Auditoria - ISS-SP (Turma 2) - 2011 - Marcelo AragÃ£o

AUDITORIA P/ ISS-SP PROFESSOR: MARCELO ARAGÃO

Prof. Marcelo Aragão www.pontodosconcursos.com.br 1

Olá, amigos (as) concurseiros (as).

Em virtude da autorização para o concurso do ISS/SP, é com muita satisfação que estamos relançando em parceria com o Ponto um curso de Auditoria para o concurso de Fiscal Tributário do Município de São Paulo - Fiscal de ISS/SP.

Antes, como de praxe, cabe fazer uma breve apresentação pessoal.

Meu nome é Marcelo Chaves Aragão e sou formado em Administração pela Universidade Federal Fluminense, com pós-graduação em Administração Pública na Fundação Getúlio Vargas e em Auditoria Interna e Controle Governamental no Instituto Serzedello Corrêa.

Possuo experiência de 10 anos de trabalho no setor privado, nas áreas de administração e finanças, e de aproximadamente 19 anos no setor público, na área de controle e auditoria governamental.

Durante 14 anos fui Analista de Finanças e Controle do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, onde exerci várias funções de direção na Secretaria Federal de Controle Interno e na Controladoria-Geral da União. Desde agosto de 2006 sou Auditor Federal de Controle Externo no Tribunal de Contas da União, já tendo exercido várias funções gerenciais.

Sou instrutor formado pela ESAF e pelo ISC/TCU e coordenei a disciplina

auditoria em cursos de formação e de progressão da carreira de finanças e controle na ESAF. Em 2006, iniciei a trajetória de professor da disciplina auditoria pública e privada em cursos preparatórios para concursos públicos. Tenho lecionado também em várias instituições de ensino, em cursos de treinamento profissional e de pós-graduação.

Com relação à auditoria fiscal e contábil, destaco que já ministrei aqui no Ponto, dentre outros, cursos específicos para os concursos do ICMS Rio (FGV), ICMS São Paulo (FCC), ICMS de Santa Catarina (FEPESE), ISS Rio (ESAF) e ISS SP (FCC).

Durante o ano de 2009, estive em sala de aula em vários estados da federação, contribuindo com a preparação de candidatos para o concurso de Auditor Fiscal da Receita Federal e também no Rio Grande do Sul para o concurso do ICMS/RS. Em 2010, ministrei aulas em Brasília para o concurso de Auditor



Tributário do DF e recentemente estive em São Paulo auxiliando candidatos para o concurso do ISS/SP.

APRESENTAÇÃO DO CONTEÚDO E DA METODOLOGIA DO CURSO

O curso será ministrado em 7 aulas semanais, contando-se esta aula demonstrativa, divididas por assunto, da seguinte forma:

AULA CONTEÚDO Aula Demonstrativa

Objetivos Gerais do Auditor Independente e Condução daAuditoria em Conformidade com Normas de Auditoria (NBC TA200).

Aula 1 Auditoria Interna, Auditoria Externa e Perícia Contábil. Ética Profissional. Normas de Proficiência e Zelo Profissional,Independência, Sigilo, Honorários, Rodízio de Líderes.Responsabilidade Legal do Auditor. Controle de Qualidade.

Aula 2

Planejamento da Auditoria. Desenvolvimento do Plano de Auditoria. Risco de Auditoria. Relevância ou Materialidade em Auditoria Contábil. Estudo e Avaliação do Sistema de Controles Internos. Amostragem Estatística.

Aula 3

Testes de Auditoria: Substantivos, de Observância, RevisãoAnalítica. Procedimentos de Auditoria: Inspeção. Observação.Investigação e Confirmação. Cálculo. ProcedimentosAnalíticos. Evidências e Documentação de Auditoria. Auditoria dos Componentes Patrimoniais. Auditoria das Contas de Resultado.

Aula 4 Representações da Administração. Uso do Trabalho de Outros Profissionais: outro AuditorIndependente, Auditor Interno, Especialista de Outra Área. Estimativas Contábeis. Continuidade Operacional. Transações com Partes Relacionadas. Contingências.

Aula 5 Erro e Fraude em Auditoria.



Responsabilidade do Auditor Perante Fraudes. Presunção de Omissão de Receitas: Caixa Dois. Saldo Credorda Conta Caixa. Ativos e Passivos Ocultos. Ativos a PassivosFictícios. Diferenças em Estoques.

Aula 6 Eventos Subsequentes. Relatório de Auditoria. Tipos de Parecer, Estrutura, Elementos.

Vale notar que praticamente todos os temas do último concurso para o ISS/SP são contemplados neste curso.

No entanto, entendo fundamental estudarmos os conceitos gerais envolvendo a auditoria contábil, com especial ênfase para os objetivos gerais do auditor independente e os requisitos éticos e profissionais para o exercício da auditoria, incluindo a sua condução em conformidade com as normas de auditoria. Esses conceitos e requisitos estão devidamente estabelecidos na Resolução CFC nº 1.203/09, que aprovou a NBC TA 200. Esta aula demonstrativa abordará boa parte desses conceitos.

A propósito, não temos dúvida alguma de que o conteúdo programático da disciplina de auditoria, do edital a ser em breve publicado, compreenderá as novas normas brasileiras de auditoria emitidas pelo CFC ao final de 2009, em função do processo de convergência ao padrão internacional da Federação Internacional de Contadores (International Federation of Accountants – IFAC). Essas normas revogam e substituem as NBC T 11 anteriores.

Em 2010, diversas bancas examinadoras passaram a cobrar as novas

normas, incluindo a Fundação Carlos Chagas – FCC, organizadora do último concurso do ISS/SP. Como não poderia ser diferente, neste ano de 2011, praticamente todos os concursos tiveram como foco as NBC TA. As provas recentemente aplicadas pela FCC para os concursos da Infraero, TRT da 24ª Região e TRT da 4ª RF, que serão comentadas neste curso, contiveram questões em sua grande maioria elaboradas com base nas normas vigentes a partir de 2010.

Portanto, o conteúdo do curso compreenderá a doutrina especializada e os novos conceitos e definições trazidos pelas novas normas. Por falar na doutrina, como vários livros de auditoria ainda consagram conceitos e terminologias das normas anteriores, não podemos simplesmente descartá-los de nosso estudo. Nesse período de transição, precisamos considerar as novas normas, mas



sabendo comparar com o que dispunham as antigas, para evitar qualquer surpresa na prova.

A título de exemplificação, apresento algumas diferenças conceituais e terminológicas entre as NBC T 11 (normas anteriores) e as NBC TA (normas atuais), como segue:

NBC T 11 NBC TA A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica (práticas contábeis adotadas no Brasil).

O objetivo da auditoria das demonstrações contábeis é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável.

O auditor emite parecer sobre as demonstrações contábeis.

O auditor emite relatório sobre as demonstrações contábeis.

Na fase de planejamento, ao definir seu plano de auditoria, o auditor independente deve estabelecer um nível de relevância aceitável para permitir a detecção de distorções relevantes.

Ao estabelecer a estratégia global de auditoria, o auditor deve determinar a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo.

Risco de auditoria é a possibilidade de o auditor vir a emitir uma opinião tecnicamente inadequada sobre demonstrações contábeis significativamente incorretas.

Risco de auditoria é o risco de que o auditor expresse uma opinião de auditoria inadequada quando as demonstrações contábeis contiverem distorção relevante.

A carta de responsabilidade deve ser emitida com a mesma data do parecer do auditor sobre as demonstrações contábeis a que ela se refere.

A data das representações formais deve ser tão próxima quanto praticável, mas não posterior à data do relatório do auditor sobre as demonstrações contábeis.



A data do parecer deve corresponder ao dia do encerramento dos trabalhos de auditoria na entidade.

O relatório do auditor independente não pode ter data anterior à data em que ele obteve evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinião sobre as demonstrações contábeis.

Ao longo do curso serão abordadas essas e outras diferenças.

Por fim, informo que o curso será completo com teoria e exercícios, contendo a solução de questões de concursos anteriores, com ênfase para provas elaboradas pela FCC.

Feitas as apresentações necessárias, iniciaremos o nosso curso com o tema “Conceitos e Objetivos Gerais da Auditoria Independente das DC e Condução da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria”.

OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE E CONDUÇÃO DA AUDITORIA EM CONFORMIDADE COM NORMAS

Segundo a Resolução CFC nº 820/97 (NBCT 11 - revogada), o objetivo da auditoria das demonstrações contábeis é emitir parecer sobre a adequação ou conformidade das demonstrações contábeis, perante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, em circunstâncias específicas e no que for pertinente, a legislação específica.

Ainda quanto ao objetivo global do auditor externo de emitir parecer sobre as demonstrações contábeis, a NBCT 11 continha as seguintes normas gerais freqüentemente cobradas pelas bancas e que ainda são destacadas pela bibliografia especializada:

Na ausência de disposições específicas, prevalecem as práticas já consagradas pela profissão contábil, formalizadas ou não pelos seus organismos próprios.

Reparem que o auditor utiliza as práticas contábeis consagradas pela profissão quando não existem disposições específicas na legislação e nas normas, sejam essas práticas formalizadas ou não pelos órgãos reguladores.



Salvo declaração expressa em contrário, constante do parecer, entende-se que o auditor considera adequadas e suficientes, para o entendimento dos usuários, as informações divulgadas nas demonstrações contábeis, tanto em termos de conteúdo quanto de forma.

Se não há manifestação contrária pelo auditor no seu relatório/parecer, fica entendido que o auditor considera adequadas as informações divulgadas nas demonstrações contábeis, tanto em termos de conteúdo quanto de forma.

O parecer do auditor independente tem por limite os próprios objetivos da auditoria das demonstrações contábeis e não representa, pois, garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo de atestado de eficácia da administração na gestão dos negócios.

Não é objetivo da auditoria independente avaliar o desempenho da entidade auditada. Portanto, um parecer sem ressalva não significa garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo de atestado de eficácia da administração na gestão dos negócios. Significa apenas que as demonstrações não contêm erros, distorções ou omissões relevantes.

O parecer é de exclusiva responsabilidade de contador registrado no Conselho Regional de Contabilidade, nestas normas denominado auditor.

O parecer só deve ser assinado por contador registrado no CRC. Assim, um auditor não formado em contabilidade não pode assiná-lo, assim como um contador sem registro no CRC ou um técnico em contabilidade.

Nos termos da NBC TA 200 (norma atualmente em vigor), o objetivo da auditoria é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários e esse objetivo é alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável.

Para deixar bem claro o que significa esse objetivo e o processo de auditoria contábil, vamos abordar alguns aspectos dessa definição:

Aumentar o grau de confiança A opinião profissional e independente do auditor sobre as demonstrações contábeis é que aumenta a confiança e a credibilidade sobre as mesmas. Assim, usuários de demonstrações



contábeis beneficiam-se da segurança, trazida pela auditoria, de que elas não contêm distorções relevantes.

Por parte dos usuários São muitos os usuários das demonstrações acompanhadas da opinião do auditor, como, por exemplo, os acionistas investidores, o conselho de administração, o comitê de auditoria, a diretoria da empresa, o fisco e o mercado em geral. É por isso que se diz que o auditor independente assume uma responsabilidade de ordem pública.

Expressão de opinião A auditoria conduzida em conformidade com as normas de auditoria e exigências éticas relevantes capacita o auditor a formar a opinião sobre as demonstrações. O auditor busca evidências suficientes e adequadas que lhe dê segurança razoável sobre se as demonstrações estão livres de distorções relevantes. A opinião será expressa mediante relatório de auditoria em forma de parecer, a ser publicado em conjunto com as demonstrações contábeis.

Em todos os aspectos relevantes A relevância (ou materialidade) constitui aspecto fundamental em auditoria contábil. O conceito reconhece que algumas questões contábeis são importantes para uma apresentação adequada das demonstrações contábeis, e outras, não. Portanto, mediante julgamento profissional, o auditor define o que é relevante para as demonstrações e o que siginificaria uma distorção capaz de influenciar as decisões econômicas de um usuário das demonstrações. Nesse sentido, o auditor planeja seus exames para encontrar omissões ou distorções que, individualmente ou em conjunto, sejam materiais e capazes de prejudicar os usuários.

OBSERVAÇÃO: Materialidade (relevância) é um valor mínimo de distorção estabelecido pelo auditor a partir do qual ele entende que afeta de forma relevante as demonstrações e prejudica os usuários, ou seja, a materialidade refere-se à relevância das distorções nas demonstrações contábeis. O conceito de materialidade é aplicado pelo auditor no planejamento e na execução da auditoria, e na avaliação do efeito de distorções identificadas sobre a auditoria e de distorções não corrigidas, se houver, sobre as demonstrações contábeis. A opinião do auditor considera as demonstrações contábeis como um todo e, portanto, o auditor não é responsável pela detecção de distorções que não sejam relevantes para as demonstrações contábeis como um todo.



Na aula 2, abordaremos de forma aprofundada o conceito e o processo de definição de materialidade.

Em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável Estrutura de relatório financeiro aplicável é a estrutura de relatório financeiro adotada pela administração e, quando apropriado, pelos responsáveis pela governança na elaboração das demonstrações contábeis, que é aceitável em vista da natureza da entidade e do objetivo das demonstrações contábeis ou que seja exigida por lei ou regulamento. A forma da opinião do auditor depende da estrutura de relatório financeiro aplicável e de lei ou regulamento, que sejam aplicáveis.

Quando a estrutura de relatório financeiro é uma estrutura de apresentação adequada, como geralmente ocorre no caso de demonstrações contábeis para fins gerais, a opinião exigida pelas NBC TAs é se as demonstrações contábeis foram apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes.

Quando a estrutura de relatório financeiro é uma estrutura de conformidade (compliance), a opinião exigida é se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura.

A expressão “estrutura de apresentação adequada” é utilizada para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que exige conformidade com as exigências dessa estrutura e:

a) reconhece explícita ou implicitamente que, para conseguir a apresentação adequada das demonstrações contábeis, pode ser necessário que a administração forneça divulgações além das especificamente exigidas pela estrutura; ou

b) reconhece explicitamente que pode ser necessário que a administração se desvie de uma exigência da estrutura para conseguir a apresentação adequada das demonstrações contábeis. Espera-se que tais desvios sejam necessários apenas em circunstâncias extremamente raras.

A expressão “estrutura de conformidade” (compliance) é utilizada para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que exija a conformidade com as



exigências dessa estrutura, mas não reconhece os aspectos contidos em (a) e (b) acima.

Entenderam a diferença entre estrutura adequada e estrutura de conformidade? Na estrutura adequada, a organização possui liberdade para complementar ou ajustar as divulgações para torná-las mais adequadas aos usuários. Na estrutura de conformidade, estabelecida na lei ou norma, a administração não tem essa liberdade.

Portanto, as demonstrações contábeis sujeitas à auditoria são as da entidade, elaboradas pela sua administração, com supervisão geral dos responsáveis pela governança.

As NBC TAs não impõem responsabilidades à administração ou aos responsáveis pela governança e não se sobrepõem às leis e regulamentos que governam as suas responsabilidades. Por óbvio, as normas de auditoria são dirigidas aos auditores e não à administração e ao conselho de administração.

Contudo, a auditoria é conduzida com base na premissa de que a administração e os responsáveis pela governança têm conhecimento de certas responsabilidades que são fundamentais para a condução da auditoria. A auditoria das demonstrações contábeis não exime dessas responsabilidades a administração ou os responsáveis pela governança.

Responsável pela governança é a pessoa ou organização com a responsabilidade de supervisionar de forma geral a direção estratégica da entidade e obrigações relacionadas com a responsabilidade da entidade. Isso inclui a supervisão geral do processo de relatório financeiro. O conselho de administração é o principal agente de governança corporativa das empresas.

OBJETIVOS GERAIS DO AUDITOR

Ao conduzir a auditoria de demonstrações contábeis, os objetivos gerais do auditor são:

a) obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção relevante, independentemente se



causadas por fraude ou erro, possibilitando assim que o auditor expresse sua opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável; e

b) apresentar relatório sobre as demonstrações contábeis e comunicar-se como exigido pelas NBC TAs, em conformidade com as constatações do auditor.

Cuidado em prova quanto a situações que não constituem

objetivos gerais do auditor independente:

elaborar demonstrações contábeis;

detectar fraudes e erros. A responsabilidade primária pela detecção de erros e de sua correção é da administração da empresa. O auditor planeja os seus trabalhos com o intuito de detectar fraudes e erros que tenham efeito relevante sobre as demonstrações;

melhorar a eficácia dos controles internos. Contribuir para a melhoria dos controles é um objetivo secundário da auditoria externa, que decorre do objetivo global de expressar opinião sobre as demonstrações;

assegurar a viabilidade futura da entidade;

atestar a eficiência e a eficácia com que a administração conduziu os negócios da entidade.

O que significa segurança razoável?

Como base para a opinião do auditor, as NBC TAs exigem que ele obtenha segurança razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro.

Asseguração razoável é um nível elevado de segurança. Esse nível é conseguido quando o auditor obtém evidência de auditoria apropriada e suficiente para reduzir a um nível aceitavelmente baixo o risco de auditoria (isto é, o risco de que o auditor expresse uma opinião inadequada quando as demonstrações contábeis contiverem distorção relevante).



Contudo, asseguração razoável não é um nível absoluto de segurança. O auditor não é obrigado e não pode reduzir o risco de auditoria a zero, e, portanto, não pode obter segurança absoluta de que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante devido à fraude ou erro. Isso porque uma auditoria tem limitações inerentes, e, como resultado, a maior parte das evidências de auditoria que propiciam ao auditor obter suas conclusões e nas quais baseia a sua opinião são persuasivas (convincentes) ao invés de conclusivas.

Limitação inerente da auditoria

Há limites práticos e legais à capacidade do auditor de obter evidências de auditoria. Por exemplo:

• Existe a possibilidade de que a administração ou outros possam não fornecer, intencionalmente ou não, as informações completas que são relevantes para a elaboração das demonstrações contábeis ou que tenham sido solicitadas pelo auditor. Portanto, o auditor não pode ter certeza da integridade da informação, embora tenha executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que todas as informações relevantes foram obtidas.

• A fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados para sua ocultação. Portanto, os procedimentos de auditoria aplicados para coletar evidências de auditoria podem ser ineficazes para a detecção de distorção relevante que envolva, por exemplo, conluio para a falsificação de documentação que possa fazer o auditor acreditar que a evidência de auditoria é válida quando ela não é. O auditor não é treinado nem obrigado a ser especialista na verificação de autenticidade de documentos.

• A auditoria não é uma investigação oficial de suposto delito. Portanto, o auditor não recebe poderes legais específicos, tais como o poder de busca, que podem ser necessários para tal investigação.

Em decorrência das limitações inerentes de uma auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis não sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente planejada e executada em conformidade com as normas de auditoria. Portanto, descoberta posterior de uma distorção relevante das demonstrações contábeis, resultante de



fraude ou erro, não indica por si só, uma falha na condução de uma auditoria em conformidade com as normas de auditoria.

Contudo, os limites inerentes de uma auditoria não são justificativas para que o auditor se satisfaça com evidências de auditoria menos que persuasivas. Se o auditor executou ou não uma auditoria em conformidade com as normas de auditoria é determinado pelos procedimentos de auditoria executados nas circunstâncias, a suficiência e adequação das evidências de auditoria obtidas como resultado desses procedimentos e a adequação do relatório do auditor com base na avaliação dessas evidências considerando os objetivos gerais do auditor.

E quando o auditor não consegue obter segurança razoável para opinar sobre as demonstrações contábeis?

Nesse caso, a NBC TA 200 estabelece que, quando a opinião com ressalva no relatório do auditor for insuficiente nas circunstâncias para atender aos usuários previstos das demonstrações contábeis, o auditor deve abster-se de emitir sua opinião ou renunciar ao trabalho, quando a renúncia for possível de acordo com lei ou regulamentação aplicável.

O que são evidências de auditoria?

Evidências de auditoria são as informações utilizadas pelo auditor para fundamentar suas conclusões em que se baseia a sua opinião. As evidências de auditoria incluem informações contidas nos registros contábeis subjacentes às demonstrações contábeis e outras informações.

Portanto, as evidências constituem todos os meios de prova obtidos pelo auditor para ajudá-lo a formar uma base razoável para emissão de opinião sobre as demonstrações contábeis que estão sendo auditadas.

Em geral, mais evidência é necessária para contas que são materiais para as demonstrações contábeis do que para contas que não são. No mesmo sentido, mais evidência será necessária para contas que apresentam maior risco de distorções relevantes. A suficiência das evidências de auditoria é a medida da quantidade da evidência de auditoria. A quantidade necessária da evidência de auditoria é afetada pela avaliação do auditor dos riscos de distorção relevante e também pela qualidade de tal evidência.



A adequação da evidência de auditoria é a medida da qualidade da evidência de auditoria; isto é, sua relevância e confiabilidade no fornecimento de suporte às conclusões em que se baseia a opinião do auditor.

Na aula 3, veremos mais acerca das evidências de auditoria.

O que é uma distorção?

Distorção é a diferença entre o valor, a classificação, a apresentação ou a divulgação de uma demonstração contábil relatada (divulgada nas demonstrações) e o valor, a classificação, a apresentação ou a divulgação que é exigida para que o item esteja de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.

Portanto, pode envolver o registro de uma operação por valor inadequado, um erro de classificação ou uma falha na divulgação de informação em Nota Explicativa, por exemplo.

As distorções podem originar-se de erro ou fraude. Quando o auditor expressa uma opinião sobre se as demonstrações contábeis foram apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes, as distorções também incluem os ajustes de valor, classificação, apresentação ou divulgação que, no julgamento do auditor, são necessários para que as demonstrações contábeis estejam apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes.

Outras responsabilidades de comunicação

O relatório (parecer) do auditor sobre as demonstrações contábeis não é o único “produto” da auditoria. O auditor também pode ter outras responsabilidades de comunicação e de relatório, perante os usuários, a administração, os responsáveis pela governança ou partes fora da entidade, a respeito dos assuntos decorrentes da auditoria.

Essas outras responsabilidades podem ser estabelecidas pelas NBC TAs, por lei ou regulamento aplicável, como, por exemplo, NBC TA 260 – Comunicação com os Responsáveis pela Governança, e item 43 da NBC TA 240 que trata da responsabilidade do auditor em relação a fraude, no contexto da auditoria de demonstrações contábeis.



Entre as questões a serem discutidas e/ou comunicadas à administração e aos responsáveis pela governança, incluem-se:

• Controles internos. • Práticas contábeis importantes. • Estimativas contábeis e julgamentos realizados pela administração. • Ajustes contábeis significativos. • Descobertas de fraudes. • Divergências com a administração. • Dificuldades encontradas na realização da auditoria.

OBSERVAÇÃO: Note que o principal objetivo do auditor é expressar opinião em relatório sobre a adequação das demonstrações contábeis. Todavia, o auditor pode emitir outros relatórios, como por exemplo: para apresentar comunicações específicas aos responsáveis pela governança; para comunicar deficiências de controles internos; para comunicar a ocorrência de fraudes etc.

REQUISITOS PARA O EXERCÍCIO DA AUDITORIA

Conforme ensinam Barreto e Graeff (2010, p. 83), a NBC TA 200 estabelece alguns requisitos necessários para o exercício da auditoria independente:

1. Requisitos Éticos 2. Ceticismo Profissional 3. Julgamento Profissional 4. Condução da auditoria em conformidade com as NBC Tas.

Requisitos éticos relacionados à auditoria

O auditor está sujeito a exigências éticas relevantes, inclusive as relativas à independência, no que diz respeito a trabalhos de auditoria de demonstrações contábeis. As exigências éticas relevantes abrangem o Código de Ética Profissional do Contabilista, relacionadas à auditoria de demonstrações contábeis, bem como as NBC PAs (normas profissionais) aplicáveis.

Os princípios fundamentais de ética profissional para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis são:

(a) Integridade;



(b) Objetividade; (c) Competência e zelo profissional; (d) Confidencialidade; e (e) Comportamento (ou conduta) profissional.

O Código de Ética Profissional do Contabilista e as normas profissionais do CFC relacionadas mostram como a estrutura conceitual deve ser aplicada em situações específicas. Fornecem exemplos de salvaguardas que podem ser apropriadas para tratar das ameaças ao cumprimento dos princípios fundamentais e fornece, também, exemplos de situações onde não há salvaguardas disponíveis para tratar as ameaças.

No caso de trabalho de auditoria ser de interesse público e, portanto, exigido pelo Código de Ética Profissional do Contabilista e pelas normas profissionais do CFC, se exige que o auditor seja independente da entidade sujeita a auditoria. A independência do auditor frente à entidade salvaguarda a capacidade do auditor de formar opinião de auditoria sem ser afetado por influências que poderiam comprometer essa opinião. A independência aprimora a capacidade do auditor de atuar com integridade, ser objetivo e manter postura de ceticismo profissional.

Ceticismo Profissional e Julgamento Profissional

As novas normas destacam que o auditor independente deve manter atitude de ceticismo profissional e utilizar o seu julgamento profissional para a condução apropriada da auditoria.

Ceticismo profissional é a postura que inclui uma mente questionadora e alerta para condições que possam indicar possível distorção devido a erro ou fraude e uma avaliação crítica das evidências de auditoria.

O ceticismo profissional inclui estar alerta, por exemplo, a:

• evidências de auditoria que contradigam outras evidências obtidas; • informações que coloquem em dúvida a confiabilidade dos documentos e

respostas a indagações a serem usadas como evidências de auditoria; • condições que possam indicar possível fraude; • circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria

além dos exigidos pelas NBC TAs.



A manutenção do ceticismo profissional ao longo de toda a auditoria é necessária, por exemplo, para que o auditor reduza os riscos de:

• ignorar circunstâncias não usuais; • generalização excessiva ao tirar conclusões das observações de auditoria; • uso inadequado de premissas ao determinar a natureza, a época e a

extensão dos procedimentos de auditoria e ao avaliar os resultados destes.

Julgamento profissional é a aplicação do treinamento, conhecimento e experiência relevantes, dentro do contexto fornecido pelas normas de auditoria, contábeis e éticas, na tomada de decisões informadas a respeito dos cursos de ação apropriados nas circunstâncias do trabalho de auditoria.

O julgamento profissional é essencial para a condução apropriada da auditoria. Isso porque a interpretação das exigências éticas e profissionais relevantes, das normas de auditoria e as decisões informadas requeridas ao longo de toda a auditoria não podem ser feitas sem a aplicação do conhecimento e experiência relevantes para os fatos e circunstâncias.

O julgamento profissional é necessário, em particular, nas decisões sobre:

• materialidade e risco de auditoria; • a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria

aplicados para o cumprimento das exigências das normas de auditoria e a coleta de evidências de auditoria;

• avaliar se foi obtida evidência de auditoria suficiente e apropriada e se algo mais precisa ser feito para que sejam cumpridos os objetivos das NBC TAs e, com isso, os objetivos gerais do auditor;

• avaliação das opiniões da administração na aplicação da estrutura de relatório financeiro aplicável da entidade;

• extração de conclusões baseadas nas evidências de auditoria obtidas, por exemplo, pela avaliação da razoabilidade das estimativas feitas pela administração na elaboração das demonstrações contábeis.

O julgamento profissional precisa ser exercido ao longo de toda a auditoria. Ele também precisa ser adequadamente documentado. Neste aspecto, é exigido que o auditor elabore documentação de auditoria suficiente para possibilitar que outro auditor experiente, sem nenhuma ligação prévia com a auditoria, entenda



os julgamentos profissionais significativos exercidos para se atingir as conclusões sobre assuntos significativos surgidos durante a auditoria.

Condução da auditoria em conformidade com NBC TAs

A NBC TA 200 estabelece ainda que o auditor deve observar todas as NBC TAs relevantes para a auditoria. Uma NBC TA é relevante para a auditoria quando ela está em vigor e as circunstâncias tratadas nela existem na situação específica.

O auditor não deve declarar conformidade com as normas de auditoria (brasileiras e internacionais) no seu relatório, a menos que ele tenha cumprido com as exigências desta Norma e de todas as demais NBC TAs relevantes para a auditoria.

Portanto, o auditor deve cumprir com cada exigência de uma NBC TA, a menos que, nas circunstâncias da auditoria:

a) a NBC TA inteira não seja relevante. Por exemplo, se a entidade não tem a função de auditoria interna, nenhum aspecto da NBC TA 610 – Utilização do Trabalho de Auditoria Interna é relevante.

b) a exigência não seja relevante por ser condicional e a condição não existir. Por exemplo, o requisito de modificar a opinião do auditor se houver uma limitação de alcance (NBC TA 705 – Modificações na Opinião do Auditor Independente) representa uma exigência condicional explícita.

Em circunstâncias excepcionais, o auditor pode julgar necessário não considerar uma exigência relevante em uma NBC TA. Em tais circunstâncias, o auditor deve executar procedimentos de auditoria alternativos para cumprir o objetivo dessa exigência.

Se um objetivo em uma NBC TA relevante não pode ser cumprido, o auditor deve avaliar se isso o impede de cumprir os objetivos gerais de auditoria e se isso exige que ele, em conformidade com as NBC TAs, modifique sua opinião ou renuncie ao trabalho (quando a renúncia é possível de acordo com lei ou regulamento aplicável).

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Resolvam agora as seguintes questões sobre o conteúdo estudado nessa breve aula demonstrativa. Elas estão ao final da aula sem os comentários.

1) (TRT/24ª REGIÃO/FCC/2011) Ao conduzir uma auditoria de demonstrações contábeis, são objetivos gerais do auditor obter segurança (A) razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção relevante, devido à fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. (B) razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção irrelevante, devido a erros, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de parecer financeiro. (C) total de que as demonstrações contábeis em parte estão livres de distorção relevante, devido à fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. (D) total de que as demonstrações contábeis em parte estão livres de distorção irrelevante, devido à fraude, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. (E) razoável de que as demonstrações contábeis em parte estão livres de distorção irrelevante, devido à fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos considerados, em conformidade com a estrutura de parecer financeiro consolidado do auditor independente.

Conforme vimos nesta aula, ao conduzir a auditoria de demonstrações contábeis, os objetivos gerais do auditor são obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro, possibilitando assim que o auditor expresse sua opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável.



A alternativa “A” é a correta.

2) (TRT/24ª REGIÃO/FCC/2011) O Código de Ética Profissional do Contabilista, bem como as NBC-PAs (Normas Profissionais do Auditor Independente), estabelecem princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor, quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis, e fornece estrutura conceitual para a aplicação desses princípios, que estão em linha com os princípios fundamentais, cujo cumprimento pelo auditor é exigido pelo Código IFAC (International Federation of Accountants). Tais princípios são: (A) perspicácia, objetividade, competência e zelo profissional, confidencialidade. (B) perspicácia, subjetividade, competência e zelo profissional, confidencialidade, conduta profissional. (C) integridade, subjetividade, zelo profissional, confidencialidade, conduta profissional. (D) integridade, objetividade, competência e zelo profissional, confidencialidade, conduta profissional. (E) perspicácia, competência e zelo profissional, transparência, conduta profissional.

Em conformidade com a NBC TA 200, os princípios fundamentais de ética profissional para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis são: integridade; objetividade; competência e zelo profissional; confidencialidade e conduta profissional.

Portanto, a alternativa “D” é o gabarito da questão.

3) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) Considere as assertivas a seguir: I. A auditoria é uma investigação oficial de suposto delito. Portanto, o auditor não recebe poderes legais específicos, tais como o poder de busca, que podem ser necessários para tal investigação. II. Desde que o auditor assine declaração de independência, não é mais necessário que decline de trabalhos nos quais existam, na administração da empresa auditada, parentes em nível de segundo grau. III. Em decorrência das limitações inerentes de uma auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis não sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente



planejada e executada em conformidade com as normas legais de auditoria. Está correto o que se afirma SOMENTE em: (A) II e III. (B) I e II. (C) I. (D) II. (E) III.

Vamos examinar cada uma das assertivas.

A assertiva I é incorreta. A auditoria não é uma investigação oficial de suposto delito. Portanto, o auditor não recebe poderes legais específicos, tais como o poder de busca, que podem ser necessários para tal investigação. Perceba que a FCC também utiliza o mesmo estilo das bancas em geral de incluir ou excluir uma negação em uma assertiva. No caso, o erro estava somente na supressão da palavra “não”.

A assertiva II é incorreta. Não há exigência nas normas de auditoria de que o auditor assine declaração de independência. Veremos na aula 1 que existem certas salvaguardas quando presentes as ameaças à independência do auditor, dentre as quais o auditor declinar ou abster-se de participar como membro da equipe em situações de ameaças de familiaridade com a entidade auditada.

A assertiva III é correta. Em decorrência das limitações inerentes de uma auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis não sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente planejada e executada em conformidade com as normas de auditoria. Portanto, descoberta posterior de uma distorção relevante das demonstrações contábeis, resultante de fraude ou erro, não indica por si só, uma falha na condução de uma auditoria em conformidade com as normas de auditoria.

Pelo exposto, o gabarito é a letra “E”.

4) (ICMS/RIO/FGV/2011) De acordo com Conselho Federal de Contabilidade, assinale a alternativa correta. (A) A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que têm por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade



e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica. Na ausência de disposições específicas, prevalecem as normas emitidas pelo Corecon. (B) O parecer do auditor independente emitido na modalidade sem ressalvas representa garantia de viabilidade futura da entidade, atestando a eficácia da administração na gestão dos negócios. (C) As "práticas contábeis adotadas no Brasil" compreendem a legislação societária brasileira, as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos pelo CPC e homologados pelos órgãos reguladores, e práticas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que atendam à Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis emitidas pelo CFC e, por conseguinte, em consonância com as normas contábeis internacionais. (D) A fim de que a opinião da entidade de auditoria seja isenta, imparcial, deve ela ser independente (quando externa) ou autônoma (quando interna), emitindo sua opinião de forma isenta. Isso significa que não deve ser vinculada à entidade auditada. Se, por algum motivo, pairarem dúvidas acerca desse atributo, o ideal é que se publique, em jornal de grande circulação, a relação dos sócios da empresa de auditoria. (E) Os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contabilista e na NBC PA 01, que trata do controle de qualidade. O cumprimento desses princípios não é exigido dos auditores.

A letra A está incorreta. Nos termos da NBC T 11, a auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que têm por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica. Contudo, na ausência de disposições específicas, prevalecem as práticas já consagradas pela profissão contábil, formalizadas ou não pelos seus organismos próprios.

A letra B está incorreta. O parecer do auditor independente emitido na modalidade sem ressalvas não representa garantia de viabilidade futura da entidade, atestando a eficácia da administração na gestão dos negócios.



A letra C está correta e constitui o gabarito da questão. No caso do Brasil, como definido no item 7 da NBC T 19.27 – Apresentação das Demonstrações Contábeis, “práticas contábeis adotadas no Brasil” compreendem a legislação societária brasileira, as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos pelo CPC e homologados pelos órgãos reguladores, e práticas adotadas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que atendam à Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonância com as normas contábeis internacionais.

A letra D está incorreta. Se, por algum motivo, pairarem dúvidas acerca do atributo, existem certas salvaguardas e ações a serem adotadas para eliminar ou reduzir as ameaças à independência. Dentre as salvaguardas não existe a publicação, em jornal de grande circulação, da relação dos sócios da empresa de auditoria. Na aula 1, veremos quais são as salvaguardas.

Por fim, a letra E também está incorreta. Os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contabilista e na NBC PA 01, que trata do controle de qualidade e o cumprimento desses princípios é exigido dos auditores.

5) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2010) Estrutura de relatório financeiro aplicável, nos termos da TA 200, é a estrutura de relatório financeiro adotada pela administração e, quando apropriado, pelos responsáveis pela governança na elaboração das demonstrações contábeis, que é aceitável em vista da natureza da entidade e do objetivo das demonstrações contábeis ou seja exigida por lei ou regulamento. É utilizada para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que exige conformidade com as exigências dessa estrutura e (A) prevê o mesmo modelo de demonstrações contábeis para qualquer tipo de entidade, com vistas à harmonização de normas contábeis. (B) reconhece explicita ou implicitamente que, para conseguir a apresentação adequada das demonstrações contábeis, pode ser necessário que a administração forneça divulgações além das especificamente exigidas pela estrutura. (C) prevê que caberá ao auditor fornecer os modelos adequados de relatórios a serem utilizados pela entidade, a partir de 2010.



(D) reconhece explicitamente que a administração não se desvie de uma exigência da estrutura para conseguir uma apresentação adequada das demonstrações contábeis. (E) reconhece que o auditor deve manter seu planejamento inicial constante até o final dos trabalhos.

Segundo a NBC TA 200, a expressão “estrutura de apresentação adequada” é utilizada para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que exige conformidade com as exigências dessa estrutura e reconhece explícita ou implicitamente que, para conseguir a apresentação adequada das demonstrações contábeis, pode ser necessário que a administração forneça divulgações além das especificamente exigidas pela estrutura.

Portanto, o gabarito é a letra B.

6) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2010) O ceticismo profissional é necessário para a avaliação crítica das evidências de auditoria. Isso inclui questionar evidências de auditoria contraditórias e a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações e outras informações obtidas junto à administração e aos responsáveis pela governança. Também inclui a consideração da suficiência e adequação das evidências de auditoria obtidas considerando as circunstâncias, por exemplo, no caso de existência de fatores de risco de fraude, for a única (...) evidência que corrobore um valor relevante da demonstração contábil. O ceticismo profissional inclui estar alerta, por exemplo, considerando o disposto na NBC TA 200 e correlatas o indicado nas alternativas a seguir, À EXCEÇÃO DE UMA. Assinale-a. (A) evidências de auditorias que contradigam outras evidências obtidas. (B) informações que coloquem em dúvida a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações a serem usadas como evidências de auditoria. (C) condições que possam indicar possível fraude. (D) circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria além dos exigidos pelas NBC TA s. (E) transações rotineiras desenvolvidas por controladas avaliadas pelo método da equivalência patrimonial.

Nos termos da NBC TA 200, o ceticismo profissional inclui estar alerta, por exemplo, a:



a) evidências de auditoria que contradigam outras evidências obtidas; b) informações que coloquem em dúvida a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações a serem usadas como evidências de auditoria; c) condições que possam indicar possível fraude; d) circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria além dos exigidos pelas NBC TAs.

Pelo exposto, as alternativas A, B, C e D correspondem à necessidade do auditor de estar alerta mantendo o ceticismo profissional.

A alternativa E constitui o gabarito da questão. O ceticismo profissional não é necessário diante de transações rotineiras desenvolvidas por controladas avaliadas pelo método da equivalência patrimonial. Essa situação é normal, não sendo indicativo para questionamento por parte do auditor.

7) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/20101) O julgamento profissional é essencial para a condução apropriada da auditoria. A característica que distingue o julgamento profissional esperado do auditor é que esse julgamento seja exercido por auditor, cujo treinamento, conhecimento e experiência tenham ajudado no desenvolvimento das competências necessárias para estabelecer julgamentos razoáveis. (...) O julgamento profissional NÃO é necessário, em particular, nas decisões sobre (A) materialidade e risco de auditoria. (B) a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria aplicados para o cumprimento das exigências das normas de auditoria e a coleta de evidências de auditoria. (C) avaliar se foi obtida evidência de auditoria suficiente e apropriada e se algo mais precisa ser feito para que sejam cumpridos os objetivos das NBC TAs e, com isso, os objetivos gerais do auditor. (D) avaliação das opiniões da administração na aplicação da estrutura de relatório financeiro aplicável da entidade. (E) extração de conclusões não baseadas nas evidências de auditoria obtidas.

A única alternativa em que o julgamento profissional não é necessário é a “E”. O auditor não pode utilizar o julgamento profissional para extrair conclusões não sustentadas por fatos e circunstâncias do trabalho ou por evidência de auditoria. O gabarito é a letra E.



8) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2011) Os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contabilista e na NBC PA 01, que trata do controle de qualidade. Esses princípios estão em linha com os princípios de Código de Ética do IFAC, cujo cumprimento é exigido dos auditores e encontram-se listados a seguir, À EXCEÇÃO DE UM. Assinale-o. (A) integridade (B) subjetividade (C) competência e zelo profissional (D) confidencialidade (E) comportamento (ou conduta) profissional

A letra B é o gabarito da questão. Subjetividade não é um princípio fundamental de ética profissional. O princípio da objetividade é que deve ser cumprido.

QUESTÕES COMENTADAS NESTA AULA:

1) (TRT/24ª REGIÃO/FCC/2011) Ao conduzir uma auditoria de demonstrações contábeis, são objetivos gerais do auditor obter segurança (A) razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção relevante, devido à fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. (B) razoável de que as demonstrações contábeis como um todo estão livres de distorção irrelevante, devido a erros, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de parecer financeiro. (C) total de que as demonstrações contábeis em parte estão livres de distorção relevante, devido à fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável.



(D) total de que as demonstrações contábeis em parte estão livres de distorção irrelevante, devido à fraude, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatório financeiro aplicável. (E) razoável de que as demonstrações contábeis em parte estão livres de distorção irrelevante, devido à fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse opinião sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos considerados, em conformidade com a estrutura de parecer financeiro consolidado do auditor independente.

2) (TRT/24ª REGIÃO/FCC/2011) O Código de Ética Profissional do Contabilista, bem como as NBC-PAs (Normas Profissionais do Auditor Independente), estabelecem princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor, quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis, e fornece estrutura conceitual para a aplicação desses princípios, que estão em linha com os princípios fundamentais, cujo cumprimento pelo auditor é exigido pelo Código IFAC (International Federation of Accountants). Tais princípios são: (A) perspicácia, objetividade, competência e zelo profissional, confidencialidade. (B) perspicácia, subjetividade, competência e zelo profissional, confidencialidade, conduta profissional. (C) integridade, subjetividade, zelo profissional, confidencialidade, conduta profissional. (D) integridade, objetividade, competência e zelo profissional, confidencialidade, conduta profissional. (E) perspicácia, competência e zelo profissional, transparência, conduta profissional.

3) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) Considere as assertivas a seguir: I. A auditoria é uma investigação oficial de suposto delito. Portanto, o auditor não recebe poderes legais específicos, tais como o poder de busca, que podem ser necessários para tal investigação. II. Desde que o auditor assine declaração de independência, não é mais necessário que decline de trabalhos nos quais existam, na administração da empresa auditada, parentes em nível de segundo grau. III. Em decorrência das limitações inerentes de uma auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis não sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente



planejada e executada em conformidade com as normas legais de auditoria. Está correto o que se afirma SOMENTE em: (A) II e III. (B) I e II. (C) I. (D) II. (E) III.

4) (ICMS/RIO/FGV/2011) De acordo com Conselho Federal de Contabilidade, assinale a alternativa correta. (A) A auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto de procedimentos técnicos que têm por objetivo a emissão de parecer sobre a sua adequação, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica. Na ausência de disposições específicas, prevalecem as normas emitidas pelo Corecon. (B) O parecer do auditor independente emitido na modalidade sem ressalvas representa garantia de viabilidade futura da entidade, atestando a eficácia da administração na gestão dos negócios. (C) As "práticas contábeis adotadas no Brasil" compreendem a legislação societária brasileira, as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos pelo CPC e homologados pelos órgãos reguladores, e práticas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que atendam à Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis emitidas pelo CFC e, por conseguinte, em consonância com as normas contábeis internacionais. (D) A fim de que a opinião da entidade de auditoria seja isenta, imparcial, deve ela ser independente (quando externa) ou autônoma (quando interna), emitindo sua opinião de forma isenta. Isso significa que não deve ser vinculada à entidade auditada. Se, por algum motivo, pairarem dúvidas acerca desse atributo, o ideal é que se publique, em jornal de grande circulação, a relação dos sócios da empresa de auditoria. (E) Os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contabilista e na NBC PA 01, que trata do controle de qualidade. O cumprimento desses princípios não é exigido dos auditores.



5) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2011) Estrutura de relatório financeiro aplicável, nos termos da TA 200, é a estrutura de relatório financeiro adotada pela administração e, quando apropriado, pelos responsáveis pela governança na elaboração das demonstrações contábeis, que é aceitável em vista da natureza da entidade e do objetivo das demonstrações contábeis ou seja exigida por lei ou regulamento. É utilizada para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que exige conformidade com as exigências dessa estrutura e (A) prevê o mesmo modelo de demonstrações contábeis para qualquer tipo de entidade, com vistas à harmonização de normas contábeis. (B) reconhece explicita ou implicitamente que, para conseguir a apresentação adequada das demonstrações contábeis, pode ser necessário que a administração forneça divulgações além das especificamente exigidas pela estrutura. (C) prevê que caberá ao auditor fornecer os modelos adequados de relatórios a serem utilizados pela entidade, a partir de 2010. (D) reconhece explicitamente que a administração não se desvie de uma exigência da estrutura para conseguir uma apresentação adequada das demonstrações contábeis. (E) reconhece que o auditor deve manter seu planejamento inicial constante até o final dos trabalhos.

6) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2011) O ceticismo profissional é necessário para a avaliação crítica das evidências de auditoria. Isso inclui questionar evidências de auditoria contraditórias e a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações e outras informações obtidas junto à administração e aos responsáveis pela governança. Também inclui a consideração da suficiência e adequação das evidências de auditoria obtidas considerando as circunstâncias, por exemplo, no caso de existência de fatores de risco de fraude, for a única... evidência que corrobore um valor relevante da demonstração contábil. O ceticismo profissional inclui estar alerta, por exemplo, considerando o disposto na NBC TA 200 e correlatas o indicado nas alternativas a seguir, À EXCEÇÃO DE UMA. Assinale-a. (A) evidências de auditorias que contradigam outras evidências obtidas. (B) informações que coloquem em dúvida a confiabilidade dos documentos e respostas a indagações a serem usadas como evidências de auditoria. (C) condições que possam indicar possível fraude.



(D) circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria além dos exigidos pelas NBC TA s. (E) transações rotineiras desenvolvidas por controladas avaliadas pelo método da equivalência patrimonial.

7) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2011) O julgamento profissional é essencial para a condução apropriada da auditoria. A característica que distingue o julgamento profissional esperado do auditor é que esse julgamento seja exercido por auditor, cujo treinamento, conhecimento e experiência tenham ajudado no desenvolvimento das competências necessárias para estabelecer julgamentos razoáveis. (...) O julgamento profissional NÃO é necessário, em particular, nas decisões sobre (A) materialidade e risco de auditoria. (B) a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria aplicados para o cumprimento das exigências das normas de auditoria e a coleta de evidências de auditoria. (C) avaliar se foi obtida evidência de auditoria suficiente e apropriada e se algo mais precisa ser feito para que sejam cumpridos os objetivos das NBC TAs e, com isso, os objetivos gerais do auditor. (D) avaliação das opiniões da administração na aplicação da estrutura de relatório financeiro aplicável da entidade. (E) extração de conclusões não baseadas nas evidências de auditoria obtidas.

8) (AUDITOR/ANGRA DOS REIS/FGV/2011) Os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contabilista e na NBC PA 01, que trata do controle de qualidade. Esses princípios estão em linha com os princípios de Código de Ética do IFAC, cujo cumprimento é exigido dos auditores e encontram-se listados a seguir, À EXCEÇÃO DE UM. Assinale-o. (A) integridade (B) subjetividade (C) competência e zelo profissional (D) confidencialidade (E) comportamento (ou conduta) profissional

GABARITO:

1 - A 2 - D 3 - E 4 - C



5 - B 6 - E 7 - E 8 - B

BIBLIOGRAFIA UTILIZADA NO CURSO:

ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria – Um Curso Moderno e Completo. 6ª ed. São Paulo: Atlas, 2007.

ATTIE, William. Auditoria Conceitos e Aplicações. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2006.

BARRETO, Davi e GRAEFF, Fernando. Auditoria Teoria e Exercícios Comentados, 1ª ed. São Paulo. Método, 2010.

BOYTON, W.C.; JOHNSON, R.N.; KELL, W.G. Auditoria. São Paulo: Atlas, 2002.

CFC. Conselho Federal de Contabilidade. Normas Brasileiras de Auditoria Interna e Independente das Demonstrações Contábeis. Resoluções CFC. (www.cfc.org.br).

COSO. Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission(Org.). Internal Control – Integrated Framework. Executive Summary. United States of America: COSO, 1992. Disponível em: <http://www.coso.org/IC-IntegratedFramework-summary.htm>. Acesso em: 15 out. 2009.

CORRAR, Luiz J. e outros. Pesquisa Operacional para decisão em Contabilidade e Administração – Contabilometria, São Paulo, Atlas, 2004.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contábil – Teoria e Prática. 4ª ed. São Paulo: Atlas, 2007. FRANCO, Hilário e MARRA, Ernesto. Auditoria Contábil, 4. ed. São Paulo, Atlas, 2001.

JUND. Sérgio. Auditoria: conceitos, normas, técnicas e procedimentos: teoria e 950 questões. Série Provas e Concursos. 9ª ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2007.



Pessoal,

Dando continuidade ao nosso curso de auditoria para o ISS SP, esta é a aula 1 que abordará os seguintes assuntos:

Auditoria Interna, Auditoria Externa e Perícia Contábil; Ética Profissional. Normas de Proficiência e Zelo Profissional,

Independência, Sigilo, Honorários, Rodízio de Líderes; Responsabilidade Legal do Auditor; e Controle de Qualidade

Iniciamos a aula pela comparação entre a auditoria interna e externa e a perícia contábil.

AUDITORIA INTERNA, AUDITORIA EXTERNA E PERÍCIA CONTÁBIL

As auditorias nas empresas públicas ou privadas podem ser realizadas por meio de auditores que pertencem aos quadros da empresa, ou seja, pela auditoria interna, ou por meio intermédio de auditores independentes ou empresas de auditoria independente, denominadas de auditoria externa.

Auditoria Interna

A auditoria interna é uma atividade realizada por empregados de uma organização com o propósito de assistir à administração no cumprimento de seus objetivos, mediante exames, análises, avaliações, levantamentos e comprovações para avaliar a integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos interessados ao ambiente e de gerenciamento de riscos.

A auditoria interna tem por finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio de recomendação de soluções para as não-conformidades.

Portanto, diz-se que os trabalhos e os resultados da auditoria interna são de interesse maior dos administradores da organização, realizada mais para fins administrativos internos.

O Institute of Internal Auditors - IIA (Instituto dos Auditores Internos) foi formado em 1941 e atualmente 160 países seguem o mesmo padrão em



auditoria interna, de acordo com as normas e práticas publicadas pelo instituto.

O IIA apresenta o seguinte conceito para a auditoria interna:

A auditoria interna é uma atividade independente e objetiva que presta serviços de avaliação e de consultoria com o objetivo adicionar valor e melhorar as operações de uma organização.

A auditoria auxilia a organização a alcançar seus objetivosatravés de uma abordagem sistemática e disciplinada para a avaliação e melhoria da eficácia dos processos de gerenciamento de risco, controle e governança corporativa.

Interna - significa que é realizada dentro de organizações. Cuidado: não confundir com a realização por empregados da própria organização, uma vez que a atividade pode ser terceirizada.

Independente e objetiva - atuação desvinculada das áreas auditadas e de forma imparcial e objetiva. A atividade tem que ser independente e os auditores objetivos, evitando-se conflitos de interesses.

Serviços de avaliação - os serviços de avaliação (assurance) compreendem uma avaliação objetiva da evidência por parte do auditor interno com o objetivo de apresentar uma opinião ou conclusões independentes sobre um processo ou outra matéria correlata. A natureza e o escopo do trabalho de avaliação são determinados pelo auditor interno.

Normalmente, três partes participam dos serviços de avaliação: (1) a pessoa ou grupo diretamente responsável pelo processo, sistema ou outro assunto correlato – o proprietário do processo, (2) a pessoa ou grupo que faz a avaliação – o auditor interno, e (3) a pessoa ou grupo que faz uso da avaliação – o usuário.

Serviços de Consultoria - os serviços de consultoria são aqueles relacionados a assessoria e, normalmente, são prestados por solicitação específica de um cliente de auditoria. A natureza e o escopo dos trabalhos de consultoria estão sujeitos a um acordo mútuo com o cliente do trabalho.

Os serviços de consultoria, normalmente, compreendem dois participantes: (1) a pessoa ou grupo que oferece a consultoria –o auditor interno, e (2) a pessoa ou grupo que necessita e recebe a consultoria – o cliente do trabalho. Ao



realizar serviços de consultoria o auditor interno deve manter a objetividade e não assumir responsabilidades gerenciais.

Abordagem sistemática e disciplinada – implica que o auditor interno segue normas profissionais que orientam a realização do trabalho.

Auxilia a organização a alcançar seus objetivos – ajuda toda a organização a alcançar suas metas e objetivos. Agrega valor à organização e contribui para o aperfeiçoamento das operações e na eficácia dos processos de gestão de riscos, controle e governança corporativa.

Auditoria externa

Já a auditoria externa ou independente tem por objetivo o exame das demonstrações contábeis e a emissão de parecer sobre a adequação com que as demonstrações apresentam a posição patrimonial e financeira, o resultado das operações e as modificações na posição patrimonial e financeira, de conformidade com princípios contábeis.

A NBC TA 200, norma do Conselho Federal de Contabilidade - CFC, que trata dos objetivos gerais do auditor independente e que revogou a NBCT 11, define que o objetivo da auditoria externa é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Isso é alcançado mediante a expressão de uma opinião pelo auditor sobre se as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatório financeiro aplicável.

Portanto, diferentemente da auditoria interna, os trabalhos e os resultados da auditoria externa são de interesse maior de terceiros, ou seja, dos acionistas, credores, Estado, fisco, etc. É por isso que se diz que a auditoria externa é realizada como uma forma de prestação de contas a terceiros.

Dada a amplitude dos usuários interessados no parecer do auditor, é correto afirmar-se que o auditor externo assume uma responsabilidade de ordem pública. Como o auditor assume, através do parecer, responsabilidade técnico-profissional definida, inclusive de ordem pública, é indispensável que tal documento obedeça às características intrínsecas e extrínsecas estabelecidas nas normas de auditoria.

Cooperação entre a auditoria externa e a auditoria interna



Apesar da finalidade e dos objetivos da auditoria interna serem diferentes da auditoria externa, cabe ressaltar que as auditorias interna e externa, geralmente, trabalham de forma articulada e em colaboração, programando em conjunto os serviços.

Segundo Franco e Marra, as auditorias interna e externa podem se completar. A auditoria interna poderá deixar de executar procedimentos que ela sabe serem executados pela auditoria externa, enquanto esta poderá determinar a profundidade de seus exames e a quantidade de seus testes segundo a confiança que lhe merecer a auditoria interna, que constitui uma das formas de controle interno. A permanência de ambos na empresa é garantia de maior controle.

Vale lembrar a seguinte norma profissional do auditor interno (NBC P 3), muito utilizada em provas:

3.6 – COOPERAÇÃO COM O AUDITOR INDEPENDENTE

3.6.1 – O auditor interno, quando previamente estabelecido com a administração da entidade em que atua, e no âmbito de planejamento conjunto do trabalho a realizar, deve apresentar os seus papéis de trabalho ao auditor independente e entregar-lhe cópias, quando este entender necessário.

SAIBA MAIS: Em que pese a cooperação existente entre auditores internos e auditores externos, inclusive com a obrigação do auditor interno de apresentar os seus papéis de trabalho ao auditor independente, não significa que o auditor interno trabalhe para o auditor externo. O principal cliente do trabalho da auditoria interna é a administração da entidade.

Veremos a seguir, algumas diferenças entre a auditoria interna e a auditoria externa.

Independência

Uma das características que distingue a auditoria externa da interna é o grau de independência que o auditor externo, ou independente, deve manter em relação à entidade auditada. Essa é a característica mais abordada pela doutrina, afirmando que a auditoria interna possui menor grau de independência e a auditoria externa maior grau de independência.



ATENÇÃO: Alguns autores afirmam que os auditores externos possuem independência, pois não pertencem aos quadros da empresa auditada, e os auditores internos não possuem independência, pois, por serem empregados da organização, sofrem algum tipo de influência. Considerando que as normas profissionais do auditor interno estabelecem que, não obstante sua posição funcional, o auditor interno deve preservar sua autonomia profissional, diz-se que o auditor externo possui independência e o interno possui autonomia. Portanto, atenção na prova!

Surgimento

O surgimento da auditoria externa está associado à necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros, constituindo-se em uma resposta à necessidade de independência do exame das transações da empresa em relação aos seus dirigentes.

Por outro lado, a auditoria interna surgiu como decorrência da necessidade de um acompanhamento sistemático e mais aprofundado da situação da empresa, sendo executada mais para fins administrativos, internos, do que para prestação de contas a terceiros.

Enfoques e responsabilidade do auditor

Marcelo Cavalcanti Almeida destaca que, enquanto o auditor interno realiza auditoria contábil e operacional e tem responsabilidade trabalhista, o auditor externo realiza somente auditoria contábil (em regra) e possui responsabilidade civil e criminal.

Percebam que o auditor interno realiza tanto a auditoria operacional ou de resultados, ajudando a organização a melhor o desempenho de seus processos e de sua gestão, quanto a auditoria contábil ou financeira, emitindo uma opinião interna ou para os órgãos de controle externo, quando for o caso, sobre as demonstrações financeiras mensais ou periódicas, bem como sobre os relatórios de natureza contábil, de qualquer espécie, de caráter formal e institucional, elaborados e editados pela área contábil e que tenham sido por ele examinados.

Assim, o auditor interno examina as demonstrações financeiras mensais ou periódicas da organização, mas não tem a obrigação de emitir parecer sobre as demonstrações contábeis, pois esta é a finalidade específica da auditoria externa.



Formação acadêmica

As normas de auditoria independente estabelecem que o parecer deve ser datado e assinado pelo contador responsável pelos trabalhos e conter seu número de registro no Conselho Regional de Contabilidade. Para que o auditor independente obtenha registro e autorização para auditar empresas de capital aberto precisa, dentre outras condições, ser contador com registro no CRC. Portanto, o exercício da auditoria externa é uma prerrogativa do contador registrado no CRC.

A bibliografia especializada faz referência à exigência de ser contador com registro no CRC apenas para o auditor independente. Isto porque, no Brasil, não existe norma ou legislação que condicione ou obrigue que o auditor interno seja formado em contabilidade.

Assim, a exigência de que o auditor interno seja contador vai depender mais do estatuto ou norma de auditoria interna de cada empresa. Contudo, na prática, verifica-se que as equipes de auditoria interna das organizações públicas e privadas possuem profissionais com várias formações acadêmicas (multidisciplinar).

Fraudes e erros

A responsabilidade primeira na prevenção e identificação de fraudes e/ou erros é da administração da entidade, mediante a manutenção de adequado sistema de controle interno, que, entretanto, não elimina o risco de sua ocorrência.

A Auditoria Interna deve assessorar a administração da entidade no trabalho de prevenção de fraudes e erros, obrigando-se a informá-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indícios ou confirmações de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Essa comunicação por escrito se fará por relatório parcial elaborado pelo auditor interno.

Assim, o auditor interno auxilia a Administração a prevenir e detectar fraudes, porém tem maior papel de assessoramento na prevenção.

O auditor externo considera a possibilidade de fraudes relevantes e

planeja os exames em função dos riscos. Deve sempre comunicar à administração da entidade auditada descobertas factuais envolvendo fraude – dependendo das circunstâncias, de forma verbal ou escrita, tão cedo quanto possível, mesmo que o efeito potencial sobre as demonstrações contábeis seja irrelevante.



Conclusão: O auditor interno comunica sempre por escrito, já o auditor externo deve comunicar circunstâncias de fraudes, por escrito ou verbal, conforme a materialidade/relevância. Um exemplo seria o seguinte: o auditor externo está realizando a inspeção física do estoque da entidade auditada e constata o desvio de um item de baixo valor. Nesse caso, a comunicação será verbal. Por outro lado, caso ele evidenciasse o desvio de uma grande quantidade ou de um item de maior valor, ele comunicaria formalmente.

Controles internos

Auditores internos examinam e contribuem para a eficácia do sistema de controle interno através de suas avaliações e recomendações, mas não possuem responsabilidade primária pelo planejamento, implementação, manutenção e documentação do processo.

Auditores externos avaliam os controles internos contábeis, para dimensionar o risco de auditoria e, consequentemente, planejar os testes substantivos, porém, podem contribuir com recomendações para seu aprimoramento. Da mesma forma do auditor interno, os auditores externos não possuem responsabilidade de implementar e manter controles internos. Essa é uma responsabilidade dos administradores e demais funcionários da entidade auditada.

Entretanto, pode-se afirmar que o auditor interno se preocupa mais com os controles internos administrativos e gerenciais e o auditor externo tem como foco principal os controles internos contábeis.

SAIBA MAIS: CONTROLES INTERNOS ADMINISTRATIVOS X CONTÁBEIS:

O controle interno representa em uma organização os procedimentos, métodos ou rotinas cujos objetivos são proteger os ativos, produzir os dados contábeis confiáveis e ajudar na condução ordenada dos negócios da empresa. Os controles dos primeiros objetivos representam controles contábeis e os do último, controles administrativos.

Os controles contábeis compreendem o plano de organização e todos os métodos e procedimentos utilizados para salvaguardar o patrimônio e a propriedade dos itens que o compõem. Compreendidos por:



segregação de funções: cria independência entre as funções de execução operacional, custódia dos bens patrimoniais e sua contabilização;

sistema de autorização: controla as operações através de métodos de aprovações, de acordo com as responsabilidades e riscos envolvidos;

sistema de registro: compreende a classificação dos dados dentro de uma estrutura formal de contas, existência de um Plano de Contas que facilita o registro e preparação de um manual descritivo para o uso das contas.

Os controles administrativos compreendem o plano de organização e todos os métodos e procedimentos utilizados para proporcionar eficiência às operações, dar ênfase à política de negócios da empresa, bem como a seus registros financeiros. Compreendidos por: normas salutares, que observam práticas saudáveis aos interesses da

empresa no cumprimento dos deveres e funções;

pessoal qualificado, que esteja apto a desenvolver suas atividades bem instruído e supervisionado por seus responsáveis.

Em função do objetivo principal do auditor externo ou independente, ele deve somente avaliar os controles relacionados com estas demonstrações, que são, no caso, os controles contábeis. Evidentemente, se algum controle administrativo tiver influência nos relatórios da contabilidade, o auditor deve considerar também a possibilidade de avaliá-lo.

Extensão dos trabalhos

A auditora interna constitui o conjunto de procedimentos que tem por objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade.

Portanto, em função de seu objetivo e da natureza dos trabalhos, a auditoria interna possui um escopo mais amplo do que a auditoria externa, abrangendo não só as operações financeiras e contábeis, mas também as operações não-financeiras e gerenciais da entidade a qual pertence. Além de maior abrangência, a auditoria interna aplica os seus procedimentos com maior extensão e profundidade.

Pelo fato de permanecerem em tempo integral na empresa, os auditores internos podem realizar uma auditoria mais ampla e permanente, em um processo de revisão quase que integral das operações da empresa.



Já a auditoria externa realiza menor volume de testes, pois o auditor externo está interessado em erros que individualmente ou cumulativamente possam alterar de maneira substancial as informações das demonstrações contábeis.

Nesse sentido, a doutrina aponta que o escopo dos trabalhos feitos pelo auditor interno normalmente é determinado pela gerência, enquanto a extensão do exame do auditor externo é determinada pelas normas usuais reconhecidas no país ou requeridas por legislação específica.

Risco de Auditoria

O risco da auditoria interna é diferente da auditoria externa.

Na auditoria externa, o risco de auditoria é a possibilidade de o auditor emitir uma opinião inadequada sobre demonstrações contábeis significativamente incorretas. Ou, dito de outra forma, é o risco do auditor externo emitir um parecer sem ressalva sobre as demonstrações e estas conterem distorções relevantes que, se fossem constatadas pelo auditor, o levariam a modificar a sua opinião.

Contudo, para fins das normas de auditoria independente das demonstrações contábeis, o risco de auditoria não inclui o risco de que o auditor possa expressar uma opinião de que as demonstrações contábeis contêm distorção relevante quando esse não é o caso. Esse risco geralmente é insignificante.

Além disso, o risco de auditoria é um termo técnico relacionado ao processo de auditoria; ele não se refere aos riscos de negócio do auditor, tais como perda decorrente de litígio, publicidade adversa ou outros eventos surgidos em conexão com a auditoria das demonstrações contábeis.

Por parte da auditoria interna, o risco está relacionado com a possibilidade de não se atingir, de forma satisfatória, o objetivo dos trabalhos, seja por uma limitação relevante ou pela complexidade das operações auditadas.

Um aspecto muito explorado em prova é quanto ao momento ou etapa do processo de auditoria em que o auditor analisa os riscos da auditoria. Tanto o auditor interno quanto o auditor externo avaliam os riscos na fase de planejamento dos trabalhos, ocasião em que definirão a melhor estratégia a ser adotada na auditoria, em função dos riscos identificados. Essa avaliação,



contudo, será revista quando da execução dos exames, em virtude das circunstâncias.

Outro aspecto potencial para prova é quanto ao uso de trabalho de especialistas. Tanto os auditores externos quanto os auditores internos podem contratar serviços de especialistas (exemplo: advogados, engenheiros peritos, analistas de sistemas etc) para obtenção de evidência de auditoria.

Nesse caso, a regra geral é que a responsabilidade pelo resultado da auditoria e pela opinião é exclusiva dos auditores, que precisam assegurar-se da experiência, competência profissional e independência dos especialistas e aprovar o trabalho desses profissionais.

Metodologia de trabalho

Em essência, não obstante as diferenças já apontadas, os trabalhos tanto da auditoria interna quanto da auditoria externa são efetuados em geral por métodos idênticos. Conforme nos ensina Crepaldi (Auditoria Contábil, da Atlas), o auditor interno segue mais as rotinas de cunho interno, ou seja, observa o cumprimento rígido das normas internas, pois ele tem domínio da cultura da empresa, enquanto o auditor externo observa mais o cumprimento das normas associadas às leis de forma bem ampla, ele tem melhor domínio dos aspectos de interesse coletivo.

Os trabalhos de ambos compreendem os mesmos procedimentos básicos de auditoria para obtenção de evidências, quais sejam: observação, inspeção, cálculo, confirmação e revisão analítica.

Por outro lado, tanto uma quanto a outra aplicam os procedimentos básicos para testar os controles internos, denominados de testes de observância ou de controles, ou para buscar evidências quanto à validade, suficiência e exatidão das informações divulgadas pela entidade auditada, em testes substantivos.

Portanto, cuidado com afirmações em prova do tipo: Os auditores internos aplicam testes de controles enquanto os auditores externos aplicam testes substantivos. Estaria errada. Qualquer auditoria realiza testes de controles e testes substantivos.

Contudo, existem procedimentos comuns, como por exemplo, a verificação de contingências ativas e passivas, pois tanto as normas da auditoria interna como as da externa exigem a sua verificação.



Por outro lado, existem procedimentos específicos por parte de ambos. Por exemplo, a solicitação de carta de responsabilidade ao final dos trabalhos é um procedimento específico da auditoria externa.

Outro aspecto importante é que as normas de auditoria das demonstrações contábeis definem que o auditor independente utiliza-se das cinco técnicas de auditoria (inspeção, observação, investigação e confirmação, revisão analítica e cálculo) para aplicar testes de observância e testes substantivos.

Por sua vez, a norma de auditoria interna do CFC (NBC TI 01) define que o auditor interno utiliza-se da inspeção, da observação e da investigação e confirmação para aplicar testes de observância, visando a testar o funcionamento e a eficácia de controles internos.

Cuidado, pois isso não quer dizer que a auditoria interna somente aplique esses três procedimentos básicos ou que não utilize testes substantivos. Significa apenas que, quando o auditor interno pretenda testar os controles internos da organização a qual pertença, ele utilizará um ou mais desses três procedimentos básicos: inspeção, observação e confirmação.

Por fim, cabe lembrar que ambas as auditorias podem ser realizadas com base em testes parciais mediante amostragem estatística ou não-estatística. O uso da amostragem em auditoria – estatística ou não - é facultativo, a depender das circunstâncias e da relação custo/benefício do trabalho.

SAIBA MAIS: Ao aplicar os testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos básicos:

inspeção exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. Note que são três os elementos a serem objeto da inspeção: a) os registros – inspeção de registros; b) os documentos – inspeção documental; c) os bens tangíveis – inspeção física.

observação acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução. Repare que são três também os objetos da observação por parte do auditor: a) os processos; b) os procedimentos; c) as pessoas.

investigação e confirmação obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. A investigação e confirmação quando de fonte externa à entidade auditada é realizada mediante a técnica da circularização, que consiste na expedição de carta de confirmação de uma informação, transação etc endereçada a essas pessoas que transacionam com a entidade.

cálculo conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias; e



revisão analítica verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.

Comunicação de resultados e relatórios de auditoria

Um relatório por escrito e assinado pelo gerente da auditoria interna deve ser encaminhado aos níveis adequados da estrutura organizacional após a conclusão dos exames de cada tarefa programada para a auditoria.

Relatórios intermediários podem ser feitos quando o auditor considerar necessário transmitir informação que requeira tratamento e atenção urgente da administração; ou quando tiver modificado, por razões imperiosas justificadas, os objetivos da auditoria programada; ou quando desejar manter a administração informada sobre o resultado das etapas já cumpridas de um exame com longa duração prevista. O relatório intermediário não elimina a necessidade do relatório final.

OBSERVAÇÃO: A NBC TI 01 (norma do CFC sobre a auditoria interna) define que a auditoria interna deve assessorar a administração da entidade no trabalho de prevenção de fraudes e erros, obrigando-se a informá-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre quaisquer indícios ou confirmações de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho. Nesse caso, a auditoria interna deve avaliar a necessidade de emissão de relatório parcial, na hipótese de constatar impropriedades/irregularidades/ilegalidades que necessitem providências imediatas da administração da entidade, e que não possam aguardar o final dos exames.

Os relatórios do auditor interno devem ter objetivos, claros, concisos,

construtivos e oportunos, e devem declarar a finalidade, âmbito e resultado dos exames efetuados e, quando cabível, conter a opinião do auditor acerca dos aspectos examinados.

ATENÇÃO: Quando mencionamos que o relatório do auditor interno deve conter a opinião acerca dos aspectos examinados, não podemos confundir com a obrigação de emitir opinião sobre as demonstrações contábeis da entidade. Essa é uma responsabilidade do auditor externo/independente. O auditor interno não possui essa responsabilidade ou obrigação de emitir opinião, mediante parecer, sobre as demonstrações.



O relatório deve, sempre que necessário, conter informações básicas sobre a área e a organização examinada pelo auditor interno e a situação de pendências sobre relatórios anteriores da Auditoria Interna sobre a área ou a atividade.

Se necessário, deve informar se o exame decorreu do planejamento anual ou de solicitação específica da administração.

Devem ser claramente delineados no relatório os limites do trabalho realizado, em relação à atividade total da área ou do fluxo operacional. As partes não auditadas devem ser, portanto, especificadas.

Os pontos de auditorias incluídos no relatório deverão informar, pelo menos:

O fato em si (constatações), que representa a falha ou problema detectado, ou o aspecto levantado pelo auditor.

A causa que dá origem à situação abordada, permitindo melhor entendimento da questão e facilitando análises para tomada de decisões.

Conseqüências passadas ou que possam vir a acontecer no futuro. Conclusões e opiniões; se os tópicos anteriores não forem

suficientes por si sós para tal. Recomendações e sugestões que auxiliem a administração no

processo de tomada de decisão.

As conclusões e opiniões resultam da capacidade de avaliação do auditor quanto ao efeito das suas constatações, sejam de fatos incorretos, discrepantes com normas, irregulares, ilegais, etc., sejam de aspectos que envolvam a qualidade de gestão e controle da área auditada.

O relatório do auditor, sempre que possível deve conter sugestões e recomendações para melhorias potenciais e, se necessário, dar ciência do desempenho satisfatório e das providências corretivas tomadas pelo auditado.

O gerente de Auditoria Interna deve rever o relatório antes de sua emissão, assim como decidir a quem enviá-lo. No processo de revisão deve ser levada em conta a necessidade de enviar o relatório para a instância da estrutura organizacional com poderes para tomar as medidas corretivas necessárias.

Preservada a confidencialidade que um relatório de auditoria deve observar, suas cópias, resumos ou partes podem ser enviadas diretamente pela Auditoria Interna:



À Alta Administração. À Gerência da área examinada ou envolvida. Aos Auditores independentes. Ao Comitê de auditoria.

Cópias de relatórios, de seus resumos ou partes, somente podem ser enviados para fins externos (tais como organismos de fiscalização e controle, apresentação em juízo, ou outros que se façam por força de lei) por decisão e através da Alta Administração, a quem compete a representação legal da organização.

Quanto à auditoria externa, a principal comunicação das descobertas da auditoria está contida no parecer do auditor sobre as demonstrações contábeis. Portanto, o principal produto é o parecer sobre as demonstrações contábeis (relatório curto), que, todavia, pode ser acompanhado de um relatório em forma longa, contendo a descrição dos trabalhos realizados ou uma carta-comentário sobre os controles internos, ressaltando as deficiências e fazendo as recomendações para melhoria desses controles.

Os auditores independentes podem apresentar relatórios formais e informações verbais aos clientes dos trabalhos da auditoria externa e aos responsáveis pela governança da empresa.

Com relação à descoberta de fraudes, o auditor externo tem responsabilidades pela comunicação à administração e a outras partes. As principais responsabilidades são:

• Sempre que determinar que existem evidências de fraude, mesmo que irrelevantes, deve levar o assunto à atenção da administração para adoção das providências de sua competência;

• Qualquer fraude que envolva a alta administração e qualquer fraude perpetrada em qualquer nível que gere demonstrações contábeis que contenham distorções relevantes deve ser relatada pelo auditor diretamente ao comitê de auditoria ou ao conselho de administração.

• Em função de obrigações éticas e legais, o auditor externo está impedido de divulgar fraudes a partes externas ao cliente. Contudo, a responsabilidade legal do auditor e, em certas circunstâncias, o dever de confidencialidade pode ser passado por cima por estatuto, lei ou tribunais de direito (ordem judicial). No Brasil, o auditor de instituição financeira tem o dever de relatar a ocorrência de fraude a autoridades de supervisão. Em outros segmentos o auditor também tem dever de



relatar distorções nos casos em que a administração e os responsáveis pela governança deixam de adotar ações corretivas.

Por fim, cabe consignar que, em condições normais, o parecer do auditor independente é enviado aos acionistas, membros do conselho de administração e diretores. Em condições específicas, os pareceres são encaminhados a quem tenha contratado os serviços do auditor independente.

A seguir, apresento um quadro resumo das principais diferenças entre a auditoria interna e auditoria externa, como segue:

AUDITORIA INTERNA AUDITORIA EXTERNA O auditor interno é empregado daempresa e sua responsabilidade étrabalhista.

O auditor externo não tem vínculoempregatício com a empresaauditada e sua responsabilidade écivil e criminal.

Menor grau de independência OBS: Para alguns, não temindependência, tem autonomia.

Total independência.

Executa auditoria contábil eoperacional.

Executa apenas auditoria contábil(em regra).

Os principais objetivos são apoiar aadministração da entidade nocumprimento dos seus objetivos,bem como verificar se as normasinternas estão sendo seguidas e anecessidade de aprimorar asnormas.

O principal objetivo é emitir umparecer ou opinião sobre asdemonstrações contábeis.

Maior volume de testes (tem maiortempo na empresa para executar osserviços de auditoria).

Menor volume de testes, já que oauditor externo está interessado emerros que individualmente oucumulativamente possam alterar demaneira substancial asdemonstrações contábeis.

A auditoria interna não éobrigatória e só se justifica emempresas de porte médio emaiores.

A auditoria externa é obrigatóriapara muitas empresas,especialmente de grande porte e decapital aberto.

A auditoria interna surgiu comodecorrência da necessidade de umacompanhamento sistemático emais aprofundado da situação daempresa, sendo executada maispara fins administrativos, internos,do que para prestação de contas a

O surgimento da auditoria externaestá associado à necessidade dasempresas de captarem recursos deterceiros, constituindo-se em umaresposta à necessidade deindependência do exame dastransações da empresa em relação



terceiros. aos seus dirigentes. O auditor interno auxilia aAdministração a prevenir e detectarfraudes, porém tem maior papel deassessoramento na prevenção e éobrigado a informar, sempre porescrito e reservado, indícios ouconfirmações de irregularidades.

O auditor externo considera apossibilidade de fraudes relevantes eplaneja os exames em função dosriscos. Deve sempre comunicar àadministração da entidade auditadadescobertas factuais envolvendofraude – dependendo dascircunstâncias, de forma verbal ouescrita, tão cedo quanto possível,mesmo que o efeito potencial sobreas demonstrações contábeis sejarelevante.

O risco da auditoria interna é o denão alcançar os objetivos dotrabalho, especialmente em funçãode limitações e restrições, comopor exemplo, a ausência deespecialistas na equipe.

O risco da auditoria externa é o deemitir uma opinião inadequada sobredemonstrações contábeissignificativamente errôneas ou comdistorções relevantes, que nãotenham sido detectadas pelosprocedimentos de auditoria.

O auditor interno comunica osresultados do seu trabalho a quemtenha solicitado ou que esteautorize mediante relatório e podeser parcial, caso haja necessidadede comunicar imediatamente umairregularidade, preservada aconfidencialidade.

O auditor externo emite parecersobre as demonstrações contábeis(relatório curto), que, todavia, podeser acompanhado de um relatório emforma longa, contendo a descriçãodos trabalhos realizados e/ou deuma carta-comentário sobre oscontroles internos.

O auditor interno presta apoio aoauditor externo e coordena ostrabalhos e é obrigado a apresentarcópia de seus papéis de trabalho aoauditor externo, quando solicitado.

O auditor externo realiza seutrabalho com a colaboração daauditoria interna.

Perícia e Auditoria Contábil

A perícia contábil constitui o conjunto de procedimentos técnicos e científicos destinado a levar à instância decisória elementos de prova necessários a subsidiar à justa solução do litígio, mediante laudo pericial contábil e/ou parecer pericial contábil, em conformidade com as normas jurídicas e profissionais, e a legislação específica no que for pertinente.

A perícia contábil, tanto a judicial como a extrajudicial e a arbitral, é de competência exclusiva de contador registrado em Conselho Regional de Contabilidade.



Os procedimentos de perícia contábil visam fundamentar as conclusões que serão levadas ao laudo pericial contábil ou parecer pericial contábil, e abrangem, total ou parcialmente, segundo a natureza e a complexidade da matéria, exame, vistoria, indagação, investigação, arbitramento, mensuração, avaliação e certificação.

O exame é a análise de livros, registros das transações e documentos.

A vistoria é a diligência que objetiva a verificação e a constatação de situação, coisa ou fato, de forma circunstancial.

A indagação é a busca de informações mediante entrevista com conhecedores do objeto da perícia.

A investigação é a pesquisa que busca trazer ao laudo pericial contábil ou parecer pericial contábil o que está oculto por quaisquer circunstâncias.

O arbitramento é a determinação de valores ou a solução de controvérsia por critério técnico.

A mensuração é o ato de quantificação física de coisas, bens, direitos e obrigações.

A avaliação é o ato de estabelecer o valor de coisas, bens, direitos, obrigações, despesas e receitas.

A certificação é o ato de atestar a informação trazida ao laudo pericial contábil pelo perito-contador, conferindo-lhe caráter de autenticidade pela fé pública atribuída a este profissional.

Concluídas as diligências, o perito-contador apresentará laudo pericial contábil, e os peritos-contadores assistentes seus pareceres periciais contábeis, obedecendo aos respectivos prazos.

Ao compararmos os textos das NBC P1 (Normas profissionais do auditor externo) e NBC P2 (Normas profissionais do perito-contador) podemos concluir que existem mais pontos de semelhança que de diferença. Na verdade as duas atividades são especializações profissionais do contador que, na prática, exigem conhecimentos e comportamentos éticos semelhantes.

Todavia, cabe apontar as seguintes diferenças:



A perícia contábil envolve o exame de um fato ou um conjunto de fatos citados nos autos de um processo (caso de perícia judicial) ou citados no contrato ou carta-proposta para a prestação de serviços profissionais (caso de perícia extrajudicial) e cuida apenas desses fatos. A auditoria externa tem por objeto toda a escrituração de um determinado período, geralmente um ano.

O trabalho pericial examina a fundo a questão debatida nos autos, realizando um exame completo de todos os documentos e lançamentos relacionados com determinada operação. O trabalho de auditoria externa pode valer-se das técnicas estatísticas, como, por exemplo, a amostragem.

O perito se preocupa apenas e tão-somente com o fato objeto da lide. Dele não se esperam orientações sobre procedimentos. A auditoria externa está preocupada com os sistemas de controle interno e o funcionamento da administração da empresa. Pode apresentar, além do parecer sobre as demonstrações, uma carta contendo recomendações para alteração dos procedimentos de controles internos.

Quanto à duração, o trabalho do perito contábil é sempre por mandato temporário e eventual, para apurar determinado fato ou emitir certo parecer, ao passo que o trabalho do auditor, em geral, é permanente, podendo também, em certos casos, ter um fim especial, com fixação de prazo para sua conclusão.

Quanto à forma, especialmente quando judicial, o trabalho de perícia é realizado mediante quesitos que lhe são formulados, os quais, respondidos, constituem seu laudo, enquanto que o trabalho do auditor, geralmente, é apresentado mediante relatório ou certificado.

Quanto aos fins, a perícia contábil quase sempre é realizada para constatar fatos consumados, decorrentes de controvérsias ou oposição de interesses. A auditoria tem sentido mais espontâneo, salvo quando imposta por exigência de terceiros.

As semelhanças mais relevantes são:

O conhecimento do negócio: tanto o perito contador como o auditor contábil terão mais sucesso e serão mais eficazes em seu



trabalho quando tiverem pleno conhecimento do tema objeto de investigação.

A compreensão do sistema contábil: é fundamental para o exercício de ambas as atividades de perito e de auditor o entendimento do sistema contábil para, no final, aceitar ou refutar as demonstrações contábeis, os resumos das operações fiscais, etc. Além disso, para o perito contador, o conhecimento do fato objeto de investigação é fundamental para que seu laudo seja merecedor de credibilidade técnica.

Risco técnico/profissional: ambos os profissionais defrontam-se com a possibilidade de serem iludidos por demonstrações contábeis falsificadas, parciais, adulteradas, etc.

Organização dos trabalhos: neste item também há muitas semelhanças, pois ambos os profissionais organizam os trabalhos considerando o tempo necessário para terminá-lo, a complexidade do objeto de exame, a necessidade de supervisionar uma equipe de colaboradores, as especialidades técnicas necessárias para conduzir os exames com eficácia e, no final, a absoluta necessidade de revisão, pois o trabalho final de ambos: (1) o PARECER sobre as demonstrações contábeis pelo auditor e (2) a confecção do LAUDO PERICIAL CONTÁBIL pelo perito devem basear-se apenas nos fatos observados, nos cálculos feitos e revisados e não em eventuais hipóteses levantadas pelos interlocutores.

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Vamos agora resolver algumas questões sobre a auditoria interna, auditoria externa e perícia contábil. Lembro que elas estão ao final da aula sem os comentários.

Repare que algumas questões apresentam certa polêmica, como geralmente ocorre em concursos públicos, o que requer dos candidatos muita atenção e uma adequada interpretação.

1) (ISS/SP/FCC/2007) Uma das diferenças entre o auditor independente e o auditor interno é que o primeiro (A) necessita de registro no Conselho Regional de Contabilidade e o segundo, não.



(B) está dispensado de recomendar modificações nos controles internos da entidade e o segundo, não. (C) precisa ter conhecimentos sobre tecnologia da informação e o segundo, não. (D) não pode ficar subordinado a pessoas que possam ter seus trabalhos por ele examinados e ao segundo, sim. (E) tem por obrigação emitir um parecer sobre as demonstrações contábeis da entidade e o segundo, não.

A alternativa “A” deve ser analisada com ressalva, pois apesar de sabermos que o auditor independente deve ser contador registrado no CRC e que não existe obrigação legal do auditor interno ser contador com registro no CRC, perceba que a diferença entre um e outro não reside apenas na necessidade de registro no CRC, pois se o auditor interno for um contador deverá possuir registro profissional no CRC.

Trata-se de uma afirmação que pode causar dúvidas nos candidatos. Contudo, existe outra alternativa na questão que contém afirmação correta, como veremos a seguir.

A alternativa “B” está incorreta, pois o auditor externo não está dispensado de recomendar modificações nos controles internos da entidade. Apesar de sua obrigação principal ser a emissão de uma opinião profissional e independente sobre a adequação das demonstrações contábeis, deve apresentar recomendações objetivas para o aperfeiçoamento das deficiências encontradas nos controles internos da entidade auditada.

A alternativa “C” está incorreta, pois tanto os auditores internos quanto os auditores externos precisam ter conhecimentos sobre tecnologia da informação. Cabe ressaltar que na grande maioria das empresas os processos e controles internos são informatizados, o que oferece maior risco para os auditores de não revelar erros e irregularidades, requerendo conhecimento de TI e de técnicas de auditoria computadorizadas.

A alternativa “D” também está incorreta. O auditor interno não pode ficar subordinado a pessoas que possam ter seus trabalhos por ele examinados. Uma boa prática no sentido de garantir maior independência à atividade de auditoria interna é vincular o departamento ou o chefe da auditoria interna à alta administração da empresa, geralmente ao Conselho de Administração.

Por fim, a alternativa “E” está correta e constitui o gabarito da questão. Vimos que o auditor independente tem por obrigação emitir um



parecer/opinião sobre as demonstrações contábeis da entidade. Já o auditor interno não possui essa obrigação.

2) (ICMS/SP/FCC/2009) O trabalho da auditoria interna (A) tem maior independência que o de auditoria externa. (B) é responsável pela implantação e pelo cumprimento dos controles internos. (C) deve estar subordinado ao da Controladoria da empresa. (D) deve emitir parecer, que será publicado com as demonstrações contábeis. (E) deve efetuar a revisão e o aperfeiçoamento dos controles internos.

O trabalho da auditoria interna tem menor independência que o de auditoria externa. Portanto, alternativa A está incorreta.

Os auditores internos examinam e contribuem para a eficácia do sistema de controle interno através de suas avaliações e recomendações, mas não possuem responsabilidade primária pelo planejamento, implantação e manutenção do processo. A alternativa B também está incorreta.

O trabalho da auditoria interna deve estar subordinado à alta administração da empresa, para assegurar a sua independência das demais áreas da empresa. A alternativa C também está incorreta.

A auditoria interna não emite parecer sobre as demonstrações contábeis. Este é o papel da auditoria externa. A alternativa D está incorreta.

Por fim, verifica-se que a auditoria interna efetua a revisão e o aperfeiçoamento dos controles internos da organização, para auxiliá-la a atingir seus objetivos. A alternativa E é a correta.

3) (Analista/Senado/FGV/2009) Assinale a afirmativa incorreta sobre a diferença entre Auditoria Interna e Auditoria Externa. (A) O auditor interno possui autonomia enquanto o auditor externo possui independência. (B) O auditor interno é empregado da empresa e o auditor externo é contratado. (C) Uma finalidade da auditoria interna é emitir parecer para a adequação do controle interno e da auditoria externa, é emitir parecer sobre adequação das demonstrações contábeis. (D) Na auditoria interna são realizados testes substantivos, e na auditoria externa, testes de relevância.



(E) O auditor interno executa auditoria contábil e operacional, e a auditoria externa executa apenas auditoria contábil.

Alguns autores, como Sílvio Aparecido Crepaldi, apontam que o auditor interno não possui independência, mas sim autonomia, enquanto o auditor externo é quem possui independência, por não ser empregado da entidade auditada. Portanto, de acordo com parte da doutrina, a alternativa “A” pode ser considerada correta.

A alternativa “B” pode ser considerada como correta, pois, em regra, o auditor interno é empregado da empresa, enquanto o auditor externo é contratado para realizar a auditoria independente das demonstrações contábeis.

A alternativa “C” causa certa polêmica e poderia ter sido objeto de recurso, pois o auditor interno não emite “parecer” para adequação dos controles internos e sim relatório de auditoria. Segundo as normas, o auditor interno avalia e emite opinião sobre a eficácia dos controles internos, mediante relatório. O item 12.3.1 da NBCT 12 assim estabelece: O relatório é o documento pelo qual a Auditoria Interna apresenta o resultado dos seus trabalhos, devendo ser redigido com objetividade e imparcialidade, de forma a expressar, claramente, suas conclusões, recomendações e providências a serem tomadas pela administração da entidade.

Contudo, a banca utilizou a palavra parecer com sentido mais amplo de opinião ou de relatório sobre a adequação dos controles internos. Portanto, a considerou como correta.

A alternativa “D” está incorreta e corresponde ao gabarito da questão. Tanto o auditor interno quanto o externo aplicam testes de observância e testes substantivos. Cabe ressaltar, por outro lado, que não existem “testes de relevância”.

Por fim, a alternativa “E” pode ser considerada correta. Marcelo Cavalcanti Almeida, no livro Auditoria Um Curso Moderno e Completo, da Atlas, destaca que, enquanto o auditor interno realiza auditoria contábil e operacional e tem responsabilidade trabalhista, o auditor externo realiza somente auditoria contábil e possui responsabilidade civil e criminal. Poder-se-ia questionar a afirmação de que o auditor externo realiza somente auditoria contábil, pois, na prática, o auditor externo também poderia ser contratado para realizar uma auditoria operacional. Todavia, a afirmação trata de uma regra, em função de que geralmente o auditor externo é contratado apenas para realizar a auditoria contábil.



4) (Analista/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com a relação do auditor com a entidade auditada, distinguem-se as auditorias interna e externa. Acerca desse assunto, assinale a opção correta. A O vínculo de emprego do auditor interno lhe retira a independência profissional desejável para atuar nos termos das normas vigentes. B As empresas, de um modo geral, independentemente de seu porte e da relação custo-benefício, devem dispor de auditoria interna permanente. C A auditoria interna não tem como objetivo precípuo a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis, sendo executada mais para fins administrativos internos do que para prestação de contas a terceiros. D A auditoria externa deve prescindir do concurso da auditoria interna, sob pena de ser induzida em seus exames e perder a desejável independência. E A auditoria externa deve atuar permanentemente e continuamente, exercendo um controle prévio, concomitante e conseqüente.

QUESTÃO 58 A alternativa “A” está incorreta. Franco e Marra, no livro Auditoria

Contábil, da Atlas apontam que o vínculo empregatício do auditor interno com a empresa e sua subordinação à alta administração não lhe deve retirar a independência e a autonomia necessárias ao bom desempenho de suas funções, que devem ser exercidas com a mais absoluta independência, sem interferência da administração, que apesar de sua função superiormente hierárquica, deve sujeitar-se também ao seu controle e submeter a seu exame todos os atos por ela praticados.

A alternativa “B” está também incorreta, pois somente empresas de porte acima do médio comportam a manutenção de auditor interno, para um controle permanente.

A alternativa “C” está correta. Franco e Marra assim dispõem sobre os dois tipos de auditoria: Uma das características que distingue a auditoria externa é justamente o grau de independência que o auditor pode, e deve, manter em relação à entidade auditada. Isso porque a auditoria interna geralmente não objetiva a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis, sendo executada mais para fins administrativos internos do que para prestação de contas a terceiros.

A alternativa “D” está incorreta. É desejável que os auditores internos e externos trabalhem em colaboração, programando em conjunto os serviços, de forma a evitar o retrabalho e assegurar um controle mais eficiente e efetivo.



Por fim, a alternativa “E” está incorreta, posto que a auditoria interna é que atua permanentemente e continuamente, exercendo um controle prévio, concomitante e conseqüente de todos os atos da administração.

5) (FISCAL/ICMS/SP/FCC/2002) “Realiza auditorias contábil e operacional. Exerce atividade independente e objetiva, que provê segurança e consultoria para a organização da qual é empregado. Sua finalidade é agregar valor e aperfeiçoar o funcionamento das operações. Contribui, com enfoque sistemático e disciplinado, para a avaliação dos processos de gerenciamento de riscos, controle e governança da organização, ajudando-a a atingir seus objetivos”. Esta descrição resume as funções do profissional que executa trabalhos de: a) perícia contábil. b) auditoria externa. c) auditoria interna. d) auditoria independente. e) perícia extrajudicial.

Gabarito: “c”. A questão descreve as características e objetivos da auditoria interna, conforme as normas internacionais. A auditoria interna realiza tanto a auditoria contábil como a auditoria operacional, tendo em vista que o escopo de seu trabalho é bem amplo.

De acordo com as normas internacionais de auditoria interna, esta presta dois tipos de serviços para a organização a qual pertence: serviços de avaliação ou segurança objetiva (assurance) e serviços de consultoria.

Os serviços de avaliação (assurance) compreendem uma avaliação objetiva da evidência por parte do auditor interno com o objetivo de apresentar uma opinião ou conclusões independentes sobre um processo ou outra matéria correlata. A natureza e o escopo do trabalho de avaliação são determinados pelo auditor interno.

Os serviços de consultoria são aqueles relacionados a assessoria e, normalmente, são prestados por solicitação específica de um cliente de auditoria. A natureza e o escopo dos trabalhos de consultoria estão sujeitos a um acordo mútuo com o cliente do trabalho.

Ao realizar serviços de consultoria, o auditor interno deve manter a objetividade e não assumir responsabilidades gerenciais, como, por exemplo, assumir a responsabilidade por implementar ou manter o produto ou a operação que foi objeto da consultoria.



Por outro lado, a finalidade da auditoria interna é agregar valor ao negócio e às operações da organização a qual pertence. Nesse sentido, tem como objetivo principal auxiliar a organização a atingir seus objetivos, avaliando e melhorando a eficácia dos processos de gerenciamento de riscos, controles internos e governança corporativa.

6) (CGE PB/CESPE/2008) Com relação às origens da auditoria e seus tipos, assinale a opção correta. A) O surgimento da auditoria externa está associado à necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros. B) Os sócios-gerentes e acionistas fundadores são os que têm maior necessidade de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurança, liquidez e rentabilidade de seus investimentos na empresa. C) A auditoria externa surgiu como decorrência da necessidade de um acompanhamento sistemático e mais aprofundado da situação da empresa. D) A auditoria interna é uma resposta à necessidade de independência do exame das transações da empresa em relação aos seus dirigentes. E) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as demonstrações contábeis que a empresa é obrigada a publicar.

A questão obriga o candidato a distinguir os fatores que levaram ao

surgimento da auditoria externa, comparados com a auditoria interna, além dos objetivos de cada tipo de auditoria.

O item “A” está correto. Na medida em que as empresas passam a captar recursos de terceiros, em forma de investimentos, empréstimos, fornecimentos, etc, surge a necessidade de uma auditoria externa, independente dos administradores, para atestar a situação financeira e patrimonial dessas entidades.

O item “B” está errado, uma vez que os acionistas mais distantes da administração das empresas são aqueles que apresentam maior necessidade de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurança e liquidez de seus investimentos na empresa.

O item “C” está errado, pois foi a auditoria interna que surgiu como decorrência da necessidade de um acompanhamento sistemático e mais aprofundado da situação da empresa.

O item “D” está errado, pois a auditoria externa é que constitui uma resposta à necessidade de independência do exame das transações da



empresa em relação aos seus dirigentes. A auditoria interna surge para dar uma resposta mais gerencial, de controle, assessoria e administração aos dirigentes das organizações.

Por fim, o item “E” também está errado, haja vista que o auditor externo é quem direciona o foco do trabalho para as demonstrações contábeis, com o propósito de emitir uma opinião, geralmente materializada em um parecer, sobre a exatidão dessas demonstrações. O âmbito de trabalho ou escopo da auditoria interna compreende todas as áreas, operações e sistemas de informação das organizações, inclusive o sistema contábil e financeiro.

7) (AFRFB/ESAF/2003) Assinale a assertiva correta quanto às características da auditoria interna e externa. a) A auditoria interna é independente da empresa e a auditoria externa deve realizar testes nos controles internos e modificá-los quando necessário. b) A auditoria interna é obrigatória, conforme determina a Lei 6.404/76, e a auditoria externa deve disponibilizar seus papéis de trabalho sempre que solicitados. c) A auditoria interna tem como objetivo atender à gestão da empresa e a auditoria externa atender às necessidades da diretoria da empresa. d) A auditoria interna não avalia os controles internos e a auditoria externa os elabora, modifica e implanta na empresa auditada. e) A auditoria interna tem como objetivo a revisão das atividades da empresa continuamente e a auditoria externa é independente em todos os aspectos.

As características da auditoria interna são a realização de seus exames com vistas à avaliação dos controles internos, a disponibilização de seus papéis de trabalho aos auditores externos quando solicitados por estes, a revisão contínua das atividades da empresa e o atendimento das necessidades da diretoria da empresa, pois é realizada mais para fins administrativos, internos, do que para prestação de contas a terceiros.

A auditoria externa é independente da empresa em todos os aspectos e é obrigatória para as empresas de capital aberto, conforme determina a Lei 6.404/76. É realizada com o propósito de oferecer segurança àqueles que não fazem parte da direção da empresa e seu propósito fundamental é emitir uma opinião ou parecer sobre as demonstrações contábeis. Portanto, a alternativa correta é a “e”.

8) (AUDITOR/PETROBRÁS/CESGRANRIO/2008) Com o crescimento do volume de negócios e das normas legais, as Companhias sentiram a



necessidade de dar maior ênfase aos procedimentos internos e instituir um setor de Auditoria Interna que fosse além dos testes realizados pela Auditoria Externa. Com relação às principais diferenças entre a Auditoria Interna e a Externa, analise as afirmativas abaixo. I - O auditor externo não possui vínculo empregatício com a empresa auditada, enquanto que o auditor interno é empregado da empresa auditada. II - O principal objetivo da auditoria externa é emitir um parecer sobre as demonstrações contábeis, já a auditoria interna executa a auditoria contábil e operacional, como revisão de procedimentos e normas internas. III - O relatório emitido pelos auditores externos deve conter notas sobre os testes realizados pelos auditores internos com suas conclusões, sendo que o contrário não ocorre. IV - A auditoria externa está interessada em erros que possam alterar de maneira substancial as informações das demonstrações contábeis, enquanto a auditoria interna realiza testes buscando possíveis falhas operacionais nos procedimentos internos. Estão corretas APENAS as afirmativas: (A) II e III B) III e IV C) I, II e III D) I, II e IV E) II, III e IV

A assertiva I está correta, considerando-se que, em regra, o auditor interno é empregado da organização e tem um vínculo empregatício e, nesse sentido, a sua responsabilidade perante a empresa é a trabalhista. O auditor externo não é empregado da organização, portanto, sua responsabilidade é civil e criminal, caso tenha agido com culpa ou dolo, e causado prejuízos a terceiros.

A assertiva II está correta. Em regra, o auditor externo tem como propósito principal emitir opinião/parecer sobre as demonstrações contábeis e o auditor interno visa a agregar valor para as operações e o negócio da organização, realizando tanto a auditoria contábil como a auditoria operacional, revisando processos e controles internos e contribuindo para sua eficácia.

A assertiva III está incorreta, pois as normas não estabelecem que o relatório do auditor externo tem que trazer notas sobre os testes realizados pelos auditores internos com suas conclusões. O auditor externo pode emitir uma carta-comentário sobre os controles internos, podendo informar sobre o desempenho da auditoria interna, assim como dos demais controles.



A assertiva IV está correta, posto que o auditor externo preocupa-se com erros e fraudes com impacto relevante sobre as demonstrações contábeis e o auditor interno procura revelar falhas nos procedimentos de controles internos que possam prejudicar o alcance dos objetivos da organização.

Pelo exposto, verifica-se que a alternativa correta é a “D”.

9) (ISS Rio/ESAF/2010) A respeito dos objetivos da auditoria interna e da auditoria independente, é correto afirmar que: a) o objetivo da auditoria interna é apoiar a administração da entidade no cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente é a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis. b) a auditoria interna se preocupa em avaliar os métodos e as técnicas utilizadas pela contabilidade, enquanto a auditoria externa cuida de revisar os lançamentos e demonstrações contábeis. c) a atuação de ambas não difere na essência uma vez que os objetivos da avaliação é sempre a contabilidade. d) a auditoria interna cuida em verificar os aspectos financeiros da entidade, enquanto a auditoria externa se preocupa com os pareceres a respeito das demonstrações contábeis. e) o objetivo da auditoria interna é produzir relatórios demonstrando as falhas e deficiências dos processos administrativos e os da auditoria externa é emitir parecer sobre a execução contábil e financeira da entidade.

A alternativa “a” é a correta. O objetivo da auditoria interna é apoiar a administração da entidade no cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente é a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis.

As alternativas “b”, “c” e “d” contêm erros, pois vinculam os objetivos e o foco da auditoria interna com os aspectos financeiros/contábeis, sabendo-se que a auditoria interna tem um propósito mais gerencial, de resultados ou de gestão, além, é claro, dos aspectos financeiros.

A alternativa “e” apresenta incorreção quanto ao objetivo da auditoria interna, que não é o de demonstrar falhas e deficiências, mas o de aperfeiçoar a gestão e agregar valor ao negócio da entidade. Por outro lado, o objetivo da auditoria externa é emitir parecer sobre as demonstrações contábeis e não sobre a execução contábil e financeira da entidade.



10) (ICMS/RS/FUNDATEC/2009) Assinale a alternativa incorretaquanto à distinção entre a auditoria interna e externa. A) o relatório é o instrumento técnico pelo qual o auditor interno comunica os trabalhos realizados, suas conclusões, recomendações e as providências a serem tomadas pela administração. B) o parecer do auditor independente é o documento mediante o qual o auditor expressa sua opinião, de forma clara e objetiva, sobre as demonstrações contábeis nele indicadas. C) o parecer do auditor independente é dirigido aos acionistas, cotistas, ou sócios, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade, ou outro órgão equivalente, segundo a natureza desta. Em circunstâncias próprias, o parecer é dirigido ao contratante dos serviços. D) o relatório do auditor interno é confidencial e deve ser apresentado ao superior imediato ou pessoa autorizada que o tenha solicitado. E) o auditor interno é funcionário da empresa, mas, como executa auditoria contábil e operacional, deve ter total independência dentro da entidade.

A alternativa “A” é correta. Em conformidade com as normas de auditoria interna, o relatório é o instrumento técnico pelo qual o auditor interno comunica os trabalhos realizados, suas conclusões, recomendações e as providências a serem tomadas pela administração.

A alternativa “B” é correta. O auditor independente expressa sua opinião mediante parecer sobre as demonstrações contábeis. ATENÇÃO: Como veremos na aula 6, de acordo com as novas normas brasileiras de auditoria, relativas à formação da opinião do auditor externo, a opinião do auditor será expressa em relatório, deixando-se de mencionar o termo parecer.

A alternativa “C” é correta, pois apenas reproduz o disposto na norma de parecer do auditor, revogada ao final de 2009: O parecer do auditor independente é dirigido aos acionistas, cotistas, ou sócios, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade, ou outro órgão equivalente, segundo a natureza desta. Em circunstâncias próprias, o parecer é dirigido ao contratante dos serviços.

A alternativa “D” foi considerada correta pela banca organizadora do concurso para Auditor do RS. Todavia, entendo ser questionável, pois a NBC T 12 (Resolução CFC 986/2003), apresenta o seguinte dispositivo:



12.3.3 – O relatório da Auditoria Interna deve ser apresentado a quem tenha solicitado o trabalho ou a quem este autorizar, devendo ser preservada a confidencialidade do seu conteúdo.

Verifica-se, assim, que a banca utilizou texto da Resolução CFC 780/1995, que foi revogada pela Resolução 986/2003, que indicava que o relatório do auditor interno é confidencial e deve ser apresentado ao superior imediato ou pessoa autorizada que o tenha solicitado.

Reconheço que não há incompatibilidade entre uma norma e outra, mas em concurso público “vale o que está escrito”, concordam?

Por fim, tem-se a alternativa “E”, que é, de fato, incorreta, quando afirma que o auditor interno “deve ter total independência dentro da entidade”. Vimos que o auditor interno, por ser empregado da empresa, possui uma relativa independência ou menor independência do que o auditor externo. A atividade de auditoria interna é independente, mas o auditor possui relativa independência.

11) Assinale a opção incorreta quanto às diferenças e semelhanças entre a perícia e a auditoria. A) o entendimento do sistema de controle interno é fundamental para o exercício tanto da atividade de perícia quanto de auditoria. B) o perito contador atua sobre um caso litigioso, envolvendo duas partes, enquanto que o auditor desenvolve seu trabalho para uma entidade privada ou pública, que o contrata para apreciar e emitir parecer sobre controles internos ou demonstrações contábeis. C) a auditoria opera através de um processo de amostragem e a perícia sobre um determinado ato, ligado ao patrimônio das entidades físicas ou jurídicas, buscando a apresentação de uma opinião através do laudo pericial. D) tanto o perito quanto o auditor sempre atuam em um ambiente onde já existem fortes suspeitas de algum tipo de fraude e de ambos os trabalhos se esperam orientações sobre procedimentos contábeis, fiscais, trabalhistas, etc. E) o perito é contador regularmente registrado no CRC, que exerce atividade pericial de forma pessoal; o auditor independente é contador regularmente registrado no CRC e exerce a profissão como membro de uma empresa de auditoria.

Somente o perito atua em ambiente onde já existem suspeitas de fraude e não se espera do perito nenhuma consultoria ou recomendações para



aperfeiçoamento de controles internos. Portanto, a alternativa “D” é a incorreta.

As demais alternativas estão corretas. Para a eficácia de ambos os trabalhos é importante o entendimento do sistema de controle interno da empresa. O perito contador atua para atender ao juízo ou para atender a uma das partes em litígio. Já o trabalho de auditoria contábil ou de revisão de contas implica a existência, a priori, de um contrato entre o profissional ou a empresa de auditoria e a entidade contratante.

A auditoria geralmente usa a amostragem e a perícia não a aceita. Segundo as normas, tanto o perito quanto o auditor contábil são contadores registrados no CRC; o perito age em nome próprio e o auditor independente pode agir de forma individual ou como membro de uma empresa de auditoria.

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Passo agora a abordar outros assuntos importantes: ética profissional, responsabilidade legal e normas profissionais de auditoria contábil.

ÉTICA PROFISSIONAL DO AUDITOR

Segundo ensina William Attie, o exercício da profissão de auditor requer a observância de postulados éticos, que assegurem que o trabalho executado tenha e mereça toda a credibilidade possível, não podendo existir dúvidas quanto à honestidade e aos padrões morais do auditor.

A pessoa do auditor deve ser a de alguém com profundo equilíbrio e probidade, uma vez que sua opinião influenciará outras pessoas, principalmente em relação a interesses financeiros e comerciais que eventuais acionistas, proprietários, clientes e fornecedores, dentre outros, possam ter.

A profissão de auditoria exige assim a obediência aos princípios éticos profissionais que fundamentalmente se apóiam em:

Independência: o auditor deve ser absolutamente independente e imparcial na interpretação de tudo que lhe for apresentado, evitando interesses, conflitos ou vantagens.

Integridade: o auditor deve manter uma atitude de integridade na sua relação com a empresa auditada, com o público em geral e pessoas interessadas na sua opinião e aparta com a entidade de classe a qual pertença.



Eficiência: o serviço de auditoria independente precisa ser estabelecido mediante uma abrangência técnica adequada e uma estimativa de prazos de execução, extensão e oportunidade. Devem ser adotados procedimentos e testes que sejam suficientes e necessários para uma opinião segura.

Confidencialidade: o auditor somente pode usar as informações obtidas na execução do serviço para o qual foi contratado, não devendo divulgar fatos que conheça ou utilizar essas informações em seu próprio benefício ou de terceiros. Só pode divulgar a terceiros se houver determinação legal ou autorização formalmente expressa pela empresa auditada.

Por outro lado, segundo a NBC TA 200, os princípios fundamentais de ética profissional relevantes para o auditor quando da condução de auditoria de demonstrações contábeis estão implícitos no Código de Ética Profissional do Contador e na NBC PA 01, que trata do controle de qualidade. Esses princípios estão em linha com os princípios do Código de Ética do IFAC, cujo cumprimento é exigido dos auditores.

Esses princípios são: a) Integridade; b) Objetividade; c) Competência e zelo profissional; d) Confidencialidade; e e) Comportamento (ou conduta) profissional.

Princípios éticos segundo Attie

Princípios éticos segundo a NBC TA 200

a) independência; b) integridade; c) eficiência; e d) confidencialidade.

a) Integridade; b) Objetividade; c) Competência e zelo

profissional; d) Confidencialidade; e e) Comportamento profissional.

Além das normas profissionais, relativas à pessoa do auditor, que veremos ainda nesta aula, o auditor deve cumprir os postulados éticos definidos no Código de Ética Profissional do Contador, aprovado pela Resolução CFC nº 803/96, alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10.

Deve-se ter especial atenção aos deveres definidos nos artigos 2º e 5º do Código de Ética e às vedações estabelecidas no artigo 3º.



Em termos de deveres, destacamos as seguintes obrigações contidas no código:

O contador/auditor ou perito deve exercer a profissão com zelo, diligência e honestidade, observada a legislação vigente e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais.

O contador/auditor tem o dever de guardar sigilo sobre o que souber em razão do exercício profissional lícito, inclusive no âmbito do serviço público. Todavia, a norma ressalva os casos previstos em lei ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os Conselhos Regionais de Contabilidade. Em que pese o dever de sigilo, o auditor tem a obrigação de mencionar fatos que conheça e repute em condições de exercer efeito sobre peças contábeis, objeto de seu trabalho. Assim, por exemplo, deve abster-se de comunicar fatos sigilosos, desde que a sua omissão não prejudique os usuários das demonstrações.

Outra obrigação importante é que o contador/auditor deve comunicar, desde logo, ao cliente ou empregador, em documento reservado, eventual circunstância adversa que possa influir na decisão daquele que lhe formular consulta ou lhe confiar trabalho, estendendo-se a obrigação a sócios e executores.

Por outro lado, deve renunciar às funções que exerce, logo que se positive falta de confiança por parte do cliente ou empregador, a quem deverá notificar com trinta dias de antecedência, zelando, contudo, para que os interesses dos mesmos não sejam prejudicados, evitando declarações públicas sobre os motivos da renúncia.

Vale notar que um princípio deve ser cumprido até certo limite, respeitando-se outros princípios éticos importantes. Aqui, o auditor renuncia ao trabalho e notifica o cliente, mas deve evitar declarações públicas sobre os motivos da renúncia, para não prejudicar os interesses do empregador ou contratante.

São muitas as vedações definidas no artigo 3º do Código de Ética do Contador. A maioria das vedações visa a coibir a prática de fraudes e de desvio de conduta. Contudo, destacamos as seguintes proibições:

(1) anunciar, em qualquer modalidade ou veículo de comunicação, conteúdo que resulte na diminuição do colega, da Organização Contábil ou da



classe, em detrimento aos demais, sendo sempre admitida a indicação de títulos, especializações, serviços oferecidos, trabalhos realizados e relação de clientes;

(2) auferir qualquer provento em função do exercício profissional que não decorra exclusivamente de sua prática lícita;

(3) manter Organização Contábil sob forma não autorizada pela legislação pertinente;

(4) valer-se de agenciador de serviços, mediante participação desse nos honorários a receber;

(5) reter abusivamente livros, papéis ou documentos, comprovadamente confiados à sua guarda;

(6) revelar negociação confidenciada pelo cliente ou empregador para acordo ou transação que, comprovadamente, tenha tido conhecimento;

(7) emitir referência que identifique o cliente ou empregador, com quebra de sigilo profissional, em publicação em que haja menção a trabalho que tenha realizado ou orientado, salvo quando autorizado por eles;

(8) publicar ou distribuir, em seu nome, trabalho científico ou técnico do qual não tenha participado.

(9) executar trabalhos técnicos contábeis sem observância dos Princípios de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade;

(10) apropriar-se indevidamente de valores confiados a sua guarda;

(11) exercer a profissão demonstrando comprovada incapacidade técnica;

(12) deixar de apresentar documentos e informações quando solicitado pela fiscalização dos Conselhos Regionais.

O Contador, quando perito, assistente técnico, auditor ou árbitro, deverá ainda:

(1) recusar sua indicação quando reconheça não se achar capacitado em face da especialização requerida;



(2) abster-se de interpretações tendenciosas sobre a matéria que constitui objeto de perícia, mantendo absoluta independência moral e técnica na elaboração do respectivo laudo;

(3) abster-se de expender argumentos ou dar a conhecer sua convicção pessoal sobre os direitos de quaisquer das partes interessadas, ou da justiça da causa em que estiver servindo, mantendo seu laudo no âmbito técnico e limitado aos quesitos propostos;

(4) considerar com imparcialidade o pensamento exposto em laudo submetido à sua apreciação;

(5) mencionar obrigatoriamente fatos que conheça e repute em condições de exercer efeito sobre peças contábeis objeto de seu trabalho, respeitado o sigilo profissional;

(6) abster-se de dar parecer ou emitir opinião sem estar suficientemente informado e munido de documentos;

(7) assinalar equívocos ou divergências que encontrar no que concerne à aplicação dos Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo CFC;

(8) considerar-se impedido para emitir parecer ou elaborar laudos sobre peças contábeis, observando as restrições contidas nas Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade;

(9) atender à Fiscalização dos Conselhos Regionais de Contabilidade e Conselho Federal de Contabilidade no sentido de colocar à disposição desses, sempre que solicitado, papéis de trabalho, relatórios e outros documentos que deram origem e orientaram a execução do seu trabalho.

RESPONSABILIDADE LEGAL

Vimos que o objetivo de um exame normal de auditoria sobre as demonstrações contábeis é expressar uma opinião acerca da propriedade das mesmas e, portanto, não é destinado especificamente a desvendar fraudes e outras irregularidades.

Entretanto, ao efetuar seu exame e ao expressar sua opinião sobre demonstrações financeiras, o auditor deve estar alerta à possibilidade da



existência destes, especialmente nos caso em que afetem a posição patrimonial e financeira ou o resultado das operações da empresa em exame.

No caso de descoberta de irregularidades, cabe ao auditor estudar sua relevância e os possíveis efeitos em relação às demonstrações em exame para a determinação de seu parecer e a divulgação à administração da empresa auditada de forma sigilosa e confidencial.

O auditor pode ser responsabilizado pela não-descoberta de fraude significativa em conseqüência da negligência na execução das normas de auditoria, ou em conseqüência de não tê-las aplicado convenientemente (ato culposo).

Todo trabalho de auditoria repousa no estabelecimento de critérios e de metodologia que lhe dêem razoável segurança sobre a totalidade das demonstrações financeiras examinadas. O auditor não deve esquecer que poderá responder, civil e criminalmente, por prejuízos causados a terceiros em virtude de culpa e dolo no exercício de suas funções.

O auditor tem a incumbência de verificar se as informações e análises apresentadas nas demonstrações financeiras, inclusive aquelas constantes do relatório da administração, refletem com clareza a situação patrimonial e financeira, e comunicar quaisquer circunstâncias em desacordo com as disposições legais e regulamentares e atos que tenham ou possam ter impacto nas operações da empresa auditada.

É seu dever também, mesmo que considerado de forma indireta, emitir um relatório circunstanciado que contenha observações a respeito das possíveis deficiências ou ineficácias de controles internos observadas pelo auditor no transcurso de seu trabalho.

NORMAS PROFISSIONAIS DO AUDITOR INDEPENDENTE

Apresento a seguir uma síntese das normas profissionais do auditor independente, destacando os aspectos mais potenciais para o concurso.

NBC P 1.1 – Competência Técnico-profissional O contador, na função de auditor independente, deve manter seu nível de competência profissional. Antes de aceitar o trabalho, o auditor deverá obter conhecimento preliminar da atividade da entidade a ser auditada, de modo a poder avaliar se está capacitado a assumir a responsabilidade pelo trabalho a ser realizado. Esta avaliação deve ficar evidenciada de modo a poder ser comprovado o grau de prudência e zelo na contratação dos serviços.



O auditor deve recusar os serviços sempre que reconhecer não estar adequadamente capacitado para desenvolvê-los. Contudo, pode utilizar especialistas em outras áreas, em face da especialização requerida e dos objetivos do contratante, como, por exemplo, advogados, engenheiros, etc.

NBC P 1.3 – Responsabilidades na execução dos trabalhos O auditor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização dos trabalhos e na exposição de suas conclusões e ao opinar sobre as demonstrações contábeis, o auditor deve ser imparcial.

O exame das demonstrações contábeis não tem por objetivo precípuo a descoberta de fraudes. Todavia, o auditor independente deve considerar a possibilidade de sua ocorrência. Quando eventuais distorções, por fraude ou erro, afetarem as demonstrações contábeis de forma relevante, cabe ao auditor independente, caso não tenha feito ressalva específica em seu parecer, demonstrar que seus exames foram conduzidos de forma a atender às Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis e às normas profissionais.

NBC P 1.4 – Honorários Profissionais O auditor deve estabelecer e documentar seus honorários mediante avaliação dos serviços, considerando os seguintes fatores: a relevância, o vulto, a complexidade, e o custo dos serviços a executar; o número de horas estimadas para a realização dos serviços; a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou permanente; a qualificação técnica dos profissionais que irão participar da execução dos serviços; e o lugar em que os serviços serão prestados, fixando, se for o caso, como serão cobrados os custos de viagens e estadas.

Os honorários deverão constar de carta-proposta ou documento equivalente, elaborados antes do início da execução do trabalho.

NBC P 1.5 – Guarda da documentação O auditor, para fins de fiscalização do exercício profissional, deve conservar a boa guarda, pelo prazo de 5 (cinco) anos, a partir da data de emissão do seu parecer, de toda a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres relacionados com os serviços realizados.

NBC P 1.6 – Sigilo O Auditor Independente não deve revelar, em nenhuma hipótese, salvo as situações especiais permitidas na norma e na legislação, as informações que obteve e tem conhecimento em função de seu trabalho na entidade auditada.



O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observado nas seguintes circunstâncias: na relação entre o Auditor Independente e a entidade auditada; na relação entre os Auditores Independentes; na relação entre o Auditor Independente e os organismos reguladores e fiscalizadores; e na relação entre o Auditor Independente e demais terceiros.

O Auditor Independente, sob pena de infringir o sigilo profissional, somente deve divulgar a terceiros, informações sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso seja autorizado, por escrito, pela administração da entidade com poderes para tanto, que contenha, de forma clara e objetiva, os limites das informações a serem fornecidas.

NBC P 1.7 – Utilização do trabalho do auditor interno A responsabilidade do auditor não será modificada, mesmo quando o contador, na função de auditor interno, contribuir para a realização dos trabalhos.

NBC P 1.8 – Utilização do trabalho de especialistas Quando o auditor independente faz uso de especialistas (advogados, engenheiros, etc) que sejam seus empregados, estes devem ser considerados como tal e não como auxiliares do processo de auditoria, com a conseqüente necessidade de supervisão.

Ao planejar o uso do trabalho de um especialista, o auditor independente deve avaliar a competência do especialista em questão, verificando se o especialista tem certificação profissional, licença ou registro no órgão de classe que se lhe aplica e a experiência e reputação no assunto em que o auditor busca evidência de auditoria.

O auditor também deve avaliar a objetividade do especialista. Se o auditor tiver dúvidas quanto à competência profissional ou objetividade do especialista, deve discutir suas opiniões com a administração da entidade auditada e considerar a necessidade de aplicar procedimentos adicionais de auditoria ou buscar evidências junto a outros especialistas de sua confiança.

NBC P 1.9 – Manutenção dos Líderes de equipe de auditoria A utilização dos mesmos profissionais de liderança (sócio, diretor e gerente) na equipe de auditoria, numa mesma entidade auditada, por longo período, pode criar a perda da objetividade e do ceticismo, necessários na auditoria.

O risco dessa perda deve ser eliminado adotando-se a rotação, a cada intervalo menor ou igual a cinco anos consecutivos, das lideranças da equipe de trabalho de auditoria, que somente devem retornar à referida equipe no intervalo mínimo de três anos.



Norma profissional nova: NBC PA 290 – Independência

A condição de independência é fundamental e óbvia para o exercício da atividade de auditoria independente. Entende-se como independência o estado no qual as obrigações ou os interesses do auditor ou da entidade de auditoria são, suficientemente, isentos dos interesses das entidades auditadas para permitir que os serviços sejam prestados com objetividade.

A independência exige:

a) independência de pensamento – postura que permite expressar uma opinião sem ser afetado por influências que comprometem o julgamento profissional, permitindo à pessoa agir com integridade, objetividade e ceticismo profissional; e

b) aparência de independência – evitar fatos e circunstâncias significativos a ponto de um terceiro bem informado, tendo conhecimento de todas as informações pertinentes, incluindo as salvaguardas aplicadas, concluir dentro do razoável que a integridade, a objetividade ou o ceticismo profissional de uma entidade de auditoria ou de um membro da equipe de auditoria ficaram comprometidos.

A independência pode ser afetada por ameaças de interesse próprio, auto-revisão, defesa de interesses da entidade auditada, familiaridade e intimidação.

Ameaça de interesse próprio ocorre quando uma entidade de auditoria ou um membro da equipe de auditoria poderia auferir benefícios de um interesse financeiro na entidade auditada, ou outro conflito de interesse próprio com essa entidade auditada.

Ameaça de auto-revisão ocorre quando o resultado de um trabalho anterior precisa ser reanalisado ao serem tiradas conclusões sobre o trabalho de auditoria ou quando um membro da equipe de auditoria era, anteriormente, administrador ou diretor da entidade auditada, ou era um funcionário cujo cargo lhe permitia exercer influência direta e importante sobre o objeto do trabalho de auditoria.

Ameaça de defesa de interesses da entidade auditada ocorre quando a entidade de auditoria ou um membro da equipe de



auditoria defendem ou parecem defender a posição ou a opinião da entidade auditada, a ponto de poderem comprometer ou darem a impressão de comprometer a objetividade. Pode ser o caso da entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria que subordina seu julgamento ao da entidade auditada.

Ameaça de familiaridade ocorre quando, em virtude de um relacionamento estreito com uma entidade auditada, inclusive de parentesco, com seus administradores, com diretores ou com funcionários, uma entidade de auditoria ou membro da equipe de auditoria passam a se identificar, demasiadamente, com os interesses da entidade auditada.

Ameaça de intimidação ocorre quando um membro da equipe de auditoria encontra obstáculos para agir, objetivamente, e com ceticismo profissional devido a ameaças, reais ou percebidas, por parte de administradores, diretores ou funcionários de uma entidade auditada.

Vínculos empregatícios: A independência da entidade de auditoria ou membro de sua equipe pode ser comprometida se um diretor ou um administrador ou empregado da entidade auditada, em condições de exercer influência direta e significativa sobre o objeto do trabalho de auditoria, tiver sido um membro da equipe de auditoria ou sócio da entidade de auditoria nos últimos dois anos.

O que o auditor deve fazer quando existe uma ameaça à independência?

Quando são identificadas ameaças, exceto aquelas claramente insignificantes, devem ser definidas e aplicadas salvaguardas adequadas para eliminar a ameaça ou reduzi-la a um nível aceitável. Essa decisão deve ser documentada. A natureza das salvaguardas a aplicar varia conforme as circunstâncias.

Por exemplo, quando a entidade de auditoria possui interesse financeiro direto (ações) ou um interesse financeiro indireto relevante(investimento) na entidade auditada, está caracterizada a perda de independência. Para essas situações, as normas profissionais estabelecem as seguintes salvaguardas (ações a serem tomadas):

alienar o interesse financeiro direto antes de a pessoa física tornar-se membro da equipe de auditoria;



alienar o interesse financeiro indireto relevante em sua totalidade ou alienar uma quantidade suficiente dele para que o interesse remanescente deixe de ser relevante antes de a pessoa tornar-se membro da equipe de auditoria; ou

afastar o membro da equipe de auditoria do trabalho da entidade auditada.

ATENÇÃO: Não constituem salvaguardas: o auditor declarar por escrito a existência de um conflito de interesses

para a administração da entidade auditada; ou o auditor formalizar uma carta aberta ao mercado declarando a ameaça

ou o conflito de interesses.

Comento a seguir algumas questões sobre ética e normas profissionais, com destaque para algumas questões recentes da FCC.

12) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) É prática ética do auditor (A) guardar sigilo das informações que obteve para realização da auditoria das demonstrações contábeis, dando divulgações dessas informações somente nas situações em que a lei ou as normas de auditoria permitam. (B) auditar empresa na qual sua prima de segundo grau é diretora financeira e administrativa, desde que declare no relatório de auditoria a existência dessa parte relacionada. (C) realizar auditoria de demonstrações contábeis de companhia aberta, desde que tenha no mínimo o registro no CRC, como contador. (D) conduzir os trabalhos de auditoria de forma a não repetir os procedimentos aplicados no ano anterior, para contas nas quais não foram encontradas irregularidades, reduzindo assim o número de contas a serem auditadas. (E) aviltar honorários com a justificativa de manutenção do cliente, do quadro de funcionários da firma e da sua estrutura administrativa.

A letra A é prática ética do auditor, portanto constitui o gabarito da questão. O auditor deve guardar sigilo das informações obtidas com os seus exames, somente podendo revelá-las nas hipóteses previstas em lei ou normas.

A letra B não é prática ética, pois constitui uma ameaça à independência o auditor realizar o trabalho em uma empresa que contém um parente seu ocupando cargo de direção ou outro cargo gerencial capaz de ter efeito sobre a



auditoria. Não constitui uma salvaguarda o auditor declarar no relatório de auditoria a existência dessa parte relacionada.

A letra C não é prática ética, pois além de ser contador com registro no CRC, o auditor externo deve possuir competência técnica necessária para a realização da auditoria.

A letra D não é prática ética, pois o auditor deve aplicar procedimentos de auditoria sobre as contas das demonstrações contábeis, mesmo que em ano anterior não tenha encontrado irregularidades. Não existe risco zero; o auditor deve aplicar com maior ou menor extensão procedimentos de auditoria sobre as contas e áreas das demonstrações.

A letra E não é prática ética. O auditor não deve aviltar honorários com a justificativa de manutenção do cliente, do quadro de funcionários da firma e da sua estrutura administrativa.

13) (Câmara dos Deputados/FCC/2007) Considera-se conduta (s) ética (s) do auditor com relação a seu trabalho: (A) utilizar informações obtidas na realização do trabalho de auditoria para decidir o momento de comprar ações da empresa na bolsa de valores. (B) divulgar negócios estratégicos da empresa para permitir que os acionistas e demais interessados do mercado saibam como os negócios estão sendo conduzidos. (C) guardar informações que sejam consideradas pela legislação societária relevantes para o mercado acionário. (D) aplicar procedimentos contábeis que melhorem os valores dos ativos e reconheça somente as exigibilidades, deixando as incertezas sem registrar. (E) manter sigilo profissional das informações a que tiver acesso, somente disponibilizando mediante ordem judicial.

A alternativa E é a única que corresponde a uma conduta ética do auditor. Ele deve manter sigilo profissional das informações a que tiver acesso, somente disponibilizando na forma da lei ou da norma, como, por exemplo, para cumprir uma ordem judicial ou uma solicitação do Conselho Regional de Contabilidade.

As demais alternativas contrariam princípios éticos. Nas letras A e B, há prejuízo à integridade e ao sigilo profissional. Na letra C, contraria a objetividade e o dever do auditor de revelar informações relevantes em seu relatório, que se omitidas, podem prejudicar terceiros. Por fim, na letra D não



cabe aos auditores aplicar procedimentos contábeis e tampouco deixar as incertezas sem registro e divulgação.

14) (Auditor UFFS/FEPESE/2009) De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade Profissional (NBC P1), quanto ao sigilo profissional, é correto afirmar: A) O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observado apenas na relação entre ele e os organismos reguladores e fiscalizadores. B) O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observado apenas na relação entre ele e os organismos reguladores e fiscalizadores. C) O Auditor Independente deve exibir a todos os usuários as informações obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contratação dos serviços, a documentação, os papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de modo a demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, da presente norma e das demais normas legais aplicáveis. D) O Auditor Independente deve divulgar aos usuários da contabilidade informações sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, mesmo sem autorização por escrito da administração da entidade. E) O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo relativamente às informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não as divulgando, sob nenhuma circunstância, sem autorização expressa da entidade, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo.

O sigilo profissional é um princípio ético-profissional muito importante para a auditoria independente. Entende-se por sigilo a obrigatoriedade do auditor independente não revelar, em nenhuma hipótese, salvo as contempladas na norma, as informações que obteve e tem conhecimento em função de seu trabalho na entidade auditada.

A norma estabelece que o sigilo profissional do auditor independente deve ser observado não só na relação entre o auditor e a entidade auditada, mas ainda na relação entre os auditores independentes e com os organismos reguladores e fiscalizadores e terceiros. Assim, as alternativas “A” e “B” estão incorretas.

Outro dispositivo da norma define que o auditor independente, quando solicitado, por escrito e fundamentadamente, pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade, deve exibir as



informações obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contratação dos serviços, a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de modo a demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, da presente norma e das demais normas legais aplicáveis. Portanto, o auditor não é obrigado a exibir os seus papéis de trabalho a todos os usuários, o que seria por demais absurdo. A alternativa “C” também está incorreta.

O auditor somente deve divulgar aos demais usuários e interessados informações sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso seja autorizado, por escrito, pela administração da entidade com poderes para tanto, que contenha, de forma clara e objetiva, os limites das informações a serem fornecidas. O código de ética do contabilista também prevê obrigações de sigilo para o contador/auditor, excetuando a obrigação legal de fazê-lo. Deste modo, conclui-se que a alternativa “D” está incorreta e o gabarito da questão é a alternativa “E”.

15) (ICMS/PB/FCC/2006) O auditor, ao ser substituído no processo de auditoria, por outra firma de auditoria, em ano subseqüente, deve (A) fornecer as informações necessárias para a realização da auditoria pelo novo auditor, independentemente de autorização da empresa auditada. (B))fornecer as informações necessárias para a realização da auditoria pelo novo auditor, quando autorizado por escrito pela empresa auditada. (C) informar à nova firma de auditoria os pontos apontados e permitir acesso aos papéis de trabalho, somente quando houver autorização judicial. (D) fornecer todas as informações solicitadas pela nova firma de auditoria, mediante carta emitida pela mesma, se comprometendo a manter o mesmo nível de sigilo. (E) fornecer todas as informações solicitadas pela nova empresa de auditoria somente quando autorizado pelo órgão fiscalizador, CVM, BACEN ou CRC.

De acordo com as normas profissionais, o Auditor Independente, quando previamente autorizado por escrito, pela entidade auditada, deve fornecer as informações que por aquela foram julgadas necessárias ao trabalho do Auditor Independente que o suceder, as quais serviram de base para emissão do último Parecer de Auditoria por ele emitido. A alternativa correta é a “B”.



16) (ANALISTA LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2008). O texto abaixo apresenta um dos deveres do contabilista de acordo com o código de ética profissional. Exercer a profissão com _________, observada a legislação vigente e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais. Assinale a alternativa que preencha corretamente a lacuna acima. (A) moderação – idealismo – zelo (B) zelo – diligência – honestidade (C) racionalidade – diligência – idealismo (D) moderação – zelo – honestidade (E) racionalidade – zelo – moderação

O art. 2º do Código de Ética Profissional do Contador define que são deveres do profissional de contabilidade, dentre outros: I - Exercer a profissão com zelo, diligência e honestidade, observada a legislação vigente e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais (grifo nosso). A alternativa “B” é a correta.

17) (ACE/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com o Código de Ética, o auditor deve fixar previamente o valor dos serviços, por contrato escrito, sendo, para tanto, irrelevante A a impossibilidade de realização de outros trabalhos paralelos. B o ganho ou a perda financeira que o cliente poderá obter com o resultado do trabalho. C a peculiaridade de tratar-se de trabalho eventual ou habitual. D o local e as condições de prestação do serviço. E a nacionalidade do contratante.

O artigo 6º do Código de Ética do Contador define que o profissional da contabilidade deve considerar os seguintes elementos ao fixar o valor de seus serviços: a) a relevância, o vulto, a complexidade e a dificuldade do serviço a executar; b) o tempo que será consumido para a realização do trabalho; c) a possibilidade de ficar impedido da realização de outros serviços; d) o resultado lícito favorável que para o contratante advirá com o serviço prestado; e) a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou permanente; e f) o local em que o serviço será prestado.

Portanto, a nacionalidade do contratante não é um elemento relevante para a definição do valor dos serviços a serem prestados pelo auditor ou contador. A alternativa que satisfaz o enunciado da questão é de fato a “E”.



18) (AUDITOR/MG/CESPE/2009) O Código de Ética do Profissional de Contabilidade tem por objetivo fixar a forma pela qual se devem conduzir os contabilistas, quando no exercício profissional. Assinale a opção correta nos termos da legislação contábil brasileira. A Quando solicitadas pelos CRCs, os auditores do serviço público devem fornecer as informações obtidas em razão do exercício profissional lícito. B Desde que regularmente designado, o auditor não está obrigado a renunciar às suas funções quando o cliente ou empregador manifestar desconfiança em relação ao seu trabalho. C No caso de substituição involuntária de suas funções durante a realização dos trabalhos, o auditor deve abster-se de prestar quaisquer informações ao seu substituto. D Após a sua designação e o início dos respectivos trabalhos, o auditor não está mais obrigado a manifestar-se acerca de impedimento superveniente. E Se, no decorrer de seu trabalho, o auditor identificar circunstância adversa que possa influir na decisão de quem o tiver contratado ou designado, deverá fazer a comunicação somente quando do encerramento do referido trabalho.

A questão trata dos deveres do profissional contador previstos no artigo 2º da Resolução CFC 803/96, que aprovou o Código de Ética do Profissional de Contabilidade.

O item A está correto e satisfaz o enunciado da questão. Uma das obrigações do contador é guardar sigilo sobre o que souber em razão do exercício profissional lícito, inclusive no âmbito do serviço público, ressalvados os casos previstos em lei ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os Conselhos Regionais de Contabilidade.

O item B está incorreto, pois é dever do contador/auditor renunciar às funções que exerce, logo que se positive falta de confiança por parte do cliente ou empregador, a quem deverá notificar com trinta dias de antecedência, zelando, contudo, para que os interesse dos mesmos não sejam prejudicados, evitando declarações públicas sobre os motivos da renúncia.

O item C está incorreto. Caso o auditor seja substituído em suas funções, deve informar ao substituto sobre fatos que devam chegar ao conhecimento desse, a fim de habilitá-lo para o bom desempenho das funções a serem exercidas.



O item D também está incorreto, pois é dever do contador/auditor manifestar, a qualquer tempo, a existência de impedimento para o exercício da profissão.

Por fim, o item E também apresenta incorreção, haja vista a obrigação do auditor de comunicar, desde logo, ao cliente ou empregador, em documento reservado, eventual circunstância adversa que possa influir na decisão daquele que lhe formular consulta ou lhe confiar trabalho, estendendo-se a obrigação a sócios e executores.

19) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor da empresa Negócios S.A. estabeleceu três procedimentos obrigatórios para emissão do parecer. O primeiro, que a empresa renovasse o contrato de auditoria para o próximo ano, o segundo, que a empresa emitisse a carta de responsabilidade da administração e o terceiro, que o parecer seria assinado por sócio do escritório de contabilidade, cuja única formação é administração de empresas. Pode-se afirmar, com relação aos procedimentos, respectivamente, que: a) é ético, não é procedimento de auditoria e atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. b) não é ético, não é procedimento de auditoria e não atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. c) é ético, não deve ser considerado para emissão do parecer e atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. d) é ético, considera-se apenas em alguns casos para emissão do parecer e não atende as normas de auditoria e pessoa do auditor. e) não é ético, é procedimento de auditoria e não atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor.

O primeiro procedimento não é ético e afeta a integridade, a independência e a objetividade, pois o auditor não deve condicionar o parecer à renovação do contrato de auditoria para o próximo ano. O segundo corresponde a um procedimento previsto em norma de auditoria, pois a administração da entidade auditada deve emitir a carta de responsabilidade. Esse assunto será abordado na aula 4. Por fim, o terceiro procedimento não atende as normas de auditoria, pois o parecer deve ser assinado por profissional cuja única formação é contador e com registro no CRC. Portanto, a alternativa correta é a “E”.

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Veremos agora o último assunto desta aula 1: controle de qualidade em auditoria independente. Alerto que não é um assunto muito explorado pela



FCC e demais bancas examinadoras, portanto, vamos abordá-lo de forma bem resumida.

CONTROLE DE QUALIDADE

As normas de auditoria exigem a implementação de um programa de supervisão e controle de qualidade interno, de modo a garantir que haja dentro da empresa de auditoria ou por parte do auditor autônomo, um sistema de verificação sobre o grau de aderência às normas técnicas e profissionais. Além disso, as normas também exigem um processo de revisão externa pelos pares.

Existem basicamente dois mecanismos de controle de qualidade da auditoria independente:

CONTROLE DE QUALIDADE INTERNO:

Trata-se das políticas e procedimentos dos auditores e firmas de auditoria independente para assegurar qualidade dos serviços prestados aos clientes e cumprimento das normas de auditoria. A sua periodicidade é anual. Um programa de verificação periódica da qualidade deve ser aplicado anualmente, sobre a amostra de serviços prestados a clientes.

REVISÃO EXTERNA PELOS PARES:

O objetivo da revisão pelos pares é a avaliação dos procedimentos adotados pelo Contador que atua como Auditor Independente e Firma de Auditoria (com registro na CVM), com vistas a assegurar a qualidade dos trabalhos desenvolvidos. A qualidade, neste contexto, é medida pelo atendimento das normas técnicas e profissionais estabelecidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e, na insuficiência destas, pelos pronunciamentos do IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, e, quando aplicável, das normas emitidas por órgãos reguladores. O Auditor deve submeter-se à Revisão Externa de Qualidade, no mínimo uma vez, a cada ciclo de quatro anos.

Controle de qualidade interno

A NBC PA 01 (Atual norma do CFC sobre controle de qualidade interno das firmas de auditoria) estabelece que o objetivo da firma é estabelecer e



manter um sistema de controle de qualidade para obter segurança razoável que:

a) a firma e seu pessoal cumprem as normas técnicas e as exigências regulatórias e legais aplicáveis; e

b) os relatórios sobre demonstrações contábeis e demais relatórios emitidos pela firma e pelos sócios encarregados do trabalho são apropriados nas circunstâncias.

Um sistema de controle de qualidade inclui políticas e procedimentos que tratam dos seguintes tópicos:

- Responsabilidades da liderança pela qualidade: o sistema de controle de qualidade é responsabilidade do auditor independente ou do presidente da firma de auditoria.

- Exigências éticas relevantes: o auditor e sua equipe cumprem as exigências éticas relevantes, como independência, objetividade, zelo profissional e confidencialidade.

- Aceitação e continuidade do relacionamento com clientes e de trabalhos específicos: segurança razoável de que a aceitação e continuidade do relacionamento com clientes apenas se dará nos casos em que o auditor: a) é competente para executar o trabalho e possui habilidades, incluindo tempo e recursos, para isso; b) consegue cumprir as exigências éticas relevantes; e c) considerou a integridade do cliente, e não tem informações que o levaria a concluir que o cliente não é íntegro.

- Recursos humanos: pessoal suficiente com competência, habilidade e compromisso com os princípios éticos.

- Execução do trabalho: trabalhos são executados de acordo com normas técnicas e exigências regulatórias e legais aplicáveis.

- Monitoramento: avaliação contínua de que as políticas e os procedimentos relacionados com o sistema de controle de qualidade são relevantes, adequados e estão operando de maneira efetiva.

Pelo menos uma vez por ano, a firma deve obter confirmação por escrito do cumprimento de suas políticas e procedimentos sobre independência de todo o pessoal da firma, que precisa ser independente por exigências éticas relevantes.



A firma deve estabelecer políticas e procedimentos para:

a) especificar critérios para determinar a necessidade de salvaguardas para reduzir a ameaça de familiaridade a um nível aceitável ao usar o mesmo pessoal sênior em trabalho de asseguração por um período de tempo prolongado; e

b) requerer o rodízio do sócio encarregado do trabalho e das pessoas responsáveis pela revisão do controle de qualidade do trabalho, e, quando aplicável, de outras pessoas sujeitas a exigências de rodízio, após o período de 5 anos

A firma deve estabelecer políticas e procedimentos para a retenção e arquivamento da documentação do trabalho por um período suficiente para satisfazer as necessidades da firma ou conforme requerido por lei ou regulamento.

A firma deve comunicar, pelo menos uma vez por ano, os resultados do monitoramento de seu sistema de controle de qualidade aos sócios encarregados dos trabalhos e outras pessoas apropriadas na firma, incluindo o presidente ou, se apropriado, a diretoria executiva da firma.

OBSERVAÇÃO: Existia uma norma de auditoria na NBC T 11.8 (já revogada) e ainda consagrada pela doutrina, que já explorada em concursos: O programa de controle de qualidade deve ser estabelecido de acordo com a estrutura da equipe técnica do auditor e a complexidade dos serviços que realizar. Contudo, no caso de o auditor atuar sem a colaboração de assistentes, o controle da qualidade é inerente à qualificação profissional do auditor.

Vejamos duas questões bem simples sobre controle de qualidade.

20) (ICMS/CE/ESAF/2006) O programa de controle de qualidade deve ser estabelecido de acordo com a estrutura da equipe técnica do auditor e a complexidade dos serviços; assim, se o auditor não possuir equipe, em trabalho desta natureza: a) não poderá aceitar o trabalho visto ser de fundamental importância à existência de estrutura técnica da equipe; b) terá limitação na execução de parte do trabalho, tendo de compor parceria com firma de auditoria maior;



c) o controle de qualidade é inerente à qualificação profissional do auditor, a qual confirmará sua competência para a execução do trabalho; d) o auditor deverá de forma obrigatória constar de seu parecer a limitação da equipe técnica, ficando sob sua responsabilidade os trabalhos; e) a qualidade do trabalho fica sempre comprometida, sendo passível de punição ética pelo Conselho Federal de Contabilidade.

O programa de controle de qualidade deve ser estabelecido de acordo com a estrutura da equipe técnica do auditor e a complexidade dos serviços que realizar. Contudo, no caso de o auditor atuar sem a colaboração de assistentes, o controle da qualidade é inerente à qualificação profissional do auditor. Portanto, a alternativa correta é a “c”. As demais alternativas estão incorretas, pois não correspondem a procedimentos a serem adotados no controle de qualidade, caso o auditor não possua equipe técnica.

21) (FISCAL/ISS SP/FCC/2007) Segundo a NBC T 11.8, a verificação dos sistema de qualidade interno dos serviços prestados por empresa de auditoria independente deve ser efetuado a cada a) ano b) dois anos c) três anos d) quatro anos e) cinco anos

Nos termos da NBC T 11.8 (já revogada), um programa de verificação periódica da qualidade deve ser aplicado anualmente. Portanto, a alternativa “a” é a correta. Cuidado para não confundir o controle de qualidade interno, que é anual, com a revisão externa pelos pares que é de quatro em quatro anos.

A NBC PA 01 (norma em vigência) também estabelece a obrigatoriedade de anualmente a firma de auditoria aplicar procedimentos de controle interno de qualidade, como, por exemplo, pelo menos uma vez por ano, obter confirmação por escrito do cumprimento de suas políticas e procedimentos sobre independência de todo o pessoal da firma.

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Chegamos ao final da aula 1.

Bons estudos e até a próxima aula.



QUESTÕES COMENTADAS NESTA AULA:

1) (ISS/SP/FCC/2007) Uma das diferenças entre o auditor independente e o auditor interno é que o primeiro (A) necessita de registro no Conselho Regional de Contabilidade e o segundo, não. (B) está dispensado de recomendar modificações nos controles internos da entidade e o segundo, não. (C) precisa ter conhecimentos sobre tecnologia da informação e o segundo, não. (D) não pode ficar subordinado a pessoas que possam ter seus trabalhos por ele examinados e ao segundo, sim. (E) tem por obrigação emitir um parecer sobre as demonstrações contábeis da entidade e o segundo, não.

2) (ICMS SP/FCC/2009) O trabalho da auditoria interna (A) tem maior independência que o de auditoria externa. (B) é responsável pela implantação e pelo cumprimento dos controles internos. (C) deve estar subordinado ao da Controladoria da empresa. (D) deve emitir parecer, que será publicado com as demonstrações contábeis. (E) deve efetuar a revisão e o aperfeiçoamento dos controles internos.

3) (Analista/Senado/FGV/2009) Assinale a afirmativa incorreta sobre a diferença entre Auditoria Interna e Auditoria Externa. (A) O auditor interno possui autonomia enquanto o auditor externo possui independência. (B) O auditor interno é empregado da empresa e o auditor externo é contratado. (C) Uma finalidade da auditoria interna é emitir parecer para a adequação do controle interno e da auditoria externa, é emitir parecer sobre adequação das demonstrações contábeis. (D) Na auditoria interna são realizados testes substantivos, e na auditoria externa, testes de relevância. (E) O auditor interno executa auditoria contábil e operacional, e a auditoria externa executa apenas auditoria contábil.

4) (Analista/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com a relação do auditor com a entidade auditada, distinguem-se as auditorias interna e externa. Acerca desse assunto, assinale a opção correta.



A O vínculo de emprego do auditor interno lhe retira a independência profissional desejável para atuar nos termos das normas vigentes. B As empresas, de um modo geral, independentemente de seu porte e da relação custo-benefício, devem dispor de auditoria interna permanente. C A auditoria interna não tem como objetivo precípuo a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis, sendo executada mais para fins administrativos internos do que para prestação de contas a terceiros. D A auditoria externa deve prescindir do concurso da auditoria interna, sob pena de ser induzida em seus exames e perder a desejável independência. E A auditoria externa deve atuar permanentemente e continuamente, exercendo um controle prévio, concomitante e conseqüente. QUESTÃO 58 5) (FISCAL/ICMS/SP/FCC/2002) “Realiza auditorias contábil e operacional. Exerce atividade independente e objetiva, que provê segurança e consultoria para a organização da qual é empregado. Sua finalidade é agregar valor e aperfeiçoar o funcionamento das operações. Contribui, com enfoque sistemático e disciplinado, para a avaliação dos processos de gerenciamento de riscos, controle e governança da organização, ajudando-a a atingir seus objetivos”. Esta descrição resume as funções do profissional que executa trabalhos de: a) perícia contábil. b) auditoria externa. c) auditoria interna. d) auditoria independente. e) perícia extrajudicial.

6) (CGE PB/CESPE/2008) Com relação às origens da auditoria e seus tipos, assinale a opção correta. A) O surgimento da auditoria externa está associado à necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros. B) Os sócios-gerentes e acionistas fundadores são os que têm maior necessidade de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurança, liquidez e rentabilidade de seus investimentos na empresa. C) A auditoria externa surgiu como decorrência da necessidade de um acompanhamento sistemático e mais aprofundado da situação da empresa. D) A auditoria interna é uma resposta à necessidade de independência do exame das transações da empresa em relação aos seus dirigentes. E) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as demonstrações contábeis que a empresa é obrigada a publicar.



7) (AFRFB/ESAF/2003) Assinale a assertiva correta quanto às características da auditoria interna e externa. a) A auditoria interna é independente da empresa e a auditoria externa deve realizar testes nos controles internos e modificá-los quando necessário. b) A auditoria interna é obrigatória, conforme determina a Lei 6.404/76, e a auditoria externa deve disponibilizar seus papéis de trabalho sempre que solicitados. c) A auditoria interna tem como objetivo atender à gestão da empresa e a auditoria externa atender às necessidades da diretoria da empresa. d) A auditoria interna não avalia os controles internos e a auditoria externa os elabora, modifica e implanta na empresa auditada. e) A auditoria interna tem como objetivo a revisão das atividades da empresa continuamente e a auditoria externa é independente em todos os aspectos.

8) (AUDITOR/PETROBRÁS/CESGRANRIO/2008) Com o crescimento do volume de negócios e das normas legais, as Companhias sentiram a necessidade de dar maior ênfase aos procedimentos internos e instituir um setor de Auditoria Interna que fosse além dos testes realizados pela Auditoria Externa. Com relação às principais diferenças entre a Auditoria Interna e a Externa, analise as afirmativas abaixo. I - O auditor externo não possui vínculo empregatício com a empresa auditada, enquanto que o auditor interno é empregado da empresa auditada. II - O principal objetivo da auditoria externa é emitir um parecer sobre as demonstrações contábeis, já a auditoria interna executa a auditoria contábil e operacional, como revisão de procedimentos e normas internas. III - O relatório emitido pelos auditores externos deve conter notas sobre os testes realizados pelos auditores internos com suas conclusões, sendo que o contrário não ocorre. IV - A auditoria externa está interessada em erros que possam alterar de maneira substancial as informações das demonstrações contábeis, enquanto a auditoria interna realiza testes buscando possíveis falhas operacionais nos procedimentos internos. Estão corretas APENAS as afirmativas: (A) II e III B) III e IV C) I, II e III D) I, II e IV E) II, III e IV

9) (ISS Rio/ESAF/2010) A respeito dos objetivos da auditoria interna e da auditoria independente, é correto afirmar que:



a) o objetivo da auditoria interna é apoiar a administração da entidade no cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente é a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis. b) a auditoria interna se preocupa em avaliar os métodos e as técnicas utilizadas pela contabilidade, enquanto a auditoria externa cuida de revisar os lançamentos e demonstrações contábeis. c) a atuação de ambas não difere na essência uma vez que os objetivos da avaliação é sempre a contabilidade. d) a auditoria interna cuida em verificar os aspectos financeiros da entidade, enquanto a auditoria externa se preocupa com os pareceres a respeito das demonstrações contábeis. e) o objetivo da auditoria interna é produzir relatórios demonstrando as falhas e deficiências dos processos administrativos e os da auditoria externa é emitir parecer sobre a execução contábil e financeira da entidade.

10) (ICMS/RS/FUNDATEC/2009) Assinale a alternativa incorretaquanto à distinção entre a auditoria interna e externa. A) o relatório é o instrumento técnico pelo qual o auditor interno comunica os trabalhos realizados, suas conclusões, recomendações e B) as providências a serem tomadas pela administração. C) o parecer do auditor independente é o documento mediante o qual o auditor expressa sua opinião, de forma clara e objetiva, sobre as demonstrações contábeis nele indicadas. D) o parecer do auditor independente é dirigido aos acionistas, cotistas, ou sócios, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade, ou outro órgão equivalente, segundo a natureza desta. Em circunstâncias próprias, o parecer é dirigido ao contratante dos serviços. E) o relatório do auditor interno é confidencial e deve ser apresentado ao superior imediato ou pessoa autorizada que o tenha solicitado. o auditor interno é funcionário da empresa, mas, como executa auditoria contábil e operacional, deve ter total independência dentro da entidade.

11) Assinale a opção incorreta quanto às diferenças e semelhanças entre a perícia e a auditoria. A) o entendimento do sistema de controle interno é fundamental para o exercício tanto da atividade de perícia quanto de auditoria. B) o perito contador atua sobre um caso litigioso, envolvendo duas partes, enquanto que o auditor desenvolve seu trabalho para uma



entidade privada ou pública, que o contrata para apreciar e emitir parecer sobre controles internos ou demonstrações contábeis. C) a auditoria opera através de um processo de amostragem e a perícia sobre um determinado ato, ligado ao patrimônio das entidades físicas ou jurídicas, buscando a apresentação de uma opinião através do laudo pericial. D) tanto o perito quanto o auditor sempre atuam em um ambiente onde já existem fortes suspeitas de algum tipo de fraude e de ambos os trabalhos se esperam orientações sobre procedimentos contábeis, fiscais, trabalhistas, etc. E) o perito é contador regularmente registrado no CRC, que exerce atividade pericial de forma pessoal; o auditor independente é contador regularmente registrado no CRC e exerce a profissão como membro de uma empresa de auditoria.

12) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) É prática ética do auditor (A) guardar sigilo das informações que obteve para realização da auditoria das demonstrações contábeis, dando divulgações dessas informações somente nas situações em que a lei ou as normas de auditoria permitam. (B) auditar empresa na qual sua prima de segundo grau é diretora financeira e administrativa, desde que declare no relatório de auditoria a existência dessa parte relacionada. (C) realizar auditoria de demonstrações contábeis de companhia aberta, desde que tenha no mínimo o registro no CRC, como contador. (D) conduzir os trabalhos de auditoria de forma a não repetir os procedimentos aplicados no ano anterior, para contas nas quais não foram encontradas irregularidades, reduzindo assim o número de contas a serem auditadas. (E) aviltar honorários com a justificativa de manutenção do cliente, do quadro de funcionários da firma e da sua estrutura administrativa.

13) (Câmara dos Deputados/FCC/2007) Considera-se conduta (s) ética (s) do auditor com relação a seu trabalho: (A) utilizar informações obtidas na realização do trabalho de auditoria para decidir o momento de comprar ações da empresa na bolsa de valores. (B) divulgar negócios estratégicos da empresa para permitir que os acionistas e demais interessados do mercado saibam como os negócios estão sendo conduzidos. (C) guardar informações que sejam consideradas pela legislação societária relevantes para o mercado acionário.



(D) aplicar procedimentos contábeis que melhorem os valores dos ativos e reconheça somente as exigibilidades, deixando as incertezas sem registrar. (E) manter sigilo profissional das informações a que tiver acesso, somente disponibilizando mediante ordem judicial.

14) (Auditor UFFS/FEPESE/2009) De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade Profissional (NBC P1), quanto ao sigilo profissional, é correto afirmar: A) O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observado apenas na relação entre ele e os organismos reguladores e fiscalizadores. B) O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observado apenas na relação entre ele e os organismos reguladores e fiscalizadores. C) O Auditor Independente deve exibir a todos os usuários as informações obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contratação dos serviços, a documentação, os papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de modo a demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis, da presente norma e das demais normas legais aplicáveis. D) O Auditor Independente deve divulgar aos usuários da contabilidade informações sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, mesmo sem autorização por escrito da administração da entidade. E) O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo relativamente às informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não as divulgando, sob nenhuma circunstância, sem autorização expressa da entidade, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo.

15) (ICMS/PB/FCC/2006) O auditor, ao ser substituído no processo de auditoria, por outra firma de auditoria, em ano subseqüente, deve (A) fornecer as informações necessárias para a realização da auditoria pelo novo auditor, independentemente de autorização da empresa auditada. (B))fornecer as informações necessárias para a realização da auditoria pelo novo auditor, quando autorizado por escrito pela empresa auditada. (C) informar à nova firma de auditoria os pontos apontados e permitir acesso aos papéis de trabalho, somente quando houver autorização judicial.



(D) fornecer todas as informações solicitadas pela nova firma de auditoria, mediante carta emitida pela mesma, se comprometendo a manter o mesmo nível de sigilo. (E) fornecer todas as informações solicitadas pela nova empresa de auditoria somente quando autorizado pelo órgão fiscalizador, CVM, BACEN ou CRC.

16) (ANALISTA LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2008) O texto abaixo apresenta um dos deveres do contabilista de acordo com o código de ética profissional. Exercer a profissão com _________, observada a legislação vigente e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais. Assinale a alternativa que preencha corretamente a lacuna acima. (A) moderação – idealismo – zelo (B) zelo – diligência – honestidade (C) racionalidade – diligência – idealismo (D) moderação – zelo – honestidade (E) racionalidade – zelo – moderação

17) (ACE/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com o Código de Ética, o auditor deve fixar previamente o valor dos serviços, por contrato escrito, sendo, para tanto, irrelevante A a impossibilidade de realização de outros trabalhos paralelos. B o ganho ou a perda financeira que o cliente poderá obter com o resultado do trabalho. C a peculiaridade de tratar-se de trabalho eventual ou habitual. D o local e as condições de prestação do serviço. E a nacionalidade do contratante.

18) (AUDITOR/MG/CESPE/2009) O Código de Ética do Profissional de Contabilidade tem por objetivo fixar a forma pela qual se devem conduzir os contabilistas, quando no exercício profissional. Assinale a opção correta nos termos da legislação contábil brasileira. A Quando solicitadas pelos CRCs, os auditores do serviço público devem fornecer as informações obtidas em razão do exercício profissional lícito. B Desde que regularmente designado, o auditor não está obrigado a renunciar às suas funções quando o cliente ou empregador manifestar desconfiança em relação ao seu trabalho. C No caso de substituição involuntária de suas funções durante a realização dos trabalhos, o auditor deve abster-se de prestar quaisquer informações ao seu substituto.



D Após a sua designação e o início dos respectivos trabalhos, o auditor não está mais obrigado a manifestar-se acerca de impedimento superveniente. E Se, no decorrer de seu trabalho, o auditor identificar circunstância adversa que possa influir na decisão de quem o tiver contratado ou designado, deverá fazer a comunicação somente quando do encerramento do referido trabalho.

19) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor da empresa Negócios S.A. estabeleceu três procedimentos obrigatórios para emissão do parecer. O primeiro, que a empresa renovasse o contrato de auditoria para o próximo ano, o segundo, que a empresa emitisse a carta de responsabilidade da administração e o terceiro, que o parecer seria assinado por sócio do escritório de contabilidade, cuja única formação é administração de empresas. Pode-se afirmar, com relação aos procedimentos, respectivamente, que: a) é ético, não é procedimento de auditoria e atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. b) não é ético, não é procedimento de auditoria e não atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. c) é ético, não deve ser considerado para emissão do parecer e atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor. d) é ético, considera-se apenas em alguns casos para emissão do parecer e não atende as normas de auditoria e pessoa do auditor. e) não é ético, é procedimento de auditoria e não atende as normas de auditoria e da pessoa do auditor.

20) (ICMS/CE/ESAF/2006) O programa de controle de qualidade deve ser estabelecido de acordo com a estrutura da equipe técnica do auditor e a complexidade dos serviços; assim, se o auditor não possuir equipe, em trabalho desta natureza: a) não poderá aceitar o trabalho visto ser de fundamental importância à existência de estrutura técnica da equipe; b) terá limitação na execução de parte do trabalho, tendo de compor parceria com firma de auditoria maior; c) o controle de qualidade é inerente à qualificação profissional do auditor, a qual confirmará sua competência para a execução do trabalho; d) o auditor deverá de forma obrigatória constar de seu parecer a limitação da equipe técnica, ficando sob sua responsabilidade os trabalhos; e) a qualidade do trabalho fica sempre comprometida, sendo passível de punição ética pelo Conselho Federal de Contabilidade.



21) (FISCAL/ISS SP/FCC/2007) Segundo a NBC T 11.8, a verificação dos sistema de qualidade interno dos serviços prestados por empresa de auditoria independente deve ser efetuado a cada a) ano b) dois anos c) três anos d) quatro anos e) cinco anos

GABARITO:

1 – E 8 – D 15 – B 2 – E 9 – A 16 – B 3 – D 10 – E 17 – E 4 – C 11 – D 18 – A 5 – C 12 – A 19 – E 6 – A 13 – E 20 – C 7 - E 14 - E 21 - A



Olá pessoal,

A aula desta semana compreende os seguintes assuntos:

Planejamento da Auditoria e Desenvolvimento do Plano de Auditoria. Risco de Auditoria. Relevância ou Materialidade em Auditoria Contábil. Estudo e Avaliação do Sistema de Controles Internos. Amostragem Estatística.

Os assuntos tratados nesta aula são palpitantes e muito cobrados pela FCC em provas anteriores.

Cabe observar que o desenvolvimento do plano de auditoria, a avaliação de controles internos, a definição de materialidade e a consideração dos riscos de auditoria são processos inter-relacionados. Contudo, sem prejuízo de uma visão integrada, abordaremos cada assunto separadamente.

PLANEJAMENTO E DESENVOLVIMENTO DO PLANO DE AUDITORIA

As normas estabelecem que todos os trabalhos de auditoria devem ser devidamente planejados, com o objetivo de garantir que a sua execução seja de alta qualidade e que os trabalhos sejam realizados de forma econômica, eficiente, eficaz, efetiva e oportuna.

Entende-se por planejamento da auditoria a etapa de trabalho na qual o auditor define a estratégia de execução dos trabalhos de auditoria, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, determinando os prazos de cada etapa, a equipe de profissionais e outros recursos necessários para que os trabalhos de auditoria sejam eficientes e eficazes e realizados com qualidade, no menor tempo e com o menor custo possível.

Em verdade, o auditor estabelece a estratégia global de auditoria, em termos de objetivos, escopo do trabalho, recursos, etc, para então definir e elaborar o plano de auditoria contendo a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem realizados pelos membros da equipe de trabalho.

Por isso, é que se pode afirmar que o plano de auditoria é mais detalhado que a estratégia global visto que inclui a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem realizados pelos membros da equipe de trabalho.



ELABORAÇÃO DO PLANO DE AUDITORIA

Para que o auditor possa elaborar um plano de auditoria que seja eficaz e eficiente é preciso que ele obtenha um adequado nível de conhecimento sobre as atividades, os fatores econômicos, a legislação aplicável e as práticas operacionais da entidade e o nível geral de competência de sua administração.

Em outras palavras, o auditor busca conhecer as atividades, o ambiente de controle e os procedimentos de controle da entidade auditada, para avaliar os riscos de auditoria e determinar os procedimentos a serem aplicados.

Elementos que o auditor independente considera quando planeja a auditoria das demonstrações contábeis:

Aspectos a serem Aspectos a serem consideradosconsiderados

no planejam entono planejam ento

Conhecim entodas atividades

Legislação aplicável

Fatores econôm icos

Práticas Operacionais da entidade

Com petência da adm inistraçãoPráticas

contábeisadotadas

Sistem a contábile de controle

interno

Áreas im portantes

Volum e dastransações

Com plexidadedas transações

Trabalhos deoutros auditoresou especialistas

Filiais e partesrelacionadas

Natureza e oportunidadedos relatórios

Fatores econômicos: Para identificar riscos que possam afetar a continuidade operacional da entidade, a existência de contingências fiscais, legais, trabalhistas, previdenciárias, comerciais, ambientais, obsolescência de estoques e imobilizações e outros aspectos do negócio com impacto potencial nas Demonstrações Contábeis.

Legislação aplicável à entidade: Para a avaliação, pelo auditor, dos impactos que a inobservância das normas pertinentes podem ter nas Demonstrações Contábeis.



Práticas operacionais da entidade: Para a identificação dos riscos da auditoria.

Competência da administração da entidade: Para que o auditor tenha uma percepção razoável da organização da entidade e dos reflexos que uma gestão não-confiável pode determinar nas Demonstrações Contábeis.

Práticas contábeis: Para propiciar uma adequada avaliação da consistência das Demonstrações Contábeis, considerando os seus efeitos sobre o programa de auditoria em face das novas normas de Contabilidade que passarem a ser aplicáveis à entidade.

Sistema contábil e de controles internos: Para determinar a natureza, a extensão e a oportunidade dos procedimentos de auditoria, devendo o auditor: a) ter conhecimento do sistema de contabilidade adotado pela entidade e de sua integração com os sistemas de controles internos; b) avaliar o grau de confiabilidade das informações geradas pelo sistema contábil, sua tempestividade e sua utilização pela administração; e c) avaliar o grau de confiabilidade dos controles internos adotados pela entidade, mediante a aplicação de provas de procedimentos de controle.

Volume de transações: Para que o auditor independente tenha o conhecimento e o dimensionamento mais adequados dos testes a serem aplicados e dos períodos em que tais volumes são mais significativos e a definição das amostras a serem selecionadas e a noção da existência de um grande volume de transações de pequeno valor ou de um volume pequeno de transações, mas com valor individual significativo.

Complexidade das transações: Fator determinante do grau de dificuldade que o auditor independente pode encontrar para realizar seu trabalho. Para verificar a necessidade de planejar a execução dos trabalhos com profissionais mais experientes ou de haver uma supervisão mais direta durante sua realização.

Mencionamos anteriormente que o auditor deve considerar no planejamento os riscos de auditoria. Os riscos são avaliados na fase de planejamento da auditoria e revistos na fase de execução. É um processo dinâmico.

O risco da auditoria independente consiste na possibilidade do auditor emitir uma opinião ou um parecer inadequado sobre demonstrações que apresentam distorções significativas.

Por exemplo, as demonstrações podem apresentar erros e fraudes que sejam materiais ou significativas e o auditor não conseguir detectar essas ocorrências, tendo como conseqüência, a emissão de um parecer padrão ou sem



ressalvas e prejudicar, com isso, os usuários das demonstrações contábeis (administração, acionistas, credores, financiadores, fisco, órgãos reguladores, etc).

Todavia, alertamos que o risco de auditoria está vinculado a uma distorção relevante ou material, pois erros e fraudes imateriais ou irrelevantes não distorcem de forma significativa as demonstrações e nem prejudicam a tomada de decisão por parte dos usuários. Significa que o auditor pode tolerar ou aceitar distorções irrelevantes sem precisar modificar o seu parecer. Estamos nos referindo ao nível de relevância, ou seja, ao valor mínimo de distorção causada por erro ou fraude a partir do qual o auditor considera que esse erro é material e distorce as demonstrações de forma significativa.

Outro fator citado anteriormente que precisamos esclarecer melhor é quanto à natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria. Na realidade, o que se busca com o planejamento é a elaboração do programa de auditoria e este programa irá detalhar a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos a serem aplicados pelos auditores, o que alguns autores apelidaram de “NAOPEX”.

A natureza (NA) significa quais procedimentos que o auditor irá aplicar ou quais evidências ele irá buscar, optando pelas técnicas mais apropriadas em função das circunstâncias e dos riscos. Refere-se à seguinte pergunta: Quais procedimentos ou evidências?

A oportunidade (OP) refere-se à época mais adequada para aplicação dos procedimentos, como, por exemplo, mais próximo ou não da data das demonstrações contábeis. Refere-se à seguinte pergunta: Quando aplicar os procedimentos ou quando buscar as evidências?

A extensão (EX) dos procedimentos de comprovação a serem executados corresponde à quantidade de evidência necessária ou de operações e transações a serem examinadas. Refere-se ao tamanho da amostra e à seguinte pergunta: Qual a quantidade de evidência necessária?

As normas estabelecem que o auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programas de trabalho por escrito, detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extensão. Ou seja, devem ser elaborados papéis de trabalho acerca do planejamento da auditoria.

ASPECTOS RELEVANTES DA NBC TA 300

Papel e época do planejamento



As normas atualmente em vigor sobre planejamento da auditoria independente definem que a natureza e a extensão das atividades de planejamento variam conforme o porte e a complexidade da entidade, a experiência anterior da equipe de trabalho com a entidade e as mudanças nas circunstâncias que ocorrem durante o trabalho de auditoria.

Atenção: Planejamento não é uma fase isolada da auditoria, mas um processo contínuo e iterativo, que muitas vezes começa logo após (ou em conexão com) a conclusão da auditoria anterior, continuando até a conclusão do trabalho de auditoria atual.

Entretanto, o planejamento inclui a consideração da época de certas atividades e procedimentos de auditoria que devem ser concluídos antes da realização de procedimentos adicionais de auditoria.

Procedimentos adicionais de auditoria testes de controles e testes ou procedimentos substantivos.

Por exemplo, o planejamento inclui a necessidade de considerar, antes da identificação e avaliação pelo auditor dos riscos de distorções relevantes, aspectos como:

os procedimentos analíticos a serem aplicados como procedimentos de avaliação de risco;

obtenção de entendimento global da estrutura jurídica e o ambiente regulatório aplicável à entidade e como a entidade cumpre com os requerimentos dessa estrutura;

a determinação da materialidade; o envolvimento de especialistas; a aplicação de outros procedimentos de avaliação de risco.

Envolvimento de membros-chave da equipe de trabalho

O sócio do trabalho e outros membros-chave da equipe de trabalho devem ser envolvidos no planejamento da auditoria, incluindo o planejamento e a participação na discussão entre os membros da equipe de trabalho, incorporando a sua experiência e seus pontos de vista e otimizando assim a eficácia e a eficiência do processo de planejamento.

Atividades de planejamento

O processo de planejamento engloba:



• a definição da estratégia global (auxilia o auditor a determinar, dependendo da conclusão dos procedimentos de avaliação de risco): os recursos a serem alocados em áreas de auditoria específicas, tais como membros da equipe com experiência adequada para áreas de alto risco ou o envolvimento de especialista em temas complexos; quando esses recursos devem ser alocados, por exemplo, se em etapa intermediária de auditoria ou em determinada data-base de corte; e como esses recursos são gerenciados, direcionados.

• a elaboração do plano de auditoria: que é mais detalhado que a estratégia global de auditoria visto que inclui a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem realizados pelos membros da equipe de trabalho. O planejamento desses procedimentos de auditoria ocorre no decurso da auditoria, à medida que o plano de auditoria para o trabalho é desenvolvido.

A definição da estratégia global de auditoria e o plano de auditoria detalhado não são necessariamente processos isolados ou sequenciais, estando intimamente relacionados, uma vez que as mudanças em um podem resultar em mudanças no outro.

Em decorrência de imprevistos, mudanças nas condições ou na evidência de auditoria obtida na aplicação de procedimentos de auditoria, o auditor pode ter que modificar a estratégia global e o plano de auditoria e, portanto, a natureza, a época e a extensão dos procedimentos adicionais de auditoria planejados, considerando a revisão dos riscos avaliados.

O auditor deve documentar (elaborar papéis de trabalho):

a) a estratégia global de auditoria; b) o plano de auditoria; e c) eventuais alterações significativas ocorridas na estratégia global de

auditoria ou no plano de auditoria durante o trabalho de auditoria, e as razões dessas alterações.

Planejamento da primeira auditoria

A finalidade e o objetivo do planejamento da auditoria não mudam caso a auditoria seja inicial ou em trabalho recorrente. Entretanto, no caso de auditoria inicial, o auditor pode ter a necessidade de estender as atividades de planejamento:



exceto se for proibido por lei ou norma, manter contato com o auditor antecessor, por exemplo, para conduzir a revisão de seus papéis de trabalho;

quaisquer assuntos importantes (inclusive a aplicação de princípios contábeis ou de auditoria e normas de elaboração de relatórios) discutidos com a administração e relacionados à escolha do auditor, a comunicação desses temas aos responsáveis pela governança e como eles afetam a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria;

os procedimentos de auditoria necessários para obter evidência de auditoria suficiente e apropriada relativa aos saldos iniciais;

outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade da firma para trabalhos de auditoria inicial (por exemplo, esse sistema pode exigir o envolvimento de outro sócio ou profissional experiente para a revisão da estratégia global de auditoria antes de iniciar procedimentos de auditoria significativos ou de revisão dos relatórios antes da sua emissão).

PROGRAMAS DE AUDITORIA

Segundo Sergio Jund, os objetivos do planejamento de auditoria podem ser atingidos de modo mais eficiente quando este planejamento é feito por escrito, e quando a emissão do mesmo resulta na elaboração de programas de auditoria, ou seja, quando as idéias ou decisões relativas ao que fazer, como e porque fazer são convertidas em procedimentos de auditoria evidenciados por escrito, na forma de programas.

Como vimos, o auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programas de trabalho por escrito, detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extensão.

Os programas de trabalho devem ser detalhados, de forma a servirem como guia e meio de controle de sua execução.

Processo de Elaboração

A preparação de um programa de auditoria exige, pelo menos, a definição de quatro fases:

1) que características ou circunstâncias devem ser levadas em conta; 2) como apreender essas características e circunstancias; 3) a ocasião;



4) por quem deve ser preparado o programa.

O programa deve ser preparado analisando-se, entre outros, a natureza e o tamanho da empresa ou setor examinado, as políticas e o sistema de controle interno estabelecidos pela administração e as finalidades do exame que será efetuado.

Essas características e circunstâncias devem ser analisadas por intermédio de um estudo geral, que engloba as informações contidas em trabalhos anteriores, o conhecimento do ramo de atividade, a avaliação de controles internos, dentre outras.

A época mais adequada para fazer-se o programa ocorre na faze final do planejamento dos trabalhos, após ter-se conhecimento geral das operações, por meio dos manuais dos serviços ou elaboração de fluxogramas.

Podemos dizer, então, que os programas de auditoria constituem o produto da fase de planejamento.

A responsabilidade do programa pode ser do auditor sênior ou do gerente responsável pelo trabalho.

As características do programa de auditoria variam de caso para caso. Todavia, é possível estabelecer certos conteúdos mínimos que todo programa deve conter. Estes requisitos mínimos são:

- objetivos do trabalho; - aspectos fundamentais de controles internos; - procedimentos de auditoria e momento em que serão efetuados; - extensão dos trabalhos que considera necessária para que a auditor possa concluir sobre os mesmos.

Saiba um pouco mais: O programa de auditoria pode ser estruturado de forma a que possa ser: ESPECÍFICO: Preparado para cada trabalho de auditoria, quando as atividades apresentarem freqüentes alterações de objetivos, procedimentos ou controles internos; e PADRONIZADO: Destinado à aplicação em trabalhos locais ou em épocas diferentes, com pequenas alterações, prestando-se a atividades que não se alterem ao longo do tempo ou a situações que contenham dados e informações que contenham dados e informações similares. Objetiva padronizar os procedimentos da auditoria de uma mesma unidade.

Vantagens e Desvantagens do Uso dos Programas



As principais vantagens de um programa de auditoria bem preparado são:

a) Permitir a fixação da importância relativa de cada trabalho; b) Enfatizar o exame das áreas prioritárias; c) Possibilitar a divisão racional do trabalho entre os elementos da

equipe; d) Facilitar a administração do trabalho; e) Antecipar a descoberta de problemas; f) Poder ser empregado, com adaptação, em mais de um trabalho.

As desvantagens são em menor número e quase sempre estão ligadas à má preparação do programa. O programa pode limitar a capacidade de criação pessoal, à medida que pode tornar mecânico o trabalho do auditor. Existe também o risco de que algum procedimento não seja aplicado somente porque foi omitido no programa.

Jund ensina que a maior parte das desvantagens pode ser eliminada, desde que o auditor tenha conhecimento não só do que e como fazer, mas, principalmente, do porque fazer.

Veremos agora algumas questões de concurso sobre os temas estudados. Como de praxe, as questões sem os comentários encontram-se ao final da aula.

1) (AUDITOR/TCE/GO/ESAF/2007) Todas as opções abaixo são importantes recomendações acerca do planejamento da auditoria, exceto uma. Aponte a única opção falsa. a) O planejamento e os programas de trabalho não devem ser revisados mesmo que novos fatos o recomendarem. b) O programa de auditoria deve ser detalhado de forma a servir como guia e meio de controle do progresso dos trabalhos. c) O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento sobre o ramo de atividade, negócios e práticas operacionais da entidade. d) O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programa de trabalho por escrito, detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados. e) O planejamento da auditoria, quando incluir a designação de equipe técnica, deve prever a orientação e supervisão do auditor, que assumirá total responsabilidade pelos trabalhos executados.

A alternativa “a” é a única opção falsa. Conforme as normas de auditoria independente, o planejamento e os programas de trabalho devem ser revisados sempre que novos fatos o recomendarem. Essa revisão pode ocorrer ainda na fase de planejamento ou quando dos exames de campo, ocasião em que o auditor pode alterar a natureza, época ou extensão dos procedimentos ou incluir novos



procedimentos. As normas apresentam como condição dessa revisão que o auditor documente as alterações e as razões e motivos para tanto.

A alternativa “b” está correta. Conforme a norma, os programas de trabalho (ou programas de auditoria) devem ser detalhados de forma a servir como guia e meio de controle de sua execução. O programa é ao mesmo tempo um orientador das ações e procedimentos a serem aplicados pelo auditor na fase dos exames de campo e um instrumento de supervisão e controle de qualidade dos trabalhos.

A alternativa “c” está correta. Segundo a norma, o planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento sobre as atividades, os fatores econômicos, a legislação aplicável e as práticas operacionais da entidade e o nível geral de competência de sua administração. Alguns autores preferem apontar que na fase de planejamento, um dos testes aplicados pelo auditor contábil tem como objetivo a obtenção de entendimento sobre o negócio e a indústria da entidade auditada, para entender os eventos, transações e práticas que podem ter efeito importante sobre as demonstrações contábeis.

A alternativa “d” está correta. O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programas de trabalho por escrito, detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extensão.

A alternativa “e” está correta. De acordo com a norma, o planejamento da auditoria, quando incluir a designação de equipe técnica, deve prever a orientação e a supervisão do auditor, que assumirá total responsabilidade pelos trabalhos executados. A utilização de equipe técnica deve ser prevista de maneira a fornecer razoável segurança de que o trabalho venha a ser executado por pessoa com capacitação profissional, independência e treinamentos requeridos nas circunstâncias.

2) (Analista/SUSEP/ESAF/2006) O auditor externo ao aceitar um novo trabalho de auditoria em uma entidade que tenha tido suas demonstrações contábeis, do ano anterior, auditadas por outra firma de auditoria, deve a) eximir-se de qualquer responsabilidade sobre as demonstrações financeiras e saldos comparativos do período anterior, mencionando que não foram revisadas por ele. b) realizar procedimentos que evidenciem possíveis fraudes ou não conformidades nas demonstrações anteriores, mencionando-as em notas explicativas. c) certificar que todas as transações praticadas pela empresa nas demonstrações contábeis, do período anterior ao Balanço, a ser auditado,



estão em conformidade com os princípios contábeis geralmente aceitos, emitindo parecer sobre estas demonstrações comparativas. d) limitar seus trabalhos à execução da auditoria no período para o qual ele foi contratado, visto que não cabe à nova firma de auditoria avaliar os trabalhos executados no período anterior, isentando-se da responsabilidade sobre os saldos anteriores. e) obter evidências suficientes de que os saldos de abertura das demonstrações, a serem auditadas, não se apresentem com saldos errôneos ou inconsistentes e que os princípios contábeis estejam uniformes.

Em conformidade com a NBC T 11 (norma revogada), o auditor externo ao aceitar um novo trabalho de auditoria em uma entidade que tenha tido suas demonstrações contábeis, do ano anterior, auditadas por outra firma de auditoria (1ª auditoria), deve: (a) obter evidências suficientes de que os saldos de abertura do exercício não contenham representações errôneas ou inconsistentes que, de alguma maneira, distorçam as Demonstrações Contábeis do exercício atual; (b) examinar a adequação dos saldos de encerramento do exercício anterior com os saldos de abertura do exercício atual; (c) verificar se as práticas contábeis adotadas no atual exercício são uniformes com as adotadas no exercício anterior; (d) identificar fatos relevantes que possam afetar as atividades da entidade e sua situação patrimonial e financeira; e (e) identificar relevantes eventos subseqüentes ao exercício anterior, revelados ou não-revelados. A alternativa “e” é a correta.

3) (Analista/SEFAZ/SP/FCC/2010) NÃO é objetivo de um programa de auditoria: A) traçar o roteiro de execução de um ponto de auditoria. B) conduzir o auditor na aplicação dos procedimentos técnicos de auditoria. C) propiciar o controle e progresso a ser alcançado no decorrer da execução das tarefas de auditoria. D) evitar que alguma tarefa de auditoria deixe de ser executada. E) estimar o tempo necessário para realização da auditoria.

A única alternativa que não corresponde a um objetivo do programa de auditoria é a “E”, pois o tempo necessário à realização da auditoria é estimado quando da definição da estratégia global de auditoria e não quando da elaboração do programa. Este permite controlar o cumprimento dos prazos estabelecidos.

4) (Analista/SEFAZ/SP/FCC/2010) A sazonalidade, a concorrência, as condições econômicas do país e outros riscos dos produtos ou serviços são fatores que podem contribuir, nas auditorias, para o risco



A) do sistema de controle da empresa. B) de integridade da gerência. C) de imagem. D) operacional. E) financeiro.

Quando o auditor considera a sazonalidade, a concorrência e as condições econômicas do país está avaliando o impacto desses fatores nas atividades e na continuidade operacional da empresa, devendo verificar as medidas adotadas pela entidade contra esse risco e o impacto de uma possível descontinuidade sobre as demonstrações contábeis. Portanto, estamos nos referindo ao risco operacional. O gabarito é a letra “D”.

QUESTÕES COM BASE NAS NOVAS NORMAS (NBC TA 200)

5) Quando da auditoria realizada pela primeira vez, alguns cuidados especiais de planejamento devem ser observados. As alternativas a seguir apresentam esses cuidados, à exceção de uma. Assinale-a, considerando, ainda, a regulamentação do CFC, em especial a NBC TA 300. A) Revisão dos papéis de trabalho do auditor antecessor. B) Discussão de normas de elaboração de relatórios com a administração da entidade auditada. C) Avaliação da eficácia da gestão dos administradores. D) Obtenção de evidência de auditoria suficiente e apropriada relativa aos saldos iniciais das demonstrações. E) Aplicação de outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade da firma para trabalhos de auditoria inicial.

A letra C é a única alternativa incorreta ou que não corresponde aos cuidados especiais quando da auditoria inicial. A auditoria das demonstrações contábeis não compreende a avaliação da eficácia da gestão.

6) Tendo em vista o que prevê o Conselho Federal de Contabilidade em norma de planejamento das auditorias, assinale a alternativa correta. A) No que tange ao planejamento, é necessário que o auditor planeje a auditoria de modo que ela seja executada de maneira eficaz e dirija o esforço de auditoria às áreas com menor expectativa de distorção relevante, independente se causada por fraude ou a erro, com esforço correspondente maior dirigido a outras áreas. B) O plano de auditoria não precisa incluir a descrição de natureza, a época e a extensão dos procedimentos adicionais de auditoria planejados no nível de afirmação.



C) O envolvimento do sócio do trabalho e de outros membros-chave da equipe de trabalho no planejamento da auditoria não deve resultar em incorporação de seus pontos de vista, podendo prejudicar a eficiência e independência do processo de planejamento. D) A definição da estratégia global para a auditoria de entidade de pequeno porte precisa ser igualmente complexa. E) O auditor deve atualizar e alterar tanto a estratégia global de auditoria quanto o plano de auditoria sempre que necessário no curso da auditoria.

A letra A apresenta erro. No que tange ao planejamento, é necessário que o auditor planeje a auditoria de modo que ela seja executada de maneira eficaz e dirija o esforço de auditoria às áreas com maior expectativa de distorção relevante, independente se causada por fraude ou a erro.

A letra B é errada. O plano de auditoria precisa incluir a descrição de natureza, a época e a extensão dos procedimentos adicionais de auditoria (testes de auditoria) planejados no nível de afirmação (de conta ou divulgação).

A letra C é errada. O envolvimento do sócio do trabalho e de outros membros-chave da equipe de trabalho no planejamento da auditoria deve resultar em incorporação de seus pontos de vista, otimizando assim a eficácia e a eficiência do processo de planejamento.

A letra D também apresenta erro. A natureza e a extensão das atividades de planejamento variam conforme o porte e a complexidade da entidade. Portanto, a definição da estratégia global para a auditoria de entidade de pequeno porte não precisa ser igualmente complexa.

Por fim, verifica-se que a letra E é correta e constitui o gabarito da questão. O auditor deve atualizar e alterar tanto a estratégia global de auditoria quanto o plano de auditoria sempre que necessário no curso da auditoria. Essa atualização é um dever do auditor sempre que as circunstâncias exigirem.

ESTUDO E AVALIAÇÃO DO CONTROLE INTERNO

A avaliação dos controles internos é parte importante do planejamento da auditoria. O auditor examina a organização dos controles e também a sua execução. O auditor deve avaliar o sistema de controle interno da entidade auditada, para determinar a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria.

A avaliação de controle interno propicia que o auditor dimensione os riscos de auditoria e, assim, defina uma estratégia adequada e eficaz.



Antes de verificarmos o processo de avaliação, veremos o que controle interno.

Conceito de controle interno

Conforme nos ensina William Attie, ainda existe o equívoco no Brasil de se entender o controle interno como sinônimo de auditoria interna, pois esta equivale a um trabalho organizado de revisão de controles internos, normalmente executado por um departamento especializado, ao passo que o controle interno se refere a procedimentos e planos permanentes da organização.

Segundo definição do Comitê de Auditoria do AICPA – Instituto Americano dos Contadores Públicos Certificados, uma espécie de Conselho Federal de Contabilidade dos Estados Unidos, controle interno compreende o plano de organização e o conjunto coordenado dos métodos e medidas, adotados pela empresa, para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e a fidedignidade de seus dados contábeis, promover eficiência operacional e encorajar a adesão à política traçada pela administração.

Destacam-se os seguintes elementos dessa definição:

Plano de organização: é o modo pelo qual se organiza um sistema. Corresponde à estruturação das tarefas e à divisão adequada do trabalho, para que se definam, claramente, as responsabilidades e autoridades dos diversos níveis;

Métodos e medidas: estabelecem meios de comparação e julgamento para se chegar a determinado fim, mesmo que não estabelecidos formalmente;

Proteção ao patrimônio: compreende a forma pela qual são salvaguardados e mantidos os bens e direitos da organização. A adequada segregação entre as funções de custódia, controle e contabilização dos bens patrimoniais, conjugada a um sistema de autorizações, possibilitam a proteção do patrimônio;

Exatidão e fidedignidade dos dados contábeis: correspondem ao adequado registro e classificação dos dados e precisão na divulgação das informações contábeis;

Eficiência operacional: compreende a ação a ser posta em prática nas transações realizadas pela empresa, para produzir os resultados esperados. Contribuem para a eficiência operacional a boa definição dos métodos e



procedimentos, a observação de normas salutares, a participação de pessoal capacitado e treinado e a supervisão adequada das atividades;

Políticas administrativas: compreendem o sistema de regras relativas à direção dos negócios e à prática dos princípios, normas e funções para a obtenção de determinado resultado.

Portanto, os procedimentos componentes de um sistema de controle devem ser estabelecidos em conformidade com as políticas da organização e operados por um quadro de pessoal adequadamente dimensionado, capaz, eficiente e motivado.

Em 1992, o “Comittee of Sponsoring Organizations – COSO” (Comitê das Entidades Patrocinadoras - um comitê internacional), propôs um padrão de entendimento, avaliação e aperfeiçoamento de controles internos, que ficou mundialmente conhecido como Coso 1.

Para o COSO, controles internos são um processo operado pelo Conselho de Administração, pela administração e outras pessoas, desenhado para fornecer segurança razoável quanto ao atingimento dos objetivos de: confiabilidade das informações financeiras; conformidade com leis e regulamentos; e eficácia e eficiência das operações.

Assim, como fizemos no conceito estabelecido pelo AICPA, vamos verificar os principais aspectos da definição do COSO:

Controles internos representam um processo: O controle não é um fim em si mesmo ou um fato ou circunstância, mas uma série de ações que permeiam as atividades da entidade, para determinado fim. O controle interno é diferente da perspectiva daqueles que o vêem como uma atividade adicional da entidade ou como uma obrigação necessária. O sistema de controle interno deve ser interligado às atividades da entidade e torna-se mais efetivo quando é concebido dentro da estrutura organizacional da entidade e é parte integrante da essência da organização.

Conduzido por pessoas: Controles internos são operados por pessoas. Não são meramente um manual de políticas e um conjunto de formulários, mas o resultado da interação de pessoas em todos os níveis da organização. Essas pessoas incluem o conselho de administração, a administração, a gerência e todos os empregados e membros do quadro de pessoal em geral. Portanto, todas as pessoas têm responsabilidades quanto aos controles internos e todos desempenham um papel importante na execução do controle. As pessoas devem conhecer seus papéis, suas responsabilidades e os limites de autoridade.



Fornecer segurança razoável: Não importa quão bem planejado ou executado esteja, o controle interno não pode dar segurança absoluta à gerência, em relação ao alcance dos objetivos gerais. Em vez disso, as diretrizes reconhecem que apenas um nível razoável de segurança pode ser alcançado. A segurança razoável reflete a noção sobre incerteza e os riscos futuros que não podem ser previstos com segurança absoluta e reconhece que o custo do controle interno não deve exceder os benefícios que dele derivam.

Na consecução de objetivos: O controle interno é direcionado para o alcance de uma série de objetivos gerais, distintos, mas ao mesmo tempo integrados. Esses objetivos são implementados através de numerosos objetivos específicos, funções, processos e atividades. Portanto, controles são criados e mantidos para assegurar o alcance dos objetivos de uma organização. Pode-se dizer então que o primeiro passo para a implementação de uma estrutura de controles seria definir com clareza os objetivos para depois criar controles que assegurem o alcance desses objetivos.

Segundo o Coso, são três as categorias de objetivos: a) elaboração e apresentação de relatórios financeiros; b) obediência a leis e aos regulamentos (conformidade); e c) eficácia e eficiência de operações.

Limitações dos controles internos de uma entidade

Vimos que controles internos podem fornecer apenas segurança razoável(cuidado: não é uma certeza ou uma segurança absoluta) para a administração e para o conselho de administração quanto à consecução dos objetivos de uma entidade. Isto se deve às seguintes limitações inerentes:

a) erros de julgamento pela administração ou por outras pessoas, ao tomar decisões, em razão de informações inadequadas, restrições de tempo e outros motivos;

b) falhas cometidas por pessoas que não entendem instruções corretamente ou cometem erros por falta de cuidado, distração ou cansaço;

c) conluio indivíduos que agem conjuntamente, podem praticar fraude e de forma que ela não seja detectada pelos controles internos;

d) atropelamento pela administração que burla ou passa por cima de procedimentos ou políticas, com objetivos ilegítimos;

e) custos versus benefícios o custo dos controles internos de uma entidade não deve superior aos benefícios que deles se esperam. Assume-



se certos riscos, quando reduz-se os procedimentos de controle em função dos benefícios esperados.

Responsabilidades quanto aos controles internos

A administração é responsável pelo planejamento, implementação e supervisão de um sistema de controle interno adequado. Devem ser definidas com clareza as responsabilidades. Todavia, como já visto, a preocupação com os custos e a busca de benefícios e o atropelo dos controles pela administração trazem limitações aos controles internos.

Portanto, a responsabilidade primária pela elaboração, implantação e manutenção dos controles internos é da administração da entidade. A auditoria tem a responsabilidade de monitorar e avaliar o desempenho dos controles internos, apresentando recomendações para a melhoria de sua eficácia.

Relembrando! O auditor externo não tem como objetivo primordial avaliar os controles internos e tampouco apresentar recomendações para melhoria de sua eficácia, porém, para desincumbir-se de sua missão de opinar sobre as demonstrações contábeis, ele considera e avalia os riscos dos controles internos e deve emitir um relatório apontando as deficiências observadas e eventuais recomendações de melhoria.

Importância do controle interno

Controles internos são de fundamental importância para as organizações, pois possibilitam a continuidade do fluxo de operações e informações e a tomada de decisões pela direção e pela gerência. Quanto maior e mais complexa se torna uma organização maior a necessidade de mecanismos de controle que permitam à administração supervisionar e monitorar as atividades e operações. O sistema de controle interno protege o patrimônio da empresa e previne a ocorrência de desperdícios, erros e fraudes causados por funcionários.

Princípios básicos de controles internos

Os princípios de controles internos serem observados pela administração são os seguintes:

a) custos do controle x benefícios consiste na minimização da probabilidade de falhas e desvios quanto ao atendimento dos objetivos e metas. O custo do controle não deve exceder aos benefícios que dele se espera obter. Isso significa que controles mais onerosos devem ser estabelecidos para transações de valores relevantes. A relação custo/benefício, ao mesmo tempo que constitui um importante princípio de controle, configura também uma limitação inerente, como



já vimos no estudo do Coso, pois pequenas organizações não conseguem implantar controles, devido às limitações de recursos e ao custo dos controles frente aos benefícios.

b) qualidade adequada, treinamento e rodízio de funcionários o funcionamento adequado de um sistema de controle depende não apenas de um planejamento da organização e de procedimentos e diretrizes adequadas, mas também da escolha de funcionários aptos e experientes e de pessoal capaz de cumprir os procedimentos estabelecidos, de forma eficiente e econômica.

c) delegação de poderes e determinação de responsabilidades na delegação de poderes deve-se observar: i) a existência de regimento/estatuto e organograma adequados, onde a definição de autoridade e responsabilidades seja clara; ii) manuais de rotinas/procedimentos claramente determinados, que considerem as funções de todos os setores do órgão/entidade.

d) segregação de funções consiste em estabelecer que uma mesma pessoa não pode ter acesso aos ativos e aos registros contábeis, para reduzir riscos e garantir instâncias de controle.

A estrutura de controle interno deve prever a separação entre as funções de autorização/aprovação, de operações, execução, controle e conabilização das mesmas. A segregação de funções constitui um dos principais mecanismos de controle interno das organizações.

A segregação de funções significa dizer que se deve fazer com que os indivíduos não realizem funções incompatíveis. Do ponto de vista de controle, funções são consideradas incompatíveis quando é possível que um indivíduo cometa um erro ou fraude e esteja em posição que lhe permita esconder o erro ou a fraude no curso normal de suas atribuições.

As funções incompatíveis ou que não devem ser exercidas por um mesmo indivíduo ou setor são:

EXECUÇÃO – REGISTRO – CUSTÓDIA – CONTROLE

Por exemplo, um mesmo indivíduo não pode ser responsável por comprar bens (execução) e ao mesmo tempo proceder ao registro administrativo ou contábil das compras (registro), por receber e guardar os bens adquiridos (custódia) e por controlar a boa guarda desses bens (controle).

O indivíduo que processa recebimentos de caixa não deve também aprovar créditos em contas de clientes, por devoluções e baixas em contas a receber



para evitar que o indivíduo desvie um valor recebido e cubra o furto com registro de uma devolução de vendas ou baixa de contas a receber.

A segregação de responsabilidades entre aprovação de crédito e realização de vendas reduz o risco de contas a receber incobráveis (“vendas podres” para atingir metas de vendas e aumentar comissões).

e) confronto dos ativos com os registros a empresa deve estabelecer procedimentos para periodicamente confrontar os ativos sob a responsabilidade de alguns funcionários com os registros da contabilidade, para reduzir o risco de desvio dos bens. O objetivo desse procedimento é detectar desfalque de bens ou até mesmo registro contábil inadequado de ativos. São exemplos desse confronto: - contagem de caixa e comparação com o saldo do razão social; - contagem física de títulos e comparação com o saldo da conta de investimentos do razão geral; - conciliações bancárias (reconciliação, em determinada data-base, do saldo da conta corrente bancária segundo o razão da contabilidade, com o saldo pelo extrato enviado pelo banco); - inventário físico dos bens do estoque e do ativo imobilizado, confronto com os registros individuais e comparação do somatório dos saldos desses registros com o saldo da respectiva conta do razão geral.

f) instruções devidamente formalizadas para atingir um grau de segurança adequado, é indispensável que as ações, os procedimentos e as instruções sejam disciplinados e formalizados, através de instrumentos eficazes, ou seja, claros e objetivos e emitidos por autoridades competentes.

g) controle de acesso e salvaguarda dos ativos A empresa deve limitar o acesso dos funcionários a seus ativos e estabelecer controles físicos sobre esses. São exemplos de controles físicos sobre ativos: - local fechado para o caixa; - guarda de títulos em cofre; - a fábrica estar totalmente cercada e revista na saída dos funcionários ou terceiros com embrulhos e carros (poderiam estar levando indevidamente bens da empresa). h) aderência às diretrizes e normas legais devem existir sistemas estabelecidos para determinarem e assegurarem a observância de diretrizes, planos, normas, leis, regulamentos e procedimentos administrativos internos.

i) limites de alçadas compreende o estabelecimento de alçadas e procurações de forma escalonada, configurando aos altos escalões as principais decisões e responsabilidades. A utilização de alçadas progressivas, com dupla



assinatura de pessoas independentes entre si, fornece maior segurança à entidade.

j) auditoria interna deve ser estruturada uma atividade de auditoria interna para verificar periodicamente se os controles estão sendo cumpridos pelos funcionários e a necessidade de novas normas internas ou a modificação das já existentes.

Controles internos e fraudes

Um bom controle interno não constitui garantia absoluta contra a ocorrência de fraudes ou irregularidades. O seu caráter é preventivo, no sentido de minimizar os riscos de erros e irregularidades, embora os controles também permitam revelar ou detectar a sua ocorrência.

Em geral, o sistema de controle interno deve permitir detectar todas as irregularidades, no entanto, o conluio entre dois ou mais integrantes da organização pode burlar o melhor sistema de controle.

Avaliação do Controle Interno

De acordo com Sergio Jund, o processo de avaliação do controle interno consta de três etapas, a saber:

1) levantamento geral do sistema de controle interno;

2) avaliação propriamente dita do sistema em termos de revelação de erros e irregularidades; e

3) realização dos testes de cumprimento de normas internas.

Há uma relação inversa entre o nível de eficácia do controle e o volume de testes. Quanto melhor o controle ou maior a eficácia, menor o volume de testes e vice-versa.

1. Levantamento geral do sistema de controle interno

As informações sobre o sistema de controle interno são obtidas mediante leitura dos manuais, entrevista com os funcionários e observação direta das operações. As informações obtidas são organizadas e documentadas pelo auditor de três formas:

a) Memorandos narrativos: Consiste no registro escrito das características e dos procedimentos mais importantes dos sistemas de controle



interno nas diferentes áreas, setores, departamentos ou atividades de uma organização ou programa. b) Questionários padronizados: Consiste em elaborar com base em perguntas que devem ser respondidas pelos funcionários e pessoal responsável pelas diferentes áreas da organização sob exame. Na modalidade fechada, as perguntas são formuladas de tal forma que uma resposta afirmativa indica um ponto positivo no sistema de controle interno e uma resposta negativa indica uma deficiência ou um aspecto não muito confiável. A facilidade de preenchimento e a rapidez do exame estão entre suas vantagens principais. Na forma aberta, as questões são redigidas de modo a ensejar uma resposta descritiva dos procedimentos existentes.

c) Fluxogramas: É a técnica mais detalhada e analítica, que usa um conjunto de símbolos para facilitar a visão e a avaliação sobre os controles. Ela apresenta algumas vantagens, entre as quais: a) permite visão global do sistema; e b) facilita rápida visualização de terceiros familiarizados com a padronização dos símbolos.

2. Avaliação

Tendo analisado e documentado o sistema de controle interno, deve ser procedida à sua avaliação para determinar-se até que ponto é confiável para o auditor.

O aspecto de maior importância envolvido nessa etapa é a identificação dos controles-chave do sistema, que são aqueles que merecem a confiança do auditor, para que forme uma opinião sobre as demonstrações contábeis e outros objetos.

O auditor decide confiar em um controle porque acredita que este reduz significativamente o risco de auditoria, ou seja, constitui fonte de comprovação que lhe permitirá reduzir a amplitude dos testes de comprovação.

3. Testes de observância de normas internas

A terceira etapa do processo de revisão e avaliação do sistema de controle interno é a realização dos testes de cumprimento (de observância). Aqui o auditor constata se o sistema funciona adequadamente e se as normas estão sendo cumpridas pelos empregados. Poderá haver diferenças substanciais entre o que se constatou e o que é realmente aplicado.

Trata-se dos testes de observância ou de aderência, com o intuito de testar a eficácia do desenho e da operação dos controles internos.



Avaliação final do sistema de controle interno e determinação dos procedimentos de auditoria

A avaliação dos controles internos compreende determinar os erros e irregularidades que poderiam acontecer, verificar se o sistema é capaz de identificá-los, analisar as deficiências dos controles, a fim de determinar a natureza, data e extensão dos procedimentos de auditoria e apresentar recomendações para aprimoramento do sistema.

A avaliação é a base final do processo utilizado para mensurar o controle e revela os pontos frágeis, traçando diretrizes quanto aos componentes patrimoniais que mais merecem cuidado, à extensão do exame e às probabilidades de falhas no sistema.

Os auditores podem julgar necessário reconsiderar sua avaliação de risco de controle quando seus exames substantivos detectarem erros, especialmente aqueles que parecem ser irregularidades ou resultados de atos ilícitos. Como resultado, podem achar necessário modificar seus exames substantivos. As deficiências nos controles internos, que conduzam a tais erros, podem ser situações possíveis de serem relatadas ou deficiências significativas, com respeito às quais os auditores têm a obrigação de informar.

RESUMO: Como avaliar controles internos?RESUMO: Como avaliar controles internos?

1º Passo: LEVANTAR - Mapear e conhecer o sistema de controles internos. Registro dos controles: memorandos narrativos, questionários padronizados e fluxogramas.

2º Passo: AVALIAR - Avaliar se o sistema é capaz de identificar erros e irregularidades e analisar as suas deficiências.

3º Passo: TESTAR - Aplicar os testes de observância, para verificar se os procedimentos previstos em normas estão sendo praticados/cumpridos.

4º Passo: PLANEJAR - Determinar a NAOPEX dos procedimentos de auditoria e apresentar recomendações (carta-comentário) para aprimoramento do sistema.

Aspectos considerados pelo auditor ao avaliar o sistema de controle interno:



Segundo a NBC T 11, a avaliação do sistema contábil e de controles

internos pelo auditor e, conseqüentemente, dos riscos de auditoria, deve considerar os seguintes aspectos: a) o ambiente de controle existente na entidade; e b) os procedimentos de controle adotados pela administração da entidade.

A avaliação do ambiente de controle deve considerar:

A avaliação dos procedimentos de controle deve considerar:

a) a definição de funções detoda a administração; b) o processo decisórioadotado na entidade; c) a estrutura organizacionalda entidade e os métodos dedelegação de autoridade eresponsabilidade; d) as políticas de pessoal esegregação de funções; e e) o sistema de controle daadministração, incluindo asatribuições da auditoriainterna, se existente.

a) as normas para elaboração dedemonstrações contábeis; b) a elaboração, revisão e aprovaçãode conciliações de contas; c) a sistemática revisão da exatidãoaritmética dos registros; d) a adoção de sistemas deinformação computadorizados e oscontroles adotados na suaimplantação, alteração, acesso aarquivos e geração de relatórios; e) os controles das contas queregistram as principais transações daentidade; f) o sistema de aprovação e guarda dedocumentos; g) a comparação de dados internoscom fontes externas de informação; h) os procedimentos de inspeçõesfísicas periódicas em ativos daentidade; i) a limitação do acesso físico aativos; e j) a comparação dos dados realizadoscom os dados projetados.

Já a NBC TA 315 (norma do CFC atualmente em vigor) estabelece que o auditor identifica e avalia os riscos de distorção relevante, por meio do entendimento da entidade e do seu ambiente, inclusive do controle interno da entidade, proporcionando assim uma base para o planejamento e a implementação das respostas aos riscos identificados de distorção relevante. Em conformidade com a referida norma (NBC TA 315 - Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Entendimento



da Entidade e do seu Ambiente), o auditor deve obter entendimento sobre os seguintes componentes do controle interno, que são aqueles estabelecidos pelo Coso: a) Ambiente de controle. b) Processo de avaliação de riscos da entidade. c) Sistema de informação, incluindo processos de negócio relacionados, relevantes para as demonstrações contábeis e sua comunicação. d) Atividades de controle relevantes para a auditoria. e) Monitoramento dos controles.

Vamos comentar algumas questões sobre controle interno, para que vocês percebam como esse assunto é cobrado em prova, especialmente pela FCC.

7) (AUDITOR/PETROBRÁS/CESGRANRIO/2008) Segundo o AICPA (American Institute of Certified Public Accountant), o Controle Interno compreende o plano de organização e todos os métodos e medidas adotados em uma empresa para A) correção dos dados contábeis, verificação dos fluxos e procedimentos internos e valorização dos ativos. B) verificação dos sistemas de dados internos, produção de relatórios gerenciais confiáveis e aumento da transparência no processo de divulgação dos dados contábeis ao mercado. C) proteção dos ativos, verificação da exatidão e da fidedignidade dos dados contábeis, incremento da eficiência operacional e promoção da obediência às diretrizes administrativas estabelecidas. D) detecção de fraudes operacionais e contábeis, elaboração de testes de conformidade e proteção dos acionistas. E) criação de mecanismos operacionais que visam à valorização dos ativos financeiros da empresa e implantação de planos de ação para melhoria dos processos internos.

A definição de controle interno, emitida pelo Comitê de Auditoria do American Institute of Certificied Public Accounts – AICPA (Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados), talvez a mais difundida até hoje, ajuda-nos a compreender as categorias de objetivos às quais os controles internos estão associados.

Segundo o AICPA, controle interno compreende o plano de organização e o conjunto dos métodos e medidas, adotados pela empresa, para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e a fidedignidade de seus dados contábeis, promover a eficiência operacional e encorajar a adesão à política traçada pela administração. Portanto, a alternativa correta é a “C”.



8) (Auditor/Pref. Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) São formas de levantamento dos controles internos: (A))fluxograma, questionário e descrição. (B) discrição, fluxograma e confirmação. (C) entrevista, descrição e elaboração. (D) questionário, inventário e documentação. (E) organograma, questionário e intimação.

O primeiro passo no processo de avaliação de controles internos é o levantamento do sistema que pode ser documentado pelos auditores de três formas: 1) mediante a narração ou descrição do sistema; 2) mediante o uso de questionários; e 3) mediante a elaboração de fluxogramas. A alternativa A é a correta.

9) (ICMS/PB/FCC/2006) Na Empresa Autocontrole S.A., a entrega física das mercadorias vendidas é feita pela área de expedição que possui dois funcionários, um separa a mercadoria e o outro confere a quantidade separada. A empresa possui um funcionário com salário de R$ 600,00 para efetuar as cópias em máquina copiadora da empresa, em virtude de em períodos anteriores ter constatado que funcionários tiravam cópias de documentos particulares, o que gerava um custo para a empresa de R$ 450,00 por mês. É correto afirmar que estes procedimentos para a auditoria representam, respectivamente, (A) inventário físico e valor mínimo de venda. (B) conferência e avaliação de método de custo. (C) multiplicação de tarefas e inventário físico. (D) supervisão e implantação de controle. (E))segregação de funções e custo versus benefício

Procedimento 1: A entrega física das mercadorias vendidas é feita pela área de expedição que possui dois funcionários, um separa a mercadoria e o outro confere a quantidade separada refere-se ao princípio e atividade de controle denominada de segregação de funções.

Procedimento 2: A empresa possui um funcionário com salário de R$ 600,00 para efetuar as cópias em máquina copiadora da empresa, em virtude de em períodos anteriores ter constatado que funcionários tiravam cópias de documentos particulares, o que gerava um custo para a empresa de R$ 450,00 por mês corresponde ao princípio do custo x benefício.

Vale notar que, no exemplo dado, a relação custo/benefício é desvantajosa para a empresa, posto que assumiu um custo com o salário do funcionário contratado para realizar o controle superior ao benefício do controle, com a economia obtida com as cópias particulares.



Pelo exposto, o gabarito é a letra E.

10) (ICMS/PB/FCC/2006) O trabalho da auditoria visa avaliar a integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade (A) somente dos controles internos referentes às áreas administrativas e financeiras da empresa, com o objetivo de garantir que as demonstrações contábeis estejam adequadas. (B) dos sistemas de informações, dos processos e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, para em nome dos administradores fazer cumprir os controles internos e seus objetivos. (C))dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, para auxiliar a administração da empresa no cumprimento de seus objetivos. (D) do conjunto sistêmico de controles internos da companhia, relatando ao mercado as ineficiências encontradas e garantindo ao acionista a confiabilidade nas demonstrações contábeis apresentadas pela empresa. (E) dos processos existentes na companhia, para permitir sua revisão e crítica, determinando aos representantes dos processos a implantação de novos procedimentos e punindo em caso de não-cumprimento.

A questão refere-se à avaliação dos controles internos pela auditoria interna da empresa. Nesse sentido, o trabalho da auditoria visa avaliar a integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, para auxiliar a administração da empresa no cumprimento de seus objetivos. O gabarito é a letra C.

11) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) Dentre as limitações inerentes dos controles internos, EXCLUI-SE a (A) possibilidade de erros e equívocos humanos. (B) possibilidade de conluio para contornar as normas. (C) burla por administradores. (D) falha nos sistemas de informações tecnológicas. (E) eficácia do desenho do processo.

O controle interno, não importa o quão efetivo, pode fornecer à entidade apenas segurança razoável quanto ao cumprimento dos objetivos de demonstrações contábeis da entidade. A probabilidade de seu cumprimento é afetada por limitações inerentes do controle interno.

Dentre as alternativas da questão, aquela que não constitui uma limitação inerente é a eficácia do desenho do processo. Se o sistema de controle foi



concebido ou desenhado de forma eficaz, não há risco ou limitação alguma. O gabarito é a letra E.

12) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) A empresa CompraVia Ltda. determinou que a partir do mês de dezembro as funções de pagamento das compras efetuadas passarão a ser feitas pelo departamento de compras, extinguindo-se o setor de Contas a Pagar. Esse procedimento afeta a eficácia da medida de controle interno denominada a) confirmação. b) segregação. c) evidenciação. d) repartição. e) atribuição.

Afeta a segregação de funções. O departamento de compras não deveria assumir a atribuição de pagamento das compras efetuadas. A alternativa correta é a “b”.

13) (Auditor/UFFS/FEPESE/2009) Quanto à avaliação dos controles internos, é correto afirmar: a) O auditor deve efetuar o estudo e a avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade, como base para determinar a natureza, oportunidade e extensão da aplicação dos procedimentos de auditoria. b) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria com ressalvas. c) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria sem e com ressalvas. d) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria com ressalvas e adverso. e) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria com negativa de opinião.

De acordo com as normas de auditoria, na fase de planejamento dos trabalhos, o auditor deve efetuar o estudo e a avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade, como base para determinar a natureza, oportunidade e extensão da aplicação dos procedimentos de auditoria. A letra “A” constitui o gabarito da questão.



Essa avaliação é fundamental para que o auditor compreenda o funcionamento dos sistemas, avalie os riscos de existirem distorções relevantes não identificadas pelo sistema de controle interno da entidade e dimensione a natureza (quais técnicas e procedimentos de auditoria), a oportunidade (épocas mais adequadas para aplicação dos procedimentos) e a extensão (quantidade de evidências e tamanho dos testes) da aplicação dos procedimentos de auditoria.

14) (Analista/SUSEP/ESAF/2006) O auditor externo, para elaborar e consubstanciar seu relatório circunstanciado sobre os processos de informação e comunicação, deve avaliar se os processos a) transmitem aos funcionários da direção todas as normas da empresa, de forma escrita. b) estão todos documentados e disponíveis aos funcionários administrativos e da gerência, permitindo a interação entre as diversas atividades de seus funcionários com funcionários de outras áreas. c) permitem que todos os funcionários entendam suas responsabilidades na estrutura de controles internos, bem como a interação de suas atividades com as atividades de outros funcionários. d) elaborados, permitem que a maioria dos funcionários possua o entendimento dos processos da empresa e que suas responsabilidades estejam determinadas por escrito, ainda que os mesmos não tenham sido informados. e) possibilitam que todos os funcionários tenham acesso às normas da empresa, podendo executar qualquer função nos processos e nas atividades da empresa, sem restrição.

Quando o auditor busca entendimento e avalia os processos de informação e comunicação de uma entidade, ele verifica se todos os funcionários entendem suas responsabilidades perante controles e procedimentos e ainda como suas atividades se relacionam com o trabalho de outras pessoas, dentro e fora da organização. A alternativa correta é a “c”.

As demais alternativas estão incorretas, na medida em que indicam que somente parte dos funcionários deve ser comunicada (“a”, “b” e “d”) ou no caso da letra “e”, que o acesso e a execução das funções seriam irrestritos. Deve haver limite e restrição, conforme as atribuições e níveis de responsabilidade.

15) (ANALISTA LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2009) Não compreende a avaliação do sistema de controle interno: A) determinar os erros ou irregularidades que poderiam acontecer. B) verificar se o atual sistema de controles internos detectaria de imediato os erros e irregularidades. C) elaborar o parecer da auditoria contendo o relatório-comentário com as determinações para aperfeiçoamento do sistema.



D) emitir relatório-comentário dando sugestões para o aprimoramento do sistema de controle interno da empresa. E) analisar as fraquezas ou falta de controle que possibilitam a existência de erros ou irregularidades, a fim de determinar natureza, data e extensão dos procedimentos de auditoria.

O auditor independente executa os seguintes passos na avaliação do controle interno:

a) levanta o sistema de controle interno (busca conhecer e mapear os controles);

b) verifica se o sistema levantado é o que está sendo seguido na prática; c) avalia a possibilidade de o sistema revelar/detectar de imediato erros e

irregularidades; d) determina o tipo, data e volume dos procedimentos de auditoria.

Como resultado da avaliação da existência e da eficácia dos controles internos, o auditor emite um relatório com as sugestões para aprimoramento dos controles, denominado de relatório-comentário ou carta de recomendações.

Assim, a única alternativa incorreta é a “C”, posto que o parecer da auditoria (relatório curto) não é o relatório que contém as determinações para aperfeiçoamento do sistema de controles internos. Com esta finalidade o auditor emite um relatório longo, denominado de relatório-comentário.

16) (TCE/TO/CESPE/2009) Acerca das responsabilidades do auditor e das especificidades de seu trabalho assinale a opção correta. A) Ao avaliar o ambiente de controle interno existente, o auditor deve considerar, dentre outros aspectos, a estrutura organizacional da entidade e os métodos de delegação de autoridade e responsabilidade. B) Para a avaliação dos procedimentos de controle, é irrelevante a adoção de sistemas de informação computadorizados e os controles adotados na sua implantação, alteração, acesso a arquivos e geração de relatórios. C) A natureza da entidade é irrelevante para a aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o que não dispensa a utilização do conhecimento adquirido nas auditorias anteriores como ferramenta útil ao longo desses procedimentos. D) A estrutura organizacional e os métodos de administração adotados, especialmente quanto a limites de autoridade e responsabilidade, influenciam o auditor ao determinar o risco de auditoria. O mesmo não ocorre com as limitações de acesso físico a ativos e registros contábeis e (ou) administrativos.



E) A responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraude e erros é do auditor independente, por meio de sugestão de implementação e manutenção de adequado sistema contábil e de controle interno das empresas.

A alternativa “A” é a correta. Conforme a NBC T 11 (norma já revogada), ao avaliar o ambiente de controle existente, o auditor deve considerar, dentre outros fatores, a estrutura organizacional da entidade e os métodos de delegação de autoridade e responsabilidade.

A alternativa “B” é incorreta. Para avaliar os procedimentos de controle, o auditor deve considerar, dentre outros fatores, a adoção de sistemas de informação computadorizados e os controles adotados na sua implantação, alteração, acesso a arquivos e geração de relatórios.

A alternativa “C” é incorreta. Na aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o auditor deve considerar: a) o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos resultados alcançáveis; b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido nas auditorias anteriores; e c) a disponibilidade de informações, sua relevância, confiabilidade e comparabilidade. Dessa forma, o auditor poderá utilizar, de forma mais eficaz, os procedimentos analíticos.

A alternativa “D” é incorreta. Conforme a NBCT 11, para determinar o risco da auditoria, o auditor deve avaliar o ambiente de controle da entidade, compreendendo, dentre outros aspectos, as limitações de acesso físico a ativos e registros contábeis e/ou administrativos.

A alternativa “E” é incorreta. A responsabilidade primeira na prevenção e identificação de fraudes e/ou erros é da administração da entidade, mediante a manutenção de adequado sistema de controle interno, que, entretanto, não elimina o risco de sua ocorrência. O auditor não é responsável nem pode ser responsabilizado pela prevenção de fraudes ou erros. Entretanto, deve planejar seu trabalho avaliando o risco de sua ocorrência, de forma a ter grande probabilidade de detectar aqueles que impliquem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis.

17) (Auditor/Petrobrás/Cesgranrio/2010) Uma empresa é formada por diversos processos operacionais que irão fazê-la funcionar adequadamente, se os seus objetivos forem alcançados. No entanto, existem riscos relacionados aos processos que podem impedir o alcance desses objetivos. Nesse sentido, a função do controle interno é A) extinguir completamente os riscos inerentes aos processos operacionais, aumentando a margem de sucesso na cadeia produtiva.



B) mapear todos os processos operacionais da empresa, associando os objetivos finais de cada processo ao seu devido risco. C) mitigar os riscos existentes em um grau razoável de segurança, para que os objetivos finais dos processos operacionais sejam alcançados. D) concentrar todos os riscos da empresa em um só processo, facilitando sua investigação e possível extinção. E) avaliar o impacto e a probabilidade de ocorrência de cada risco em relação aos processos e seus objetivos finais.

De acordo com a definição do AICPA e do COSO, a função do controle interno é reduzir ou mitigar os riscos existentes em um grau razoável de segurança, para que os objetivos de uma organização sejam alcançados. Portanto, a letra C é a correta.

18) (ICMS/PB/FCC/2006) A empresa Ordem S.A. estabelece, em seus controles internos de tesouraria, que todos os pagamentos deverão ser efetuados mediante a emissão de cheques, assinados por um diretor e um gerente de tesouraria. O auditor, ao entrar na sala do gerente de tesouraria, percebe que dois talões de cheques, sem preenchimento dos valores, já estão assinados pelo diretor financeiro para serem utilizados pelo tesoureiro. É correto afirmar que (A) a empresa não possui controles internos para os processos de tesouraria. (B) os controles internos de tesouraria são eficazes para qualquer tipo de desvio financeiro. (C) o tesoureiro é uma pessoa de confiança, não sendo necessário à segregação de funções. (D)) não há conformidade entre os controles internos definidos e sua ocorrência no processo. (E) o diretor financeiro delega a responsabilidade ao tesoureiro pelos pagamentos, garantindo o controle.

Perceba que existe a norma de controle interno que estabelece que os cheques devem ser assinados por um diretor e um gerente de tesouraria, objetivando a segregação de funções como forma de prevenir irregularidades nos pagamentos. Porém, na prática, não há conformidade entre o que foi definido e a sua ocorrência no processo, dado que os cheques já estão assinados pelo diretor financeiro para serem utilizados pelo tesoureiro. A alternativa correta é a D.

RISCO DE AUDITORIA



Este é um dos assuntos mais explorados em concurso. Portanto, muita atenção, pois é possível que uma das questões de auditoria do concurso da Prefeitura Municipal de São Paulo seja sobre esse assunto.

Sabemos que a auditoria é um trabalho complexo, que envolve a aplicação de variados e sofisticados procedimentos para sua consecução. Assim, é inevitável que em todos os trabalhos de auditoria haja um certo grau de risco de que erros ou irregularidades existentes nos registros e nas demonstrações contábeis possam não ser detectados durante o procedimento auditorial.

Quando os erros não são significativos e conseqüentemente não invalidam as demonstrações contábeis examinadas, o risco de ser o auditor responsabilizado por sua omissão é pequeno e seus efeitos no conceito do auditor podem ser irrelevantes. Pode ocorrer, entretanto, que um erro ou irregularidade relevante não seja descoberto e isso pode macular o prestígio do auditor e envolvê-lo em processo de responsabilização seriamente prejudicial à sua carreira profissional.

Portanto, tomar decisões sobre risco de auditoria representa um dos passos principais na realização de uma auditoria. O conceito de risco de auditoria é importante como forma de expressão da idéia de segurança razoável.

Os conceitos de risco e de segurança razoável são o inverso um do outro. Quanto mais certo o auditor desejar estar de que está expressando uma opinião correta, mais baixo será o risco de auditoria que estará inclinado a aceitar. Por exemplo, se desejar um nível de certeza de 98%, o risco de auditoria será de 2%.

Risco de Auditoria é o risco de que o auditor possa inadvertidamente não modificar adequadamente seu parecer sobre as demonstrações financeiras (no caso de auditoria contábil) ou sobre o objeto avaliado que contêm erros ou não–conformidades relevantes. Ou seja, é o risco do auditor contábil emitir opinião sem ressalva para uma demonstração contábil com distorções por erros ou fraudes relevantes. Atenção: Para fins das NBC TAs, o risco de auditoria não inclui o risco de que o auditor possa expressar uma opinião de que as demonstrações contábeis contêm distorção relevante quando esse não é o caso. Esse risco geralmente é insignificante. Além disso, o risco de auditoria é um termo técnico relacionado ao processo de auditoria; ele não se refere aos riscos de negócio do auditor, tais como perda decorrente de litígio, publicidade adversa ou outros eventos surgidos em conexão com a auditoria das demonstrações contábeis.



O risco de auditoria é uma função dos riscos de distorção relevante e do risco de detecção.

Risco de distorção relevante é o risco ou a probabilidade de ocorrência de erro e fraude relevante e é avaliado pelo auditor considerando-se o risco inerente e o risco de controle.

Risco inerente é a probabilidade de distorções relevantes não levando em conta os controles internos existentes. Depende da natureza da entidade ou da área ou da conta examinada, sem considerar os controles.

Risco de controle é a probabilidade de que os controles internos não previnam ou detectem erros e fraudes relevantes.

Risco de detecção se relaciona com a natureza, a época e a extensão dos procedimentos que são determinados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a um nível baixo aceitável. Portanto, é uma função da eficácia do procedimento de auditoria e de sua aplicação pelo auditor.

Quanto maiores são os riscos de distorção relevante que o auditor acredita existir, menor é o risco de detecção que pode ser aceito e, portanto, mais persuasivas são as evidências de auditoria exigidas.

William Boynton e outros autores, no livro Auditoria, da Editora Atlas, ensinam que os riscos podem ser definidos de uma forma quantitativa (mediante percentuais, por exemplo) ou qualitativa (alto, médio ou baixo, por exemplo). Se o tratamento dado for quantitativo, o modelo do risco de auditoria segue uma expressão matemática, na qual o risco de auditoria (RA) é a resultante da multiplicação do risco inerente (RI), risco de controle (RC) e risco de detecção (RD), conforme a seguir:

RA = RI x RC x RD

Como exemplo, considere-se a situação descrita de um risco de auditoria desejado de 5%. Supondo-se que o auditor após a realização de testes avaliou um risco inerente de 80% e um risco de controle de 50%, o risco de detecção será de:

RD = RA / (RI x RC) = 0,05 / (0,8 x 0,5) = 12,5%

Como a confiança é o valor complementar do risco de detecção (1- 0,125), a confiança necessária para os testes substantivos deve ser de 87,5%, isto é o auditor deve planejar testes substantivos tais que a probabilidade de que eles não detectem erros, omissões ou irregularidades existentes seja de 12,5%.



O risco inerente e de controle são assim avaliados pelo auditor, mediante a aferição da adequação e efetividade dos diversos controles internos (podem utilizar evidências obtidas através dos exames de controle efetuados em auditorias anteriores), que servirão para definir o risco de auditoria. Vê-se, portanto, que a análise de risco e de controle é uma medida importante na fase de planejamento dos trabalhos, posto que visa definir a natureza e extensão dos procedimentos e testes de auditoria.

Vale notar que o risco inerente e o risco de controle são da entidade e existem antes da auditoria. O auditor os avalia conjuntamente para determinar o risco de detecção que está disposto a incorrer, em função dos procedimentos de auditoria ou testes substantivos a serem aplicados.

Podemos concluir pelo que foi visto até aqui, que os testes de controle estão relacionados ao risco de controle e os testes substantivos estão relacionados ao risco de detecção. Quanto maior o risco de controle avaliado pelo auditor, menor deve ser o risco de detecção a ser aceito, devendo o auditor modificar e ampliar os testes substantivos, em função do risco maior de erros e distorções nas demonstrações.

Portanto, há uma relação inversa entre os testes de controle e os testes substantivos. Poderíamos dizer ainda de outra forma Quanto menor a confiança constatada nos controles internos, maior a extensão e profundidade na aplicação dos testes substantivos!

Para facilitar o aprendizado, apresentamos a seguir outras possíveis conclusões acerca do risco de auditoria e sua relação com os testes substantivos e as evidências.

CONCLUSÕES SOBRE RISCO DE AUDITORIA:

Quanto maior o risco inerente e de controle avaliado pelo auditor, menor o risco de detecção a ser aceito pelo auditor, para que o risco de auditoria fique em nível aceitável (relação inversa).

Quanto menor o risco inerente e de controle avaliado pelo auditor, maior poderá ser o risco de detecção a ser aceito pelo auditor (relação inversa).

Quanto maior a probabilidade de erros e fraudes em uma afirmação ou saldo de transação, maior será o volume de testes substantivos e de evidências e informações a serem coletadas pelo auditor (relação direta).



Quanto menor o nível de risco definido pelo auditor, maior será a quantidade de evidência para fundamentar seu parecer (relação inversa).

EFEITO DO RISCO AVALIADO NA EXTENSÃO DOS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA:

Risco baixo procedimento aplicado a uma amostra pequena de operações ou bens.

Risco médio ou moderado procedimento aplicado a uma amostra razoável de operações ou bens.

Risco alto procedimento aplicado a uma amostra grande ou sobre a integralidade das operações ou bens.

Procedimentos de avaliação de riscos

Os procedimentos de avaliação de riscos incluem o seguinte:

indagações à administração e a outros na entidade que, no julgamento do auditor, possam ter informações com probabilidade de auxiliar na identificação de riscos de distorção relevante devido a fraude ou erro;

procedimentos analíticos; observação e inspeção.

O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção relevante:

a) no nível das demonstrações contábeis; e

b) no nível de afirmação para classes de transações, saldos de conta e divulgações para fornecer uma base para a concepção e a execução de procedimentos adicionais de auditoria.

Respostas globais aos riscos avaliados

O auditor pode reduzir o risco de não detectar um erro ou fraude relevante, adotando algumas medidas como respostas aos riscos avaliados.

As respostas gerais para tratar os riscos avaliados de distorção relevante no nível das demonstrações contábeis podem incluir:

• enfatizar para a equipe de auditoria a necessidade de manter o ceticismo profissional;



• designar pessoal mais experiente ou usar especialistas;

• fornecer mais supervisão;

• incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na seleção dos procedimentos adicionais de auditoria a serem executados;

• efetuar alterações gerais na natureza, época ou extensão dos procedimentos de auditoria como, por exemplo, executar procedimentos substantivos no final do período ao invés de em data intermediária ou modificar a natureza dos procedimentos de auditoria para obter evidência de auditoria mais persuasiva.

MATERIALIDADE OU RELEVÂNCIA EM AUDITORIA

O conceito de relevância ou materialidade é muito importante em auditoria contábil e ele está vinculado às normas de auditoria de planejamento, de execução de campo e de elaboração de relatório/parecer, pois a relevância definirá quais os procedimentos que o auditor aplicará e o tipo de opinião que ele irá emitir.

Pode-se definir relevância como a magnitude de uma omissão, erro ou classificação indevida de informação contábil que, dadas as circunstâncias, torna provável que o julgamento de uma pessoa razoável que tenha utilizado a informação teria sido mudado ou influenciado pela omissão, erro ou classificação indevida.

Perceberam bem o conceito de relevância ou de nível de relevância?

Trata-se da materialidade de um erro ou do nível mínimo agregado de erro ou classificação indevida em uma demonstração contábil, importante o suficiente para impedir que o auditor possa afirmar que a demonstração está apresentada adequadamente de acordo com os princípios e práticas contábeis geralmente aceitas. Nesse contexto, erros podem resultar de aplicação errônea de princípios, de contabilização inadequada ou de omissão de informações.

De acordo com as novas normas de auditoria externa, materialidade para execução da auditoria significa o valor ou valores fixados pelo auditor, inferiores ao considerado relevante para as demonstrações contábeis como um todo, para adequadamente reduzir a um nível baixo a probabilidade de que as distorções não corrigidas e não detectadas em conjunto, excedam a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo.



Se aplicável, materialidade para execução da auditoria refere-se, também, ao valor ou valores fixados pelo auditor inferiores ao nível ou níveis de materialidade para classes específicas de transações, saldos contábeis e divulgações.

Significa dizer que erros ou distorções que individualmente ou cumulativamente ultrapassem o valor definido de materialidade são considerados relevantes e distorcerão as demonstrações. Por outro lado, erros até esse valor limite são considerados irrelevantes e, portanto, toleráveis.

A determinação de materialidade ou relevância pelo auditor é uma questão de julgamento profissional e é afetada pela percepção do auditor das necessidades de informações financeiras dos usuários das demonstrações contábeis.

O conceito de materialidade ou relevância é aplicado pelo auditor: no planejamento da auditoria na execução da auditoria, e na avaliação do efeito de distorções identificadas na auditoria e de distorções não corrigidas, se houver, sobre as demonstrações contábeis e na formação da opinião no relatório do auditor independente.

Ao planejar a auditoria, o auditor exerce julgamento sobre a magnitude das distorções que são consideradas relevantes. Esses julgamentos fornecem a base para:

a) determinar a natureza, a época e a extensão de procedimentos de avaliação de risco;

b) identificar e avaliar os riscos de distorção relevante; e

c) determinar a natureza, a época e a extensão de procedimentos adicionais de auditoria.

Julgamentos preliminares sobre materialidade/relevância

Ao estabelecer a estratégia global de auditoria, o auditor deve determinar a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo. Se, nas circunstâncias específicas da entidade, houver uma ou mais classes específicas de transações, saldos contábeis ou divulgação para as quais se poderia razoavelmente esperar que distorções de valores menores que a materialidade para as demonstrações contábeis como um todo influenciem as decisões econômicas dos usuários tomadas com base nas demonstrações contábeis, o auditor deve determinar, também, o nível ou níveis de materialidade a serem



aplicados a essas classes específicas de transações, saldos contábeis e divulgações.

Portanto, ao planejar a auditoria, assim como o auditor faz para os riscos, ele deve avaliar a materialidade/relevância nos dois seguintes níveis:

No nível de demonstrações contábeis; No nível de afirmação ou de saldo de cada conta.

Materialidade e risco de auditoria

Existe uma relação inversa entre o risco de auditoria e o nível estabelecido de materialidade (relevância); isto é, quanto menor for o risco de auditoria, maior será o valor estabelecido como nível de relevância, e vice-versa.

O auditor independente toma essa relação inversa em conta ao determinar a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria. Por exemplo, se na execução de procedimentos específicos de auditoria, o auditor independente determinar que o nível de risco é maior que o previsto na fase de planejamento, o nível de relevância, preliminarmente estabelecido, deve ser reduzido. O auditor independente deve atenuar tal ocorrência por:

a) reduzir o nível de risco de controle, onde praticável, e suportar tal redução por meio da ampliação dos testes de controles; ou

b) reduzir o risco de detecção via modificação da natureza, época e extensão dos testes substantivos planejados.

Entenderam porque existe uma relação inversa entre risco de auditoria e nível de materialidade (relevância)? Muitos alunos demoram a entender esta relação!

Ora, se o risco de haver erros e fraudes nas demonstrações é alto, o auditor tem que estabelecer um nível de relevância baixo, pois como esse valor tolerável de erro é reduzido no contexto das demonstrações ou de uma conta específica, ele será obrigado a aplicar maior volume de testes para revelar qualquer erro ou distorção acima daquele valor.

Quando o risco é baixo, o auditor pode estabelecer um nível de relevância mais alto, só se preocupando em revelar erros ou distorções envolvendo valores significativos. Por exemplo, só fará circularização de grandes credores ou clientes.

Considerações quantitativas e qualitativas de relevância



A materialidade (relevância) depende da representatividade quantitativa ou qualitativa do item ou da distorção em relação às demonstrações contábeis como um todo ou a informação sob análise. Uma informação é relevante se sua omissão ou distorção puder influenciar a decisão dos usuários dessa informação no contexto das demonstrações contábeis. Omissões e distorções são causadas por erros ou fraudes.

Na prática, os auditores independentes definem o valor de materialidade aplicando um percentual sobre o lucro antes do imposto de renda, sobre o ativo total ou sobre o patrimônio líquido etc. Esta é a consideração quantitativa acerca da relevância.

Contudo, o auditor também faz considerações qualitativas sobre relevância. Um erro ou distorção irrelevante quantitativamente pode ser qualitativamente material. Um exemplo seria uma irregularidade de baixo valor, mas que foi cometida pela administração da entidade auditada. O auditor examina a natureza e as causas, para avaliar a ocorrência.

COMO O CONCEITO DE RELEVÂNCIA AFETA AS REGRAS DE PARECER?

AUSÊNCIA DE EVIDÊNCIA SOBRE UMA QUESTÃO:

– Com efeito relevante: Parecer com ressalva ou abstenção de opinião – Sem efeito relevante: Parecer sem ressalva

OBSERVAÇÃO: A ausência de evidência decorre de uma limitação na extensão do trabalho do auditor, como, por exemplo, quando o auditor não consegue inspecionar os estoques ou acompanhar o inventário físico dos bens.

NÃO OBEDIÊNCIA A UM PRINCÍPIO CONTÁBIL:

– Efeito relevante sobre DC: Parecer com ressalva ou adverso

– Efeito irrelevante sobre DC: Parecer sem ressalva

Por fim, apresento um gráfico contido no livro de Boynton e outros autores, que nos ajuda a entender as inter-relações entre relevância, risco de auditoria e evidências de auditoria.



INTER-RELAÇÃO ENTRE RELEVÂNCIA, RISCO E EVIDÊNCIA DE AUDITORIA

RELEVÂNCIA

EVIDÊNCIA RISCO

Existe uma relação inversa entre relevância e risco, entre relevância e evidência de auditoria e entre risco de auditoria e evidência de auditoria. A figura acima ilustra as relações entre esses três conceitos.

Se mantivermos o risco de auditoria constante e reduzirmos o nível de relevância, a evidência de auditoria precisa aumentar para completar o círculo. Semelhantemente, se mantivermos constante o nível de relevância e reduzirmos evidência de auditoria, o risco de auditoria irá aumentar para completar o círculo. Se desejarmos reduzir o risco de auditoria, podemos: (1) aumentar o nível de relevância, mantendo constante a evidência de auditoria; (2) aumentar a evidência de auditoria, mantendo constante o nível de relevância ou (3) fazer pequenos aumentos na evidência de auditoria e no nível de relevância.

Entendemos que esse gráfico, se mentalizado, pode ajudar na hora da prova, caso “dê algum branco” e vocês não se recordem das relações existentes entre risco, relevância e evidência de auditoria.

A seguir, veremos algumas questões de concursos anteriores sobre risco e relevância em auditoria. Reparem nas questões elaboradas pela FCC, em especial aquelas mais recentes.

19) (TCE/CE/FCC/2008) A análise dos riscos de auditoria deve ser feita (A) na assinatura do contrato. (B) na emissão da carta de responsabilidade da administração. (C) no levantamento das contingências. (D) na fase de planejamento dos trabalhos. (E) na emissão do parecer.



A análise dos riscos de auditoria deve ser feita na fase de planejamento dos trabalhos, para definição da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos adicionais de auditoria ou dos testes de controles e substantivos. O gabarito é a letra D.

20) (Auditor/Infraero/FCC/2011) A circunstância de que os procedimentos executados pelo auditor, a fim de reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo, não acusem uma distorção existente que possa ser relevante, individualmente ou em conjunto com outras distorções, é denominado risco (A) de contingências. (B) operacional. (C) inerente. (D) substantivo. (E) de detecção.

O risco de que os procedimentos executados pelo auditor não acusem uma distorção existente que possa ser relevante é denominado risco de detecção. O gabarito é a letra E.

21) (ICMS/RIO/FGV/2007) Avalie as afirmativas a seguir: I. Risco de auditoria é o risco de que o auditor possa inadvertidamente não modificar adequadamente seu parecer sobre demonstrações contábeis que contêm erros ou classificações indevidas materiais. II. Risco inerente é o risco de que um erro ou classificação indevida materiais que possam constar de uma afirmação não sejam evitados ou detectados tempestivamente pelos controles internos da entidade. III. Risco de controle é a suscetibilidade de uma afirmação a um erro ou classificação indevida materiais, supondo que não haja controles. IV. Risco de detecção é o risco de que o auditor não detecte um erro ou classificação indevida relevantes que existam em uma afirmação. Assinale: A) se somente as afirmativas I e III estiverem corretas. B) se somente as afirmativas I e IV estiverem corretas. C) se somente as afirmativas II e III estiverem corretas. D) se somente as afirmativas II e IV estiverem corretas. E) se todas as afirmativas estiverem corretas.

A afirmativa I está correta, pois o risco de auditoria é o risco do auditor não modificar o seu parecer ou opinião sobre as demonstrações contábeis.

A afirmativa II está incorreta, pois se refere ao risco de controle.



A afirmativa III também está incorreta, pois representa o risco inerente.

Por fim, a afirmativa IV está correta, correspondendo ao risco de detecção dos procedimentos de auditoria. O gabarito é a letra B.

22) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) O sistema adquirido pela empresa Certifica S.A. continha um erro de parametrização interna, não registrando na contabilidade dez notas fiscais. O auditor ao realizar os testes de auditoria constata o erro. Esse risco de auditoria é denominado risco de a) negócio. b) detecção. c) inerência. d) controle. e) estrutura.

O erro de parametrização interna no sistema representa uma falha no controle informatizado da empresa, portanto, corresponde ao risco de controle. A letra “d” é a correta.

23) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Sobre os temas ‘risco de auditoria’ e ‘relevância’, é correto afirmar que: a) quanto menor for a relevância, maior será o risco. b) quanto menor for o risco, menor será a relevância. c) não existe relação entre risco e relevância. d) quanto maior for a relevância, maior será o risco. e) quanto maior for o risco, maior será a relevância.

Vimos que existe uma relação inversa entre risco de auditoria e relevância. Assim, quanto menor for a relevância, maior será o risco, ou vice-versa. A única alternativa que pode ser considerada correta é a “a”, em que pese a imprecisão de sua redação, pois o mais correto seria afirmar que quanto menor for a relevância, maior será o risco avaliado. De todo modo, as demais alternativas apresentam erros graves.

24) (Analista/SUSEP/ESAF/2010) Com relação aos níveis de relevância determinados em um processo de auditoria externa, é verdadeiro afirmar que: a) o processo de avaliação de relevância deve sempre considerar os níveis de risco e as distorções identificadas, não sendo permitido considerar nos limites eventuais distorções não identificadas ou projetadas. b) o auditor, em nenhuma hipótese, pode estabelecer nível de relevância abaixo dos determinados no planejamento.



c) não se devem considerar as avaliações de risco e relevância no seu conjunto, sendo sempre avaliadas individualmente. d) os níveis de relevância estabelecidos no planejamento devem ser mantidos, independentemente dos fatores encontrados, durante a realização dos trabalhos. e) se a administração da entidade auditada negar-se a ajustar as demonstrações contábeis e os procedimentos de auditoria adicionais, de forma a não permitir concluir que o montante agregado das distorções seja irrelevante, deve o auditor considerar os efeitos no seu parecer.

A letra “a” está incorreta. O auditor independente deve considerar se o efeito agregado das distorções identificadas (quantitativas e qualitativas) é relevante. Quando o efeito agregado de distorções por ele identificadas se aproxima do nível de relevância aceitável, previamente estabelecido e documentado, o auditor independente deve considerar a probabilidade da existência de distorções não-identificadas que, somadas às identificadas, possam agregadamente exceder o nível de relevância aceitável.

A letra “b” está incorreta. Por prudência, o auditor independente pode, no processo de planejamento da auditoria, ter intencionalmente estabelecido nível de relevância num patamar abaixo daquele a ser utilizado para avaliar os resultados da auditoria. Isso pode ser feito para reduzir a probabilidade de existência de distorções não-identificadas e para propiciar ao auditor independente uma margem de segurança, ao avaliar as distorções identificadas no curso da auditoria.

A letra “c” está incorreta. Risco e relevância são avaliados em conjunto para definição da estratégia de auditoria. Vimos que a relação entre eles é inversa.

A letra “d” está também incorreta. Os níveis de relevância estabelecidos no planejamento são revistos quando da execução dos procedimentos.

Por fim, a letra “e” está correta e satisfaz o enunciado da questão. Ao avaliar o efeito das distorções, o auditor deve solicitar à administração da entidade auditada que efetue as correções das distorções identificadas, quando relevantes. Se a administração da entidade auditada negar-se a ajustar as demonstrações contábeis, e o resultado de procedimentos de auditoria adicionais, normalmente executados pelo auditor independente nestas circunstâncias, não lhe permitir concluir que o montante agregado das distorções seja irrelevante, o auditor deve considerar os efeitos no seu parecer, conforme o que estabelece as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.



25) (Analista/SUSEP/ESAF/2010) O auditor externo, ao realizar os procedimentos para avaliação de três processos da empresa a ser auditada, constatou a seguinte situação: Área 1: Baixo nível de risco, com baixa probabilidade de ocorrência de erros e/ou fraudes. Área 2: Alto nível de risco, com média probabilidade de ocorrência de erros e/ou fraudes. Área 3: Alto nível de risco, com alta probabilidade de ocorrência de erros e/ou fraudes. Com base nas conclusões acima, pode-se afirmar que o auditor: a) não deverá realizar testes para a área 1, visto que o risco e a probabilidade de ocorrência de erros é baixa. b) deverá aplicar testes considerando grandes amostragens para todas as áreas. c) somente deverá realizar testes nas áreas 2 e 3, as quais apresentam risco alto. d) em decorrência da probabilidade baixa e média nos itens 1 e 2, os testes de auditoria poderão ser suportados por relatórios de confirmação feitos pela administração da empresa. e) deverá efetuar testes em todas as áreas, conforme estabelece as normas de auditoria.

Repare que o enunciado apresenta uma avaliação de riscos para os processos de três áreas da empresa, apontando alternativas quanto à forma de aplicação de procedimentos pelo auditor.

Ressaltamos que a avaliação de riscos é feita levando-se em consideração a probabilidade de ocorrência do evento e o impacto nos objetivos da área ou conta, caso ocorra, o que a banca denomina de nível de risco ou de incidência. Por maior ou menor que seja a probabilidade, o nível de risco ou impacto nos objetivos da empresa sempre é mais preocupante.

O auditor avalia os riscos na fase de planejamento da auditoria, para determinar qual a extensão dos testes a serem aplicados na área em questão. Assim, em relação à área 1 (baixo risco), deverá aplicar testes considerando pequenas amostragens (menor extensão). Por outro lado, com relação às áreas 2 e 3 (alto risco), deverá aplicar testes considerando grandes amostragens (maior extensão).

As normas de auditoria estabelecem que, mesmo que o auditor avalie os riscos como baixos, ele não pode deixar de aplicar procedimentos ou testes substantivos em relação à área ou conta sob exame. Ele sempre precisará obter alguma evidência para cada área ou saldo de conta significativo. Assim, ele deverá efetuar testes em todas as áreas, conforme estabelece as normas



de auditoria, em maior ou menor extensão, conforme os riscos avaliados. Portanto, a alternativa correta é a “e”.

26) (ISS Rio/ESAF/2010) Assinale a opção falsa a respeito dos assuntos que, se bem equacionados, ajudam o auditor a reduzir o risco de detecção em uma auditoria. a) Formação de equipes de trabalho com pessoal preparado. b) Revisão e supervisão dos trabalhos de auditoria realizados. c) Aplicação do ceticismo profissional. d) Planejamento adequado dos trabalhos de auditoria. e) Diminuição do escopo de exame e redução do número de transações.

Quando o auditor diminui o escopo de exame e reduz o número de transações analisadas ele aumenta o risco de detecção em uma auditoria. Portanto, a alternativa falsa e que constitui o gabarito da questão é a “e”.

27) (Analista/CVM/ESAF/2010) No decorrer de uma auditoria, a avaliação de riscos corresponde à análise da relevância dos riscos identificados com base nos seguintes aspectos, exceto: a) a avaliação da probabilidade de sua ocorrência. b) a forma como serão gerenciados. c) a definição das ações a serem implementadas para prevenir sua ocorrência ou minimizar seu potencial. d) a resposta ao risco, considerando as hipóteses de eliminação, redução, aceitação ou compartilhamento. e) a presunção de que os riscos, como fatos previsíveis, não podem afetar a qualidade da informação contábil.

Quando o auditor avalia os riscos, ele considera a probabilidade de sua ocorrência e o impacto, a forma como a organização gerencia os riscos, se a organização dispõe de mecanismos de controle que previnam a sua ocorrência ou minimizem o seu potencial prejuízo aos objetivos e ainda as respostas adequadas aos riscos, em termos de eliminação (evitar), redução (ação concreta para reduzir a probabilidade e/ou a incidência), aceitação (quando os riscos estão de acordo com o apetite e a tolerância da organização) ou compartilhamento (transferir parte do risco: seguros, terceirização, consórcio etc).

Portanto, as alternativas “a” a “d” estão corretas. A alternativa incorreta é a “e”, pois, logicamente, os riscos podem afetar a qualidade da informação contábil, tornando as demonstrações inadequadas. 28) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo, ao verificar os passivos contingenciais da empresa auditada, realizando os procedimentos



necessários para avaliação dessa área, não constatou a existência de dois processos trabalhistas. Os processos não foram provisionados pela empresa, mas tinham possível probabilidade de ocorrência de perda. Esse evento representa um risco de (A) controle. (B) contabilidade. (C) negócio. (D) detecção. (E) processo.

A questão poderia levar o candidato a ter a seguinte dúvida: trata-se de um risco de detecção, uma vez que o auditor não constatou a existência de dois processos trabalhistas, ou o risco é de controle, considerando que houve falha no sistema contábil e de controle da empresa que não permitiu que os processos fossem provisionados?

A meu ver o risco é de detecção apenas, pois como os processos trabalhistas tinham uma possível probabilidade de perda (não provável), a provisão não deveria ser reconhecida, mas apenas divulgada nas demonstrações.

Pelo exposto, o gabarito é a letra D.

29) (Analista/TRT/4ª Região/FCC/2011) Conforme prevê a Resolução nº 1.214/09 do CFC, dentre as respostas gerais para tratar os riscos avaliados de distorção relevante no nível das demonstrações contábeis, não inclui A) enfatizar para a equipe de auditoria a necessidade de manter o ceticismo profissional B) solicitar ao responsável da empresa pela área, carta declarando sua responsabilidade pelos riscos C) fornecer mais supervisão para diminuir a probabilidade do risco. D) incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na seleção dos procedimentos adicionais de auditoria a serem executados. E) designar pessoal mais experiente ou aqueles com habilidades especiais ou usar especialistas.

Segundo a Resolução CFC 1.214/09, as respostas gerais para tratar os riscos avaliados de distorção relevante no nível das demonstrações contábeis podem incluir:

a) enfatizar para a equipe de auditoria a necessidade de manter o ceticismo profissional;

b) designar pessoal mais experiente ou usar especialistas; c) fornecer mais supervisão;



d) incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na seleção dos procedimentos adicionais de auditoria a serem executados; e

e) efetuar alterações gerais na natureza, época ou extensão dos procedimentos de auditoria como, por exemplo, executar procedimentos substantivos no final do período ao invés de em data intermediária ou modificar a natureza dos procedimentos de auditoria para obter evidência de auditoria mais persuasiva.

Assim, vê-se que as respostas gerais para tratar os riscos avaliados não incluem solicitar ao responsável da empresa pela área, carta declarando sua responsabilidade pelos riscos. Esse não é um procedimento apontado na norma como resposta do auditor aos riscos avaliados, pois não reduz o risco de detecção. O gabarito é a letra B.

30) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) No processo de auditoria, para emissão de relatório, deve-se obter (A) documentação mínima que suporte o processo de auditoria independente, sem a necessidade de confirmação da fidedignidade dos documentos, ainda que haja indícios de fraude. (B) confirmação dos eventos, dentro do processo de revisão analítica, limitando-se a revisão dos documentos selecionados por amostra estatística, independentemente do nível de risco oferecido. (C) evidência de auditoria apropriada e suficiente para a redução do risco de auditoria a um nível aceitável baixo. (D) confirmação de que as demonstrações contábeis não apresentam quaisquer níveis de fraude ou erro. (E) confirmação do risco inerente da entidade, que é igual para todas as classes relacionadas de transações apresentadas nas demonstrações contábeis.

O que o auditor busca em auditoria de demonstrações contábeis é obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para a redução do risco de auditoria a um nível aceitável baixo.

Ao obter evidência suficiente e apropriada, o auditor alcança um nível de asseguração razoável de que as demonstrações estão livres de distorção relevante e, com isso, pode emitir seu relatório contendo opinião sobre a conformidade e/ou adequação das demonstrações. O gabarito é a letra C.

Letra A: Há a necessidade de confirmação da fidedignidade dos documentos.



Letra B: A confirmação dos eventos não é feita mediante a revisão analítica e a revisão dos documentos selecionados não é procedida apenas por amostra estatística.

Letra D: Em virtude da materialidade/relevância, o auditor busca detectar fraudes e erros relevantes.

Letra E: O risco inerente não é igual para todas as classes relacionadas de transações apresentadas nas demonstrações contábeis.

AMOSTRAGEM EM AUDITORIA

A norma do Conselho Federal de Contabilidade atualmente em vigor sobre amostragem aplicada à auditoria é a NBC TA 530, aprovada pela Resolução CFC nº 1.222/09.

Segundo a norma, o objetivo do auditor, ao usar a amostragem em auditoria, é o de proporcionar uma base razoável para o auditor concluir quanto à população da qual a amostra é selecionada.

Nesse sentido, a amostragem é um processo ou técnica de trabalho utilizado em auditoria, que consiste em formular conclusões sobre um todo, denominado de população ou universo, a partir da análise de uma parte desse todo, denominada de amostra.

As normas de auditoria em geral permitem a aplicação dos procedimentos de auditoria sobre amostras ao disporem que a evidência procurada deve ser suficiente, não impondo a totalidade da mesma.

Evidência é o conjunto de informações ou de provas que o auditor tem que obter para opinar com segurança sobre o objeto da auditoria. Em auditoria das demonstrações contábeis, o auditor tem que obter evidência suficiente e apropriada que lhe ofereça uma base razoável para emitir opinião, mediante relatório, sobre essas demonstrações financeiras.

Por que o auditor utiliza a amostragem em auditoria?

Existem dois importantes argumentos favoráveis à utilização da amostragem em auditoria:



a) A dificuldade de procurar analisar as provas relativas a todos os elementos de uma população, quando o seu universo seja tão grande que seria impossível proceder ao seu exame integral; e

b) A relação custo-benefício da auditoria, na medida em que analisar todos os elementos de prova levaria a um custo de auditoria muito grande não justificado pela melhoria objetiva nas conclusões finais do trabalho, manifestadas no parecer final emitido.

Há uma pergunta muito freqüente em sala de aula por parte dos alunos: A amostragem é obrigatória para o auditor?

NÃO! As normas estabelecem que a amostragem é facultativa. Nada impediria que o auditor analisasse todos os elementos de um universo, sempre que isso for possível, em função dos argumentos apontados anteriormente, e o auditor considere necessário e adequado.

Por outro lado, em função da natureza do trabalho ou da conta e da área que está sendo auditada, o auditor pode ser obrigado a analisar integralmente os itens da população. Por exemplo, o exame das operações que afetam o patrimônio líquido deve ser integral, pelo pequeno número de operações e pela sua relevância.

Pelo exposto, pode-se afirmar que a utilização da amostragem é uma

questão de julgamento profissional, em função da forma mais eficiente de obter prova/evidência em auditoria nas circunstâncias particulares de cada trabalho.

Feitas estas considerações iniciais, devemos agora definir concretamente o que se entende por amostragem em auditoria. De acordo com as normas de auditoria independente das demonstrações contábeis, tem-se o seguinte conceito para amostragem em auditoria:

Amostragem em auditoria é a aplicação de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de uma população relevante para fins de auditoria, de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para proporcionar uma base razoável que possibilite o auditor concluir sobre toda a população.

Todavia, um aspecto muito cobrado em concurso diz respeito a certos procedimentos de auditoria aplicados na base de testes que não estão dentro da definição de amostragem.



Por óbvio, os testes aplicados na totalidade da população (100%) não se qualificam como amostragem de auditoria.

Porém, a aplicação de procedimentos de auditoria a todos os itens dentro de uma população que tenham uma característica particular (por exemplo, todos os itens acima de certo valor) não se qualifica como amostragem de auditoria com respeito à parcela da população examinada, nem com respeito à população como um todo. Isto porque os itens não foram selecionados, dando chance igual de seleção a todos os itens da população. Esses itens podem indicar uma tendência ou uma característica da parcela restante da população, mas não constituem, necessariamente, uma base adequada para a conclusão sobre a parcela restante da população.

Portanto, muito cuidado em prova, pois se o auditor direciona os seus exames para uma parcela da população, com base nos itens de maior valor, por exemplo, isso não é amostragem em auditoria. A atenção aqui se justifica pelo fato de ser muito comum em auditoria o auditor direcionar os seus procedimentos para operações de maior materialidade. É um procedimento ou teste comum, mas não é considerado teste de amostragem!

AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA E AMOSTRAGEM NÃO-ESTATÍSTICA

Quando o auditor define que irá utilizar a amostragem para realizar seus exames sobre uma parte da população, ele pode utilizar a amostragem estatística ou a amostragem não-estatística. É importante destacar que qualquer dos dois métodos pode proporcionar evidência/prova suficiente para o auditor, em conformidade com os objetivos específicos do mesmo.

A escolha entre os dois tipos é matéria de julgamento profissional e baseia-se principalmente em considerações de custo/benefício. A amostragem estatística pode ser particularmente adequada quando a população a ser auditada é grande – em confirmação de contas a receber, por exemplo.

Mas afinal, onde reside a diferença básica entre amostragem estatística e não-estatística?

Em conformidade com as normas de auditoria independente do CFC, a amostragem estatística é a abordagem à amostragem que possui as seguintes características:

a) seleção aleatória dos itens da amostra; e

b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensuração do risco de amostragem.



A abordagem de amostragem que não tem as características acima é considerada uma amostragem não estatística. Ou seja, na amostragem não-estatística, o auditor não utiliza a teoria das probabilidades e seleciona a amostra a seu critério.

É possível afirmar que a utilização da amostragem estatística apresenta as seguintes vantagens sobre a alternativa de utilização da amostragem não-estatística:

a) facilita a determinação de uma amostra eficiente; b) mede a suficiência da matéria de prova; c) facilita a avaliação dos resultados da amostra; d) permite a quantificação dos riscos de amostragem; e) possibilita a extrapolação dos resultados com base na amostra para a população auditada.

O auditor, ao basear suas conclusões em amostras, incorre num risco, que é o das conclusões extrapoladas para a população, com base na amostra, serem diferentes das conclusões que se extrairiam caso ele examinasse a população como um todo. Esse é o chamado risco de amostragem. Estatisticamente este risco pode ser controlado e medido; basta para tal aumentar ou diminuir o tamanho da amostra e o risco de amostragem diminui ou aumenta respectivamente.

Vimos que a amostragem estatística oferece muitas vantagens para o auditor. Contudo, em amostragem estatística, custos substanciais podem ser exigidos para treinar auditores na utilização da estatística. O não domínio da amostragem estatística pode fazer com que o auditor prefira utilizar a amostra não-estatística.

Para concluir essa parte relativa à comparação entre a amostragem estatística e a não-estatística, entendo pertinente destacar uma norma muito explorada em concurso, a saber:

Amostragem estatística é aquela em que a amostra é selecionada cientificamente com a finalidade de que os resultados obtidos possam ser estendidos ao conjunto de acordo com a teoria da probabilidade ou as regras estatísticas. O emprego de amostragem estatística é recomendável quando os itens da população apresentam características homogêneas.



Se há uma homogeneidade entre os elementos de uma população, isso facilitará o uso da amostragem estatística, diminuindo-se o risco de amostragem e, por consequência, o tamanho da amostra a ser examinada.

Quando a população é muito heterogênea, o auditor tem a opção de utilizar a amostragem por estratificação, organizando a população em estratos com características homogêneas. Esse tipo de amostragem será visto mais adiante.

TIPOS DE AMOSTRAS PROBABILÍSTICAS

As amostras probabilísticas são obtidas com o emprego de processos aleatórios. Um processo é considerado aleatório quando o meio de seleção empregado não permite conhecer qual será o primeiro elemento escolhido bem como os elementos seguintes. Nessas condições, a seleção depende de fatores incertos, sujeitos ao acaso, não permitindo que o auditor/pesquisador influencie a seleção da amostra. Esses tipos de amostras são também conhecidos como randômicas ou acidentais.

Para obter amostras aleatórias pode-se utilizar de métodos tais como sorteios, tabelas de números aleatórios, bem como de programas de computador que geram números aleatórios.

Existem os seguintes tipos de amostras probabilísticas:

AMOSTRAGEM ALEATÓRIA SIMPLES: Trata-se de plano muito utilizado em auditoria para a obtenção de estimativas para a população. É aquela em que a seleção dos elementos a serem examinados é feita de forma aleatória simples, com base em tabelas de números aleatórios, por exemplo. Para o seu uso, normalmente a população apresenta características de homogeneidade.

AMOSTRAGEM POR ESTRATIFICAÇÃO: É usada quando do exame de itens cujo valor apresenta grande variedade, havendo a necessidade de estabelecer estratos de modo que a variância do valor do item seja a menor possível dentro de cada estrato. Quando uma amostra for estratificada, cada unidade de amostragem deverá pertencer, exclusivamente, a um estrato. Contudo, os estratos podem possuir número diferenciado de elementos. O estrato é homogêneo e a população é heterogênea.

AMOSTRAGEM POR INTERVALO OU SISTEMÁTICA: Nesse caso, procede-se à seleção de itens, de maneira que haja sempre um intervalo prefixado entre cada item selecionado, sendo essencial que essa amostra seja selecionada aleatoriamente e, para isso, deve-se observar o seguinte:

a) que seja o primeiro item dos “n” iniciais (tamanho do intervalo) escolhido aleatoriamente;



b) que os itens na população não estejam ordenados de modo a prejudicar a aleatoriedade;

c) que nenhum item da população tenha sido retirado do arquivo antes de iniciada a escolha.

AMOSTRAGEM POR CONGLOMERADO: Nesse caso, a população a ser pesquisada é subdividida em regiões homogêneas, quanto às características a serem observadas ou testadas. Diferentemente da amostragem por estratificação, a população apresenta maior homogeneidade (quando comparados, os conglomerados são semelhantes e parecidos com a população total) e o estrato ou subconjunto é heterogêneo.

FASES DO PROCESSO DE AMOSTRAGEM

Em qualquer processo de amostragem, seja de natureza estatística ou não-estatística, é possível identificarmos as seguintes fases do trabalho, conforme quadro a seguir:

FASE TAREFAS

1 - Determinar otamanho apropriado daamostra

- Definir os objetivos da auditoria; - Identificar a população e a unidade deamostragem; - Dimensionar a amostra, considerando-se orisco de amostragem, o erro tolerável e oerro esperado.

2 – Selecionar ouidentificar a amostra

- Assegurar a representatividade daamostra;

- Escolher o método de seleção da amostra.

3 – Aplicar osprocedimentos deauditoria apropriadosaos itens selecionados

- Executar os procedimentos de auditoriajulgados próprios face ao tipo de teste e ànatureza das evidências em causa.

4 – Avaliar osresultados da amostra

- Analisar os erros na amostra; - Projetar os erros encontrados para apopulação; - Reavaliar o risco de amostragem; - Concluir a avaliação.

TAMANHO DA AMOSTRA E RISCO DE AMOSTRAGEM



O tamanho da amostra está associado ao risco de amostragem. Esse risco existe tanto em testes de controle quanto em testes substantivos. Assim, quanto menor o risco de amostragem a ser aceito pelo auditor, maior deverá ser o tamanho da amostra e vice-versa. É uma relação inversa.

Além do risco de amostragem, que decorre do processo amostral e do tamanho da amostra, o trabalho de auditoria comporta, ainda, outros riscos não associados com a amostragem, como o risco de erro humano, como, por exemplo, a falha no reconhecimento de erros em documentos, a aplicação de procedimentos de auditoria não-adequados, a incorreta interpretação dos resultados da amostragem etc.

Todavia, o risco mais preocupante no processo e que terá influência no tamanho da amostra é o risco de amostragem.

IMPORTANTE: Quanto maior for o risco de existirem distorções relevantes nas demonstrações contábeis, menor deverá ser o risco de amostragem a ser aceito pelo auditor e, por consequência, maior será o tamanho da amostra a ser selecionada pelo auditor.

O auditor está sujeito ao risco de amostragem nos testes de observância (risco de subavaliação e superavaliação da confiabilidade) e testes substantivos (risco de rejeição incorreta e aceitação incorreta).

Nos testes de controles (de observância):

- O risco de avaliação do risco de controle em nível baixo demais (ou risco de superavaliação da confiabilidade): é o risco da amostra suportar o risco avaliado no planejamento, quando a realidade dos controles internos, se conhecida, não seria considerada adequada para suportar a avaliação. Em outras palavras, o auditor pode chegar à conclusão de que os controles são adequados, quando, na realidade, não são.

- O risco de avaliação do risco de controle em nível alto demais (ou risco de subavaliação da confiabilidade): é o risco da amostra não suportar o nível de risco avaliado no planejamento, quando a realidade dos controles internos, se conhecida, seria considerada adequada para suportar a avaliação quando do planejamento. Em outras palavras, o auditor pode chegar à conclusão de que os controles não são adequados, quando, na realidade, são.

Nos testes substantivos (de comprovação dos saldos e transações):



- O risco de aceitação incorreta: o risco de que, embora o resultado da amostra dê suporte à conclusão de que o saldo de uma conta ou classe de transações registrados não estão relevantemente distorcidos, estão, de fato, relevantemente distorcidos;

- O risco de rejeição incorreta: o risco de que, embora o resultado da amostra dê suporte à conclusão de uma conta ou classe de transações registradas estejam relevantemente distorcidos, não estão, de fato, relevantemente distorcidos.

Além do risco de amostragem, existem outros dois fatores que interferem de forma substancial no tamanho da amostra, que são o erro tolerável e o erro esperado.

O erro tolerável Erro tolerável é o erro máximo na população que o auditor está disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria. O erro tolerável é considerado durante o estágio de planejamento e, para os testes substantivos, está relacionado com o julgamento do auditor sobre relevância. Quanto menor o erro tolerável, maior deve ser o tamanho da amostra.

O erro esperado Se o auditor espera que a população contenha erro, é

necessário examinar uma amostra maior do que quando não se espera erro, para concluir que o erro real da população não excede o erro tolerável planejado. Tamanhos menores de amostra justificam-se quando se espera que a população esteja isenta de erros. Ao determinar o erro esperado em uma população, o auditor deve considerar aspectos como, por exemplo, os níveis de erros identificados em auditorias anteriores, mudança nos procedimentos da entidade e evidência obtida na aplicação de outros procedimentos de auditoria.

Cabe acrescentar que a NBC TA 530 (norma atualmente em vigor do CFC) é mais abrangente que a anterior, apresentando um Apêndice que demonstra mais fatores que possuem efeito sobre o tamanho da amostra, como segue:

FATOR EFEITO NO TAMANHO DA AMOSTRA

- Aumento na avaliação do risco de distorção relevante do auditor

Aumento Quanto mais alta a avaliação do risco de distorção relevante do auditor, maior deve ser o tamanho da amostra. Portanto, para reduzir o risco de auditoria a um nível baixo aceitável, o auditor precisa de um risco baixo de detecção e pode confiar mais em



procedimentos substantivos. Quanto mais evidência de auditoria for obtida com os testes de detalhes (ou seja, quanto mais baixo for o risco de detecção), maior precisa ser o tamanho da amostra.

- Aumento no uso de outros procedimentos substantivos direcionados à mesma afirmação

Redução Quanto mais o auditor confia em outros procedimentos substantivos (testes de detalhes ou procedimentos analíticos substantivos) para reduzir a um nível aceitável o risco de detecção relacionado com uma população em particular, menos segurança o auditor precisa da amostragem e, portanto, menor pode ser o tamanho da amostra.

- Aumento no nível de segurança desejado pelo auditor de que uma distorção tolerável não é excedida pela distorção real na população

Aumento Quanto maior o nível de segurança de que o auditor precisa de que os resultados da amostra sejam de fato indicativos do valor real de distorção na população, excedido pela distorção real na população, maior o tamanho da amostra precisa ser.

- Aumento na distorção ou erro tolerável

Redução Quanto menor for a distorção tolerável, maior o tamanho da amostra precisa ser.

- Aumento no valor da distorção que o auditor espera encontrar na população

Aumento Quanto maior for o valor da distorção que o auditor espera encontrar na população, maior deve ser o tamanho da amostra para se fazer uma estimativa razoável do valor real de distorção na população.

- Estratificação da população, quando apropriado

Redução Quando houver uma faixa ampla (variabilidade) no tamanho monetário dos itens da população, pode ser útil estratificar a população. Quando a população pode ser adequadamente estratificada, o conjunto de tamanhos de amostra dos estratos geralmente será menor do que o tamanho da amostra que seria necessário para alcançar certo nível de risco de amostragem se uma amostra tivesse sido retirada de toda a população.

- Quantidade de Efeito Para populações grandes, o tamanho real da



unidades de amostragem na população (tamanho da população)

negligenciável população tem pouco efeito, se houver, no tamanho da amostra. De qualquer forma, um aumento no tamanho da população proporciona um aumento no tamanho da amostra, ainda que insignificante.

FATORES E SEU EFEITO SOBRE O TAMANHO DA AMOSTRA (RESUMO)

FATORES EFEITO NO TAMANHO DA AMOSTRA

Risco de Distorção Relevante Direta

Risco de Amostragem Inversa

Uso de Outros Testes Substantivos Inversa

Nível de Segurança Direta

Erro Tolerável Inversa

Erro Esperado Direta

Estratificação Inversa

Tamanho da População Direta (porém insignificante)

SELEÇÃO DA AMOSTRA

Depois de definido o plano e determinado o tamanho da amostra, passa-se ao processo de seleção da amostra.

Embora existam diversos métodos de seleção, as normas de auditoria definem três métodos básicos de seleção da amostra: seleção aleatória, seleção sistemática e seleção casual. Todavia, a norma atualmente em vigor (NBC TA 530) aponta os seguintes métodos de seleção, que decorrem dos três já mencionados:

a) Seleção aleatória (ou randômica) aplicada por meio de geradores de números aleatórios como, por exemplo, tabelas de números aleatórios. É o método de seleção a ser adotado em amostragem estatística, seja em testes de controles ou em testes substantivos.



b) Seleção sistemática (ou intervalar) em que a quantidade de unidades de amostragem na população é dividida pelo tamanho da amostra para dar um intervalo de amostragem como, por exemplo, 50, e após determinar um ponto de início dentro das primeiras 50, toda 50ª unidade de amostragem seguinte é selecionada. É um método de seleção a ser adotado em amostragem estatística aplicada a teste substantivo, para aferir o valor monetário da população (do saldo de uma conta).

c) Amostragem de unidade monetária é um tipo de seleção com base em valores, na qual o tamanho, a seleção e a avaliação da amostra resultam em uma conclusão em valores monetários. Muito utilizada em amostragem estatística para aferir o valor monetário da população (do saldo de uma conta).

d) Seleção ao acaso (ou por julgamento) na qual o auditor seleciona a amostra sem seguir uma técnica estruturada, de acordo com o seu julgamento e sua experiência profissional. Embora nenhuma técnica estruturada seja usada, o auditor, ainda assim, deve evitar qualquer tendenciosidade ou previsibilidade consciente (por exemplo, evitar itens difíceis de localizar ou escolher ou evitar sempre os primeiros ou os últimos lançamentos de uma página) e, desse modo, procurar se assegurar de que todos os itens da população têm uma mesma chance de seleção. A seleção ao acaso não é apropriada quando se usar a amostragem estatística.

e) Seleção de bloco envolve a seleção de um ou mais blocos de itens contíguos da população. A seleção de bloco geralmente não pode ser usada em amostragem de auditoria porque a maioria das populações está estruturada de modo que esses itens em sequência podem ter características semelhantes entre si, mas características diferentes de outros itens de outros lugares da população.

A tabela a seguir demonstra os métodos de seleção de amostras em amostragem probabilística e não-probabilística:

Amostragem probabilística Amostragem não-probabilística

- Seleção aleatória - Seleção sistemática - Seleção estratificada - Seleção unidade monetária

- Seleção por julgamento(ou casual) - Seleção por bloco

PROCESSO DE AVALIAÇÃO DOS RESULTADOS DA AMOSTRA

A NBC T 11 estabelecia que, tendo executado, em cada item da amostra, os procedimentos de auditoria apropriados, o auditor deve:



a) analisar qualquer erro detectado na amostra;

b) extrapolar os erros encontrados na amostra para a população; e

c) reavaliar o risco de amostragem.

Análise de erros da amostra

Ao analisar os erros detectados na amostra, o auditor deve, inicialmente, determinar se o item em questão é, de fato, um erro, considerados os objetivos específicos planejados. Exemplificando: em um teste substantivo relacionado com o registro de contas a receber, um lançamento feito na conta do cliente errado não afeta o total das contas a receber, razão pela qual talvez seja impróprio considerar tal fato como um erro ao avaliar os resultados da amostra deste procedimento, em particular, ainda que esse fato possa ter efeito sobre as outras áreas da auditoria, como, por exemplo, avaliação de créditos de liquidação duvidosa.

Quando não for possível obter a evidência de auditoria esperada sobre um item de amostra específico, o auditor deve obter evidência de auditoria suficiente e apropriada por meio da execução de procedimentos alternativos. Exemplificando: se uma confirmação positiva de contas a receber tiver sido solicitada e nenhuma resposta tiver sido recebida, talvez o auditor possa obter evidência de auditoria suficiente e apropriada de que as contas a receber são válidas, revisando os pagamentos subseqüentes efetuados pelos clientes.

Se o auditor não puder executar procedimentos alternativos satisfatórios ou se os procedimentos executados não permitirem que o auditor obtenha evidência de auditoria suficiente e apropriada, o item deve ser tratado como um erro.

Extrapolação de Erros

O auditor deve extrapolar os resultados dos erros da amostra para a população da qual foi selecionada.

Existem diversos métodos aceitáveis para extrapolar os resultados de erros. Entretanto, em todos os casos, o método de extrapolação precisa ser consistente com o método usado para selecionar a amostra.

Em amostras não-estatísticas aplicadas a testes substantivos, existem dois métodos aceitáveis para projeção de erros encontrados:



- o método do quociente, no qual o auditor estima o valor auditado da população com base no quociente entre os valores de auditoria (encontrados pelo auditor) e contábil (registrados na contabilidade) da amostra.

- o método da diferença, no qual o auditor estima o valor auditado da população mediante soma algébrica, ao valor contábil da população, da diferença projetada entre os valores auditado e contábil.

Quando extrapolar resultados de erros, o auditor deve considerar os aspectos qualitativos dos erros encontrados.

Quando a população tiver sido dividida em subpopulações, a extrapolação de erros é feita separadamente para cada subpopulação e os resultados combinados.

Reavaliação do Risco de Amostragem

O auditor deve considerar se os erros projetados pela extrapolação para a população podem exceder o erro tolerável, levando-se em conta os resultados de outros procedimentos de auditoria.

O erro projetado para a população deve ser considerado em conjunto com os demais erros identificados durante a auditoria.

Quando o erro projetado exceder o erro tolerável, o auditor deve reconsiderar sua avaliação anterior do risco de amostragem e, se esse risco for inaceitável, considerar a possibilidade de ampliar o procedimento de auditoria ou executar procedimentos de auditoria alternativos.

Bom, pessoal, entendo que esses são os principais aspectos envolvendo as normas de auditoria sobre o uso de amostragem. Esse assunto é muito rico e, consequentemente, temos que limitar nosso estudo aos assuntos com maior probabilidade de cobrança pela banca examinadora.

RESUMO DOS PRINCIPAIS CONCEITOS ENVOLVENDO AMOSTRAGEM EM AUDITORIA:

Amostragem em auditoria: é a aplicação de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de uma população relevante para fins de auditoria, de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para proporcionar uma base razoável que possibilite o auditor concluir sobre toda a população.

Amostragem estatística: é a abordagem à amostragem com as seguintes características: (a) seleção aleatória dos itens da amostra; e (b) o uso da teoria



das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensuração do risco de amostragem.

População: é o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra é selecionada e sobre o qual o auditor deseja concluir.

Amostra: é uma parte da população objeto da auditoria, sobre a qual serão aplicados os procedimentos de auditoria.

Unidade de amostragem: é cada um dos itens individuais que constituem uma população.

Estratificação: é o processo de dividir uma população em subpopulações, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com características semelhantes (geralmente valor monetário).

Risco de amostragem: é o risco de que a conclusão do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria.

Erro tolerável: erro ou distorção tolerável é um valor monetário definido pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que esse valor monetário não seja excedido pela distorção real na população

Erro esperado: é quanto o auditor espera encontrar de erro em uma população, em função de trabalhos anteriores.

Taxa de desvio esperada: é a taxa de desvio dos procedimentos de controles internos previstos, definida pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que essa taxa de desvio não seja excedida pela taxa real de desvio na população.

Anomalia: é a distorção ou o desvio que é comprovadamente não representativo de distorção ou desvio em uma população.

A seguir, vamos exercitar um pouco a respeito de amostragem em auditoria, resolvendo algumas questões de autoria da FCC. Repare que a referida banca explora muito em prova os métodos de seleção da amostra.

31) (TCE/AM/FCC/2008) Ao utilizar o método de amostragem estatística em substituição ao não-estatístico para a seleção de base de dados, o auditor está reduzindo a possibilidade de risco de (A) controle decorrente da utilização de critérios aleatórios.



(B) detecção por não utilizar critérios probabilísticos e não-probabilísticos conjuntamente. (C) seleção originada do direcionamento da amostra para uma escolha conduzida. (D) informação devido à falta de critério na seleção pelo método não-estatístico. (E) amostragem decorrente da não utilização das leis de probabilidades.

O risco de amostragem surge da possibilidade de que a conclusão do auditor, com base em uma amostra, possa ser diferente da conclusão que seria alcançada se toda a população estivesse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria.

Quando o auditor utiliza a amostragem estatística, baseando-se em fundamentos matemáticos, ele pode trabalhar com amostras de tamanho reduzido, mas em níveis de significância e confiabilidade adequados para assegurar a precisão desejada. Já na amostragem não-estatística, o tamanho da amostra é estabelecido sem nenhuma base de sustentação técnica.

Portanto, ao utilizar o método de amostragem estatística em substituição ao não-estatístico para a seleção de base de dados, o auditor está reduzindo a possibilidade de risco de amostragem decorrente da não utilização das leis de probabilidades. A alternativa “E” é a correta.

32) (Auditor/SP/FCC/2007) Quando o auditor efetua a seleção da amostra com base na sua experiência profissional, está utilizando uma técnica denominada amostragem (A) por conglomerado. (B) casual. (C) por intervalos. (D) estratificada. (E) randômica.

A seleção da amostra com base na experiência profissional do auditor é a chamada amostragem casual ou por julgamento. A letra B é o gabarito da questão.

33) (ICMS/PB/FCC/2006) É um método aceitável para projeção de erros em amostras não-estatísticas, o método (A))do quociente. (B) do desvio padrão. (C) da estratificação. (D) de interpolação.



(E) da soma.

Existem dois métodos aceitáveis para projeção de erros em amostras não-estatísticas: o método do quociente e o da diferença. Portanto, a letra A constitui o gabarito da questão.

34) (Auditor/Jaboatão Guararapes/FCC/2006) Ao definir a amostra, o auditor deve estabelecer (A) uma relação inversa ao volume de operações efetuadas pela entidade na área a ser auditada. (B) procedimentos que não permitam a estratificação da amostra pela empresa a ser auditada. (C) um modelo de seleção que não permita haver erro tolerável, visto que o mesmo permite erro de detecção. (D) uma relação direta com o volume de transações realizadas pela entidade na área a ser auditada. (E) uma paridade ao modelo estabelecido conjuntamente com a empresa a ser auditada em suas operações.

Ao definir a amostra, o auditor deve estabelecer uma relação direta com o volume de transações realizadas pela entidade na área a ser auditada ou na transação objeto de exame, como também com os efeitos nas posições patrimonial e financeira da entidade e o resultado por ela obtido no período. O gabarito é a letra D.

35) (AUDITOR/TCE/AL/FCC/2008) O plano de amostragem probabilística que pressupõe a disposição dos itens de uma população em subgrupos heterogêneos representativos da população global é denominado amostragem: (A) aleatória simples. (B) estratificada. (C) baseada no julgamento pessoal do auditor. (D) casual. (E) não randômica.

O plano de amostragem probabilística que pressupõe a disposição dos itens de uma população em subgrupos heterogêneos representativos da população global é denominado amostragem estratificada. O gabarito é a letra B.

Reparem que os elementos que compõem cada estrato possuem características homogêneas, mas um estrato comparado com outro é diferente, portanto, são heterogêneos.



36) (Auditor/Infraero/FCC/2011) Em relação à utilização de amostragem na auditoria, é correto afirmar: (A) A amostragem utilizada em auditoria é necessariamente probabilística, sob pena de ocorrerem riscos decorrentes da utilização do julgamento pessoal do auditor sobre os itens a serem selecionados. (B) A estratificação é o processo de dividir uma população em subpopulações, cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com características heterogêneas. (C) O tamanho da amostra a ser determinada pelo auditor deve considerar o risco de amostragem, bem como os erros toleráveis e os esperados. (D) O erro tolerável é o erro mínimo na população que o auditor está disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria. (E) Quando o erro projetado for inferior ao erro tolerável, o auditor deve reconsiderar sua avaliação anterior do risco de amostragem e, se esse risco for inaceitável, considerar a possibilidade de ampliar o procedimento de auditoria ou executar procedimentos de auditoria alternativos.

A amostragem utilizada em auditoria não é necessariamente probabilística. A letra A é incorreta.

A estratificação é o processo de dividir uma população em subpopulações ou subconjuntos, cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com características homogêneas. A letra B também apresenta incorreção.

O tamanho da amostra a ser determinada pelo auditor deve considerar o risco de amostragem, bem como os erros toleráveis e os esperados. A letra C é correta e constitui o gabarito da questão.

O erro tolerável é o erro máximo na população que o auditor está disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria. A letra D é incorreta.

O auditor deve reconsiderar sua avaliação anterior do risco de amostragem quando o erro projetado for superior ao erro tolerável. Nesse caso, se esse risco for inaceitável, o auditor deve considerar a possibilidade de ampliar o procedimento de auditoria ou executar procedimentos de auditoria alternativos. A letra E também apresenta incorreção.

37) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor, ao escolher as notas fiscais a serem examinadas, determinou que fossem separadas as notas com último



dígito representado pelo número cinco. Esse procedimento representa uma seleção (A) casual. (B) sistemática. (C) aleatória. (D) direcionada. (E) geométrica.

A banca considerou o gabarito da questão como sendo a letra B, uma vez que, ao selecionar as notas com último dígito sendo 5, o auditor estaria selecionando os documentos em um intervalo de dez em dez, ou seja, as notas 5, 15, 25, 35, 45 (...). Assim, a seleção seria sistemática ou intervalar.

Contudo, a meu ver, para que ficasse devidamente caracterizada a seleção sistemática, o enunciado teria que indicar que o intervalo foi prefixado entre cada item selecionado e que o primeiro item dos “n” iniciais (tamanho do intervalo) foi escolhido aleatoriamente, como sendo o nº 5.

A omissão dessas informações pode caracterizar o processo de seleção como sendo casual ou por julgamento.

De todo modo, o gabarito oficial foi a letra B, pelos motivos apontados.

38) (TCM/CE/FCC/2010) Conforme normas técnicas de auditoria independente, NÃO se refere à definição de uma amostragem de auditoria (A) a possibilidade de existência de fraude. (B) os fins específicos da auditoria. (C) a população da qual o auditor deseja extrair a amostra. (D) as condições de desvio ou distorção. (E) a natureza da evidência da auditoria.

Nos termos da NBC TA 530 (item A5), ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar os fins específicos a serem alcançados e a combinação de procedimentos de auditoria que devem alcançar esses fins. A consideração da natureza da evidência de auditoria desejada e as eventuais condições de desvio ou distorção ou outras características relacionadas com essa evidência de auditoria ajudam o auditor a definir o que constitui desvio ou distorção e qual população usar para a amostragem.

Portanto, as letras B, C, D e E correspondem a elementos considerados na definição de uma amostra de auditoria. A possibilidade de existência de fraude NÃO se refere à definição de uma amostragem de auditoria. O gabarito é a letra A.



39) (Câmara dos Deputados/FCC/2007) Deve o auditor, no Processo de amostragem, (A) utilizar somente métodos estatísticos. (B) efetuar seleção sistemática. (C) proibir o uso de seleção casual. (D) eliminar o risco de amostragem. (E) desconsiderar o erro tolerável.

O auditor deve, no processo de amostragem, efetuar seleção sistemática, aleatória ou casual. A única alternativa correta é a B.

Letra A: não se utiliza somente métodos estatísticos; letra C: utiliza-se a seleção casual; letra D: não existe risco zero, portanto, o risco pode ser reduzido a um nível aceitável, mas não eliminado; letra E: considera-se o erro tolerável, para definir o tamanho da amostra e avaliar o resultado dos exames.

40) (Analista Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Seleção casual da amostragem é o tipo de seleção (A) aleatória, a ser utilizada quando os valores do componente patrimonial apresentam grande índice de dispersão. (B) randômica, com o objetivo de aumentar o risco de detecção. (C) estratificada, a ser utilizada quando os valores do componente patrimonial apresentam grande índice de dispersão. (D) baseada na experiência profissional do auditor. (E) com o objetivo de aprofundar riscos de fraude ou de erro nos controles internos.

A seleção casual é o tipo de seleção baseada na experiência profissional do auditor. Trata-se de método de seleção em amostragem não-probabilística. O gabarito é a letra D.

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Bom, pessoal, chegamos ao final desta aula.

Um abraço a todos e até a próxima aula!

QUESTÕES COMENTADAS NESTA AULA

1) (AUDITOR/TCE/GO/ESAF/2007) Todas as opções abaixo são importantes recomendações acerca do planejamento da auditoria, exceto uma. Aponte a única opção falsa.



a) O planejamento e os programas de trabalho não devem ser revisados mesmo que novos fatos o recomendarem. b) O programa de auditoria deve ser detalhado de forma a servir como guia e meio de controle do progresso dos trabalhos. c) O planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento sobre o ramo de atividade, negócios e práticas operacionais da entidade. d) O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programa de trabalho por escrito, detalhando o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados. e) O planejamento da auditoria, quando incluir a designação de equipe técnica, deve prever a orientação e supervisão do auditor, que assumirá total responsabilidade pelos trabalhos executados.

2) (Analista/SUSEP/ESAF/2006) O auditor externo ao aceitar um novo trabalho de auditoria em uma entidade que tenha tido suas demonstrações contábeis, do ano anterior, auditadas por outra firma de auditoria, deve a) eximir-se de qualquer responsabilidade sobre as demonstrações financeiras e saldos comparativos do período anterior, mencionando que não foram revisadas por ele. b) realizar procedimentos que evidenciem possíveis fraudes ou não conformidades nas demonstrações anteriores, mencionando-as em notas explicativas. c) certificar que todas as transações praticadas pela empresa nas demonstrações contábeis, do período anterior ao Balanço, a ser auditado, estão em conformidade com os princípios contábeis geralmente aceitos, emitindo parecer sobre estas demonstrações comparativas. d) limitar seus trabalhos à execução da auditoria no período para o qual ele foi contratado, visto que não cabe à nova firma de auditoria avaliar os trabalhos executados no período anterior, isentando-se da responsabilidade sobre os saldos anteriores. e) obter evidências suficientes de que os saldos de abertura das demonstrações, a serem auditadas, não se apresentem com saldos errôneos ou inconsistentes e que os princípios contábeis estejam uniformes.

3) (Analista/SEFAZ/SP/FCC/2010) NÃO é objetivo de um programa de auditoria: A) traçar o roteiro de execução de um ponto de auditoria. B) conduzir o auditor na aplicação dos procedimentos técnicos de auditoria. C) propiciar o controle e progresso a ser alcançado no decorrer da execução das tarefas de auditoria. D) evitar que alguma tarefa de auditoria deixe de ser executada. E) estimar o tempo necessário para realização da auditoria.

4) (Analista/SEFAZ/SP/FCC/2010) A sazonalidade, a concorrência, as condições econômicas do país e outros riscos dos produtos ou serviços são fatores que podem contribuir, nas auditorias, para o risco A) do sistema de controle da empresa. B) de integridade da gerência.



C) de imagem. D) operacional. E) financeiro.

5) Quando da auditoria realizada pela primeira vez, alguns cuidados especiais de planejamento devem ser observados. As alternativas a seguir apresentam esses cuidados, à exceção de uma. Assinale-a, considerando, ainda, a regulamentação do CFC, em especial a NBC TA 300. A) Revisão dos papéis de trabalho do auditor antecessor. B) Discussão de normas de elaboração de relatórios com a administração da entidade auditada. C) Avaliação da eficácia da gestão dos administradores. D) Obtenção de evidência de auditoria suficiente e apropriada relativa aos saldos iniciais das demonstrações. E) Aplicação de outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade da firma para trabalhos de auditoria inicial.

6) Tendo em vista o que prevê o Conselho Federal de Contabilidade em norma de planejamento das auditorias, assinale a alternativa correta. A) No que tange ao planejamento, é necessário que o auditor planeje a auditoria de modo que ela seja executada de maneira eficaz e dirija o esforço de auditoria às áreas com menor expectativa de distorção relevante, independente se causada por fraude ou a erro, com esforço correspondente maior dirigido a outras áreas. B) O plano de auditoria não precisa incluir a descrição de natureza, a época e a extensão dos procedimentos adicionais de auditoria planejados no nível de afirmação. C) O envolvimento do sócio do trabalho e de outros membros-chave da equipe de trabalho no planejamento da auditoria não deve resultar em incorporação de seus pontos de vista, podendo prejudicar a eficiência e independência do processo de planejamento. D) A definição da estratégia global para a auditoria de entidade de pequeno porte precisa ser igualmente complexa. E) O auditor deve atualizar e alterar tanto a estratégia global de auditoria quanto o plano de auditoria sempre que necessário no curso da auditoria.

7) (AUDITOR/PETROBRÁS/CESGRANRIO/2008) Segundo o AICPA (American Institute of Certified Public Accountant), o Controle Interno compreende o plano de organização e todos os métodos e medidas adotados em uma empresa para A) correção dos dados contábeis, verificação dos fluxos e procedimentos internos e valorização dos ativos. B) verificação dos sistemas de dados internos, produção de relatórios gerenciais confiáveis e aumento da transparência no processo de divulgação dos dados contábeis ao mercado.



C) proteção dos ativos, verificação da exatidão e da fidedignidade dos dados contábeis, incremento da eficiência operacional e promoção da obediência às diretrizes administrativas estabelecidas. D) detecção de fraudes operacionais e contábeis, elaboração de testes de conformidade e proteção dos acionistas. E) criação de mecanismos operacionais que visam à valorização dos ativos financeiros da empresa e implantação de planos de ação para melhoria dos processos internos.

8) (Auditor/Pref. Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) São formas de levantamento dos controles internos: (A))fluxograma, questionário e descrição. (B) discrição, fluxograma e confirmação. (C) entrevista, descrição e elaboração. (D) questionário, inventário e documentação. (E) organograma, questionário e intimação.

9) (ICMS/PB/FCC/2006) Na Empresa Autocontrole S.A., a entrega física das mercadorias vendidas é feita pela área de expedição que possui dois funcionários, um separa a mercadoria e o outro confere a quantidade separada. A empresa possui um funcionário com salário de R$ 600,00 para efetuar as cópias em máquina copiadora da empresa, em virtude de em períodos anteriores ter constatado que funcionários tiravam cópias de documentos particulares, o que gerava um custo para a empresa de R$ 450,00 por mês. É correto afirmar que estes procedimentos para a auditoria representam, respectivamente, (A) inventário físico e valor mínimo de venda. (B) conferência e avaliação de método de custo. (C) multiplicação de tarefas e inventário físico. (D) supervisão e implantação de controle. (E))segregação de funções e custo versus benefício

10) (ICMS/PB/FCC/2006) O trabalho da auditoria visa avaliar a integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade (A) somente dos controles internos referentes às áreas administrativas e financeiras da empresa, com o objetivo de garantir que as demonstrações contábeis estejam adequadas. (B) dos sistemas de informações, dos processos e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, para em nome dos administradores fazer cumprir os controles internos e seus objetivos. (C))dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, para auxiliar a administração da empresa no cumprimento de seus objetivos. (D) do conjunto sistêmico de controles internos da companhia, relatando ao mercado as ineficiências encontradas e garantindo ao acionista a confiabilidade nas demonstrações contábeis apresentadas pela empresa.



(E) dos processos existentes na companhia, para permitir sua revisão e crítica, determinando aos representantes dos processos a implantação de novos procedimentos e punindo em caso de não-cumprimento. 11) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) Dentre as limitações inerentes dos controles internos, EXCLUI-SE a (A) possibilidade de erros e equívocos humanos. (B) possibilidade de conluio para contornar as normas. (C) burla por administradores. (D) falha nos sistemas de informações tecnológicas. (E) eficácia do desenho do processo.

12) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) A empresa CompraVia Ltda. determinou que a partir do mês de dezembro as funções de pagamento das compras efetuadas passarão a ser feitas pelo departamento de compras, extinguindo-se o setor de Contas a Pagar. Esse procedimento afeta a eficácia da medida de controle interno denominada a) confirmação. b) segregação. c) evidenciação. d) repartição. e) atribuição.

13) (Auditor/UFFS/FEPESE/2009) Quanto à avaliação dos controles internos, é correto afirmar: a) O auditor deve efetuar o estudo e a avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade, como base para determinar a natureza, oportunidade e extensão da aplicação dos procedimentos de auditoria. b) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria com ressalvas. c) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria sem e com ressalvas. d) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria com ressalvas e adverso. e) O auditor pode efetuar o estudo e avaliação do sistema contábil e de controles internos da entidade somente quando for emitir o parecer de auditoria com negativa de opinião.

14) (Analista/SUSEP/ESAF/2006) O auditor externo, para elaborar e consubstanciar seu relatório circunstanciado sobre os processos de informação e comunicação, deve avaliar se os processos a) transmitem aos funcionários da direção todas as normas da empresa, de forma escrita.



b) estão todos documentados e disponíveis aos funcionários administrativos e da gerência, permitindo a interação entre as diversas atividades de seus funcionários com funcionários de outras áreas. c) permitem que todos os funcionários entendam suas responsabilidades na estrutura de controles internos, bem como a interação de suas atividades com as atividades de outros funcionários. d) elaborados, permitem que a maioria dos funcionários possua o entendimento dos processos da empresa e que suas responsabilidades estejam determinadas por escrito, ainda que os mesmos não tenham sido informados. e) possibilitam que todos os funcionários tenham acesso às normas da empresa, podendo executar qualquer função nos processos e nas atividades da empresa, sem restrição.

15) (ANALISTA LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2009) Não compreende a avaliação do sistema de controle interno: A) determinar os erros ou irregularidades que poderiam acontecer. B) verificar se o atual sistema de controles internos detectaria de imediato os erros e irregularidades. C) elaborar o parecer da auditoria contendo o relatório-comentário com as determinações para aperfeiçoamento do sistema. D) emitir relatório-comentário dando sugestões para o aprimoramento do sistema de controle interno da empresa. E) analisar as fraquezas ou falta de controle que possibilitam a existência de erros ou irregularidades, a fim de determinar natureza, data e extensão dos procedimentos de auditoria.

16) (TCE/TO/CESPE/2009) Acerca das responsabilidades do auditor e das especificidades de seu trabalho assinale a opção correta. A) Ao avaliar o ambiente de controle interno existente, o auditor deve considerar, dentre outros aspectos, a estrutura organizacional da entidade e os métodos de delegação de autoridade e responsabilidade. B) Para a avaliação dos procedimentos de controle, é irrelevante a adoção de sistemas de informação computadorizados e os controles adotados na sua implantação, alteração, acesso a arquivos e geração de relatórios. C) A natureza da entidade é irrelevante para a aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o que não dispensa a utilização do conhecimento adquirido nas auditorias anteriores como ferramenta útil ao longo desses procedimentos. D) A estrutura organizacional e os métodos de administração adotados, especialmente quanto a limites de autoridade e responsabilidade, influenciam o auditor ao determinar o risco de auditoria. O mesmo não ocorre com as limitações de acesso físico a ativos e registros contábeis e (ou) administrativos. E) A responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraude e erros é do auditor independente, por meio de sugestão de implementação e manutenção de adequado sistema contábil e de controle interno das empresas.

17) (Auditor/Petrobrás/Cesgranrio/2010) Uma empresa é formada por diversos processos operacionais que irão fazê-la funcionar adequadamente, se os seus objetivos forem alcançados. No entanto, existem riscos relacionados



aos processos que podem impedir o alcance desses objetivos. Nesse sentido, a função do controle interno é A) extinguir completamente os riscos inerentes aos processos operacionais, aumentando a margem de sucesso na cadeia produtiva. B) mapear todos os processos operacionais da empresa, associando os objetivos finais de cada processo ao seu devido risco. C) mitigar os riscos existentes em um grau razoável de segurança, para que os objetivos finais dos processos operacionais sejam alcançados. D) concentrar todos os riscos da empresa em um só processo, facilitando sua investigação e possível extinção. E) avaliar o impacto e a probabilidade de ocorrência de cada risco em relação aos processos e seus objetivos finais.

18) (ICMS/PB/FCC/2006) A empresa Ordem S.A. estabelece, em seus controles internos de tesouraria, que todos os pagamentos deverão ser efetuados mediante a emissão de cheques, assinados por um diretor e um gerente de tesouraria. O auditor, ao entrar na sala do gerente de tesouraria, percebe que dois talões de cheques, sem preenchimento dos valores, já estão assinados pelo diretor financeiro para serem utilizados pelo tesoureiro. É correto afirmar que (A) a empresa não possui controles internos para os processos de tesouraria. (B) os controles internos de tesouraria são eficazes para qualquer tipo de desvio financeiro. (C) o tesoureiro é uma pessoa de confiança, não sendo necessário à segregação de funções. (D)) não há conformidade entre os controles internos definidos e sua ocorrência no processo. (E) o diretor financeiro delega a responsabilidade ao tesoureiro pelos pagamentos, garantindo o controle.

19) (TCE/CE/FCC/2008) A análise dos riscos de auditoria deve ser feita (A) na assinatura do contrato. (B) na emissão da carta de responsabilidade da administração. (C) no levantamento das contingências. (D) na fase de planejamento dos trabalhos. (E) na emissão do parecer. 20) (Auditor/Infraero/FCC/2011) A circunstância de que os procedimentos executados pelo auditor, a fim de reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo, não acusem uma distorção existente que possa ser relevante, individualmente ou em conjunto com outras distorções, é denominado risco (A) de contingências. (B) operacional. (C) inerente. (D) substantivo. (E) de detecção.

21) (ICMS/RIO/FGV/2007) Avalie as afirmativas a seguir:



I. Risco de auditoria é o risco de que o auditor possa inadvertidamente não modificar adequadamente seu parecer sobre demonstrações contábeis que contêm erros ou classificações indevidas materiais. II. Risco inerente é o risco de que um erro ou classificação indevida materiais que possam constar de uma afirmação não sejam evitados ou detectados tempestivamente pelos controles internos da entidade. III. Risco de controle é a suscetibilidade de uma afirmação a um erro ou classificação indevida materiais, supondo que não haja controles. IV. Risco de detecção é o risco de que o auditor não detecte um erro ou classificação indevida relevantes que existam em uma afirmação. Assinale: A) se somente as afirmativas I e III estiverem corretas. B) se somente as afirmativas I e IV estiverem corretas. C) se somente as afirmativas II e III estiverem corretas. D) se somente as afirmativas II e IV estiverem corretas. E) se todas as afirmativas estiverem corretas.

22) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) O sistema adquirido pela empresa Certifica S.A. continha um erro de parametrização interna, não registrando na contabilidade dez notas fiscais. O auditor ao realizar os testes de auditoria constata o erro. Esse risco de auditoria é denominado risco de a) negócio. b) detecção. c) inerência. d) controle. e) estrutura.

23) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Sobre os temas ‘risco de auditoria’ e ‘relevância’, é correto afirmar que: a) quanto menor for a relevância, maior será o risco. b) quanto menor for o risco, menor será a relevância. c) não existe relação entre risco e relevância. d) quanto maior for a relevância, maior será o risco. e) quanto maior for o risco, maior será a relevância.

24) (Analista/SUSEP/ESAF/2010) Com relação aos níveis de relevância determinados em um processo de auditoria externa, é verdadeiro afirmar que: a) o processo de avaliação de relevância deve sempre considerar os níveis de risco e as distorções identificadas, não sendo permitido considerar nos limites eventuais distorções não identificadas ou projetadas. b) o auditor, em nenhuma hipótese, pode estabelecer nível de relevância abaixo dos determinados no planejamento. c) não se devem considerar as avaliações de risco e relevância no seu conjunto, sendo sempre avaliadas individualmente. d) os níveis de relevância estabelecidos no planejamento devem ser mantidos, independentemente dos fatores encontrados, durante a realização dos trabalhos.



e) se a administração da entidade auditada negar-se a ajustar as demonstrações contábeis e os procedimentos de auditoria adicionais, de forma a não permitir concluir que o montante agregado das distorções seja irrelevante, deve o auditor considerar os efeitos no seu parecer.

25) (Analista/SUSEP/ESAF/2010) O auditor externo, ao realizar os procedimentos para avaliação de três processos da empresa a ser auditada, constatou a seguinte situação: Área 1: Baixo nível de risco, com baixa probabilidade de ocorrência de erros e/ou fraudes. Área 2: Alto nível de risco, com média probabilidade de ocorrência de erros e/ou fraudes. Área 3: Alto nível de risco, com alta probabilidade de ocorrência de erros e/ou fraudes. Com base nas conclusões acima, pode-se afirmar que o auditor: a) não deverá realizar testes para a área 1, visto que o risco e a probabilidade de ocorrência de erros é baixa. b) deverá aplicar testes considerando grandes amostragens para todas as áreas. c) somente deverá realizar testes nas áreas 2 e 3, as quais apresentam risco alto. d) em decorrência da probabilidade baixa e média nos itens 1 e 2, os testes de auditoria poderão ser suportados por relatórios de confirmação feitos pela administração da empresa. e) deverá efetuar testes em todas as áreas, conforme estabelece as normas de auditoria.

26) (ISS Rio/ESAF/2010) Assinale a opção falsa a respeito dos assuntos que, se bem equacionados, ajudam o auditor a reduzir o risco de detecção em uma auditoria. a) Formação de equipes de trabalho com pessoal preparado. b) Revisão e supervisão dos trabalhos de auditoria realizados. c) Aplicação do ceticismo profissional. d) Planejamento adequado dos trabalhos de auditoria. e) Diminuição do escopo de exame e redução do número de transações.

27) (Analista/CVM/ESAF/2010) No decorrer de uma auditoria, a avaliação de riscos corresponde à análise da relevância dos riscos identificados com base nos seguintes aspectos, exceto: a) a avaliação da probabilidade de sua ocorrência. b) a forma como serão gerenciados. c) a definição das ações a serem implementadas para prevenir sua ocorrência ou minimizar seu potencial. d) a resposta ao risco, considerando as hipóteses de eliminação, redução, aceitação ou compartilhamento. e) a presunção de que os riscos, como fatos previsíveis, não podem afetar a qualidade da informação contábil.



28) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo, ao verificar os passivos contingenciais da empresa auditada, realizando os procedimentos necessários para avaliação dessa área, não constatou a existência de dois processos trabalhistas. Os processos não foram provisionados pela empresa, mas tinham possível probabilidade de ocorrência de perda. Esse evento representa um risco de (A) controle. (B) contabilidade. (C) negócio. (D) detecção. (E) processo.

29) (Analista/TRT/4ª Região/FCC/2011) Conforme prevê a Resolução nº 1.214/09 do CFC, dentre as respostas gerais para tratar os riscos avaliados de distorção relevante no nível das demonstrações contábeis, não inclui A) enfatizar para a equipe de auditoria a necessidade de manter o ceticismo profissional B) solicitar ao responsável da empresa pela área, carta declarando sua responsabilidade pelos riscos C) fornecer mais supervisão para diminuir a probabilidade do risco. D) incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na seleção dos procedimentos adicionais de auditoria a serem executados. E) designar pessoal mais experiente ou aqueles com habilidades especiais ou usar especialistas.

30) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) No processo de auditoria, para emissão de relatório, deve-se obter (A) documentação mínima que suporte o processo de auditoria independente, sem a necessidade de confirmação da fidedignidade dos documentos, ainda que haja indícios de fraude. (B) confirmação dos eventos, dentro do processo de revisão analítica, limitando-se a revisão dos documentos selecionados por amostra estatística, independentemente do nível de risco oferecido. (C) evidência de auditoria apropriada e suficiente para a redução do risco de auditoria a um nível aceitável baixo. (D) confirmação de que as demonstrações contábeis não apresentam quaisquer níveis de fraude ou erro. (E) confirmação do risco inerente da entidade, que é igual para todas as classes relacionadas de transações apresentadas nas demonstrações contábeis.

31) (TCE/AM/FCC/2008) Ao utilizar o método de amostragem estatística em substituição ao não-estatístico para a seleção de base de dados, o auditor está reduzindo a possibilidade de risco de (A) controle decorrente da utilização de critérios aleatórios. (B) detecção por não utilizar critérios probabilísticos e não-probabilísticos conjuntamente. (C) seleção originada do direcionamento da amostra para uma escolha conduzida.



(D) informação devido à falta de critério na seleção pelo método não-estatístico. (E) amostragem decorrente da não utilização das leis de probabilidades.

32) (Auditor/SP/FCC/2007) Quando o auditor efetua a seleção da amostra com base na sua experiência profissional, está utilizando uma técnica denominada amostragem (A) por conglomerado. (B) casual. (C) por intervalos. (D) estratificada. (E) randômica.

33) (ICMS/PB/FCC/2006) É um método aceitável para projeção de erros em amostras não-estatísticas, o método (A))do quociente. (B) do desvio padrão. (C) da estratificação. (D) de interpolação. (E) da soma.

34) (Auditor/Jaboatão Guararapes/FCC/2006) Ao definir a amostra, o auditor deve estabelecer (A) uma relação inversa ao volume de operações efetuadas pela entidade na área a ser auditada. (B) procedimentos que não permitam a estratificação da amostra pela empresa a ser auditada. (C) um modelo de seleção que não permita haver erro tolerável, visto que o mesmo permite erro de detecção. (D) uma relação direta com o volume de transações realizadas pela entidade na área a ser auditada. (E) uma paridade ao modelo estabelecido conjuntamente com a empresa a ser auditada em suas operações.

35) (AUDITOR/TCE/AL/FCC/2008) O plano de amostragem probabilística que pressupõe a disposição dos itens de uma população em subgrupos heterogêneos representativos da população global é denominado amostragem: (A) aleatória simples. (B) estratificada. (C) baseada no julgamento pessoal do auditor. (D) casual. (E) não randômica.

36) (Auditor/Infraero/FCC/2011) Em relação à utilização de amostragem na auditoria, é correto afirmar: (A) A amostragem utilizada em auditoria é necessariamente probabilística, sob pena de ocorrerem riscos decorrentes da utilização do julgamento pessoal do auditor sobre os itens a serem selecionados.



(B) A estratificação é o processo de dividir uma população em subpopulações, cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com características heterogêneas. (C) O tamanho da amostra a ser determinada pelo auditor deve considerar o risco de amostragem, bem como os erros toleráveis e os esperados. (D) O erro tolerável é o erro mínimo na população que o auditor está disposto a aceitar e, ainda assim, concluir que o resultado da amostra atingiu o objetivo da auditoria. (E) Quando o erro projetado for inferior ao erro tolerável, o auditor deve reconsiderar sua avaliação anterior do risco de amostragem e, se esse risco for inaceitável, considerar a possibilidade de ampliar o procedimento de auditoria ou executar procedimentos de auditoria alternativos.

37) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor, ao escolher as notas fiscais a serem examinadas, determinou que fossem separadas as notas com último dígito representado pelo número cinco. Esse procedimento representa uma seleção (A) casual. (B) sistemática. (C) aleatória. (D) direcionada. (E) geométrica.

38) (TCM/CE/FCC/2010) Conforme normas técnicas de auditoria independente, NÃO se refere à definição de uma amostragem de auditoria (A) a possibilidade de existência de fraude. (B) os fins específicos da auditoria. (C) a população da qual o auditor deseja extrair a amostra. (D) as condições de desvio ou distorção. (E) a natureza da evidência da auditoria.

39) (Câmara dos Deputados/FCC/2007) Deve o auditor, no Processo de amostragem, (A) utilizar somente métodos estatísticos. (B) efetuar seleção sistemática. (C) proibir o uso de seleção casual. (D) eliminar o risco de amostragem. (E) desconsiderar o erro tolerável.

40) (Analista Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Seleção casual da amostragem é o tipo de seleção (A) aleatória, a ser utilizada quando os valores do componente patrimonial apresentam grande índice de dispersão. (B) randômica, com o objetivo de aumentar o risco de detecção. (C) estratificada, a ser utilizada quando os valores do componente patrimonial apresentam grande índice de dispersão. (D) baseada na experiência profissional do auditor. (E) com o objetivo de aprofundar riscos de fraude ou de erro nos controles internos.



GABARITO:

1 – A 2 - E 3 - E 4 - D 5 - C

6 – E 7 - C 8 - A 9 - E 10 - C

11 – E 12 - B 13 - A 14 - C 15 - C

16 - A 17 - C 18 - D 19 - D 20 - E

21 - B 22 - D 23 - A 24 - E 25 - E

26 - E 27 - E 28 - D 29 - B 30 - C

31 - E 32 - B 33 - A 34 - D 35 - B

36 - C 37 - B 38 - A 39 - B 40 - D

AUDITORIA PARA ISS/SP

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Prezados,

A aula desta semana é sobre a execução da auditoria, ou seja, sobre os testes e procedimentos que são aplicados pelo auditor. Portanto, serão abordados os seguintes assuntos:

� Procedimentos de Auditoria: Inspeção. Observação. Investigação e Confirmação. Cálculo. Procedimentos Analíticos.

� Testes de Auditoria: Substantivos, de Observância, Revisão Analítica. � Auditoria dos Componentes Patrimoniais. � Auditoria das Contas de Resultado. � Evidências e Documentação de Auditoria.

Na aula anterior, vimos o processo de planejamento da auditoria, etapa em que o auditor contábil toma decisões sobre relevância e sobre os componentes do risco de auditoria e elabora o plano de trabalho.

Ao executar o plano, o auditor aplica procedimentos de auditoria para

obtenção de evidência suficiente a apropriada que lhe permita a formação de opinião sobre as demonstrações contábeis.

O gráfico abaixo demonstra resumidamente o processo de execução da

auditoria:

A seguir, veremos quais são os procedimentos básicos que são aplicados

pelo auditor para obtenção de evidência.

DEFINIÇÃO DO PLANO DE AUDITORIA

OBTENÇÃO DE EVIDÊNCIA MEDIANTE PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

ANÁLISE DA EVIDÊNCIA OBTIDA

COMUNICAÇÃO DE RESULTADOS MEDIANTE RELATÓRIO/PARECER E

OUTRAS COMUNICAÇÕES



PROCEDIMENTOS BÁSICOS DE AUDITORIA

Procedimentos de auditoria são as investigações técnicas que, tomadas em conjunto, permitem a formação fundamentada da opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras ou sobre o trabalho realizado.

Assim, os procedimentos são ferramentas técnicas, das quais o auditor se utiliza para a realização de seu trabalho, com vistas à obtenção de diferentes tipos de evidências ou ao tratamento de informações.

Segundo a NBCT11, o auditor deveria aplicar os seguintes procedimentos

básicos ou técnicas de auditoria:

inspeção – exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução. investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias; e revisão analítica – verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.

Já as normas atualmente em vigor do CFC (as NBC TA) acrescentam

mais dois procedimentos aos cinco previstos nas normas anteriores, que são a reexecução e a indagação. Assim, à luz das novas normas, os procedimentos de auditoria são os seguintes:

Inspeção �� envolve o exame de registros ou documentos, internos ou externos, em forma de papel, em forma eletrônica ou em outras mídias, ou o exame físico de um ativo. Observação �� consiste no exame de processo ou procedimento executado por outros, por exemplo, a observação pelo auditor da contagem do estoque pelos empregados da entidade ou da execução de atividades de controle.



Confirmação externa �� uma confirmação externa representa evidência de auditoria obtida pelo auditor como resposta escrita de terceiro (a parte que confirma) ao auditor, em forma escrita, eletrônica ou em outra mídia. Recálculo �� consiste na verificação da exatidão matemática de documentos ou registros. O recálculo pode ser realizado manual ou eletronicamente. Reexecução �� envolve a execução independente pelo auditor de procedimentos ou controles que foram originalmente realizados como parte do controle interno da entidade. Procedimentos analíticos �� consistem em avaliação das informações feitas por meio de estudo das relações plausíveis entre dados financeiros e não financeiros. Os procedimentos analíticos incluem também a investigação de flutuações e relações identificadas que sejam inconsistentes com outras informações relevantes ou que se desviem significativamente dos valores previstos. Indagação �� consiste na busca de informações junto a pessoas com conhecimento, financeiro e não financeiro, dentro ou fora da entidade. A indagação é utilizada extensamente em toda a auditoria, além de outros procedimentos de auditoria. As indagações podem incluir desde indagações escritas formais até indagações orais informais. A avaliação das respostas às indagações é parte integral do processo de indagação.

Considerando que a banca pode elaborar questões com base na doutrina, devemos estudar mais um pouco a respeito dos procedimentos básicos de auditoria, tendo como referência o que nos ensinam alguns autores consagrados, como segue.

INSPEÇÃO OU EXAME DA DOCUMENTAÇÃO ORIGINAL

O exame documental é uma das técnicas mais utilizadas em auditoria, sendo muitas vezes, por falta de conhecimento daqueles que executam o trabalho, confundida com a própria auditoria.

No exame documental, a equipe deverá observar se as transações

realizadas estão devidamente documentadas, se a documentação que suporta a operação contém indícios de inidoneidade, se a transação e a documentação suporte foram por pessoas responsáveis e se a operação realizada é adequada em função das atividades da entidade.



Consiste na análise da adequação dos documentos comprobatórios dos fatos auditados, devendo o auditor atentar para a autenticidade, normalidade, aprovação e registro.

� autenticidade: constatar se a documentação é fidedigna e merece

crédito; � normalidade: constatar que a transação refere-se à operação normal

e de acordo com os objetivos da empresa; � aprovação: verificação de que a operação e os documentos foram

aprovados por pessoa autorizada; e � registro: comprovar que o registro das operações foi adequado, a

documentação é hábil e houve correspondência contábil, fiscal etc. INSPEÇÃO FÍSICA OU DE BENS TANGÍVEIS

Consiste na constatação “in loco”, que deverá fornecer à equipe a certeza da existência, ou não, do objeto ou item verificado.

Esse exame deve possuir as seguintes características: � existência física: comprovação visual da existência do item; � autenticidade: discernimento da fidedignidade do item; � quantidade: apuração adequada da quantidade real física; e � qualidade: comprovação visual ou laboratorial de que o objeto

examinado permanece em perfeitas condições de uso. O exame físico realizado pelo auditor relativamente à existência dos

estoques de uma entidade tem por objetivo a constatação visual de que estes existem nas quantidades apuradas. O exame físico não existe por si só. Trata-se de um procedimento complementar que permite ao auditor verificar se há correspondência nos registros da entidade auditada.

A inspeção de itens individuais do estoque pode acompanhar a observação da contagem do estoque. Também podem ser objeto de inspeção física o dinheiro em caixa, títulos (ações, títulos de aplicações financeiras, etc.) e os bens não-circulantes (bens móveis e imóveis).



RECÁLCULO OU CONFERÊNCIA DE CÁLCULOS

Este procedimento é, por si e ao mesmo tempo, o mais simples e o mais completo. Esta técnica é amplamente utilizada em virtude da quase totalidade das operações de uma entidade auditada envolver valores, números etc. Muito embora os valores auditados possam ter sido conferidos pela entidade, é de grande importância que sejam reconferidos.

Objetiva a conferência das operações que envolvam cálculos; na

aplicação da técnica, a equipe não deve se limitar a conferir os cálculos realizados por terceiros, fazendo-se necessária a efetivação de cálculos próprios, que serão comparados, ao final, com aqueles apresentados pelo auditado.

Em auditorias contábeis, geralmente o cálculo é utilizado como teste substantivo, para certificar a correção dos registros e demonstrações. As transações para as quais o auditor utiliza esse procedimento são: a) cálculos de valores de estoques; b) cálculos de amortização de despesas antecipadas e diferidas; c) cálculos de depreciações dos bens do ativo imobilizado; e d) cálculos dos juros provisionados. OBSERVAÇÃO DAS ATIVIDADES

É análise dos fatos durante a sua ocorrência. Consiste em olhar como um determinado processo ou procedimento está sendo executado por outros. São objetos de observação as pessoas, os procedimentos e os processos. A observação fornece evidência de auditoria a respeito da execução de processo ou procedimento, mas é limitada ao ponto no tempo em que a observação ocorre e pelo fato de que o ato de ser observado pode afetar a maneira como o processo ou procedimento é executado.

É a técnica de auditoria mais intrínseca, pois envolve o poder de constatação visual do auditor. Esta técnica pode revelar erros, problemas ou deficiências através de exames visuais, e é uma técnica dependente da argúcia, conhecimentos, e experiências do Auditor, que colocada em prática possibilitará que sejam identificados quaisquer problemas no item em exame.

A observação é aplicada em todos os tipos de auditoria. É, talvez, a mais generalizada de todas as técnicas de auditoria. Ela não se aplica à verificação específica de problemas, da forma que o fazem a circularização ou a conferência de cálculos, sendo, ao contrário, de alguma utilidade em quase todas as fases do exame e não devendo jamais ser omitida ou negligenciada.



OBSERVAÇÃO: A diferença entre as técnicas de observação direta e inspeção física é que enquanto a inspeção física é aplicada para situações estáticas (equipamentos, instalações e infraestrutura em geral) a observação direta é indicada para situações dinâmicas (prestação de serviços, execução de processos, por exemplo).

CONFIRMAÇÃO DIRETA OU CIRCULARIZAÇÃO

Consiste na confirmação, junto a terceiros, de fatos alegados pela entidade. No planejamento dos trabalhos, a equipe deve considerar as partes externas que podem ser circularizadas e os objetivos de auditoria que poderão ser satisfeitos pela circularização.

A circularização consiste em fazer com que o auditado expeça cartas dirigidas a empresas e a pessoas com as quais mantém relação de negócios, solicitando que confirmem, em carta dirigida diretamente ao auditor (resposta por escrito), qual a situação desses negócios, em data determinada.

Esse procedimento só tem validade para comprovação de autoria quando o gerente ou responsável ligado ao assunto a comprovar tem participação no processo, porém, ficam a remessa e a obtenção das respostas dos pedidos circularizados sob controle do auditor.

Os dois tipos de pedidos de confirmação de dados, usados pela auditoria, são:

a) positivo – quando há necessidade de resposta da pessoa de quem se

quer obter uma confirmação formal. b) negativo - quando a resposta somente for necessária em caso de

discordância da pessoa de quem se quer obter a confirmação. A circularização positiva pode ser utilizada de duas formas: - em preto - registra os valores ou quantidades para os quais se quer a confirmação da pessoa consultada ou respondente; e

- em branco - não contém a indicação dos valores.

Em auditorias contábeis essa técnica é utilizada para confirmar, por meio

de cartas, bens de propriedade da empresa em poder de terceiros, direitos a



receber, obrigações, etc, ou seja, para confirmar a existência de ativos ou a omissão de passivos.

A circularização de passivos sempre se revela mais eficaz do que a

circularização de ativos, pois o credor tem mais interesse em confirmar seu crédito ou, até mesmo, em apontar possíveis irregularidades.

Esta técnica é indicada nos casos em que é desejável evitar que haja influência ou modificação, por parte do auditado, dos dados ou respostas dos itens objeto do processo da circularização.

ATENÇÃO: Recomenda-se utilizar a confirmação positiva para confirmar informações junto aos advogados da entidade auditada, contas do ativo com poucos itens, mas de valor individual relevante, e contas de passivo.

Por outro lado, recomenda-se utilizar a confirmação negativa para contas do ativo com muitos itens, mas de pequeno valor individual. Deve-se utilizar a circularização negativa apenas em situações ou contas de baixo risco.

INDAGAÇÃO OU ENTREVISTA Consiste na formulação de perguntas e obtenção de respostas satisfatórias. As respostas às indagações podem fornecer ao auditor informações não obtidas anteriormente ou evidência de auditoria comprobatória. Alternativamente, as respostas podem fornecer informações significativamente divergentes das informações que o auditor obteve, por exemplo, informações referentes à possibilidade da administração burlar os controles. Em alguns casos, as respostas às indagações fornecem uma base para que o auditor modifique ou realize procedimentos de auditoria adicionais. Embora a corroboração da evidência obtida por meio da indagação muitas vezes seja de particular importância, no caso de indagações sobre a intenção da administração, a informação disponível para suportar a intenção da administração pode ser limitada. Nesses casos, o entendimento do histórico da administração na realização de intenções por ela formuladas, das razões por ela alegadas para escolher determinado curso de ação, e sua capacidade de seguir um curso de ação específico, podem fornecer informações relevantes para corroborar a evidência obtida por meio de indagação.



No que diz respeito a alguns assuntos, o auditor pode considerar necessário obter representações formais da administração (cartas da administração) e, quando apropriado, dos responsáveis pela governança, para confirmar respostas a indagações verbais. REVISÃO ANALÍTICA Objetiva verificar o comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situações ou tendências atípicas.

Esta técnica envolve o inter-relacionamento de contas específicas durante o período e comparação com dados de anos anteriores, orçamentos ou outros valores esperados.

Em auditorias contábeis, a revisão analítica é geralmente utilizada na

fase de visita preliminar ou de planejamento, para verificar tendências ou situações anormais. Todavia, o auditor também utiliza a revisão analítica na fase de execução e até mesmo na finalização do trabalho, como uma verificação conclusiva para determinar se o item em questão está correto e, caso não esteja, que perguntas têm de ser respondidas e que informação é necessária para ter certeza de que o auditor compreende a atividade em exame.

OUTRAS TÉCNICAS ABORDADAS NA DOUTRINA: INVESTIGAÇÃO MINUCIOSA – a investigação minuciosa nada mais é que o exame em profundidade da matéria auditada, que pode ser um documento, uma análise, uma informação obtida, entre outras. Quando essa técnica é colocada em prática, tem por objetivo certificar que o objetivo auditado, no momento, realmente é fidedigno, devendo o auditor, para tanto, ter os conhecimentos necessários para detectar a existência de quaisquer anomalias. CORRELAÇÃO DAS INFORMAÇÕES OBTIDAS – a correlação das informações obtidas nada mais é do que o relacionamento harmônico do sistema contábil de partidas dobradas. Durante os trabalhos realizados pelo auditor, certamente executará serviços que terão relações com outras áreas do balanço ou do resultado do exercício. À medida que for observado o relacionamento entre estas, o auditor estará efetuando a correlação das informações obtidas. Exemplo: recebimento de duplicatas a receber, que



afetam as disponibilidades e contas a receber.

Vamos agora estudar a classificação dos procedimentos de auditoria conforme seus objetivos: testes de controles e testes substantivos.

TESTES DE AUDITORIA

Os testes de auditoria constituem o processo pelo qual o auditor reúne

elementos comprobatórios que lhe permitam opinar sobre as demonstrações financeiras.

Os procedimentos de auditoria vistos no tópico anterior podem ser

utilizados como procedimentos de avaliação de riscos, testes de controles ou testes substantivos, dependendo do contexto em que sejam aplicados pelo auditor.

Assim, podemos classificar os procedimentos de auditoria das demonstrações contábeis, de acordo com os seus objetivos, nas seguintes categorias:

� Procedimentos de avaliação de riscos; e

� Procedimentos adicionais de auditoria, divididos em:

� testes de controles ou de observância; e

� testes ou procedimentos substantivos, inclusive testes de detalhes de saldos e transações e procedimentos analíticos substantivos.

Vimos na aula anterior os procedimentos de avaliação de riscos. Nesta

aula, vamos estudar os testes de controles e os testes substantivos. Testes de controles (ou de observância) Os testes de controles visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento. Os testes de controle são também denominados de testes de procedimentos, testes de aderência ou testes de observância.



Conforme nos ensina Silvio Aparecido Crepaldi, destinam-se a provar a credibilidade dos procedimentos de controles da empresa, e não o registro correto das transações. Por exemplo, o auditor pode verificar que o empregado de contas a pagar aprovou cada fatura para codificação de contas; esse teste relativo à aprovação constitui um teste de observância e não se levará em conta se a codificação das faturas é uma realidade concreta. O teste de correção da codificação seria um teste substantivo. A aferição da efetividade dos diversos controles internos é de grande relevância para que o auditor possa dimensionar a natureza e o escopo (extensão e profundidade) dos testes substantivos a serem realizados. Apesar de não haver obrigação de realizar os testes de controles, é desejável que, sempre que o plano de auditoria for elaborado pressupondo confiança nos controles internos, seja obrigatória a realização dos testes de controles ou de aderência. Para aplicação dos testes de controles, o auditor, de início, deve definir com clareza quais são os controles-chave da unidade auditada e quais as implicações decorrentes da ausência de efetividade desses controles. Em seguida, deverá planejar testes específicos para cada um desses controles, definindo, de forma prévia, qual o padrão aceitável (critérios) e o que poderão ser considerados como desvios de controle. Exemplos simplificados:

1) Procedimento de compra de material – a norma estabelece a necessidade de uma prévia requisição do material, pelo setor interessado (critério). A ausência de tal requisição poderá ser definida como um desvio de controle.

2) Procedimento de recebimento de material em estoque – a norma

prevê que todo o recebimento de material deve ser mediante nota fiscal devidamente atestada pelo setor de almoxarifado. Portanto, a ausência de atesto em nota fiscal, pelo setor ou pessoa responsável, pode ser considerada como uma falha ou desvio de controle.

Testes de controles são realizados para fornecer evidências sobre a eficácia do desenho e da operação das políticas e procedimentos da estrutura de controles internos.

Testes substantivos



Testes substantivos são procedimentos de auditoria que visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade. Ao contrário dos testes de controles, que podem ou não ser realizados pela auditoria, os testes substantivos devem sempre ser realizados, pois constituem o núcleo da realização dos trabalhos de auditoria. Os testes substantivos são dimensionados conforme a vulnerabilidade ou probabilidade de erros e irregularidades, aferida em função da avaliação de riscos e de controles internos. Por exemplo: Se o risco inerente for alto e os controles internos fracos, a vulnerabilidade será alta e, conseqüentemente, deve haver maior volume de testes substantivos sobre determinada operação ou conta.

Por outro lado, pode ser que o risco inerente seja baixo, mas os

controles internos fracos, o que representaria uma vulnerabilidade de baixa a moderada, e assim, por diante. O objetivo dos testes substantivos é que o auditor certifique-se da correção de um ou mais dos seguintes pontos:

� existência – se o componente patrimonial existe em certa data; � direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa data; � ocorrência – se a transação de fato ocorreu; � abrangência – se todas as transações estão registradas; e � mensuração, apresentação e divulgação – se os itens estão

avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade.

Os testes substantivos têm como propósito as conclusões acima, que

dizem respeito aos tipos de afirmações contidas em demonstrações contábeis. Por fim, cabe destacar que os testes substantivos subdividem-se em:

� Procedimentos de revisão analítica; e



� Testes de detalhes de saldos e transações.

Procedimentos de revisão analítica Procedimentos de revisão analítica correspondem a uma modalidade de testes substantivos de elementos econômico-financeiros por meio de análise e comparação do relacionamento entre eles. Os procedimentos de revisão analítica envolvem o cálculo e a utilização de índices financeiros simples, inclusive análise vertical de demonstrações, comparação de quantias reais com dados históricos ou orçados e utilização de modelos matemáticos e estatísticos, tal com análise de regressão. Os últimos podem contemplar a utilização tanto de dados financeiros como não-financeiros (quantidade de empregados, por exemplo).

De acordo com Crepaldi, se os procedimentos de revisão analítica acusarem variações inesperadas no relacionamento entre os elementos, ou a existência de flutuações que seriam esperadas, ou ainda outras alterações de origem inusitada, suas causas devem ser investigadas se o auditor as julgar como indícios de anormalidades com significativa influência no resultado do seu exame.

Em outras palavras, a execução dos procedimentos de revisão analítica

poderá indicar a necessidade de procedimentos adicionais ou a redução de outros. Se o auditor, durante a revisão analítica, não obtiver informações objetivas suficientes para dirimir as questões suscitadas, deve efetuar verificações adicionais, aplicando novos procedimentos de auditoria, até alcançar conclusões satisfatórias.

Na aplicação dos procedimentos de revisão analítica, o auditor deve considerar:

a) o objetivo dos procedimentos e o grau de confiabilidade dos resultados alcançáveis; b) a natureza da entidade e o conhecimento adquirido nas auditorias anteriores; e c) a disponibilidade de informações, sua relevância, confiabilidade e comparabilidade.



Alguns autores, como por exemplo, Marcelo Cavalcanti Almeida, defendem que a revisão analítica deve ser efetuada na visita preliminar e antes dos testes nas contas de ativo, passivo, receitas e despesas, de forma a ajudar o auditor no planejamento do serviço de auditoria e na determinação do volume, tipos e épocas de aplicação dos procedimentos de auditoria, devendo ser complementada na visita final. Porém, alertamos: Os procedimentos de revisão analítica possuem três funções distintas e podem ser realizados em três momentos da auditoria:

1. Como instrumento de planejamento, o qual se emprega antes de ter início a auditoria;

2. Como elemento de auditoria, como técnica de obtenção de evidência

durante a mesma; e

3. Como revisão final das demonstrações financeiras, no final da auditoria.

Testes detalhados de saldos e transações Procedimentos de revisão analítica por si só podem não ser suficientes para que o auditor chegue a uma conclusão segura sobre as afirmações contidas nas demonstrações, sendo necessários testes detalhados de saldos e transações. Testes de detalhes de saldos envolvem o exame da fundamentação do saldo final diretamente – confirmando o saldo final de contas a receber diretamente com o cliente, por exemplo. A técnica utilizada, como vimos, é a circularização. Testes de detalhes de transações envolvem o exame de documentos que suportam o lançamento de transações específicas em determinadas contas. Nesse caso, a técnica utilizada é a inspeção de documentos e registros. Os tipos de testes substantivos são complementares. A extensão da utilização de cada tipo depende da conta em análise e de fatores tais como eficácia e custo relativos.

Atenção! Vocês já ouviram falar em teste de dupla finalidade ou duplo propósito? Em alguns casos, o auditor pode realizar testes de transações para determinar que tanto os controles internos aplicáveis à empresa foram



cumpridos no processamento das transações (testes de controles) como os detalhes foram lançados corretamente no diário ou no razão. Um teste que vise a ambos os objetivos (observância e substantivo) é denominado de testes de dupla finalidade.

Classificação dos testes conforme a direção

Os procedimentos de auditoria podem ser aplicados com o propósito de verificar se o saldo de uma conta pode estar errado para mais (superavaliação) ou para menos (subavaliação). Testes para superavaliação e testes para subavaliação No teste para superavaliação, o auditor parte do valor registrado no razão geral para o documento-suporte da transação. O objetivo desses procedimentos é detectar superavaliação de débitos, verificando: a) a falta de documento ou documento não válido; b) a soma a maior dos registros; e c) o transporte a maior do valor do documento para o registro inicial e do valor de um registro para outro ou para o razão geral. No teste para subavaliação o auditor parte do documento para o razão geral, agindo de forma contrária à do teste de superavaliação. O objetivo dos testes para subavaliação é identificar subavaliação de créditos, verificando, por exemplo, a) a não inclusão do documento no registro inicial; b) a soma a menor dos registros ou do razão geral; c) transporte a menor do valor do documento para o registro inicial e do valor de um registro para outro ou para o razão geral. Testes descentes e ascendentes William Boynton e outros autores ensinam que auditores geralmente abordam uma auditoria em duas direções, simultaneamente, conforme ilustrado na figura abaixo. De um lado, utilizam seu entendimento do negócio e combinando-o com o entendimento das vantagens competitivas do cliente, desenvolvem expectativas sobre as demonstrações contábeis. São os chamados procedimentos descendentes De outro, auditam os registros de transações individuais e a acumulação de tais transações, aplicando os chamados procedimentos ascendentes. Um dos desafios da auditoria é manter o equilíbrio entre as duas abordagens.

Descendentes: avaliar evidência sobre demonstrações contábeis esperadas, baseadas o conhecimento da entidade e de seu negócio



Ascendentes: avaliar evidências que fundamentam transações e sua acumulação nas demonstrações contábeis

Bom, pessoal, vamos exercitar um pouco. A seguir, comentamos algumas questões interessantes sobre procedimentos básicos e testes de auditoria. Lembro que as questões estão ao final da aula sem os comentários.

1) (AFC/CGU/ESAF/2008) Quando da aplicação dos testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar alguns procedimentos técnicos básicos. Um deles – a revisão analítica – tal como a define a NBC-T-11, consiste no(a): a) exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. b) acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução. c) obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. d) conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias. e) verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.

A alternativa correta é a letra “e”. A letra “a” corresponde à inspeção; a

letra “b” corresponde à observação; a letra “c” é a investigação e confirmação; a letra “d” refere-se ao cálculo.

2) (AFTE/RS/FUNDATEC/2009) Na aplicação dos testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos básicos, exceto: A) investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro e fora da entidade.

Demonstrações financeiras



B) comparação – dados realizados com os dados projetados. C) inspeção – exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. D) observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução. E) cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias.

A questão trata dos cinco procedimentos básicos de auditoria, previstos

na NBC T11. De acordo com a norma, na aplicação dos testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos básicos: a inspeção; a observação; a investigação e confirmação; o cálculo e a revisão analítica. Examinando os itens da questão, percebe-se que a letra B está incorreta, pois o nome da técnica é revisão analítica e não comparação.

3) (AUDITOR/MG/CESPE/2008) A confirmação externa, ou circularização, consiste na expedição de cartas a empresas ou pessoas com as quais o auditado mantém relações de negócios, solicitando confirmação a respeito da situação desses negócios em data determinada. Acerca da confirmação externa, assinale a opção correta. A Na correspondência encaminhada, os valores constantes dos livros do cliente devem ser obrigatoriamente discriminados. B As cartas são assinadas pelos auditores; as informações prestadas por terceiros devem ser previamente compartilhadas com o cliente e por ele reconhecidas. C As divergências entre os registros do cliente e os de terceiros só serão consideradas válidas mediante reconhecimento por parte do cliente. D Se a resposta for considerada muito relevante, sua falta implicará na emissão de parecer com abstenção de opinião. E Decidida a aplicação da confirmação, as cartas serão enviadas apenas às empresas e pessoas selecionadas mediante amostragem, considerando, entre outros fatores, as limitações de tempo, os custos do procedimento e os riscos associados.

A questão trata do procedimento ou técnica de auditoria denominada de

confirmação externa ou circularização, que consiste em fazer com que o auditado expeça cartas dirigidas a empresas e a pessoas com as quais mantém relação de negócios, solicitando que confirmem, em carta dirigida diretamente ao auditor, qual a situação desses negócios, em data determinada.



A alternativa “A” está incorreta, pois podem ser discriminados os valores

(circularização positiva em preto) ou não registrados os valores a serem confirmados pelo respondente (circularização positiva em branco).

A alternativa “B” está incorreta. As cartas são preparadas e expedidas

pelo auditor, mas assinadas pela administração. As informações prestadas por terceiros são enviadas diretamente aos auditores, não devendo ser conferidas pela administração.

A alternativa “C” está incorreta, pois as divergências são verificadas

pelos auditores. A alternativa “D” está incorreta, pois a ausência da resposta pode

significar uma limitação relevante para a auditoria, ensejando, dependendo das circunstâncias e do impacto sobre os objetivos do trabalho, parecer com ressalva ou negativa de opinião. Vale notar ainda que a ausência da resposta, poderia levar o auditor a conseguir superar a limitação mediante procedimentos alternatives, o que não o obrigaria a modificar o seu parecer, mesmo diante da limitação inicial.

A alternativa “E” está correta (gabarito da questão), pois decidida a

aplicação da confirmação, as cartas serão enviadas apenas às empresas e pessoas selecionadas mediante amostragem, considerando, entre outros fatores, as limitações de tempo, os custos do procedimento e os riscos associados. Hilário Franco e Ernesto Marra ensinam que, pelo princípio da relevância, solicita-se a circularização para devedores e credores acima de determinada quantia, sendo necessário incluir porcentagem de saldos e valores menores, a título de teste. Deve-se contemplar 10% ou mais das firmas fornecedoras e pelo menos 80% do valor da conta fornecedor.

4) (ICMS/RIO/FGV/2009) Avalie as seguintes situações: I. O auditor deve obter informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. II. O auditor verifica o comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas. Os procedimentos técnicos aplicáveis a essas situações são, respectivamente: (A) inspeção e investigação / inspeção dedutiva. (B) revisão e análise / confirmação analítica. (C) cálculo e observação / revisão confirmativa. (D) investigação e confirmação / revisão analítica.



(E) revisão e observação / análise quantitativa.

A situação I corresponde ao procedimento técnico da investigação e

confirmação (cuidado, pois constitui um único procedimento, que é a confirmação direta ou circularização no caso de confirmação dieta com terceiros fora da entidade ou externa). A situação II refere-se à revisão analítica. Portanto, a letra D é o gabarito da questão.

5) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Grandes Resultados S.A. possui prejuízos fiscais apurados nos últimos três anos. A empresa estava em fase pré-operacional e agora passou a operar em plena atividade. As projeções para os próximos cinco anos evidenciam lucros. O procedimento técnico básico que aplicado pelo auditor constataria esse evento seria: a) ocorrência. b) circularização. c) cálculo. d) inspeção. e) inventário físico.

O procedimento técnico mais adequado e completo no caso seria o

auditor examinar ou inspecionar os documentos e os registros que dão suporte a essas projeções. A alternativa correta é a “d”. O candidato poderia ficar em dúvida quanto ao cálculo, mas perceba que o auditor não pretende apenas verificar o correto cálculo do montante registrado, mas assegurar-se de que as projeções estão feitas em bases razoáveis.

6) (AFRFB/ESAF/2009) A auditoria externa realizou na empresa Avalia S.A. o cálculo do índice de rotatividade dos estoques para verificar se apresentava índice correspondente às operações praticadas pela empresa. Esse procedimento técnico básico corresponde a: a) inspeção. b) revisão analítica. c) investigação. d) observação. e) confronto.

Mais uma questão referente à revisão analítica, desta vez em concurso

recente para Auditor da Receita Federal do Brasil. A revisão analítica é um procedimento utilizado em toda auditoria contábil e compreende estudo e



comparação de relações entre dados, envolvendo o cálculo e a utilização de índices financeiros simples, inclusive análise vertical de demonstrações, comparação de quantias reais com dados históricos ou orçados e utilização de modelos matemáticos e estatísticos, tais como análise de regressão. O gabarito é a letra “b”.

7) (Analista/SUSEP/ESAF/2010) O auditor interno, ao realizar seus testes, efetuou o acompanhamento dos inventários físicos, confrontou as notas fiscais do período com os registros e realizou a circularização dos advogados internos e externos. Esses procedimentos correspondem respectivamente a: a) investigação, inspeção e observação. b) inspeção, observação e investigação. c) confirmação, investigação e observação. d) circularização, observação e inspeção. e) observação, Inspeção e investigação.

O acompanhamento dos inventários físicos corresponde ao procedimento

da observação. O confronto das notas fiscais do período com os registros constitui exemplo do procedimento da inspeção. A circularização dos advogados internos e externos representa a investigação e confirmação (circularização). Assim, a alternativa correta é a “e”.

8) (ISS/Rio/ESAF/2010) Para a obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade, o procedimento de auditoria a ser aplicado é: a) inspeção. b) observação. c) revisão analítica. d) confirmação. e) solicitação de informações.

A obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras

da transação, dentro ou fora da entidade, é o procedimento denominado de confirmação direta. Também estaria correto afirmar-se investigação e confirmação. Quando a confirmação é externa mediante carta diz-se que o auditor está realizando uma circularização. O gabarito é a letra D.

9) (AUDITOR/TCE/AL/FCC/2008) Os testes de observância em auditoria têm como objetivo a (A) conferência dos cálculos de depreciação dos equipamentos.



(B) avaliação do comportamento de itens significativos através de índices, quocientes e variações absolutas. (C) confirmação sobre o valor dos créditos a receber contabilizados pela entidade. (D) contagem física dos estoques. (E) avaliação dos controles internos da entidade.

Os testes de observância ou de controles têm como objetivo a avaliação dos controles internos da entidade. O gabarito é a letra E. As demais alternativas tratam de procedimentos substantivos, seja mediante revisão analítica ou testes de detalhes.

10) (Auditor/Infraero/FCC/2011) Os testes que visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela Administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento são denominados testes (A) de observância. (B) de revisão analítica. (C) substantivos. (D) de aderência. (E) formais de contingência.

De acordo com a doutrina, os testes que visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela Administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento são denominados testes de observância. As atuais normas do CFC preferem denominá-los de testes de controles. Por outro lado, segundo Crepaldi, às vezes os testes de observância são chamados de testes de procedimentos, pois se destinam a provar a credibilidade dos procedimentos de controle da empresa. Além das três denominações, alguns profissionais também chamam os testes de observância de testes de aderência, já que o seu propósito é verificar se os empregados estão cumprindo as normas de procedimentos da empresa, ou seja, a aderência dos processos e procedimentos às normas estabelecidas. Assim, a questão poderia ser objeto de recurso, já que comporta duas respostas corretas. Em que pese a polêmica, vê-se que a FCC ignora este último termo – testes de aderência – em virtude do que dispõe a maioria dos autores. O gabarito é a letra A.



11) (ICMS/SP/FCC/2009) Para certificar-se que direitos de crédito efetivamente existem em determinada data, o auditor independente utiliza, principalmente, o procedimento de (A) conferência do cálculo dos créditos. (B) observação de processo de controle. (C) revisão analítica de recebíveis. (D) inspeção de ativos tangíveis. (E))circularização dos devedores da companhia.

A confirmação de direitos a créditos (contas a receber) é feita mediante a confirmação ou a circularização junto aos devedores da companhia. O gabarito é a letra E.

12) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Os testes de observância têm por objeto de análise: a) as contas patrimoniais e de resultado. b) os procedimentos de controle de custos adotados pela administração. c) as contas patrimoniais, apenas. d) os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração. e) as contas de resultado, apenas.

Os testes de observância, também denominados de testes de controle,

visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento.

Pelo exposto, a alternativa “d” é a correta. Vale notar que as alternativas

“a”, “c” e “e” correspondem a testes substantivos, pois visam a examinar a validade do saldo de contas.

13) (AFRE/MG/ESAF/2005/Com adaptações) Assinale a opção incorreta quanto aos objetivos do auditor na aplicação dos testes substantivos. a) Existência / direitos e obrigações / ocorrência. b) Abrangência / avaliação / mensuração. c) Mensuração / direitos e obrigações / relevância. d) Ocorrência / avaliação / divulgação. e) Apresentação e divulgação / abrangência / existência.



Em auditoria contábil, os testes substantivos são procedimentos de auditoria que visam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelo sistema contábil da entidade.

O objetivo dos testes substantivos é que o auditor certifique-se da correção de um ou mais dos seguintes pontos: a) existência – se o componente patrimonial existe em certa data; b) direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa data; c) ocorrência – se a transação de fato ocorreu; d) abrangência – se todas as transações estão registradas; e e) mensuração, apresentação e divulgação – se os itens estão avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade. Na questão em análise, repare que a alternativa “c” inclui um aspecto que não corresponde a um desses objetivos, que é a relevância, constituindo, portanto, o gabarito da questão.

14) (ICMS/SP/FCC/2009) Os testes substantivos de auditoria dividem-se em testes de (A) observância e testes de circularização de saldos. (B) observância e testes de amostragem estatística. (C) amostragem estatística e procedimentos de revisão analítica. (D) eventos subseqüentes e testes de transações e saldos. (E))transações e saldos e procedimentos de revisão analítica.

Os testes substantivos dividem-se em procedimentos de revisão analítica e testes de detalhes de saldos e transações. O gabarito é a letra “E”.

15) (ICMS/SP/FCC/2009) Os procedimentos de auditoria que têm por finalidade obter evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados gerados pelo sistema de contabilidade da entidade são denominados testes (A) de controle. (B) de observância. (C) substantivos. (D) de evidência. (E) de aderência.

Os procedimentos de auditoria que têm por finalidade obter evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados gerados pelo sistema de contabilidade da entidade são denominados testes substantivos ou de comprovação. O gabarito é a letra “C”.



16) (AUDITOR/MG/CESPE/2008) Na aplicação dos testes substantivos, o auditor deve objetivar determinadas conclusões, entre as quais inclui-se a A) abrangência, isto é, se o que está registrado de fato existe e se está correto. B) verificação da efetividade dos controles internos. C) efetiva ocorrência de uma transação. D) avaliação patrimonial atualizada, com base na sistemática de correção monetária vigente. E) existência dos direitos e obrigações que integram o patrimônio em algum momento do período transcorrido.

Analisando os itens da questão, verifica-se que a alternativa mais correta

e adequada aos termos da norma é a “C”, uma vez que uma das possíveis conclusões em testes substantivos é a efetiva ocorrência de uma transação.

A alternativa “A” está incorreta, haja vista que a abrangência

corresponde a se todas as transações estão registradas. A alternativa “B” corresponde a uma possível conclusão em testes de

observância e não substantivos. A alternativa “D” está incorreta. De fato, a avaliação ou mensuração dos

itens patrimoniais constitui um objetivo dos testes substantivos, mas não a avaliação patrimonial atualizada com base em sistemática de correção monetária.

Por fim, a alternativa “E” apresenta incorreção, pois sua redação não

está totalmente aderente aos termos da norma, qual seja: “Direitos e obrigações – se efetivamente existentes em certa data”. A data seria a das demonstrações contábeis, geralmente, 31 de dezembro.

17) (ICMS/SP/FCC/2009) Quando o auditor verifica se o valor do documento que suporta o lançamento contábil foi efetivamente o valor registrado, ele objetiva a conclusão de (A) existência. (B) ocorrência. (C) mensuração. (D) avaliação. (E) materialidade.



Em conformidade com a NBC T 11, a conclusão sobre a adequação do valor, de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade, corresponde ao aspecto da mensuração. Contudo, repare que a letra “d” também estaria correta à luz da doutrina, pois também se refere ao valor ou a quantia adequadamente registrada e divulgada nas demonstrações contábeis. A letra “c” foi considerada a única correta, em função da literalidade do texto da norma do CFC. A questão poderia ser questionada mediante recurso.

18) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Evolution S.A. comprou novo sistema de faturamento para registro de suas vendas. A auditoria externa realizou testes para confirmar se todas as operações de vendas, efetivamente, haviam sido registradas na contabilidade. Esse procedimento tem como objetivo confirmar a: a) existência. b) abrangência. c) mensuração. d) ocorrência. e) divulgação.

Quando o auditor aplica testes ou procedimentos para verificar se todas

as transações relativas a uma área ou conta estão registradas na contabilidade ele está procedendo à verificação de abrangência ou integridade. A letra “b” é a correta.

19) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo está realizando auditoria em uma empresa do setor industrial, na área de ativo imobilizado. Ao analisar os parâmetros do sistema de cálculo da depreciação da conta Móveis e Utensílios do Escritório Administrativo, constata que a taxa de depreciação, que deveria ser de 5% ao ano, foi cadastrada como 10% ao ano. Dessa forma, o auditor pode concluir que (A) a conta de Estoque de Produtos Acabados, no período, está subavaliada. (B) a conta de Depreciação Acumulada, no período, está subavaliada. (C) a Despesa de Depreciação, no período, está superavaliada. (D) a Depreciação Acumulada está com o saldo acumulado correto. (E) o Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado.

Trata-se de uma questão muito simples. Como a taxa de depreciação

utilizada foi a maior do que deveria, a conta Depreciação Acumulada está a maior (superavaliada), por conseqüência a conta Móveis e Utensílios está e menor (subavaliada) e a conta de Despesa de Depreciação no ano está a maior (superavaliada). Portanto, a alternativa correta é a C.



20) (TCE/AM/FCC/2008) O auditor externo ao realizar procedimento de conferência dos valores de depreciação, calculados sobre o imobilizado da empresa, constata que o cálculo estava incorreto, tendo sido utilizado taxa menor do que a permitida. Nesse caso, o saldo da conta de (A) Imobilizado está subavaliado. (B) Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado. (C) Estoques de Produtos Acabados está superavaliado. (D) Depreciação Acumulada está subavaliado. (E) Despesa de Depreciação está superavaliado.

As demonstrações contábeis contêm afirmações explícitas e implícitas da

administração, para as quais os auditores coletam evidências com o propósito de verificar a sua exatidão e adequação. Uma das categorias de afirmações em demonstrações contábeis é a “avaliação ou alocação”, que se referem às quantias pelas quais componentes de ativos, passivos, receitas e despesas foram registrados e incluídos nas demonstrações contábeis de forma adequada.

A questão trata de um erro no lançamento contábil, que terá como

conseqüência uma distorção na afirmação de avaliação/alocação das demonstrações contábeis. Como foi utilizada uma taxa menor para o cálculo da depreciação do ativo imobilizado da empresa, teremos as seguintes conseqüências em termos de contas contábeis:

� a conta depreciação acumulada terá saldo menor do que o devido – conta subavaliada;

� a conta despesa de depreciação, contrapartida da conta depreciação acumulada, também apresentará saldo menor – conta subavaliada;

� a classe Ativo Imobilizado terá um saldo maior, pois depreciação acumulada é conta retificadora desse ativo – conta superavaliada.

Portanto, a alternativa correta é a “D”.

AUDITORIA DOS COMPONENTES PATRIMONIAIS

Agora, veremos a forma como os auditores direcionam e aplicam os

procedimentos em forma de testes de auditoria sobre as demonstrações contábeis, especialmente os testes de detalhes, os quais objetivam, principalmente, confirmar a exatidão dos saldos das contas e a veracidade das transações evidenciadas nos registros e demonstrações contábeis da entidade.



Em linhas gerais, a auditoria das demonstrações consiste na análise dos fatos contábeis ocorridos, verificando-se (1) se tais fatos estão documentados (notas fiscais, faturas/duplicatas, contratos, declarações de importação ou exportação, etc) e se os valores estão corretos; (2) se os dados consignados nos documentos foram corretamente transpostos para a escrituração da sociedade (confronto de documentos com registros contábeis); e (3) se as informações constantes nas demonstrações contábeis estão de acordo com os registros analisados.

Normalmente, a primeira demonstração contábil auditada é o balanço

patrimonial. Nesse sentido, o auditor examina as contas de ativo, passivo e de patrimônio líquido, geralmente na seqüência estabelecida pela Lei nº 6.404/76.

1. AUDITORIA DAS DISPONIBILIDADES

De grande importância é a auditoria das disponibilidades, justamente por

serem os bens integrantes deste subgrupo - formado pelas contas caixa, bancos conta movimento e aplicações financeiras de liquidez imediata – os mais susceptíveis de sofrerem desfalques, desvios e erros. Neste grupo, deve ser aplicada uma maior quantidade de testes mesmo na existência de um bom sistema de controles internos.

O objetivo do exame das disponibilidades é não só apurar se existem todas as disponibilidades informadas no balanço, mas, também, assegurar-se de que existem todas as que deveriam existir. a) Conciliações bancárias

Nas conciliações bancárias, são confrontados os documentos representativos desta conta com os respectivos registros contábeis. Os documentos bancários principalmente utilizados são os extratos bancários.

Os registros contábeis são analisados principalmente no livro razão

analítico. São confrontados então os dados constantes nos extratos bancários – créditos e débitos nas contas – com os respectivos registros nos livros contábeis. As divergências devem ser analisadas, verificando-se se são regulares ou não.

O registro deve ser feito no momento em que o cheque é emitido, mas

nem sempre o depósito efetuado pelo fornecedor é simultâneo, o que irá gerar uma divergência temporária. Nesta situação, caso o auditor tenha alguma suspeita da ocorrência de fraude deverá circularizar junto ao fornecedor para que este confirme o recebimento do cheque.



b) Circularização junto às instituições financeiras para confirmação das contas e saldos bancários

O auditor não deverá guiar-se unicamente pelos extratos bancários em poder do cliente. Deverá exigir a confirmação direta do banco, por carta dirigida e recebida pelo próprio auditor. A falta de resposta enseja um novo pedido. Para cartas não respondidas, deve-se obter confirmação pessoalmente. Portanto, nessa situação, estará sendo aplicado o procedimento básico de "investigação e confirmação", no qual o auditor solicita à entidade que envie carta ao estabelecimento bancário para que sejam prestadas informações, as quais deverão ser respondidas diretamente ao auditor. c) Contagem de valores do caixa

Recomenda-se a contagem de surpresa dos valores em poder do caixa, em data próxima à do balanço. Obviamente, a contagem deve ser executada na presença do responsável pelo caixa para que este testemunhe qualquer eventual divergência constatada entre os valores físicos e os escriturados. Neste sentido, será importante que o auditor solicite no final da contagem declaração do responsável pelo caixa de que os numerários foram devolvidos.

Deve-se proceder à contagem simultânea de todos os caixas, para evitar

fraudes. d) Cut-off na data da contagem

Significa anotar as últimas operações ou faturas, ou cheques, efetuados ou emitidos antes do exame da auditoria. É a interrupção da continuidade das operações em determinado momento, para fins de contagem ou verificação de valores. A finalidade é assegurar-se de que o exame inclui tudo o que é devido e exclui o indevido. e) Operações subseqüentes

Consiste em examinar, através dos extratos bancários, as operações imediatamente posteriores à data do exame (cerca de 10 dias), pesquisando quaisquer evidências que possam ter influenciado, ou distorcido, a contagem e a verificação dos valores. 2. AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER



Por serem de natureza intangível, as contas a receber requerem procedimentos de auditoria diferentes, em vários aspectos, daqueles usados na auditoria de disponibilidades. Aqui, o auditor usa, na maior parte do tempo, evidências indiretas, em vez de diretas. Os principais objetivos da auditoria de contas a receber são: apurar se as contas são autênticas e têm origem em transação relacionada com vendas; os valores são realizáveis; não há devoluções, desconto e abatimentos; há avaliação prudente do montante de contas a receber. a) Listagem das contas a receber

O auditor deve obter listagem analítica de todas as contas (títulos) a receber em determinada data, verificando sua conformidade com as respectivas contas do razão. Será conveniente que a listagem seja preparada por ordem de antiguidade de vencimentos, isto é, em primeiro lugar os títulos vencidos há mias tempo até chegar aos vencimentos futuros.

O auditor deve antecipar seus exames, escolhendo como data-base uma que não seja muito remota, nem muito próxima da data do balanço (aproximadamente dois meses antes). b) Circularização

Após testada a listagem, o auditor determinará a amostragem adequada para confirmação direta. Segundo Franco e Marra, o uso corrente recomenda que a amostragem não seja inferior a 10% do volume físico dos títulos, nem a 80% do valor pecuniário de todas as contas a receber. Para algumas contas, com faturamento muito alto no fim do exercício, cujos devedores se encontram em má situação financeira, contas canceladas e com saldos credores, recomenda-se a circularização integral e reiteração dos pedidos, nos casos de falta de resposta. c) provisão para devedores duvidosos Terminado o exame da área, o auditor terá condições de determinar qual o montante da provisão Para Devedores Duvidosos. A verificação da antiguidade, aliada ao resultado das circularização, dará uma idéia bem aproximada do montante da provisão a ser formada. Todavia, o auditor examina outros aspectos, como o comportamento em exercícios anteriores, e recorre a subsídios de outras fontes para assegurar-se da adequação da provisão, indagando o departamento de cobrança, os



advogados da empresa ou contratados para tratar de casos de devedores morosos, inadimplentes ou falidos. 3. AUDITORIA DE ESTOQUES

Os principais objetivos da auditoria de estoques são: assegurar-se de que os estoques existem fisicamente e são de propriedade da empresa auditada; determinar a eventualidade da existência de ônus pesando sobre os estoques e qual a natureza do ônus; determinar se os estoques são apropriados para sua finalidade e se têm condições de realização, isto é, verificar se há obsolescências, defeitos, má conservação, etc; examinar os critérios de avaliação e a adequação desses critérios, tendo em vista os princípios fundamentais de contabilidade e a correção dos cálculos. a) Inventário ou contagem física dos estoques

Se o estoque for relevante para as demonstrações contábeis (valor expressivo em relação à posição patrimonial e financeira e ao resultado das operações), o auditor deve obter evidência de auditoria com relação a existência e as condições do estoque mediante:

a) acompanhamento da contagem física dos estoques, a não ser que seja impraticável, para:

� avaliar as instruções e os procedimentos da administração para

registrar e controlar os resultados da contagem física dos estoques da entidade ;

� observar a realização dos procedimentos de contagem pela administração;

� inspecionar o estoque; e � executar testes de contagem; e

b) execução de procedimentos de auditoria nos registros finais de estoque da entidade para determinar se refletem com precisão os resultados reais da contagem de estoque.

Portanto, a auditoria do estoque compreende a realização do inventário físico ou o seu acompanhamento pelo auditor, para observação quanto aos procedimentos adotados e para contagem e inspeção de todos os estoques existentes, bem como a avaliação dos mesmos.

Ao auditor cabe observar o desenvolvimento do inventário físico, para

poder assegurar-se de que está sendo levado corretamente. Todavia, o auditor



deve inteirar-se antecipadamente do programa de realização do inventário, não só para comparecer, mas principalmente, para verificar se o programa é satisfatório e para poder sugerir procedimentos que julgar necessários.

E caso o auditor não consiga acompanhar a contagem física dos estoques?

Se o acompanhamento da contagem física dos estoques for impraticável,

o auditor deve aplicar procedimentos alternativos de auditoria para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente com relação à existência e às condições do estoque. Se isso não for possível, o auditor deve modificar a opinião no seu relatório de auditoria, de acordo com a NBC TA 705 que trata das modificações no relatório do auditor.

Nesse caso, o relatório do auditor poderá conter opinião com ressalva ou

negativa de opinião. Na última aula do nosso curso veremos os tipos de opinião do auditor independente. b) procedimento para estoques em poder de terceiros

Se o estoque custodiado e controlado por terceiros for relevante para as demonstrações contábeis, o auditor deve obter evidência de auditoria apropriada e suficiente com relação à existência e as condições do estoque executando uma ou as duas possibilidades a seguir:

a) solicitar confirmação do terceiro quanto às quantidades e condições do estoque mantido por esse terceiro em nome da entidade;

b) executar inspeção ou outro procedimento de auditoria apropriado nas

circunstâncias. c) Verificações

Nas verificações de estoques, alguns procedimentos básicos devem ser adotados, visando assegurar-se da sua real existência e propriedade. Portanto, além do acompanhamento e observação das contagens, o auditor verificará se os itens contados foram efetivamente incluídos nas folhas de inventário. O auditor efetuará testes de contagens, anotando-os em seus papéis.

O auditor deve verificar os cálculos efetuados nas folhas de inventário,

especialmente as multiplicações das quantidades pelos preços unitários.



Nos casos em que parte dos estoques esteja armazenada junto a terceiros, se tais estoques não forem de valor relevante, a simples confirmação por parte do armazenador será suficiente. Entretanto, sendo relevante o seu montante, cabe verificação e contagem visual, inclusive para avaliar suas condições de conservação, defeitos ou obsolescência.

A arrumação dos estoques deve ser objeto de observação cuidadosa, para evitar fraudes (embalagens vazias como se estivessem completas).

É muito comum que o inventário seja realizado com antecipação à data do balanço. Isso é desejável também porque o auditor preferirá realizar o maior número possível de procedimentos antes do fechamento do balanço.

Na data do balanço, faz-se o exame das entradas e saídas referentes ao período intermediário, para se determinar a razoabilidade dos valores dos estoques que irão figurar no balanço.

É conveniente que o inventário seja feito sem interrupção, a fim de diminuir-se o risco de incluir duplamente alguns lotes de materiais, ou deixar de incluí-los. Somente deve ser admitido o levantamento físico em datas diferentes, quando os materiais permitirem fácil identificação, de forma que não causem nenhuma confusão e quando houver um sistema de controle bastante confiável.

Quando for adotado o sistema de colocar etiquetas nos lotes de materiais que estão sendo inventariados, ao auditor caberá verificar se todos os lotes foram convenientemente etiquetados e, posteriormente, se todas as etiquetas foram transcritas nas folhas de inventário.

O auditor deve verificar ainda se os estoques são adequados às finalidades operacionais da empresa, em quantidades adequadas e o estado de conservação que permita o seu aproveitamento em condições normais. d) Cortes (cut-off)

O corte consiste em determinar o momento em que os registros contábeis auxiliares, bem como os documentos com eles relacionados, refletem o levantamento do inventário. Assim, o que estiver registrado até aquele momento deverá ser incluído no inventário; o que vier a ser registrado depois será excluído.

Escolhida a data, e estando os registros rigorosamente em dia, verifica-

se a última anotação constante dos registros, a qual indicará os materiais que,



até ali, farão parte do inventário. Lançamentos posteriores corresponderiam a materiais não registrados até o momento do corte e que, portanto, não deverão ser inventariados.

O auditor deverá anotar os últimos registros efetuados, na data do corte,

e, posteriormente, investigar as entradas e saídas anteriores e posteriores a esse corte (5 dias, por exemplo) para assegurar-se de que o inventário incluiu corretamente os materiais que deverão aparecer no balanço, bem como excluiu aqueles que nele não deveriam figurar. e) Outros testes Para apurar a razoabilidade do resultado final do inventário, o auditor poderá cotejar o montante atual dos estoques com o montante do inventário do exercício anterior e pode comparar compras e vendas (entradas e saídas) mensalmente, para verificar se há uma linha uniforme ou variações relevantes cujas causas devem ser investigadas. f) Avaliação de estoques O auditor deve verificar qual o método de avaliação de estoques aplicado pela empresa, examinar se é uniforme em relação ao exercício anterior e se obedece aos princípios fundamentais de contabilidade. Para efetuar seus testes sobre a avaliação dos estoques, o auditor deve recorrer a todos os elementos que a empresa prepare a esse respeito, como por exemplo, mapas de custos, pois são muito úteis para esse efeito. 4. AUDITORIA DOS INVESTIMENTOS O auditor deve verificar o comportamento dos capitais próprios da empresa aplicados ou investidos em outra empresa, em particular a segurança e lucratividade da empresa onde foi feito o investimento. Franco e Marra apontam que, dentre os procedimentos de auditoria recomendados para o exame desta área, pode-se destacar: a) verificação física dos títulos representativos do investimento (ações ordinárias ou preferenciais ou cotas de capital); b) verificação da contabilização do investimento, quando de sua aquisição, e das variações ocorridas, para assegurar-se da adequação dos valores atuais registrados no balanço patrimonial que está sendo auditado;



c) quanto à avaliação do investimento em coligada ou controlada, deve ser feita através do Método de Equivalência Patrimonial - MEP, como determina a lei.

Quanto ao MEP, sem aprofundar o assunto da disciplina de contabilidade, cabe lembrar o novo conceito de coligadas estabelecido no artigo 243 da Lei 6.404/76:

§ 1o São coligadas as sociedades nas quais a investidora tenha

influência significativa. (redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). § 4º Considera-se que há influência significativa quando a investidora

detém ou exerce o poder de participar nas decisões das políticas financeira ou operacional da investida, sem controlá-la. (incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).

Presume-se a influência significativa quando a investidora for titular de

20% (vinte por cento) ou mais do capital votante da investida, sem controlá-la. (§ 5º incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).

Portanto, desaparece o conceito de relevância para fins de aplicação do Método de Equivalência Patrimonial (MEP). Assim, o auditor deve verificar se no balanço patrimonial da companhia os investimentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum foram avaliados pelo método da equivalência patrimonial.

5. AUDITORIA DO IMOBILIZADO

O objetivo básico do exame do imobilizado é assegurar-se de que o custo corrigido desses bens não representa superavaliação e de que as depreciações acumuladas não estão subavaliadas; constatar a existência, posse e propriedade dos bens, bem como a existência ou não de ônus, e sua natureza e extensão, sobre os bens. a) Inventário anual

Por ocasião do inventário anual dos bens, o auditor testa a sua existência, localização, utilização e estado de conservação. O exame será acompanhado de listagem detalhada de todos os bens ou de fichas individuais corretamente elaboradas, que permitam a fácil identificação. O auditor acompanha o inventário, fazendo suas observações e anotações.



b) Verificações

Tratando-se de primeira auditoria, os exames e verificações dos bens são extensos e profundos. O auditor verifica a documentação dos bens (veículos – certificados de propriedade emitidos pelo departamento de trânsito e imóveis - escrituras de compra e certidões do registro de imóveis).

Além dessa documentação, o auditor pode recorrer ao auxílio de

especialistas. Em qualquer caso, o auditor deve obter a carta do advogado da empresa, esclarecendo e confirmando as condições de propriedade do imóvel e eventual existência de ônus ou qualquer outra restrição a essa propriedade. Não se tratando da primeira auditoria, o auditor deverá concentrar suas verificações nos lançamentos de adições ao imobilizado durante o exercício. c) Ônus sobre os bens não-circulantes (permanentes)

Deve-se examinar a possibilidade de ônus ligados a financiamentos, procedendo-se, neste caso, às confirmações bancárias para revelar o fato. Entretanto, o financiamento pode ser do próprio vendedor. Neste caso, quando o pagamento está sendo feito parceladamente, o contrato de compra e venda revelará o caso. Pode ainda haver o caso de bens serem dados em garantia da execução de contrato, ou do parcelamento de dívida (principalmente de caráter fiscal ou previdenciário). Neste caso, deve-se verificar a existência de tais contratos. Normalmente, o exame do Passivo é revelador de tais fatos. 6. AUDITORIA DO PASSIVO Além de verificar se os controles internos estão organizados de forma a assegurar a correta contabilização de todas as obrigações passivas da empresa, a auditoria de passivos tem como objetivos assegurar-se de que todas as obrigações foram contabilizadas, que todas as obrigações são realmente devidas, foram liquidadas, conforme a política financeira da empresa, e que estão adequadamente demonstradas no Balanço. a) Listagens

O auditor deve obter listagem analítica de todos os passivos da empresa em determinada data, verificando sua conformidade com as respectivas contas do razão. A listagem deve ser preparada observando a natureza dos passivos (fornecedores, contas a pagar, investimentos, impostos, etc) e por ordem de vencimentos, figurando em primeiro lugar os vencimentos mais próximos, para facilitar o que deverá ser classificado no Circulante e que irá para o Exigível de Longo Prazo.



b) Circularização

Depois de submetidas a testes para verificar sua conformidade com os registros contábeis, as listagens permitirão a efetivação da circularização.

Franco e Marra nos ensinam que a circularização de passivos sempre se

revela mais eficiente do que a de ativos, pois o credor tem mais interesse em confirmar seu crédito ou apontar irregularidades. Igualmente, a circularização é o meio mais indicado para detectar a omissão de passivos.

Deve-se circularizar não apenas os credores em aberto, mas também

aqueles que tenham efetuado transações durante o exercício, mas que não figurem na listagem. Para os fornecedores, a amostragem deve ser mais ou menos extensa, dependendo da eficiência dos controles internos. Para os financiamentos, a circularização deve ser integral e minuciosa. c) Passivos omitidos

Para a descoberta de eventuais passivos omitidos, intencional ou fortuitamente, além da circularização, o auditor poderá percorrer os pagamentos lançados, após o balanço, já no exercício seguinte, para verificar se estes se referem a passivos registrados no balanço ou se, embora tenham por fulcro o exercício anterior, não constavam contabilizados naquele exercício. Além disso, os registros fiscais, ou auxiliares, de compras ou de entradas, de produtos e de matérias-primas são bons indicadores para esse efeito.

OBSERVAÇÃO: Não confundir passivo omitido com passivo fictício. A omissão de passivo é a não apropriação contábil de uma dívida. Já o passivo fictício ocorre quando existiu uma dívida que foi registrada na contabilidade e paga, mas não baixada, provavelmente por omissão de receita ou caixa dois.

7. AUDITORIA DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO O auditor concentra sua atenção na auditoria do patrimônio líquido nos formalismos legais e estatutários.

Caso seja a primeira auditoria, o auditor deverá organizar sua Pasta Permanente com todos os elementos necessários para demonstrar a evolução do Capital. Organizará quadro demonstrativo de evolução e movimentação de



todas as contas do Patrimônio Líquido, desde o início da empresa até a data do balanço que está sendo auditado.

Deve-se verificar as atas das Assembléias Gerais de Acionistas, de

Reuniões do Conselho de Administração e da Diretoria, pois a movimentação das contas desse grupo é precedida de deliberação em assembléia.

Como as operações relacionadas com Dividendos têm como contrapartida

a conta do Patrimônio Líquido, o auditor deve examinar (1) a Lei, quanto ao dividendo obrigatório; (2) o Estatuto Social; (3) a deliberação da Assembléia Geral que declarou o montante do dividendo e a forma de pagá-lo; (4) a Resolução de Diretoria, complementando e confirmando o que foi referido.

IMPORTANTE: Segundo Franco e Marra, é recomendável que a verificação seja feita sobre todas as operações em lugar de através de testes. Normalmente as operações são em número reduzido, porém, muito importantes. Portanto, recomenda-se censo ou exame integral das operações envolvendo o PL.

RESUMO: PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA DO BALANÇO PATRIMONIAL CONTA OU CLASSE PROCEDIMENTOS MAIS COMUNS

Caixa e bancos

- conciliação bancária - circularização de saldo bancário - contagem física de numerário - cut-off de cheques

Contas a receber

- inspeção de registros e documentos - circularização junto ao devedor - cálculo provisão devedores duvidosos

Estoques

- observação do inventário físico - contagem e inspeção física de estoque - cut-off e conciliação contábil

Investimentos

- inspeção de registros e documentação-suporte - inspeção física dos títulos - circularização junto à instituição financeira - cálculo dos investimentos



Imobilizado

- inspeção física dos bens - inspeção dos registros - inspeção dos documentos de propriedade - cálculo depreciação

Passivo (Contas a pagar)

- inspeção dos documentos que comprovam as contas a pagar - circularização de dívidas junto a fornecedores - verificação da existência de omissão de passivos - relacionamento entre estoques e fornecedores

Patrimônio Líquido

- exame das ações e da série numérica das ações e certificados - exame da concretização do aumento de capital - exame da conformidade dos lançamentos na conta capital com os estatutos - determinação de que qualquer alteração do capital durante o ano foi devidamente autorizada em assembléias de acionistas

AUDITORIA DAS CONTAS DE RESULTADO

O objetivo maior do exame auditorial nestas contas é a busca de indícios

ou a detecção de fraudes, desvios, sonegação, apropriação ou outros tipos de irregularidades praticadas contra a o patrimônio da empresa, intencionalmente ou por falhas dos controles. Franco e Marra afirmam que o exame das contas de resultado requer dedicação e paciência do auditor, em função do grande volume de lançamentos, assim como o de comprovantes e a enorme possibilidade de erros e fraudes. Assim, a época mais indicada para efetuar esse trabalho é a visita anterior ao encerramento do exercício. Nesta oportunidade, um ou dois meses antes do fechamento do exercício, a maior parte das despesas terão sido realizadas, podendo ser analisadas com mais tranqüilidade. Depois de levantada a demonstração, antes do fechamento dos trabalhos de auditoria, faz-se o exame complementar dos meses não abrangidos, para testar a normalidade dos lançamentos. Algumas contas devem ser examinadas com maior profundidade, como aquelas referentes à movimentação de valores com o pessoal interno: diretores, gerentes, encarregados de serviços ou da contabilidade. Também as



contas que envolvam descontos concedidos, abatimentos, juros recebidos ou pagos, prêmios e outras da mesma natureza devem ser analisadas minuciosamente.

Todavia, outras contas podem ser examinadas por testes e amostragens. Feita a seleção, o auditor analisará os comprovantes, sua autenticidade, sua autorização, sua aplicabilidade, adequação e necessidade em relação às operações e ao negócio da empresa. Os principais testes são: a) teste das receitas operacionais, b) teste das receitas financeiras, c) teste de receitas não operacionais, d) teste de conexão das despesas com as contas do balanço patrimonial; e) teste das aquisições de matérias-primas e serviços, f) teste do custo das vendas, g) teste das despesas com impostos; h) teste de folha de pagamento; i) testes das outras despesas e gastos gerais de produção. TESTE DE FOLHA DE PAGAMENTO O auditor deve obter entendimento dos componentes da estrutura de controle interno referentes a transações de folha de pagamento. Ao avaliar o risco de controle, o auditor tem consciência de que distorções em transações de folha de pagamento podem resultar tanto de erros quanto de fraude. Fonte especial de preocupação é o risco de que a folha de pagamento esteja superavaliada em razão de:

� Pagamento a empregados fictícios; � Pagamento de horas não trabalhadas; � Pagamento de remuneração a maior a empregados que realmente

existem.

Em função desses riscos o auditor geralmente aplica testes de controles voltados para empregados desligados, verificando se os mesmos continuaram a receber remuneração, e para acompanhamento da remuneração dos empregados, verificando se existe segregação entre preparação e pagamento da folha, se cada empregado recebe apenas uma remuneração e se existe controle da existência e freqüência dos empregados.

Dimensionados os riscos e testados os controles, o auditor aplica os testes substantivos de saldos de contas relacionadas com a folha de pagamento, geralmente realizados na data do balanço ou em data próxima a ela.



É muito comum o auditor aplicar procedimentos de revisão analítica no início da auditoria do ciclo de serviços de pessoal que são eficazes do ponto de vista de custos. Além dos procedimentos analíticos, o auditor pode aplicar os seguintes procedimentos como testes substantivos:

� Recálculo de passivos relacionados com a folha de pagamento; � Auditoria de planos de benefícios e de pensão; � Auditoria de planos de opção de compra e de valorização de ações,

por constituir uma forma usual de remuneração de empregados em muitas companhias;

� Verificação da remuneração de executivos, que é um ponto sensível na auditoria, dados os riscos.

Vamos comentar algumas questões recentes sobre auditoria de

componentes patrimoniais e de contas de resultado. Lembro que o nosso foco neste curso são as normas e procedimentos de auditoria, razão pela qual, não priorizamos as questões que envolvem exclusivamente aspectos contábeis, incluindo apenas uma e outra questão desse tipo para que vocês percebam o estilo da banca.

De todo modo, vale lembrar que a FCC costuma elaborar questões de

auditoria envolvendo lançamentos e procedimentos de contabilidade.

21) (AFTE/RS/FUNDATEC/2009) Assinale a alternativa incorreta, quanto à finalidade da auditoria das disponibilidades. A) determinar sua existência, que poderá estar na empresa, em bancos ou terceiros. B) determinar se é pertencente à empresa. C) determinar se as ações ou o título de propriedade do capital social foram adequadamente autorizados e emitidos. D) determinar a existência de restrições de uso ou de vinculações em garantia. E) determinar se foram utilizados os princípios fundamentais de contabilidade.

As alternativas A, B, D e E representam objetivos a serem atingidos na

aplicação de procedimentos de auditoria em caixa e bancos (disponibilidades), quais sejam: a) determinar sua existência, que poderá estar na empresa, em bancos ou terceiros; b) determinar se são de propriedade da empresa em exame; c) determinar a existência de restrições de uso ou de vinculações em garantia; d) determinar se foram utilizados os princípios fundamentais de contabilidade, em bases uniformes; e) determinar se está corretamente



classificado nas demonstrações contábeis e se as divulgações cabíveis foram expostas por notas explicativas. Determinar a quantidade de ações ou títulos de propriedade do capital social, bem como se tais foram adequadamente autorizados e emitidos constitui um dos objetivos da auditoria das contas de Patrimônio Líquido. A alternativa incorreta é a C.

22) (Auditor/São Paulo/FCC/2007) O saldo da conta corrente da entidade auditada no Banco Mineiro do Sul S/A em 31.12.2005 era de R$ 158.000,00, credor. Na mesma data, o saldo da mesma conta corrente na escrituração contábil da companhia era de R$ 136.000,00, devedor. No procedimento de conciliação bancária, nessa mesma data, o auditor constatou que − Os cheques de nº 15 a 18, emitidos pela companhia, não haviam ainda sido apresentados ao banco, no valor total de R$ 11.500,00. − Houve cobrança de despesas bancárias no valor de R$ 1.200,00, não contabilizada pela companhia. − A duplicata nº 22, no valor de R$ 12.700,00, em cobrança no banco, havia sido paga pelo credor, sem que houvesse sido registrado o fato na escrituração contábil da entidade. − Um depósito de R$ 1.000,00, efetuado pela companhia, não havia ainda sido compensado. Efetuados os ajustes correspondentes, o valor correto do saldo da conta corrente bancária da entidade é de, em R$: (A) 149.300,00 (B) 147.500,00 (C) 146.500,00 (D) 145.300,00 (E) 137.000,00

A conciliação bancária é realizada para se fazer os ajustes nos controles

ou registros auxiliares, bem como no razão da conta na contabilidade. Abaixo, demonstramos os ajustes nos dois controles: CONTROLE FINANCEIRO: Saldo do extrato bancário de R$ 158.000,00 (-) R$ 11.500,00 (cheques não apresentados ao banco) (+) R$ 1.000,00 (depósito não compensado) ____________________________________________ Saldo bancário disponível/real: R$ 147.500,00



CONTROLE CONTÁBIL: Saldo do razão de R$ 136.000,00 (-) R$ 1.200,00 (despesas bancárias não contabilizadas) (+) R$ 12.700,00 (duplicata recebida, mas não contabilizada) ____________________________________________ Saldo contábil ajustado: R$ 147.500,00 Portanto, o gabarito é a letra B.

23) (AFRE/MG/ESAF/2005) Ao ser feita a análise da conta de Estoques da empresa Comercial de sapatos Ltda., o auditor externo depara-se com lançamento a débito, dessa conta, do valor referente a ICMS sobre mercadorias adquiridas. A consideração que pode ser feita sobre o processo de auditoria é que o auditor afirmará que: a) o saldo da conta encontra-se sub-avaliado em decorrência de o débito de ICMS ser um crédito de imposto da empresa. b) o lançamento deveria ter sido efetuado a débito de ICMS no resultado, por tratar-se de imposto sobre mercadorias. c) o lançamento é devido e o saldo da conta não se encontra nem super-avaliado, nem sub-avaliado. d) a conta deve ser ajustada, sendo creditada pelo valor e a contrapartida levada a resultado em despesa de ICMS. e) o saldo da conta encontra-se super-avaliado, em função do ICMS sobre mercadorias ser um direito da empresa.

Em operações com compras de mercadorias, o valor a ser ativado ou a

compor a entrada nos estoques compreende o valor original da operação mais os gastos com seguro e fretes. O valor do ICMS na compra deve ser segregado e lançado na conta ICMS a recuperar, pois constitui um crédito da empresa a ser confrontado ao final do período com a conta ICMS a recolher. Portanto, como lançou-se inadequadamente o ICMS a débito da conta estoque, o saldo desta encontra-se super-avaliado (a maior), em função do ICMS sobre mercadorias ser um direito da empresa. A alternativa correta é a “e”.

24) (ICMS/PB/FCC/2006) Em relação ao Inventário Físico de Estoques a ser realizado pelas empresas, é responsabilidade do auditor: (A) sempre acompanhar e aplicar testes que confirmem a existência física dos elementos registrados nas contas contábeis da empresa auditada. (B))quando o valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e financeira da empresa, o auditor deve acompanhar o



inventário físico executando testes de confirmação das contagens físicas e procedimentos complementares necessários. (C) acompanhar e colaborar na execução do inventário físico, quando a empresa for industrial elaborando os ajustes necessários nas demonstrações contábeis. (D) proceder ao inventário físico, apresentando as divergências para que a empresa possa realizar os ajustes e elaborar as demonstrações contábeis. (E) confirmar que os ajustes apurados no inventário físico tenham sido contabilizados, sendo desobrigado de acompanhar o inventário físico em qualquer situação.

Os estoques constituem o principal item de ativo de muitas empresas e,

nestas, dedica-se geralmente um tempo considerável à verificação dos estoques. Os auditores se preocupam em determinar quantidades e qualidades dos mesmos, assim como em conferir a exatidão dos cálculos referentes ao seu valor.

As normas de auditoria independente das demonstrações contábeis

definem que, quando o valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e financeira da empresa, o auditor deve acompanhar o inventário físico executando testes de confirmação das contagens físicas e procedimentos complementares necessários. Portanto, só quando estoques forem relevantes no contexto das demonstrações. A letra “b” é a correta.

25) (Auditor/Infraero/FCC/2011) Na auditoria de investimentos (participações societárias permanentes), dentre os procedimentos mencionados nas alternativas abaixo, relacionados à aplicação do método da equivalência patrimonial (MEP), aquele que deve ser considerado INCORRETO pelo auditor é: (A) Registro da participação da investidora no lucro da investida como resultado da investidora. (B) Recebimento de dividendos contabilizados como receita na investidora. (C) Avaliação pelo MEP de investimentos em empresas que sejam controladas ou coligadas da investidora. (D) Registro de ágio por rentabilidade futura quando a investidora adquire ações da investida por um valor superior ao seu valor justo, quando este último for igual ao valor patrimonial das ações. (E) Exclusão do lucro da investida, decorrente da venda de ativos para a investidora, do valor do investimento avaliado pelo MEP, quando o lucro não for considerado realizado.



Essa é uma questão sobre MEP elaborada recentemente pela FCC com base nos novos dispositivos legais e regulamentares sobre a matéria. Repare que a letra C está correta, apontando que a avaliação pelo MEP será feita para investimentos em empresas que sejam controladas ou coligadas da investidora. Vimos que não mais é considerada a regra de relevância do investimento para aplicação do MEP.

A única alternativa incorreta é a B e satisfaz o enunciado da questão. O recebimento de dividendos deverá ser contabilizado na sociedade investidora como uma redução do investimento.

26) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Agrotoxics S.A. tem seus produtos espalhados por diversos representantes, em todas as regiões do Brasil. Seu processo de vendas é por consignação, recebendo somente após a venda. O procedimento de auditoria que garantiria confirmar a quantidade de produtos existentes em seus representantes seria: a) inventário físico. b) custeio ponderado. c) circularização. d) custeio integrado. e) amostragem.

A ESAF apontou como gabarito da questão a letra “a”. Vimos que, nos

termos da NBC T11 (norma então vigente), quando o valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e financeira da empresa, o auditor deve acompanhar o inventário físico executando testes de confirmação das contagens físicas.

Contudo, à luz da doutrina, o auditor poderia ter confirmado os estoques

em poder de terceiros mediante a confirmação direta (circularização), conforme ensinam Franco e Marra, em seu livro Auditoria Contábil, da Atlas, 4ª edição, pág. 308.

Vale notar que as atuais normas do CFC apontam que, para estoques em

poder de terceiros de valor expressivo, o auditor poderia utilizar a circularização e/ou a inspeção física. Portanto, caso essa questão constasse da próxima prova do ISS SP, deveria ser anulada em virtude de duas opções válidas (“a” e “c”).

Em que pese a polêmica, mantemos o gabarito oficial da banca, com as

ressalvas pertinentes.



27) (AUDITOR/PETROBRAS/CESGRANRIO/2008) Em um teste no processo de contas a receber de clientes, quais procedimentos de auditoria podem ser utilizados para verificar se as vendas realizadas foram provisionadas contabilmente como valores a receber e se a quitação ocorreu conforme os valores e os prazos envolvidos? (A) Fazer a contagem física do Caixa na data do vencimento da fatura e a revisão analítica do saldo contábil da conta Bancos. (B) Verificar a composição analítica do saldo contábil do Contas a Receber e o extrato bancário com o correspondente crédito na data do vencimento da fatura. (C) Realizar entrevista com um funcionário da contabilidade e verificar o fluxo de caixa da companhia. (D) Realizar inventário físico do estoque para verificar a saída do bem da empresa, verificar a movimentação contábil do saldo das contas Estoques e Contas a Receber, e entrevistar os funcionários do Financeiro e da Contabilidade. (E) Efetuar a circularização dos bancos para obter os extratos na data do vencimento da fatura e realizar o cálculo das provisões contábeis no Contas a Receber.

O auditor pode aplicar os seguintes procedimentos acerca das contas a

receber: � Providenciar uma listagem analítica de todas as contas a receber; � Proceder à circularização (carta de confirmação) junto aos principais

clientes; � Confirmar o crédito na conta, mediante a verificação do extrato

bancário, e confrontação com os registros contábeis.

A alternativa correta quanto aos procedimentos em contas a receber é a “B”.

28) (ANALISTA/SENADO/FGV/2008) Na empresa é necessário que, periodicamente, os ativos sob a responsabilidade de empregados sejam confrontados com os registros da contabilidade, com o objetivo de detectar desfalques ou registro inadequado de ativos. Não é exemplo desse confronto: (A) contagem de caixa com o saldo do razão geral. (B) contagem física de títulos com o saldo da conta de investimentos. (C) saldo da conta corrente bancária com o saldo do extrato enviado pelo banco. (D) inventário físico dos bens em estoque com o razão geral da respectiva conta. (E) inventário do ativo imobilizado com o saldo das vendas efetuadas.



A contagem física de valores e bens e a conciliação e o confronto entre o

resultado de uma contagem física e os valores registrados na contabilidade, bem como entre o saldo apresentado em um registro auxiliar e o saldo registrado no razão geral são procedimentos comumente utilizados em auditoria contábil, para verificar a superavaliação ou subavaliação de um saldo de uma conta ou para evidenciar se o bem existe de fato.

Esse procedimento é muito aplicado nas áreas de caixa, bancos,

estoques, títulos e bens permanentes. Das alternativas apontadas na questão, verifica-se que não é exemplo desse confronto o inventário do ativo imobilizado com o saldo das vendas efetuadas, pois não há correlação entre esses elementos patrimoniais. Poder-se-ia até realizar uma revisão analítica comparando-se o saldo de estoque com o saldo de vendas efetuadas, mas não o ativo imobilizado com as vendas. A alternativa incorreta é a “E”.

29) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) É o procedimento no qual o valor necessário é determinado em duas etapas: 1) numa primeira etapa deve-se identificar as perdas já conhecidas (clientes em concordata, clientes em falência, clientes em dificuldades financeiras, dentre outros); 2) na segunda etapa é realizada uma estimativa de perdas das contas a receber dos clientes restantes, com base nas experiências de exercícios anteriores ou de empresas do mesmo ramo de negócio. Essa estimativa, normalmente, consiste em segregar as contas a receber por idade de vencimento e aplicando os percentuais históricos de perda. O saldo corresponde ao somatório dos valores das duas etapas aqui mencionadas. Assinale a alternativa correta para o texto acima descrito: A) Confirmação de contas a receber de clientes. B) Avaliação das contas a receber e da provisão para devedores duvidosos. C) Teste de avaliação das contas a receber de clientes. D) Inspeção de notas de crédito emitidas. E) Conferência de cálculos de contas a receber de clientes.

A questão foi extraída do livro de Marcelo Cavalcanti Almeida, Auditoria

Um Curso Moderno e Completo. Em procedimento de auditoria de avaliação das contas a receber e provisão para devedores duvidosos, o auditor testa a provisão em duas etapas. A primeira etapa deve-se identificar as perdas já conhecidas (clientes em concordata, clientes em falência, clientes em dificuldades financeiras, dentre outros). Na segunda etapa é realizada uma estimativa de perdas das contas a receber dos clientes restantes, com base nas experiências de exercícios anteriores ou de empresas do mesmo ramo de



negócio. Essa estimativa, normalmente, consiste em segregar as contas a receber por idade de vencimento e aplicando os percentuais históricos de perda. O saldo da provisão corresponde ao somatório dos valores das duas etapas mencionadas. A alternativa correta é a “B”.

30) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) Procedimentos do auditor: Obter uma listagem individual dos bens do ativo imobilizado, com data-base do fim do período, e, conferir a soma dessa listagem. Verificar se o total dessa listagem concorda com o saldo do custo corrigido no fim do período, apresentado no papel de trabalho de movimentação das contas envolvidas. Selecionar bens para uma identificação física. Selecionar, de forma aleatória, bens fisicamente e identificá-los na listagem. Assinale a alternativa correta para os procedimentos de auditoria, acima descritos: A) Teste das baixas. B) Teste de aquisições. C) Teste de depreciações. D) Verificação da existência física. E) Verificação das imobilizações em andamento.

Segundo Almeida, em procedimento de verificação da existência

física, deve-se: - Obter uma listagem individual dos bens do ativo imobilizado, com data-

base do fim do período, e, conferir a soma dessa listagem. - Verificar se o total dessa listagem concorda com o saldo do custo

corrigido no fim do período, apresentado no papel de trabalho de movimentação das contas envolvidas.

- Selecionar bens para serem identificados fisicamente. - Selecionar, de forma aleatória, bens fisicamente e identificá-los na

listagem. Portanto, a alternativa correta é a “D”.

31) Indique a opção que NÃO contém um procedimento de auditoria do Ativo Imobilizado: (A) teste das aquisições; (B) conferência dos saldos iniciais e finais; (C) verificação das existências físicas; (D) teste das despesas de manutenção e reparos; (E) confirmação de contas a receber de clientes.

A única alternativa que não corresponde a um procedimento de auditoria

no Ativo Imobilizado é a confirmação de contas a receber de clientes, que se



refere a vendas e estoques. Portanto, a alternativa E constitui o gabarito da questão.

32) NÃO constitui um teste de folha de pagamento A) verificação de remuneração de executivos. B) confirmação direta de passivos. C) existência física de empregados. D) revisão analítica. E) recálculo de passivos.

O auditor avalia os gastos com folha de pagamento em função dos riscos

inerente e de controle avaliados. Nesse sentido, o auditor aplica testes de controles no processamento da folha de pagamentos.

Além de testes de controle, o auditor procede à revisão analítica no início da auditoria dos gastos com pessoal, com o intuito de verificar alguma tendência ou anormalidade.

Quanto aos testes substantivos, os auditores aplicam procedimentos para recálculo dos passivos, realizam auditoria de planos de benefícios e de pensão, auditoria de planos de opção de compra e de valorização de ações e para verificação da remuneração de executivos.

Outro procedimento decorre do risco de fraudes em folha de pagamento.

Empregados que trabalham com preparação e pagamento da folha podem processar dados para empregados fictícios e desviar os correspondentes cheques para seu próprio uso. Assim, o auditor pode confrontar os dados da folha com os registros e proceder à inspeção física dos empregados.

Por conclusão, a única alternativa que não corresponde a um possível

teste ou procedimento de auditoria em folha de pagamento é a confirmação direta de passivos com os empregados. O auditor dispõe de outros meios mais eficazes para isso. O gabarito é a letra B.

33) (ICMS/SP/FCC/2009) Na auditoria da Demonstração de Resultado do Exercício de uma companhia, foi constatado pelo auditor: I. Um prêmio de seguro pago no dia 1º de julho do exercício, no valor de R$ 84.000,00, com vigência de dois anos, a partir dessa data, foi lançado integralmente como despesa. II. Duplicatas aceitas por uma empresa cliente no valor de R$ 30.000,00, com pagamento atrasado em mais de dez meses, sem perspectiva nenhuma de recebimento, que estão classificadas no ativo circulante da companhia auditada.



III. A depreciação de um imóvel da companhia adquirido por R$ 500.000,00, com vida útil estimada de 25 anos, não tinha sido contabilizada. Em função dos ajustes corretamente efetuados pelo auditor, o resultado do exercício (A) aumentou em R$ 13.000,00. (B) aumentou em R$ 3.000,00. (C) ficou inalterado. (D) diminuiu em R$ 9.000,00. (E) diminuiu em R$ 29.000,00.

Trata a questão de lançamentos incorretos e que ferem o princípio da

competência e alteram o resultado do exercício.

Na condição I, somente deveria ser apropriada a despesa correspondente ao período de 1º de julho a 31 de dezembro, no valor de R$ 21.000,00. Portanto, como a despesa foi lançada a maior, a diferença deve ser acrescida ao resultado, em lançamentos de ajustes no valor de R$ 63.000,00.

Na condição II, a despesa de provisão de devedores duvidosos deveria ter sido lançada ou procedida à baixa do contas a receber, com a correspondente despesa no valor de R$ 30.000,00.

Na condição III, como o imóvel foi adquirido por R$ 500.000,00 e a sua vida útil foi estimada em 25 anos, o valor anual de depreciação deveria corresponder a 1/25 (um vinte cinco avos) do valor do imóvel, ou seja, R$ 20.000,00.

Pelo exposto, verifica-se que mediante os ajustes corretamente efetuados pelo auditor, o resultado do exercício aumentou R$ 13.000,00: R$ 63.000,00 - (R$ 30.000,00 + R$ 20.000,00) = R$ 13.000,00. A alternativa A é a correta.

EVIDÊNCIA DE AUDITORIA

Evidência de auditoria talvez seja o assunto mais importante para os

auditores, já que tudo que é feito em auditoria é para obter evidência suficiente e apropriada. Contudo, evidência de auditoria não tem sido um assunto muito explorado em provas elaboradas pela FCC.

De qualquer forma, por prudência, veremos alguns aspectos relevantes

das normas de auditoria do CFC acerca de evidência.



A evidência de auditoria é necessária para fundamentar a opinião e o

relatório do auditor. Ela tem natureza cumulativa e é obtida principalmente a partir dos procedimentos de auditoria realizados durante o curso do trabalho.

Contudo, ela também pode incluir: • informações obtidas de outras fontes, como auditorias anteriores; • procedimentos de controle de qualidade da firma de auditoria; • os registros contábeis; • informações elaboradas com a utilização do trabalho de especialista

da administração.

Os procedimentos de auditoria para obter evidência de auditoria podem incluir a inspeção, observação, confirmação, recálculo, reexecução e procedimentos analíticos, muitas vezes em combinação, além da indagação. Suficiência � é a medida da quantidade da evidência de auditoria. A quantidade necessária da evidência de auditoria é afetada pela avaliação do auditor dos riscos de distorção relevante e também pela qualidade de tal evidência. Adequação � é a medida da qualidade da evidência de auditoria; isto é, sua relevância e confiabilidade no fornecimento de suporte às conclusões em que se baseia a opinião do auditor. A suficiência e adequação da evidência de auditoria estão inter-relacionadas. A suficiência é a medida da quantidade de evidência de auditoria. A quantidade da evidência de auditoria necessária é afetada pela avaliação do auditor dos riscos de distorção (quanto mais elevados os riscos avaliados, maior a probabilidade de que seja exigida mais evidência de auditoria) e também pela qualidade de tal evidência de auditoria (quanto maior a qualidade, menos evidência pode ser exigida). A obtenção de mais evidência de auditoria, porém, não compensa a sua má qualidade. A confiabilidade da evidência de auditoria é maior quando ela é obtida de fontes independentes fora da entidade.



A confiabilidade da evidência de auditoria gerada internamente é maior quando os controles relacionados, incluindo os controles sobre sua elaboração e manutenção, impostos pela entidade, são efetivos. A evidência de auditoria obtida diretamente pelo auditor (por exemplo, a observação da aplicação de um controle) é mais confiável do que a evidência de auditoria obtida indiretamente ou por inferência (por exemplo, indagação a respeito da aplicação de controle). A evidência de auditoria em forma de documentos, em papel, mídia eletrônica ou de outro tipo, é mais confiável do que a evidência obtida verbalmente (por exemplo, uma ata de reunião elaborada tempestivamente é mais confiável do que uma representação verbal subsequente dos assuntos discutidos); A evidência de auditoria fornecida por documentos originais é mais confiável do que a evidência de auditoria fornecida por fotocópias ou fac-símiles ou por documentos que foram filmados, digitalizados ou transpostos de outra maneira para forma eletrônica, cuja confiabilidade pode depender dos controles sobre sua elaboração e manutenção.

DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA (PAPÉIS DE TRABALHO)

As normas e procedimentos acerca da documentação obtida pelos

auditores durante a realização dos trabalhos constituem um dos assuntos mais importantes de um trabalho de auditoria e um dos mais cobrados em provas de concurso público.

Devemos estudar o que dispõe a doutrina sobre os conceitos e os objetivos dos papéis de trabalho e a sua organização. Todavia, também devemos considerar as normas de auditoria do CFC. O que são papéis de trabalho? DEFINIÇÃO DO CFC: Documentação de auditoria é o registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidência de auditoria relevante obtida e conclusões alcançadas pelo auditor (usualmente também é utilizada a expressão “papéis de trabalho”). Os papéis de trabalho constituem a documentação: �� preparada pelo auditor; �� fornecida pela entidade auditada ou



�� fornecida por terceiros durante a execução da auditoria, desde a fase de preparação e planejamento até a elaboração do relatório.

Portanto, atenção, pois os papéis de trabalho não são elaborados somente na fase de execução, mas em todas as fases da auditoria: levantamentos preliminares, planejamento, execução e relatório.

OBSERVAÇÃO: Os papéis de trabalho não são constituídos apenas de informações em papel, como o nome sugere. São também papéis de trabalho as informações em meios eletrônicos ou por qualquer outro meio, desde que contenham evidências importantes. Por exemplo, disquetes, planilhas, CDs e fotos podem ser considerados papéis de trabalho de auditoria, desde que contenham evidências e informações relevantes para fundamentar o trabalho e as conclusões e opiniões dos auditores.

De acordo com as normas de auditoria independente das demonstrações contábeis, a documentação de auditoria possui os seguintes objetivos: OBJETIVOS DA DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA ((NNBBCC TTAA 223300)):: �� fornecer evidência de auditoria; �� assistir a equipe de trabalho no planejamento e execução da auditoria; �� permitir a revisão do trabalho de auditoria; �� permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabilizada por seu trabalho; �� manter um registro de assuntos de importância recorrente para auditorias futuras; �� permitir a condução de revisões e inspeções de controle de qualidade; Forma e conteúdo dos papéis de trabalho O auditor deve registrar, nos papéis de trabalho, informação relativa ao planejamento de auditoria, à natureza, à oportunidade e à extensão dos procedimentos aplicados, aos resultados obtidos e às suas conclusões da evidência de auditoria. Os papéis de trabalho devem incluir o juízo do auditor acerca de todas as questões significativas, juntamente com a conclusão a que chegou, inclusive nas áreas que envolvem questões de difícil julgamento. A documentação de auditoria pode ser registrada em papel, em formatos eletrônicos ou outros. Exemplos de documentação de auditoria incluem:

a) programas de auditoria;



b) análises; c) memorandos de assuntos do trabalho; d) resumos de assuntos significativos; e) cartas de confirmação e representação; f) listas de verificação; g) correspondências (inclusive correio eletrônico) referentes a

assuntos significativos.

Mas, afinal, o auditor deve documentar tudo o que examinou? Logicamente que não, pois não seria econômico nem eficiente

documentar tudo. Somente as informações relevantes e que sirvam para fundamentar as opiniões da auditoria é que devem ser documentadas. As normas estabelecem que a extensão dos papéis de trabalho é

assunto de julgamento profissional, visto que não é necessário nem prático documentar todas as questões de que o auditor trata. Entretanto, qualquer matéria que, por ser relevante, possa influir sobre o seu parecer, deve gerar papéis de trabalho que apresentem as indagações e as conclusões do auditor. Ao avaliar a extensão dos papéis de trabalho, o auditor deve considerar

o que seria necessário para proporcionar a outro auditor, sem experiência anterior com aquela auditoria, o entendimento do trabalho executado e a base para as principais decisões tomadas, sem adentrar os aspectos detalhados da auditoria. Um aspecto muito cobrado em concurso diz respeito a questões que

podem afetar a forma e o conteúdo dos papéis de trabalho. As normas de auditoria definem que a forma e o conteúdo dos papéis de trabalho podem ser afetados por questões como:

� natureza do trabalho;

� natureza e complexidade da atividade da entidade;

� natureza e condição dos sistemas contábeis e de controle interno da entidade;

� direção, supervisão e revisão do trabalho executado pela equipe

técnica;

� metodologia e tecnologia utilizadas no curso dos trabalhos.



Os papéis de trabalho são elaborados, estruturados e organizados para atender às circunstâncias do trabalho e satisfazer às necessidades do auditor para cada auditoria. Papéis de trabalho padronizados

Os papéis de trabalho padronizados podem melhorar a eficácia dos trabalhos, e sua utilização facilita a delegação de tarefas, proporcionando meio adicional de controle de qualidade. Em auditoria de demonstrações contábeis, entre os papéis de trabalho padronizados, encontram-se, além de outros: listas de verificação de procedimentos, cartas de confirmação de saldos, termos de inspeções físicas de caixa, de estoques e de outros ativos. Conteúdo dos papéis de trabalho O auditor pode usar quaisquer documentos e demonstrações, preparados ou fornecidos pela entidade, desde que avalie sua consistência e se satisfaça com sua forma e conteúdo. O que devem conter os papéis de trabalho? Os papéis de trabalho, além de outros mais específicos, incluem:

• informações sobre a estrutura organizacional e legal da entidade; • cópias ou excertos de documentos legais, contratos e atas; • informações sobre o setor de atividades, ambiente econômico e legal

em que a entidade opera; • evidências do processo de planejamento, incluindo programas de

auditoria e quaisquer mudanças nesses programas; • evidências do entendimento, por parte do auditor, do sistema

contábil e do controle interno, e sua concordância quanto à eficácia e adequação;

• evidências de avaliação dos riscos de auditoria; • evidências de avaliação e conclusões do auditor e revisão sobre o

trabalho da auditoria interna; • análises de transações, movimentação e saldos de contas;



• análises de tendências, coeficientes, quocientes, índices e outros

indicadores significativos; • registro da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de

auditoria e seus resultados; • evidências de que o trabalho executado pela equipe técnica foi

supervisionado e revisado; • indicação de quem executou e revisou os procedimentos de auditoria

e de quando o fez; • detalhes dos procedimentos relativos às demonstrações contábeis

auditadas por outro auditor; • cópias de comunicações com outros auditores, peritos, especialistas

e terceiros; • cópias de comunicações à administração da entidade, e suas

respostas, em relação aos trabalhos, às condições de contratação e às deficiências constatadas, inclusive no controle interno;

• cartas de responsabilidade da administração; • conclusões do auditor acerca de aspectos significativos, incluindo o

modo como foram resolvidas ou tratadas questões não-usuais; • cópias das demonstrações contábeis, assinadas pela administração

da entidade e pelo contabilista responsável, e do parecer e dos relatórios do auditor.

No caso de auditorias realizadas em vários períodos consecutivos, alguns papéis de trabalho, desde que sejam atualizados, podem ser reutilizados, diferentemente daqueles que contêm informações sobre a auditoria de um único período. Confidencialidade, custódia e propriedade dos papéis de trabalho As normas de auditoria independente exigem que o auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de pelo menos cinco anos, a partir da data de emissão do seu relatório. Essa norma é muito cobrada em concurso e o candidato precisa



lembrar não só do prazo de cinco anos para guarda dos papéis de trabalho, mas também do início da contagem desse prazo: a data de emissão de seu parecer. Não confundir com a data das demonstrações contábeis ou de divulgação das mesmas. Cabe ressaltar que essa regra de guarda dos PTs é da auditoria independente (norma do CFC). Não existe uma regra semelhante na auditoria governamental no setor público federal brasileiro. A confidencialidade dos papéis de trabalho é dever permanente do auditor. Portanto, mesmo após o encerramento da auditoria, o auditor deve guardar sigilo das informações contidas em papéis de trabalho. Existe também uma regra específica para os auditores independentes que é aquela que estabelece ser os papéis de trabalho de propriedade exclusiva do auditor. Partes ou excertos destes podem, a critério do auditor, ser postos à disposição da entidade. Contudo, os papéis de trabalho quando solicitados por terceiros somente podem ser disponibilizados após autorização formal da entidade auditada. Percebam que os papéis de trabalho da auditoria pertencem ao auditor, mas este só pode disponibilizá-los a terceiros, após autorização formal (por escrito) da entidade auditada, em função do dever de sigilo profissional.

Requisitos dos papéis de trabalho

� concisão: os papéis de trabalho devem ser concisos, de forma que todos entendam sem a necessidade de explicações da pessoa que os elaborou;

� objetividade: os papéis de trabalho devem ser objetivos, de forma

que se entenda onde o auditor pretende chegar;

� limpeza: os papéis de trabalho devem estar limpos, de forma a não prejudicar o entendimento destes;

� completos: os papéis de trabalho devem ser completos por si só,

contendo todos os elementos que amparem o que se mencionar no parecer e nos relatórios;

� revisão: os papéis de trabalho devem ser revistos pela chefia ou

auditor sênior.



Papéis de trabalho permanentes e correntes É prática comum classificar e separar os papéis de trabalho em dois grupos: papéis permanentes e papéis correntes.

Portanto, quanto à natureza, os papéis de trabalho são classificados em:

Papéis permanentes �� são aqueles de importância contínua, ano após ano, ou seja, servem para mais de uma auditoria. São exemplos: organograma; histórico da empresa; estatuto; descrição do sistema contábil; cópias de contratos de assistência técnica; cartões de assinaturas e rubricas das pessoas responsáveis pela aprovação das transações; manuais de procedimentos internos; cópias de atas de reuniões com decisões que afetem mais de um exercício; legislações específicas aplicáveis à empresa; etc.

Papéis correntes �� são aqueles obtidos como evidências da auditoria de um determinado exercício e só valem para aquela auditoria. São exemplos: cartas de circularização; respostas aos questionamentos do auditor; resultado da contagem física; caixa e bancos; contas a receber; imposto de renda; revisão analítica; demonstrações financeiras; questionário de controle interno, etc.

Vejamos algumas questões sobre evidências e papéis de trabalho de auditoria.

34) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) Leis e regulamentos reconhecidos como tendo efeito direto na determinação dos valores e divulgações relevantes nas demonstrações contábeis requerem do auditor a responsabilidade de (A) executar, de forma limitada, os procedimentos de auditoria especificados para ajudar a identificar não conformidades com leis e regulamentos que possam ter efeito relevante sobre as demonstrações contábeis. (B) manifestar a necessidade de limitação do escopo de trabalho, não permitindo a emissão de relatório de auditoria, mas somente a geração de parecer circunstanciado da situação. (C) comunicar à administração, imediatamente, quando da constatação de não conformidades, uma vez que esta é a única responsável pela avaliação e cumprimento das normas e leis as quais a empresa esteja sujeita. (D) obter evidência de auditoria apropriada e suficiente quanto à conformidade com as disposições das leis e regulamentos.



(E) recusar a continuidade dos trabalhos, em decorrência de não ser sempre possível obter evidências suficientes das transações e dos respectivos efeitos nas demonstrações contábeis.

Em relação à conformidade dos procedimentos e operações da empresa

auditada perante leis e regulamentos aplicáveis, como tendo efeito direto na determinação dos valores e divulgações relevantes nas demonstrações contábeis, a responsabilidade do auditor é obter evidência de auditoria apropriada e suficiente quanto à conformidade com as disposições das leis e regulamentos. O gabarito é a letra D.

Em caso de detecção de não-conformidades, o auditor deve comunicar a

sua ocorrência à administração da empresa e aos responsáveis pela governança, para adoção das medidas pertinentes.

35) (Analista Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Os papéis de trabalho devem ser conservados pelo auditor, para fins de fiscalização do exercício profissional, pelo prazo de (A) 3 (três) anos, a contar da data da emissão de seu parecer. (B) 3 (três) anos, a contar da data da publicação das demonstrações contábeis da companhia auditada. (C) 4 (quatro) anos, a contar da data da publicação das demonstrações contábeis da companhia auditada. (D) 4 (quatro) anos, a contar da data da assembléia geral dos acionistas que aprovar as demonstrações contábeis da sociedade auditada. (E) 5 (cinco) anos, a contar da data da emissão de seu parecer.

Os auditores independentes devem guardar ou manter a custódia dos

papéis de trabalho ou da documentação de auditoria pelo prazo de 5 (cinco) anos, a contar da data de emissão de seu parecer. O gabarito é a letra E.

Lembro que as atuais normas de auditoria independente das

demonstrações contábeis estabelecem que o auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de pelo menos cinco anos, a partir da data de emissão do seu relatório (parecer).

Portanto, o auditor deve guardá-los no mínimo por cinco anos.

36) (AUDITOR/TCE/AL/FCC/2008) Analise as afirmações a seguir, relativas aos papéis de trabalho da auditoria:



I. O auditor deve registrar nos papéis de trabalho as informações relativas ao planejamento de auditoria, a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos aplicados, os resultados obtidos e as suas conclusões da evidência da auditoria. II. O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emissão do seu parecer. III. Os papéis de trabalho são de propriedade exclusiva do auditor, não devendo em hipótese alguma ser postos à disposição da entidade. IV. Os papéis de trabalho utilizados em auditoria anterior na mesma entidade não podem ser utilizados para ajudar o planejamento e a execução da auditoria atual. Está correto o que se afirma SOMENTE em (A) I e II. (B) I e III. (C) II e III. (D) II e IV. (E) III e IV.

A afirmação I é correta. O auditor documenta o planejamento, a forma

de aplicação dos procedimentos, os resultados e conclusões da auditoria. A afirmação II também é correta. O auditor deve manter a guarda ou

custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emissão do seu parecer.

A afirmação III é incorreta, pois parte dos papéis de trabalho podem ser

postos à disposição da entidade. Por fim, a afirmação IV também possui incorreção, pois os papéis de trabalho utilizados em auditoria anterior na mesma entidade podem ser utilizados para ajudar o planejamento e a execução da auditoria atual.

Portanto, o gabarito é a letra “A”.

37) (TCM/CE/FCC/2010) Quanto à natureza dos papéis de trabalho de auditoria é correto afirmar que se classifica como A) programa o detalhamento dos procedimentos a serem adotados pelo auditor durante o trabalho de auditoria; e operacional o registro dos exames de auditoria. B) evidência as observações e exceções identificadas; e ajustes as reclassificações das contas. C) corrente o papel utilizado apenas em um exercício social e permanente aquele utilizado em mais de um exercício social.



D) balanço o papel utilizado para registro dos saldos de balanço do ano anterior e do ano em exame; e administrativo aquele utilizado para registro de tarefas administrativas do trabalho, tais como: horas, despesas etc. E) convencional a formalização do trabalho de auditoria em papéis de trabalho; e eletrônico a formalização do trabalho de auditoria por meio eletrônico, denominado paperless.

Quanto à natureza, os papéis de trabalho de auditoria se classificam

como correntes, que são aqueles utilizados apenas em um exercício social, e permanentes aqueles utilizados em mais de um exercício social. O gabarito é a letra “C”.

38) (TCM/PA/FCC/2010) De acordo com as normas brasileiras de contabilidade, em relação aos papéis de trabalho da auditoria independente das demonstrações contábeis, é correto afirmar: A) Os papéis de trabalho do auditor independente, quando solicitados por terceiros, somente podem ser disponibilizados após autorização formal da entidade auditada. B) O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de três anos, a partir da data de emissão do seu parecer. C) As normas brasileiras de contabilidade desencorajam a utilização de papéis de trabalho padronizados. D) O auditor não pode usar para fundamentar seus trabalhos quaisquer documentos e demonstrações preparados ou fornecidos pela entidade, independentemente de sua forma, conteúdo e consistência. E) As informações sobre a estrutura organizacional e legal da entidade, bem como sobre o ambiente de negócios em que ela opera, não devem constar de papéis de trabalho do auditor, já que são informações de ordem confidencial.

A alternativa “A” é a correta e constitui o gabarito da questão. Os papéis

de trabalho do auditor independente, quando solicitados por terceiros, somente podem ser disponibilizados após autorização formal da entidade auditada, em virtude do dever de confidencialidade.

Na alternativa “B”, o prazo de guarda é de cinco anos. Na alternativa “C”, o correto seria que as normas brasileiras de

contabilidade encorajam a utilização de papéis de trabalho padronizados, pois eles tornam a auditoria eficaz.



Na alternativa “D”, o correto seria afirmar-se que o auditor pode usar para fundamentar seus trabalhos quaisquer documentos e demonstrações preparados ou fornecidos pela entidade, desde que assegurada pelo auditor a sua consistência e confiabilidade.

Por fim, na alternativa “E”, o correto é que as informações sobre a

estrutura organizacional e legal da entidade, bem como sobre o ambiente de negócios em que ela opera, devem constar de papéis de trabalho do auditor, pois são elementos relevantes para a avaliação de riscos e definição dos procedimentos de auditoria.

39) (Auditor/TCE/SP/FCC/2008) Em relação aos papéis de trabalho, o auditor externo deve (A) quando utilizar-se de papéis de trabalho fornecidos pela empresa auditada verificar sua exatidão. (B) utilizar somente papéis de trabalho complementares às demonstrações contábeis. (C) aceitar os documentos apresentados, visto que a empresa declara por meio da carta de conforto sua responsabilidade em relação às informações prestadas. (D) conferir a legitimidade e a legalidade de todas as atas, estatutos e contratos apresentados pela empresa. (E) elaborar todos os papéis, não podendo utilizar-se de papéis elaborados por terceiros.

A letra A é correta, pois o auditor deve verificar a exatidão e a autenticidade dos papéis de trabalho que lhe sejam fornecidos pela entidade auditada ou por terceiros.

A letra B é incorreta, pois logicamente que o auditor não deve utilizar

somente papéis de trabalho complementares às demonstrações contábeis. A letra C é incorreta. O auditor não deve simplesmente aceitar os

documentos apresentados e tampouco a empresa declara por meio da carta de conforto sua responsabilidade em relação às informações prestadas.

A letra D é incorreta. Não é papel do auditor independente examinar a legitimidade e a legalidade de todas as atas, estatutos e contratos apresentados pela empresa. O auditor examina a documentação comprobatória das operações e transações da empresa, por amostragem, nas circunstâncias apresentadas. Por outro lado, verifica a autenticidade dos documentos e se as decisões adotadas pelos gestores, com base nas atas de reunião, estão em conformidade com as normas.



A letra E é incorreta. O auditor pode utilizar-se de papéis elaborados por terceiros, desde que se assegure da exatidão e da fidedignidade dessa documentação que lhe foi fornecida.

40) (Auditor/CGE/PB/CESPE/2008) Sabe-se que os papéis de trabalho integram um processo organizado de registro de evidências da auditoria, com relação à confiabilidade, custódia e propriedade destes. Com relação aos papéis de trabalho, é correto afirmar que A) são de responsabilidade do auditor, mas de propriedade do auditado. B) devem ser disponibilizados para o auditor que assumir o trabalho quando houver rescisão de contrato. C) o auditor deve manter sua custódia até 5 anos após a emissão do parecer. D) só podem ser fornecidos quando solicitados diretamente à entidade auditada. E) o Conselho Regional de Contabilidade pode exigir, para fins de cadastramento, cópia de papéis de trabalho.

Os papéis de trabalho são de responsabilidade e propriedade do auditor

externo. A assertiva A está incorreta.

O auditor não é obrigado a disponibilizar os papéis de trabalho a outro que assumir quando houver rescisão. Essa documentação pode ser disponibilizada a outro auditor, desde que a administração da entidade auditada autorize formalmente. A assertiva B está incorreta.

O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emissão do seu parecer. A assertiva C é a que satisfaz o enunciado da questão.

Os papéis de trabalho quando solicitados por terceiros, ao auditor, somente podem ser disponibilizados após autorização formal da entidade auditada. Assim, a assertiva D está incorreta.

A exigência de cópia de papéis de trabalho não constitui condição para fins de cadastramento do auditor independente junto ao Conselho Regional de Contabilidade. A assertiva E está também incorreta.

*************************************************************** Fim. Bons estudos e até a próxima aula.




1) (AFC/CGU/ESAF/2008) Quando da aplicação dos testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar alguns procedimentos técnicos básicos. Um deles – a revisão analítica – tal como a define a NBC-T-11, consiste no(a): a) exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. b) acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução. c) obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. d) conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias. e) verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas. 2) (AFTE/RS/FUNDATEC/2009) Na aplicação dos testes de observância e substantivos, o auditor deve considerar os seguintes procedimentos técnicos básicos, exceto: A) investigação e confirmação – obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro e fora da entidade. B) comparação – dados realizados com os dados projetados. C) inspeção – exame de registros, documentos e de ativos tangíveis. D) observação – acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execução. E) cálculo – conferência da exatidão aritmética de documentos comprobatórios, registros e demonstrações contábeis e outras circunstâncias. 3) (AUDITOR/MG/CESPE/2008) A confirmação externa, ou circularização, consiste na expedição de cartas a empresas ou pessoas com as quais o auditado mantém relações de negócios, solicitando confirmação a respeito da situação desses negócios em data determinada. Acerca da confirmação externa, assinale a opção correta. A) Na correspondência encaminhada, os valores constantes dos livros do cliente devem ser obrigatoriamente discriminados. B) As cartas são assinadas pelos auditores; as informações prestadas por terceiros devem ser previamente compartilhadas com o cliente e por ele reconhecidas. C) As divergências entre os registros do cliente e os de terceiros só serão consideradas válidas mediante reconhecimento por parte do cliente. D) Se a resposta for considerada muito relevante, sua falta implicará na emissão de parecer com abstenção de opinião. E) Decidida a aplicação da confirmação, as cartas serão enviadas apenas às empresas e pessoas selecionadas mediante amostragem, considerando, entre



outros fatores, as limitações de tempo, os custos do procedimento e os riscos associados. 4) (ICMS/RIO/FGV/2009) Avalie as seguintes situações: I. O auditor deve obter informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade. II. O auditor verifica o comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas. Os procedimentos técnicos aplicáveis a essas situações são, respectivamente: (A) inspeção e investigação / inspeção dedutiva. (B) revisão e análise / confirmação analítica. (C) cálculo e observação / revisão confirmativa. (D) investigação e confirmação / revisão analítica. (E) revisão e observação / análise quantitativa. 5) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Grandes Resultados S.A. possui prejuízos fiscais apurados nos últimos três anos. A empresa estava em fase pré-operacional e agora passou a operar em plena atividade. As projeções para os próximos cinco anos evidenciam lucros. O procedimento técnico básico que aplicado pelo auditor constataria esse evento seria: a) ocorrência. b) circularização. c) cálculo. d) inspeção. e) inventário físico. 6) (AFRFB/ESAF/2009) A auditoria externa realizou na empresa Avalia S.A. o cálculo do índice de rotatividade dos estoques para verificar se apresentava índice correspondente às operações praticadas pela empresa. Esse procedimento técnico básico corresponde a: a) inspeção. b) revisão analítica. c) investigação. d) observação. e) confronto. 7) (Analista/SUSEP/ESAF/2010) O auditor interno, ao realizar seus testes, efetuou o acompanhamento dos inventários físicos, confrontou as notas fiscais do período com os registros e realizou a circularização dos advogados internos e externos. Esses procedimentos correspondem respectivamente a: a) investigação, inspeção e observação. b) inspeção, observação e investigação. c) confirmação, investigação e observação. d) circularização, observação e inspeção. e) observação, Inspeção e investigação.



8) (ISS/Rio/ESAF/2010) Para a obtenção de informações junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transação, dentro ou fora da entidade, o procedimento de auditoria a ser aplicado é: a) inspeção. b) observação. c) revisão analítica. d) confirmação. e) solicitação de informações. 9) (AUDITOR/TCE/AL/FCC/2008) Os testes de observância em auditoria têm como objetivo a (A) conferência dos cálculos de depreciação dos equipamentos. (B) avaliação do comportamento de itens significativos através de índices, quocientes e variações absolutas. (C) confirmação sobre o valor dos créditos a receber contabilizados pela entidade. (D) contagem física dos estoques. (E) avaliação dos controles internos da entidade. 10) (Auditor/Infraero/FCC/2011) Os testes que visam à obtenção de razoável segurança de que os procedimentos de controle interno estabelecidos pela Administração estão em efetivo funcionamento e cumprimento são denominados testes (A) de observância. (B) de revisão analítica. (C) substantivos. (D) de aderência. (E) formais de contingência. 11) (ICMS/SP/FCC/2009) Para certificar-se que direitos de crédito efetivamente existem em determinada data, o auditor independente utiliza, principalmente, o procedimento de (A) conferência do cálculo dos créditos. (B) observação de processo de controle. (C) revisão analítica de recebíveis. (D) inspeção de ativos tangíveis. (E))circularização dos devedores da companhia.

12) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Os testes de observância têm por objeto de análise: a) as contas patrimoniais e de resultado. b) os procedimentos de controle de custos adotados pela administração. c) as contas patrimoniais, apenas. d) os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administração.



e) as contas de resultado, apenas. 13) (AFRE/MG/ESAF/2005/Com adaptações) Assinale a opção incorreta quanto aos objetivos do auditor na aplicação dos testes substantivos. a) Existência / direitos e obrigações / ocorrência. b) Abrangência / avaliação / mensuração. c) Mensuração / direitos e obrigações / relevância. d) Ocorrência / avaliação / divulgação. e) Apresentação e divulgação / abrangência / existência. 14) (ICMS/SP/FCC/2009) Os testes substantivos de auditoria dividem-se em testes de (A) observância e testes de circularização de saldos. (B) observância e testes de amostragem estatística. (C) amostragem estatística e procedimentos de revisão analítica. (D) eventos subseqüentes e testes de transações e saldos. (E)) transações e saldos e procedimentos de revisão analítica. 15) (ICMS/SP/FCC/2009) Os procedimentos de auditoria que têm por finalidade obter evidências quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados gerados pelo sistema de contabilidade da entidade são denominados testes (A) de controle. (B) de observância. (C) substantivos. (D) de evidência. (E) de aderência. 16) (AUDITOR/MG/CESPE/2008) Na aplicação dos testes substantivos, o auditor deve objetivar determinadas conclusões, entre as quais inclui-se a A) abrangência, isto é, se o que está registrado de fato existe e se está correto. B) verificação da efetividade dos controles internos. C) efetiva ocorrência de uma transação. D) avaliação patrimonial atualizada, com base na sistemática de correção monetária vigente. E) existência dos direitos e obrigações que integram o patrimônio em algum momento do período transcorrido. 17) (ICMS/SP/FCC/2009) Quando o auditor verifica se o valor do documento que suporta o lançamento contábil foi efetivamente o valor registrado, ele objetiva a conclusão de (A) existência. (B) ocorrência. (C) mensuração. (D) avaliação. (E) materialidade.



18) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Evolution S.A. comprou novo sistema de faturamento para registro de suas vendas. A auditoria externa realizou testes para confirmar se todas as operações de vendas, efetivamente, haviam sido registradas na contabilidade. Esse procedimento tem como objetivo confirmar a: a) existência. b) abrangência. c) mensuração. d) ocorrência. e) divulgação. 19) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo está realizando auditoria em uma empresa do setor industrial, na área de ativo imobilizado. Ao analisar os parâmetros do sistema de cálculo da depreciação da conta Móveis e Utensílios do Escritório Administrativo, constata que a taxa de depreciação, que deveria ser de 5% ao ano, foi cadastrada como 10% ao ano. Dessa forma, o auditor pode concluir que (A) a conta de Estoque de Produtos Acabados, no período, está subavaliada. (B) a conta de Depreciação Acumulada, no período, está subavaliada. (C) a Despesa de Depreciação, no período, está superavaliada. (D) a Depreciação Acumulada está com o saldo acumulado correto. (E) o Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado. 20) (TCE/AM/FCC/2008) O auditor externo ao realizar procedimento de conferência dos valores de depreciação, calculados sobre o imobilizado da empresa, constata que o cálculo estava incorreto, tendo sido utilizado taxa menor do que a permitida. Nesse caso, o saldo da conta de (A) Imobilizado está subavaliado. (B) Custo das Mercadorias Vendidas está superavaliado. (C) Estoques de Produtos Acabados está superavaliado. (D) Depreciação Acumulada está subavaliado. (E) Despesa de Depreciação está superavaliado.

21) (AFTE/RS/FUNDATEC/2009) Assinale a alternativa incorreta, quanto à finalidade da auditoria das disponibilidades. A) determinar sua existência, que poderá estar na empresa, em bancos ou terceiros. B) determinar se é pertencente à empresa. determinar se as ações ou o título de propriedade do capital social C) C) foram adequadamente autorizados e emitidos. D) determinar a existência de restrições de uso ou de vinculações em garantia. E) determinar se foram utilizados os princípios fundamentais de contabilidade.



22) (Auditor/São Paulo/FCC/2007) O saldo da conta corrente da entidade auditada no Banco Mineiro do Sul S/A em 31.12.2005 era de R$ 158.000,00, credor. Na mesma data, o saldo da mesma conta corrente na escrituração contábil da companhia era de R$ 136.000,00, devedor. No procedimento de conciliação bancária, nessa mesma data, o auditor constatou que − Os cheques de nº 15 a 18, emitidos pela companhia, não haviam ainda sido apresentados ao banco, no valor total de R$ 11.500,00. − Houve cobrança de despesas bancárias no valor de R$ 1.200,00, não contabilizada pela companhia. − A duplicata nº 22, no valor de R$ 12.700,00, em cobrança no banco, havia sido paga pelo credor, sem que houvesse sido registrado o fato na escrituração contábil da entidade. − Um depósito de R$ 1.000,00, efetuado pela companhia, não havia ainda sido compensado. Efetuados os ajustes correspondentes, o valor correto do saldo da conta corrente bancária da entidade é de, em R$: (A) 149.300,00 (B) 147.500,00 (C) 146.500,00 (D) 145.300,00 (E) 137.000,00 23) (AFRE/MG/ESAF/2005) Ao ser feita a análise da conta de Estoques da empresa Comercial de sapatos Ltda., o auditor externo depara-se com lançamento a débito, dessa conta, do valor referente a ICMS sobre mercadorias adquiridas. A consideração que pode ser feita sobre o processo de auditoria é que o auditor afirmará que: a) o saldo da conta encontra-se sub-avaliado em decorrência de o débito de ICMS ser um crédito de imposto da empresa. b) o lançamento deveria ter sido efetuado a débito de ICMS no resultado, por tratar-se de imposto sobre mercadorias. c) o lançamento é devido e o saldo da conta não se encontra nem super-avaliado, nem sub-avaliado. d) a conta deve ser ajustada, sendo creditada pelo valor e a contrapartida levada a resultado em despesa de ICMS. e) o saldo da conta encontra-se super-avaliado, em função do ICMS sobre mercadorias ser um direito da empresa. 24) (ICMS/PB/FCC/2006) Em relação ao Inventário Físico de Estoques a ser realizado pelas empresas, é responsabilidade do auditor: (A) sempre acompanhar e aplicar testes que confirmem a existência física dos elementos registrados nas contas contábeis da empresa auditada. (B))quando o valor dos estoques for expressivo em relação à posição patrimonial e financeira da empresa, o auditor deve acompanhar o inventário físico executando testes de confirmação das contagens físicas e procedimentos complementares necessários.



(C) acompanhar e colaborar na execução do inventário físico, quando a empresa for industrial elaborando os ajustes necessários nas demonstrações contábeis. (D) proceder ao inventário físico, apresentando as divergências para que a empresa possa realizar os ajustes e elaborar as demonstrações contábeis. (E) confirmar que os ajustes apurados no inventário físico tenham sido contabilizados, sendo desobrigado de acompanhar o inventário físico em qualquer situação. 25) (Auditor/Infraero/FCC/2011) Na auditoria de investimentos (participações societárias permanentes), dentre os procedimentos mencionados nas alternativas abaixo, relacionados à aplicação do método da equivalência patrimonial (MEP), aquele que deve ser considerado INCORRETO pelo auditor é: (A) Registro da participação da investidora no lucro da investida como resultado da investidora. (B) Recebimento de dividendos contabilizados como receita na investidora. (C) Avaliação pelo MEP de investimentos em empresas que sejam controladas ou coligadas da investidora. (D) Registro de ágio por rentabilidade futura quando a investidora adquire ações da investida por um valor superior ao seu valor justo, quando este último for igual ao valor patrimonial das ações. (E) Exclusão do lucro da investida, decorrente da venda de ativos para a investidora, do valor do investimento avaliado pelo MEP, quando o lucro não for considerado realizado. 26) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Agrotoxics S.A. tem seus produtos espalhados por diversos representantes, em todas as regiões do Brasil. Seu processo de vendas é por consignação, recebendo somente após a venda. O procedimento de auditoria que garantiria confirmar a quantidade de produtos existentes em seus representantes seria: a) inventário físico. b) custeio ponderado. c) circularização. d) custeio integrado. e) amostragem. 27) (AUDITOR/PETROBRAS/CESGRANRIO/2008) Em um teste no processo de contas a receber de clientes, quais procedimentos de auditoria podem ser utilizados para verificar se as vendas realizadas foram provisionadas contabilmente como valores a receber e se a quitação ocorreu conforme os valores e os prazos envolvidos? (A) Fazer a contagem física do Caixa na data do vencimento da fatura e a revisão analítica do saldo contábil da conta Bancos. (B) Verificar a composição analítica do saldo contábil do Contas a Receber e o extrato bancário com o correspondente crédito na data do vencimento da fatura.



(C) Realizar entrevista com um funcionário da contabilidade e verificar o fluxo de caixa da companhia. (D) Realizar inventário físico do estoque para verificar a saída do bem da empresa, verificar a movimentação contábil do saldo das contas Estoques e Contas a Receber, e entrevistar os funcionários do Financeiro e da Contabilidade. (E) Efetuar a circularização dos bancos para obter os extratos na data do vencimento da fatura e realizar o cálculo das provisões contábeis no Contas a Receber. 28) (ANALISTA/SENADO/FGV/2008) Na empresa é necessário que, periodicamente, os ativos sob a responsabilidade de empregados sejam confrontados com os registros da contabilidade, com o objetivo de detectar desfalques ou registro inadequado de ativos. Não é exemplo desse confronto: (A) contagem de caixa com o saldo do razão geral. (B) contagem física de títulos com o saldo da conta de investimentos. (C) saldo da conta corrente bancária com o saldo do extrato enviado pelo banco. (D) inventário físico dos bens em estoque com o razão geral da respectiva conta. (E) inventário do ativo imobilizado com o saldo das vendas efetuadas. 29) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) É o procedimento no qual o valor necessário é determinado em duas etapas: 1) numa primeira etapa deve-se identificar as perdas já conhecidas (clientes em concordata, clientes em falência, clientes em dificuldades financeiras, dentre outros); 2) na segunda etapa é realizada uma estimativa de perdas das contas a receber dos clientes restantes, com base nas experiências de exercícios anteriores ou de empresas do mesmo ramo de negócio. Essa estimativa, normalmente, consiste em segregar as contas a receber por idade de vencimento e aplicando os percentuais históricos de perda. O saldo corresponde ao somatório dos valores das duas etapas aqui mencionadas. Assinale a alternativa correta para o texto acima descrito: A) Confirmação de contas a receber de clientes. B) Avaliação das contas a receber e da provisão para devedores duvidosos. C) Teste de avaliação das contas a receber de clientes. D) Inspeção de notas de crédito emitidas. E) Conferência de cálculos de contas a receber de clientes. 30) (Contador/CELESC/FEPESE/2006) Procedimentos do auditor: Obter uma listagem individual dos bens do ativo imobilizado, com data-base do fim do período, e, conferir a soma dessa listagem. Verificar se o total dessa listagem concorda com o saldo do custo corrigido no fim do período, apresentado no papel de trabalho de movimentação das contas envolvidas. Selecionar bens para uma identificação física. Selecionar, de forma aleatória, bens fisicamente e identificá-los na listagem. Assinale a alternativa correta para os procedimentos de auditoria, acima descritos:



A) Teste das baixas. B) Teste de aquisições. C) Teste de depreciações. D) Verificação da existência física. E) Verificação das imobilizações em andamento. 31) Indique a opção que NÃO contém um procedimento de auditoria do Ativo Imobilizado: (A) teste das aquisições; (B) conferência dos saldos iniciais e finais; (C) verificação das existências físicas; (D) teste das despesas de manutenção e reparos; (E) confirmação de contas a receber de clientes. 32) NÃO constitui um teste de folha de pagamento A) verificação de remuneração de executivos. B) confirmação direta de passivos. C) existência física de empregados. D) revisão analítica. E) recálculo de passivos. 33) (ICMS/SP/FCC/2009) Na auditoria da Demonstração de Resultado do Exercício de uma companhia, foi constatado pelo auditor: I. Um prêmio de seguro pago no dia 1º de julho do exercício, no valor de R$ 84.000,00, com vigência de dois anos, a partir dessa data, foi lançado integralmente como despesa. II. Duplicatas aceitas por uma empresa cliente no valor de R$ 30.000,00, com pagamento atrasado em mais de dez meses, sem perspectiva nenhuma de recebimento, que estão classificadas no ativo circulante da companhia auditada. III. A depreciação de um imóvel da companhia adquirido por R$ 500.000,00, com vida útil estimada de 25 anos, não tinha sido contabilizada. Em função dos ajustes corretamente efetuados pelo auditor, o resultado do exercício (A) aumentou em R$ 13.000,00. (B) aumentou em R$ 3.000,00. (C) ficou inalterado. (D) diminuiu em R$ 9.000,00. (E) diminuiu em R$ 29.000,00. 34) (TRF/1ª REGIÃO/FCC/2011) Leis e regulamentos reconhecidos como tendo efeito direto na determinação dos valores e divulgações relevantes nas demonstrações contábeis requerem do auditor a responsabilidade de (A) executar, de forma limitada, os procedimentos de auditoria especificados para ajudar a identificar não conformidades com leis e regulamentos que possam ter efeito relevante sobre as demonstrações contábeis.



(B) manifestar a necessidade de limitação do escopo de trabalho, não permitindo a emissão de relatório de auditoria, mas somente a geração de parecer circunstanciado da situação. (C) comunicar à administração, imediatamente, quando da constatação de não conformidades, uma vez que esta é a única responsável pela avaliação e cumprimento das normas e leis as quais a empresa esteja sujeita. (D) obter evidência de auditoria apropriada e suficiente quanto à conformidade com as disposições das leis e regulamentos. (E) recusar a continuidade dos trabalhos, em decorrência de não ser sempre possível obter evidências suficientes das transações e dos respectivos efeitos nas demonstrações contábeis.

35) (Analista Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Os papéis de trabalho devem ser conservados pelo auditor, para fins de fiscalização do exercício profissional, pelo prazo de (A) 3 (três) anos, a contar da data da emissão de seu parecer. (B) 3 (três) anos, a contar da data da publicação das demonstrações contábeis da companhia auditada. (C) 4 (quatro) anos, a contar da data da publicação das demonstrações contábeis da companhia auditada. (D) 4 (quatro) anos, a contar da data da assembléia geral dos acionistas que aprovar as demonstrações contábeis da sociedade auditada. (E) 5 (cinco) anos, a contar da data da emissão de seu parecer.

36) (AUDITOR/TCE/AL/FCC/2008) Analise as afirmações a seguir, relativas aos papéis de trabalho da auditoria: I. O auditor deve registrar nos papéis de trabalho as informações relativas ao planejamento de auditoria, a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos aplicados, os resultados obtidos e as suas conclusões da evidência da auditoria. II. O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emissão do seu parecer. III. Os papéis de trabalho são de propriedade exclusiva do auditor, não devendo em hipótese alguma ser postos à disposição da entidade. IV. Os papéis de trabalho utilizados em auditoria anterior na mesma entidade não podem ser utilizados para ajudar o planejamento e a execução da auditoria atual. Está correto o que se afirma SOMENTE em (A) I e II. (B) I e III. (C) II e III. (D) II e IV. (E) III e IV. 37) (TCM/CE/FCC/2010) Quanto à natureza dos papéis de trabalho de auditoria é correto afirmar que se classifica como



A) programa o detalhamento dos procedimentos a serem adotados pelo auditor durante o trabalho de auditoria; e operacional o registro dos exames de auditoria. B) evidência as observações e exceções identificadas; e ajustes as reclassificações das contas. C) corrente o papel utilizado apenas em um exercício social e permanente aquele utilizado em mais de um exercício social. D) balanço o papel utilizado para registro dos saldos de balanço do ano anterior e do ano em exame; e administrativo aquele utilizado para registro de tarefas administrativas do trabalho, tais como: horas, despesas etc. E) convencional a formalização do trabalho de auditoria em papéis de trabalho; e eletrônico a formalização do trabalho de auditoria por meio eletrônico, denominado paperless. 38) (TCM/PA/FCC/2010) De acordo com as normas brasileiras de contabilidade, em relação aos papéis de trabalho da auditoria independente das demonstrações contábeis, é correto afirmar: A) Os papéis de trabalho do auditor independente, quando solicitados por terceiros, somente podem ser disponibilizados após autorização formal da entidade auditada. B) O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custódia dos papéis de trabalho pelo prazo de três anos, a partir da data de emissão do seu parecer. C) As normas brasileiras de contabilidade desencorajam a utilização de papéis de trabalho padronizados. D) O auditor não pode usar para fundamentar seus trabalhos quaisquer documentos e demonstrações preparados ou fornecidos pela entidade, independentemente de sua forma, conteúdo e consistência. E) As informações sobre a estrutura organizacional e legal da entidade, bem como sobre o ambiente de negócios em que ela opera, não devem constar de papéis de trabalho do auditor, já que são informações de ordem confidencial. 39) (Auditor/TCE/SP/FCC/2008) Em relação aos papéis de trabalho, o auditor externo deve (A) quando utilizar-se de papéis de trabalho fornecidos pela empresa auditada verificar sua exatidão. (B) utilizar somente papéis de trabalho complementares às demonstrações contábeis. (C) aceitar os documentos apresentados, visto que a empresa declara por meio da carta de conforto sua responsabilidade em relação às informações prestadas. (D) conferir a legitimidade e a legalidade de todas as atas, estatutos e contratos apresentados pela empresa. (E) elaborar todos os papéis, não podendo utilizar-se de papéis elaborados por terceiros.



40) (Auditor/CGE/PB/CESPE/2008) Sabe-se que os papéis de trabalho integram um processo organizado de registro de evidências da auditoria, com relação à confiabilidade, custódia e propriedade destes. Com relação aos papéis de trabalho, é correto afirmar que A) são de responsabilidade do auditor, mas de propriedade do auditado. B) devem ser disponibilizados para o auditor que assumir o trabalho quando houver rescisão de contrato. C) o auditor deve manter sua custódia até 5 anos após a emissão do parecer. D) só podem ser fornecidos quando solicitados diretamente à entidade auditada. E) o Conselho Regional de Contabilidade pode exigir, para fins de cadastramento, cópia de papéis de trabalho. GABARITO:

1 – E 2 - B 3 - E 4 - D 5 - D

6 – B 7 - E 8 - D 9 - E 10 - A

11 – E 12 - D 13 - C 14 - E 15 - C

16 - C 17 - C 18 - B 19 - C 20 - D

21 - C 22 - B 23 - E 24 - B 25 - B

26 - A 27 - B 28 - E 29 - B 30 - D

31 - E 32 - B 33 - A 34 - D 35 - E

36 - A 37 - C 38 - A 39 - A 40 - C



Olá pessoal,

Esta é a 4ª aula do nosso curso de auditoria para o ISS SP. A aula desta semana compreende os seguintes assuntos:

Representações da Administração. Uso do Trabalho de Outros Profissionais Estimativas Contábeis. Continuidade Operacional. Transações com Partes Relacionadas. Contingências.

REPRESENTAÇÕES DA ADMINISTRAÇÃO

Um dos procedimentos que o auditor independente das demonstrações contábeis adota na conclusão do trabalho de campo é solicitar uma carta de representação por parte da administração da entidade auditada, onde esta declara diretamente ao auditor que nada omitiu que pudesse afetar as demonstrações contábeis e que as mesmas foram preparadas em consonância com os princípios fundamentais de contabilidade.

Portanto, a carta de responsabilidade da administração é o documento que deve ser emitido pelos administradores da entidade, cujas Demonstrações Contábeis estão sendo auditadas. Essa carta é endereçada ao auditor independente, confirmando as informações e os dados a ele fornecidos, assim como as bases de preparação, apresentação e divulgação das Demonstrações Contábeis submetidas para exame de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.

A apresentação da carta de responsabilidade da administração é uma forma do auditor obter evidência de que a administração reconhece sua responsabilidade pela preparação e apresentação adequada das Demonstrações Contábeis.

A norma do CFC atualmente em vigor (NBC TA 580) define que o

objetivo do auditor é obter representações formais da administração, e quando apropriado, dos responsáveis pela governança, de que eles cumpriram com suas responsabilidades pela elaboração das demonstrações contábeis e pela integridade das informações fornecidas ao auditor.

COMPARANDO:



NBC T 11.17 (norma anterior) Carta de responsabilidade da administração é o documento que deve ser emitido pelos administradores da entidade, cujas Demonstrações Contábeis estão sendo auditadas. Essa carta é endereçada ao auditor independente, confirmando as informações e os dados a ele fornecidos, assim como as bases de preparação, apresentação e divulgação das Demonstrações Contábeis submetidas para exame de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.

NBC TA 580 (norma atual) Representação formal é uma declaração escrita pela administração, fornecida ao auditor, para confirmar certos assuntos ou suportar outra evidência de auditoria. Representações formais, neste contexto, não incluem as demonstrações contábeis, as afirmações nelas contidas ou livros e registros comprobatórios.

Declarações da administração como evidência de auditoria

As normas exigem que o auditor obtenha declarações por escrito da administração sobre assuntos significativos para as Demonstrações Contábeis sempre que não se possa ter expectativa razoável quanto à existência de outra evidência de auditoria pertinente. A possibilidade de mal-entendidos entre o auditor e a administração é reduzida quando declarações verbais são confirmadas por escrito pela administração.

Por exemplo, se o auditor não consegue obter evidência suficiente sobre os critérios para reconhecimento de vendas e correspondentes custos em base de percentagem de conclusão de obra ou de contrato quando afetam de maneira significativa a apuração dos resultados, deve indagar a administração sobre o assunto e obter uma explicação formal quanto aos princípios usados para o reconhecimento de receitas e despesas.

As declarações por escrito solicitadas da administração podem estar limitadas a assuntos considerados, individual ou coletivamente, como significativos para as Demonstrações Contábeis.

O auditor deve obter declaração por escrito da administração que:

reconhece sua responsabilidade pela elaboração e implementação de controles internos para prevenir e identificar erros; e

acredita que os efeitos agregados de distorções não-ajustadas são irrelevantes, individualmente ou em conjunto, para as Demonstrações Contábeis como um todo. Resumo de tais itens deve



ser incluído ou anexado à Carta de Responsabilidade da Administração.

No decorrer da auditoria, a administração da entidade auditada faz declarações ao auditor, espontaneamente ou em resposta a indagações específicas. Quando essas declarações estão relacionadas com assuntos que sejam significativos para as Demonstrações Contábeis, o auditor deve:

buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes dentro e fora da entidade;

avaliar se as declarações feitas pela administração são razoáveis e consistentes com outras evidências de auditoria obtidas, incluindo outras declarações; e

analisar se as pessoas que fazem as declarações podem ser consideradas bem informadas sobre assuntos específicos sob os quais emitiram suas declarações.

Porém, cuidado em prova! As declarações da administração nãosubstituem outras evidências de auditoria que o auditor independente deve obter. Por exemplo, uma declaração da administração sobre o custo de um ativo não deve substituir a evidência de auditoria desse custo, que o auditor, normalmente, esperaria obter. Se não for praticável ao auditor obter evidência de auditoria adequada e suficiente com relação a um assunto que tenha, ou possa ter um efeito significativo sobre as Demonstrações Contábeis e seja esperado que essa evidência esteja disponível, isso constituirá uma limitação de escopo da auditoria, mesmo que uma declaração da administração sobre esse assunto tenha sido recebida. Uma limitação de escopo pode significar uma ressalva no relatório/parecer de auditoria ou até mesmo uma negativa de opinião.

Todavia, em certos casos, uma declaração da administração pode ser a única evidência de auditoria que, normalmente, está disponível, como por exemplo, para corroborar a intenção da administração de manter um investimento específico a longo prazo.

Devido à natureza das fraudes e das dificuldades inerentes em detectá-las, o auditor deve obter declarações formais da Administração de que ela reconhece sua responsabilidade na elaboração e na implementação de controles para prevenir e detectar fraudes e que não tem conhecimento de



qualquer fraude ou suspeita de fraude que pudesse ter efeito relevante nas Demonstrações Contábeis.

Essa declaração constitui uma salvaguarda importante para o auditor, considerando que a responsabilidade primária quanto à prevenção e detecção de fraudes é da administração, mediante a manutenção de um adequado e efetivo sistema de controles internos.

Logicamente que, caso a declaração da administração seja conflitante com outra evidência de auditoria, o auditor deve investigar as circunstâncias e, se necessário, reconsiderar a confiabilidade de outras declarações feitas pela administração.

RESUMINDO: A carta de responsabilidade da administração é o documento que deve ser emitido pelos administradores da entidade, cujas Demonstrações Contábeis estão sendo auditadas, e é endereçada ao auditor independente. O auditor solicita a Carta de Responsabilidade da Administração para: cumprir a norma de auditoria independente; obter evidência por escrito, que é mais consistente que a evidência

verbal; confirmar as informações verbais transmitidas pela administração

ao auditor durante os trabalhos; e reduzir a possibilidade de mal-entendidos sobre representações da

administração.

Documentação das declarações da administração

Uma declaração por escrito é uma evidência de auditoria melhor do que uma declaração verbal e pode assumir, por exemplo, as seguintes formas:

a) carta com as declarações de responsabilidade da administração;

b) carta do auditor descrevendo, resumidamente, seu entendimento das declarações da administração, devidamente reconhecidas e confirmadas pela administração; ou

c) atas de reuniões do conselho de administração, dos sócios ou de órgão da administração com função semelhante.

Data de emissão da carta de responsabilidade



Um aspecto muito cobrado em concurso diz respeito à data de emissão da carta de responsabilidade da administração!

De acordo com a NBCT 11.17 – Carta de Responsabilidade da Administração (revogada), uma carta com as declarações de responsabilidade da administração da entidade, cujas Demonstrações Contábeis estão sendo auditadas deve ter a mesma data do parecer dos auditores independentes sobre essas Demonstrações Contábeis, uma vez que um dos itens cobertos nessa carta diz respeito aos eventos subseqüentes ocorridos entre a data das Demonstrações Contábeis e a data do parecer dos auditores independentes.

No entanto, em determinadas circunstâncias, uma carta contendo declarações sobre certas transações ou outros eventos específicos também pode ser obtida no decorrer da auditoria ou em data posterior àquela do parecer dos auditores, por exemplo, na data de uma oferta pública.

Com o advento da NBC TA 580 – Representações Formais (norma em vigência), a data das representações formais deve ser tão próxima quanto praticável, mas não posterior, à data do relatório do auditor sobre as demonstrações contábeis.

A atual norma prevê, no entanto, que em algumas circunstâncias pode ser apropriado que o auditor obtenha representação formal sobre afirmação específica das demonstrações contábeis durante o curso da auditoria. Quando for este o caso, pode ser necessário solicitar uma representação formal atualizada.

COMPARANDO: NBCT 11.17 (norma anterior): Em regra, a carta de responsabilidade deve ter a mesma data do parecer do auditor, que é a mesma do encerramento dos trabalhos de campo, justamente para delimitar até que data o auditor se responsabiliza em revelar eventos subseqüentes relevantes. Admite carta com data anterior (durante o curso da auditoria) e posterior (exceção).

NBC TA 580 (norma atual): A data das representações da administração deve ser tão próxima quanto praticável, mas não posterior, à data do relatório do auditor sobre as demonstrações contábeis. Admite representação com data anterior (durante o curso da auditoria).



A carta de responsabilidade da administração deve ser assinada pelos membros da administração que sejam os principais responsáveis pela entidade e sua movimentação financeira (geralmente, o principal diretor executivo e o principal executivo financeiro), assim como pelo contabilista responsável pelas Demonstrações Contábeis, de forma a cobrir os aspectos contábeis com base no melhor entendimento e juízo desses executivos.

Em determinadas circunstâncias, o auditor pode considerar necessário obter cartas com declarações de responsabilidade de outros membros da administração. Por exemplo, o auditor pode requerer uma declaração por escrito de que todas as atas das assembléias dos acionistas, do conselho de administração e dos comitês relevantes lhe foram disponibilizadas.

Ação a ser adotada caso a administração se recuse a prestar declarações:

A NBC T 11.17 definia que a recusa da administração em fornecer parcial ou totalmente a carta de responsabilidade constitui-se numa limitação de escopo, e o auditor deveria expressar parecer com ressalva ou com abstenção de opinião.

No caso de declaração parcial, o auditor deveria reavaliar a confiança depositada em outras declarações feitas pela administração no decorrer da auditoria.

A recusa da administração em fornecer a carta de responsabilidade pode constituir motivo para que o auditor rescinda a seu juízo o contrato de auditoria.

Já a NBC TA 580, estabelece que, em caso de recusa, o auditor deve: a) discutir o assunto com a administração; b) reavaliar a integridade da administração e avaliar o efeito que isso pode ter sobre a confiabilidade das representações (verbais ou escritas) e da evidência de auditoria em geral; e c) tomar ações apropriadas, inclusive determinar o possível efeito sobre a sua opinião no relatório de auditoria, considerando a possibilidade de abster-se de emitir opinião.

POR CONCLUSÃO: De acordo com as duas normas, dependendo da generalização ou extensão da limitação (ausência de evidência), a opinião do auditor poderá ser com ressalva ou o auditor poderá abster-se de emitir opinião.



Visto o conteúdo sobre as Representações Formais, como de praxe, vamos comentar algumas questões sobre o assunto estudado.

1) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Sempre que não possa ter expectativa razoável quanto à existência de outra evidência de auditoria pertinente, deve o auditor obter declarações por escrito da administração, sobre os assuntos significativos para as Demonstrações Contábeis, por meio da(o) chamada(o): a) Carta de Representação da Administração. b) Circularização dos Consultores Jurídicos. c) Carta de Responsabilidade da Administração. d) Termo de Diligência. e) Carta de Conforto.

Quando do concurso para a Secretaria de Fazenda do Estado de São Paulo, estava em vigor a NBC T 11.17, aprovada pela Resolução CFC nº 1.037, de 2005.

Segundo esta norma, a carta de responsabilidade da administraçãoé o documento que deve ser emitido pelos administradores da entidade, cujas demonstrações contábeis estão sendo auditadas. Por conclusão, a letra “c” é a correta.

Como a atual norma do CFC (NBC TA 580), estabelece que as representações formais devem ter a forma de carta de representaçãodirigida ao auditor, no atual contexto, a letra “a” também estaria correta.

2) No decorrer da auditoria, a administração da entidade auditada faz declarações ao auditor, espontaneamente ou em resposta a indagações específicas. Quando essas declarações estão relacionadas com assuntos que sejam significativos para as Demonstrações Contábeis, o auditor deve cumprir determinados procedimentos. Assinale a alternativa que NÃO constitui um desses procedimentos. A) buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes dentro da entidade. B) avaliar se as declarações feitas pela administração são razoáveis e consistentes com outras evidências de auditoria obtidas, incluindo outras declarações. C) buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes fora da entidade. D) substituir uma evidência de auditoria por uma declaração da administração.



E) analisar se as pessoas que fazem as declarações podem ser consideradas bem informadas sobre assuntos específicos sob os quais emitiram suas declarações.

A única alternativa que não constitui um procedimento a ser adotado pelo auditor diante de declarações relacionadas com assuntos significativos ou relevantes para as demonstrações é a “D”, pois as declarações da administração não substituem outras evidências de auditoria que o auditor independente deve obter.

Quanto às demais alternativas, todas representam medidas a serem adotadas pelo auditor, quais sejam:

o auditor deve buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes dentro e fora da entidade.

o auditor deve avaliar se as declarações feitas pela administração são razoáveis e consistentes com outras evidências de auditoria obtidas, incluindo outras declarações. Caso haja alguma inconsistência ou incoerência, o auditor deve reavaliar a confiança depositada nas declarações da administração.

o auditor deve analisar se as pessoas que fazem as declarações podem ser consideradas bem informadas sobre assuntos específicos sob os quais emitiram suas declarações.

3) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor, ao realizar auditoria na empresa Construção S.A., aplicou todos os procedimentos de auditoria necessários ao trabalho, realizando os trabalhos em conformidade com as normas de auditoria. Ao solicitar a carta de responsabilidade da administração da empresa, esta deve ser emitida na data a) de encerramento das demonstrações contábeis. b) do término dos relatórios de revisão. c) da publicação das demonstrações contábeis. d) de emissão do parecer dos auditores. e) em que o auditor finalizar os trabalhos em campo.

De acordo com a então vigente NBC T 11.17, uma carta com as declarações de responsabilidade da administração da entidade deve ter a mesma data do parecer dos auditores independentes sobre essas Demonstrações Contábeis, uma vez que um dos itens cobertos nessa carta diz respeito aos eventos subseqüentes ocorridos entre a data das Demonstrações



Contábeis e a data do parecer dos auditores independentes. Portanto, a letra “d” é a correta. Ela deve ter a mesma data do parecer dos auditores. OBSERVAÇÃO QUANTO ÀS NOVAS NORMAS DO CFC: De acordo com a NBC TA 580, como as representações formais são evidências de auditoria necessárias, a opinião do auditor não pode ser expressa e o relatório não pode ser datado, antes da data das representações formais. Além disso, como o auditor está interessado em eventos que ocorram até a data do seu relatório e que possam exigir ajuste ou divulgação nas demonstrações contábeis, as representações formais são datadas o mais próximo possível da data do seu relatório sobre as demonstrações contábeis, mas não após a data do relatório.

4) (AFRE/MG/ESAF/2005) O não fornecimento, pela administração da empresa auditada, da Carta de Responsabilidade ao auditor independente caracteriza a) limitação de escopo. b) impossibilidade de auditoria. c) suspensão da auditoria. d) fraude em auditoria. e) a renúncia ao trabalho.

A recusa da administração em fornecer parcial ou totalmente a carta de responsabilidade constitui-se numa limitação de escopo, e o auditor deve expressar parecer com ressalva ou com abstenção de opinião. No caso de declaração parcial, o auditor deve reavaliar a confiança depositada em outras declarações feitas pela administração no decorrer da auditoria. A letra “a” é a opção correta.

5) (ICMS/SP/FCC/2009) A carta de responsabilidade da administração é um documento que compõe os papéis de auditoria. Dessa forma, NÃO seria seu objetivo (A) impedir que o auditor possa ser processado societária ou criminalmente. (B) delimitar as responsabilidades do auditor independente e da administração. (C) dar maior credibilidade às informações verbais recebidas durante a auditoria. (D) dar garantia ao auditor independente quanto às suas responsabilidades, após a publicação das demonstrações. (E) atender as normas de auditoria independente.



A carta de responsabilidade da administração não possui o objetivo de impedir que o auditor possa ser processado societária ou criminalmente. As declarações e responsabilidades assumidas pela administração oferecem garantia quanto às suas responsabilidades, mas se o auditor agir com negligência, imperícia e/ou imprudência e ocasionar prejuízos a terceiros, poderá ser processado. O gabarito é a letra “A”.

6) (AUDITOR FISCAL/PB/FCC/2006) Identifique entre os eventos abaixo aquele que a única evidência de auditoria é a carta de responsabilidade da administração. (A))Manutenção de um investimento específico como investimento de Longo Prazo. (B) Comprovação das responsabilidades e alçadas de cada Diretor. (C) Existência de processos cíveis, trabalhistas e tributários contra a empresa. (D) Confirmação da existência física de bens do Ativo Imobilizado. (E) Saldo das Contas relativas a Tributos da empresa Ativos e Passivos de Curto e Longo Prazo.

A manutenção de um evento específico como investimento de longo prazo constitui um evento para o qual o auditor precisa obter esclarecimentos formais da administração, acerca dos critérios adotados para a classificação. O gabarito é a letra “a”.

Para os eventos apontados nas demais alternativas, o auditor pode obter evidências mediante outros procedimentos, que não a obtenção de carta de responsabilidade. Por exemplo, a comprovação das responsabilidades e alçadas de cada Diretor é obtida mediante o exame dos documentos que estabelecem os limites e alçadas e ao que autorizados pelos diretores. A confirmação da existência física de bens do ativo imobilizado é realizada mediante a inspeção física do bem pelo auditor. O saldo nas contas é confirmado mediante exame de registros e análise de saldos contábeis.

7) (ICMS/RIO/FGV/2008) De acordo com José Carlos Carvalho (Auditoria Geral e Pública), muitas das informações obtidas pelo auditor durante a aplicação dos procedimentos são verbais. Dessa forma, por ocasião do encerramento dos trabalhos (com a conseqüente emissão do parecer), a administração da auditada precisa ratificar ao auditor todas as informações repassadas durante os trabalhos, destacando a responsabilidade pelas transações efetuadas, pela elaboração das demonstrações, pelo cálculo dos tributos, etc. A esse



documento dá-se o nome de carta de responsabilidade da administração. Considerando o disposto pelo CFC, a carta deverá realizar os atos enunciados nas alternativas a seguir, à exceção de um. Assinale-o. (A) mencionar que o sistema contábil e os controles internos adotados pela entidade são de responsabilidade da administração e adequados ao seu tipo de atividade e volume de transações (B) confirmar que as estimativas contábeis foram efetuadas com base em dados consistentes (C) confirmar que não há contingências fiscais, trabalhistas, previdenciárias e legais que possam afetar substancialmente a situação financeira e patrimonial da entidade, influindo significativamente na sua avaliação (D) confirmar que foram adequadamente contabilizados e divulgados nas demonstrações contábeis os saldos e transações com “partes relacionadas” e os prejuízos decorrentes de compromissos de compra e venda (E) mencionar que há ônus ou gravames sobre os ativos além dos relatados em documentos apropriados (notas explicativas, por exemplo)

A carta de responsabilidade da administração é o documento que deve ser emitido pelos administradores da entidade, cujas Demonstrações Contábeis estão sendo auditadas. Essa carta é endereçada ao auditor independente, confirmando as informações e os dados a ele fornecidos, assim como as bases de preparação, apresentação e divulgação das Demonstrações Contábeis submetidas para exame de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.

Portanto, a carta de responsabilidade menciona as responsabilidades da administração e confirma os critérios e afirmações contidas nas demonstrações contábeis.

A alternativa “E” é a incorreta e satisfaz o enunciado da questão, posto que uma das confirmações da carta é que as garantias prestadas a terceiros, os ônus ou outros gravames existentes sobre os ativos foram, adequadamente, divulgados, mas não constitui propósito do referido documento mencionar que há ônus ou gravames sobre os ativos, além dos relatados em documentos apropriados (notas explicativas, por exemplo).

Cuidado em prova! A carta apenas confirma a exatidão das demonstrações e assegura que não existem outros aspectos relevantes (como,



por exemplo, eventos subsequentes, fraudes, ônus sobre os ativos, contingências etc) além daqueles já divulgados nas demonstrações financeiras.

USO DO TRABALHO DE OUTROS PROFISSIONAIS

UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DOS AUDITORES INTERNOS

O auditor externo pode utilizar o trabalho dos auditores internos como evidência de auditoria para ajudar a formar sua opinião sobre as demonstrações contábeis.

Em conformidade com a NBC TA 610, quando a entidade auditada tiver auditoria interna e o auditor independente determinar como tendo a probabilidade de ser relevante para a auditoria, o auditor independente deve determinar em que extensão utilizará um trabalho específico dos auditores internos.

Para tal, o auditor independente deve determinar: a) se é provável que o trabalho dos auditores internos seja adequado

para os fins da auditoria; e b) em caso positivo, o efeito planejado do trabalho dos auditores

internos na natureza, época ou extensão dos procedimentos do auditor independente.

Para determinar se é provável que o trabalho dos auditores internos seja adequado para os fins da auditoria, o auditor independente deve avaliar:

a) a objetividade da função de auditoria interna; b) a competência técnica dos auditores internos; c) se é provável que o trabalho dos auditores internos seja realizado

com o devido zelo profissional; e d) se é provável que haja comunicação eficaz entre os auditores internos

e o auditor independente.

Para determinar o efeito planejado do trabalho dos auditores internos na natureza, época ou extensão dos procedimentos do auditor independente, o auditor independente deve considerar:

a) a natureza e o alcance do trabalho específico executado, ou a ser executado, pelos auditores internos;



b) os riscos avaliados de distorção relevante no nível de afirmações para classes específicas de transações, saldos contábeis e divulgações; e

c) o grau de subjetividade envolvido na avaliação da evidência de auditoria coletada pelos auditores internos como suporte para as afirmações relevantes.

Condições para que o auditor externo utilize um trabalho dos auditores internos

Para que o auditor independente possa utilizar um trabalho específico dos auditores internos, o auditor independente deve avaliar e executar os procedimentos de auditoria nesse trabalho para determinar a sua adequação para atender aos seus objetivos como auditor independente.

Assim, o auditor independente deve avaliar se:

a) o trabalho foi executado por auditores internos que tenham competência e treinamento técnicos adequados;

b) o trabalho foi adequadamente supervisionado, revisado e documentado;

c) foi obtida evidência de auditoria apropriada para permitir que os auditores internos atinjam conclusões razoáveis;

d) as conclusões são apropriadas nas circunstâncias e quaisquer relatórios elaborados pelos auditores internos são consistentes com os resultados do trabalho executado; e

e) quaisquer exceções ou assuntos não usuais divulgados pelos auditores internos estão resolvidos adequadamente.

OBSERVAÇÃO IMPORTANTE: O auditor independente assume integral responsabilidade pela opinião de auditoria expressa e essa responsabilidade não é reduzida pela utilização do trabalho feito pelos auditores internos. Isso obriga que o auditor externo avalie e execute procedimentos de auditoria necessários sobre os trabalhos da auditoria interna a fim de determinar a sua adequação para atender os objetivos da auditoria. Além disso, o auditor externo tem que avaliar a objetividade, a competência técnica e o zelo profissional dos auditores internos.

USO DE ESPECIALISTAS



O auditor pode necessitar contratar especialista para auxiliar na auditoria, como, por exemplo: advogado, engenheiro, economista, especialista em legislação tributária etc.

Quando isso acontecer, o auditor externo tem que cumprir as normas específicas sobre o uso de especialistas em auditoria. Contudo, a especialização contábil e em auditoria não são consideradas para fins das normas de utilização de especialistas em auditoria independente.

Segundo a NBC TA 620, especialista do auditor é uma pessoa ou organização com especialização em área que não contabilidade ou auditoria, contratado pelo auditor, cujo trabalho nessa área é utilizado pelo auditor para ajudá-lo a obter evidência de auditoria suficiente e apropriada. O especialista do auditor pode ser interno (um sócio, ou equivalente no setor público quando relevante, ou uma pessoa que faz parte da equipe de auditoria) ou externo.

OBSERVAÇÃO IMPORTANTE: O auditor é o único responsável por expressar opinião de auditoria e essa responsabilidade não é reduzida pela utilização do trabalho de especialista contratado pelo auditor. No entanto, se o auditor, tendo utilizado o trabalho desse especialista e concluir que o trabalho desse especialista é adequado para fins da auditoria, pode aceitar que as constatações ou conclusões desse especialista em sua área de especialização constituem evidência de auditoria apropriada.

O auditor independente deve avaliar a qualidade e suficiência do trabalho do especialista como parte da evidência de auditoria relacionada ao item da demonstração contábil sob análise.

Isso envolve uma avaliação sobre se a substância das conclusões do especialista foi adequadamente refletida nas demonstrações contábeis ou fornece suporte adequado para as mesmas. Além disso, deve concluir sobre:

a) a fonte de dados utilizada pelo especialista;

b) as premissas e métodos utilizados e sua consistência com períodos anteriores;

c) os resultados do trabalho do especialista à luz de seu conhecimento geral sobre os negócios e dos resultados e outros procedimentos de auditoria que tenha aplicado;



Ao analisar se a fonte de dados utilizada pelo especialista é a mais apropriada nas circunstâncias, o auditor independente deve utilizar os seguintes procedimentos:

a) indagar ao especialista se os procedimentos aplicados por este último são, no seu julgamento, suficientes para garantir que a fonte de dados é confiável e relevante; e

b) revisar ou testar na extensão necessária a fonte de dados utilizada pelo especialista.

Atenção: A responsabilidade quanto à qualidade e propriedade das premissas e métodos utilizados é do especialista e não do auditor. Isto porque o auditor independente não tem a mesma capacitação que o especialista e assim, nem sempre estará em posição para questioná-lo quanto ao trabalho efetuado.

Entretanto, o auditor independente deve compreender as premissas e métodos utilizados para poder avaliar se, baseado no seu conhecimento da entidade auditada e nos resultados de outros procedimentos de auditoria, são adequados às circunstâncias.

Se os resultados do trabalho do especialista não fornecerem suficiente evidência de auditoria ou se não forem consistentes com outras evidências possuídas pelo auditor independente, este último deve tomar devidas providências.

Tais providências podem incluir: discussão com a administração da entidade auditada e com o especialista; aplicação de procedimentos de auditoria adicionais; contratação de um outro especialista; ou modificação de seu parecer.

Referência ao especialista no parecer do auditor

A responsabilidade do auditor fica restrita à sua competência profissional.

Em se tratando de um parecer sem ressalva, o auditor independente não pode fazer referência do trabalho de especialista no seu parecer.



Em situações onde um especialista legalmente habilitado for contratado pela entidade auditada, sem vínculo empregatício, para executar serviços que tenham efeitos relevantes nas demonstrações contábeis, este fato deve ser divulgado nas demonstrações contábeis e o auditor, ao emitir o parecer de forma diferente ao mencionado acima, pode fazer referência ao trabalho do especialista.

Portanto, cuidado em prova: Um parecer sem ressalva não pode conter referência ao trabalho de especialistas. Já em um parecer com ressalva, adverso ou com abstenção de opinião, o auditor pode fazer referência ao trabalho de um especialista, se for relevante para o entendimento da modificação na sua opinião.

A seguir, apresento algumas questões interessantes sobre a utilização do trabalho de especialistas pelo auditor independente. Porém, perceba que as questões não são da FCC, já que esta banca não tem elaborado questões sobre esse tema em provas de auditoria recentes. De todo modo, se o assunto constar do próximo edital para o ISS SP, não podemos negligenciá-lo.

8) (CONSULTOR LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2008) No processo do planejamento da auditoria deve ser considerada a participação de auditores internos e de especialistas na execução do trabalho na entidade auditada, e a possibilidade de as controladas e coligadas serem examinadas por outros auditores independentes. Ao determinar a necessidade de utilizar-se do trabalho de especialistas, o auditor independente não deve considerar: (A) a relevância do item da demonstração contábil que está sendo analisada. (B) o risco de distorção ou erro, levando em conta a natureza e a complexidade do assunto que está sendo analisado. (C) o conhecimento da equipe de trabalho e a experiência prévia dos aspectos que estão sendo considerados. (D) a quantidade e qualidade de outras evidências de auditoria disponíveis para sua análise. (E) a medição do estágio de trabalhos completados ou a completar em contratos em andamento.

A questão foi elaborada com base nas normas do CFC vigentes à época do concurso (NBC T 11) e trata dos aspectos a serem considerados pelo auditor, quando decide utilizar o trabalho de especialistas (advogados, engenheiros, etc). Em conformidade com a norma, ao determinar a



necessidade de utilizar-se do trabalho de especialistas, o auditor independente deve considerar:

a) a relevância do item da demonstração contábil que está sendo analisada;

b) o risco de distorção ou erro levando em conta a natureza e a complexidade do assunto sendo analisado;

c) conhecimento da equipe de trabalho e a experiência prévia dos aspectos que estão sendo considerados; e

d) a quantidade e qualidade de outras evidências de auditoria disponíveis para sua análise.

Portanto, a alternativa incorreta é a “E”. A medição do estágio de trabalhos completados ou a completar em contratos em andamento não é um elemento decisivo e/ou indicado na norma na determinação do uso de especialistas.

OBSERVAÇÃO QUANTO ÀS NOVAS NORMAS DO CFC: Atualmente está em vigor a NBC TA 620, sobre o uso do trabalho de especialistas, aprovada pela Resolução CFC 1.230/09. Segundo esta norma, se a especialização em área que não contabilidade ou auditoria é necessária para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente, o auditor deve determinar a necessidade de utilizar o trabalho de especialista. O auditor deve avaliar a adequação do trabalho do especialista para fins da auditoria, incluindo: (a) a relevância e razoabilidade das constatações ou conclusões desse especialista, e sua consistência com outras evidências de auditoria; (b) se o trabalho do especialista envolve o uso de premissas e métodos significativos, a relevância e a razoabilidade dessas premissas e desses métodos nas circunstâncias; e (c) se o trabalho do especialista envolve o uso de dados-fonte significativos para o seu trabalho, a relevância, integridade e precisão desses dados-fonte.

9) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) Quando da utilização de serviços de especialista, não há responsabilidade do auditor a) em confirmar se o especialista é habilitado. b) em questionar a capacidade do especialista, desde que habilitado. c) quando o especialista for funcionário da empresa auditada. d) se o especialista for independente e não possuir vínculo com a empresa.



e) em divulgar o fato em parecer sem ressalva.

Vejam que as letras “a” e “b” referem-se à capacidade profissional do especialista e as letras “c” e “d” correspondem à necessária independência e objetividade do especialista. Todos esses aspectos o auditor verifica, quando decide utilizar o trabalho do especialista, tendo em vista que a responsabilidade pelo trabalho é sempre do auditor.

Por outro lado, não há responsabilidade do auditor em divulgar o uso de especialista em parecer de auditoria, particularmente se o parecer ou relatório é sem ressalva (ou opinião não-modificada). Assim, o gabarito é a letra “e”.

Cabe apenas alertar que é possível o auditor fazer referência ao uso de especialista em seu relatório/parecer quando relevante para o entendimento de ressalva, opinião adversa e abstenção de opinião.

VEJA O QUE DISPÕE A NBC TA 620 A ESSE RESPEITO: O auditor não deve fazer referência ao trabalho do especialista do

auditor em seu relatório que contenha opinião não modificada (sem ressalva). Se o auditor fizer referência ao trabalho de especialista do auditor

em seu relatório porque essa referência é relevante para o entendimento de ressalva ou outra modificação na sua opinião, o auditor deve indicar no relatório que essa referência não reduz a sua responsabilidade por essa opinião.

10) (ISS Rio/ESAF/2010) A respeito do uso de especialista de outra área em auditoria, é correto afirmar, exceto: a) na avaliação do trabalho do especialista, não cabe ao auditor revisar ou testar a fonte de dados utilizada. b) na emissão de parecer sem ressalva, o auditor não pode fazer referência ao trabalho de especialista no seu parecer. c) a certificação profissional, licença ou registro em órgão de classe é um dos elementos de verificação da competência do especialista. d) a responsabilidade, quanto à qualidade e propriedade das premissas e métodos utilizados, é do especialista e não do auditor. e) É atribuição do auditor obter evidência adequada de que o alcance do trabalho do especialista é suficiente para os fins da auditoria.

A letra “a” está incorreta, pois na avaliação do trabalho do especialista, cabe sim ao auditor revisar ou testar a fonte de dados utilizada. A letra “b” está correta, pois não cabe referência ao trabalho do especialista em um



parecer sem ressalva. A letra “c” está correta, pois a certificação profissional, licença ou registro em órgão de classe é um dos elementos de verificação da competência do especialista por parte do auditor para se assegurar de sua experiência e competência. A letra “d” está correta, pois a responsabilidade, quanto à qualidade e propriedade das premissas e métodos utilizados, é do especialista e não do auditor. Por fim, a letra “e” também está correta, pois o auditor tem que obter evidência adequada de que o trabalho do especialista atende os objetivos da auditoria. Portanto, o gabarito é a letra “a”.

CONTINUIDADE NORMAL DOS NEGÓCIOS DA ENTIDADE

De acordo com o pressuposto de continuidade operacional, a entidade é vista como continuando em operação em futuro previsível, ou seja, pressupõe-se que as atividades e os negócios da entidade não serão interrompidos de uma hora para outra.

Quando o uso do pressuposto de continuidade operacional é apropriado, ativos e passivos são registrados considerando que a entidade será capaz de realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal dos negócios.

Dessa forma, as demonstrações contábeis são elaboradas com base na continuidade operacional, a menos que a administração pretenda liquidar a entidade ou interromper as operações, ou não tenha nenhuma alternativa realista além dessas.

Na ausência de informações em contrário, a preparação das demonstrações contábeis presume a continuidade da entidade em regime operacional por um período não menor do que 12 meses, a partir da data das demonstrações contábeis.

Responsabilidade pela avaliação da capacidade da entidade de manter sua continuidade operacional

Algumas estruturas de relatórios financeiros contêm uma exigência explícita para que a administração faça uma avaliação específica da capacidade de continuidade operacional, e normas referentes a assuntos a serem considerados e divulgações a serem feitas em relação à continuidade operacional. Por exemplo, a NBC T 19.27 – Apresentação das Demonstrações Contábeis exige que a administração faça uma avaliação da capacidade de continuidade da entidade.



Em outras estruturas de relatórios financeiros pode não haver exigência explícita para que a administração faça uma avaliação específica da capacidade de continuidade operacional. Porém, considerando que o pressuposto de continuidade operacional é um princípio fundamental na elaboração de demonstrações contábeis, a elaboração das demonstrações contábeis requer que administração avalie a capacidade de continuidade operacional da entidade mesmo se a estrutura de relatório financeiro não incluir uma exigência explícita para isso.

A avaliação, pela administração, da capacidade de continuidade operacional, envolve exercer um julgamento, em determinado momento, sobre resultados futuros inerentemente incertos de eventos ou condições. Os seguintes fatores são relevantes para esse julgamento:

• o grau de incerteza associado ao resultado de um evento ou condição aumenta significativamente quanto mais distante no futuro ocorrer o evento ou condição, ou o correspondente resultado. Por essa razão, a muitas das estruturas de relatórios financeiros que exigem uma avaliação explícita da administração, especifica para qual período a administração deve levar em consideração todas as informações disponíveis;

• o tamanho e a complexidade da entidade, a natureza e a condição de seu negócio e o grau em que ela é afetada por fatores externos afetam o julgamento em relação ao resultado de eventos ou condições;

• qualquer julgamento sobre o futuro é baseado em informações disponíveis na época em que o julgamento é feito. Eventos subsequentes podem produzir resultados inconsistentes com julgamentos que eram razoáveis na época em que foram feitos.

E qual é a responsabilidade do auditor?

A responsabilidade do auditor é obter evidência de auditoria suficiente sobre a adequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional na elaboração e apresentação das demonstrações contábeis e expressar uma conclusão sobre se existe incerteza significativa sobre a capacidade de continuidade operacional.

Essa responsabilidade existe mesmo se a estrutura de relatório financeiro usada na elaboração das demonstrações contábeis não incluir uma exigência



explícita para que a administração faça uma avaliação específica da capacidade de continuidade operacional.

Além disso, sabe-se que a auditoria traz apenas uma garantia razoável e o auditor não pode prever esses eventos ou condições futuras. Consequentemente, a ausência de qualquer referência à incerteza de continuidade operacional, no relatório do auditor independente, nãopode ser considerada uma garantia da capacidade de continuidade operacional.

Procedimentos de avaliação de risco e atividades relacionadas

O auditor deve permanecer atento, durante toda a auditoria, à evidência de eventos ou condições que possam levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional.

Seguem exemplos de eventos ou condições que, individual ou coletivamente, podem levantar dúvida significativa quanto ao pressuposto de continuidade operacional. Esta listagem não inclui todos os eventos e condições e a existência de um ou mais itens nem sempre significa que existe incerteza significativa.

Cuidado, pois as bancas costumam elaborar questões sobre esses indicadores, como veremos mais adiante quando comentarmos algumas questões sobre esse tema.

Eventos ou indicadores financeiros:

• patrimônio líquido negativo (passivo a descoberto); • empréstimos com prazo fixo, próximos do vencimento, sem previsões

realistas de renovação ou liquidação; ou utilização excessiva de empréstimos de curto prazo para financiar ativos de longo prazo;

• indicações de retirada de suporte financeiro por credores; • fluxos de caixa operacionais negativos indicados por demonstrações

contábeis históricas ou prospectivas; • principais índices financeiros adversos; • prejuízos operacionais significativos ou deterioração significativa do

valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa; • atraso ou suspensão de dividendos; • incapacidade de pagar credores nas datas de vencimento; • incapacidade de cumprir com os termos contratuais de empréstimo; • mudança nas condições de pagamento a fornecedores, de compras a

prazo para pagamento à vista;



• incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento de novos produtos essenciais ou outros investimentos essenciais.

Eventos ou indicadores operacionais: • intenções da administração de liquidar a entidade ou interromper as

operações; • perda de pessoal chave da administração sem reposição; • perda de mercado importante, clientes importantes, franquia, licença,

ou principais fornecedores; • dificuldades na manutenção de mão-de-obra; • falta de suprimentos importantes; • surgimento de concorrente altamente competitivo.

Outros eventos:

• descumprimento de exigências de capital, incluindo outras exigências legais;

• processos legais ou regulatórios pendentes contra a entidade que podem, no caso de perda, resultar em indenização que a entidade provavelmente não terá capacidade de saldar;

• mudanças de legislação, regulamentação ou política governamental, que supostamente afetam a entidade de maneira adversa;

• catástrofe não segurada ou segurada por valor inferior, quando de sua ocorrência.

Revisão da avaliação da administração

Ao revisar a avaliação da administração sobre a capacidade de continuidade operacional, o auditor deve cobrir o mesmo período utilizado pela administração para fazer sua avaliação, conforme exigido pela estrutura de relatório financeiro, por legislação ou regulamentação específica, caso esta determine um período mais longo.

Se a avaliação elaborada pela administração, sobre a capacidade de continuidade operacional, cobrir menos de doze meses, a partir da data das demonstrações contábeis, o auditor deve solicitar que a administração estenda o período de avaliação para pelo menos doze meses, a partir daquela data.

Período posterior à avaliação elaborada pela administração

O auditor deve indagar à administração sobre seu conhecimento de eventos ou condições posteriores ao período em que foi elaborada a avaliação



da administração relacionada com dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional.

Procedimentos adicionais de auditoria

Se forem identificados eventos ou condições que possam levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional, o auditor deve obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para determinar se existe ou não incerteza significativa, por meio de procedimentos adicionais de auditoria, incluindo a consideração de fatores atenuantes, como, por exemplo, avaliar os planos da administração para ações futuras em relação à avaliação da continuidade operacional.

Conclusão e relatório de auditoria

Com base na evidência de auditoria obtida, o auditor deve expressar uma conclusão se, no seu julgamento, existe incerteza significativa sobre a capacidade de continuidade operacional relacionada a eventos ou condições que possam levantar dúvida significativa sobre essa capacidade de continuidade operacional.

Uma incerteza significativa existe quando a magnitude potencial de seu impacto e a probabilidade de sua ocorrência são tais que, no julgamento do auditor independente, a adequada divulgação da natureza e das implicações da incerteza é necessária para:

(a) no caso em que seja aplicável uma estrutura de relatório financeiro para apresentação adequada das demonstrações contábeis; ou

(b) no caso de uma estrutura de conformidade (compliance), para que as demonstrações contábeis não sejam enganosas.

Uso apropriado do pressuposto de continuidade operacional, porém com a existência de incerteza significativa

Quando o auditor independente conclui que o uso do pressuposto de continuidade operacional é apropriado nas circunstâncias, porém existe incerteza significativa, ele deve determinar se as demonstrações contábeis:

(a) descrevem adequadamente os principais eventos ou condições que possam levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional e os planos da administração para tratar desses eventos ou condições; e



(b) divulgar claramente que existe incerteza significativa relacionada a eventos ou condições que podem levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional e, portanto, que pode não ser capaz de realizar seus ativos e saldar seus passivos no curso normal do negócio.

Se for feita divulgação adequada nas demonstrações contábeis, o auditor deve expressar uma opinião sem ressalvas e incluir um parágrafo de ênfase em seu relatório para: (a) destacar a existência de incerteza significativa relacionada ao evento ou à condição que pode levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional; e (b) chamar a atenção para a nota explicativa às demonstrações contábeis.

Se não for feita divulgação adequada nas demonstrações contábeis, o auditor deve expressar uma opinião com ressalva ou adversa. O auditor deve declarar, no seu relatório de auditoria independente, que há uma incerteza significativa que pode levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional da entidade.

Uso inapropriado do pressuposto de continuidade operacional

Se no julgamento do auditor, o uso do pressuposto da continuidade operacional pela administração nas demonstrações contábeis é inapropriado, o auditor deve expressar uma opinião adversa independentemente das demonstrações contábeis incluírem ou não a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional.

USO APROPRIADO DO PRESSUPOSTO, PORÉM COM A

EXISTÊNCIA DE INCERTEZA SIGNIFICATIVA

USO INAPROPRIADO DO PRESSUPOSTO DE CONTINUIDADE

OPERACIONAL

Se for feita divulgação adequada nas demonstrações contábeis: opinião sem ressalvas e incluir um parágrafo de ênfase.

Se não for feita divulgação adequada nas demonstrações contábeis: opinião com ressalva ou adversa.

Nesse caso, o auditor deve expressar uma opinião adversaindependentemente das demonstrações contábeis incluírem ou não a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional.

Relutância da administração em elaborar ou estender sua avaliação



Se houver relutância da administração em elaborar ou estender sua avaliação, quando solicitada pelo auditor, o auditor deve considerar as implicações no seu relatório de auditoria independente.

Comunicação com os responsáveis pela governança

A menos que todos os responsáveis pela governança estejam envolvidos na administração da entidade, o auditor deve comunicar a esses responsáveis os eventos ou condições identificados que possam levantar dúvida significativa quanto à capacidade de continuidade operacional.

Essa comunicação com os responsáveis pela governança deve incluir o seguinte: (a) se os eventos ou condições constituem incerteza significativa; (b) se o uso do pressuposto de continuidade operacional é apropriado na elaboração e apresentação das demonstrações contábeis; e (c) a adequação da respectiva divulgação nas demonstrações contábeis.

A seguir, apresento algumas questões sobre as normas de continuidade operacional

11) Se as demonstrações contábeis foram elaboradas com base na continuidade operacional, mas no julgamento do auditor, o uso do pressuposto da continuidade operacional pela administração nas demonstrações contábeis é inapropriado, o auditor deve A) expressar opinião sem ressalva com parágrafo de ênfase. B) expressar uma opinião adversa desde que as demonstrações contábeis incluam a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional. C) expressar opinião com ressalva. D) expressar opinião adversa independentemente das demonstrações contábeis incluírem ou não a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional. E) abster-se de emitir opinião.

Como o auditor considerou o uso do pressuposto da continuidade operacional pela administração nas demonstrações contábeis inapropriado, o auditor deve emitir opinião adversa independentemente das demonstrações contábeis incluírem ou não a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional. O gabarito é a letra D.



12) (ANALISTA TÉCNICO/SUSEP/ESAF/2010) O auditor externo, ao avaliar as demonstrações contábeis da empresa Evolution S.A., identificou que a empresa está discutindo a similaridade de seus produtos com produtos de concorrentes que possuem isenção de tributação. A empresa não vem recolhendo o referido tributo há mais de 5 anos e o valor relativo a essa contingência é significativo. Caso a decisão vier a ser contrária à empresa, a mesma entrará em processo de descontinuidade. A decisão deve ter seu mérito julgado em quatro anos. Dessa forma deve o auditor emitir parecer: a) negativa de opinião, por não poder firmar opinião sobre as demonstrações contábeis. b) com ressalva, evidenciando o fato como restritivo às demonstrações contábeis. c) adverso, por não permitir avaliar as demonstrações contábeis. d) sem ressalva, visto que há incerteza no desdobramento da causa. e) sem ressalva, com introdução de parágrafo de ênfase fazendo referência à nota explicativa que deve descrever detalhadamente o evento.

Considerando tratar-se de evidência de situação que coloque em risco a continuidade operacional da entidade, sem maiores detalhes no enunciado quanto a alguma omissão ou falha na divulgação das demonstrações contábeis, o parecer seria sem ressalva, com introdução de parágrafo de ênfase fazendo referência à nota explicativa que deve descrever detalhadamente o evento e os aspectos relacionados ao assunto. A alternativa “e” é a correta.

13) (AFRFB/ESAF/2009) No processo de análise da continuidade dos negócios da empresa Extensão S.A., o auditor constatou que a empresa estava com passivo a descoberto. Os diretores financeiro e de produção pediram demissão, estando a empresa com dificuldades para substituí-los. A entidade foi autuada por impostos não recolhidos, sem grandes chances de sucesso em sua defesa. Esses fatos representam respectivamente indicadores: a) de operação, de operação e financeiro. b) financeiro, financeiro e financeiro. c) de outras indicações, de operação e financeiro. d) financeiro, financeiro e de operação. e) financeiro, de operação e de outras indicações.

Passivo a descoberto é um indicador financeiro. Já a perda de pessoal chave da administração (diretores) sem reposição constitui um indicador



operacional. Por fim, processos legais ou regulatórios pendentes contra a entidade, como a autuação da entidade por impostos não recolhidos, sem grandes chances de sucesso em sua defesa, correspondem a outras indicações. A alternativa “e” constitui o gabarito da questão.

14) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor da empresa Encerramento S.A. obteve evidências da incapacidade de continuidade da entidade, nos próximos 6 meses. Dessa forma, deve o auditor: a) informar, em parágrafo de ênfase no parecer, os efeitos da situação na continuidade operacional da empresa de forma que os usuários tenham adequada informação sobre a situação. b) emitir parecer com ressalva, limitando o escopo dos trabalhos pelas restrições financeiras apresentadas pela atividade. c) emitir parecer com abstenção de opinião por não conseguir determinar a posição econômica e financeira da empresa. d) emitir parecer sem ressalva, mas estabelecendo que a empresa apresente as demonstrações contábeis, de forma a divulgar os valores dos ativos e passivos por valor de realização. e) relatar em parecer adverso os efeitos no patrimônio que o processo de descontinuidade ocasiona, trazendo os valores dos ativos e passivos, a valor de realização.

As normas de auditoria estabelecem que o auditor, ao constatar que há evidências de riscos na continuidade normal das atividades da entidade, deve, em seu parecer, mencionar, em parágrafo de ênfase, os efeitos que tal situação pode determinar na continuidade operacional da entidade, de modo que os usuários tenham adequada informação sobre a mesma. Assim, a alternativa “a” é a correta.

Vale notar que o enunciado somente afirma que o auditor obteve evidências da incapacidade de continuidade da entidade, sem mencionar se foi ou não feita divulgação adequada nas Demonstrações Contábeis. Portanto, a regra geral é a inclusão de parágrafo de ênfase no parecer, fazendo-se menção aos efeitos de tal situação.

Caso o enunciado indicasse que foi feita divulgação adequada nas Demonstrações Contábeis, o auditor deveria emitir um parecer sem ressalva, adicionando um parágrafo de ênfase que destacasse o problema da continuidade operacional da entidade, fazendo referência à nota explicativa nas Demonstrações Contábeis que divulgue os aspectos relacionados ao assunto.



Por outro lado, se não fosse feita divulgação adequada nas Demonstrações Contábeis, o auditor deveria emitir um parecer com ressalva ou com opinião adversa, como for apropriado.

15) (Auditor/Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) Na análise de continuidade da empresa pelo auditor, a avaliação da perda de financiador estratégico, e se a empresa está com patrimônio líquido negativo representam, respectivamente, indicadores (A) de operação e de operação. (B) de operação e financeiro. (C) bancário e de operação. (D) financeiro e financeiro. (E) comercial e relevância.

A perda de financiador estratégico é indicador de operação e o patrimônio líquido negativo é um indicador financeiro. O gabarito é a letra B.

ESTIMATIVAS CONTÁBEIS

Estimativa contábil é a aproximação de um valor monetário na ausência de um meio de mensuração preciso. Este termo é usado para um valor mensurado do valor justo quando existe incerteza de estimativa, bem como para outros valores que requerem estimativas.

Alguns itens das demonstrações contábeis não podem ser mensurados com precisão, mas podem ser apenas estimados.

O grau de incerteza de estimativa, por sua vez, afeta os riscos de distorção relevante de estimativas contábeis, incluindo sua suscetibilidade à tendenciosidade da administração intencional ou não.

Uma diferença entre o desfecho da estimativa contábil e o valor originalmente reconhecido ou divulgado nas demonstrações contábeis nãorepresenta necessariamente uma distorção nas demonstrações contábeis. Este é especialmente o caso para estimativas contábeis ao valor justo, pois qualquer desfecho observado é invariavelmente afetado por eventos ou condições posteriores à data em que a mensuração é estimada para fins das demonstrações contábeis.

Estimativas rotineiras estimativas simples

Estimativas não-rotineiras estimativas complexas



Atenção! As bancas exploram muito em prova de quem é a responsabilidade pelas estimativas contábeis. A responsabilidade pelas estimativas é da administração da entidade auditada!

Essas estimativas, muitas vezes, são feitas em condições de incerteza com relação ao resultado de eventos que ocorreram ou têm probabilidade de ocorrer e envolvem o uso de julgamento.

O objetivo do auditor é obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre:

(a) se as estimativas contábeis, incluindo as de valor justo, registradas ou divulgadas nas demonstrações contábeis, são razoáveis; e

(b) se as respectivas divulgações nas demonstrações contábeis são adequadas, no contexto da estrutura de relatório financeiro aplicável.

Cabe ao auditor aplicar procedimentos de auditoria para:

revisar e testar o processo de uma estimativa; usar estimativa independente e comparar com a estimativa feita pela

administração; revisar eventos subseqüentes que confirmem a estimativa.

O auditor deve assegurar-se da razoabilidade das estimativas individualmente quando relevantes, mediante:

análise do fundamento matemático-estatístico para quantificação das estimativas;

a coerência destes com os itens estimados em períodos anteriores; comparação com as práticas correntes em entidades semelhantes; análise da conjuntura econômica.

Quando existe diferença relevante entre a estimativa do auditor e a das demonstrações contábeis, o auditor deve solicitar uma revisão à administração. Caso a administração se recuse a proceder à revisão, o auditor deve verificar o tipo de opinião a ser emitida sobre as DC: com ressalva ou adversa.

O auditor deve obter representações formais (por escrito) da administração e, quando apropriado, dos responsáveis pela governança se a



administração acredita que as premissas significativas utilizadas nas estimativas contábeis são razoáveis.

Vejamos algumas questões interessantes sobre estimativas contábeis:

16) (ANALISTA/SUSEP/ESAF/2010) As estimativas contábeis reconhecidas nas demonstrações contábeis da empresa são de responsabilidade: a) dos auditores externos. b) dos advogados. c) da auditoria interna. d) do conselho de administração. e) da administração da empresa.

As estimativas contábeis são de responsabilidade da administração da entidade. O auditor deve ter conhecimentos suficientes sobre os controles, os procedimentos e os métodos utilizados pela entidade no estabelecimento de estimativas que resultem em provisões, devendo assegurar-se da razoabilidade das estimativas, individualmente consideradas, quando estas forem relevantes. A alternativa correta é a “e”.

17) (Fiscal ISS/São Paulo/FCC/2007) Estimativa contábil é uma previsão quanto ao valor de um item que considera as melhores evidências disponíveis quando não há forma precisa de quantificação e deve ser objeto de atenção do auditor para se certificar quanto à sua razoabilidade. As estimativas contábeis (A) são de responsabilidade exclusiva do auditor independente, embora ele possa utilizar informações dos controles contábeis da entidade auditada. (B) sempre podem ser determinadas com segurança, porque todas as incertezas são quantificáveis estatisticamente. (C) que tenham por objeto provisionar valores de ocorrência rotineira são denominadas estimativas diretas. (D) baseadas em fórmulas ditadas pela experiência devem ser revisadas regularmente, com o objetivo de efetuar ajustes. (E) que tenham por objeto provisionar valores de ocorrência não-rotineira são denominadas estimativas simples.

A letra A está incorreta. As estimativas contábeis são de responsabilidade da administração. A letra B está incorreta, pois estimativas contábeis por vezes não podem ser determinadas com segurança. A letra C está incorreta, pois as estimativas são classificadas em simples e complexas. A



letra D está correta. Estimativas baseadas em fórmulas ditadas pela experiência devem ser revisadas regularmente pela administração, com o objetivo de efetuar ajustes. Por fim, a letra E está incorreta, pois nesse caso a ocorrência não rotineira representa uma estimativa complexa.

18) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor, ao avaliar as provisões para processos trabalhistas elaboradas pela Empresa Projeções S.A., percebeu que nos últimos três anos, os valores provisionados ficaram distantes dos valores reais. Dessa forma, deve o auditor: a) estabelecer novos critérios para realização das estimativas pela empresa, no período. b) determinar que a administração apresente novos procedimentos de cálculos que garantam os valores registrados. c) ressalvar o parecer, por inadequação dos procedimentos, dimensionando os reflexos nas demonstrações contábeis. d) exigir que seja feita uma média ponderada das perdas dos últimos três anos, para estabelecer o valor da provisão. e) avaliar se houve o ajuste dos procedimentos, para permitir estimativas mais apropriadas no período.

Em conformidade com as normas de auditoria, o auditor deve assegurar-se da razoabilidade das estimativas, individualmente consideradas, quando estas forem relevantes. Tal procedimento inclui, além da análise da fundamentação matemático-estatística dos procedimentos utilizados pela entidade na quantificação das estimativas, a coerência destas com o comportamento dos itens estimados em períodos anteriores, as práticas correntes em entidades semelhantes, os planos futuros da entidade, a conjuntura econômica e as suas projeções.

Quando a comparação entre as estimativas feitas em períodos anteriores e os valores reais destas evidenciar variações significativas, o auditor deve verificar se houve o competente ajuste nos procedimentos, de forma a permitir estimativas mais apropriadas no período em exame. Portanto, a alternativa “e” é a correta.

19) (Auditor/TCE/SP/FCC/2008) Os exames realizados pelo auditor externo na avaliação das estimativas contábeis devem I. fundamentar matemática e estatisticamente os procedimentos utilizados pela entidade na quantificação das estimativas. II. verificar a coerência das estimativas com o comportamento da entidade em períodos passados.



III. avaliar a conjuntura econômica existente no momento e suas projeções para períodos futuros. Está correto o que se afirma em (A) III, apenas. (B) II, apenas. (C) I, apenas. (D) I e II, apenas. (E) I, II e III.

Todas as alternativas referem-se a procedimentos adotados pelo auditor para avaliação das estimativas contábeis. O gabarito é a letra D.

TRANSAÇÕES COM PARTES RELACIONADAS

Parte relacionada é a parte que está relacionada com a entidade:

(a) direta ou indiretamente por meio de um ou mais intermediários, quando a parte: (i) controlar, for controlada por, ou estiver sob o controle comum da entidade (isso inclui controladoras ou controladas); (ii) tiver interesse na entidade que lhe confira influência significativa sobre a entidade; ou (iii) tiver controle conjunto sobre a entidade;

Controle é o poder de governar as políticas financeiras e operacionais de uma entidade de modo a obter benefícios de suas atividades. Influência significativa (que pode ser conseguida por meio de propriedade de ações, estatuto ou acordo) é o poder de participar das decisões de política financeira e operacional de uma entidade, mas não tem controle sobre essas políticas.

(b) se for coligada da entidade;

(c) se for joint venture (empreendimento conjunto) em que a entidade seja um investidor;

(d) se for membro do pessoal-chave da administração da entidade ou de sua controladora;

(e) se for membro próximo da família ou de qualquer pessoa referido nas alíneas (a) ou (d);



(f) se for entidade controlada, controlada em conjunto ou significativamente influenciada por, ou em que o poder de voto significativo nessa entidade reside em, direta ou indiretamente, qualquer pessoa referida nas alíneas (d) ou (e); ou

(g) se for plano de benefícios pós-emprego para benefício dos empregados da entidade, ou de qualquer entidade que seja parte relacionada dessa entidade.

Divulgação

Os relacionamentos entre controladora e controladas ou coligadas devem ser divulgados independentemente de ter havido ou não transações entre essas partes relacionadas.

Para permitir aos usuários de demonstrações contábeis uma visão acerca dos efeitos dos relacionamentos com partes relacionadas na entidade, é apropriado divulgar o relacionamento com partes relacionadas onde exista controle, tendo havido ou não transações entre as partes relacionadas.

Para quaisquer transações entre partes relacionadas, faz-se necessária a divulgação das condições em que as mesmas transações foram efetuadas. Transações atípicas com partes relacionadas após o encerramento do exercício ou período também devem ser divulgadas.

Natureza do relacionamento e das transações com partes relacionadas

Muitas transações com partes relacionadas são efetuadas no curso normal dos negócios. Em tais circunstâncias, elas podem não representar um risco de distorção relevante maior do que o de transações similares com partes não relacionadas.

Contudo, a natureza do relacionamento e transações com partes relacionadas em algumas circunstâncias pode dar origem a riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis maiores do que os de transações com partes não relacionadas. Por exemplo:

• partes relacionadas podem operar por meio de uma série extensa e complexa de relacionamentos e estruturas, com um aumento correspondente na complexidade das transações com partes relacionadas;



• os sistemas de informação podem ser ineficazes na identificação e resumo de transações e saldos em aberto entre a entidade e as suas partes relacionadas;

• as transações com partes relacionadas podem não ser conduzidas nos termos e condições normais de mercado. Por exemplo, algumas transações com partes relacionadas podem ser conduzidas sem o pagamento de contraprestação.

Responsabilidades do auditor

Como as partes relacionadas não são independentes uma da outra, muitas estruturas de relatório financeiro estabelecem exigências de contabilização e divulgação específicas para relacionamentos, transações e saldos de partes relacionadas para possibilitar aos usuários das demonstrações contábeis a compreensão de sua natureza e efeitos concretos ou potenciais sobre as demonstrações contábeis.

Quando a estrutura de relatório financeiro aplicável estabelece tais exigências, o auditor tem a responsabilidade de executar procedimentos de auditoria para identificar, avaliar e responder aos riscos de distorção relevante decorrentes da não contabilização ou da não divulgação apropriada do relacionamento, transações ou saldos com partes relacionadas em conformidade com os requisitos da estrutura.

Mesmo que a estrutura de relatório financeiro aplicável não estabeleça nenhuma exigência ou estabeleça exigências mínimas para partes relacionadas, o auditor, não obstante, precisa obter o entendimento dos relacionamentos e transações com as partes relacionadas à entidade que seja suficiente para que ele possa concluir se as demonstrações contábeis, afetadas por esses relacionamentos e transações, atingem apresentação adequada (como no caso da Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis aprovada pelo CFC) ou não são enganosas (para estar de acordo com a estrutura de conformidade (compliance).

Além disso, o entendimento dos relacionamentos e das transações com partes relacionadas é relevante para que o auditor avalie se estão presentes um ou mais fatores de risco de fraude, porque a fraude pode ser cometida mais facilmente por meio das partes relacionadas.

No contexto das partes relacionadas, o risco do auditor não detectar distorções relevantes são maiores pelas seguintes razões:



• a administração pode não ter conhecimento da existência de todas as partes relacionadas e das transações com elas, particularmente se a estrutura de relatório financeiro aplicável não estabelecer exigências para partes relacionadas;

• relacionamentos com partes relacionadas podem oferecer maior oportunidade para conluio, ocultação ou manipulação por parte da administração.

Vejamos uma questão sobre esse assunto.

20) (AUDITOR/RS/FAURGS/2006) Com relação à norma sobre Transações com Partes Relacionadas, assinale a alternativa INCORRETA. A) As normas contábeis sobre partes relacionadas exigem que as relações e as transações com essas partes sejam, adequadamente, divulgadas nas Demonstrações Contábeis. B) A existência de partes relacionadas ou transações com tais partes pode afetar as Demonstrações Contábeis. Por exemplo, a não-apropriação de forma correta dos valores de rateio de despesas administrativas afeta o resultado de uma entidade relacionada. C) A fonte de evidência de auditoria afeta a avaliação de sua confiabilidade por parte do auditor. Pode-se depositar um grau de confiança na evidência de auditoria obtida de terceiros que não forem partes relacionadas. D) As evidências suficientes para identificar as partes relacionadas podem ser obtidas pelo auditor no decorrer do exercício social subseqüente. E) Uma transação com partes relacionadas pode ser motivada por condições diferentes das condições normais do negócio.

A única alternativa incorreta é a que afirma que as evidências suficientes para identificar as partes relacionadas podem ser obtidas pelo auditor no decorrer do exercício social subseqüente. O auditor considera no planejamento da auditoria a existência de partes relacionadas e aplica procedimentos para avaliar os riscos de distorções relevantes envolvendo partes relacionadas no decorrer do exercício social auditado. O gabarito é a letra D.

CONTINGÊNCIAS

Conforme ensinam Barreto e Graeff, contingência é algo que não é certo, que não é determinado, mas que se acontecer pode ter grande relevância



quanto a real situação ou mesmo quanto à continuidade normal das atividades de uma entidade. As contingências geralmente estão relacionadas a litígios, pedidos de indenização ou questões tributárias.

Esses fatos incertos podem ser tanto positivos (contingências ativas ou ativos contingentes) quanto negativos (contingências passivas ou passivos contingentes).

Define-se contingência ativa como um possível ativo, decorrente de eventos passados, cuja existência será confirmada somente pela ocorrência, ou não, de um ou mais eventos futuros, que não estejam totalmente sob o controle da entidade.

Contingência passiva é uma possível obrigação presente cuja existência será confirmada somente pela ocorrência, ou não, de um ou mais eventos futuros, que não estejam totalmente sob o controle da entidade; ou, uma obrigação presente que surge de eventos passados, mas que não é reconhecida porque é improvável que a entidade tenha de liquidá-la; ou o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente segurança.

A administração da entidade é a responsável pela adoção de políticas e procedimentos para identificar, avaliar, contabilizar e/ou divulgar, adequadamente, os passivos não-registrados e as contingências.

O auditor deve avaliar se a administração tomou as medidas adequadas no que se refere aos reflexos das contingências ativas e passivas nas demonstrações contábeis. Os quadros a seguir resumem as ações que a administração deve tomar de acordo com cada tipo de contingência.

PASSIVO CONTINGENTE

Tipo de contingência

Obrigação presente com provável saída de recursos.

Obrigação presente com não provável (possível) saída de recursos.

Obrigação com probabilidade remotade saída de recursos.

O que fazer? A provisão é reconhecida e divulgada.

Provisão apenas divulgada.

Provisão não é reconhecida nem divulgada.

ATIVO CONTINGENTE

Tipo de contingência

Entrada de benefícios econômicos é

Entrada de benefícios econômicos é

Entrada de benefícios econômicos é não provável (possível).



praticamente certa.

provável, mas não praticamente certa.

O que fazer? Não se trata de um ativo contingente, mas de um ativo que deve ser reconhecido.

O ativo contingente deve ser divulgado.

O ativo contingente não é divulgado.

Quando da execução de procedimentos de auditoria para a identificação de passivos não-registrados e contingências, o Auditor Independente deve obter evidências para os seguintes assuntos, desde que relevantes:

a) a existência de uma condição ou uma situação circunstancial ocorrida, indicando uma incerteza com possibilidade de perdas ou ganhos para a entidade;

b) o período em que foram gerados;

c) o grau de probabilidade de um resultado favorável ou desfavorável; e

d) o valor ou a extensão de perda ou ganho potencial.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

Os eventos ou as condições que devem ser considerados na identificação da existência de passivos não-registrados e de contingências para a avaliação de sua adequada apresentação nas Demonstrações Contábeis são questões de direto conhecimento e, freqüentemente, objeto de controle da administração da entidade e, portanto, seus administradores constituem-se em fonte primária de informação sobre esses eventos ou essas condições.

Dessa forma, os seguintes procedimentos devem ser executados pelo Auditor Independente com respeito aos passivos não-registrados e às contingências:

a) indagar e discutir com a administração a respeito das políticas e dos procedimentos adotados para identificar, avaliar e contabilizar e/ou divulgar os passivos não-registrados e as contingências;

b) obter, formalmente, da administração uma descrição das contingências na data de encerramento das Demonstrações Contábeis e para o período que abrange essa data e a data de emissão do parecer de auditoria



sobre essas demonstrações, incluindo a identificação dos assuntos sob os cuidados profissionais de consultores jurídicos;

c) examinar os documentos em poder do cliente vinculados aos passivos não-registrados e às contingências, incluindo correspondências e faturas de consultores jurídicos;

d) obter representação formal da administração, contendo a lista de consultores ou assessores jurídicos que cuidam do assunto e representação de que todas as contingências potenciais ou ainda não formalizadas, relevantes, foram divulgadas nas Demonstrações Contábeis.

O Auditor deve pedir à administração do cliente para preparar carta de solicitação de confirmação de dados (circularização) aos consultores jurídicos encarregados dos processos e litígios em andamento, para obter e evidenciar o julgamento desses profissionais acerca do grau da probabilidade de um resultado favorável ou desfavorável e do montante envolvido.

Caso considere necessário, o Auditor, baseado nas informações obtidas dos consultores jurídicos, tendo em vista eventuais incertezas e relevância do assunto, deve solicitar à administração a opinião de outro consultor jurídico independente.

A circularização dos consultores jurídicos é uma forma de o auditor obter confirmação independente das informações fornecidas pela administração referentes a situações relacionadas a litígios, pedidos de indenização ou questões tributárias.

A extensão da seleção dos consultores jurídicos a serem circularizados depende do julgamento do Auditor, que deve levar em consideração sua avaliação da estrutura de controles internos mantida pela entidade auditada para identificar, avaliar, contabilizar e\ou divulgar questões relativas a contingências, bem como a natureza e a relevância dos assuntos envolvidos. Por exemplo, o Auditor pode aplicar técnicas de amostragem (incluindo estratificação) na seleção dos consultores a serem circularizados que estejam envolvidos com grande volume de questões, de natureza similar e de pequeno valor individual.

Em circunstâncias especiais, o Auditor pode complementar a resposta para assuntos cobertos na carta de circularização em uma reunião que ofereça oportunidade para discussões e explicações mais detalhadas que uma resposta escrita.



O Auditor revisa eventos passíveis de potencial ajuste ou divulgação nas Demonstrações Contábeis ocorridas até a data de seu relatório. Portanto, a última data do período coberto pela resposta do advogado (data da carta) deve se aproximar, ao máximo possível, da conclusão do trabalho de campo.

Vale ressaltar que a recusa de um consultor jurídico em fornecer a informação solicitada, por meio de circularização é uma limitação na extensão da auditoria suficiente para impedir a emissão de um parecer ou opinião sem ressalvas, conforme definido na norma sobre Parecer dos Auditores Independentes sobre as Demonstrações Contábeis.

Julgamento do auditor

O Auditor deve avaliar todas as circunstâncias e as evidências obtidas durante a aplicação de seus procedimentos de auditoria para passivos não-registrados e contingências para formar o seu julgamento quanto à adequação às práticas contábeis adotadas na elaboração e na apresentação das Demonstrações Contábeis sob exame.

Repercussões na opinião/parecer do auditor

inadequação relevante no reconhecimento e/ou divulgação de contingências opinião com ressalva ou adversa.

incerteza relevante quanto à estimativa de uma contingência sem ressalva com parágrafo de ênfase.

limitação relevante na execução dos procedimentos (recusa dos consultores jurídicos) opinião com ressalva ou abstenção de opinião.

Eis uma questão interessante sobre contingências.

21) (Analista/SEFAZ/RJ/FGV/2011) Em resposta a uma circularização, os advogados da entidade auditada assim classificaram as chances de perda nos processos judiciais em que aquela (auditada) era ré:

Natureza Valor Risco Trabalhista R$ 3.700.000,00 Remota

Trabalhista R$ 6.000.000,00 Provável Fiscal R$ 300.000,00 Possível



Considerando a situação acima e sabendo que o contador adotou os procedimentos corretos, consoante a regulamentação do CFC para estimativas e contingências, o auditor deverá certificar-se de que (sabendo que os saldos são relevantes) A) não foram mencionados quaisquer dos valores acima, uma vez que ainda não houve decisão judicial definitiva. B) apenas as contingências fiscais devem ser contabilizadas. C) todas as contingências acima devem ser contabilizadas. D) em relação à contingência trabalhista enquadrada como remota, não deve ser feito registro no balanço patrimonial nem ser mencionada em notas explicativas. E) a contingência trabalhista classificada como provável não deve ser contabilizada.

A alternativa correta e que satisfaz o enunciado da questão é a D, pois a contingência trabalhista enquadrada como remota, não deve ser reconhecida e registrada no balanço patrimonial nem ser mencionada em notas explicativas (divulgada).

Por fim, veremos duas questões da FCC que versam sobre vários assuntos estudados e outros que ainda veremos em nosso curso.

22) (ICMS/SP/FCC/2009) Analise as seguintes proposições: I. As transações com partes relacionadas são normalmente irrelevantes para determinação da extensão dos procedimentos de auditoria uma vez que são efetuadas sob condições comutativas. II. O auditor deve aplicar procedimentos específicos em relação a eventos ocorridos entre a data do balanço e a de seu parecer que possam demandar ajustes específicos nas demonstrações ou a divulgação em notas explicativas. III. A carta de responsabilidade da administração deve ser emitida com a mesma data do parecer dos auditores sobre as demonstrações contábeis a que ela se refere. IV. O auditor deve obter carta de advogados da entidade quanto à existência de passivos contingentes da entidade na época da execução dos trabalhos finais de auditoria. Está correto o que se afirma APENAS em (A) II e III. (B) II, III e IV. (C) I. (D) II. (E) I, II e III.



Proposição I: As transações com partes relacionadas são normalmente relevantes para determinação da extensão dos procedimentos de auditoria uma vez que são efetuadas sob condições comutativas. Incorreta.

Proposição II: O auditor deve aplicar procedimentos específicos em relação a eventos ocorridos entre a data do balanço e a de seu parecer que possam demandar ajustes específicos nas demonstrações ou a divulgação em notas explicativas. Esse período é chamado de período subsequente, em que o auditor aplica procedimentos para revelar eventos negativos ou positivos que se refiram ao ano anterior (requerem ajustes nas demonstrações) ou apenas divulgação nas demonstrações, em notas explicativas. Correta.

Proposição III: De acordo com as normas vigentes à época do concurso, a carta de responsabilidade da administração (representação da administração) deve ser emitida com a mesma data do parecer dos auditores sobre as demonstrações contábeis a que ela se refere. Correta.

Proposição IV: O auditor deve obter carta de advogados da entidade quanto à existência de passivos contingentes da entidade na época da execução dos trabalhos finais de auditoria. O Auditor revisa eventos passíveis de potencial ajuste ou divulgação nas Demonstrações Contábeis ocorridas até a data de seu relatório. Portanto, a última data do período coberto pela resposta do advogado (data da carta) deve se aproximar, ao máximo possível, da conclusão do trabalho de campo. Correta.

Portanto, o gabarito é a letra B.

23) (Analista Auditor/TJ/PI/FCC/2009) De acordo com a NBC T 11 do Conselho Federal de Contabilidade, que trata das normas da auditoria independente das demonstrações contábeis, é correto afirmar: (A) A continuidade normal das atividades da entidade deve ser pressuposta pelo auditor em função do princípio contábil da continuidade, tornando desnecessária a análise de fatores de risco que possam comprometer essa premissa. (B) As estimativas contábeis são de responsabilidade exclusiva do auditor e baseiam-se em fatores objetivos e subjetivos, devendo a administração da entidade acatar integralmente o julgamento do auditor, sob pena deste emitir parecer com abstenção de opinião ou adverso. (C) A carta de responsabilidade da administração quanto às informações e dados e à preparação e apresentação das demonstrações contábeis submetidas aos exames de auditoria deve



ser emitida com a mesma data do parecer do auditor sobre as referidas demonstrações. (D) O auditor deve adotar procedimentos para assegurar-se que todas as contingências passivas foram identificadas e adequadamente mensuradas pela administração da entidade na elaboração das demonstrações contábeis, sendo desnecessário o mesmo procedimento em relação às contingências ativas. (E) No programa de trabalho para exame dos sistemas de processamento eletrônico de dados (PED), não há necessidade de o auditor incluir o exame da segurança dos sistemas adotados pela entidade, já que estes são de exclusiva responsabilidade da administração.

A alternativa correta é a C. A carta de responsabilidade da administração quanto às informações e dados e à preparação e apresentação das demonstrações contábeis submetidas aos exames de auditoria deve ser emitida com a mesma data do parecer do auditor sobre as referidas demonstrações. Pelas atuais normas, não pode ter data posterior à data do relatório do auditor.

Na letra A, o erro está na afirmação de que é desnecessária a análise de fatores de risco que possam comprometer a premissa.

Na letra B, existem vários erros, em especial nas afirmações de que as estimativas contábeis são de responsabilidade exclusiva do auditor, baseiam-se em fatores subjetivos e que a administração da entidade deve acatar integralmente o julgamento do auditor.

Na letra D, o erro está na firmação de que é desnecessário o mesmo procedimento em relação às contingências ativas.

Por fim, na letra E, o erro está na afirmação de que não há necessidade de o auditor incluir o exame da segurança dos sistemas adotados pela entidade.

Concluímos mais uma aula do nosso curso.

Bons estudos e até a próxima aula.




1) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) Sempre que não possa ter expectativa razoável quanto à existência de outra evidência de auditoria pertinente, deve o auditor obter declarações por escrito da administração, sobre os assuntos significativos para as Demonstrações Contábeis, por meio da(o) chamada(o): a) Carta de Representação da Administração. b) Circularização dos Consultores Jurídicos. c) Carta de Responsabilidade da Administração. d) Termo de Diligência. e) Carta de Conforto.

2) No decorrer da auditoria, a administração da entidade auditada faz declarações ao auditor, espontaneamente ou em resposta a indagações específicas. Quando essas declarações estão relacionadas com assuntos que sejam significativos para as Demonstrações Contábeis, o auditor deve cumprir determinados procedimentos. Assinale a alternativa que NÃO constitui um desses procedimentos. A) buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes dentro da entidade. B) avaliar se as declarações feitas pela administração são razoáveis e consistentes com outras evidências de auditoria obtidas, incluindo outras declarações. C) buscar evidência comprobatória de auditoria com base em fontes fora da entidade. D) substituir uma evidência de auditoria por uma declaração da administração. E) analisar se as pessoas que fazem as declarações podem ser consideradas bem informadas sobre assuntos específicos sob os quais emitiram suas declarações.

3) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor, ao realizar auditoria na empresa Construção S.A., aplicou todos os procedimentos de auditoria necessários ao trabalho, realizando os trabalhos em conformidade com as normas de auditoria. Ao solicitar a carta de responsabilidade da administração da empresa, esta deve ser emitida na data a) de encerramento das demonstrações contábeis. b) do término dos relatórios de revisão. c) da publicação das demonstrações contábeis. d) de emissão do parecer dos auditores. e) em que o auditor finalizar os trabalhos em campo.



4) (AFRE/MG/ESAF/2005) O não fornecimento, pela administração da empresa auditada, da Carta de Responsabilidade ao auditor independente caracteriza a) limitação de escopo. b) impossibilidade de auditoria. c) suspensão da auditoria. d) fraude em auditoria. e) a renúncia ao trabalho.

5) (ICMS/SP/FCC/2009) A carta de responsabilidade da administração é um documento que compõe os papéis de auditoria. Dessa forma, NÃO seria seu objetivo (A) impedir que o auditor possa ser processado societária ou criminalmente. (B) delimitar as responsabilidades do auditor independente e da administração. (C) dar maior credibilidade às informações verbais recebidas durante a auditoria. (D) dar garantia ao auditor independente quanto às suas responsabilidades, após a publicação das demonstrações. (E) atender as normas de auditoria independente.

6) (AUDITOR FISCAL/PB/FCC/2006) Identifique entre os eventos abaixo aquele que a única evidência de auditoria é a carta de responsabilidade da administração. (A))Manutenção de um investimento específico como investimento de Longo Prazo. (B) Comprovação das responsabilidades e alçadas de cada Diretor. (C) Existência de processos cíveis, trabalhistas e tributários contra a empresa. (D) Confirmação da existência física de bens do Ativo Imobilizado. (E) Saldo das Contas relativas a Tributos da empresa Ativos e Passivos de Curto e Longo Prazo.

7) (ICMS/RIO/FGV/2008) De acordo com José Carlos Carvalho (Auditoria Geral e Pública), muitas das informações obtidas pelo auditor durante a aplicação dos procedimentos são verbais. Dessa forma, por ocasião do encerramento dos trabalhos (com a conseqüente emissão do parecer), a administração da auditada precisa ratificar ao auditor todas as informações repassadas durante os trabalhos, destacando a responsabilidade pelas transações efetuadas, pela elaboração das demonstrações, pelo cálculo dos tributos, etc. A esse



documento dá-se o nome de carta de responsabilidade da administração. Considerando o disposto pelo CFC, a carta deverá realizar os atos enunciados nas alternativas a seguir, à exceção de um. Assinale-o. (A) mencionar que o sistema contábil e os controles internos adotados pela entidade são de responsabilidade da administração e adequados ao seu tipo de atividade e volume de transações (B) confirmar que as estimativas contábeis foram efetuadas com base em dados consistentes (C) confirmar que não há contingências fiscais, trabalhistas, previdenciárias e legais que possam afetar substancialmente a situação financeira e patrimonial da entidade, influindo significativamente na sua avaliação (D) confirmar que foram adequadamente contabilizados e divulgados nas demonstrações contábeis os saldos e transações com “partes relacionadas” e os prejuízos decorrentes de compromissos de compra e venda (E) mencionar que há ônus ou gravames sobre os ativos além dos relatados em documentos apropriados (notas explicativas, por exemplo)

8) (CONSULTOR LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2008) No processo do planejamento da auditoria deve ser considerada a participação de auditores internos e de especialistas na execução do trabalho na entidade auditada, e a possibilidade de as controladas e coligadas serem examinadas por outros auditores independentes. Ao determinar a necessidade de utilizar-se do trabalho de especialistas, o auditor independente não deve considerar: (A) a relevância do item da demonstração contábil que está sendo analisada. (B) o risco de distorção ou erro, levando em conta a natureza e a complexidade do assunto que está sendo analisado. (C) o conhecimento da equipe de trabalho e a experiência prévia dos aspectos que estão sendo considerados. (D) a quantidade e qualidade de outras evidências de auditoria disponíveis para sua análise. (E) a medição do estágio de trabalhos completados ou a completar em contratos em andamento.

9) (SEFAZ/CE/ESAF/2006) Quando da utilização de serviços de especialista, não há responsabilidade do auditor a) em confirmar se o especialista é habilitado. b) em questionar a capacidade do especialista, desde que habilitado.



c) quando o especialista for funcionário da empresa auditada. d) se o especialista for independente e não possuir vínculo com a empresa. e) em divulgar o fato em parecer sem ressalva.

10) (ISS Rio/ESAF/2010) A respeito do uso de especialista de outra área em auditoria, é correto afirmar, exceto: a) na avaliação do trabalho do especialista, não cabe ao auditor revisar ou testar a fonte de dados utilizada. b) na emissão de parecer sem ressalva, o auditor não pode fazer referência ao trabalho de especialista no seu parecer. c) a certificação profissional, licença ou registro em órgão de classe é um dos elementos de verificação da competência do especialista. d) a responsabilidade, quanto à qualidade e propriedade das premissas e métodos utilizados, é do especialista e não do auditor. e) É atribuição do auditor obter evidência adequada de que o alcance do trabalho do especialista é suficiente para os fins da auditoria.

11) Se as demonstrações contábeis foram elaboradas com base na continuidade operacional, mas no julgamento do auditor, o uso do pressuposto da continuidade operacional pela administração nas demonstrações contábeis é inapropriado, o auditor deve A) expressar opinião sem ressalva com parágrafo de ênfase. B) expressar uma opinião adversa desde que as demonstrações contábeis incluam a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional. C) expressar opinião com ressalva. D) expressar opinião adversa independentemente das demonstrações contábeis incluírem ou não a divulgação da inadequação do uso, pela administração, do pressuposto de continuidade operacional. E) abster-se de emitir opinião. 12) (ANALISTA TÉCNICO/SUSEP/ESAF/2010) O auditor externo, ao avaliar as demonstrações contábeis da empresa Evolution S.A., identificou que a empresa está discutindo a similaridade de seus produtos com produtos de concorrentes que possuem isenção de tributação. A empresa não vem recolhendo o referido tributo há mais de 5 anos e o valor relativo a essa contingência é significativo. Caso a decisão vier a ser contrária à empresa, a mesma entrará em processo de descontinuidade. A decisão deve ter seu mérito julgado em quatro anos. Dessa forma deve o auditor emitir parecer: a) negativa de opinião, por não poder firmar opinião sobre as demonstrações contábeis.



b) com ressalva, evidenciando o fato como restritivo às demonstrações contábeis. c) adverso, por não permitir avaliar as demonstrações contábeis. d) sem ressalva, visto que há incerteza no desdobramento da causa. e) sem ressalva, com introdução de parágrafo de ênfase fazendo referência à nota explicativa que deve descrever detalhadamente o evento. 13) (AFRFB/ESAF/2009) No processo de análise da continuidade dos negócios da empresa Extensão S.A., o auditor constatou que a empresa estava com passivo a descoberto. Os diretores financeiro e de produção pediram demissão, estando a empresa com dificuldades para substituí-los. A entidade foi autuada por impostos não recolhidos, sem grandes chances de sucesso em sua defesa. Esses fatos representam respectivamente indicadores: a) de operação, de operação e financeiro. b) financeiro, financeiro e financeiro. c) de outras indicações, de operação e financeiro. d) financeiro, financeiro e de operação. e) financeiro, de operação e de outras indicações. 14) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor da empresa Encerramento S.A. obteve evidências da incapacidade de continuidade da entidade, nos próximos 6 meses. Dessa forma, deve o auditor: a) informar, em parágrafo de ênfase no parecer, os efeitos da situação na continuidade operacional da empresa de forma que os usuários tenham adequada informação sobre a situação. b) emitir parecer com ressalva, limitando o escopo dos trabalhos pelas restrições financeiras apresentadas pela atividade. c) emitir parecer com abstenção de opinião por não conseguir determinar a posição econômica e financeira da empresa. d) emitir parecer sem ressalva, mas estabelecendo que a empresa apresente as demonstrações contábeis, de forma a divulgar os valores dos ativos e passivos por valor de realização. e) relatar em parecer adverso os efeitos no patrimônio que o processo de descontinuidade ocasiona, trazendo os valores dos ativos e passivos, a valor de realização.

15) (Auditor/Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) Na análise de continuidade da empresa pelo auditor, a avaliação da perda de financiador estratégico, e se a empresa está com patrimônio líquido negativo representam, respectivamente, indicadores (A) de operação e de operação.



(B) de operação e financeiro. (C) bancário e de operação. (D) financeiro e financeiro. (E) comercial e relevância.

16) (ANALISTA/SUSEP/ESAF/2010) As estimativas contábeis reconhecidas nas demonstrações contábeis da empresa são de responsabilidade: a) dos auditores externos. b) dos advogados. c) da auditoria interna. d) do conselho de administração. e) da administração da empresa.

17) (Fiscal ISS/São Paulo/FCC/2007) Estimativa contábil é uma previsão quanto ao valor de um item que considera as melhores evidências disponíveis quando não há forma precisa de quantificação e deve ser objeto de atenção do auditor para se certificar quanto à sua razoabilidade. As estimativas contábeis (A) são de responsabilidade exclusiva do auditor independente, embora ele possa utilizar informações dos controles contábeis da entidade auditada. (B) sempre podem ser determinadas com segurança, porque todas as incertezas são quantificáveis estatisticamente. (C) que tenham por objeto provisionar valores de ocorrência rotineira são denominadas estimativas diretas. (D) baseadas em fórmulas ditadas pela experiência devem ser revisadas regularmente, com o objetivo de efetuar ajustes. (E) que tenham por objeto provisionar valores de ocorrência não-rotineira são denominadas estimativas simples.

18) (AFRFB/ESAF/2009) O auditor, ao avaliar as provisões para processos trabalhistas elaboradas pela Empresa Projeções S.A., percebeu que nos últimos três anos, os valores provisionados ficaram distantes dos valores reais. Dessa forma, deve o auditor: a) estabelecer novos critérios para realização das estimativas pela empresa, no período. b) determinar que a administração apresente novos procedimentos de cálculos que garantam os valores registrados. c) ressalvar o parecer, por inadequação dos procedimentos, dimensionando os reflexos nas demonstrações contábeis. d) exigir que seja feita uma média ponderada das perdas dos últimos três anos, para estabelecer o valor da provisão.



e) avaliar se houve o ajuste dos procedimentos, para permitir estimativas mais apropriadas no período.

19) (Auditor/TCE/SP/FCC/2008) Os exames realizados pelo auditor externo na avaliação das estimativas contábeis devem I. fundamentar matemática e estatisticamente os procedimentos utilizados pela entidade na quantificação das estimativas. II. verificar a coerência das estimativas com o comportamento da entidade em períodos passados. III. avaliar a conjuntura econômica existente no momento e suas projeções para períodos futuros. Está correto o que se afirma em (A) III, apenas. (B) II, apenas. (C) I, apenas. (D) I e II, apenas. (E) I, II e III.

20) (AUDITOR/RS/FAURGS/2006) Com relação à norma sobre Transações com Partes Relacionadas, assinale a alternativa INCORRETA. A) As normas contábeis sobre partes relacionadas exigem que as relações e as transações com essas partes sejam, adequadamente, divulgadas nas Demonstrações Contábeis. B) A existência de partes relacionadas ou transações com tais partes pode afetar as Demonstrações Contábeis. Por exemplo, a não-apropriação de forma correta dos valores de rateio de despesas administrativas afeta o resultado de uma entidade relacionada. C) A fonte de evidência de auditoria afeta a avaliação de sua confiabilidade por parte do auditor. Pode-se depositar um grau de confiança na evidência de auditoria obtida de terceiros que não forem partes relacionadas. D) As evidências suficientes para identificar as partes relacionadas podem ser obtidas pelo auditor no decorrer do exercício social subseqüente. E) Uma transação com partes relacionadas pode ser motivada por condições diferentes das condições normais do negócio.

21) (Analista/SEFAZ/RJ/FGV/2011) Em resposta a uma circularização, os advogados da entidade auditada assim classificaram as chances de perda nos processos judiciais em que aquela (auditada) era ré:



Natureza Valor Risco Trabalhista R$ 3.700.000,00 Remota

Trabalhista R$ 6.000.000,00 Provável Fiscal R$ 300.000,00 Possível

Considerando a situação acima e sabendo que o contador adotou os procedimentos corretos, consoante a regulamentação do CFC para estimativas e contingências, o auditor deverá certificar-se de que (sabendo que os saldos são relevantes) A) não foram mencionados quaisquer dos valores acima, uma vez que ainda não houve decisão judicial definitiva. B) apenas as contingências fiscais devem ser contabilizadas. C) todas as contingências acima devem ser contabilizadas. D) em relação à contingência trabalhista enquadrada como remota, não deve ser feito registro no balanço patrimonial nem ser mencionada em notas explicativas. E) a contingência trabalhista classificada como provável não deve ser contabilizada.

22) (ICMS/SP/FCC/2009) Analise as seguintes proposições: I. As transações com partes relacionadas são normalmente irrelevantes para determinação da extensão dos procedimentos de auditoria uma vez que são efetuadas sob condições comutativas. II. O auditor deve aplicar procedimentos específicos em relação a eventos ocorridos entre a data do balanço e a de seu parecer que possam demandar ajustes específicos nas demonstrações ou a divulgação em notas explicativas. III. A carta de responsabilidade da administração deve ser emitida com a mesma data do parecer dos auditores sobre as demonstrações contábeis a que ela se refere. IV. O auditor deve obter carta de advogados da entidade quanto à existência de passivos contingentes da entidade na época da execução dos trabalhos finais de auditoria. Está correto o que se afirma APENAS em A) II e III. B) II, III e IV. C) I. D) II. E) I, II e III.



23) (Analista Auditor/TJ/PI/FCC/2009) De acordo com a NBC T 11 do Conselho Federal de Contabilidade, que trata das normas da auditoria independente das demonstrações contábeis, é correto afirmar: (A) A continuidade normal das atividades da entidade deve ser pressuposta pelo auditor em função do princípio contábil da continuidade, tornando desnecessária a análise de fatores de risco que possam comprometer essa premissa. (B) As estimativas contábeis são de responsabilidade exclusiva do auditor e baseiam-se em fatores objetivos e subjetivos, devendo a administração da entidade acatar integralmente o julgamento do auditor, sob pena deste emitir parecer com abstenção de opinião ou adverso. (C) A carta de responsabilidade da administração quanto às informações e dados e à preparação e apresentação das demonstrações contábeis submetidas aos exames de auditoria deve ser emitida com a mesma data do parecer do auditor sobre as referidas demonstrações. (D) O auditor deve adotar procedimentos para assegurar-se que todas as contingências passivas foram identificadas e adequadamente mensuradas pela administração da entidade na elaboração das demonstrações contábeis, sendo desnecessário o mesmo procedimento em relação às contingências ativas. (E) No programa de trabalho para exame dos sistemas de processamento eletrônico de dados (PED), não há necessidade de o auditor incluir o exame da segurança dos sistemas adotados pela entidade, já que estes são de exclusiva responsabilidade da administração.

GABARITO:

1 - A 2 - D 3 - D 4 - A 5 - A 6 - A 7 - E 8 - E 9 - E 10 - A

11 - D 12 - E 13 - E 14 - A 15 - B 16 - E 17 - D 18 - E 19 - D 20 - D 21 - D 22 - B 23 - C



Olá pessoal,

A aula desta semana abordará a responsabilidade do auditor perante riscos de ocorrência de fraudes.

Veremos ainda as fraudes fiscais, em especial as situações em que o auditor tributário presume a omissão de receita por parte da entidade fiscalizada, tais como o saldo credor da conta caixa, ativos ocultos e fictícios, passivos ocultos e fictícios e demais fraudes fiscais que podem ser cobradas em concurso para a área tributária, como o do ISS SP.

A auditoria tributária compreende a revisão dos procedimentos fiscais adotados pela empresa, mediante o exame de documentos, livros e registros, declarações, inspeções e obtenção de informações e confirmações, internas e externas, relacionadas com o controle do patrimônio, objetivando mensurar a exatidão dos valores dos tributos e o registro nas demonstrações contábeis.

Esses exames são realizados de acordo com as normas de auditoria usualmente aceitas e incluem os procedimentos que os auditores julgam necessários, em cada circunstância, para obter elementos de convicção, com o objetivo de comprovar se os valores dos tributos e os registros contábeis foram executados de acordo com a legislação fiscal e os princípios fundamentais de contabilidade e se as demonstrações contábeis refletem adequadamente a situação econômico-financeira do patrimônio, os resultados do período administrativo examinado e outras situações nelas apresentadas.

Além disso, a auditoria fiscal é a técnica contábil utilizada para avaliar essas informações, constituindo, assim, complemento indispensável para que a contabilidade atinja plenamente essa finalidade.

Inicialmente, veremos a diferença entre fraude e erro, por ser um assunto muito cobrado em concurso.

FRAUDE E ERRO

A diferença fundamental entre fraudes e erros reside na intenção. Havendo intenção de cometer o ato ou omiti-lo, está caracterizada a fraude. Se aquele item não estiver presente, trata-se de erro. O Conselho Federal de Contabilidade trata do assunto da seguinte maneira:



a) fraude refere-se a ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis; e

b) erro refere-se a ato não-intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis.

Cabe destacar, ainda, que a responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraudes e erros é da administração da entidade, mediante a implantação e a manutenção de adequado sistema contábil e de controle interno.

Exemplos de fraudes Exemplos de erros a) manipulação, falsificação ou

alteração de registros ou documentos, de modo a modificar os registros de ativos, passivos e resultados;

b) apropriação indébita de ativos;

c) supressão ou omissão de transações nos registros contábeis (omissão de receitas – caixa dois);

d) registro de transações sem comprovação; e

e) aplicação de práticas contábeis indevidas.

a) erros aritméticos na escrituração contábil ou nas demonstrações contábeis;

b) aplicação incorreta das normas contábeis; e

c) interpretação errada das variações patrimoniais.

ATENÇÃO: Tanto o erro quanto a fraude, do ponto de vista contábil, causam prejuízos ä entidade e produzem distorções nas demonstrações. A ocorrência tanto de um quanto de outro requerem responsabilização. Todavia, logicamente que o risco de o auditor não detectar uma fraude relevante é maior que o risco de o auditor não detectar erros.



O auditor contábil considera o risco de ocorrência de fraudes nas demonstrações contábeis e planeja seus trabalhos no sentido de identificar as fraudes que tenham efeitos relevantes sobre as demonstrações.

O auditor fiscal realiza verificações nos livros e documentos fiscais visando a apurar possíveis fraudes e irregularidades que possam caracterizar a omissão de receitas na escrituração da empresa e na utilização de impressos fiscais pelos contribuintes.

O auditor interno auxilia a organização a prevenir a ocorrência de fraudes nas operações, comunicando a administração superior, por escrito e em caráter reservado, indícios ou confirmações de fraudes.

RESPONSABILIDADE DO AUDITOR EXTERNO PERANTE FRAUDES

A NBC TA 240 é a norma atualmente em vigor que trata da responsabilidade do auditor no que se refere à fraude na auditoria de demonstrações contábeis. Especificamente, detalha a forma como a NBC TA 315 – Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente e a NBC TA 330 – Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados devem ser aplicadas em relação aos riscos de distorção relevante decorrente de fraude.

Características da fraude

Segundo a NBC TA 240, embora a fraude constitua um conceito jurídico amplo, para efeitos das normas de auditoria, o auditor está preocupado com a fraude que causa distorção relevante nas demonstrações contábeis.

Dois tipos de distorções intencionais são pertinentes para o auditor:

a) distorções decorrentes de informações contábeis fraudulentas;

b) distorções decorrentes da apropriação indébita de ativos.

Porém, cuidado, pois apesar de o auditor poder suspeitar ou, em raros casos, identificar a ocorrência de fraude, ele não estabelece juridicamente se



realmente ocorreu fraude. Essa investigação não compete ao auditor independente.

Responsabilidade perante fraudes e erros

Outro aspecto muito explorado pelas bancas diz respeito às responsabilidades quanto à prevenção e detecção de fraude.

Os administradores da entidade e os responsáveis pela governança são os principais responsáveis pela prevenção e detecção da fraude.

É importante que a administração, com a supervisão geral dos responsáveis

pela governança, enfatize a prevenção da fraude, o que pode reduzir as oportunidades de sua ocorrência e persuadir os indivíduos a não perpetrar fraude por causa da probabilidade de detecção e punição. Isso envolve um compromisso de criar uma cultura de honestidade e comportamento ético, que pode ser reforçado por supervisão ativa dos responsáveis pela governança.

Portanto, a responsabilidade primeira na prevenção e identificação de fraudes e/ou erros é da administração da entidade, mediante a manutenção de adequado sistema de controle interno, que, entretanto, não elimina o risco de sua ocorrência.

E qual é a responsabilidade do auditor independente perante fraudes e erros?

O auditor não é responsável nem pode ser responsabilizado pela prevenção de fraudes ou erros. Entretanto, deve planejar seu trabalho avaliando o risco de sua ocorrência, de forma a ter grande probabilidade de detectar aqueles que impliquem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis.

O auditor é responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, não contêm distorções relevantes, causadas por fraude ou erro. Devido às limitações inerentes da auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis possam não ser detectadas, apesar de a auditoria ser devidamente planejada e realizada de acordo com as normas de auditoria.

Os efeitos potenciais das limitações inerentes são particularmente significativos no caso da distorção resultar de fraude. O risco de não ser



detectada uma distorção relevante decorrente de fraude é mais alto do que o risco de não ser detectada uma distorção decorrente de erro. Isso porque a fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados, destinados a ocultá-la, tais como falsificação, omissão deliberada no registro de operações ou prestação intencional de falsas representações ao auditor. Tais tentativas de ocultação podem ser ainda mais difíceis de detectar quando associadas a um conluio.

Embora o auditor possa ser capaz de identificar oportunidades potenciais de perpetração de fraude, é difícil para ele determinar se as distorções em áreas de julgamento como estimativas contábeis foram causadas por fraude ou erro.

Além disso, o risco do auditor não detectar uma distorção relevante decorrente de fraude da administração é maior do que no caso de fraude cometida por empregados, porque a administração tem condições de manipular, direta ou indiretamente, os registros contábeis, apresentar informações contábeis fraudulentas ou burlar procedimentos de controle destinados a prevenir fraudes semelhantes, cometidas por outros empregados.

Na obtenção de segurança razoável, o auditor tem a responsabilidade de manter atitude de ceticismo profissional durante a auditoria, considerando o potencial de burlar os controles pela administração, e de reconhecer o fato de que procedimentos de auditoria eficazes na detecção de erros podem não ser eficazes na detecção de fraude.

Em síntese, os objetivos do auditor perante fraudes são:

a) identificar e avaliar os riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis decorrente de fraude;

b) obter evidências de auditoria suficientes e apropriadas sobre os riscos identificados de distorção relevante decorrente de fraude, por meio da definição e implantação de respostas apropriadas; e

c) responder adequadamente face à fraude ou à suspeita de fraudes identificada durante a auditoria.

Procedimentos de avaliação de risco



Ao aplicar os procedimentos de avaliação de risco para conhecer a entidade e o seu ambiente, inclusive o seu controle interno, o auditor deve aplicar os procedimentos indicados abaixo para obter as informações a serem usadas na identificação de riscos de distorção relevante decorrente de fraude:

O auditor dever fazer indagações à administração relacionadas com a avaliação do risco de que as demonstrações contábeis contenham distorções relevantes decorrente de fraudes, inclusive a natureza, extensão e freqüência de tais avaliações e o processo da administração para identificar e responder aos riscos de fraude na entidade, inclusive quaisquer riscos de fraude específicos identificados pela administração ou que foram levados ao seu conhecimento, ou tipos de operações, saldos contábeis ou divulgações para os quais é provável existir risco de fraude.

O auditor deve fazer indagações à administração e outros responsáveis da entidade, conforme apropriado, para determinar se eles têm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude, que afetem a entidade.

Em relação às entidades que têm uma função de auditoria interna, o auditor independente deve fazer indagações aos seus responsáveis para determinar se eles têm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude, que afetem a entidade, e obter o ponto de vista deles (auditores internos) sobre os riscos de fraude.

O auditor deve obter entendimento de como os responsáveis pela governança fazem a supervisão geral dos processos da administração para identificar e responder aos riscos de fraudes na entidade e do controle interno que a administração implantou para mitigar esses riscos e se eles têm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude, que afetem a entidade. Essas indagações servem, em parte, para corroborar as respostas às indagações da administração.

O auditor deve avaliar se variações inesperadas ou não usuais que foram identificadas durante a aplicação dos procedimentos de revisão analítica, inclusive aqueles relacionados com as receitas, podem indicar riscos de distorção relevante decorrente de fraude.



Identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante decorrente de fraude

O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção relevante decorrente de fraude no nível das demonstrações contábeis e no nível das afirmações por tipo de operação, saldo contábil e divulgação.

Alguns exemplos de fatores de risco de fraude:

Incentivos e pressões:

• A estabilidade financeira ou lucratividade é ameaçada por condições operacionais, econômicas, ramo de negócio ou das condições de operação da entidade como, por exemplo, alto nível de competição ou saturação do mercado, acompanhada por declínio da margem de retorno; declínios significativos na demanda dos clientes; e fracassos crescentes dos negócios e prejuízos operacionais que tornam iminente a ameaça de falência.

• Existência de pressão excessiva para que a administração cumpra as exigências ou expectativas de terceiros, como expectativas de lucratividade ou nível de tendência de analistas de investimentos, investidores institucionais, credores significativos ou outras partes externas (particularmente expectativas indevidamente agressivas ou irrealistas), inclusive expectativas criadas pela administração, por exemplo, em informes de imprensa ou mensagens excessivamente otimistas dos relatórios anuais.

• As informações disponíveis indicam que a situação financeira pessoal da administração ou dos responsáveis pela governança é ameaçada pelo desempenho da entidade.

• Há pressão excessiva sobre a administração ou pessoal operacional para cumprir as metas financeiras estabelecidas pelos responsáveis pela governança, incluindo metas de incentivo para vendas ou lucratividade.

• Obrigações financeiras pessoais podem criar pressão sobre a administração ou empregados com acesso a dinheiro ou outros ativos suscetíveis de roubo para que se apropriem indevidamente de tais ativos.

Oportunidades:



• A natureza da indústria ou das operações da identidade oferece oportunidades de envolvimento em informações contábeis fraudulentas que podem ter origem em: a) operações significativas entre partes relacionadas fora do curso normal de negócios; b) ativos, passivos, receitas ou gastos baseados em estimativas significativas que envolvam julgamentos subjetivos ou incertezas difíceis de serem corroboradas; c) transações significativas, não usuais ou altamente complexas, especialmente as próximas do fim do período, que colocam questões difíceis de “substância sobre forma”; e d) contas bancárias ou operações significativas com subsidiárias ou filiais em paraísos fiscais para as quais parece não haver nenhuma justificativa clara de negócio.

• O monitoramento da administração não é eficaz devido à concentração de poder da administração em uma única pessoa ou pequeno grupo sem controles compensatórios e supervisão geral do processo de informação contábil e controle interno pelos responsáveis pela governança ineficaz.

• Há uma estrutura organizacional complexa ou instável, como evidenciado pelo seguinte: a) dificuldade para determinar a organização ou indivíduos que têm participação de controle na entidade; b) estrutura organizacional excessivamente complexa envolvendo entidades jurídicas ou linhas de autoridade gerenciais não usuais; c) alta rotatividade da alta administração, departamento jurídico ou dos responsáveis pela governança.

• Os componentes do controle interno são deficientes como resultado do monitoramento inadequado dos controles, altas taxas de rotatividade de empregados de contabilidade e auditoria interna e sistemas de contabilidade e informações que não são eficazes, inclusive situações que envolvam deficiências significativas no controle interno.

• Certas características ou circunstâncias podem aumentar a suscetibilidade dos ativos à apropriação indevida, como, por exemplo, grandes quantias de dinheiro em mão ou processadas; itens de estoque com tamanho pequeno, com alto valor ou em alta procura; c) ativos facilmente conversíveis, tais como títulos ao portador, diamantes ou chips de computador; e d) ativos fixos de tamanho pequeno, comercializáveis ou sem identificação clara de propriedade.



• O controle interno inadequado sobre os ativos pode aumentar a suscetibilidade de apropriação indevida dos ativos, como, por exemplo, segregação inadequada de funções ou de verificações independentes; supervisão geral inadequada dos gastos da alta administração e dos empregados responsáveis por ativos e controles inadequados para o acesso a registros automatizados, incluindo os controles e o exame dos registros de eventos dos sistemas computadorizados.

Atitudes/racionalizações

• Comunicação, implementação, suporte ou aplicação dos valores ou padrões éticos da entidade pela administração, ou a comunicação de valores ou padrões éticos inadequados, que não são eficazes.

• Participação ou preocupação excessiva da administração não financeira com a seleção de políticas contábeis ou com a determinação de estimativas significativas.

• Histórico conhecido de violação das leis de títulos e valores mobiliários ou de outras leis e regulamentações, ou ações contra a entidade, sua alta administração ou os responsáveis pela governança, alegando fraude ou violação de leis e regulamentos.

• Interesse excessivo da administração por manter ou aumentar o preço das ações ou tendência de ganhos da entidade.

• Prática, pela administração, de se comprometer com analistas, credores e outras partes no cumprimento de projeções agressivas ou irrealistas.

• Omissão da administração em remediar, de forma tempestiva, deficiências relevantes conhecidas nos controles internos.

• Relacionamento entre a administração e o auditor atual ou seu predecessor é tensa.

• Falta de consideração em relação à necessidade de monitorar ou reduzir riscos relacionados com apropriações indevidas de ativos.



• Falta de consideração em relação ao controle interno sobre apropriação indevida de ativos por burlar os controles existentes ou por omissão em tomar medidas corretivas sobre deficiências no controle interno.

• Conduta que indique desagrado ou insatisfação com a entidade ou o tratamento de seus empregados.

• Mudanças na conduta ou estilo de vida que possam indicar que ativos foram indevidamente apropriados.

• Tolerância de pequenos roubos.

Respostas aos riscos avaliados de distorção relevante decorrente de fraude

Após avaliar os riscos de distorções de fraudes, o auditor deve determinar respostas globais para tratar os riscos avaliados. No nível de demonstrações contábeis, as respostas globais são as seguintes:

alocar e supervisionar o pessoal, levando em conta o conhecimento, a aptidão e a capacidade dos indivíduos que assumirão responsabilidades significativas pelo trabalho, e avaliar os riscos de distorção relevante decorrente de fraude;

avaliar se a seleção e a aplicação de políticas contábeis pela entidade, em especial as relacionadas com medições subjetivas e transações complexas, podem ser indicadores de informação financeira fraudulenta decorrente de tentativa da administração de manipular os resultados; e

incorporar elemento de imprevisibilidade na seleção da natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria.

Além de respostas globais, o auditor deve considerar respostas para enfrentar os riscos avaliados de distorção relevante decorrente de fraude no nível das afirmações, o que inclui mudar a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria das seguintes maneiras:

A natureza dos procedimentos de auditoria a executar pode precisar ser modificada para obter evidências de auditoria que sejam mais confiáveis e relevantes ou para obter informações comprobatórias adicionais. Isso



pode afetar o tipo dos procedimentos de auditoria a serem executados e a sua combinação. Por exemplo: a observação ou inspeção física de certos ativos pode tornar-se mais importante ou o auditor pode escolher usar técnicas de auditoria assistidas por computador para obter mais evidências a respeito de dados contidos em contas significativas ou arquivos eletrônicos de operações.

A época dos procedimentos pode ter que ser modificada. O auditor pode concluir que executar testes substantivos no fim ou perto do fim do período é o melhor enfoque para um risco avaliado de distorção relevante decorrente de fraude.

A extensão dos procedimentos aplicados reflete a avaliação dos riscos de distorção relevante decorrente de fraude. Por exemplo, pode ser apropriado aumentar o tamanho das amostras ou executar procedimentos analíticos em nível mais detalhado.

Auditor sem condições de continuar o trabalho

Como resultado de uma distorção decorrente de fraude ou suspeita de fraude, pode ser que o auditor encontre circunstâncias excepcionais que coloquem em dúvida sua capacidade de continuar a realizar a auditoria.

Nesse caso, o auditor deve considerar se seria apropriado retirar-se do trabalho, quando essa saída for possível conforme a lei ou regulamentação aplicável. Caso se retire, deve determinar as responsabilidades profissionais e legais aplicáveis à situação, inclusive se é necessário informar às pessoas que aprovaram a contratação da auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras.

Representações da administração

O auditor deve obter representações da administração e, quando apropriado, dos responsáveis pela governança, de que:

a) eles reconhecem sua responsabilidade pelo desenho, implementação e manutenção do controle interno de prevenção e detecção de fraude;

b) eles revelaram ao auditor os resultados da avaliação do risco da administração de que as demonstrações contábeis podem ter distorções relevantes decorrentes de fraude;



c) eles revelaram ao auditor seu conhecimento sobre a suspeita ou

ocorrência de fraude afetando a entidade.

Comunicação à administração da entidade e aos responsáveis pela governança

Quando o auditor obteve evidências de que existe ou pode existir fraude, é importante que o assunto seja levado ao conhecimento de pessoa no nível apropriado da administração tão logo seja praticável, mesmo que o assunto possa ser considerado não importante (por exemplo, um desfalque mínimo cometido por empregado em um nível inferior na organização da entidade).

O auditor deve comunicar a possibilidade ou a ocorrência de fraude aos responsáveis pela governança. Dependendo da natureza e das circunstâncias envolvendo a fraude, a comunicação pode ser feita verbalmente ou por escrito.

Nas circunstâncias excepcionais em que o auditor tem dúvidas a respeito da integridade ou honestidade da administração ou dos responsáveis pela governança, o auditor pode considerar apropriado obter assistência jurídica para ajudar a determinar o curso de ação apropriado.

Comunicações às autoridades reguladoras e de controle

Caso o auditor tenha identificado ou suspeite de fraude, deve determinar se há responsabilidade de comunicar a ocorrência ou suspeita a um terceiro fora da entidade. Embora o dever profissional do auditor de manter a confidencialidade/sigilo da informação do cliente possa impedir que tais informações sejam dadas, as responsabilidades legais do auditor podem sobrepor-se ao dever de confidencialidade em algumas situações.

No Brasil, o auditor de instituição financeira tem o dever de relatar a ocorrência de fraude a autoridades de supervisão. Em outros segmentos, o auditor também tem dever de relatar distorções nos casos em que a administração e os responsáveis pela governança deixem de adotar ações corretivas.

Vejam algumas questões sobre o tema estudado até aqui. Alerto que elas estão ao final da aula sem os comentários.



1) (ICMS/RIO/FGV/2008) O Conselho Federal de Contabilidade – CFC conceitua fraude e erro da seguinte forma: I. fraude, o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis; e II. erro, o ato não-intencional, resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis. Considerando a regulamentação do assunto pelo CFC, em especial a Resolução 836, é possível afirmar que: (A) a responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraudes e erros é do auditor independente, uma vez que é contratado para garantir que os dados constantes nas demonstrações reflitam a real situação econômico-financeira da entidade auditada. (B) não tem o auditor independente a obrigação de comunicá-los à entidade da auditada, desde que relevantes. (C) a auditoria de demonstrações contábeis tem como objetivo a descoberta de fraudes. (D) o auditor independente deverá considerar a possibilidade de ocorrência, inclusive na fase do planejamento dos trabalhos. (E) como a auditoria de demonstrações contábeis não objetiva a descoberta de fraudes, o auditor não deve considerar a possibilidade de sua ocorrência, sequer no planejamento.

Analisando os itens da questão, verificamos que a alternativa “A” está incorreta, posto que a responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraudes e erros é da administração da entidade auditada e não do auditor independente.

A alternativa “B” apresenta erro, pois o auditor é obrigado a comunicar à administração os erros e as fraudes revelados, independentemente de sua relevância. Alertamos os candidatos para não confundirem o processo de comunicação de uma fraude ou erro com a opinião que o auditor emite quando revela fraude e/ou o erro. O auditor deve comunicar à entidade sempre, mesmo que efeito da fraude sobre as demonstrações contábeis seja irrelevante. Todavia, ele só modifica o seu parecer, expressando uma opinião com ressalvas ou adverso, quando a fraude tem efeito relevante sobre as demonstrações e não foram devidamente corrigidos pela administração ou revelados nas demonstrações.



A alternativa “C” é incorreta, pois não é objetivo da auditoria contábil revelar fraudes. O auditor contábil tem como objetivo emitir uma opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis, planejando seus trabalhos de forma que descubra fraudes que tenham efeito relevante sobre as demonstrações.

A alternativa “D” é correta. Como visto, o auditor deve planejar seu trabalho avaliando o risco de sua ocorrência, de forma a ter grande probabilidade de detectar aqueles que impliquem efeitos relevantes nas demonstrações contábeis.

A alternativa “E” apresenta também incorreção, pois o auditor deve considerar a possibilidade de ocorrência de fraudes relevantes.

Pelo exposto, o gabarito é a letra “D”.

2) (Auditor/PM Jaboatão/FCC/2006) Quanto à conceituação de fraude e erro, considere as afirmações abaixo. I. A empresa programa seu sistema para, na apuração da base de cálculo do ISS, desconsiderar notas fiscais de prestação de serviços de valores superiores a R$ 5.000,00. II. O fiscal de tributos ao examinar o livro de registro de notas fiscais de serviços e apuração do ISS percebe que a empresa não escriturou a nota de número 111, mas o valor do tributo foi recolhido corretamente. III. A empresa registra os serviços efetivamente formalizados através de contrato, sendo que os serviços de pequeno valor, recebidos em dinheiro, no caixa da empresa e sem emissão de notas fiscais, ficam em uma conta em nome do sócio. As situações I, II e III constituem-se, respectivamente: (A) fraude, fraude e fraude. (B) erro, erro e fraude. (C) erro, erro e erro. (D) fraude, erro e fraude. (E) erro, fraude e erro.

Vamos examinar cada uma das afirmações:

I - A empresa programa seu sistema para, na apuração da base de cálculo do ISS, desconsiderar notas fiscais de prestação de serviços de valores superiores a R$ 5.000,00. Nesse caso, há fraude, pois a empresa teve a intenção de cometer a irregularidade.



II. O fiscal de tributos ao examinar o livro de registro de notas fiscais de serviços e apuração do ISS percebe que a empresa não escriturou a nota de número 111, mas o valor do tributo foi recolhido corretamente. Se houvesse um ato intencional, não só haveria omissão na escrituração como no recolhimento do tributo. É caso de erro.

III. A empresa registra os serviços efetivamente formalizados através de contrato, sendo que os serviços de pequeno valor, recebidos em dinheiro, no caixa da empresa e sem emissão de notas fiscais, ficam em uma conta em nome do sócio. Trata-se de um ato intencional de cometimento de um ilícito contábil e fiscal. Portanto, é uma fraude.

Assim, a alternativa correta é a D.

3) (ICMS/SP/FCC/2009) Sobre fraude e erro, é correto afirmar que (A) se o auditor não detectou fraudes e erros em seu trabalho, que posteriormente foram descobertos, ele será pessoalmente responsável por todas as conseqüências deles recorrentes. (B) erro é o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. (C) fraude é o ato não-intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação dos fatos na elaboração dos registros contábeis. (D) é responsabilidade do auditor a comunicação de erros e fraudes que tenha encontrado em seu trabalho à administração da entidade, inclusive sugerindo medidas corretivas. (E) o auditor, ao planejar o seu trabalho, não precisa estar preocupado em detectar fraudes e erros, já que essa é uma responsabilidade primária da entidade auditada.

A letra A é incorreta. A responsabilidade primária pela prevenção e detecção de erros e fraudes é da administração da entidade e não do auditor, portanto, o auditor não será pessoalmente responsável por todas as conseqüências deles recorrentes. Por outro lado, o auditor somente poderá ser responsabilizado pela não detecção de fraudes e erros em seu trabalho, se agir com negligência ou imprudência, como, por exemplo, deixar de cumprir as normas de auditoria.

Ainda quanto à letra A, vale ressaltar o que dispõe a NBC TA 200 quanto à limitação inerente de uma auditoria. Segundo a norma, o auditor não é obrigado



e não pode reduzir o risco de auditoria a zero, e, portanto, não pode obter segurança absoluta de que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante devido a fraude ou erro. Isso porque uma auditoria tem limitações inerentes, e, como resultado, a maior parte das evidências de auditoria que propiciam ao auditor obter suas conclusões e nas quais baseia a sua opinião são persuasivas ao invés de conclusivas.

Em decorrência das limitações inerentes de uma auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis não sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente planejada e executada em conformidade com as normas de auditoria. Portanto, descoberta posterior de uma distorção relevante das demonstrações contábeis, resultante de fraude ou erro, não indica por si só, uma falha na condução de uma auditoria em conformidade com as normas de auditoria.

As letras B e C são incorretas, pois trocaram os conceitos de erro e fraude. Fraude é o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis e erro é o ato não-intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação dos fatos na elaboração dos registros contábeis.

A letra D é correta e constitui o gabarito da questão. Cabe apenas ressaltar que as atuais normas de auditoria do CFC não estabelecem explicitamente que, ao comunicar riscos ou ocorrência de fraudes à administração da entidade auditada, o auditor deva sugerir medidas corretivas.

Por fim, a letra E é incorreta. O auditor contábil tem como objetivo emitir uma opinião sobre a adequação das demonstrações contábeis, atestando que as mesmas estão livres de distorções relevantes causadas por erros e fraudes. Portanto, deve planejar seus trabalhos de forma que descubra fraudes que tenham efeito relevante sobre as demonstrações.

4) (Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Sobre fraude e erro, é correto afirmar: (A) A fraude é um ato não intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. (B) Somente a auditoria independente tem condições de detectar erros e fraudes, já que o auditor interno não pode questionar a conduta de funcionários da companhia.



(C) Ao detectar erros relevantes ou fraudes no decorrer dos seus trabalhos, o auditor tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e sugerir medidas corretivas. (D) O número de erros ou fraudes na companhia auditada guarda correlação positiva com a quantidade e qualidade dos controles internos. (E) O erro é um ato intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis.

A única alternativa correta é a letra C. Ao detectar erros relevantes ou fraudes no decorrer dos seus trabalhos, o auditor tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e sugerir medidas corretivas.

Na letra A, o conceito refere-se ao erro. Na letra B, tanto a auditoria independente como a auditoria interna podem detectar erros e fraudes. Na letra D, a correlação é negativa, pois a relação é inversa. Por fim, na letra E, o certo seria fraude.

5) (Auditor/TCE/SP/FCC/2008) O auditor, no decorrer dos trabalhos, ao constatar a existência de fraudes deve (A) concluir os trabalhos e apresentar no relatório final as fraudes constatadas. (B) desconsiderar as fraudes e se ater às demonstrações contábeis que são o objeto de seu trabalho. (C) emitir relatório parcial e encaminhá-lo à administração da empresa, tão logo tenha conhecimento. (D) exigir que a administração da empresa se responsabilize pelos fatos constatados, não divulgando-os nas notas explicativas nem no parecer. (E) recusar o trabalho, suspendendo a auditoria e encerrando os trabalhos, independentemente da relevância.

A alternativa correta é a letra C. Tanto o auditor interno quanto o auditor externo devem comunicar imediatamente à administração da empresa a descoberta de fraudes, para que sejam adotadas as medidas cabíveis. Ressalto apenas que o relatório parcial é um instrumento indicado pelas normas para o auditor interno comunicar por escrito e tempestivamente a ocorrência de indícios ou a confirmação de fraudes à administração da empresa. O auditor externo comunica por escrito, apenas quando a comunicação verbal não é adequada às circunstâncias. De todo modo, isso não torna a afirmação incorreta, pois o auditor



externo também poderia comunicar por escrito. Ademais, as outras alternativas apresentam incorreções.

6) A NBC TA 240 define as normas quanto à responsabilidade do auditor em relação a fraude, no contexto da auditoria de Demonstrações Contábeis. Considerando a referida norma do CFC, assinale a alternativa INCORRETA. A) mesmo que a auditoria seja devidamente planejada e realizada de acordo com as normas de auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis possam não ser detectadas. B) dois tipos de distorções intencionais são pertinentes para o auditor: distorções decorrentes de informações contábeis fraudulentas e distorções decorrentes da apropriação indébita de ativos. C) não constitui obrigação do auditor, estabelecer juridicamente se realmente ocorreu fraude. D) o auditor deve obter representações da administração de que ela reconhece sua responsabilidade pelo desenho, implementação e manutenção do controle interno de prevenção e detecção de fraude. E) o auditor deve comunicar a possibilidade ou a ocorrência de fraude aos responsáveis pela governança sempre por escrito.

A única alternativa incorreta é a E, pois dependendo da natureza e da sensibilidade em relação ao cometimento da fraude, a comunicação do auditor independente das demonstrações contábeis à administração e aos responsáveis pela governança poderá ser feita verbalmente ou por escrito.

ATENÇÃO: Não confundir com a auditoria interna que tem a obrigação de comunicar indícios ou confirmações de fraudes à administração da entidade auditada sempre por escrito. *****************************************************************

A seguir, apresentamos as normas relativas à presunção de omissão de receitas e as principais ocorrências de fraudes fiscais nas empresas.

PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS



Sergio Jund (Auditoria - Conceitos, Normas, Técnicas e Procedimentos) ensina que a omissão total ou parcial de receitas provoca, de imediato, reflexo no patrimônio da empresa. Assim, quando se promove uma venda de bens ou serviços sem emissão de documento fiscal ou fazendo constar como valor da operação um montante inferior ao real, há um ingresso de numerário no Caixa que ficará à margem da contabilidade oficial. Esse dinheiro dará origem ao vulgarmente denominado “Caixa Dois”.

O instituto da presunção de omissão de receitas encontra-se positivado no Regulamento do Imposto de Renda (RIR), como segue:

Art. 281. Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção, a ocorrência das seguintes hipóteses (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 12, § 2º, e Lei 9.430, de 1996, art. 40):

I – a indicação na escrituração de saldo credor de caixa; II – a falta de escrituração de pagamentos efetuados; III – a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada.

Portanto, o regulamento do imposto de renda estabelece que são três as situações que caracterizam omissão no registro de receita.

A primeira diz respeito à existência de saldo credor de caixa, pois tal situação indica a realização de pagamentos em dinheiro em montante superior ao disponível para tanto e, caso isso ocorra, sem que haja uma falha contábil que justifique tal procedimento, estará caracterizada a utilização de numerário do chamado “Caixa Dois”, cuja situação de fraude veremos com mais detalhes ainda nesta aula.

Outra situação é a falta de escrituração de pagamentos efetuados. Quando a empresa omite o registro de receitas (Caixa Dois), se deixar de escriturar também as despesas, nunca haverá saldo negativo (ou credor) da conta caixa. Logo, se o auditor detectar a omissão de lançamento das despesas à vista, ele pode concluir que o contribuinte fez isso propositalmente, com o objetivo de ocultar as receitas sem que ocorresse o “estouro de caixa”.

A última situação é a de manter-se no passivo obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada, ou seja, o denominado “passivo



fictício”. Ao manter no passivo uma obrigação que não existe, o contribuinte evita o aparecimento de saldo credor na conta “caixa”.

Na hipótese de indício de omissão de receitas, prescreve o RIR o arbitramento, conforme a seguir:

Art. 284. Verificada por indícios a omissão de receita, a autoridade tributária poderá, para efeito de determinação da base de cálculo sujeita à incidência do imposto, arbitrar a receita do contribuinte, tomando por base as receitas, apuradas em procedimento fiscal, correspondentes ao movimento diário das vendas, da prestação de serviços e de quaisquer outras operações (Lei 8.846, de 1994, art. 6º). § 1º Para efeito de arbitramento da receita mínima do mês, serão identificados pela autoridade tributária os valores efetivos das receitas auferidas pelo contribuinte em três dias alternados desse mesmo mês, necessariamente representativos das variações de funcionamento do estabelecimento ou da atividade (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 1º). § 2º A renda mensal arbitrada corresponderá à multiplicação do valor correspondente à média das receitas apuradas na forma do § 1º pelo número de dias de funcionamento do estabelecimento naquele mês (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 2º). § 3º O critério estabelecido no § 1º poderá ser aplicado a, pelo menos, três meses do mesmo ano-calendário (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 3º). § 4º No caso do parágrafo anterior, a receita média mensal das vendas, da prestação de serviços e de outras operações correspondentes aos meses arbitrados será considerada suficientemente representativa das receitas auferidas pelo contribuinte naquele estabelecimento, podendo ser utilizada, para efeitos fiscais, por até doze meses contados a partir do último mês submetido às disposições previstas no § 1º (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 4º). § 5º A diferença positiva entre a receita arbitrada e a escriturada no mês será considerada na determinação da base de cálculo do imposto (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 6º). § 6º O disposto neste artigo não dispensa o contribuinte da emissão de documentário fiscal, bem como da escrituração a que



estiver obrigado pela legislação comercial e fiscal (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 7º). § 7º A diferença positiva a que se refere o § 5º não integrará a base de cálculo de quaisquer incentivos fiscais previstos na legislação tributária (Lei 8.846, de 1994, art. 6º, § 8º).

A seguir, veremos as principais fraudes praticadas pelas empresas, sabendo-se que a maior parte ocorre no movimento de caixa.

CAIXA DOIS E SALDO CREDOR NA CONTA CAIXA

As receitas não são contabilizadas e os recursos usados para pagar dívidas

José Carlos Oliveira de Carvalho ensina no livro Por Dentro das Fraudes que o chamado caixa dois compreende valores que transitaram pela empresa, mas que não foram contabilizados. Modernamente, é chamado de “Recursos não-contabilizados”, prática comum no Brasil de sonegação fiscal.

O estouro do caixa ocorre quando a conta caixa apresenta saldo credor ou negativo. Caso concreto: determinado contador (desatento) examina o saldo inicial da conta caixa ara fins de planejamento dos valores a serem pagos durante o mês. Aí, considerando uma operação de venda recebida mas não-contabilizada, torna a considerar o novo saldo de caixa (real) para pagamento de contas, o que acaba acontecendo. No final do mês, depois de ter escriturado diversas outras operações no livro diário, percebe que o saldo da conta caixa tornou-se negativo durante o mês, impedido a baixa contábil de obrigações.

A diferença de datas entre o pagamento real e o registro contábil cria, temporariamente, até que a liquidação se registre oficialmente, um passivo fictício.

Para caracterizar a sonegação fiscal, mediante caixa dois, recomenda-se solicitar:

cópia das demonstrações contábeis, em especial o Balanço Patrimonial e a Demonstração de Resultado do Exercício, dos últimos cinco exercícios;

cópia dos extratos bancários e conciliações bancárias de todas as contas da Pessoa Jurídica;

cópia dos livros comerciais e fiscais;



cópia dos extratos enviados pelas administradoras de cartões de crédito evidenciando o valor repassado à pessoa jurídica.

Sergio Jund lembra que são utilizadas algumas situações visando à ocultação de tal procedimento, dentre as quais podem ser destacadas as seguintes:

a) Postergação ou omissão do registro de pagamento: Deixa-se de escriturar pagamentos em montante superior ao saldo credor que ingressaria no caixa, caso tivessem sido contabilizados. A regularização, se ocorrer, será efetuada quando a conta Caixa apresentar-se com saldo financeiro insuficiente. Exemplo: omissão do lançamento de despesas, retardando a baixa de duplicatas já pagas.

b) Antecipação do registro de recebimentos: Neste caso, registra-se, de imediato, um ingresso de numerário que ocorrerá somente no futuro. Exemplo: recebimento de duplicata de cliente, ainda não recebida, ou o registro de vendas a prazo como se fossem à vista.

c) Simulação de recebimentos: Nesta situação efetua-se o lançamento de operação fictícia, como se houvesse o ingresso de numerário no Caixa. Pode-se emitir, por exemplo, um cheque contra a conta bancária da empresa, registrando-se a operação de imediato, mas somente sacando o numerário quando a conta tiver saldo suficiente.

ATIVO FICTÍCIO

O bem ou direito é contabilizado, mas não existe

Ativos fictícios correspondem a bens e direitos registrados no patrimônio, mas que simplesmente inexistem. Caso real: Determinado empresário paga compromissos pessoais com recursos financeiros da empresa e ordena ao contador que os valores sejam registrados como “Duplicatas a receber” de determinado cliente.

O direito registrado não tem respaldo, não corresponde a um crédito efetivo da companhia perante terceiros e foi lançado somente para “fechar” a contabilidade (compensando a saída do caixa).



Um outro exemplo é o suprimento fictício de caixa. Tendo havido a saída efetiva do caixa para finalidades diversas (cujo destino não se deseja que fique registrado na contabilidade, provavelmente porque se trata de despesa ilegal), simula-se um desconto de cheque com a finalidade de manter um caixinha para despesas imediatas ou miúdas. Na verdade, os recursos já foram aplicados em outro objeto.

ATIVO OCULTO

O bem ou direito existe, mas não é contabilizado

Caracteriza-se a ocorrência do ativo oculto pela falta de registro contábil de um bem ou direito que efetivamente existe, como por exemplo:

a) aquisição de mercadorias para revenda com recursos do caixa dois e, portanto, sem a emissão e registro de documentação fiscal;

b) alienação fictícia de valor do Ativo, de forma a suprir o Caixa com recursos financeiros omitidos em data anterior;

c) subavaliação ou omissão dos registros envolvendo as operações de compra;

d) manutenção de caixa ou depósitos bancários sem o registro na contabilidade oficial, utilizando o “Caixa Dois”.

PASSIVO OCULTO

A dívida existe, mas não é contabilizada

Passivo oculto compreende dívidas (obrigações) não registradas ou registradas a menor. É, portanto, oculto para a contabilidade, mas existe, de fato. Exemplificando: determinado funcionário dispensado pela entidade impetrou uma reclamação trabalhista, que não foi registrada. Esse item representa um dos principais riscos para quem pretende adquirir uma empresa em funcionamento.

Contudo, o passivo oculto decorre, geralmente, da omissão de operações de aquisição de ativos a prazo (mercadorias, móveis e utensílios dentre outros) ou da existência de operações de empréstimos bancários não registrados oficialmente na contabilidade.



A apuração tanto de ativos fictícios quanto de passivos ocultos é feita por

meio de testes, cuja direção varia em função da natureza de cada conta. Em relação aos ativos, a preocupação é se são fictícios. Quanto às contas de passivo, os testes buscam identificar se há dívidas ocultas ou se estão subavaliadas.

PASSIVO FICTÍCIO

A dívida foi registrada na contabilidade, porém já paga, mas não baixada

Como já apontamos nesta aula, o chamado "passivo fictício" tem seu fundamento na seguinte lógica: pagam-se, por exemplo, duplicatas a fornecedores com dinheiro do "caixa dois". Como não há saldo de caixa (contábil) suficiente, não se procede a baixa porque ocorreria o “estouro do caixa” contábil (saldo credor de caixa).

Desta forma, mantém-se o passivo pendente de registro, embora pago,

baixando-o quando o caixa contábil apresenta condições. A forma de identificar o passivo fictício mais comumente encontrado nas empresas é comparar o saldo da conta fornecedores, existente na data do balanço, com as duplicatas representativas deste saldo. Pela análise da data da quitação verifica-se a ocorrência ou não de passivo fictício, ou seja, as duplicatas quitadas antes do balanço, ainda pendentes contabilmente, representam passivo fictício.

Também caracteriza o passivo fictício o registro de operações simuladas, tais como, empréstimos de sócios ou de terceiros.

Na ocorrência desses casos, presume-se que a origem do passivo fictício serve para ocultar a insuficiência de caixa, decorrente da utilização de receitas omitidas.

SUPRIMENTOS NÃO COMPROVADOS

A presunção de omissão de receita, neste caso, tem seu fundamento na idéia de que o “caixa dois”, suprido por receita omitida da contabilidade, vem abastecer o caixa contábil, quando este necessita de recursos. Assim, simula-se um suprimento do caixa, cuja origem estaria na pessoa do sócio.

Quando algum sócio assim proceder, é importante que estes recursos sejam perfeitamente identificáveis, especialmente quanto à origem. Recomenda-se



repassar o dinheiro emprestado para a empresa por cheque ou transferência eletrônica de fundos. Assim, fica inquestionável a origem e a efetividade do suprimento de caixa, via operação bancária.

O RIR contém o seguinte artigo quanto aos suprimentos de caixa:

Art. 282. Provada a omissão de receita, por indícios na escrituração do contribuinte ou qualquer outro elemento de prova, a autoridade tributária poderá arbitrá-la com base no valor dos recursos de caixa fornecidos à empresa por administradores, sócios da sociedade não anônima, titular da empresa individual, ou pelo acionista controlador da companhia, se a efetividade da entrega e a origem dos recursos não forem comprovadamente demonstradas (Decreto-Lei 1.598, de 1977, art. 12, § 3º, e Decreto-Lei nº 1.648, de 18 de dezembro de 1978, art. 1º, inciso II).

FALTA DE EMISSÃO DE NOTA FISCAL

Pode-se identificar a falta de emissão de documentos fiscais através do seguinte procedimento: contagem dos valores disponíveis no caixa, em moeda, cheques ou depósitos efetuados no dia; na seqüência comparam-se tais valores com as Notas Fiscais ou documentos equivalentes emitidos no dia, identificando, assim a falta de emissão destes. Evidentemente, devem ser considerados os saldos de caixa de dias anteriores. Outra forma de comprovar é mediante o exame de duplicatas cobradas, em carteira ou em cobrança bancária sem respaldo equivalente em notas fiscais.

O RIR dispõe da seguinte forma sobre a falta de emissão de nota fiscal:

Art. 283. Caracteriza omissão de receita ou de rendimentos, inclusive ganhos de capital, a falta de emissão de nota fiscal, recibo ou documento equivalente, no momento da efetivação das operações de venda de mercadorias, prestação de serviços, operações de alienação de bens móveis, locação de bens móveis e imóveis ou quaisquer outras transações realizadas com bens ou serviços, bem como a sua emissão com valor inferior ao da operação (Lei nº 8.846, de 1994, art. 2º).

DIFERENÇAS EM LEVANTAMENTOS QUANTITATIVOS POR ESPÉCIE



Fica caracterizada a omissão de receita, quando o auditor fiscal revela alguma diferença, positiva ou negativa, entre a soma das quantidades de produtos em estoque no início do período com a quantidade de produtos fabricados com as matérias-primas e produtos intermediários utilizados e a soma das quantidades de produtos cuja venda houver sido registrada na escrituração contábil da empresa com as quantidades em estoque, no final do período de apuração, constantes do Livro de Inventário.

A diferença de controle quantitativo ocorre quando o controle de estoques (se houver) acusa diferenças. Por exemplo: comprou-se 100 unidades da mercadoria Y, vendeu-se 40, mas no estoque estão apenas 10. A diferença tributável é de 100 - 40 - 10 = 50.

Neste caso, o auditor apura a receita omitida mediante a multiplicação da diferença encontrada no estoque pelos respectivos preços médios de venda ou de compra, conforme o caso, em cada período de apuração abrangido pelo levantamento.

OMISSÃO DO REGISTRO DE PAGAMENTOS EFETUADOS

A falta do registro de custos, despesas, pagamentos pela aquisição de bens permanentes ou de direitos de qualquer natureza, admite a presunção de omissão de receitas, pois a ausência do registro faz pressupor que este foi efetuado com dinheiro à margem da contabilidade.

É muito freqüente a omissão temporária do lançamento de pagamentos efetuados até que haja disponibilidade no caixa oficial. É uma fraude vinculada ao caixa dois.

NOTAS FISCAIS CALÇADAS

Vias de notas fiscais com valores distintos

A fim de reduzir a carga tributária, vendedor e comprador às vezes ajustam um valor a menor a ser registrado no documento fiscal. Quando isso não é possível, o vendedor acaba preenchendo a nota com montantes diferentes, sendo que a via entregue ao contratante fica com valor total e a via que fica no talonário, que será fiscalizada, fica com valor menor.



Na maioria dos casos, essa fraude só é revelada quando uma das empresas é auditada e parte-se para a confrontação com as quais mantém negócios.

Outras formas de investigar a existência de notas fiscais calçadas consiste em:

verificar o valor de mercado do item ou serviço similares praticados por outras entidades;

verificar se o custo da mercadoria vendida é maior que o valor registrado no documento fiscal.

NOTAS FISCAIS FRIAS

Notas fiscais falsas ou de empresas fantasmas

Uma das maneiras encontradas para efetivar a burla ao sistema tributário é a “compra” de notas fiscais frias para aumentar suas despesas e, assim, pagar menos impostos.

As notas fiscais frias podem ser de empresas que não existam física ou juridicamente ou de empresas que funcionam normalmente e emitem notas com itens superfaturados ou baseados em sobrepreço.

Uma maneira é o chamado talonário duplo, em que as vias ficam com valores distintos. A outra forma mais comum é a emissão de notas completamente falsas, de empresas que não existem, com dados inventados ou copiados de alguma outra empresa.

Para detectar a fraude, o auditor deve ter atenção a todos os detalhes descritos nos documentos fiscais, em especial, as datas, valores, logotipos, endereços, numeração, etc. Esses elementos podem fornecer indícios de fraude que serão investigados mediante as técnicas de circularização, triangulação ou rastreamento.

Um procedimento recomendável é conferir se a AIDF (Autorização para Impressão de Documentos Fiscais) foi expedida pelo órgão fazendário. A inexistência do CNPJ da gráfica nas bases da SRF ou da Sefaz, também revela a “face fria” de uma nota fiscal.



Por fim, outro procedimento seria verificar se a gráfica que imprimiu os talões existe legalmente. Se a gráfica é fictícia, obviamente os talões são ilegais.

Como de praxe, vamos comentar algumas questões sobre o assunto estudado.

7) (ICMS/RIO/FGV/2008) O controle interno é muito importante para a auditoria, uma vez que, com base nele, será determinada a quantidade de testes (substantivos) a serem aplicados. Se, porventura, esses controles inexistirem ou falharem (risco inerente ou de controle), a possibilidade de ocorrerem fraudes é maior. Na obra “Por Dentro das Fraudes: como são feitas, como denunciá-las, como evitá-las”, o autor comenta um caso de fraude conhecido como emissão de “notas fiscais cauçadas”. “Por ocasião do faturamento de bens e serviços, dependendo dos tributos e da esfera de governo, são extraídos documentos fiscais a serem entregues ao comprador/tomador, ficando as demais vias no talonário para fins de registro e fiscalização por parte do governo. A fim de reduzir a carga tributária, vendedor e comprador às vezes ajustam um valor menor a ser registrado no documento fiscal. Quando isso não é possível, o vendedor, unilateralmente, preenche a nota com montantes diferentes: a via entregue ao contratante com o valor total; a que será fiscalizada, com valor menor. Como o preenchimento costuma ser simultâneo (com folhas carbonadas), coloca-se algo entre a primeira e as demais vias (uma prancheta de madeira, por exemplo). Dessa forma, o contratante recebe sua via com o valor correto, e o fraudador, em um segundo momento, completa sua via com uma quantia menor.” Considerando a situação exposta, assinale o procedimento que menos contribui para detectar esse tipo de operação. (A) confrontar (correlacionar) a documentação do tomador do serviço/comprador com a documentação do prestador de serviço/vendedor (B) somar atentamente as notas fiscais emitidas pelo prestador de serviço/vendedor (C) verificar se valor faturado (emitido) é suficiente, pelo menos, para cobrir os custos da operação e manter o prestador de serviço/vendedor em condições de funcionamento (D) confrontar o valor praticado pelo prestador de serviço/vendedor na operação analisada com os valores praticados em outras operações similares



(E) confrontar o valor praticado pelo prestador de serviço/vendedor na operação analisada com os valores praticados por concorrentes

Uma das diversas formas de fraudes em documentos fiscais, tornando-os inidôneos, é a chamada “nota fiscal calçada”.

Diz-se que a nota fiscal é calçada quando a via fixa (2a. via, destinada ao Fisco) é preenchida com elementos diferentes dos lançados nas demais vias (1a. 2a. e 3a).

Calçamento simples: quando apresenta divergências apenas em relação às quantidades e valores (normalmente valores menores na via fixa).

Calçamento complexo: quando apresenta divergências em todos os seus elementos, sobretudo, quanto ao destinatário da mercadoria (também conhecida como nota fiscal desdobrada).

Muitas são as fraudes praticadas por meio desse expediente. No primeiro caso, o objetivo é reduzir a carga fiscal, formar caixa 2, fraudar a própria empresa, etc. No segundo caso, a alteração visa a enquadrar a operação em instituto tributário menos oneroso (diferimento, suspensão, isenção, não-incidência, alíquota menor, base de cálculo reduzida).

Segundo a Controladoria-Geral do Município do Rio de Janeiro, esta prática se proliferou nas operações comerciais envolvendo órgãos públicos e entidades sociais [ONG, OS e OSCIP] pelo fato deles não estarem sujeitas à fiscalização, por não estarem obrigadas a cumprir as obrigações principais e por não apresentarem a chancela de contribuintes. Acrescente-se, ainda, o fato de que eles não têm obrigação acessória de escriturar registros de entradas e manter a documentação fiscal arquivada, separadamente, na ordem da escrituração, o que dificulta sobremaneira as ações de fiscalização.

Analisando a questão, verifica-se que a única alternativa que não corresponde a um procedimento adequado para detectar esse tipo de fraude é a “B”, pois realizar a soma das notas fiscais emitidas pelo vendedor não detectaria se o valor constante das vias que ficaram no talonário em poder do vendedor estaria diferente daquele registrado na via destinada ao comprador.

Todas as demais alternativas correspondem a procedimentos válidos para detectar a fraude, mediante comparação e confrontação das vias das notas



fiscais, ou do valor da transação com aquele praticado em outras operações similares ou com o custo da operação.

8) (AUDITOR/TCM/RIO/FGV/2008) Durante a aplicação dos procedimentos atinentes à espécie, o auditor detectou, com base nos documentos contábeis, que em determinado dia a conta “caixa” da entidade apresentava saldo contábil credor. Em relação a esse fato, assinale a melhor explicação. (A) Trata-se de ativo fictício, uma vez que há valores registrados que, de fato, inexistem. (B) Trata-se de passivo oculto, tendo em vista que dívidas contratadas foram registradas erroneamente no passível exigível a longo prazo. (C) Corresponde a “estouro de caixa”, decorrente, por exemplo, de mercadorias adquiridas e pagas, mas não contabilizadas. (D) Corresponde ao que culturalmente chamamos de “caixa 2”, prática sabidamente conhecida e permitida pela legislação. (E) Corresponde a “estouro de caixa”, situação decorrente, por exemplo, de receitas recebidas, mas não contabilizadas.

O “estouro de caixa” ou saldo credor da conta caixa tem como causa o “caixa dois” ou a omissão no registro contábil das receitas. Segundo Antônio Lopes de Sá e Wilson Alberto Z. Hoog, no livro Corrupção, Fraude e Contabilidade, da Juruá Editora, o “caixa dois” é uma fraude comum contra a Fazenda, mediante a sonegação de vendas, criando-se um “caixa extra” ou “caixa paralelo”.

A Lei 11.101/05 caracteriza-a como contabilidade paralela. Quando tal sonegação é elevada, acaba faltando dinheiro no Caixa Oficial para pagar as dívidas. Alguns fraudadores pagam as dívidas, então, com o caixa dois e esperam o saldo no caixa contábil, para dar a baixa. Esta diferença de datas entre o pagamento real e o registro contábil cria, temporariamente, até que a liquidação se registre oficialmente, um passivo fictício. Portanto, a causa é a omissão no registro da receita e a conseqüência, além da sonegação fiscal, pode ser o passivo fictício, ou seja, a dívida já foi paga, mas não houve baixa ou registro. O gabarito é a letra E.

9) (AUDITOR/TCM/PA/FGV/2008) A diferença fundamental entre fraude e erro reside na intenção. O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) trata do assunto da seguinte forma, consoante a Resolução 836:



I. fraude, o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis; II. erro, o ato não-intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis. Na obra Por Dentro das Fraudes: como são feitas, como denunciá-las, como evitá-las, o “estouro de caixa” é uma evidência de “caixa dois” (omissão de receitas, existência de recursos não-contabilizados). Nesse diapasão, pode-se afirmar que uma de suas causas (“estouro”), que tem como conseqüência o saldo credor da conta contábil “caixa”, é: (A) A prestação de serviços à vista (com conseqüente entrada de recursos) não contabilizada. (B) A entrada de mercadorias sem documento fiscal correspondente. (C) O lançamento contábil da saída (baixa) de mercadorias sem documento fiscal correspondente, cuja entrada também tem ocorrido “sem nota”. (D) O recebimento de receitas antecipadas (adiantamento de clientes) contabilizado com observância do princípio da oportunidade. (E) O pagamento de despesas não dedutíveis para fins de imposto de renda adequadamente contabilizado.

Segundo o livro citado no enunciado da questão, de autoria de José Carlos de Oliveira de Carvalho, o chamado “caixa dois” compreende valores que transitaram pela empresa, mas que não foram contabilizados (ou foram, a menor). Modernamente, é chamado de “Recursos não-contabilizados”.

O “estouro do caixa” ou saldo credor da conta caixa acaba ocorrendo, por um lado, em função da omissão do registro da receita e, por outro, o responsável pelo caixa utiliza os recursos do caixa dois para pagar despesas sem se dar conta de que oficialmente não existe saldo registrado na contabilidade suficiente para esses pagamentos, tornando o saldo da conta caixa negativo durante o mês, até que o caixa seja recomposto.

Analisando os itens da questão, verifica-se que a alternativa “A” é a única que corresponde a uma causa do “estouro do caixa”, em função da entrada de recursos não contabilizados. O saldo credor da conta caixa pode ser gerado pela prestação de serviços a vista não contabilizada, havendo a omissão da receita e, em contrapartida, do caixa.



10) (ISS/SP/FCC/2007) Nos trabalhos de auditoria externa, o profissional encarregado de revisar as contas a pagar da Cia. Madeirense verificou a existência de várias duplicatas quitadas, emitidas por fornecedores da companhia, mas cuja baixa não tinha sido registrada na escrituração contábil. Esse fato constitui um indício de: (A) falta de origem para suprimentos de caixa; (B) subestimação de passivos; (C) passivo fictício; (D) passivo real a descoberto; (E) passivo oculto

Como as duplicatas foram pagas pela companhia, mas a baixa ou o registro contábil do pagamento não tinha sido procedido, há um indício de passivo fictício, pois a dívida não mais existe de fato. O gabarito é a letra C.

11) (Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Pode ocorrer saldo credor das disponibilidades de uma pessoa jurídica se (A) o volume de compras for maior que o volume de vendas à vista. (B) ocorreu omissão de registro de vendas já recebidas. (C) o volume de compras for maior que o volume de vendas a prazo. (D) as receitas de vendas forem menores do que o custo das mercadorias ou produtos vendidos. (E) ocorreu omissão do registro de vendas ainda não recebidas.

O saldo credor das disponibilidades ou o “estouro do caixa” pode ocorrer em virtude do chamado “caixa dois”, que tem origem em receitas já recebidas, porém, sem documentação fiscal de venda emitida pela empresa ou sem a devida contabilização. O gabarito é a letra B.

12) (Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Um auditor constatou, no decurso de seus trabalhos, que várias obrigações com terceiros da companhia auditada já tinham sido quitadas, mas seu valor ainda constava do balanço patrimonial da entidade. Esse tipo de erro ou fraude é denominado (A) Passivo a descoberto. (B) Ativo Oculto. (C) Passivo Real. (D) Ativo Nominal. (E) Passivo Fictício.



Mais uma questão da FCC sobre a ocorrência do passivo fictício. Se um auditor constatou, no decurso de seus trabalhos, que várias obrigações com terceiros da companhia auditada já tinham sido quitadas, mas seu valor ainda constava do balanço patrimonial da entidade, esse tipo de erro ou fraude é denominado Passivo Fictício. O gabarito é a letra E.

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Bom pessoal, concluímos esta aula nº 5.

Até a próxima aula e bons estudos!


1) (ICMS/RIO/FGV/2008) O Conselho Federal de Contabilidade – CFC conceitua fraude e erro da seguinte forma: I. fraude, o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis; e II. erro, o ato não-intencional, resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis. Considerando a regulamentação do assunto pelo CFC, em especial a Resolução 836, é possível afirmar que: (A) a responsabilidade primária na prevenção e identificação de fraudes e erros é do auditor independente, uma vez que é contratado para garantir que os dados constantes nas demonstrações reflitam a real situação econômico-financeira da entidade auditada. (B) não tem o auditor independente a obrigação de comunicá-los à entidade da auditada, desde que relevantes. (C) a auditoria de demonstrações contábeis tem como objetivo a descoberta de fraudes. (D) o auditor independente deverá considerar a possibilidade de ocorrência, inclusive na fase do planejamento dos trabalhos. (E) como a auditoria de demonstrações contábeis não objetiva a descoberta de fraudes, o auditor não deve considerar a possibilidade de sua ocorrência, sequer no planejamento.

2) (Auditor/PM Jaboatão/FCC/2006) Quanto à conceituação de fraude e erro, considere as afirmações abaixo.



I. A empresa programa seu sistema para, na apuração da base de cálculo do ISS, desconsiderar notas fiscais de prestação de serviços de valores superiores a R$ 5.000,00. II. O fiscal de tributos ao examinar o livro de registro de notas fiscais de serviços e apuração do ISS percebe que a empresa não escriturou a nota de número 111, mas o valor do tributo foi recolhido corretamente. III. A empresa registra os serviços efetivamente formalizados através de contrato, sendo que os serviços de pequeno valor, recebidos em dinheiro, no caixa da empresa e sem emissão de notas fiscais, ficam em uma conta em nome do sócio. As situações I, II e III constituem-se, respectivamente: (A) fraude, fraude e fraude. (B) erro, erro e fraude. (C) erro, erro e erro. (D) fraude, erro e fraude. (E) erro, fraude e erro.

3) (ICMS/SP/FCC/2009) Sobre fraude e erro, é correto afirmar que (A) se o auditor não detectou fraudes e erros em seu trabalho, que posteriormente foram descobertos, ele será pessoalmente responsável por todas as conseqüências deles recorrentes. (B) erro é o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. (C) fraude é o ato não-intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação dos fatos na elaboração dos registros contábeis. (D) é responsabilidade do auditor a comunicação de erros e fraudes que tenha encontrado em seu trabalho à administração da entidade, inclusive sugerindo medidas corretivas. (E) o auditor, ao planejar o seu trabalho, não precisa estar preocupado em detectar fraudes e erros, já que essa é uma responsabilidade primária da entidade auditada.

4) (Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Sobre fraude e erro, é correto afirmar: (A) A fraude é um ato não intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. (B) Somente a auditoria independente tem condições de detectar erros e fraudes, já que o auditor interno não pode questionar a conduta de funcionários da companhia.



(C) Ao detectar erros relevantes ou fraudes no decorrer dos seus trabalhos, o auditor tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e sugerir medidas corretivas. (D) O número de erros ou fraudes na companhia auditada guarda correlação positiva com a quantidade e qualidade dos controles internos. (E) O erro é um ato intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis.

5) (Auditor/TCE/SP/FCC/2008) O auditor, no decorrer dos trabalhos, ao constatar a existência de fraudes deve (A) concluir os trabalhos e apresentar no relatório final as fraudes constatadas. (B) desconsiderar as fraudes e se ater às demonstrações contábeis que são o objeto de seu trabalho. (C) emitir relatório parcial e encaminhá-lo à administração da empresa, tão logo tenha conhecimento. (D) exigir que a administração da empresa se responsabilize pelos fatos constatados, não divulgando-os nas notas explicativas nem no parecer. (E) recusar o trabalho, suspendendo a auditoria e encerrando os trabalhos, independentemente da relevância. 6) A NBC TA 240 define as normas quanto à responsabilidade do auditor em relação a fraude, no contexto da auditoria de Demonstrações Contábeis. Considerando a referida norma do CFC, assinale a alternativa INCORRETA. A) mesmo que a auditoria seja devidamente planejada e realizada de acordo com as normas de auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demonstrações contábeis possam não ser detectadas. B) dois tipos de distorções intencionais são pertinentes para o auditor: distorções decorrentes de informações contábeis fraudulentas e distorções decorrentes da apropriação indébita de ativos. C) não constitui obrigação do auditor, estabelecer juridicamente se realmente ocorreu fraude. D) o auditor deve obter representações da administração de que ela reconhece sua responsabilidade pelo desenho, implementação e manutenção do controle interno de prevenção e detecção de fraude. E) o auditor deve comunicar a possibilidade ou a ocorrência de fraude aos responsáveis pela governança sempre por escrito.



7) (ICMS/RIO/FGV/2008) O controle interno é muito importante para a auditoria, uma vez que, com base nele, será determinada a quantidade de testes (substantivos) a serem aplicados. Se, porventura, esses controles inexistirem ou falharem (risco inerente ou de controle), a possibilidade de ocorrerem fraudes é maior. Na obra “Por Dentro das Fraudes: como são feitas, como denunciá-las, como evitá-las”, o autor comenta um caso de fraude conhecido como emissão de “notas fiscais cauçadas”. “Por ocasião do faturamento de bens e serviços, dependendo dos tributos e da esfera de governo, são extraídos documentos fiscais a serem entregues ao comprador/tomador, ficando as demais vias no talonário para fins de registro e fiscalização por parte do governo. A fim de reduzir a carga tributária, vendedor e comprador às vezes ajustam um valor menor a ser registrado no documento fiscal. Quando isso não é possível, o vendedor, unilateralmente, preenche a nota com montantes diferentes: a via entregue ao contratante com o valor total; a que será fiscalizada, com valor menor. Como o preenchimento costuma ser simultâneo (com folhas carbonadas), coloca-se algo entre a primeira e as demais vias (uma prancheta de madeira, por exemplo). Dessa forma, o contratante recebe sua via com o valor correto, e o fraudador, em um segundo momento, completa sua via com uma quantia menor.” Considerando a situação exposta, assinale o procedimento que menos contribui para detectar esse tipo de operação. (A) confrontar (correlacionar) a documentação do tomador do serviço/comprador com a documentação do prestador de serviço/vendedor (B) somar atentamente as notas fiscais emitidas pelo prestador de serviço/vendedor (C) verificar se valor faturado (emitido) é suficiente, pelo menos, para cobrir os custos da operação e manter o prestador de serviço/vendedor em condições de funcionamento (D) confrontar o valor praticado pelo prestador de serviço/vendedor na operação analisada com os valores praticados em outras operações similares (E) confrontar o valor praticado pelo prestador de serviço/vendedor na operação analisada com os valores praticados por concorrentes

8) (AUDITOR/TCM/RIO/FGV/2008) Durante a aplicação dos procedimentos atinentes à espécie, o auditor detectou, com base nos



documentos contábeis, que em determinado dia a conta “caixa” da entidade apresentava saldo contábil credor. Em relação a esse fato, assinale a melhor explicação. (A) Trata-se de ativo fictício, uma vez que há valores registrados que, de fato, inexistem. (B) Trata-se de passivo oculto, tendo em vista que dívidas contratadas foram registradas erroneamente no passível exigível a longo prazo. (C) Corresponde a “estouro de caixa”, decorrente, por exemplo, de mercadorias adquiridas e pagas, mas não contabilizadas. (D) Corresponde ao que culturalmente chamamos de “caixa 2”, prática sabidamente conhecida e permitida pela legislação. (E) Corresponde a “estouro de caixa”, situação decorrente, por exemplo, de receitas recebidas, mas não contabilizadas.

9) (AUDITOR/TCM/PA/FGV/2008) A diferença fundamental entre fraude e erro reside na intenção. O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) trata do assunto da seguinte forma, consoante a Resolução 836: I. fraude, o ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis; II. erro, o ato não-intencional resultante de omissão, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de registros e demonstrações contábeis. Na obra Por Dentro das Fraudes: como são feitas, como denunciá-las, como evitá-las, o “estouro de caixa” é uma evidência de “caixa dois” (omissão de receitas, existência de recursos não-contabilizados). Nesse diapasão, pode-se afirmar que uma de suas causas (“estouro”), que tem como conseqüência o saldo credor da conta contábil “caixa”, é: (A) A prestação de serviços à vista (com conseqüente entrada de recursos) não contabilizada. (B) A entrada de mercadorias sem documento fiscal correspondente. (C) O lançamento contábil da saída (baixa) de mercadorias sem documento fiscal correspondente, cuja entrada também tem ocorrido “sem nota”. (D) O recebimento de receitas antecipadas (adiantamento de clientes) contabilizado com observância do princípio da oportunidade. (E) O pagamento de despesas não dedutíveis para fins de imposto de renda adequadamente contabilizado.

10) (ISS/SP/FCC/2007) Nos trabalhos de auditoria externa, o profissional encarregado de revisar as contas a pagar da Cia. Madeirense



verificou a existência de várias duplicatas quitadas, emitidas por fornecedores da companhia, mas cuja baixa não tinha sido registrada na escrituração contábil. Esse fato constitui um indício de: (A) falta de origem para suprimentos de caixa; (B) subestimação de passivos; (C) passivo fictício; (D) passivo real a descoberto; (E) passivo oculto 11) (Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Pode ocorrer saldo credor das disponibilidades de uma pessoa jurídica se (A) o volume de compras for maior que o volume de vendas à vista. (B) ocorreu omissão de registro de vendas já recebidas. (C) o volume de compras for maior que o volume de vendas a prazo. (D) as receitas de vendas forem menores do que o custo das mercadorias ou produtos vendidos. (E) ocorreu omissão do registro de vendas ainda não recebidas. 12) (Auditor/TJ/PI/FCC/2009) Um auditor constatou, no decurso de seus trabalhos, que várias obrigações com terceiros da companhia auditada já tinham sido quitadas, mas seu valor ainda constava do balanço patrimonial da entidade. Esse tipo de erro ou fraude é denominado (A) Passivo a descoberto. (B) Ativo Oculto. (C) Passivo Real. (D) Ativo Nominal. (E) Passivo Fictício.

GABARITO:

1 - D 2 - D 3 - D 4 - C 5 - C 6 - E 7 - B 8 - E 9 - A 10 – C 11 - B 12 - E



Olá, amigos.

Esta é a última aula do nosso curso de auditoria para o concurso do ISS SP e vamos abordar dois assuntos muito cobrados em concurso que são eventos subsequentes e relatório de auditoria.

Vamos direto ao que interessa. Iniciaremos nossa aula pelos eventos subsequentes.

EVENTOS SUBSEQUENTES

Do ponto de vista contábil, evento subsequente é aquele evento, favorável (positivo) ou desfavorável (negativo), que ocorre entre a data final do período a que se referem as demonstrações contábeis e a data na qual é autorizada a emissão dessas demonstrações.

Portanto, é um evento que ocorre após a data das demonstrações, geralmente 31 de dezembro, e antes da data na qual é autorizada a emissão dessas demonstrações.

A data na qual é autorizada a emissão das demonstrações contábeis é aquela na qual as demonstrações são apresentadas, pela primeira vez, a algum órgão onde pessoas externas à diretoria e ao corpo funcional da entidade participam. Assim, nas sociedades por ações, a apresentação das demonstrações ao conselho de administração, por exemplo, caracteriza a data da autorização para sua emissão.

Atenção: A data na qual é autorizada a emissão das demonstrações contábeis não é a data da divulgação ao público, da publicação em jornal etc.

Dois tipos de eventos podem ser identificados:

os que evidenciam condições que já

existiam na data do balanço

eventos subsequentes que originam ajustes



Evento subsequente com efeito retroativo ao balanço

A entidade deve ajustar os valores reconhecidos em suas demonstrações contábeis para que reflitam eventos subseqüentes à data do balanço que venham a confirmar as condições existentes até aquela data.

Para exemplificar, são apresentados a seguir, alguns tipos de eventos subsequentes à data do balanço que exigem que a entidade ajuste os valores reconhecidos em suas demonstrações contábeis ou reconheça itens que não tenham sido previamente reconhecidos:

• o pagamento ou a divulgação de uma decisão definitiva relacionado a um processo judicial, confirmando que a entidade já tinha uma obrigação presente na data do balanço. A entidade deve ajustar qualquer provisão relacionada ao processo ou registrar uma nova provisão, de acordo com as disposições contidas na norma sobre Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas;

• a falência ou a concordata de um cliente normalmente confirma que já existia potencialmente um prejuízo em uma conta a receber na data do balanço, e que a entidade precisa ajustar o valor contábil da conta a receber;

• a empresa descobre 40 dias após o balanço, que grande parte do estoque de um produto estava deteriorado há mais de 60 dias, só que isso só foi percebido quando o volume desse estoque baixou;

• a determinação do valor referente ao pagamento de participação nos lucros ou referente a gratificações, no caso de a entidade ter, na data do balanço, uma obrigação presente legal não formalizada de fazer tais pagamentos em decorrência de eventos ocorridos antes daquela data. Pode ter sido necessário esperar o resultado da empresa para

os que são indicadores de condições que

surgiram subseqüentemente à data do balanço

eventos subsequentes que

não originam ajustes



definição da gratificação, mas a obrigação já existia à data do balanço.

Eventos Subsequentes sem efeito retroativo ao balanço

A entidade não deve ajustar os valores reconhecidos em suas demonstrações contábeis por eventos subsequentes ocorridos após a data do balanço, que não permitem a retroação. Apesar de não exigir reconhecimento e ajuste nas demonstrações, esses eventos podem exigir divulgação em notas explicativas sobre a matéria, inclusive com quantificação.

Por exemplo, uma enorme deterioração do estoque aconteceu durante uma enorme tempestade ocorrida 15 dias após a data do balanço. Outro exemplo, 30 dias após a data do balanço, a entidade adquire o controle acionário de outra empresa.

Outro exemplo de evento subsequente que não origina ajuste é o declínio do valor de mercado de investimentos ocorrido no período entre a data do balanço e a data de autorização de conclusão da elaboração das demonstrações contábeis.

O declínio do valor de mercado não se relaciona normalmente à condição do investimento na data do balanço, mas reflete circunstâncias que surgiram no período seguinte. Portanto, uma entidade não ajusta os valores reconhecidos para o investimento em suas demonstrações contábeis. Igualmente, a entidade não atualiza os valores divulgados para os investimentos na data do balanço, embora possa precisar efetuar uma divulgação adicional.

IMPORTANTE: A única exceção admitida é o caso de um evento subseqüente que leve à descontinuidade da entidade. Nesse caso, o balanço não pode ser divulgado sob o pressuposto da continuidade; assim, o balanço precisará já adotar essa condição de descontinuidade com todos os ativos reconhecidos ao valor líquido de realização, bem como devem ser provisionados todos os gastos relativos à desativação da empresa.

Divulgação de eventos subsequentes

No caso de eventos subsequentes que levem a ajuste relevante no balanço, esses fatos devem também ser divulgados, como é o caso de uma decisão judicial relativa a uma situação que já existia na data do balanço ou de uma nova norma do órgão regulador.



No caso de eventos que não levem a ajustes no balanço, mas com efeitos relevantes para a entidade, devem ser divulgados com relação à sua natureza a aos seus efeitos financeiros.

Bom, pessoal, notaram que existem diferentes possibilidades quanto aos eventos em relação à necessidade ou não de ajustes no balanço e/ou divulgação em notas explicativas. Em síntese, podemos tirar as seguintes conclusões:

Se um evento subsequente tem efeito retroativo ao balanço ele requer ajuste, podendo haver ou não divulgação em nota explicativa;

Se um evento subsequente não tem efeito retroativo ao balanço ele não requer ajuste, mas quando relevante precisa ser divulgado em nota explicativa;

A entidade é obrigada a divulgar em nota explicativa fatos envolvendo eventos subsequentes que possam melhor esclarecer situações de ativos e passivos da entidade na data do balanço, independentemente de efeito retroativo.

NORMAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA DE EVENTOS SUBSEQUENTES

O auditor deve aplicar procedimentos após a elaboração das demonstrações contábeis e ao final dos trabalhos de campo para verificar a ocorrência de eventos subsequentes relevantes à data das demonstrações contábeis.

A NBC TA 560, norma do CFC atualmente em vigor sobre auditoria de eventos subsequentes, estabelece que os objetivos do auditor são:

(a) obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre se os eventos ocorridos entre a data das demonstrações contábeis e a data do relatório do auditor independente que precisam ser ajustados ou divulgados nas demonstrações contábeis, estão adequadamente refletidos nessas demonstrações contábeis; e

(b) responder adequadamente aos fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente após a data de seu relatório, que, se fossem do seu conhecimento naquela data (do relatório), poderiam ter levado o auditor a alterar seu relatório.



Guarde bem: Para efeito da auditoria, eventos subsequentes são eventos ocorridos entre a data das demonstrações contábeis e a data do relatório do auditor independente e fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente após a data do seu relatório.

Portanto, o auditor deve considerar três situações de eventos subseqüentes:

1. os ocorridos entre a data do término do exercício social e a data da emissão do relatório ou parecer (denominado período subsequente);

2. os conhecidos depois do término do trabalho de campo e da emissão de seu relatório ou parecer, e antes da divulgação das Demonstrações Contábeis; e

3. os conhecidos após a divulgação das Demonstrações Contábeis.

O Gráfico abaixo procura demonstrar as três situações ou os três períodos considerados pelo auditor:

1º Período 2º Período 3º período _________I_________________I______________I______________ 31/12/X1 30/03/X2 30/04/X2

Data das DC Data do Parecer Divulgação das DC

Em cada período indicado anteriormente o auditor adota determinadas atitudes e medidas para com eventos subsequentes relevantes. Veremos, a seguir, que atitudes são essas:

1º PERÍODO: Eventos ocorridos entre a data das demonstrações contábeis e a data do relatório do auditor independente (No exemplo apresentado, de 31/12/X1 a 30/3/X2).

O 1º período, que vai da data do encerramento do exercício sob exame até a data do relatório/parecer do auditor, é o denominado período subsequente, e o auditor deve considerá-lo parte normal da auditoria.

O auditor independente deve executar procedimentos de auditoria desenhados para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente de que



todos os eventos ocorridos neste período que precisam ser ajustados ou divulgados nas demonstrações contábeis foram identificados.

O auditor independente deve executar os procedimentos de forma a cobrir o período entre a data das demonstrações contábeis e a data do seu relatório, ou o mais próximo possível dessa data. Os procedimentos usuais são os seguintes:

(a) obtenção de entendimento dos procedimentos estabelecidos pela administração para assegurar que os eventos subsequentes são identificados;

(b) indagação à administração e, quando apropriado, aos responsáveis pela governança sobre a ocorrência de eventos subsequentes que poderiam afetar as demonstrações contábeis;

(c) leitura das atas, se houver, das reuniões dos proprietários (dos acionistas em sociedade anônima), da administração e dos responsáveis pela governança da entidade, realizadas após a data das demonstrações contábeis, e indagação sobre assuntos discutidos nas reuniões para as quais as atas ainda não estão disponíveis;

(d) leitura das últimas demonstrações contábeis intermediárias da entidade, se houver.

Se, em decorrência dos procedimentos aplicados, o auditor identificar eventos que requerem ajuste ou divulgação nas demonstrações contábeis, o auditor independente deve determinar se cada um desses eventos está refletido de maneira apropriada nas referidas demonstrações contábeis de acordo com a estrutura conceitual aplicável.

Representação formal

O auditor independente deve solicitar à administração e, quando apropriado, aos responsáveis pela governança, uma representação formal de que todos os eventos subsequentes à data das demonstrações contábeis e que, segundo a estrutura de relatório financeiro aplicável, requerem ajuste ou divulgação, foram ajustados ou divulgados.

2º PERÍODO: Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente após a data do seu relatório, mas antes da data de divulgação das demonstrações contábeis (No exemplo dado, de 30/3/X2 a 30/4/X2).



O auditor independente não tem obrigação de executar nenhum procedimento de auditoria em relação às demonstrações contábeis após a data do seu relatório. Entretanto, se, após a data do seu relatório, mas antes da data de divulgação das demonstrações contábeis, o auditor tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento na data do relatório, poderia ter levado o auditor a alterar seu relatório, ele deve:

a) discutir o assunto com a administração e, quando apropriado, com os responsáveis pela governança;

b) determinar se as demonstrações contábeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo;

c) indagar como a administração pretende tratar o assunto nas demonstrações contábeis.

Caso a administração altere as demonstrações contábeis, o auditor independente deve aplicar os procedimentos de auditoria necessários nas circunstâncias da alteração; estender os procedimentos de auditoria até a data do novo relatório do auditor independente; e fornecer novo relatório de auditoria sobre as demonstrações contábeis alteradas. O novo relatório do auditor independente não deve ter data anterior à data de aprovação das demonstrações contábeis alteradas.

Pode ser que não haja exigência da legislação ou, regulamentação para que a administração reapresente demonstrações contábeis e, portanto, o auditor não precisa fornecer novo relatório de auditoria ou alterar o relatório. Entretanto, se a administração não alterar as demonstrações contábeis nas circunstâncias em que o auditor considerar necessário:

se o relatório do auditor independente ainda não tiver sido fornecido à entidade, o auditor independente deve modificá-lo, conforme exigido pela NBC TA 705 – Modificações na Opinião do Auditor Independente, e depois fornecê-lo; ou

E se o relatório do auditor já tiver sido entregue à administração, o que deve fazer o auditor?

se o relatório do auditor independente já tiver sido fornecido à entidade, o auditor independente deve notificar a administração e os responsáveis pela governança, para que não divulguem as



demonstrações contábeis para terceiros antes de serem feitas as alterações necessárias.

Se mesmo assim, as demonstrações contábeis forem divulgadas posteriormente sem as modificações necessárias, o auditor independente deve tomar medidas para procurar evitar o uso por terceiros daquele relatório de auditoria.

3º PERÍODO: Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente após a divulgação das demonstrações contábeis (No exemplo dado, após a data de 30/4/X2).

Após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor independente não tem obrigação de executar nenhum procedimento de auditoria em relação às demonstrações contábeis.

Entretanto, se, após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor independente tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento na data do relatório do auditor independente, poderia tê-lo levado a alterar seu relatório, o auditor independente deve:

a) discutir o assunto com a administração e, quando apropriado, com os responsáveis pela governança;

b) determinar se as demonstrações contábeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo;

c) indagar como a administração pretende tratar do assunto nas demonstrações contábeis.

Caso a administração altere as demonstrações contábeis, o auditor independente deve aplicar os procedimentos de auditoria necessários nas circunstâncias das alterações; revisar as providências tomadas pela administração para garantir que todos os que receberam as demonstrações contábeis juntamente com o respectivo relatório do auditor independente sejam informados da situação; e fornecer novo relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis reapresentadas;

O auditor independente deve incluir no seu relatório, novo ou reemitido, Parágrafo de Ênfase com referência à nota explicativa que esclarece mais detalhadamente a razão da alteração das demonstrações contábeis emitidas anteriormente e do relatório anterior fornecido pelo auditor independente.



Caso a administração não tome as providências necessárias para garantir que todos os que receberam as demonstrações contábeis emitidas anteriormente sejam informados da situação e não altere as demonstrações contábeis, o auditor independente deve notificar a administração e os responsáveis pela governança, de que procurará evitar o uso por terceiros daquele relatório no futuro.

Se, apesar dessa notificação, a administração ou os responsáveis pela governança não tomarem as referidas providências necessárias, o auditor independente deve tomar as medidas apropriadas para tentar evitar o uso por terceiros daquele relatório de auditoria. O auditor independente pode considerar apropriado buscar assessoria legal. Data do relatório do auditor independente

A NBC T 11 (norma já revogada) estabelecia que a data do parecer do auditor deve corresponder ao dia de encerramento dos trabalhos de campo de auditoria.

Já a NBC TA 560 define que o relatório do auditor independente nãopode ter data anterior à data em que o auditor independente obteve evidência de auditoria apropriada e suficiente para servir de base para sua opinião sobre as demonstrações contábeis, incluindo evidência de que todos os quadros que compõem as demonstrações contábeis, inclusive as notas explicativas, foram elaboradas e que as pessoas com autoridade reconhecida afirmaram que assumiram responsabilidade por essas demonstrações contábeis.

Consequentemente, a data do relatório do auditor independente não pode ser anterior à data de aprovação das demonstrações contábeis. Um período de tempo pode decorrer, devido a questões administrativas, entre a data do relatório do auditor independente e a data em que o relatório do auditor independente é fornecido à entidade.

Relatório com dupla data

Quando o auditor independente alterar seu relatório para incluir data adicional restrita a essa alteração, a data do relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis anterior à alteração subsequente feita pela administração permanece inalterada, pois essa data informa ao leitor quando o trabalho de auditoria para essas demonstrações contábeis foi concluído.



Entretanto, é incluída data adicional no relatório do auditor independente para informar os usuários que os procedimentos do auditor independente posteriores àquela data restringiram-se à alteração subsequente das demonstrações contábeis. Abaixo, segue exemplo desse tipo de data adicional:

(Data do relatório do auditor independente), exceto para a Nota Y, que é de (data da conclusão dos procedimentos de auditoria restritos à alteração descrita na Nota Y).

Observação final

Um aspecto envolvendo eventos subseqüentes muito explorado em prova até a edição da NBC TA 560 e ainda descrito na bibliografia especializada é quanto à forma que o auditor deve revelar eventos subseqüentes em seu parecer.

Nos termos da NBC T 11, o auditor independente deve considerar em seu parecer os efeitos decorrentes de transações e eventos subseqüentes relevantes ao exame das Demonstrações Contábeis, mencionando-os como ressalva ou em parágrafo de ênfase, quando não-ajustadas ou reveladas adequadamente.

Portanto, o auditor deve revelar em seu relatório/parecer os efeitos que decorram de eventos subseqüentes, sendo em um parágrafo de ênfase, caso a opção seja por um parecer sem ressalva, ou em parágrafo intermediário, no caso de parecer com ressalva.

Bom pessoal, vistos os principais aspectos normativos sobre eventos subseqüentes e que podem ser explorados na prova para o concurso do ISS SP, vamos analisar algumas questões sobre Eventos Subseqüentes:

1) (ICMS/RIO/FGV/2008) De acordo com o CFC, eventos subseqüentes à data do balanço são aqueles, sejam eles favoráveis ou desfavoráveis, que ocorrem entre a data do balanço e a data na qual é autorizada a conclusão da elaboração das demonstrações contábeis. São apresentados, nas alternativas a seguir, exemplos de eventos que requerem ajustes nas demonstrações contábeis, considerando o disposto na Resolução 1.088 do CFC, à exceção de uma. Assinale-a. (A) O pagamento ou a divulgação de uma decisão definitiva relacionados a um processo judicial, confirmando que a entidade já tinha uma obrigação presente na data do balanço. A entidade deve ajustar qualquer provisão relacionada ao processo ou registrar uma



nova provisão, de acordo com as disposições contidas na norma sobre Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas. (B) A obtenção de informação indicando que um ativo estava deteriorado na data do balanço ou que o montante de um prejuízo por deterioração previamente reconhecido em relação àquele ativo precisa ser ajustado. (C) A determinação do custo de ativos comprados ou do valor de ativos recebidos em troca de ativos vendidos antes da data do balanço. (D) A determinação do valor referente ao pagamento de participação nos lucros ou referente a gratificações, no caso de a entidade ter, na data do balanço, uma obrigação presente legal não formalizada de fazer tais pagamentos em decorrência de eventos ocorridos antes daquela data. (E) O declínio do valor de mercado de investimentos ocorrido no período entre a data do balanço e a data de autorização de conclusão da elaboração das demonstrações contábeis.

A questão refere-se a aspectos contábeis específicos sobre eventos subsequentes à data das demonstrações contábeis, tratados na Resolução CFC nº 1.088, de 24 de janeiro de 2007, que aprovou a NBC T 19.12. A referida norma determina quando uma entidade deve ajustar suas demonstrações contábeis com respeito a eventos subseqüentes à data do balanço e as informações que uma entidade deve divulgar sobre a data em que é concedida a autorização para conclusão da elaboração das demonstrações contábeis e sobre os eventos subsequentes à data do balanço.

Portanto, a NBC T 19.12 apresenta exemplos de situações que requerem ajuste das demonstrações, que não requerem ajustes ou que simplesmente requerem divulgação em notas explicativas.

A alternativa que satisfaz o enunciado da questão, por ser a única que não representa exemplo de condição que requer ajuste das demonstrações é a “E”. Segundo a norma, o declínio do valor de mercado não se relaciona normalmente à condição do investimento na data do balanço, mas reflete circunstâncias que surgiram no período seguinte ou subsequente. Portanto, uma entidade não ajusta os valores reconhecidos para o investimento em suas demonstrações contábeis. Igualmente, a entidade não atualiza os valores divulgados para os investimentos na data do balanço, embora possa precisar efetuar uma divulgação adicional.

2) (Auditor/São Paulo/FCC/2007) Considere as afirmações a seguir, relativas a transações e eventos subseqüentes ao término do exercício social a que se referem as demonstrações contábeis auditadas:



I. A emissão de debêntures e ações não é considerada evento subseqüente relevante. II. Eventos subseqüentes, após a divulgação das demonstrações contábeis, não devem ser considerados pelo auditor, uma vez que ele não pode emitir um novo parecer. III. Caso os eventos subseqüentes não sejam revelados adequadamente pela companhia, o auditor deve mencioná-los, como ressalva ou em parágrafo de ênfase, em seu parecer. IV. A desapropriação de bens da companhia pelo Poder Público é considerada um evento subseqüente relevante. Está correto o que se afirma APENAS em (A) I e II. (B) I e III. (C) II e III. (D) II e IV. (E) III e IV.

A afirmação I está incorreta, pois o auditor deve indagar a administração quanto à emissão de debêntures e ações como evento subsequente relevante.

A afirmação II está incorreta, pois o auditor ao tomar conhecimento de eventos subsequentes após a divulgação das demonstrações contábeis deve considerá-los, discutindo com a administração e verificando se são cabíveis ajustes e/ou divulgação nas DC.

A afirmação III está correta. Nos termos da então vigente NBC T 11, o auditor independente deve considerar em seu parecer os efeitos decorrentes de transações e eventos subsequentes relevantes ao exame das Demonstrações Contábeis, mencionando-os como ressalva ou em parágrafo de ênfase, quando não-ajustadas ou reveladas adequadamente.

A afirmação IV está correta. A desapropriação de bens da companhia pelo Poder Público é considerada um evento subsequente relevante que deve ser objeto de divulgação em nota explicativa.

Portanto, a alternativa correta é a E.

3) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) As seguintes opções constituem exemplos de transações e eventos subsequentes, exceto: a) perda em contas a receber decorrente de falência do devedor. b) alteração do controle societário. c) aporte de recursos, inclusive como aumento de capital. d) variação sazonal dos custos com insumos.



e) destruição de estoques em decorrência de sinistro.

Na questão em comento, verifica-se que a alternativa “a” refere-se a um evento subsequente que requer ajuste nas demonstrações contábeis, pois se a falência ocorreu logo após a data das demonstrações, a condição falimentar já existia e, mesmo que o fato seja conhecido depois, obriga a empresa a reconhecer os efeitos dessa falência no balanço.

As alternativas “b”, “c” e “e” referem-se a eventos relevantes que não dizem respeito às demonstrações contábeis que estão sendo examinadas, mas compreendem assuntos importantíssimos que devem ser divulgados em notas explicativas para que os usuários das demonstrações possam tomar decisões acertadas com base nas demonstrações.

A única alternativa que não corresponde a um evento subsequente e constitui o gabarito da questão é a “d”. A variação sazonal dos custos com insumos é um aspecto normal, que não requer divulgação e tampouco ajuste.

4) (Auditor/Pref. Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) NÃO se caracterizam como eventos subseqüentes, aqueles ocorridos (A) entre a data do término do exercício social e a data da emissão do parecer. (B) após o término do trabalho de campo, com a emissão do parecer, e a data da divulgação das demonstrações contábeis. (C))durante o exercício social, mas contabilizados após o término do exercício social, como ajuste das demonstrações contábeis. (D) após a publicação das demonstrações contábeis pela empresa auditada. (E) após a emissão do parecer pela firma de auditoria, antes da publicação das demonstrações contábeis.

Analisando os itens da questão, verifica-se que as letras A, B, D e E correspondem a eventos subsequentes ocorridos e que devem ser identificados pelo auditor (letra A) ou levados em consideração pelo auditor, quando chegarem ao seu conhecimento (letras B, D e E).

O gabarito da questão é a letra C, pois como o evento foi contabilizado após o término do exercício social, como ajuste das demonstrações contábeis, as demonstrações foram ajustadas e estão refletindo adequadamente esses fatos, o que não enseja medida alguma por parte do auditor, ou seja, em princípio, não constituem eventos subsequentes.



5) (AUDITOR/TCM/PA/FGV/2008) O período compreendido entre o término do exercício social e a emissão do parecer é denominado período subseqüente, e o auditor de considerá-lo parte normal da auditoria, consoante a Resolução CFC 839. Isto ocorre porque, dependendo da natureza e da materialidade dos eventos, ajustes contábeis nas demonstrações contábeis podem ser requeridos. Como exemplo disso, é possível citar perdas significativas em contas a receber e sentenças judiciais. As condições para contabilização e divulgação dos eventos subseqüentes são regulamentadas por meio da Resolução CFC 1088. Especificamente em relação aos eventos e transações ocorridos após a divulgação das demonstrações contábeis, o CFC dispõe o seguinte, na NBCT 11-lT 04: A) o auditor tem responsabilidade e deve fazer indagações sobre as demonstrações contábeis. B) ao tomar conhecimento, após a divulgação das demonstrações contábeis, de fato anterior à data de seu parecer que, se fosse conhecido, poderia tê-lo levado a emitir documento com conteúdo diverso do que foi, deverá decidir se as demonstrações contábeis precisarão de revisão. C) o auditor ficará impedido de emitir um parecer “sem ressalvas”. D) o parecer a ser emitido deverá estar obrigatoriamente enquadrado na modalidade “sem ressalvas”. E) quando a administração alterar as demonstrações contábeis divulgadas, o auditor deve ignorar essas alterações, uma vez que já concluiu seu parecer sobre elas.

Cabe ressaltar inicialmente que a Banca utilizou como referência para solução da questão a NBC T 11 – IT 04, que, na época, estava revogada pela Resolução CFC nº 1.040/05, quando aprovou a NBC T 11.16 – Transações e Eventos Subsequentes.

Segundo a norma citada, após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor não tem responsabilidade de fazer qualquer indagação sobre essas demonstrações.

Contudo, se após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor tomar conhecimento de fato anterior à data do seu parecer - e que, se fosse conhecido naquela data, poderia tê-lo levado a emitir o documento com conteúdo diverso do que foi -, ele deve decidir se as demonstrações contábeis precisam de revisão, discutir o assunto com a administração e tomar as medidas apropriadas às circunstâncias.



Quando a administração não tomar as medidas necessárias para assegurar que qualquer pessoa que tenha recebido as demonstrações contábeis anteriormente divulgadas, juntamente com o correspondente parecer do auditor, seja informada da situação e, quando a administração não alterar as demonstrações contábeis nas circunstâncias em que o auditor considera necessária sua alteração, ele deve informar à administração que poderá tomar medidas para impedir que seu parecer seja utilizado por terceiros, resguardando, assim, seus direitos e obrigações legais.

Portanto, a alternativa que satisfaz o enunciado da questão é a “B”. Em que pese o auditor não ser obrigado a aplicar procedimentos nesse sentido após a emissão de seu parecer, caso ele tome conhecimento, de fato anterior à data de seu parecer que, se fosse conhecido, poderia tê-lo levado a emitir documento com conteúdo diverso do que foi, deverá, em uma primeira medida, decidir se as demonstrações contábeis precisarão de revisão.

6) (ANALISTA/TRE/SE/FCC/2007) O auditor da Empresa Confim S.A. toma conhecimento de fato relevante em que a empresa perdeu seu principal cliente após o encerramento das demonstrações contábeis e emissão de seu parecer. Neste caso, o auditor deve (A) considerar o fato em seu parecer por meio de parágrafo de ênfase ou ressalva, quando não ajustadas ou reveladas pela empresa. (B) exigir que a empresa faça carta aberta ao mercado relatando os fatos, mantendo seu parecer por já ter encerrado os trabalhos. (C) manter o seu parecer, tendo em vista o fato ter ocorrido após o encerramento dos seus trabalhos e a respectiva emissão do parecer. (D) sempre emitir parecer adverso após o conhecimento dos fatos, cancelando o parecer anterior. (E) acordar com a empresa para que o fato relevante não seja divulgado ao mercado, mantendo a divulgação das demonstrações contábeis na forma anterior.

Vimos que, após a data do parecer, o auditor não tem responsabilidade de fazer qualquer indagação sobre essas demonstrações. Todavia, se tomar conhecimento de evento após a data de emissão de seu parecer que possa afetar de maneira relevante as Demonstrações Contábeis, ele deve decidir se elas devem ser ajustadas, discutir o assunto com a administração e tomar as medidas apropriadas às circunstâncias.

Portanto, o mais correto seria uma alternativa que apontasse essas medidas. Todavia, o examinador aponta diretamente para as medidas a serem adotadas em termos de parecer ou relatório do auditor. Nesse sentido, a regra geral é a de que o auditor independente considere em seu parecer os efeitos



decorrentes de transações e eventos subsequentes relevantes ao exame das Demonstrações Contábeis, mencionando-os como ressalva ou em parágrafo de ênfase, quando não-ajustadas ou reveladas adequadamente. Assim, verifica-se que a alternativa correta é a “A”.

As demais alternativas apresentam medidas e procedimentos inadequados e não previstos na norma, sendo que alguns são bem absurdos, como o que se aponta nas letras “B” e “E”.

Quanto ao parágrafo de ênfase, cabe alertar que esse é cabível também quando o auditor emite um novo parecer, com referência à nota explicativa que esclarece mais detalhadamente a razão da alteração das demonstrações contábeis emitidas anteriormente. Portanto, mesmo que a empresa auditada resolva divulgar adequadamente o evento relevante, o auditor enfatiza em seu relatório/parecer o evento e os seus efeitos nas DC.

7) (TCE/AM/FCC/2008) A empresa Contesta S.A., após o encerramento do balanço e a conclusão da elaboração das demonstrações contábeis, foi informada pelos seus advogados que uma causa tributária, questionando a cobrança da COFINS, havia sido julgada improcedente em sua totalidade. Esta causa representa um ajuste relevante nas provisões constituídas, que não havia considerado a possibilidade de perda. A divulgação das demonstrações demorou mais de um mês, em virtude do atraso de sua Assembléia Geral. Desta forma, a administração deve (A) atualizar as demonstrações contábeis para que reflitam a posição adequada reconhecendo o evento. (B) determinar a inclusão de nota explicativa apresentando nas demonstrações contábeis os efeitos do evento. (C) desconsiderar toda a provisão efetuada e contratar novo consultor jurídico para fornecer parecer sobre as causas e os processos. (D) estabelecer que a auditoria complemente os trabalhos e ressalve o parecer. (E) manter as demonstrações e publicá-las, por já ter ocorrido a autorização para a conclusão da elaboração das demonstrações contábeis.

A questão refere-se à existência de uma contingência passiva não registrada em função de um litígio envolvendo questão tributária. Como o evento subsequente foi conhecido pela administração e refere-se a uma condição que já existia na data das demonstrações contábeis (31 de dezembro), com impacto relevante nas demonstrações, estas devem ser ajustadas (deve-se refazer o Balanço). Portanto, a alternativa correta é a “A”.



Caso a administração se recusasse a ajustar as demonstrações, caberia ao auditor emitir parecer com ressalva ou adverso.

8) (Analista Técnico/SUSEP/ESAF/2006) O auditor ao identificar eventos subseqüentes deve considerar a) somente eventos que gerem ajustes nas demonstrações contábeis. b) eventos que demandem de ajustes nas demonstrações contábeis e no parecer de auditoria. c) eventos que demandem de ajustes nas demonstrações contábeis ou a divulgação de informações nas notas explicativas. d) fato não objeto da auditoria por ocorrer após o fechamento dos trabalhos de auditoria. e) exclusivamente, ajustes que modifiquem o parecer de auditoria.

Ao identificar eventos subsequentes, o auditor deve considerar eventos que demandem ajustes nas demonstrações contábeis (correção de balanço) e/ou a divulgação de informações em notas explicativas. Alguns eventos subsequentes podem ser objeto apenas de divulgação, pois não se referem ao exercício auditado ou a condições que existiam na data das demonstrações. Pelo exposto, a alternativa “c” é a correta.

9) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Grandes Negócios S.A. adquiriu a principal concorrente, após o encerramento do balanço e a emissão do parecer pelos auditores. No entanto, a empresa ainda não havia publicado suas demonstrações com o parecer. Nessa situação, a firma de auditoria deve: a) manter o parecer com data anterior ao evento, dando encerramento aos trabalhos. b) obrigatoriamente, rever o parecer considerando o fato relevante. c) estabelecer que a empresa inclua o evento relevante nas notas explicativas. d) refazer o parecer considerando as novas informações, determinando nova data para publicação das demonstrações contábeis. e) decidir se as demonstrações devem ser ajustadas, discutir o assunto com a administração e tomar as medidas apropriadas às circunstâncias.

Essa questão poderia levar o candidato a escolher a opção “c”, pois a

compra da empresa é um evento subsequente que requer divulgação em nota explicativa. Contudo, o auditor não estabelece, determina ou obriga a administração. Por outro lado, a norma define como primeira medida por parte



do auditor, quando ele já emitiu o parecer e toma conhecimento de evento subsequente relevante por terceiro, que ele decida se as demonstrações devem ser ajustadas, discuta o assunto com a administração e tome as medidas apropriadas às circunstâncias. Portanto, a alternativa mais correta é a “e”.

10) Quanto às obrigações do auditor perante eventos subsequentes, NÃO se pode afirmar que A) o auditor não tem responsabilidade em fazer indagações sobre eventos subsequentes entre a data de conclusão do trabalho de campo e a efetiva emissão do relatório de auditoria. B) o auditor deve discutir com a administração a possibilidade de alteração das demonstrações contábeis, quando toma conhecimento de evento subsequente relevante após a data da divulgação das demonstrações contábeis. C) o chamado período subsequente é aquele que vai da data do balanço até a data de divulgação das demonstrações contábeis. D) se eventos subsequentes não forem contabilizados ou adequadamente divulgados em notas explicativas, o auditor não poderá emitir opinião sem ressalva. E) dentre os procedimentos de auditoria para obter evidências sobre eventos subsequentes inclui-se a obtenção de uma representação formal do cliente de que todos os eventos subsequentes que, segundo a estrutura de relatório financeiro aplicável, requerem ajuste ou divulgação, foram ajustados ou divulgados.

Não se pode afirmar que o chamado período subsequente é aquele que vai da data do balanço até a data de divulgação das demonstrações contábeis. Período subsequente é aquele em que o auditor possui responsabilidade por revelar eventos subsequentes e vai da data do balanço até a data do relatório de auditoria. As demais alternativas estão corretas. O gabarito é a letra C.

RELATÓRIO DE AUDITORIA

A etapa final do trabalho de auditoria refere-se ao relato das descobertas, ocasião em que o auditor analisa as evidências obtidas e formula suas conclusões e opiniões sobre o objeto auditado.

O produto final desse trabalho é o relatório de auditoria e, por meio dele, o auditor informa aos usuários o escopo do trabalho, os procedimentos realizados, eventuais limitações, os fatos relevantes constatados, sua opinião e eventuais recomendações para as não-conformidades evidenciadas.



Em se tratando de uma auditoria independente das demonstrações contábeis, o relatório constitui o meio através do qual o auditor comunica ao seu cliente ou demais usuários das demonstrações contábeis auditadas (administradores, acionistas, banqueiros, poderes públicos ou outros interessados na empresa auditada e em seus resultados), o estado patrimonial e os resultados da entidade auditada.

O relatório deve ser redigido de forma clara, concisa, objetiva e imparcial, bem como isento de erros de redação que possam macular o bom conceito do profissional que o emite. O relatório deve ser fiel e completo, não podendo omitir fatos relevantes, cuja omissão possa trazer prejuízos a terceiros e pelos quais o auditor venha a ser responsabilizado.

Como o propósito da auditoria independente das demonstrações contábeis é a emissão de uma opinião sobre a adequação das demonstrações, o principal produto é o relatório em forma curta, ou seja, o chamado Parecer do Auditor. Todavia, existem outros tipos de relatórios que podem ser emitidos pelo auditor, como veremos a seguir.

Formas de Relatório

Quanto à extensão: sintético e analítico

Sintético: também chamado de forma curta, se caracteriza pelo fato de não conter todos os tópicos recomendados para o relatório formal do auditor, mas apenas alguns, como por exemplo:

- introdução (escopo e objetivos do trabalho); - síntese ou sumário dos assuntos tratados e recomendações; - conclusões, opinião e situação final acompanhada.

Analítico: Também chamado de forma longa, é utilizado, em geral, para relatar o resultado da execução da auditoria operacional, sistêmica, de gestão ou financeira.

Quanto à forma de apresentação: escrita e verbal

Escrita: formal e por escrito, de acordo com as normas e tipos estabelecidos.

Verbal: aplicável em casos especiais ou de urgência, quando o auditor, em reunião com a alta direção utiliza-se deste meio para expor situações de riscos especiais ainda em apuração e cuja



natureza e dados o auditor não deseja colocar por escrito, por segurança ou cautela.

Tipos de Relatórios

Franco e Marra ensinam que, dentre os relatórios formais - elaborados de forma escrita e sujeitos a determinadas normas –, podemos distinguir os seguintes tipos principais, a saber:

RELATÓRIOS DESCRIÇÃO Relatórios em forma curta chamados de “Parecer do Auditor”.

Relatórios em forma longa que poderão ser bastante analíticos quanto à descrição dos trabalhos realizados, mas poderão não conter uma opinião final e formal do auditor.

Relatórios sobre controle interno

que representam cartas-comentários sobre os controles internos da empresa, ressaltando sua deficiências e fazendo sugestões e recomendações construtivas, para melhoria desses controles.

Relatórios sobre Revisão Limitada

que descrevem, analiticamente, trabalhos elaborados pelo auditor, sem aplicação de todas as normas de auditoria geralmente aceitas. Neste tipo de relatório o auditor não expressa opinião sobre as demonstrações contábeis examinadas, mas apenas descreve os trabalhos que executou, e declara se foi observado, ou não, algum desvio significativo na aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade quando na elaboração das demonstrações contábeis examinadas.

Relatórios especiais que poderão decorrer de trabalhos diversos executados pelo auditor, que não propriamente trabalhos de auditoria, tais como levantamentos de valores do ativo ou do passivo, conciliações de contas, exames específicos para apuração de irregularidades, além de inúmeros outros.

Orientação para emissão de relatórios em forma longa e curta ao mesmo tempo



Franco e Marra apresentam as seguintes observações caso sejam emitidos dois relatórios, um em forma curta e outro em forma longa:

o auditor deve certificar-se de que o relatório em forma longa não contenha informações adicionais que, por sua ausência no relatório em forma breve, indicasse ser este deficiente;

nenhum dos comentários do relatório em forma longa deve prestar-se a ser interpretado como ressalva;

o auditor deve decidir se os outros dados do relatório em forma longa estão apresentados de maneira que possam ser interpretados como opinião sobre as demonstrações contábeis e não apenas como exposição de fatos.

RELATÓRIO OU PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES

O conjunto de informações que deve ser divulgado por uma sociedade por ações representando sua “prestação de contas” abrange o Relatório de Administração, as Demonstrações Contábeis e as Notas Explicativas que as acompanham, o Parecer dos Auditores Independentes (se houver), o parecer do Conselho Fiscal e o relatório do Comitê de Auditoria (se existirem).

No Brasil, as demonstrações contábeis destinam-se a fornecer informações a respeito da posição patrimonial e financeira, desempenho e fluxos de caixa da entidade. Para tais estruturas, o conjunto completo de demonstrações contábeis inclui balanço patrimonial, demonstração do resultado, demonstração das mutações do patrimônio liquido, demonstração dos fluxos de caixa e respectivas notas explicativas.Para as companhias abertas, inclui-se a demonstração do valor adicionado.

O parecer de auditores independentes sobre as demonstrações contábeis é de fundamental importância e obrigatório no caso de companhias abertas (Lei das Sociedades Anônimas) e sociedades de grande porte (Lei 11.638/07). Além disso, normas específicas exigem que as instituições subordinadas ao Banco Central do Brasil, à Superintendência de Seguros Privados, à Agência Nacional de Energia Elétrica e outras também tenham suas demonstrações contábeis auditadas.

Com relação ao relatório/parecer do auditor independente, várias são as normas que foram recentemente publicadas pelo CFC. Contudo, para o concurso, as normas mais importantes são a NBC TA 700 – Formação da opinião e emissão do relatório do auditor independente sobre as



demonstrações contábeis e a NBC TA 705 – Modificações na opinião do auditor independente.

Vale destacar que as atuais normas não utilizam mais o termo “parecer” de auditoria, preferindo mencionar “relatório”. Quanto aos tipos de opinião, são os seguintes: - opinião não modificada: sem ressalva e - opinião modificada: com ressalva, adversa e abstenção de opinião.

Inicialmente, vamos lembrar alguns aspectos do relatório ou parecer do auditor independente das demonstrações que são muito explorados em provas de concursos públicos:

Não compete ao auditor preparar as demonstrações contábeis e nem a responsabilidade pelo seu conteúdo. A responsabilidade do auditor é emitir opinião sobre essas demonstrações e sugerir ajustes, quando necessário.

A data do parecer deve coincidir com o dia de conclusão dos trabalhos de campo na entidade auditada, para delimitar a responsabilidade do auditor perante transações e eventos subsequentes e seu efeito sobre as DC e sobre o parecer. NBC TA 700: A data do relatório do auditor não pode ser anterior à data em que ele obteve evidência de auditoria suficiente e apropriada para opinar sobre as demonstrações.

Em decorrência de transações e eventos subsequentes relevantes à conclusão dos trabalhos, e anteriores à emissão do parecer, poderá haver necessidade de menção de mais de uma data no parecer (parecer dupla data) ou atualização da data original.

Quem assina o parecer é o auditor responsável com registro no CRC. Mesmo que este atue com o apoio de equipe de assistentes, não há compartilhamento de responsabilidades, ou seja, os membros da equipe não assinam o parecer e não assumem responsabilidades.

O parecer do auditor independente tem por limite os próprios objetivos da auditoria das demonstrações contábeis e não representa, pois, garantia de viabilidade futura da entidade ou algum tipo de atestado de eficácia da administração na gestão dos negócios.

O relatório do auditor independente é normalmente endereçado às pessoas para quem o relatório de auditoria é elaborado, frequentemente para os acionistas ou para os responsáveis pela



governança da entidade, cujas demonstrações contábeis estão sendo auditadas.

Formação da opinião sobre as demonstrações contábeis

O auditor deve formar sua opinião sobre se as demonstrações contábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.

Para formar essa opinião, o auditor deve concluir se as demonstrações contábeis tomadas em conjunto não apresentam distorções relevantes, independentemente se causadas por fraude ou erro.

Quando o auditor está satisfeito quanto à apresentação das demonstrações contábeis e que foram atendidos todos os requisitos apontados anteriormente, ele pode expressar uma opinião não modificada, também denominada de opinião sem ressalvas, cuja conclusão é que as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável.

IMPORTANTE: A emissão de um relatório de auditoria sem ressalvas não significa que as demonstrações contábeis não contenham distorções causadas por erro e/ou fraude. Significa, em verdade, que o auditor está atestando que não há distorções relevantes.

E quais situações ensejariam uma modificação na opinião do auditor?

De uma forma geral, as seguintes situações exigem que o auditor modifique a opinião no seu relatório de auditoria:

a) se concluir, com base em evidência de auditoria obtida, que as demonstrações contábeis tomadas em conjunto apresentam distorções relevantes (opinião com ressalva ou adversa).

Exemplos: discordância junto à administração quanto a procedimentos contábeis de efeitos relevantes nas demonstrações; descumprimento de princípio contábil; erros e fraudes relevantes etc.

b) caso não consiga obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para concluir se as demonstrações contábeis tomadas em conjunto não apresentam distorções relevantes (opinião com ressalva ou abstenção de opinião).



Exemplo: limitação no escopo e na extensão dos trabalhos.

Tipos de opinião modificada

A NBC TA 705 estabelece três tipos de opinião modificada, a saber, opinião com ressalva, opinião adversa e abstenção de opinião. A decisão sobre que tipo de opinião modificada é apropriado depende da:

(a) natureza do assunto que deu origem à modificação, ou seja, se as demonstrações contábeis apresentam distorção relevante ou, no caso de impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente, podem apresentar distorção relevante; e

(b) opinião do auditor sobre a disseminação dos efeitos ou possíveis efeitos do assunto sobre as demonstrações contábeis.

A tabela a seguir mostra como a opinião do auditor sobre a natureza do assunto que gerou a modificação, e a disseminação de forma generalizada dos seus efeitos ou possíveis efeitos sobre as demonstrações contábeis, afeta o tipo de opinião a ser expressa.

Natureza do assunto que gerou a modificação

Julgamento do auditor sobre a disseminação de forma generalizada dos efeitos ou possíveis efeitos sobre as demonstrações contábeis

Relevante, mas não generalizado

Relevante e generalizado

As demonstrações contábeis apresentam distorções relevantes

OPINIÃO COM RESSALVA

OPINIÃO ADVERSA

Impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente

OPINIÃO COM RESSALVA

ABSTENÇÃO DE OPINIÃO

Opinião com ressalva

O auditor deve expressar uma opinião com ressalva quando:



a) obtém evidência e conclui que as distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes, mas não generalizadas nas demonstrações contábeis; ou

b) não consegue obter evidência de auditoria para suportar sua opinião, mas ele conclui que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes, mas não generalizados.

Opinião adversa

O auditor deve expressar uma opinião adversa quando, tendo obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes e generalizadas para as demonstrações contábeis.

Abstenção de opinião

O auditor deve abster-se de expressar uma opinião quando não consegue obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para suportar sua opinião e ele conclui que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes e generalizadas.

O auditor deve abster-se de expressar uma opinião quando, em circunstâncias extremamente raras envolvendo diversas incertezas, o auditor conclui que, independentemente de ter obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre cada uma das incertezas, não é possível expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis devido à possível interação das incertezas e seu possível efeito cumulativo sobre essas demonstrações contábeis.

Atenção: Consequência da impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente devido a uma limitação imposta pela administração depois da aceitação do trabalho pelo auditor:

Se, depois de aceitar o trabalho, o auditor tomar conhecimento que a administração impôs uma limitação ao alcance da auditoria que tem, segundo ele, probabilidade de resultar na necessidade de expressar uma opinião com ressalva ou abster-se de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis, o auditor deve solicitar que a administração retire a limitação.



No caso de a administração se recusar a retirar a limitação, o auditor deve comunicar o assunto aos responsáveis pela governança, assim como determinar se é possível executar procedimentos alternativos para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente.

Se persistir a limitação e o auditor não conseguir obter evidência apropriada e suficiente de auditoria, o auditor deve determinar as implicações como segue:

(a) se ele concluir que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes, mas não generalizados, o auditor deve emitir uma opinião com ressalva; ou

(b) se ele concluir que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes e generalizados de modo que uma ressalva na opinião seria não adequada para comunicar a gravidade da situação, o auditor deve: (i) renunciar ao trabalho de auditoria, quando praticável e possível, de acordo com as leis ou regulamentos aplicáveis; ou (ii) se a renúncia ao trabalho de auditoria antes da emissão do seu relatório de auditoria independente não for viável ou possível, abster-se de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis.

Se o auditor renunciar ao trabalho, antes da renúncia, ele deve comunicar aos responsáveis pela governança quaisquer assuntos relativos a distorções identificadas durante a auditoria que dariam origem a uma opinião modificada.

Incertezas

Incertezas são ocorrências que podem influenciar as demonstrações contábeis ou as revelações nelas contidas, mas que não se prestam a estimativas razoáveis. Podem estar relacionadas a fatos específicos, cujos possíveis efeitos podem ser isolados, ou a fatos complexos, com impacto, nas demonstrações contábeis, difícil de avaliar.

Atenção! Diante de incertezas relevantes devidamente divulgadas nas demonstrações, o auditor emite opinião sem ressalva!



Por exemplo, quando ocorrer incerteza em relação a fato relevante, cujo desfecho poderá afetar significativamente a posição patrimonial e financeira da entidade, bem como o resultado das suas operações, deve o auditor adicionar um parágrafo de ênfase em seu parecer, após o parágrafo de opinião, fazendo referência à nota explicativa da administração, que deve descrever de forma mais extensa, a natureza e, quando possível, o efeito da incerteza. Na hipótese do emprego de parágrafo de ênfase, o relatório permanece na condição de opinião ou parecer sem ressalva.

Por outro lado, se o auditor concluir que a matéria envolvendo incerteza relevante não está adequadamente divulgada nas demonstrações contábeis, o seu relatório deve conter ressalva ou opinião adversa, pela omissão ou inadequação da divulgação.

Existe ainda a hipótese de abstenção de opinião decorrente de incertezas relevantes. Neste caso, o auditor deve expressar, no parágrafo de opinião, que, devido à relevância das incertezas descritas em parágrafos intermediários específicos, não está em condições de emitir opinião sobre as demonstrações contábeis.

Importante: A abstenção de opinião não elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatório, os desvios relevantes que normalmente seriam incluídos como ressalvas.

Ênfase de assunto no Relatório/parecer do auditor

O parágrafo de ênfase é utilizado no relatório de auditoria para chamar a atenção para um assunto apresentado ou divulgado nas demonstrações contábeis que, segundo o julgamento do auditor, é fundamental para o entendimento dos usuários das demonstrações contábeis.

O parágrafo de ênfase é incluído imediatamente após o parágrafo de opinião no relatório do auditor sob o título “Ênfase”, devendo o auditor incluir no parágrafo uma referência clara ao assunto enfatizado e à nota explicativa que descreve de forma completa o assunto nas demonstrações contábeis e indicar que a opinião não se modifica no que diz respeito ao assunto enfatizado.

CUIDADO: O parágrafo de ênfase tem como objetivo alertar o usuário do relatório para uma situação, e não modificar a opinião do auditor. Portanto, uma ênfase no relatório não é uma ressalva. É o caso, por exemplo, de uma incerteza com possíveis efeitos relevantes sobre as



DC, cuja ênfase pelo auditor não constitui uma ressalva, pois esta só é utilizada caso o auditor discorde de como as DC divulgam a incerteza.

Exemplos de itens que os auditores podem querer enfatizar em seu relatório (os dois últimos, “f” e “g”, exigem o parágrafo de ênfase):

a) existência de incerteza relativa ao desfecho futuro de litígio excepcional ou ação regulatória;

b) a entidade é componente de um empreendimento maior;

c) transações importantes efetuadas com partes relacionadas;

d) assunto contábil que afeta a comparabilidade;

e) grande catástrofe com efeito significativo sobre a posição patrimonial e financeira da entidade;

f) dúvida quanto à continuidade operacional da entidade;

g) evento subseqüente relevante.

Entidades de atividade regulamentada ou sujeitas à legislação específica

Há inúmeros setores de atividade que têm legislação, normas ou regulamentos específicos, ditados por órgãos governamentais, que abrangem, também, critérios contábeis. Algumas dessas entidades prestam serviços públicos, como as de energia elétrica e telefonia, as instituições financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, as empresas de seguros, as empresas de transporte aéreo e outras.

Tais entidades têm, como as demais, responsabilidades com seus acionistas, quotistas, debenturistas, instituições financeiras e outros credores, funcionários e público em geral. A prestação de contas a tais usuários é feita, principalmente, por meio de demonstrações contábeis exigidas pela legislação societária ou específica, que devem atender a seus critérios e ser elaboradas segundo os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade. Além dessa responsabilidade, tais entidades devem reportar-se aos órgãos governamentais reguladores correspondentes.

A responsabilidade do auditor está voltada aos usuários em geral, atendidos pelas demonstrações contábeis divulgadas, devendo emitir sua



opinião com base nos Princípios Fundamentais de Contabilidade. Em face da especificidade dos órgãos reguladores, cujo teor ainda não conste das Normas Brasileiras de Contabilidade e que não conflitem com os Princípios Fundamentais de Contabilidade, podem ser admitidos pelo auditor na Fundamentação de seu parecer.

O modelo de parecer também é aplicável a essas entidades regulamentadas. Assim, os desvios dos Princípios Fundamentais de Contabilidade originados na legislação ou nas normas regulamentares específicas devem ser tratados de maneira idêntica à observada nas demais entidades, contendo ressalva ou opinião adversa, sempre que relevante.

CUIDADO: Vimos que para essas entidades, os desvios dos Princípios Fundamentais de Contabilidade originados na legislação ou nas normas regulamentares específicas ensejam parecer com ressalva ou opinião adversa, sempre que relevante. Contudo, em prova, se tivermos duas opções: parecer com ressalva ou parecer adverso, para ser adverso, o enunciado tem que apontar além da relevância, a disseminação das distorções. A simples divergência entre uma prática e um princípio decorrente de uma orientação/norma específica de um órgão regulador seria objeto de ressalva.

OUTRAS SITUAÇÕES QUE ENVOLVEM O RELATÓRIO

Além do que estudamos até aqui sobre o relatório do auditor independente, existem algumas situações específicas que podem ser exploradas pela banca, sobretudo com base na doutrina, a saber:

Demonstrações Contábeis Comparativas

A Lei das Sociedades por Ações obriga à comparação das demonstrações contábeis de dois exercícios.

Conforme nos ensinam Franco e Marra, se o auditor examinou os dois anos, ele deve opinar sobre ambos. Se o ano anterior foi auditado por outros auditores, ou não foi auditado, este fato deve ser revelado no relatório dos auditores das atuais demonstrações, em um parágrafo de “outros assuntos”. Cuidado em prova, pois não é caso de ressalva, apenas de informação.

Entretanto, se o relatório do auditor independente no período anterior incluiu uma opinião com ressalva, adversa ou abstenção de opinião e o assunto



que gerou a modificação não está resolvido, o auditor deve manter a modificação de opinião, conforme apropriado, sobre as demonstrações contábeis do período corrente.

Parecer quando demonstrações contábeis de controladas e coligadas são auditadas por outros auditores

O auditor deve assegurar-se de que as demonstrações contábeis das controladas e coligadas, relevantes, utilizadas para fins de consolidação ou contabilização dos investimentos pelo valor do patrimônio líquido na controladora e/ou investidora foram auditadas e estão adequadas.

Quando as demonstrações das entidades controladas/coligadas forem auditadas por outros auditores independentes e o auditor aceita o relatório/parecer de outros auditores, por não ter evidências que indiquem restrições aos seus trabalhos e conclusões, deve destacar em seu relatório a divisão de responsabilidade.

A referência ao relatório dos outros auditores, mesmo sem a indicação do conteúdo de sua opinião, significa que:

a) o relatório dos outros auditores não teve ressalvas ou teve ressalvas que não afetam a posição patrimonial e financeira e os resultados da investidora; e

b) não há nenhuma restrição aos seus trabalhos e conclusões.

Quando, todavia, o outro auditor expressou opinião com ressalva, adversa ou com abstenção de opinião, o auditor deve analisar se o motivo é de tal relevância que afete a sua própria opinião, em relação às demonstrações contábeis da investidora.

Quando os efeitos não forem relevantes, não é necessário mencioná-los no relatório do auditor da investidora.

Reflexo quando o auditor não puder utilizar o trabalho dos outros auditores: O auditor deve emitir opinião com ressalva ou abstenção de opinião quando concluir, baseado nos procedimentos recomendados, que o trabalho dos outros auditores não pode ser utilizado, e que não pode aplicar procedimentos adicionais suficientes com relação às demonstrações contábeis da controlada e/ou coligada, ou ao item sobre o qual os outros auditores emitiram opinião.



QUADRO RESUMO SOBRE OS TIPOS DE OPINIÃO

CARACTERÍSTICA APRESENTADA TIPO DE OPINIÃO- Quando o auditor conclui que as demonstraçõescontábeis são elaboradas, em todos os aspectosrelevantes, de acordo com a estrutura de relatóriofinanceiro aplicável.

Não modificada (Sem ressalva)

- Quando as demonstrações contábeis apresentamdistorções irrelevantes. Não modificada

- Quando as demonstrações contábeis apresentamdistorções relevantes, mas o efeito não é generalizado. Ressalva

- Quando as demonstrações contábeis apresentamdistorções relevantes e o efeito é generalizado. Adversa

- Diante de impossibilidade de obter evidência deauditoria apropriada e suficiente, mas o efeito não égeneralizado.

Ressalva

- Diante de impossibilidade de obter evidência deauditoria apropriada e suficiente e o efeito poderia serrelevante e generalizado.


- Quando o auditor, em circunstâncias extremamenteraras envolvendo diversas incertezas, conclui que,independentemente de ter obtido evidência deauditoria apropriada e suficiente sobre cada uma dasincertezas, não é possível expressar uma opinião sobreas demonstrações contábeis devido à possível interaçãodas incertezas e seu possível efeito cumulativo sobreessas demonstrações contábeis.


- Auditoria de entidades públicas ou privadas, sujeitasà regulamentação específica, quanto à adoção denormas contábeis próprias ao segmento econômico,quando elas forem significativamente conflitantes coma estrutura de relatório financeiro aplicável ou lei eregulamento aplicáveis.

Ressalva

- Quando o auditor conclui que o efeito de qualquerdiscordância ou restrição na extensão de um trabalhonão é de tal magnitude que requeira opinião adversa.

Ressalva

- Quando as demonstrações contábeis foram



elaboradas com base na continuidade operacional, masno julgamento do auditor, o uso do pressuposto dacontinuidade operacional pela administração nasdemonstrações contábeis é inapropriado.

Adversa

- Quando ocorrer incerteza em relação a fato relevante,cujo desfecho poderá afetar significativamente aposição patrimonial e financeira da entidade, bem comoo resultado das suas operações.

Adicionar Parágrafo de

Ênfase

Vejam algumas questões sobre relatórios e pareceres de auditoria, acompanhadas de nossos comentários:

11) (ACE/TCE/TO/CESPE/2009) O relatório em forma longa normalmente inclui detalhes de itens das demonstrações, dados estatísticos, comentários explicativos e, às vezes, uma descrição da extensão do exame do auditor. Pode coexistir com o relatório em forma breve. Nesse caso, A) o relatório em forma breve não pode omitir informações consideradas relevantes contidas no relatório em forma longa. B) os dois relatórios devem conter o mesmo tipo de informação, diferindo apenas no detalhamento. C) o relatório em forma longa deve incluir informações que constituam ressalvas. D) recomendações e sugestões constam apenas do relatório em forma longa. E) providências que devam ser adotadas, em caso de irregularidades, só devem constar do relatório em forma breve.

O auditor independente, quando realiza a auditoria das demonstrações contábeis, emite obrigatoriamente um relatório curto ou parecer de auditoria, mas pode também elaborar relatório em forma longa ou carta-comentário sobre os controles internos.

A alternativa “A” é a correta. O relatório em forma breve não pode omitir informações consideradas relevantes contidas no relatório em forma longa, pois essa omissão significaria ser aquele deficiente.

Cabe alertar que a alternativa “D” pode ter causado certa confusão nos candidatos, pois como Franco e Marra consideram que o relatório curto seria o parecer, então, estaria correto afirmar que recomendações e sugestões constam apenas do relatório em forma longa.



Todavia, Sergio Jund, ao classificar os relatórios quanto à extensão em sintéticos e analíticos, caracteriza o relatório de forma curta como um relatório sintético que não contém todos os tópicos recomendados para o relatório formal do auditor, mas apenas alguns, como por exemplo: introdução, síntese dos assuntos tratados e recomendações apresentadas, conclusões e opinião.

12) (TCE/TO/CESPE/2009) O parecer dos auditores independentes é o documento mediante o qual os mesmos expressam sua opinião acerca das demonstrações contábeis nele indicadas. Acerca desse assunto, assinale a opção correta. A) Por meio do parecer, o auditor assume responsabilidade de ordem privada, de natureza estritamente contratual. B) O parecer deve ser assinado por contador ou técnico de contabilidade regularmente registrado em CRC. C) A data do parecer deve corresponder a das demonstrações que tenham sido auditadas. D) O auditor, mesmo abstendo-se de emitir opinião a respeito das demonstrações, é responsável por mencionar qualquer desvio relevante que possa influenciar a decisão do usuário das informações. E) Em caso de incerteza acerca de fato relevante, o auditor deve abster-se de opinar, desde que haja nota explicativa da administração relacionada ao fato.

A alternativa “A” está incorreta, pois além da responsabilidade de ordem

privada e contratual, o auditor assume também uma responsabilidade profissional e coletiva. Cabe lembrar que existem muitos usuários interessados no parecer do auditor.

A alternativa “B” está incorreta, pois somente o contador com registro no CRC pode assinar o parecer.

A alternativa “C” está incorreta, pois a data do parecer deve corresponder ao dia de encerramento dos trabalhos de campo.

A alternativa “D” está correta, pois a abstenção de opinião não elimina a responsabilidade do auditor de mencionar qualquer desvio relevante que normalmente seria incluído como ressalva no seu parecer e que, portanto, possa influenciar a decisão do usuário dessas demonstrações. O gabarito é a letra D.

A alternativa “E” está incorreta, pois a abstenção de opinião não está relacionada à divulgação do fato em Nota Explicativa da Administração. Diante



de uma incerteza relevante, cujos fatos estejam devidamente divulgados em Notas Explicativas, o auditor pode deixar de ressalvar o seu parecer, optando por um parágrafo de ênfase. A abstenção de opinião ocorre se o auditor não conseguir reunir evidências suficientes para fundamentar sua opinião e, nesse caso, independe se os fatos estejam devidamente divulgados em Notas Explicativas.

13) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo, ao se deparar com algum passivo que represente para a empresa uma incerteza relevante, deve emitir parecer (A) com ressalva e limitação de escopo do trabalho. (B) sem ressalva e com limitação de escopo do trabalho. (C) adverso, evidenciando a incerteza constatada. (D) sem ressalva e com parágrafo adicional de ênfase. (E) com negativa de opinião e limitação de escopo.

Conforme os ensinamentos de Franco e Marra, incertezas são ocorrências que podem influenciar as demonstrações contábeis ou as revelações nelas contidas, mas que não se prestam a estimativas razoáveis. Podem estar relacionadas a fatos específicos, cujos possíveis efeitos podem ser isolados, ou a fatos complexos, com impacto, nas demonstrações contábeis, difícil de avaliar.

Muitos candidatos confundem incerteza relevante com uma distorção relevante, concluindo que o parecer do auditor, nesse caso, seria com ressalva ou até mesmo abstenção de opinião. Isso é um engano! Se o enunciado mencionar apenas incerteza relevante, o parecer a ser emitido pelo auditor é sem ressalvas, acrescentando um parágrafo de ênfase ao final, fazendo referência à nota explicativa da administração, que deve descrever de forma mais extensa, a natureza e, quando possível, o efeito da incerteza. A letra D é a correta.

14) (Questão extraída do livro “Auditoria Contábil” - Crepaldi, Atlas) Dadas as situações a seguir, identifique, na respectiva ordem, quais os tipos de parecer de auditoria mais adequados a cada situação: I - O auditor constatou que a empresa Alpha S.A somente faturava parte de suas mercadorias vendidas e que boa parte das mercadorias compradas entravam sem documentação hábil. II - O auditor constatou que a empresa Beta S.A não estava reconhecendo os juros e as variações monetárias de seus contratos de financiamento junto ao Banco Empresa Tudo S.A, efetuando a contabilização somente no pagamento do empréstimo.



III - O auditor, ao executar os trabalhos na empresa Gama S.A encontrou divergências no cálculo da provisão para contigências trabalhistas. Ao analisar a relevância dos números, percebeu que os mesmos não afetavam as demonstrações contábeis. IV - O auditor, ao avaliar as demonstrações financeiras da empresa Omega S.A, não conseguiu compor o saldo das contas de financiamento concedidos, nem das contas de investimentos. A) com ressalva, adverso, abstenção de opinião e sem ressalva. B) adverso, abstenção de opinião, sem ressalva e com ressalva. C) adverso, com ressalva, sem ressalva e abstenção de opinião. D) abstenção de opinião, sem ressalva, com ressalva e adverso. E) com ressalva, com ressalva, sem ressalva e adverso.

Vamos analisar cada afirmativa da questão:

Item I - O auditor constatou que a empresa Alpha S.A somente faturava parte de suas mercadorias vendidas e que boa parte das mercadorias compradas entravam sem documentação hábil:

o enunciado dá a entender que a irregularidade correspondia a um ato fraudulento e a afirmação de que não havia documentação hábil para boa parte das mercadorias compradas pela empresa é forte e, obviamente, com impacto relevante e extenso nas demonstrações, razão pela qual, o parecer do auditor mais adequado ao caso seria o adverso.

Item II - O auditor constatou que a empresa Beta S.A não estava reconhecendo os juros e as variações monetárias de seus contratos de financiamento junto ao Banco Empresa Tudo S.A, efetuando a contabilização somente no pagamento do empréstimo.

perceba que a empresa está descumprindo o princípio contábil fundamental da competência, deixando de reconhecer as despesas com juros e encargos financeiros no momento de sua incorrência. Portanto, o parecer do auditor poderia ser com ressalva ou adverso, dependendo da extensão e impacto nas demonstrações contábeis.

Item III - O auditor, ao executar os trabalhos na empresa Gama S.A encontrou divergências no cálculo da provisão para contingências trabalhistas. Ao analisar a relevância dos números, percebeu que os mesmos não afetavam as demonstrações contábeis.



considerando que as divergências encontradas pelo auditor não afetavam as demonstrações, ou seja, estavam compatíveis com o nível de relevância estabelecido e, portanto, não distorciam significativamente as demonstrações a ponto de prejudicar os usuários, o parecer deveria ser sem ressalva.

Item IV - O auditor, ao avaliar as demonstrações financeiras da empresa Omega S.A, não conseguiu compor o saldo das contas de financiamento concedidos, nem das contas de investimentos.

significa que o auditor, em função de uma limitação em seus procedimentos, não conseguiu coletar evidências sobre o saldo das contas de financiamento e de investimentos. Em função da relevância desta restrição e de sua extensão, o parecer seria com abstenção de opinião.

Assim, a única alternativa que expressa corretamente os possíveis tipos de parecer em função das circunstâncias informadas nos itens da questão é a letra “C”.

15) Sobre as normas relativas ao parecer de auditoria independente, podemos afirmar: A) a data do parecer deve corresponder ao dia do encerramento do exercício da entidade. B) a discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo e forma de apresentação das demonstrações contábeis deve conduzir à opinião com ressalva ou à abstenção de opinião, com os esclarecimentos que permitam a correta interpretação dessas demonstrações. C) a limitação na extensão do trabalho deve conduzir à opinião com ressalva ou a parecer adverso. D) o auditor deve emitir parecer adverso quando verificar que as demonstrações contábeis estão corretas, em tal magnitude, que impossibilite a emissão do parecer com ressalva. E) o parecer sem ressalva indica que o auditor está convencido de que as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, à legislação específica.

Na letra A, o correto seria: a data do parecer deve corresponder à data de conclusão dos trabalhos de auditoria na entidade.



Na letra B, a discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo e forma de apresentação das demonstrações contábeis deve conduzir à opinião com ressalva ou adversa.

Na letra C, a limitação na extensão deve conduzir à opinião com ressalva ou a parecer com abstenção de opinião.

Na letra D, o auditor deve emitir parecer adverso quando verificar que as demonstrações contábeis estão incorretas, em tal magnitude, que impossibilite a emissão do parecer com ressalva.

A letra E é a única alternativa correta. O parecer sem ressalva é emitido quando o auditor conclui, sobre todos os aspectos relevantes, que: a) as demonstrações contábeis foram preparadas de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade; e b) há apropriada divulgação de todos os assuntos relevantes às demonstrações contábeis.

16) (Auditor/São Paulo/FCC/2007) Um auditor independente foi contratado pela Cia. Metalúrgica ABC, em 10.01.2006, para examinar as demonstrações contábeis da sociedade relativas ao exercício findo em 31.12.2005. Em virtude do atraso de sua contratação, ele não pôde acompanhar o inventário físico dos estoques de matérias-primas, de produtos em elaboração e dos produtos acabados da companhia. Essa limitação na extensão de seu trabalho, que ele considerou bastante relevante, deve conduzir à emissão de um parecer (A) sem ressalva. (B) adverso. (C) com abstenção de opinião. (D) com ressalva. (E) com parágrafo de ênfase.

Considerando a natureza da empresa, ou seja, uma indústria, e, portanto, da relevância e materialidade da conta estoques, caso o auditor não possa acompanhar o inventário físico dos estoques de matérias-primas, de produtos em elaboração e dos produtos acabados da companhia, essa limitação na extensão de seu trabalho (que ele considerou bastante relevante) deve conduzir à emissão de um parecer com abstenção de opinião. O gabarito é a letra C.

Vale notar, no entanto, que as atuais normas do CFC sobre emissão de relatório indicam que a opinião pela ressalva ou pela abstenção, em caso de limitação ou ausência de evidência, dependerá da generalização da distorção



para as DC como um todo. Caso essa mesma questão constasse da prova para o ISS SP de 2011, o candidato seria obrigado a optar por um tipo de opinião e a mais adequada à situação hipotética colocada no enunciado da questão continuaria sendo, a meu ver, o parecer (relatório) com abstenção de opinião, dada a relevância e magnitude da limitação.

17) (ICMS/PB/FCC/2006) No processo de consolidação de demonstrações contábeis, em que o auditor da controladora não é o mesmo das empresas coligadas e controladas a serem consolidadas, é correto afirmar que o auditor da controladora (A) deverá aceitar as demonstrações contábeis apresentadas, somente fazendo menção que foram auditadas por outra firma de auditoria, sempre que as demonstrações forem auditadas por outros auditores independentes, regularmente habilitados. (B) deverá, uma vez a cada cinco anos, auditar todas as empresas objeto da consolidação, a fim de garantir a uniformidade dos procedimentos de auditoria aplicados sobre as demonstrações. (C) por questões éticas, em nenhuma hipótese poderá reavaliar ou questionar demonstrações contábeis que foram auditadas por auditores regularmente registrados nos órgãos competentes. (D) poderá, em algumas situações, ter a necessidade de revisar os papéis de trabalho das empresas coligadas e controladas a serem consolidadas e que foram objeto de auditoria por outro auditor independente. (E) sempre deverá auditar as empresas controladas e coligadas, não podendo auditar a empresa controladora, caso a mesma não aceite a condição.

A NBC T 11.4 (antiga norma de planejamento da auditoria) definia que o planejamento deve considerar a participação de auditores internos e de especialistas na execução do trabalho na entidade auditada, e a possibilidade de as controladas e coligadas serem examinadas por outros auditores independentes.

Nestas circunstâncias, o auditor independente deve levar em conta as seguintes questões:

a) a necessidade do uso do trabalho de outros auditores ocorre quando estes realizam trabalhos para partes relacionadas, em especial quando os investimentos da entidade são relevantes, ou se faz necessário consolidar as Demonstrações Contábeis. No planejamento de auditoria, este aspecto é muito importante, pois deve haver uma coordenação entre os auditores



independentes, de forma que sejam cumpridos as normas profissionais e os prazos estabelecidos com as entidades auditadas;

b) dependendo das circunstâncias, pode ocorrer a necessidade de revisão dos papéis de trabalho do outro auditor independente;

c) quando o auditor de uma entidade investidora não examinar as Demonstrações Contábeis das entidades investidas e se os ativos destas representam parte relevante dos ativos totais daquela, deve considerar se pode assumir a incumbência;

Portanto, a alternativa correta é a letra D, pois o auditor poderá, em algumas situações, ter a necessidade de revisar os papéis de trabalho dos auditores das empresas coligadas e controladas.

18) (ICMS/PB/FCC/2006) O emprego de parágrafo de ênfase no parecer para ressaltar uma incerteza quanto ao sucesso da empresa, que questiona a inconstitucionalidade de um tributo que afeta relevantemente as demonstrações contábeis da empresa auditada, leva o auditor a emitir o parecer (A) com ressalva e parágrafo de ênfase. (B) com limitação de escopo e parágrafo de ênfase. (C) sem ressalva e parágrafo de ênfase. (D) adverso e parágrafo de ênfase. (E) com abstenção de opinião e parágrafo de ênfase.

Diante de incerteza com possível efeito relevante sobre as DC, o auditor deve enfatizar a situação em seu parecer/relatório, com opinião sem ressalva, pois não se trata de uma distorção causada por erro ou fraude, mas apenas uma dúvida quanto ao deslinde de um litígio. O gabarito é a letra C.

19) (AUDITOR INFRAERO/FCC/2009) De acordo com a Interpretação Técnica 5 da NBC T 11, aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade pela Resolução 830, de 1998, quando houver limitação na extensão do trabalho do auditor, seja ela imposta pela administração da entidade ou circunstancial, o profissional pode ser obrigado a emitir um parecer (A) com ressalva ou abstenção de opinião, dependendo da extensão da limitação. (B) adverso, qualquer que seja a extensão da limitação. (C) sem ressalva, mas com um parágrafo intermediário indicando como a limitação pode ter distorcido as demonstrações contábeis da entidade auditada.



(D) sem ressalva, desde que baseado nas informações do auditor interno, que lhe afirma que a limitação não terá efeito relevante nas demonstrações contábeis. (E) com abstenção de opinião, mesmo que a limitação tenha ocorrido em item das demonstrações contábeis de pouca relevância.

De acordo com a norma de auditoria, quando houver limitação na extensão do trabalho do auditor, seja ela imposta pela administração da entidade ou circunstancial, o profissional pode ser obrigado a emitir um parecer com ressalva ou abstenção de opinião, dependendo da extensão da limitação. A alternativa A é a correta.

20) (AUDITOR/Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) Ao auditar as demonstrações contábeis de uma empresa, o auditor constata que o saldo da conta outros créditos, no ativo circulante, representa mais de 10% do total deste grupo. Ao discutir o ponto relevante com a administração da empresa, seus diretores afirmam que é prática da empresa divulgar desta forma e que não realizará as modificações solicitadas pela auditoria. Desta forma a auditoria deverá (A) recusar-se a emitir parecer pois evidencia uma limitação de escopo. (B) emitir parecer sem ressalva, pois não passa de uma formalidade. (C) emitir parecer com negativa de opinião, por não conseguir concluir seus trabalhos. (D) emitir parecer adverso por evidenciar que as demonstrações contábeis não representam a situação econômico-financeira da empresa. (E) emitir parecer com ressalva, por haver discordância com a administração da entidade a respeito de conteúdo e forma de apresentação.

Repare que se trata de uma discordância do auditor em relação a uma prática contábil e a respeito de conteúdo e forma de apresentação da demonstração contábil. Como a administração se recusou a proceder aos ajustes e correções, restaria ao auditor modificar os eu parecer, emitindo opinião com ressalva ou adversa. Contudo, como a distorção é específica, em um grupo das demonstrações contábeis, o parecer deveria ser com ressalva. O gabarito é a letra E.

21) (Defensoria Pública/SP/FCC/2009) O auditor externo que estava realizando o processo de auditoria na empresa Erfra S.A., constatou um desvio no processo de pagamento de funcionários. Funcionários



demitidos continuavam na folha de pagamentos com contas bancárias de outras pessoas, para as quais eram efetuados os créditos. Neste caso, deve o auditor (A) relatar em seus papéis de trabalho, informando a administração no encerramento do processo de auditoria e dependendo da relevância do desvio emitir parecer com ressalva ou adverso. (B) suspender os trabalhos por tratar-se de ponto de auditoria que limita a conclusão dos trabalhos, impedindo que o auditor externo possa emitir parecer ou opinião. (C) comunicar a administração da entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os possíveis efeitos no seu parecer, caso elas não sejam adotadas. (D) informar os responsáveis pela área para avaliação e verificação do processo, de forma a identificar os responsáveis pelo desvio, que deverão constar dos papéis de trabalho, sendo providenciado os procedimentos legais. (E) encerrar os trabalhos, emitindo parecer com abstenção de opinião fundamentada no desvio, incluindo parágrafo no parecer identificando os desvios e o montante estimado.

A situação constatada pelo auditor caracteriza uma fraude, obrigando o auditor à imediatamente comunicar à administração da entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os possíveis efeitos no seu parecer, caso elas não sejam adotadas. O gabarito é a letra C.

22) (TCE/AM/FCC/2009) A empresa de Auditoria Garantia solicitou a seu cliente que realizasse, com seu consultor jurídico, a circularização de seus processos e litígios em andamento. O auditor, não se sentindo seguro em relação à posição por este apresentada, recomendou à empresa uma segunda opinião de consultor jurídico independente, o qual se recusou a emitir opinião. Desta forma, o auditor deve (A) expedir o parecer sem ressalva respaldando-se na posição do primeiro consultor jurídico. (B) emitir o parecer com ressalva porque representa uma limitação na extensão da auditoria. (C) determinar que sejam evidenciados em notas explicativas os reflexos que a demonstração sofreria. (D) estabelecer a relevância do fato e, caso não tenha representatividade, desconsiderá-lo. (E) emitir parecer com abstenção de opinião, independentemente da relevância do fato.



A questão trata dos procedimentos que o Auditor Independente deve considerar na realização de um exame, de acordo com as normas de auditoria para identificar passivos não-registrados e contingências ativas ou passivas relacionados a litígios, pedidos de indenização ou questões tributárias, e assegurar-se de sua adequada contabilização e/ou divulgação nas Demonstrações Contábeis examinadas.

De acordo com as normas, o auditor deve enviar carta de circularização aos consultores jurídicos encarregados dos processos e litígios em andamento, como forma de obter e evidenciar o julgamento desses profissionais acerca do grau da probabilidade de um resultado favorável ou desfavorável e do montante envolvido. Caso considere necessário, o auditor, baseado nas informações obtidas dos consultores jurídicos, tendo em vista eventuais incertezas e relevância do assunto, deve solicitar à administração a opinião de outro consultor jurídico independente.

A recusa de um consultor jurídico em fornecer a informação solicitada, por meio de circularização ou em reunião ou a ausência de opinião de outro consultor jurídico independente nas condições consideradas necessárias é uma limitação na extensão da auditoria suficiente para impedir a emissão de uma opinião sem ressalvas.

Essa limitação relevante na execução dos procedimentos deve levar o Auditor a avaliar a necessidade de emitir uma opinião com ressalva relacionada a essa limitação ou, ainda, emitir parecer com abstenção de opinião sobre as Demonstrações Contábeis tomadas em conjunto.

Portanto, a única alternativa correta seria a “B”, pois o auditor pode emitir o parecer com ressalva em função da limitação na extensão da auditoria. O outro tipo de parecer, no caso, seria o com abstenção de opinião. Todavia, a alternativa “E” está incorreta, pois a limitação teria que ser relevante e, segundo as atuais normas de auditoria, de possível efeito generalizado.

A propósito, lembramos que a relevância (materialidade), além de critério de definição dos testes a serem aplicados e da quantidade de evidência necessária, é critério fundamental para avaliar os resultados obtidos, os impactos sobre os objetivos da auditoria e demonstrações contábeis e, por conseqüência, para definição do tipo de opinião a ser expressa pelo auditor.

23) Assinale a alternativa INCORRETA quanto às normas relativas à opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis. A) O relatório do auditor independente não pode ter data anterior à



data em que ele obteve evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinião sobre as demonstrações contábeis. B) Se as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com os requisitos de uma estrutura de apresentação adequada não atingem uma apresentação adequada, o auditor deve emitir necessariamente uma opinião adversa. C) Em todos os casos em que não for possível obter segurança razoável e a opinião com ressalva no relatório do auditor for insuficiente nas circunstâncias para atender aos usuários das demonstrações contábeis, o auditor deve abster-se de emitir sua opinião ou renunciar ao trabalho, quando a renúncia for possível de acordo com lei ou regulamentação aplicável. D) A decisão sobre que tipo de opinião modificada é apropriado depende da relevância da distorção e da opinião do auditor sobre a disseminação dos efeitos do assunto sobre as demonstrações contábeis. E) O auditor deve expressar uma opinião com ressalva quando, tendo obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes, porém, não generalizadas para as demonstrações contábeis.

A alternativa incorreta é a B, pois se as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com os requisitos de uma estrutura de apresentação adequada não atingem uma apresentação adequada, o auditor deve discutir o assunto com a administração e, dependendo das medidas a serem tomadas, pode emitir opinião sem ressalva, com ressalva ou adversa.

24) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) Qual das situações abaixo impede que o auditor emita um parecer sem ressalva? A) O auditado efetuar os ajustes recomendados pelo auditor. B) Chance remota de determinado ativo não ser realizado. C) Incapacidade de a entidade auditada continuar suas operações. D) Discordância junto à administração quanto a procedimentos contábeis de efeitos relevantes nas demonstrações. E) Ausência de limitação da extensão do seu trabalho.

Das alternativas, a única situação que impediria o auditor de emitir uma opinião não modificada ou sem ressalva seria a discordância junto à administração quanto a procedimentos contábeis de efeitos relevantes nas demonstrações. Nesse caso, a opinião poderia ser com ressalva ou adversa. O gabarito é a letra D.



25) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) Quando houver uma limitação no escopo do trabalho do auditor provocado pela entidade auditada, o parecer deverá ser emitido na(s) modalidade(s) A) adverso ou com abstenção de opinião. B) sem ressalvas. C) com parágrafo de ênfase. D) adverso ou com ressalva. E) com ressalva ou com abstenção de opinião.

Quando houver uma limitação no escopo do trabalho do auditor provocado pela entidade auditada, o parecer deverá ser emitido na(s) modalidade(s) com ressalva ou com abstenção de opinião. O gabarito é a letra E.

26) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) O auditor, durante a aplicação dos testes, identificou a existência de fraudes envolvendo montante significativo, situação que, se não fosse ajustada, demandaria a emissão de parecer adverso. Após reunião com os gestores, recebeu as demonstrações contábeis devidamente ajustadas, tendo sido acatadas todas as recomendações que havia feito. Nesse caso, o parecer a ser emitido é A) sem ressalva. B) com ressalva ou com parágrafo de ênfase. C) adverso ou com ressalva. D) com abstenção de opinião ou com ressalva. E) com limitação de opinião ou adverso.

Como os gestores corrigiram e ajustaram as demonstrações, o parecer a ser emitido é sem ressalva. O gabarito é a letra A.

27) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) A auditoria das demonstrações financeiras de sociedades controladas, avaliadas pelo método de equivalência patrimonial, por outros auditores independentes, implica a seguinte obrigação para o auditor da sociedade controladora: A) emitir parecer com abstenção de opinião ou adverso. B) emitir parecer com parágrafo de ênfase, em virtude dessa incerteza. C) emitir um parecer com ressalvas, em virtude dessa situação. D) desconsiderar essa situação em seu relatório. E) destacar esse fato em seu parecer.



Quando houver participação de outros auditores independentes no exame das demonstrações contábeis de controladas e/ou coligadas, relevantes, o auditor da controladora e/ou investidora deve destacar esse fato em seu parecer ou relatório. A alternativa correta é a E.

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Prezados, encerramos aqui o nosso curso.

Desejo a todos uma boa sorte na prova e muito sucesso.


1) (ICMS/RIO/FGV/2008) De acordo com o CFC, eventos subseqüentes à data do balanço são aqueles, sejam eles favoráveis ou desfavoráveis, que ocorrem entre a data do balanço e a data na qual é autorizada a conclusão da elaboração das demonstrações contábeis. São apresentados, nas alternativas a seguir, exemplos de eventos que requerem ajustes nas demonstrações contábeis, considerando o disposto na Resolução 1.088 do CFC, à exceção de uma. Assinale-a. (A) O pagamento ou a divulgação de uma decisão definitiva relacionados a um processo judicial, confirmando que a entidade já tinha uma obrigação presente na data do balanço. A entidade deve ajustar qualquer provisão relacionada ao processo ou registrar uma nova provisão, de acordo com as disposições contidas na norma sobre Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas. (B) A obtenção de informação indicando que um ativo estava deteriorado na data do balanço ou que o montante de um prejuízo por deterioração previamente reconhecido em relação àquele ativo precisa ser ajustado. (C) A determinação do custo de ativos comprados ou do valor de ativos recebidos em troca de ativos vendidos antes da data do balanço. (D) A determinação do valor referente ao pagamento de participação nos lucros ou referente a gratificações, no caso de a entidade ter, na data do balanço, uma obrigação presente legal não formalizada de fazer tais pagamentos em decorrência de eventos ocorridos antes daquela data. (E) O declínio do valor de mercado de investimentos ocorrido no período entre a data do balanço e a data de autorização de conclusão da elaboração das demonstrações contábeis.



2) (Auditor/São Paulo/FCC/2007) Considere as afirmações a seguir, relativas a transações e eventos subseqüentes ao término do exercício social a que se referem as demonstrações contábeis auditadas: I. A emissão de debêntures e ações não é considerada evento subseqüente relevante. II. Eventos subseqüentes, após a divulgação das demonstrações contábeis, não devem ser considerados pelo auditor, uma vez que ele não pode emitir um novo parecer. III. Caso os eventos subseqüentes não sejam revelados adequadamente pela companhia, o auditor deve mencioná-los, como ressalva ou em parágrafo de ênfase, em seu parecer. IV. A desapropriação de bens da companhia pelo Poder Público é considerada um evento subseqüente relevante. Está correto o que se afirma APENAS em (A) I e II. (B) I e III. (C) II e III. (D) II e IV. (E) III e IV.

3) (SEFAZ/SP/ESAF/2009) As seguintes opções constituem exemplos de transações e eventos subsequentes, exceto: a) perda em contas a receber decorrente de falência do devedor. b) alteração do controle societário. c) aporte de recursos, inclusive como aumento de capital. d) variação sazonal dos custos com insumos. e) destruição de estoques em decorrência de sinistro.

4) (Auditor/Pref. Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) NÃO se caracterizam como eventos subseqüentes, aqueles ocorridos (A) entre a data do término do exercício social e a data da emissão do parecer. (B) após o término do trabalho de campo, com a emissão do parecer, e a data da divulgação das demonstrações contábeis. (C))durante o exercício social, mas contabilizados após o término do exercício social, como ajuste das demonstrações contábeis. (D) após a publicação das demonstrações contábeis pela empresa auditada. (E) após a emissão do parecer pela firma de auditoria, antes da publicação das demonstrações contábeis.

5) (AUDITOR/TCM/PA/FGV/2008) O período compreendido entre o término do exercício social e a emissão do parecer é denominado



período subseqüente, e o auditor de considerá-lo parte normal da auditoria, consoante a Resolução CFC 839. Isto ocorre porque, dependendo da natureza e da materialidade dos eventos, ajustes contábeis nas demonstrações contábeis podem ser requeridos. Como exemplo disso, é possível citar perdas significativas em contas a receber e sentenças judiciais. As condições para contabilização e divulgação dos eventos subseqüentes são regulamentadas por meio da Resolução CFC 1088. Especificamente em relação aos eventos e transações ocorridos após a divulgação das demonstrações contábeis, o CFC dispõe o seguinte, na NBCT 11-lT 04: A) o auditor tem responsabilidade e deve fazer indagações sobre as demonstrações contábeis. B) ao tomar conhecimento, após a divulgação das demonstrações contábeis, de fato anterior à data de seu parecer que, se fosse conhecido, poderia tê-lo levado a emitir documento com conteúdo diverso do que foi, deverá decidir se as demonstrações contábeis precisarão de revisão. C) o auditor ficará impedido de emitir um parecer “sem ressalvas”. D) o parecer a ser emitido deverá estar obrigatoriamente enquadrado na modalidade “sem ressalvas”. E) quando a administração alterar as demonstrações contábeis divulgadas, o auditor deve ignorar essas alterações, uma vez que já concluiu seu parecer sobre elas.

6) (ANALISTA/TRE/SE/FCC/2007) O auditor da Empresa Confim S.A. toma conhecimento de fato relevante em que a empresa perdeu seu principal cliente após o encerramento das demonstrações contábeis e emissão de seu parecer. Neste caso, o auditor deve (A) considerar o fato em seu parecer por meio de parágrafo de ênfase ou ressalva, quando não ajustadas ou reveladas pela empresa. (B) exigir que a empresa faça carta aberta ao mercado relatando os fatos, mantendo seu parecer por já ter encerrado os trabalhos. (C) manter o seu parecer, tendo em vista o fato ter ocorrido após o encerramento dos seus trabalhos e a respectiva emissão do parecer. (D) sempre emitir parecer adverso após o conhecimento dos fatos, cancelando o parecer anterior. (E) acordar com a empresa para que o fato relevante não seja divulgado ao mercado, mantendo a divulgação das demonstrações contábeis na forma anterior.

7) (TCE/AM/FCC/2008) A empresa Contesta S.A., após o encerramento do balanço e a conclusão da elaboração das



demonstrações contábeis, foi informada pelos seus advogados que uma causa tributária, questionando a cobrança da COFINS, havia sido julgada improcedente em sua totalidade. Esta causa representa um ajuste relevante nas provisões constituídas, que não havia considerado a possibilidade de perda. A divulgação das demonstrações demorou mais de um mês, em virtude do atraso de sua Assembléia Geral. Desta forma, a administração deve (A) atualizar as demonstrações contábeis para que reflitam a posição adequada reconhecendo o evento. (B) determinar a inclusão de nota explicativa apresentando nas demonstrações contábeis os efeitos do evento. (C) desconsiderar toda a provisão efetuada e contratar novo consultor jurídico para fornecer parecer sobre as causas e os processos. (D) estabelecer que a auditoria complemente os trabalhos e ressalve o parecer. (E) manter as demonstrações e publicá-las, por já ter ocorrido a autorização para a conclusão da elaboração das demonstrações contábeis.

8) (Analista Técnico/SUSEP/ESAF/2006) O auditor ao identificar eventos subseqüentes deve considerar a) somente eventos que gerem ajustes nas demonstrações contábeis. b) eventos que demandem de ajustes nas demonstrações contábeis e no parecer de auditoria. c) eventos que demandem de ajustes nas demonstrações contábeis ou a divulgação de informações nas notas explicativas. d) fato não objeto da auditoria por ocorrer após o fechamento dos trabalhos de auditoria. e) exclusivamente, ajustes que modifiquem o parecer de auditoria.

9) (AFRFB/ESAF/2009) A empresa Grandes Negócios S.A. adquiriu a principal concorrente, após o encerramento do balanço e a emissão do parecer pelos auditores. No entanto, a empresa ainda não havia publicado suas demonstrações com o parecer. Nessa situação, a firma de auditoria deve: a) manter o parecer com data anterior ao evento, dando encerramento aos trabalhos. b) obrigatoriamente, rever o parecer considerando o fato relevante. c) estabelecer que a empresa inclua o evento relevante nas notas explicativas. d) refazer o parecer considerando as novas informações, determinando nova data para publicação das demonstrações contábeis.



e) decidir se as demonstrações devem ser ajustadas, discutir o assunto com a administração e tomar as medidas apropriadas às circunstâncias.

10) Quanto às obrigações do auditor perante eventos subsequentes, NÃO se pode afirmar que A) o auditor não tem responsabilidade em fazer indagações sobre eventos subsequentes entre a data de conclusão do trabalho de campo e a efetiva emissão do relatório de auditoria. B) o auditor deve discutir com a administração a possibilidade de alteração das demonstrações contábeis, quando toma conhecimento de evento subsequente relevante após a data da divulgação das demonstrações contábeis. C) o chamado período subsequente é aquele que vai da data do balanço até a data de divulgação das demonstrações contábeis. D) se eventos subsequentes não forem contabilizados ou adequadamente divulgados em notas explicativas, o auditor não poderá emitir opinião sem ressalva. E) dentre os procedimentos de auditoria para obter evidências sobre eventos subsequentes inclui-se a obtenção de uma representação formal do cliente de que todos os eventos subsequentes que, segundo a estrutura de relatório financeiro aplicável, requerem ajuste ou divulgação, foram ajustados ou divulgados.

11) (ACE/TCE/TO/CESPE/2009) O relatório em forma longa normalmente inclui detalhes de itens das demonstrações, dados estatísticos, comentários explicativos e, às vezes, uma descrição da extensão do exame do auditor. Pode coexistir com o relatório em forma breve. Nesse caso, A) o relatório em forma breve não pode omitir informações consideradas relevantes contidas no relatório em forma longa. B) os dois relatórios devem conter o mesmo tipo de informação, diferindo apenas no detalhamento. C) o relatório em forma longa deve incluir informações que constituam ressalvas. D) recomendações e sugestões constam apenas do relatório em forma longa. E) providências que devam ser adotadas, em caso de irregularidades, só devem constar do relatório em forma breve.

12) (TCE/TO/CESPE/2009) O parecer dos auditores independentes é o documento mediante o qual os mesmos expressam sua opinião acerca



das demonstrações contábeis nele indicadas. Acerca desse assunto, assinale a opção correta. A) Por meio do parecer, o auditor assume responsabilidade de ordem privada, de natureza estritamente contratual. B) O parecer deve ser assinado por contador ou técnico de contabilidade regularmente registrado em CRC. C) A data do parecer deve corresponder a das demonstrações que tenham sido auditadas. D) O auditor, mesmo abstendo-se de emitir opinião a respeito das demonstrações, é responsável por mencionar qualquer desvio relevante que possa influenciar a decisão do usuário das informações. E) Em caso de incerteza acerca de fato relevante, o auditor deve abster-se de opinar, desde que haja nota explicativa da administração relacionada ao fato.

13) (ICMS/SP/FCC/2009) O auditor externo, ao se deparar com algum passivo que represente para a empresa uma incerteza relevante, deve emitir parecer (A) com ressalva e limitação de escopo do trabalho. (B) sem ressalva e com limitação de escopo do trabalho. (C) adverso, evidenciando a incerteza constatada. (D) sem ressalva e com parágrafo adicional de ênfase. (E) com negativa de opinião e limitação de escopo.

14) (Questão extraída do livro “Auditoria Contábil” - Crepaldi, Atlas) Dadas as situações a seguir, identifique, na respectiva ordem, quais os tipos de parecer de auditoria mais adequados a cada situação: I - O auditor constatou que a empresa Alpha S.A somente faturava parte de suas mercadorias vendidas e que boa parte das mercadorias compradas entravam sem documentação hábil. II - O auditor constatou que a empresa Beta S.A não estava reconhecendo os juros e as variações monetárias de seus contratos de financiamento junto ao Banco Empresa Tudo S.A, efetuando a contabilização somente no pagamento do empréstimo. III - O auditor, ao executar os trabalhos na empresa Gama S.A encontrou divergências no cálculo da provisão para contigências trabalhistas. Ao analisar a relevância dos números, percebeu que os mesmos não afetavam as demonstrações contábeis. IV - O auditor, ao avaliar as demonstrações financeiras da empresa Omega S.A, não conseguiu compor o saldo das contas de financiamento concedidos, nem das contas de investimentos. A) com ressalva, adverso, abstenção de opinião e sem ressalva. B) adverso, abstenção de opinião, sem ressalva e com ressalva.



C) adverso, com ressalva, sem ressalva e abstenção de opinião. D) abstenção de opinião, sem ressalva, com ressalva e adverso. E) com ressalva, com ressalva, sem ressalva e adverso.

15) Sobre as normas relativas ao parecer de auditoria independente, podemos afirmar: A) a data do parecer deve corresponder ao dia do encerramento do exercício da entidade. B) a discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo e forma de apresentação das demonstrações contábeis deve conduzir à opinião com ressalva ou à abstenção de opinião, com os esclarecimentos que permitam a correta interpretação dessas demonstrações. C) a limitação na extensão do trabalho deve conduzir à opinião com ressalva ou a parecer adverso. D) o auditor deve emitir parecer adverso quando verificar que as demonstrações contábeis estão corretas, em tal magnitude, que impossibilite a emissão do parecer com ressalva. E) o parecer sem ressalva indica que o auditor está convencido de que as demonstrações contábeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, no que for pertinente, à legislação específica.

16) (Auditor/São Paulo/FCC/2007) Um auditor independente foi contratado pela Cia. Metalúrgica ABC, em 10.01.2006, para examinar as demonstrações contábeis da sociedade relativas ao exercício findo em 31.12.2005. Em virtude do atraso de sua contratação, ele não pôde acompanhar o inventário físico dos estoques de matérias-primas, de produtos em elaboração e dos produtos acabados da companhia. Essa limitação na extensão de seu trabalho, que ele considerou bastante relevante, deve conduzir à emissão de um parecer (A) sem ressalva. (B) adverso. (C) com abstenção de opinião. (D) com ressalva. (E) com parágrafo de ênfase.

17) (ICMS/PB/FCC/2006) No processo de consolidação de demonstrações contábeis, em que o auditor da controladora não é o mesmo das empresas coligadas e controladas a serem consolidadas, é correto afirmar que o auditor da controladora



(A) deverá aceitar as demonstrações contábeis apresentadas, somente fazendo menção que foram auditadas por outra firma de auditoria, sempre que as demonstrações forem auditadas por outros auditores independentes, regularmente habilitados. (B) deverá, uma vez a cada cinco anos, auditar todas as empresas objeto da consolidação, a fim de garantir a uniformidade dos procedimentos de auditoria aplicados sobre as demonstrações. (C) por questões éticas, em nenhuma hipótese poderá reavaliar ou questionar demonstrações contábeis que foram auditadas por auditores regularmente registrados nos órgãos competentes. (D) poderá, em algumas situações, ter a necessidade de revisar os papéis de trabalho das empresas coligadas e controladas a serem consolidadas e que foram objeto de auditoria por outro auditor independente. (E) sempre deverá auditar as empresas controladas e coligadas, não podendo auditar a empresa controladora, caso a mesma não aceite a condição.

18) (ICMS/PB/FCC/2006) O emprego de parágrafo de ênfase no parecer para ressaltar uma incerteza quanto ao sucesso da empresa, que questiona a inconstitucionalidade de um tributo que afeta relevantemente as demonstrações contábeis da empresa auditada, leva o auditor a emitir o parecer (A) com ressalva e parágrafo de ênfase. (B) com limitação de escopo e parágrafo de ênfase. (C) sem ressalva e parágrafo de ênfase. (D) adverso e parágrafo de ênfase. (E) com abstenção de opinião e parágrafo de ênfase.

19) (AUDITOR INFRAERO/FCC/2009) De acordo com a Interpretação Técnica 5 da NBC T 11, aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade pela Resolução 830, de 1998, quando houver limitação na extensão do trabalho do auditor, seja ela imposta pela administração da entidade ou circunstancial, o profissional pode ser obrigado a emitir um parecer (A) com ressalva ou abstenção de opinião, dependendo da extensão da limitação. (B) adverso, qualquer que seja a extensão da limitação. (C) sem ressalva, mas com um parágrafo intermediário indicando como a limitação pode ter distorcido as demonstrações contábeis da entidade auditada.



(D) sem ressalva, desde que baseado nas informações do auditor interno, que lhe afirma que a limitação não terá efeito relevante nas demonstrações contábeis. (E) com abstenção de opinião, mesmo que a limitação tenha ocorrido em item das demonstrações contábeis de pouca relevância.

20) (AUDITOR/Jaboatão dos Guararapes/FCC/2006) Ao auditar as demonstrações contábeis de uma empresa, o auditor constata que o saldo da conta outros créditos, no ativo circulante, representa mais de 10% do total deste grupo. Ao discutir o ponto relevante com a administração da empresa, seus diretores afirmam que é prática da empresa divulgar desta forma e que não realizará as modificações solicitadas pela auditoria. Desta forma a auditoria deverá (A) recusar-se a emitir parecer pois evidencia uma limitação de escopo. (B) emitir parecer sem ressalva, pois não passa de uma formalidade. (C) emitir parecer com negativa de opinião, por não conseguir concluir seus trabalhos. (D) emitir parecer adverso por evidenciar que as demonstrações contábeis não representam a situação econômico-financeira da empresa. (E) emitir parecer com ressalva, por haver discordância com a administração da entidade a respeito de conteúdo e forma de apresentação.

21) (Defensoria Pública/SP/FCC/2009) O auditor externo que estava realizando o processo de auditoria na empresa Erfra S.A., constatou um desvio no processo de pagamento de funcionários. Funcionários demitidos continuavam na folha de pagamentos com contas bancárias de outras pessoas, para as quais eram efetuados os créditos. Neste caso, deve o auditor (A) relatar em seus papéis de trabalho, informando a administração no encerramento do processo de auditoria e dependendo da relevância do desvio emitir parecer com ressalva ou adverso. (B) suspender os trabalhos por tratar-se de ponto de auditoria que limita a conclusão dos trabalhos, impedindo que o auditor externo possa emitir parecer ou opinião. (C) comunicar a administração da entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os possíveis efeitos no seu parecer, caso elas não sejam adotadas. (D) informar os responsáveis pela área para avaliação e verificação do processo, de forma a identificar os responsáveis pelo desvio, que



deverão constar dos papéis de trabalho, sendo providenciado os procedimentos legais. (E) encerrar os trabalhos, emitindo parecer com abstenção de opinião fundamentada no desvio, incluindo parágrafo no parecer identificando os desvios e o montante estimado.

22) (TCE/AM/FCC/2009) A empresa de Auditoria Garantia solicitou a seu cliente que realizasse, com seu consultor jurídico, a circularização de seus processos e litígios em andamento. O auditor, não se sentindo seguro em relação à posição por este apresentada, recomendou à empresa uma segunda opinião de consultor jurídico independente, o qual se recusou a emitir opinião. Desta forma, o auditor deve (A) expedir o parecer sem ressalva respaldando-se na posição do primeiro consultor jurídico. (B) emitir o parecer com ressalva porque representa uma limitação na extensão da auditoria. (C) determinar que sejam evidenciados em notas explicativas os reflexos que a demonstração sofreria. (D) estabelecer a relevância do fato e, caso não tenha representatividade, desconsiderá-lo. (E) emitir parecer com abstenção de opinião, independentemente da relevância do fato.

23) Assinale a alternativa INCORRETA quanto às normas relativas à opinião do auditor sobre as demonstrações contábeis. A) O relatório do auditor independente não pode ter data anterior à data em que ele obteve evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinião sobre as demonstrações contábeis. B) Se as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com os requisitos de uma estrutura de apresentação adequada não atingem uma apresentação adequada, o auditor deve emitir necessariamente uma opinião adversa. C) Em todos os casos em que não for possível obter segurança razoável e a opinião com ressalva no relatório do auditor for insuficiente nas circunstâncias para atender aos usuários das demonstrações contábeis, o auditor deve abster-se de emitir sua opinião ou renunciar ao trabalho, quando a renúncia for possível de acordo com lei ou regulamentação aplicável. D) A decisão sobre que tipo de opinião modificada é apropriado depende da relevância da distorção e da opinião do auditor sobre a disseminação dos efeitos do assunto sobre as demonstrações contábeis.



E) O auditor deve expressar uma opinião com ressalva quando, tendo obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes, porém, não generalizadas para as demonstrações contábeis.

24) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) Qual das situações abaixo impede que o auditor emita um parecer sem ressalva? A) O auditado efetuar os ajustes recomendados pelo auditor. B) Chance remota de determinado ativo não ser realizado. C) Incapacidade de a entidade auditada continuar suas operações. D) Discordância junto à administração quanto a procedimentos contábeis de efeitos relevantes nas demonstrações. E) Ausência de limitação da extensão do seu trabalho. 25) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) Quando houver uma limitação no escopo do trabalho do auditor provocado pela entidade auditada, o parecer deverá ser emitido na(s) modalidade(s) A) adverso ou com abstenção de opinião. B) sem ressalvas. C) com parágrafo de ênfase. D) adverso ou com ressalva. E) com ressalva ou com abstenção de opinião. 26) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) O auditor, durante a aplicação dos testes, identificou a existência de fraudes envolvendo montante significativo, situação que, se não fosse ajustada, demandaria a emissão de parecer adverso. Após reunião com os gestores, recebeu as demonstrações contábeis devidamente ajustadas, tendo sido acatadas todas as recomendações que havia feito. Nesse caso, o parecer a ser emitido é A) sem ressalva. B) com ressalva ou com parágrafo de ênfase. C) adverso ou com ressalva. D) com abstenção de opinião ou com ressalva. E) com limitação de opinião ou adverso.

27) (Analista de Controle Interno/SEFAZ/RJ/FGV/2011) A auditoria das demonstrações financeiras de sociedades controladas, avaliadas pelo método de equivalência patrimonial, por outros auditores independentes, implica a seguinte obrigação para o auditor da sociedade controladora: A) emitir parecer com abstenção de opinião ou adverso.



B) emitir parecer com parágrafo de ênfase, em virtude dessa incerteza. C) emitir um parecer com ressalvas, em virtude dessa situação. D) desconsiderar essa situação em seu relatório. E) destacar esse fato em seu parecer.

GABARITO:

1 - E 2 - E 3 - D 4 - C 5 - B 6 - A 7 - A 8 - C 9 - E 10 - C 11 - A 12 - D

13 - D 14 - C 15 - E 16 - C 17 - D 18 - C 19 - A 20 - E 21 - C 22 - B 23 - B 24 - D 25 - E 26 - A 27 - E

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Auditoria - ISS-SP (Turma 2) - 2011 - Marcelo AragÃ£o