atribui-se a responsabilidade, relativa a essa obrigação, a uma terceira pessoa que, não participou, nem participará, efetivamente, do referido fato jurígeno, que, como dito, ainda nem mesmo aconteceu. Assim, "A", atacadista, na saída de seus produtos para o varejista "B", tanto recolhe o ICMS em relação à operação que promove - a saída dos produtos do seu estabelecimento - como o ICMS devido por "B" na futura saída dos produtos do estabelecimento deste último para o consumidor final.

SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL - Eis a redação completa do parágrafo 7º do artigo 150 anteriormente citado: "A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido."

Bem se vê que dúvida não há quanto a previsão constitucional desse fenômeno tributário.

Entretanto, como se trata de norma constitucional acrescentada pelo constituinte não originário, tal regra ainda poderá ter sua constitucionalidade questionada, em face dos princípios constitucionais originários. Tal, entrementes, não se verifica, como analisaremos mais adiante.

Por outro lado, note-se que a previsão constitucional referida é dirigida ao legislador infraconstitucional, de modo que, ao ser instituída no âmbito da União, Estados, Distrito Federal ou Municípios, relativamente aos seus respectivos impostos e contribuições, deverá ser feita em consonância com todo o sistema constitucional, tanto sob o aspecto formal, quanto sob o aspecto material.

SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA NA LC 87/96 - Como medida de política fiscal, no sentido de ver diminuída a sonegação, a Lei Complementar do ICMS, adotando a técnica da substituição tributária, diz em seu artigo 6º: "Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário a qualquer título a responsabilidade seu pagamento, hipótese em que o contribuinte assumirá a condição de substituto tributário. § 1º A responsabilidade poderá ser atribuída ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do imposto."

A LC 87/96 prevê, especificamente para o ICMS, o fenômeno da substituição para frente, autorizada pela Constituição Federal, conforme vimos linhas atrás.

(iii) ISENÇÃO: A Isenção do ICMS é um tratamento tributário específico concedido a determinados produtos ou serviços tributados pelo imposto,

visando desonerar o custo tributário do mesmo e assim possibilitar a redução de seu preço para o consumidor.

DIFERIMENTO: O diferimento é muito utilizado por vários Estados com o objetivo de facilitar o controle do imposto. Nesse caso, os Estados adiam o momento do lançamento e do recolhimento do ICMS para momento futuro, transferindo a responsabilidade para o contribuinte destinatário da mercadoria.

Significa “transferência de sujeição passiva”, ou transferência da responsabilidade tributária para um contribuinte que participe de uma das subseqüentes etapas da circulação da mercadoria. O diferimento não se caracteriza como benefício fiscal, não necessitando de convênio do Confaz; “não retira as operações do campo da incidência do imposto, apenas transfere para etapa futura da circulação o momento do lançamento tributário. É medida adotada no interesse do Erário, com o fito de simplificar o controle da arrecadação e a fiscalização do pagamento do imposto.” (Resposta a Consulta 11.792, de 24.04.78 – Boletim Tributário 134, pág. 559).

Na maior parte das vezes, o diferimento é aplicado aos produtos agropecuários, inclusive seus insumos, onde o Estado aguarda um evento mais próximo ao consumo dos produtos resultantes da criação ou do plantio para cobrar o imposto. O adquirente terá, de início, favorecimento por adquirir a mercadoria sem o ônus do tributo, porém ficará com a responsabilidade pelo imposto daquele fato gerador que já aconteceu.

SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA FRENTE - A substituição tributária para frente significa atribuir a terceira pessoa a responsabilidade concernente a uma obrigação tributária, cujo fato gerador ainda não ocorreu.

Nessa hipótese, temos dois fenômenos de ordem estritamente fictícia: de um lado, considera-se nascida uma obrigação tributária antes mesmo da ocorrência do fato jurígeno, que justifica a sua existência e, de outro lado, atribui-se a responsabilidade, relativa a essa obrigação, a uma terceira pessoa que, não participou, nem participará, efetivamente, do referido fato jurígeno, que, como dito, ainda nem mesmo aconteceu. Assim, "A", atacadista, na saída de seus produtos para o varejista "B", tanto recolhe o ICMS em relação à operação que promove - a saída dos produtos do seu estabelecimento - como o ICMS devido por "B" na futura saída dos produtos do estabelecimento deste último para o consumidor final.

SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA CONCOMITANTE, determina a necessidade de recolhimento no instante em que ocorre o fato gerador, como no caso da substituição tributária do serviço de transporte iniciado em alguns estados para o contribuinte contratante do serviço (eleito substituto) de autônomos e não inscritos.

3) Na substituição tributária “para frente” ocorrida no Estado de MG, houve uma alteração normativa importante no que diz respeito à retenção pelo substituto tributário com base em valor presumido superior ao efetivamente praticado pelo substituído. Analise essa alteração e responda: a quem caberia a restituição de ICMS, nos casos de seu cabimento? Quais as condições legais? E se a retenção tiver por base um valor menor que o efetivamente praticado no final da cadeia de

substituição; deverá haver a complementação de pagamento do ICMS? Em caso positivo, quem será o sujeito passivo?

Dispositivos normativos

Lei n. 6.763/75

SEÇÃO IV

DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

Artigo 22.

§ 11. É assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor pago por força da substituição tributária, nas seguintes hipóteses:

1. caso não se efetive o fato gerador presumido;

2.

(Efeitos de 29/12/2001 a 06/08/2003 – Redação dada pelo Art. 1º e vigência estabelecida pela data da publicação (29/12/2001), ambos da Lei nº 14.062/2001.

“2) caso se comprove que na operação final com mercadoria ou serviço ficou configurada obrigação tributária inferior à presumida.”

§ 11-A.

(Efeitos de 29/12/2001 a 06/08/2003 - Redação dada pelo art. 1º e vigência estabelecida pela data da publicação (29/12/2001), ambos da Lei nº 14.062/2001.

“§ 11-A - A restituição de que trata o inciso II do parágrafo anterior é aplicável somente às operações com veículos automotores novos sujeitos ao regime de substituição tributária e será efetivada mediante creditamento na conta gráfica do contribuinte substituído no mês imediatamente subseqüente àquele em que ocorreu o recolhimento a maior do valor do ICMS pago por força da substituição tributária, em montante equivalente à diferença entre o valor recolhido sobre o preço de venda sugerido pelo substituto e o efetivamente praticado na venda ao consumidor final, devendo ser este igual ou superior ao valor de custo do bem constante na nota fiscal de emissão do substituto, operando-se através da emissão de

nota fiscal pelo contribuinte em seu próprio nome, a ser lançada no Livro de Registro de Apuração do ICMS, no quadro “Crédito do Imposto - Outros Créditos”, mencionando-se a expressão “Ressarcimento - Substituição Tributária”.

§ 12. (Vetado)

§ 13. Na hipótese prevista nos §§ 11 e 12:

1. formulado o pedido de restituição e não havendo deliberação no prazo de 90 (noventa) dias contados da data de seu protocolo o contribuinte substituído poderá se creditar, em sua escrita fiscal, do valor objeto do pedido, devidamente atualizado segundo os mesmos critérios aplicáveis ao tributo, observado o disposto em regulamento;

2. sobrevindo decisão contrária irrecorrível na esfera administrativa, o contribuinte substituído, no prazo de 15 (quinze) dias contados da ciência da decisão, procederá ao estorno dos crédito lançado, devidamente atualizado, com o pagamento dos acréscimos legais cabíveis.

§ 14. Em substituição à sistemática prevista nos §§ 11, 12 e 13, fica o Poder Executivo autorizado a conceder regime especial de tributação, estabelecendo forma diversa de ressarcimento.

§ 15. Na hipótese do inciso I, o imposto devido por substituição tributária será exigido do responsável, conforme dispuser o regulamento, quando da entrada ou do recebimento da mercadoria, do bem ou do serviço.

§ 16. Na hipótese do inciso II, o valor a recolher a título de substituição tributária será a diferença entre o imposto calculado mediante aplicação da alíquota vigente nas operações internas sobre a base de cálculo definida para a substituição e o devido pelas operações próprias.

§ 17. A responsabilidade prevista no item 3 do § 8º:

1. poderá ser atribuída ao produtor rural mediante celebração de termo de acordo;

2. ficará dispensada, desde que o transportador recolha o imposto, antes de iniciada a prestação, na forma que dispuser o Regulamento.

§ 18. Nas hipóteses em que fique atribuída ao alienante ou remetente a condição de contribuinte substituto, não

ocorrendo a retenção ou ocorrendo retenção a menor do imposto, a responsabilidade pelo imposto devido a título de substituição tributária caberá ao estabelecimento destinatário neste Estado.

§ 19. Nas hipóteses do § 18 deste artigo, independentemente de favores fiscais ou de regime de recolhimento, o estabelecimento varejista será responsável pelo recolhimento da parcela devida ao Estado.

§ 20. A responsabilidade prevista nos §§ 18 e 19 deste artigo será atribuída ao destinatário da mercadoria desacompanhada do comprovante de recolhimento do imposto, nos casos em que a legislação determine que seu vencimento ocorra na data de saída da mercadoria.

(i) A restituição, se devida, é de direito do contribuinte substituído, pois é ele quem arca com o ônus da substituição tributária, é o que determina o art. 10 da LC 87/96.

(ii) Somente teria direito a restituição os contribuintes revendedores de veículos que comprovassem que o recolhimento da substituição tributária do fato gerador presumido, havia sido recolhido com valor superior ao valor efetivado na venda do veículo para consumidor final.

(iii) Caso o ICMS ST houvesse sido calculado com valor inferior ao valor efetivado da venda ao consumidor, a lei impunha a obrigatoriedade de recolhimento da diferença do imposto.

(iv) A lei atribuía ao contribuinte substituído a obrigatoriedade de recolhimento da diferença do ICMS ST.