Apostila Contabilidade Básica II

Prof.: A

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INTRODUÇÃO

CONTABILIDADE

ffonso Silva

INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE II Pág.

Prof.: Affonso Silva - E-mail: [email protected] - Home Page: http://usuarios.uninet.com.br/~affonso

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S U M Á R I OItem Assunto Página

1 TIPOS E FORMAS DE ENTIDADES JURÍDICAS 21.1 - Introdução 21.2 – Firma Individual 21.3 – Sociedades Mercantis 2

1.3.1 – Sociedade em Nome Coletivo 21.3.2 – Sociedade em Comandita Simples 31.3.3 – Sociedade de Capital e Indústria 31.3.4 - Sociedade em Conta de Participação 31.3.5 – Sociedade Por Quotas de Responsabilidade Limitada 41.3.6 – Sociedade em Comandita Por Ações 41.3.7 – Sociedade Por Ações 4

1.4 – Sociedades Civis 51.5 – Principais Características das Entidades Jurídicas 5

2 DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO 63 DUPLICATAS DESCONTADAS 74 PROVISÃO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS 7

4.1 – Cálculo da Provisão 75 DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS 8

5.1 – Roteiro para elaboração do Balanço do Exercício 85.2 – Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA 95.3 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL 115.4 – Demonstração das Origens. e Aplicações de Recursos - DOAR 125.5 – Notas Explicativas 14

6 CONSOLIDAÇÃO DE BALANÇOS 156.1 – Conceituação 156.2 – Normas legais de Consolidação 156.3 – Técnicas de Consolidação 166.4 – Exemplos práticos 17

7 INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO 217.1 – Conceitos 217.2 – Medidas Legais 217.3 – Objetivos Básicos 227.4 - Contabilização 22

8 BIBLIOGRAFIA 28

PROIBIDA A REPRODUÇÃO SEM AUTORIZAÇÃO DO AUTOR



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1 - TIPOS E FORMAS DAS ENTIDADES JURÍDICAS

1.1 – Introdução

O Patrimônio é o conjunto de bens, direitos e obrigações vinculadas a uma ou maispessoas.

A empresa, portanto, como unidade econômica singular, dispondo de patrimôniopara atingir os seus objetivos, pode ser propriedade de una ou mais pessoas.

1.2 – Firma Individual

Quando a empresa possui um só proprietário, diz-se que é Firma Individual.

A forma jurídica de Firma Individual confunde, numa só, a pessoa civil e o titularda empresa.

Os bens e os direitos da pessoa civil, incorporados ou não ao patrimônio da FirmaIndividual, respondem por todas as suas obrigações.

1.3 – Sociedades Mercantis

Se a empresa pertencer a duas ou mais pessoas, assumirá a forma jurídica deSociedade Mercantil ou Comercial.

Existem 7 ( sete ) tipos de Sociedades Mercantis, a saber:

a) Sociedade em Nome Coletivo;b) Sociedade em Comandita Simples;c) Sociedade de Capital e Indústria;d) Sociedade em Conta de Participação;e) Sociedade Por Quota de Responsabilidade Limitada;f) Sociedade em Comandita Por Ações;g) Sociedade Por Ações.

1.3.1 – Sociedade em Nome Coletivo

A principal característica desse tipo de Sociedade Mercantil é que seus sóciosrespondem ilimitadamente pelas obrigações da empresa, comprometendo, solidária esubsidiariamente, o montante de seus bens e haveres particulares no resgate das dívidas dasociedade.



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1.3.2 – Sociedade em Comandita Simples

A Sociedade em Comandita Simples é constituída por duas ou mais pessoas, sendo,pelo menos, uma delas comerciante.

O sócio ou sócios comerciantes respondem solidariamente pelas obrigações sociaisda empresa, e os sócios capitalistas, também chamados comanditários, somente respondematé o limite do valor de suas quotas que compõem o Capital Social.

1.3.3 – Sociedade de Capital e Indústria

É constituída por duas ou mais pessoas, sendo um ou mais sócios os quecontribuem com dinheiro, bens e ou direitos para a formação do patrimônio, e outro ououtros sócios, com seu trabalho ou aptidão técnica.

Os sócios capitalistas equiparam-se aos sócios solidários, responsáveis por todas asobrigações assumidas pela empresa, enquanto que os sócios industriais contribuem com seutrabalho especializado e experiência na atividade, e participam dos lucros da sociedade.

Os sócios industriais, por não contribuírem com uma parte do Capital Social, nãorespondem pelas obrigações da empresa, nem assumem o risco de prejuízos eventuais.

1.3.4 – Sociedade em Conta de Participação

Constitui-se na forma de fato, ao contrário de outros tipos de sociedades constituídasna forma de direito.

Duas ou mais pessoas se reúnem, sem que seja constituída uma empresa paraexercerem, em comum, a prática de operações mercantis, girando a sociedade de fato, enão de direito, sob o nome de um deles, ou em conjunto, necessariamente comerciante,denominado sócio ostensivo.

O sócio ostensivo é o único que se obriga perante terceiros.

Esse tipo de sociedade pode ser eventual, quando duas ou mais pessoas se reúnemcom o propósito de realizar apenas uma operação mercantil.

Entretanto, quando as operações são continuadas, melhor se caracteriza a Sociedadeem Conta de Participação.



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1.3.5 – Sociedade Por Quotas de Responsabilidade Limitada

Formada por duas ou mais pessoas, com responsabilidade conjunta de todas nasatisfação das obrigações da empresa, limitada, porém, ao montante do Capital Social.

Ela se diferencia da Sociedade em Nome Coletivo e da Sociedade em ComanditaSimples pelo fato de os sócios responderem pelas obrigações da empresa até o limite doCapital Social, enquanto que, para os últimos, os sócios respondem pelo passivo dasociedade, ilimitadamente.

1.3.6 – Sociedade em Comandita Por Ações

Ela tem a mesma característica de Sociedade em Comandita Simples,diferenciando-se, apenas, quanto a forma de constituição do Capital Social.

O Capital Social é dividido em ações, podendo participar muitos sócios e capitalistassem gerência na sociedade, respondendo pelas obrigações sociais até o limite de seuquinhão no Capital Social.

Contudo, apenas o sócio ou acionista tem qualidade para administrar ou gerir asociedade, e como diretor ou gerente, responde, subsidiária, mas ilimitada esolidariamente, pelas obrigações da Sociedade.

1.3.7 – Sociedade Por Ações

É o tipo de sociedade que melhor se ajusta à multiplicação do capital das empresasque necessitam, continuamente, de recursos financeiros para atender à execução de seusplanos de expansão.

As características básicas da Sociedade Por Ações, também denominada SociedadeAnônima ou Companhia, compreendem:

a) Abertura ou democratização do Capital Social, permitindo a participação demilhares de pessoas nos lucros da sociedade;

b) Limitação da responsabilidade dos acionistas ao valor contábil de suas ações;c) Critérios de ação, com ou sem valor nominal;d) Existência mínima de duas pessoas para a formação do Capital Social,

revogando-se disposição da legislação societária que exigia, anteriormente,número mínimo de sete pessoas;

e) Gestão da empresa exercida por acionista ou não.

Há um tipo de Sociedade Anônima conhecida por Integral, cuja propriedade dasações pode ser atribuída a um único acionista, desde que:

a) A sociedade seja constituída por escritura pública;b) O único acionista seja sociedade brasileira.



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1.4 – Sociedades Civis

As Sociedades Civis com personalidade jurídica, tendo por finalidade a prestaçãode serviços visando à obtenção de lucro, são regidas pelas normas da LegislaçãoMercantil como se fosse Sociedade Mercantil ou Comercial, onde os sócios respondem,ilimitadamente, pelas obrigações da Sociedade.

O registro de sua constituição é formalizado em cartório de Registro Civil dePessoas Jurídicas - RCPJ, e não no Registro do Comércio, ou seja, na Junta Comercial doEstado de sua localização, como ocorre com as Sociedades Mercantis.

1.5 - Principais Características das Entidades Jurídicas

1 - Constitui-se na forma de fato, sem constituir-se como empresa;2 - Constitui-se na forma de direito, ou seja, como empresa;3 – Possui um único proprietário ou dono;4 – Possui dois ou mais proprietários;5 – O Capital Social é constituído por Quotas;6 - O Capital Social é constituído por Ações;7 – A Pessoa Civil responde com seus bens pelas obrigações da firma;8 – O patrimônio particular de todos os sócios responde pelas dívidas da empresa;9 – No mínimo, um dos sócios tem que ser Comerciante;10 – O Sócio Comerciante responde com seu patrimônio pessoal pelas dívidas, e o Sócio

Capitalista responde somente pela sua quota do Capital Social;11 – Os sócios respondem em conjunto pelas dívidas até o limite do Capital Social;12 – Os Sócios Capitalistas assumem as obrigações da empresa, mas os Sócios Industriais

não assumem as dívidas nem o risco dos prejuízos, porém, participam dos lucros;13 – Apenas o Sócio ou Acionista tem qualidade para administrar a sociedade, e como

Diretor ou Gerente, responde, ilimitadamente, pelas dívidas da empresa;14 – A gestão da empresa é exercida por qualquer pessoa, quer seja Acionista ou não.

R E S U M OTIPOS CARACTERÍSTICAS

DE ENTIDADES 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Firma Individual Sociedades Mercantis ou Comerciais Sociedade em Nome Coletivo Sociedade em Comandita Simples Sociedade de Capital e Indústria Sociedade em Conta de Participação Soc. Por Quota de Responsabe. Ltda. Sociedade em Comandita Por Ações Sociedade Por Ações

Sociedades Civis



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2 – DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO

São provisões constituídas para redução ou retificação de elementos do Ativo.Os saldos das contas dessas provisões serão considerados como valores subtrativos

das contas representativas dos bens, dos encargos e dos custos de aquisição de direitos.

2.1 - Depreciação

A depreciação representa a perda de valor dos bens materiais sujeitos a:• Desgaste pelo uso contínuo;• Ação da natureza;• Obsolescência ( Desatualização );

Exemplo de bens materiais sujeitos à depreciação:• Prédios e Edificações;• Veículos;• Móveis e Utensílios;• Máquinas, Equipamentos e Ferramentas

2.2 - Amortização

A amortização consiste na extinção gradual de valores que figuram no Ativo comoencargos de exercícios futuros. Pode também representar a diminuição do valor aplicadona aquisição de Direitos, cujo prazo de utilização ou existência é limitado, por motivoscontratuais ou legais.

Exemplo de bens imateriais sujeitos à amortização:• Direitos de uso de processo;• Marcas, Patentes;• Despesas Pré-operacionais da empresa;• Despesas com pesquisas e desenvolvimento de produtos.

2.3 - Exaustão

A exaustão é a perda de valor decorrente da utilização de Direitos de Lavra,adquiridos mediante aplicação de recursos para exploração de Minas, Jazidas e ReservasFlorestais.

Assim as empresas de mineração registrarão como custo, em cada exercício, naapuração do resultado, a importância correspondente à diminuição de valor do custo deaquisição dos Direitos de Lavra para a sua exploração econômica.

Para tanto adotam-se as seguintes conceituações:

• Jazida: É toda massa individualizada de substância vegetal, mineral ou fóssil,aflorando à superfície ou existente no interior da terra, e que tenha valor econômico.Exemplo: Floresta, Carvão, Ferro, Manganês, Ouro, Água Mineral, Petróleo, etc.

• Lavra: É o conjunto de operações coordenadas visando ao aproveitamento industrialda jazida, desde a fase de extração das substâncias minerais até o seu beneficiamento.

• Mina: È a jazida em lavra, pronta para ser operada.



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3 - DUPLICATAS DESCONTADAS

As Duplicatas a Receber, registradas no Ativo de uma empresa, fruto de suas vendasa prazo, podem ser negociadas com Bancos.

Vários motivos levam a empresa a descontar seus títulos, sendo um deles anecessidade de reposição dos estoques.

A operação de desconto é uma das formas que a empresa tem de gerar recursos, ouseja, a necessidade de Capital de Giro para tal fim.

As Duplicatas Descontadas são uma forma disfarçada de empréstimo, havendo,portanto, a cobrança de juros por parte dos Bancos.

Caso o devedor da duplicata não honre o compromisso até a data do vencimento,e a duplicata tenha sido descontada, a empresa deverá restituir ao Banco a quantiacorrespondente ao valor do desconto.

A conta Duplicatas Descontadas é uma conta retificadora ( subtrativa ) da contaDuplicatas a Receber, e, indica o quanto foi recebido, antecipadamente, do saldo da contaDuplicatas a Receber.

4 - PROVISÃO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS

Esta provisão representa a estimativa de prejuízos prováveis oriundos de riscosassumidos com a concessão de créditos a clientes da empresa.

Registra, portanto, as possíveis perdas pela expectativa da falta de pagamento dasContas a Receber. É uma conta retificadora ( subtrativa ) do Ativo.

Contabilmente, a conta Provisão Para Devedores Duvidosos é movimentada nosseguintes casos:

• Pela constituição da Provisão;• Pela baixa de Contas a Receber incobráveis;

4.1 – Cálculo da Provisão

Existem diversas formas de se prever os prejuízos futuros que devem sercontabilizados no exercício em que forem observados.

A mais comum, adotada pela grande maioria de nossas empresas, é aquela em que seaplica um percentual sobre o saldo médio dos últimos três exercícios dos créditos areceber.

Anteriormente, a legislação do Imposto de Renda permitia deduzir do resultado daempresa um percentual de l,5% ( um e meio por cento ) sobre o saldo da conta Duplicatasa Receber.

Atualmente, o Fisco considera esta provisão como despesa não dedutível para efeitoda tributação do Imposto de Renda.

Esta provisão será constituída ao término de cada exercício social, utilizando-secomo contrapartida uma conta de despesa intitulada Despesa Com Devedores Duvidosos.



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5 - DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS

O Art. 176 da Lei 6.404/76 estabelece que ao término de cada exercício social, aAdministração da empresa faça elaborar com base na sua escrituração mercantil, asDemonstrações Financeiras ( Contábeis ), que deverão exprimir com clareza a situaçãopatrimonial e as mutações ocorridas no período.

As demonstrações que compõem o Balanço do Exercício serão publicadas com osvalores referentes ao período encerrado, mais a indicação dos valores correspondentes aoexercício imediatamente anterior, os quais poderão ser expressos em unidades de milhar, e,compreende as seguintes demonstrações:

a) Demonstração do Balanço Patrimonial - DBP;

b) Demonstração do Resultado do Exercício - DRE;

c) Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados – DLPA;

d) Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL ( opcionalmente, emsubstituição a DLPA );

e) Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos - DOAR;

f) Notas Explicativas.

5.1 – Roteiro para elaboração do Balanço do Exercício

As etapas para a elaboração do Balanço do Exercício, após o registro de todas asoperações da empresa nos Livros Contábeis, são as seguintes:

a) Levantar o 1º Balancete de Verificação ( Com base no Livro Razão );

b) Efetuar os Lançamentos de Ajuste:

• Constituir as Provisões;• Corrigir os erros detectados.

c) Levantar o 2º Balancete de Verificação ( Com base no Livro Razão );

d) Apurar o Resultado do Exercício ( Encerrando as contas de Receitas e Despesasem contra-partida com a conta Apuração do Resultado do Exercício – ARE );

e) Provisionar o Imposto de Renda devido ( Utilizando o LALUR );

f) Transferir o Lucro Líquido do Exercício para a conta Lucros ou PrejuízosAcumulados;

g) Proceder a distribuição do Resultado do Exercício ( Conforme proposta dosÓrgãos da Administração da empresa para aprovação pela AGO);

h) Elaborar as Demonstrações Contábeis e as respectivas Notas Explicativas.



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5.2 – Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados - DLPA

DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS E PREJUÍZOS ACUMULADOSEXERCÍCIO FINDO EM 31/12/2000

DESCRIÇÃO R$

SALDO DO INÍCIO DO PERÍODO 19.590AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES Retificação de erro de exercícios anteriores (1.000) Efeitos da mudança de Critérios Contábeis (2.800)DESTINAÇÕES APROVADAS DURANTE O EXERCÍCIO Aumento de Capital, conforme AGE (8.000) Dividendos intermediários ou antecipados -REVERSÕES DE RESERVAS Reserva para Contingências 1.300 Reserva de Lucros a Realizar 1.200LUCRO OU PREJUÍZO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO Lucro Líquido do Exercício 19.689SALDO À DISPOSIÇÃO DA ASSEMBLÉIA GERAL ORDINÁRIA 29.979PROPOSTA DE DESTINAÇÃO DO SALDO Transferências para Reservas: Reserva Legal (984) Reserva Estatutária (2.405) Reserva de Lucros a Realizar (3.077) Reserva de Lucros para Expansão (6.000) Aumento de Capital ( 4.000) Dividendos a Distribuir (7.920)SALDO NO FINAL DO PERÍODO 5.593

• Objetivos e Considerações Gerais

O objetivo da Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados é apresentar osaldo residual de lucros ou prejuízos, suas alterações durante o exercício e a destinaçãodo lucro ao final de cada exercício, ou em períodos intermediários.

Existem duas destinações principais para os lucros, a saber:

a) Distribuição Direta – Sob a forma de participação, dividendos e bonificação aosacionistas;

b) Distribuição Indireta – Retenção na empresa de parcelas do lucro, constituindo-se emaumento de Capitais Próprios ( Patrimônio Líquido ).

A estrutura da Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados apresenta,normalmente, a composição a seguir.



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• Saldo do Início do Período

É o saldo acumulado proveniente do exercício imediatamente anterior, podendo serlucro ou prejuízo acumulado.

• Ajustes de Exercícios Anteriores

Dizem respeito aos ajustes realizados em decorrência de efeitos da mudança decritério contábil ou de retificação de erro contábil imputável a determinado exercícioanterior, sendo estes ajustes debitados ou creditados à conta Lucros ou PrejuízosAcumulados, conforme o caso.

• Destinações Aprovadas Durante o Exercício

São as alterações efetuadas no saldo da conta, pela utilização de lucros paraaumento de Capital, distribuição de dividendos intermediários ou antecipados, etc.

• Reversões de Reservas

Referem-se aos lançamentos contábeis cuja finalidade é utilizar Reservas de Lucrosna compensação de prejuízos, ou para outra destinação.

A lei determina que serão revertidas à conta de Lucros ou Prejuízos Acumuladosas Reserva de Contingências e de Lucros a Realizar sempre que ocorram os seguintes fatos:

Reserva de Contingências – quando cessarem os motivos que determinaram a suaconstituição, a parcela não utilizada será revertida para Lucros ou Prejuízos Acumulados;

Reserva de Lucros a Realizar – na proporção em que forem realizados os valores queserviram de base para a sua constituição.

• Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício

É o Resultado Líquido Final de cada exercício, transferido para a conta Lucros ouPrejuízos Acumulados, a fim de ser utilizado ou destinado, por proposta dos administradoresà Assembléia Geral Ordinária - AGO dos acionistas ou sócios.

• Proposta de Destinação do Saldo

A Proposta de Destinação dos Lucros será, obrigatoriamente, apresentada na AGO,juntamente com as Demonstrações Financeiras do Exercício, devendo contemplar asdestinações para constituição das Reservas de Lucros e para os Dividendos, especificandoo valor do dividendo por ação do Capital Social.

• Saldo no Final do Período

É o saldo residual que passa para o exercício seguinte.



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5.3 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDOEXERCÍCIO FINDO EM 31/12/2000

Reserva Reserva LucrosDescrição Total Capital de Cap. Legal Acumulos

Saldos do Exercício Anterior 668.814 350.000 152.103 20.143 146.568

Subscrição/Integralização/Capital 250.000 250.000 - o - - o - - o -Subtotal 918.814 600.000 152.103 20.143 146.568

Destinação durante o exercício: Parcela de Aumento de Capital - o - 295.400 (109.116) - o - (186.284)Recompra Ações (Ações em Tesa) (30.000) - o - (30.000) - o - - o -

Lucro Líquido do Exercício 53.604 - o - - o - - o - 53.604Subtotal 23.604 295.400 (139.116) - o - (132.680)

Saldo à disposição da AGO - o - - o - - o - - o - 13.888

Distribuição proposta à AGO: Transferências para Reservas - Reserva Legal - o - - o - - o - 2.680 (2.680) Dividendos propostos (6.944) - o - - o - - o - (6.944)

Subtotal (6.944) - o - - o - 2.680 (9.624)

Saldo no Final do Exercício . 935.474 895.400 12.987 22.823 4.264

• Objetivos da Demonstração

A lei societária estabelece que a empresa poderá elaborar e publicar a Demonstraçãodas Mutações do Patrimônio Líquido em substituição à Demonstração dos Lucros ouPrejuízos Acumulados, posto que esta estará incluída naquela.

Esta demonstração tem por objetivo facilitar a análise das modificações ocorridas noscomponentes do Patrimônio Líquido durante o exercício social.

Do ponto de vista gerencial ela permite uma visão mais adequada docomportamento dos Capitais Próprios, identificando as causas de sua evolução ou regressão.



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5.4 Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos - DOAR

DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLCAÇÕES DE RECURSOSEXERCÍCIO FINDO EM 31/12/2000

DESCRIÇÃO 31/12/2000 31/12/1999SALDOS NO INÍCIO DO EXERCÍCIO Ativo Circulante 798.380 488.301 ( - )Passivo Circulante (342.046) (240.230) ( = ) Capital Circulante Líquido 456.334 248.071( + ) ORIGENS DE RECURSOS Recursos Operacionais: Lucro Líquido do Exercício 53.604 35.630 Itens que não afetam o Capital de Giro Próprio: - Depreciações, Amortizações e Exaustão 35.979 29.220 Variação nos Resultados de Exercícios Futuros - o - - o - Recursos Não Operacionais: Diminuição do Ativo Não Circulante: - Alienação de bens do Permanente 15.000 - o - Aumento do Passivo Não Circulante: - Financiamentos obtidos 25.258 15.000 - Novos empréstimos 20.000 - o - Aumento do Patrimônio Líquido - Subscrição e integralização de Capital 250.000 100.000

Total das Origens de Recursos 519.715 243.533( - ) APLICAÇÕES DE RECURSOS Aplicações Operacionais: Dividendos distribuídos 23.760 15.270 Aplicações Não Operacionais: Aumento do Ativo Não Circulante: - Compra de equipamentos 40.000 20.000 Diminuição de Passivo Não Circulante: - Transferências para o Circulante 6.826 - o - Diminuição de Patrimônio Líquido: - Recompra de ações da empresa 50.000 - o -

Total das Aplicações de Recursos 120.586 35.270( = ) CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO 855.463 456.334

SALDOS NO FINAL DO EXERCÍCIO( + ) Ativo Circulante 1.113.136 798.380( - ) Passivo Circulante (257.673) (342.046)( = ) Capital Circulante Líquido 855.463 456.334

• Conceitos e objetivos da demonstração

A Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos, também chamada de Fluxode Fundos, origina-se basicamente de uma análise das variações ocorridas na posiçãofinanceira da empresa, Ativos e Passivos Circulantes, cuja diferença representa o CapitalCirculante Líquido.



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Assim, o objetivo desta demonstração é apresentar as modificações na posiçãofinanceira da empresa entre duas datas, geralmente as do início e do término de cadaexercício social.

a) Origens dos recursos

Generalizando, podemos dizer que as origens de recursos provocam:

1) Aumento no Passivo e no Patrimônio Líquido;2) Redução no Ativo.

A empresa pode obter fundos ou recursos adicionais, através de empréstimos,emitindo mais ações para aumentar seu Capital Social, realizando ativos de longo prazo,vendendo imobilizações inservíveis para seu uso, alienando participações societárias decaráter permanente.

• Recursos operacionais

São os recursos financeiros gerados pelas operações realizadas no período

A principal origem de recursos operacionais de uma empresa é o Lucro Líquido,porém, temos que eliminar determinados elementos que o compõe pelo fato de não afetaremo Capital Circulante Líquido, isto porque o registro desses elementos não implica emmovimentação financeira, porém, afetam o resultado do período.

São eles:

1) Quotas de Depreciação, Amortização e Exaustão;2) Resultado de Equivalência Patrimonial;3) Despesas e Receitas de Variações Monetárias Ativas e Passivas;4) Lucro ou Prejuízo na venda de Ativo Permanente;

De acordo com o Regime de Competência as Receitas de Exercícios Futuros e oscustos e despesas que lhe são inerentes não são computados no Resultado do Exercício,embora tenham provocado alteração financeira na empresa, ou seja, aumento ou diminuiçãono Ativo ou no Passivo Circulante.

Assim, se a variação entre as datas-base da demonstração acusar um crescimento, estedeverá ser adicionado ao Lucro Líquido do Exercício, caso contrário, se a variação for umdecréscimo, ela deverá ser deduzida do Lucro.

• Recursos Não Operacionais

São recursos obtidos com a realização de itens do Realizável a Longo Prazo e doAtivo Permanente, como:

1) Alienação de bens do Permanente;2) Obtenção de empréstimos e financiamentos de longo prazo;3) Subscrição e integralização de Capital pelos sócios ou acionistas.



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b) Aplicações de Recursos

Os recursos obtidos pela empresa são normalmente aplicados, provocando aumentosno Ativo e reduções no Passivo e Patrimônio Líquido, afetando, por conseqüência, o seuCapital Circulante Líquido.

• Aplicações Operacionais

Representam as parcelas de recursos destinadas a remuneração dos sócios ouacionistas da empresa, na forma de participação nos lucros ou dividendos atribuídos noperíodo.

• Aplicações Não Operacionais

As compras de bens do Ativo Imobilizado, as aquisições de quotas ou ações deempresas coligadas ou controladas e as aplicações em despesas apropriáveis a resultados demais de um exercício social, são fatos que caracterizam as Aplicações Não Operacionais,pois, produzem aumento do Ativo Não Circulante.

A diminuição de Passivo Não Circulante ocorre com certa freqüência nos casos detransferência de saldos de obrigações do Exigível a Longo Prazo para o Passivo Circulante emobediência ao Regime de Competência.

A redução do Patrimônio Líquido é caracterizada pelos pagamentos efetuados a sóciosou acionistas, em operações de resgate, reembolso ou amortização, envolvendo quotas ouações representativas do Capital Social da empresa, redundando na diminuição do seuCapital Social.

• Variação do Capital Circulante Líquido

Ela é demonstrada pelas posições do Ativo e Passivo Circulantes, no início e no fimdo período, estabelecendo-se a diferença absoluta que determina o aumento ou a reduçãodo Capital Circulante da empresa.

5.5 – Notas Explicativas

A publicação de Notas Explicativas como parte integrante das DemonstraçõesContábeis está prevista no Parágrafo 4o do Art. 176 da Lei 6.404/76, o qual estabelece:

" As Demonstrações Financeiras ( Contábeis ) serão complementadas por NotasExplicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessárias paraesclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício ".

Entre outros, as Notas Explicativas devem fazer menção aos seguintes pontos:

• Aumento de valor de elementos do Ativo, resultante de novas avaliações;• Principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais;• Investimentos em outras sociedades, quando relevantes;• Quantidade, espécies e classes das ações do Capital Social da empresa;• Ajustes de exercícios anteriores.



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6 - CONSOLIDAÇÃO DE BALANÇOS

6.1 – Conceituação

Consolidar balanços ou consolidar demonstrações financeiras significa conjugarnuma mesma demonstração as demonstrações financeiras de um grupo de sociedades sobum controle comum.

O objetivo básico da consolidação de balanços, ou seja, a finalidade da elaboração doBalanço Consolidado, é divulgar a situação econômico-financeira de um grupo deempresas sob um mesmo comando.

Esse controle comum implica na existência de uma sociedade dominante, conhecidapor controladora ou holding, uma vez que esta exerce o poder decisório sobre as demaiscomponentes do grupo, denominadas controladas.

6.2 – Normas legais de Consolidação

6.2.1 – Grupo de Empresas

Segundo o Art. 265, da Lei 6.404/?6, Lei das Sociedades Por Ações, a sociedadecontroladora e suas controladas podem constituir um Grupo de Empresas, medianteConvenção escrita firmada entre elas, na qual se obriguem a conjugar esforços para arealização dos respectivos objetivos, ou a participarem de atividades ou empreendimentoscomuns.

A empresa controladora, ou de comando do grupo, deve ser brasileira, e exercer,direta ou indiretamente, e de modo permanente, o controle das empresas controladas, comotitular de direitos dos acionistas.

As relações entre as sociedades, a estrutura administrativa do grupo e a coordenaçãoou subordinação dos administradores das empresas controladas serão estabelecidas naConvenção do Grupo, porém, cada sociedade conservará sua personalidade jurídica epatrimônio distinto das demais.

O Grupo de Empresas terá designação onde constarão as palavras “Grupo deSociedades”, ou simplesmente “Grupo”.

A consolidação de balanços, conforme a Lei das S/A, é obrigatória somente para:

a) Companhias abertas que tiverem mais de 30% de seu patrimônio líquido representadopor investimentos em controladas;

b) Grupos empresariais que se constituírem formalmente em Grupos de Sociedades,independentemente de serem ou não companhias abertas, tal como no caso de umaSociedade Por Quota de Responsabilidade Limitada.

Entretanto, há situações em que não se deve incluir certas controladas naconsolidação, tais como as sociedades que se encontrem nas seguintes condições:

a) Com efetivas e claras evidências de perda de continuidade e cujo patrimônio sejaavaliado ou não à valores de liquidação;



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b) Cuja venda por parte da investidora ou controladora, em futuro próximo, tenha nítidaintenção de realização, devidamente comprovada.

6.3 – Técnicas de Consolidação

6.3.1 – Introdução

É procedimento fundamental, antes de se efetuar a consolidação dasdemonstrações financeiras da sociedade controladora e das controladas, o exame prévio daestrutura patrimonial das empresas envolvidas no processo de consolidação, pois, emmuitos casos, há de se impor a reclassificação das contas em grupos homogêneos, a fim depermitir a análise adequada da situação do grupo.

Em virtude da padronização dos planos de contabilidade de certos setores daeconomia, a consolidação de balanços das empresas torna-se bem mais fácil.

O Balanço Geral de uma empresa reflete sua posição patrimonial e financeira, emdeterminado momento, sendo a resultante da aplicação de procedimentos e critérioscontábeis, os quais nem sempre são aplicados de maneira uniforme pelos responsáveis dosetor contábil da empresa.

Se, os procedimentos e critérios adotados pelas empresa sujeitas à consolidaçãoforem diferentes, a posição do grupo de sociedades não terá uma avaliação correta.

Para uma consolidação de balanços de controladora e controladas, alguns requisitosdevem ser observados, de forma a possibilitar a sua efetivação:

a) Controle efetivo da holding sobre as demais sociedades controladas;b) Atividades semelhantes, iguais ou complementares entre as empresas do grupo;c) Coincidência ou proximidade das datas de encerramento dos exercícios das empresas

envolvidas na consolidação;d) Uniformidade dos procedimentos, princípios e convenções contábeis aplicadas pelas

sociedades que integram o processo de consolidação;e) Exame isolado de cada empresa para determinação da conveniência de sua inclusão ou

exclusão na consolidação.

6.3.2 – Papeis de Trabalho

A consolidação dos balanços é processada, extra-contabilmente, de duas formas:

a)– Através de papeis de trabalho manualmente elaborados em folhas colunadas, ou processadoseletronicamente;

b) – Pela elaboração, extra-contabil, ou seja, fora da escrituração contábil da empresa, defichas de Razão para consolidação, em que são lançados os saldos de cada empresa aser consolidada, para em seguida registrar todos os lançamentos de eliminação deconsolidação, chegando-se aos saldos consolidados de cada conta.

Sem dúvida, a forma preferida é a primeira, utilizando os seguintes modelos:

1 – Consolidação dos Balanços Patrimoniais – Ativo e Passivo;2 – Consolidação das Demonstrações dos Resultados do Exercício;3 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido Consolidado;4 – Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos Consolidadas.



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Note-se que não há indicação de modelo para consolidar a Demonstração dasOrigens e Aplicações de Recursos. Ela é elaborada partindo-se dos saldos consolidados nosModelos de 1 a 3, desprezando-se as demonstrações individuais de cada empresa.

6.3.3 - Eliminações de Consolidação

A consolidação de balanços não é, simplesmente, a soma dos saldos de cada contadas diversas empresas. Há necessidade de eliminar ou excluir os saldos existentes outransações realizadas entre as empresas do grupo, tais como as mencionadas abaixo, por nãogerar riquezas para o grupo, caracterizando-se como troca de elementos patrimoniais.

a) A participação de uma sociedade em outra;b) Os saldos de contas de transações financeiras entre partes relacionadas como:

• Empréstimos;• Adiantamentos;• Dividendos a receber ou a pagar;• Contas a receber ou a pagar.

c) A parcela do custo de serviços ainda não realizada correspondente a operações entre acontroladora e as controladas;

d) A parcela do custo de elemento do Ativo Permanente não realizada relativa atransações efetuadas entre as sociedades do grupo.

6.4 – Exemplos práticos

6.4.1 – Eliminação de Investimentos de caráter permanente

Suponhamos que a controladora “A“ tenha constituído, em Dezembro de 2000, umacontrolada “B”, na qual a empresa “A” tem 100% do Capital Social, e que a controladoratenha integralizado em dinheiro todo o Capital da controlada que é de R$ 10.000.000,00.

A eliminação de consolidação é somente a do investimento, já que não houvequalquer outra transação entre as empresas.

A seguir é apresentado, de forma sumária, o papel de trabalho da consolidação dosBalanços Patrimoniais ( Ativo e Passivo ) de 31/12/2000 das referidas empresas:

CONSOLIDAÇÃO DE BALANÇOSEM 31/12/2000

Grupo de Empresa A Empresa B Eliminação Consolidação SaldoContas Holding Controlada Débito Crédito Consolidado

Disponível ........... 75.000 10.000.000 - - 10.075.000C/ a Receber (3os). 150.000 - - - 150.000Investimentos (B). 10.000.000 - - 10.000.000 - 0 -Imobilizado ......... 5.075.000 - - - 5.075.000

Total do Ativo 15.300.000 10.000.000 - 10.000.000 15.300.000C/ a Pagar ( 3os ) ... 250.000 - - - 250.000Capital Social ....... 15.000.000 10.000.000 10.000.000 - 15.000.000Lucros Acumulos .. 50.000 - - - 50.000Total do Passivo 15.300.000 10.000.000 10.000.000 - 15.300.000



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6.4.2 – Eliminação de saldos entre partes relacionadas ( Holding/Controlada )

Mantendo-se o exemplo anterior, no decorrer do mês de Dezembro de 2000, aempresa “A”, controladora, vendeu, sem lucro, para a empresa “B”, controlada, parainstalação de seus escritórios, um imóvel de sua propriedade pelo valor de R$ 1.000.000,00,com pagamento previsto para Janeiro de 2001, sendo o fato provisionado por elas noexercício de 2000, como segue:


Grupo de Empresa A Empresa B Eliminação de Consolidação SaldoContas Holding Controlada Débito Crédito Consolidado

Disponível 75.000 10.000.000 - - 10.075.000C/ a Receber (3os) . 150.000 - - - 150.000C/ a Receber ( B ) 1.000.000 - 1.000.000 - 0 -Investimentos (B) 10.000.000 - - 10.000.000 - 0 -Imobilizado ......... 4.075.000 1.000.000 - - 5.075.000

Total do Ativo 15.300.000 11.000.000 - 11.000.000 15.300.000

PASSIVOC/ a Pagar ( 3os ) ... 250.000 - - - 250.000C/ a Pagar ( A ) .... - 1.000.000 1.000.000 - - 0Capital Social ....... 15.000.000 10.000.000 10.000.000 - 15.000.000Lucros Acumulos .. 50.000 - - - 50.000

Total do Passivo 15.300.000 11.000.000 11.000.000 - 15.300.000

6.4.3 – Eliminação de Lucro nas transações entre partes relacionadas ( Holding/Controlada )

Além das eliminações do Balanço Patrimonial, a holding promoveu a exclusão dolucro obtido na prestação de serviços de informática à controlada, durante o mês deDezembro de 2000, no valor de R$ 50.000,00, como a seguir demonstrado:

DEMONSTRAÇÃO CONSOLIDADA DOS RESULTADOS DO EXERCÍCIOEM 31/12/2000

Grupo de Empresa A Empresa B Eliminação de Consolidação SaldoContas Holding Controlada Débito Crédito Consolidado

Receita de Serviços 450.000 - 50.000 - 400.000Custo dos Serviços. (200.000) - - 40.000 (160.000)

Lucro Bruto .... 250.000 - 50.000 40.000 240.000Desp. Operacionais (200.000) - - - (200.000)

Lucro Líquido . 50.000 - 50.000 40.000 40.000



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6.4.4 – Eliminação dos saldos de contas correntes entre as empresas

A Seguradora “A”, holding do grupo, na qualidade de Líder de uma apólice deseguro, liquidou, em Dezembro de 2000, um sinistro no valor de R$ 30.000,00, tendo comoCossegurada sua controlada a Seguradora “B”, com a participação de 20% do riscocontratado, a qual foi informada da regulação do sinistro.

Contabilmente, a controladora apropriou, no sistema de conta corrente, o valor deR$ 6.000,00, a receber da Cosseguradora ( controlada ), debitando a conta do AtivoSeguradoras – Pais – Recuperação de Sinistro – Cosseguro Cedido. Por sua vez a Seguradora“B”, a controlada, contabilizou o mesmo valor à crédito da conta do Passivo Seguradoras –País – Sinistros – Cosseguros Aceitos.

As normas legais de Consolidação de Balanços exigem a eliminação ou exclusão desaldos dessa natureza quando existentes entre sociedades do mesmo grupo empresarial.

Assim, tomando-se como base os balanços do exemplo do item 6.4.2, alterados pelosfatos relatados neste item, temos, abaixo, o papel de trabalho utilizado no processo:


Grupo de Empresa A Empresa B Eliminação de Consolidação SaldoContas Holding Controladaa Débito Crédito Consolidado

Disponível ............. 45.000 10.000.000 - - 10.045.000C/ a Receber (3os) .. 150.000 - - - 150.000C/ a Receber ( B ) . 1.000.000 - 1.000.000 - 0 -C/C Soc.Conges (B) 6.000 - - 6.000 - 0 -Investimentos (B) . 10.000.000 - - 10.000.000 - 0 -Imobilizado .......... 4.075.000 1.000.000 - - 5.075.000

Total do Ativo ... 15.276.000 11.000.000 - 17.000.000 15.270.000C/ a Pagar ( 3os ) ... 250.000 - - - 250.000C/ a Pagar ( A ) ..... - 1.000.000 1.000.000 - - 0 -C/C Soc.Conges (A) - 6.000 6.000 - 0 -Capital Social ........ 15.000.000 10.000.000 10.000.000 - 15.000.000Lucros Acumulos ... 26.000 (6.000) - - 20.000Total do Passivo . 15.276.000 11.000.000 17.000.000 - 15.270.000

• Observações:

a) – Esse exemplo demonstra que, após o processo de consolidação, ocorreu uma reduçãonos Lucros Acumulados da ordem de R$ 30.000,00, em relação à consolidaçãodemonstrada no item 4.2, isto é, exatamente o valor total da indenização paga;

b) – As normas vigentes estabelecem que as demonstrações consolidadas não devem incluirlucros nas transações ocorridas entre as empresas do grupo, todavia, a CVM nãopermite a exclusão de prejuízo não realizado, embora a Lei das S/A referir-se,genericamente, aos resultados, entendendo-se como tal, lucro ou prejuízo.

6.4.5 – Consolidação das Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL

A Demonstração das Mutações dos Patrimônios Líquidos Consolidados, além deser muito útil, pois muitas empresas a publicam, apesar de não ser obrigatória pela Lei dasS/A, ela deve ser preparada ao se elaborar os papeis de trabalho de consolidação, com opropósito de verificar se os valores apurados na consolidação estão fechando entre si.



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A seguir apresenta-se o modelo de papel de trabalho relativo a consolidação dasDemonstrações das Mutações dos Patrimônios Líquidos das empresas do grupo, com aseguinte formatação:

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DOS PATRIMÔNIOS LÍQUIDOSCONSOLIDADOS EM 31/12/2000

Discriminação R$

Saldo no início do exercício .......................................................... XXXXX ( + ) Lucro líquido consolidado ..................................................... XXXXX ( - ) Dividendos distribuídos..........................................................

( XXXX )

( = ) Saldo no final do exercício .................................................. XXXXX

• Observações:

a) – Os saldos do início e do fim do exercício são extraídos dos Balanços Consolidados;

b) –O lucro líquido consolidado é o apurado na Demonstração Consolidada dosResultados do Exercício;

c)– Os dividendos distribuídos são representados pela soma dos dividendos distribuídosem cada empresa consolidada, menos os dividendos distribuídos entre elas que devemser eliminados da consolidação;

d) – Normalmente, a demonstração consolidada das mutações patrimoniais é igual aDemonstração das Mutações do Patrimônio Líquido da holding, pois esta adota aEquivalência Patrimonial, o mesmo ocorrendo com a Demonstração Consolidada dosLucros ou Prejuízos Acumulados.

6.4.6 – Consolidação das Demonstrações de Origens e Aplicações de Recursos - DOAR

Não há procedimentos especiais para a consolidação das Demonstrações de Origense Aplicações de Recursos.

Devemos tomar como base os Balanços Consolidados de início e fim de exercício, aDemonstração Consolidada dos Resultados do Exercício, a Demonstração Consolidadadas Mutações Patrimoniais e os detalhamentos das movimentações consolidadas dos Ativose Passivos Não Circulantes, de onde surgem as origens e aplicações de recursos, paramontar a Demonstração Consolidada das Origens e Aplicações de Recursos, empregandoos procedimentos e o modelo habitual utilizado para a elaboração das demonstraçõesindividuais de cada empresa.



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7 - INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO

7.1 – Conceitos

7.1.1 - Incorporação

É a operação através da qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, quelhes sucede em todos os direitos e obrigações ( Art. 227 da Lei 6.404/76 – Lei das S/A ).

7.1.2 - Fusão

Conceitua-se como a operação na qual se fundem duas ou mais sociedades paraformar uma sociedade nova, que lhes sucederá em todos os direitos e obrigações ( Art.228 da Lei das S/A ).

7.1.3 - Cisão

Trata-se de uma operação onde uma sociedade transfere parte do seu patrimôniopara uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim, ou já existentes, extinguindo-se acompanhia cindida se houver transferência de todo o seu patrimônio, ou dividindo-se oseu capital, se a transferência do seu patrimônio for parcial ( Art. 229 da Lei das S/A ).

7.2 – Medidas Legais

Um processo de Incorporação, Fusão ou Cisão, antes de ser efetivado, requer umasérie de medidas preliminares de caráter legal, como:

a) Os órgãos da administração, no caso de Sociedades Anônimas, ou sócios, no caso deoutros tipos, das Sociedades interessadas firmarão um protocolo estabelecendo ascondições para efetivação da operação pretendida;

b) Firmado o protocolo, este deverá ser submetido à deliberação da Assembléia Geral dasSociedades envolvidas, acompanhado de uma exposição de motivos justificando asrazões da operação, a sua finalidade e as alterações patrimonial, estatutária esocietária a serem implantadas;

c) Aprovado o protocolo pela Assembléia, esta nomeará os peritos que elaborarão o Laudode Avaliação dos patrimônios das Sociedades participantes do processo para futuraaprovação;

d) As decisões aprovadas pela Assembléia deverão ser publicadas e devidamentearquivadas nos órgãos competentes para gozarem de validade jurídica e legal;

e) Cumpridas todas as exigências legais as Sociedades estarão autorizadas a efetuar aoperação aprovada pelos acionistas ou sócios.



22

7.3– Objetivos Básicos

As operações de Incorporação, Fusão e Cisão são formas de reorganização desociedades, previstas em lei, que permitem às empresas, a qualquer tempo, promover asreformulações que lhes forem convenientes, objetivando:

a) A reorganização de sociedades de um grupo de empresas em face da conjuntura socio-econômica, com vistas a redução de custos operacionais;

b) A reorganização de sociedades, visando o planejamento sucessório e a proteção dopatrimônio da entidade e de seus sócios;

c) A reorganização de sociedades a título de planejamento fiscal, buscando minimizar acarga tributária;

d) Separação ou desmembramento de empresas ou parte delas, como solução para asdivergências entre acionistas, freqüentemente entre herdeiros de empresas familiares;

e) A integração operacional, à evolução da tecnologia, dos sistemas de produção ou decomercialização, ou ao fortalecimento competitivo no mercado diante da concorrência;

f) Alterações em face da mudança de ramo de atividade ou na intenção dainternacionalização de negócios;

g) Reorganização de empresas estatais que se encontrem em processo de preparação paraa sua privatização;

h) Abertura de Capital de empresas privadas familiares ao mercado de capitais.

7.4 – Contabilização

Os procedimentos contábeis relativos à Incorporação, normalmente utilizados noBrasil, não são reconhecidos internacionalmente, isto porque a atualização dos valorescontábeis para fins dessas operações é efetuada com base na legislação fiscal, prevalecendoesta sobre as normas e os princípios contábeis.

A tendência mundial, já há bom tempo, é a de utilizar os valores de mercadoquando, antes desses processos formais, houver mudança de controle acionário.

7.4.1 – Incorporação de Sociedades sob Controle Comum com Avaliação Patrimonial peloValor Contábil

Imaginemos que em 31/12/2002, a Sociedade ( A ) incorporou a sociedade ( B ).Essa operação foi realizada pelo fato de ambas atuarem no mesmo ramo de negócios eestarem submetidas a um controle acionário comum, ou seja, as pessoas físicas quedetinham o capital de ( A ) detinham, também, o capital de ( B ), na mesma proporção, e,seus Balanços, representados por grupo de contas, a seguir, foram assim demonstrados.



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7.4.1.1 – Balanços das Sociedades ( A ) e ( B )

SOCIEDADESGRUPO DE CONTAS ( A ) ( B )

ATIVO Circulante 18.000 5.000 Realizável a Longo Prazo 25.000 7.000 Permanente 37.000 9.000

Total 80.000 21.000PASSIVO

Circulante 8.000 4.000 Exigível a Longo Prazo 5.000 3.000 Patrimônio Líquido 67.000 14.000

Total 80.000 21.000

7.4.1.2– Lançamentos Contábeis

a) – Na Sociedade ( B ) – Incorporada ou Sucedida

• Pela transferência de Ativos, Passivos e Patrimônio Líquido para a Sociedade ( A ):

CONTAS DÉBITO CRÉDITOConta de Incorporação 21.000a Ativo Circulante 5.000a Realizável a Longo Prazo 7.000a Permanente 9.000

Passivo Circulante 4.000Exigível a Longo Prazo 3.000Patrimônio Líquido 14.000a Conta de Incorporação 21.000

b) – Na Sociedade ( A ) – Incorporadora ou Sucessora

• Pelo recebimento dos Ativos, Passivos e Patrimônio Líquido da Sociedade ( B ):

CONTAS DÉBITO CRÉDITOAtivo Circulante 5.000Realizável a Longo Prazo 7.000Permanente 9.000a Conta de Incorporação 21.000

Conta de Incorporação 21.000a Passivo Circulante 4.000a Exigível a Longo Prazo 3.000a Patrimônio Líquido 14.000



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• Ao final, após a incorporação, foi demonstrado o Balanço da Sociedade ( A ) –Sucessora, da seguinte forma:

GRUPAMENTOS R$ATIVO

Circulante 23.000 Realizável a Longo Prazo 32.000 Permanente 46.000

Total 101.000PASSIVO

Circulante 12.000 Exigível a Longo Prazo 8.000 Patrimônio Líquido 81.000

Total 101.000

• Considerações:

a) Observa-se a utilização de uma conta transitória “Conta de Incorporação”, nas duasempresas, a qual recebe as contrapartidas dos saldos das contas ativas e passivas,transferidas para a Sociedade ( A ), com a baixa simultânea de ativos e passivos naSociedade ( B ). Os saldos de todas as contas da Sociedade ( B ) são zerados em razão dasua incorporação à Sociedade ( A ), extinguindo-se, por conseqüência a Sociedade ( B );

b) Nesse caso não há dúvida sobre a avaliação contábil;

c) Os saldos anteriores foram mantidos, já que não houve compra nem venda deempresa, mas, incorporações de empresas que estavam sob o comando de umcontrolador comum;

d) Não houve motivo para alteração dos valores contábeis previamente existentes;

e) Admitiu-se, assim, que o Laudo de Avaliação dos patrimônios baseou-se nos saldoscontábeis de ambas as empresa, como estabelecido no Protocolo de Incorporação;

f) Nada impediria que, mesmo nesta situação, a avaliação fosse a valores de mercado,como adotado pelas comunidades contábeis internacionais.

7.4.2 – Fusão de duas Sociedades com Participação Societária entre elas

Como visto anteriormente no processo de Incorporação, os procedimentos contábeissão simples, bastando apenas que sejam criadas contas transitórias, tanto na empresasucedida ( B ) como na empresa sucessora ( A ), e que sejam ajustadas as participaçõesque uma empresa detém da outra, registrando-se o aumento do Capital.



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No caso da Fusão, o processo é similar e simples, sendo que nessa operação é criadauma empresa nova mediante o somatório do capital inicial atribuído por duas ou maissociedades que se extinguem, dando lugar a sociedade nova.

• Exemplo:

Suponhamos, portanto, que as sociedades ( A ) e ( B ) fundem-se para criar umasociedade nova ( C ) e que essas empresas tenham a seguinte posição patrimonial na database da Fusão:

GRUPO DE SOCIEDADES FUNDIDAS SOC. NOVACONTAS ( A ) ( B ) (A) + (B) = ( C )

Ativo 12.000 20.000 32.000Passivo 7.000 14.000 21.000Patrimônio Líquido 5.000 6.000 11.000

Totais 24.000 40.000 64.000

7.4.2.1 – Lançamentos Contábeis

Bastaria apenas criar uma conta transitória intitulada “Conta de Fusão” nas trêssociedades, para que as empresa ( A ) e ( B ) transferissem o seu acervo líquido para asociedade nova ( C ), na mesma linha de raciocínio dos procedimentos contábeis aplicáveisao processo de Incorporação.

Caso houvesse participação societária de uma empresa em outra, deveria sereliminado o valor do investimento na investidora contra o Patrimônio Líquido dainvestida, resultando numa redução do Patrimônio Líquido da sociedade nova.

7.4.3 – Cisão entre duas sociedades

Uma empresa poderá transferir partes ou parcelas de seu patrimônio para uma oumais empresas, ou efetuar a transferência total de seu patrimônio, sendo que neste caso elaserá extinta.

Quando ocorrer a Cisão com transferência de parcela do patrimônio em sociedadejá existente, obedecerá essa operação aos procedimentos legais aplicáveis ao processo deIncorporação ( Art. 227 da Lei 6.404/76 – Lei das S/A ).

Vejamos o caso de uma empresa de processamento de dados que prestavaadicionalmente serviços de suporte técnico em informática a seus clientes e deseja separaresses serviços dos demais.

Nota-se, portanto, ser uma operação parcial de Cisão, mediante a criação de umaempresa nova, pois, a empresa existente dará continuidade aos serviços de processamentode dados.

Na data base, deliberada pelos acionistas, para a operação de Cisão, essa empresaapresentava a seguinte posição patrimonial:



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7.4.3.1 – Balanço da Empresa de Processamento de Dados

ATIVO PASSIVO

Circulante R$ Circulante R$ Disponibilidade 18.000 Empréstimos e Financiamentos 30.000 Contas a Receber 29.000 Obrigações Sociais e Tributárias 19.000 Almoxarifado 14.000 Contas a Pagar 8.000

Sub-total 61.000 Sub-total 57.000Permanente Patrimônio Líquido Imobilizado 49.000 Capital 30.000

Reservas de Capital 15.000 Lucros Acumulados 8.000

Sub-total 53.000

Total do Ativo 110.000 Total do Passivo 110.000

Com base nesse Balanço os acionistas decidiram alocar na empresa nova os ativose passivos ligados à operação que está sendo transferida, de forma que cada empresapermaneça, após a Cisão, com os ativos e passivos correspondentes, como se já existisseuma contabilidade divisional, segregando tais ativos e passivos, bem como os resultados e aposição patrimonial por operação.

É importante observar que esse é o melhor critério, mas podemos atribuir oselementos de ativo e passivo de outra forma que melhor convenha aos acionistas e àsnegociações entre eles.

Recomenda-se promover a capitalização dos lucros e reservas, antes da operaçãopara que a empresa nova receba os ativos e passivos, tendo como contrapartida dePatrimônio Líquido somente o Capital.

Não havendo a capitalização, o Patrimônio Líquido cindido será transferidoproporcionalmente entre Capital, Reservas e Lucros Acumulados.

Se houver reservas vinculadas ao Ativo, estas contas de reservas deverão ficar naempresa que remanescer com os ativos, como é o caso da Reavalição.

Nessa situação, deverá haver compensação com outras contas patrimoniais, pois, ototal transferido não se altera.

Cabe enfatizar que se a empresa cindida transferir a totalidade de seu patrimôniopara uma ou mais sociedades ela será extinta, caso contrário, permanecerá ativa, e manteráos ativos e passivos remanescentes da operação de Cisão.



27

7.4.3.2 – Lançamentos Contábeis

Seguindo o mesma procedimento de contabilização das operações de Incorporaçãoe Fusão, também na operação de Cisão seria utilizada, pelas sociedades envolvidas, umaconta transitória intitulada “Conta de Cisão”, para transferir as partes do patrimônio dasociedade cindida para a sociedade nova, conforme lançamentos a seguir:

a) Na Sociedade Cindida:

CONTAS DÉBITO CRÉDITOConta de Cisão 12.000a Disponibilidades 3.000a Contas a Receber 5.000a Permanente 4.000

Obrigações Sociais e Tributárias 5.000Capital 7.000a Conta de Cisão 12.000

b) Na Sociedade Nova:

CONTAS DÉBITO CRÉDITODisponibilidades 3.000Contas a Receber 5.000Permanente 4.000a Conta de Cisão 12.000

Conta de Cisão 12.000a Obrigações Soc. e Tributárias 5.000a Capital 7.000

Teríamos, então, a seguinte posição patrimonial nas duas sociedades após a Cisão:

A T I V O P A S S I V OEmpresa Empresa Empresa EmpresaGRUPAMENTOS

Cindida NovaGRUPAMENTOS

Cindida NovaCirculante R$ R$ Circulante R$ R$ Disponibilidades 15.000 3.000 Empréstos/Financos 30.000 -,- Contas a Receber 24.000 5.000 Obrig.Soc. e Tribas. 14.000 5.000 Almoxarifado 14.000 -,- Contas a Pagar 8.000 -,-

Sub-total 53.000 8.000 Sub-total 52.000 5.000Permanente Patrimônio Líquido Imobilizado 45.000 4.000 Capital 46.000 7.000

Total do Ativo 98.000 12.000 Total do Passivo 98.000 12.000



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8 - B I B L I O G R A F I A

1 - Título: ANÁLISE DE BALANÇOSAutor: Sérgio Iudícibus Editora: Atlas

2 - Título: INTRODUÇÃO À ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRAAutor: Hélio de Paula Leite Editora: Saraiva

3 - Título: DICIONÁRIO DE CONTABILIDADEAutor: Lopes de Sá Editora: Atlas

4 - Título: DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRASAutor: Hugo Rocha Braga Editora: Atlas

5 - Título: DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRASUM ENFOQUE GERENCIAL

Autor: Milton Augusto Walter e Hugo Rocha Braga Editora: Saraiva

6 - Título: CONTABILIDADE INTRODUTÓRIAAutor: Equipe de Professores da FEA/USP Editora: Atlas

7 - Título: MANUAL DE CONTABILIDADE DAS S/AAutor: Equipe de professores da FEA/USP Editora: Atlas

8 - Título: CONTABILIDADE GERALAutor: Hilário Franco Editora: Atlas

9 - Título: INTRODUÇÃO À CONTABILIDADEAutor: Milton Augusto Walter Editora: Atlas

10 - Título: CONTABILIDADE BÁSICAAutor: José Carlos Marion Editora: Atlas

F I M

Documents

Apostila Contabilidade Básica II