XIII Congresso Internacional da Associação Brasileira de Direito Tributário

Belo Horizonte, 11 a 13 de novembro de 2009

André Mendes MoreiraMestre (UFMG) e Doutorando (USP) em Direito Tributário

Professor de Direito Tributário dos Cursos de Graduação e Especialização da Faculdade de Direito Milton Campos

Advogado

Tributação em cascata (turnover tax)Versus

Tributação sobre o valor acrescido (IVA)

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Não-cumulatividade infraconstitucionalLei nº 3.520/58 e Lei nº 4.502/64

Não-cumulatividade constitucional:EC nº 18/65

CR 67-69EC nº 23/83 (Passos Porto)

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O leading case do vendedor ambulante de fumo de Caicó/RN:

“IMPOSTO DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS, CÁLCULO DE TRIBUTO COM BASE EM VALOR OU PREÇO DE BENS, DIREITOS, SERVIÇOS OU ATOS JURÍDICOS. O arbitramento feito pela autoridade lançadora só poderá ser feito mediante ‘processo regular’ (art. 148 do Código Tributário Nacional) e não por portaria de efeito normativo, sem exame de cada caso em particular. Recurso extraordinário conhecido e provido.” (STF, Primeira Turma, RE nº 72.400/RN, Relator Min. BARROS MONTEIRO, DJ 26.11.1971).

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1. O caso do Estado de Santa Catarina: restrição do crédito de ICMS a 80% do valor ao qual o contribuinte

faria jus (Lei nº 3.985/67, RE nº 70.204/SC)

2. Estado do Maranhão: estorno da “quebra” do arroz (Decreto nº 5.891/75, RE nº 87.078/MA)

3. O Decreto Mineiro nº 17.759/76 (art. 52, I) e o estorno do crédito quando o valor do crédito for inferior ao

valor de custo da mercadoria (Rp nº 973/MG)

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A) O posicionamento da Corte Suprema

B) O voto vencido do Min. MARCO AURÉLIO no RE nº 213.583/RS:

“(...) Peço vênia para admitir a rediscussão do tema, tendo em conta até mesmo o que não consigo conceber: o enriquecimento sem causa por parte do Estado.Quando, ante o princípio da não-cumulatividade, ao término do mês de apuração do que devido a título de ICMS, o contribuinte tem crédito, o transporte – principalmente em época de inflação (...) – para o mês seguinte, com a perda do poder aquisitivo da moeda, implica transgressão ao princípio, implica enriquecimento sem causa do próprio Estado, implica majoração, portanto, do tributo. É um tema que, a meu ver, merece reflexão maior.” (STF, Pleno, Embargos de Divergência no RE nº 213.583/RS, Relator Min. CEZAR PELUSO, DJ 06.06.2008, p. 93).

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A transformação do contribuinte em consumidor final:

“ICM. PRODUTOS ADQUIRIDOS PELA EXECUTADA E ULTERIORMENTE DESTRUIDOS POR INCÊNDIO.

A obrigatoriedade do estorno correspondente à entrada não infringe o princípio constitucional da não-cumulatividade (art. 23, II), uma vez que o perecimento das mercadorias, no próprio estabelecimento do comerciante, importa a ruptura das etapas de circulação que compõem o ciclo da tributação.” (STF, Primeira Turma, RE nº 105.666/SP, Relator Min. OCTAVIO GALLOTTI, DJ 06.12.1985, p. 22.585)

A ratio do decisum: evitar a fraude (desvio de mercadorias alegando-se perecimento, com a manutenção dos créditos do sonegador – RE nº 87.078/MA). 7

“Art. 155. (...).§2º. O [ICMS] atenderá ao seguinte:II – a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;”

Alínea a: manutenção da regra da EC nº 23/83 (Passos Porto)

Alínea b: ausência de menção expressa ao estorno dos créditos das prestações anteriores – quid? 8

Sempre que a CR/88 pretendeu tratar de operações e prestações ela o fez expressamente:

“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;” (destaques nossos)§2º. O [ICMS] atenderá ao seguinte:I – será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;IV – resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;VII – em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele;” (destaques nossos) 9

“O regime de diferimento, ao substituir o sujeito passivo da obrigação tributária, com o adiamento do recolhimento do imposto, em nada ofende o princípio da não-cumulatividade. (...). Na hipótese dos autos, a saída da produção dos agravantes não é tributada pelo ICMS, pois sua incidência é diferida para a próxima etapa do ciclo econômico. Se nada é recolhido na venda da mercadoria, não há que se falar em efeito cumulativo. (...). Se a entrada da mercadoria não é tributada, não há créditos a compensar na saída.” (STF, Segunda Turma, RE-AgR nº 325.623/MT, Relatora Min. ELLEN GRACIE, DJ 07.12.2006, p. 65)

“4. O atacadista ou industrial, ao comprar a produção dos agravantes, não recolhe o ICMS, portanto não escritura qualquer crédito desse imposto. Se a entrada da mercadoria não é tributada, não há créditos a compensar na saída. 5. Impertinente a invocação do princípio da não-cumulatividade para permitir a transferência dos créditos de ICMS, referente à compra de insumos e maquinário, para os compradores da produção agrícola, sob o regime de diferimento.” (STF, Segunda Turma, RE-AgR nº 325.623/MT, Relatora Min. ELLEN GRACIE, DJ 07.12.2006, p. 65)

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A) Pautas fiscais e ST progressiva: diferenciaçãoNa pauta fiscal, o que se tem é um arbitramento feito pelo Fisco do valor de venda do produto. Desconsidera-se a realidade para cobrar-se imposto sobre um valor ditado pelo Estado e desconforme com a realidade. Ao contrário, na substituição tributária para frente é necessária a presunção do preço de venda ao consumidor final – ou então não será possível operacionalizá-la.

B) A EC nº 03/93“Art. 150. (...).§ 7.º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.”

C) A ADI nº 1.851/AL e a ADI nº 2.777/SP 12

Posicionamento pretérito do STF:“TRIBUTÁRIO. REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. BENEFÍCIO FISCAL. CRÉDITO. COMPENSAÇÃO. POSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA. Benefício fiscal outorgado a contribuinte. Crédito decorrente da redução da base de cálculo do tributo. Vedação. Impossibilidade. A Constituição Federal somente não admite o lançamento do crédito nas hipóteses de isenção ou não-incidência. Precedente do Tribunal Pleno. Agravo regimental não provido.” (STF, Primeira Turma, AI-AgR nº 418.412/RS, Relator Min. EROS GRAU, DJ 15.10.2004, p. 5)

A virada jurisprudencial em 2005:“Imposto sobre Circulação de Mercadorias. ICMS. Créditos relativos à entrada de insumos usados em industrialização de produtos cujas saídas foram realizadas com redução da base de cálculo. Caso de isenção fiscal parcial. Previsão de estorno proporcional. (...). Aplicação do art. 155, § 2º, inc. II, letra ‘b’, da CF.O Supremo Tribunal Federal entrou a aproximar as figuras da redução da base de cálculo do ICMS e da isenção parcial, a ponto de as equiparar, na interpretação do art. 155, § 2º, II, ‘b’, da Constituição da República.” (STF, Pleno RE nº 174.478/SP, Relator p/ acórdão Min. CEZAR PELUSO, DJ 30.09.2005, p. 5)

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