CRIMES TRIBUTARIOS

7/23/2019 CRIMES TRIBUTARIOS

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10. CRIMES TRIBUTÁRIOS

10.1. Crime fscal e prisão por dívida

A Constituição Federal veda, em regra, a prisão por dívida (art. 5Q, LXVII.!ortanto, o simples "ato de o su#eito passivo não re$ol%er tri&uto ' inelegível$omo tipo delituoso. A $riminaliação de $ondutas )ue possam a"etar o interesseda arre$adação su#eita*se, pois, a esse &aliamento, )ue, em regra, tem levado olegislador ordi+rio ()uando )uer de+nir delitos -tri*

t &utrios- a $ara$teriar a +gura penal pelo meio empregado e não pelo s/ i,"ato de o devedor inadimplir o dever de re$ol%er o tri&uto. 0ão se alegue )ue aConstituição somente veda a prisão $ivil por dívi* da ($om as e1$eç2es nodispositivo $itado e, por isso, não estaria proi&ida a prisão penal por dívida. 3e aConstituição não admite nem a prisão $ivil ()ue seria mera $oerção para s

estimular-4 devedor ao $umprimento de sua o&rigação, resulta a "ortiori vedadaa prisão penal. Assim sendo, os $rimes tri&utrios em regra t6m sua t7ni$a noardil ou arti"í$io empregado pelo agente $om vistas a o&tenção do resultado ()ue' o não*re$ol%imento do tri&uto. 8o$umentos "alsos, omissão de registros,in"ormaç2es in$orretas permeiam tais +guras delituosas. As +guras penaistri&utrias geralmente são integradas por uma ação dirigida ao resultado )ueridode evadir tri&uto ($omo se dava na vig6n$ia da Lei n. 9.:;<=9, art. I-, e $onsta,%o#e, da Lei n. >.<?:<;@, art. -, ou são $rimes de resultado, )uando se pune aevasão do tri&uto atingida mediante $ertas $ondutas ($omo o$orre nas +gurasdes$ritas na Lei n. >.<?:<;@, art. I-. )ue não se pode eleger $omo ilí$ito

$riminal ' o mero não*pagamento de tri&uto, diante, $omo se disse, dodispositivo )ue veda a prisão por dívida.

10.2. is!"rico dos crimes fscais

$ontra&ando ou des$amin%o ' +gura tradi$ional no nosso direito penal, no$ampo dos $rimes tri&utrios, em&ora o tipo penal se#a mais a&ran* genteB al'mda evasão de tri&utos, o dispositivo pune tam&'m a importação ou e1portação demer$adoria proi&ida, e uma s'rie de outras $ondutas $orrelatas, algumas delasdiretamente ligadas evasão de tri&utos (C!, art. ??9 e pargra"os, $om aredação dada pela Lei n. 9.:;<=5, art. 5-.

. Dm $ontrrio, despa$%o inde"erindo medida liminar no EC ::.=?<*53C, de ?de agosto de <;;>, do Gin. Celso de Gello (Hri&una do 8ireito, set. <;;>, p. <5.

s $rimes de "alsidade, tipi+$ados no C/digo !enal (arts. ;>, ;; e ?@9, )uetalve pudessem ter apli$ação na repressão de in"raç2es tri&utrias, nãolograram, nesse $ampo, a$ol%ida #urispruden$ia<. Hodavia, o art. ;?, I, domesmo C/digo trou1e e1plí$ita des$rição do $rime de "alsi+$ação de es*tampil%a, papel selado ou )ual)uer papel de emissão legal destinado arre*$adação de imposto ou ta1a ou, na nova redação do in$iso, dada pela Lei n. << .@?5<@@9, "alsi+$ação de selo destinado a $ontrole tri&utrio, papel sela* do ou)ual)uer papel de emissão legal destinado a arre$adação de tri&uto. A Lei n.?.>@:<=@ (art. >= $ominou as penas do $rime de apropriaçJo ind'&ita para a



"alta de re$ol%imento de $ontri&uiç2es previden$irias arre* $adadas dossegurados. A Lei n. 9.?5:<=9 "e o mesmo para o imposto de renda, empr'stimos$ompuls/rios e para o e1tinto imposto do selo, )uando des$ontados ou re$e&idosde ter$eiros, &em $omo para $ertos $r'ditos indevidos do antigo imposto de

$onsumo (art. < I. 8e$reto*Lei n. ?=<=: re"eriu esse $rime ao I!I (art. -.Dssa $on$eituação legal * asso$iando o não*re$ol%imento de tri&utos ao $rime deapropriação ind'&ita * teve sua $onstitu$ionalidade )uestionada,# us* tamente$om &ase no pre$eito $onstitu$ional )ue veda a prisão por dívida<9. A Lei n.9.:;<=5 de+niu uma s'rie de tipos $riminais tri&utrios, so& a designaçãogen'ri$a de $rimes de sonegação s$al. A Lei n. 5.5=;<=; a$res$eu nova +gura alista da Lei n. 9.:;<=5. 8e$reto*Lei n. < .=@<=; previu prisão administrativa(re)uerida pelo Ginistro da Faenda a Kustiça Federal para pessoas )ue tivessemenri)ue* $ido ili$itamente (assim entendido )uem possuísse &ens nãode$larados. 8e$reto*Lei n. <.<@9<:@ modi+$ou a)uele diploma legal para dar

ao Gi* nistro da Faenda $ompet6n$ia para determinar a prisão administrativa(si$ do $ontri&uinte (si$ )ue dei1asse de re$ol%er o valor de tri&utos des$onta*dos ou re$e&idos de ter$eiros.

?. 3egundo registra F&io Leopoldo de liveira, )ue re"uta a su&sunção dosilí$itos +s$ais nos tipos designados $omo $rimes de "alsidade (Curso e1positivo dedireito tri&ut* rio, p. ?:5 e 3.. 9. Ganoel !edro !imentel sustentou ain$onstitu$ionalidade do $rime de apropria* ção ind'&ita no $aso de $ontri&uiç2espreviden$irias )ue a empresa tem o dever de reter e re$ol%er (Apropriaçãoind'&ita por mera semel%ança. H, n. 95 <, p. ?<*;. Ives Jandra da 3ilvaGartins a+rmou a in$onstitu$ionalidade da in$riminação da "alta de re$ol%imentode I!I (8a sanção, $it., p. ><*;M )uanto ao imposto de renda, distingue entre os$asos de não* retenção * não puníveis $riminalmente * e os de retenção semre$ol%imento, e, )uanto a estes, separa os $asos em )ue o não*re$ol%imento sedeve a aus6n$ia $omprovada dos re$ur* sos ne$essrios, %ip/tese em )uetam&'m não %averia $rime (8a sanção, $it., p. ;>*<@B o mesmo di das$ontri&uiç2es previden$irias (8a sanção, $it., p. <@5.

A Lei n. >.<?:<;@, ao de+nir os $rimes $ontra a ordem tri&utria, rees$reveu alista dos $rimes antes designados de -sonegação tri&utria- pela Lei n. 9.:;<=5.A Lei n. >.?>?<;< (art. ;> revogou disposição da Lei n. >.<?:<;@ (art. <9,

pertinente e1$lusão da puni&ilidade nos $asos de pagamento do tri&uto antesdo re$e&imento da denNn$ia, e1$lusão essa )ue voltou a ser esta&ele$ida peloart. ?9 da Lei n. ;.9;<;5. A Lei n. <@.=>9< @@? (art. O, 5 ; novamente $uidoudo tema, # agora sem prever )ue o paganiento deva pre$eder o re$e&iments dadenNn$ia. A Lei n. >.<l;l5, )ue disp2e so&re o plano de $usteio da seguridadeso$ial, arrolou e1tensa lista de $rimes (vrios dos )uais antes en)uadrveis $omo$rimes $ontra a ordem tri&utria (art. ;5. Dsse dispositivo mandou apli$ar aalguns dos tipos as penas do art. 5- da Lei n. :.9;<>=. dei1ando de $ominarpenas para os demais ... A Lei n. >.>==<;9 $ara$teriou $omo depositrio in+el)uem não en* trega Faenda !N&li$a o valor de imposto, ta1a ou $ontri&uição,

in$lusive para a seguridade so$ial, )ue, na "orma da lei, ten%a retido ou re$e&idode ter$eiro. A $ominação ' a prisão $ivil. A Lei n. ;.;>?<@@@ a$res$entou o art.<=>*A ao C/digo !enal, para des$rever o $rime de -apropriação ind'&ita



previden$iria-. A lei $omina pena de re$lusão para situaç2es em )ue a in"ração$onsiste apenas em não pagar a $ontri&uição (prisão por dívida, portanto. Pmdos tipos penais (art. $it., 5 l-, << $onsiste em $onta&iliar despesa de$ontri&uição previden$i* ria e não re$ol%6*la ... A mesma Lei inseriu ainda o art.

??:*A no C/digo !enal, para $atalo* gar o $rime de sonegação de $ontri&uiçãopreiliden$iria.

10.#. Crimes co$!ra a ordem !ri%&!'ria

Vrias +guras tipi+$adas pela Lei n. >.<?:<;@ $omo -$rimes $on* I I tra ordemtri&utria- e antes previstas na Lei n. 9.:;<=9 so& o nomen #uris de -sonegação+s$al- traem presente a noção de "alsidade, pois os tipos arrolados nessas leisre"eriram*se a -de$laração "alsa-, -ele* mentos ine1atos-, -alteração de "aturasou do$umentos-, -do$umentos I gra$iosos- et$., )ue $ostumam apare$er $omoelementos $on$eituais dos $rimes de "alsidade.

5. Dssa lei "oi repu&li$ada no 8P, de << de a&ril de <;;=, nos termos dodisposto na Lei n. ;.@?<;5.

0a Lei n. 9.:;<=5, inseria*se, $omo elemento dos tipos penais, a in* tenção dee1imir*se do pagamento de tri&utos, ou o prop/sito de "raudar a Faenda !N&li$a,ou o o&#etivo de o&ter deduç2es de tri&utos. A $onsuma* ção do $rime nãodependia do e"etivo resultado, mas apenas da prti$a de )ual)uer das $ondutasarroladas, matiada su&#etivamente pelo dese#o de atingir o resultado evasivo.

Hratava*se de $rimes de $onsumação ante$ipa* da, nos )uais a e"etividade do

evento lesivo não integra o tipo. item )ue a Lei n. 5.5=;<=; a$res$entou ao roloriginal de tipos nada tin%a )ue ver $om o tema de sonegação #is$alM -e1igir,pagar ou re$e&er per$entagem so&re a par$ela dedutível do imposto de renda$omo in$entivo +s$al-.

A Lei n. 9.:;<=5, em&ora ten%a arrolado diversas +guras delituosas, não$onsolidou os tipos anteriormente de+nidos, )ue passaram a $onviver $om o)uadro de $rimes desen%ado por esse diploma legal. K a Lei n. >.<?:<;@ deudis$iplina penal mais ampla a mat'ria, alar* gando a lista de "atos típi$os )uepassaram a $on+gurar a)uilo )ue ela de* signou generi$amente $omo -$rimes$ontra a ordem tri&utria-, dispostos em e1tenso rol de +guras, uni+$adas, no

art. l-, pelo resultado lesivo (-su* primir ou reduir tri&uto ou $ontri&uição so$ial e)ual)uer a$ess/rio-, e desdo&radas em diversas $ondutas. $rime, aí, ',portanto, o de suprimir ou reduir tri&uto mediante prti$as arti+$iosas, sem as)uais o $rime não se per"a (ainda )ue o tri&uto se#a e"etivamente suprimido.!or outro lado. tais prti$as. disso$iadas do resultado lesivo, não se su&sumemno art. <-. art. -, I, por'm, $ontempla $rime $u#o $on$eito ' integrado pelavontade dirigida ao o&#etivo de e1imir*se do pagamento do tri&uto, sem )ue see1i#a, para sua $onsumação, a e"etividade do resultado lesivo. Hrata*se de $rimede -dolo espe$í+$o-.

A antiga +gura da -apropriação ind'&ita- "oi redesen%ada por esse diploma legal,tornando*se ainda mais "rgil sua sustentação vista da vedação da prisão pordívida. A de+nição legal do $rime ' -dei1ar de re$o* l%er, no prao legal, valor de



tri&uto ou de $ontri&uição so$ial des$ontado ou $o&rado, na )ualidade de su#eitopassivo de o&rigação e )ue deveria re$ol%er aos $o"res pN&li$os- (art. - <<. Amesma Lei n. >.<?:<;@ (art. ?- $apitula diversos tipos penais )ue se dirigemespe$i+$amente aos "un$ionrios da administração pN&li$a, e )ue o&#etivam,

tam&'m, tutelar, a par da moralidade administrativa, a arre$ada* ção tri&utria.

Com a Lei n. >.<?:<;@ pare$e*nos $erto )ue as normas anteriores ()ue de+niamos $rimes de sonegação tri&utria e de apropriação ind'&ita de tri&uto restaramrei#ogados, # )ue lei nova regulou inteiramente a 0ão o&stante, o legislador,ap/s a edição da Lei n. >.<?:<;@. $ontinua "aendo re"er6n$ia s leis revogadas.Con+ra*se, por e1emplo, a Lei n. >.?>?<;<, art. ;>, )ue de$larou revogados nãoapenas o art. <9 da Lei n. >.<?<9@ mas tam&'m os ; I e do art. << da Lei n.9.?5:<=9, o art. da Lei n. 9.:;<=5 e o art. 5Vo 8e$reto*Lei n. <.@=@<=;, $omose tais disposi* tivos estivessem em vigor. Como re"erimos lin%as atrs, ap/s a Lei

n. >.<?:<;@, o C/digo !enal passou a $apitular, separadamente, os $rimes deuiropriaçRo itid'&ita pre* rliden$iria (art. <=>*A, a$res$ido pela Lei n.;.;>?<@@@ e o de sonegação de $ontri&uição previden$iria (art. ??:*A.tam&'m a$res$ido pela Lei n. ;.;>?<@@@.

10.(. )eposi!'rio i$fel

K assinalamos )ue o $rime de -apropriação ind'&ita- de tri&uto $api* tulado emnormas anteriores Lei n. >.<?:<;@ restou revogado por esse diploma legal, )uerede+niu o tipo (art. S, <<. $orre )ue, posteriormente, nova dis$iplina legal "oidada mat'ria pela Lei n. >.>==<;9. As %ip/teses so&re )ue versam as duas leis

são as mesmasM a Lei n. >.<?:<;@ re"ere*se a dei1ar de re$ol%erB no prao legal,rtalor de tri&uto $o&rado ou des$ontado de ter$eiro (art. -, <<. A Lei n.>.>==<;9, $om outras palavras, di a mesma $oisaM ' depositrio in+el )uem nãoentrega a Faenda !N&li$a o valor retido ou $o&rado de ter$eiro, a título de tri&uto(art. IS. As sanç2es, por'm, são di"erentesM na primeira lei, trata*se de $rimepunido $om pena de detençãoB na segunda. não se $on+gura $rime. e a sanção 'a prisão $ivil por at' noventa dias, de$retada $aso o devedor, $itado nae1e$ução, não pague nem deposite o valor $o&rado (art. 9g, ; I. $essando aprisão se o devedor (dito Tdepositrio- re$ol%er o valor e1igido (m. >. !are$e)ue as duas leis são in$ompossíveisM não "atia sentido $essar a prisão, vista do

pagamento ou dep/sito (ou, ainda, do de$urso do prao* limite de ;@ dias, para.depois, $ondenar o mesmo devedor a pena $riminal.

=. Assim tam&'m tem entendido a doutrina. C"., por e1emplo. Aristides Kun)ueira Alvarenga, Crimes $ontra a ordem tri&utria, in Crimes $ontra a ordemtri&ut&ria. p. 5 <*9.

**************

Assim não entendeu. por'm. o 3uperior Hri&unal de Kustiça:. e$orde*se )ue-apropriação ind'&ita- de $ontri&ui)ão previden$iria voltou a ser de+nida pelo

art. <=>*A do C/digo !enal.10.*. +a,ame$!o do !ri%&!o e e-cl&são da p&$i%ilidade



A Lei n. >.<?:<;@, art. <9. mantivera pre$eito )ue, $om redação não ! id6nti$a,+gurara em leis anterioresB esse dispositivo esta&ele$ia, $omo $ausa I dee1$lusão da puni&ilidade, o pagamento do deUito tri&utrio "eito antes dore$e&imento da denNn$ia $riminal. ditando, assim, norma espe$ial. a par da

disposição geral $onstante do art. = do C/digo !enal (segundo o )ual a repa*ração do dano antes do re$e&imento da denNn$ia ' $ausa de reduço da pena. I re"erido artigo da Lei n. >.<?:<;@ "oi revogado pelo art. ;> da Lei n. I>.?>?<;<. Dssa revogação. em termos de políti$a tri&utria. talve pudesse ser)uestionada, pois, sem a possi&ilidade de e1$lusão da puni&ilidade me* diantepagamento. o in"rator, uma ve apan%ado, ' levado a de"ender*se a < todo $ustoe at' a Wltima instn$ia, #A )ue esse passa a ser o Wni$o $amin%o I para )ue elese livre da pena $riminal. art. ?9 da Lei n. ;.9;<;5 voltou a prever a e1tinçãoda puni&ilidade I < nos moldes antes de+nidos pelo art. <9 da Lei n. >.<?:<;@. I ALei n. ;.;>?<@@@ ()ue introduiu o art. <=>*A no C/digo !enal $uidou de modo

diverso da e1tinção da puni&ilidade do $rime de -apropri* ação ind'&itapreviden$iria-. $ondi$ionando*a. em regra, a )ue o paga* mento "osse "eitoantes do iní$io da ação+s$al e não antes do re$e&imento da denNn$ia (srt. <=>*A,5 9, a$eitando*a de modo $ondi$ional para o pagamento "eito ap/s o iní$io daação +s$al e antes do re$e&imento da denNn$ia (5 ?Q. Com a Lei n.<@.=>9<@@?, desapare$eu a $ondição prevista pelo an, ?9 da Lei n. ;.9;<;5,no sentido de )ue o pagamento deva ser "eito antes do re$e&imento da denNn$ia(art. ;S, 5 Q. A mesma lei resolveu tam&'m o pro&lema da e1tinção dapuni&ilidade nos $asos de pagamento par$eladoB $onsoante a dis$iplina +1adapor esse artigo, a pretensão punitiva do Dsta* do ' suspensa pelo par$elamento

(art. ;>, $aput, +$ando igualmente para*

:. Hri&unal a+rmou )ue -a omissão de re$ol%iniento de $ontri&uip2es ou deimpor* tos ' "ato típi$o penal e não $onstitui dívida $ivil- e )ue .a Lei n. >.>==<;9' de índole eminen* temente $ivil, não tendo o $ondão de des$riminali:ar a$onduta oinissiva típi$a $m )uesiãd5 (Dsp @.9?9<3!. OH.. rel. Gin. Jilaon 8ipp.

K. 9*<*@@<, 8K. set. @@, p. @.

9=:

lisado o $urso da pres$rição (art. ;-, 5 <-. Ham&'m restou superada pelo mesmo

dispositivo legal a dis$iplina so&re e1tinção da puni&ilidade do $ri* me de-apropriação ind'&ita previden$iria-, )ue, $omo visto a$ima, "ora des$ritanoutros moldes.

10.. )e$/$cia espo$!$ea e e-cl&são da p&$i%ilidade

0ão o&stante, mesmo na aus6n$& de norma prevendo a e1$lusão da puni&ilidademediante pagamento do tri&uto, % a regra do art. <?> do C/digo Hri&utrio0a$ional, no sentido de )ue o pagamento do tri&uto antes do iní$io de)ual)uerpm$edimentoKs$a< ou medida de +s$aliação rela$ionados $om ain"ração e1$lui a responsa&ilidade e, portanto, a"asta )ual)uer possi&ilidade de

punição, não apenas de naturea administrativa mas, igualmente, a $riminal.Alis, seria in$on$e&ível )ue o Dstado estimulasse o in"rator a regulariar suasituação +s$al, a$enando*l%e $om a dispensa de sanç2es administrativas, e apro*



veitasse a denNn$ia espontnea para prender o in"rator. Isso traduiriainominvel deslealdade. in$ompatível $om a id'ia de Dstado de 8ireito. I!ortanto, e sem em&argo da $riti$a )ue +emos, lin%as atrs, ao art. < <=>*A doC/digo !enal, era meramente e1pletivo o - desse artigo, ao dier )ue o

pagamento antes do iní$io da ação+s$al e1tinguia a piiiii&ilidade " do $rime aliprevisto. 5 Y "

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